Kohtuasi C-303/07

Kaebuse esitaja

Aberdeen Property Fininvest Alpha Oy

(eelotsusetaotlus, mille on esitanud Korkein hallinto-oikeus)

„Asutamisvabadus — Direktiiv 90/435/EMÜ — Ettevõtte tulumaks — Dividendide väljamaksmine — Mitteresidendist äriühingule, mis ei ole äriühing selle direktiivi tähenduses, makstud dividendidelt kinnipeetav maks — Residendist äriühingule makstud dividendide maksust vabastamine”

Kohtujurist J. Mazáki ettepanek, esitatud 18. detsembril 2008   I ‐ 5148

Euroopa Kohtu otsus (esimene koda), 18. juuni 2009   I ‐ 5159

Kohtuotsuse kokkuvõte

Isikute vaba liikumine – Asutamisvabadus – Maksuõigusnormid – Ettevõtte tulumaks – Dividendide maksustamine

(EÜ artiklid 43 ja 48; nõukogu direktiiv 90/435, artikli 2 punkt a)

EÜ artikleid 43 ja 48 tuleb tõlgendada nii, et nendega on vastuolus liikmesriigi õigusnormid, mis vabastavad kinnipeetavast maksust selle riigi residendist tütarettevõtja poolt samas riigis asuvale aktsiaseltsile makstud dividendid, kuid mis näevad sellise maksu kinnipidamise ette sarnaste dividendide osas, mis on makstud teises liikmesriigis asuvale muutuva põhikapitaliga investeerimisühingu (SICAV) vormis tegutsevale emaettevõtjale, mis tegutseb esimesena nimetatud riigi õigusele tundmatus õiguslikus vormis ega ole kantud direktiivi 90/435 eri liikmesriikide emaettevõtjate ja tütarettevõtjate suhtes kohaldatava ühise maksustamissüsteemi kohta, mida on muudetud direktiiviga 2003/123, artikli 2 punktis a osutatud äriühingute nimekirja ja mis on vabastatud tulumaksust selle teise liikmesriigi õiguse kohaselt.

Selline emaettevõtja asukohast tingitud erinev maksuõiguslik dividendide kohtlemine kujutab endast asutamisvabaduse piirangut, mis on põhimõtteliselt keelatud EÜ artiklitega 43 ja 48, kui see muudab asutamisvabaduse kasutamise vähematraktiivseks teistes liikmesriikides asutatud äriühingutele, kes võivad seetõttu loobuda tütarettevõtja omandamisest, asutamisest või pidamisest liikmesriigis, kes sellist erinevat kohtlemist kasutab.

Liikmesriigi poolt võetud meetmete suhtes, mille eesmärk on vältida või vähendada residendist äriühingu jaotatud kasumi järjestikust maksustamist või topeltmaksustamist, ei ole dividende saavad residendist aktsionärid tingimata olukorras, mis on sarnane dividende saavate mõne teise liikmesriigi residendist aktsionäride olukorraga. Samas, alates hetkest, mil liikmesriik maksustab ühepoolselt või kahepoolsete lepingute alusel tulumaksuga mitte üksnes residendist aktsionäride tulu, vaid ka mitteresidendist aktsionäride tulu, mis on saadud residendist äriühingu dividendidelt, hakkab mainitud mitteresidendist aktsionäride olukord sarnanema residendist aktsionäride olukorraga. Järelikult, kui liikmesriik on soovinud hoiduda residendist emaettevõtjale tema residendist tütarettevõtja jaotatud kasumi järjestikusest maksustamisest, on ta kohustatud laiendama seda meedet ka sarnases olukorras olevatele mitteresidendist emaettevõtjatele, kuivõrd mitteresidente puudutav analoogiline maksustamine tuleneb tema maksupädevuse teostamisest viimaste suhtes.

Asjaolu, et siseriiklikus õiguses puudub äriühingu õiguslik vorm, mis oleks identne teises liikmesriigis asuva SICAV-iga, ei saa iseenesest õigustada erinevat kohtlemist põhjusel, et kuna liikmesriikide äriühinguõigus ei ole ühenduse tasandil täielikult ühtlustatud, kaotaks selline erinev kohtlemine asutamisvabaduse kasuliku mõju. Lisaks ei õigusta erinevat kohtlemist nendele kahte liiki äriühingutele makstud dividendidelt maksu kinnipidamisel asjaolu, et SICAV-i tulu ei maksustata liikmesriigis, mille residendiks ta on, kuna dividende jaotava äriühingu asukoha liikmesriik on otsustanud mitte kasutada oma pädevust selliste tulude maksustamiseks, kui need on makstud residentidest äriühingutele. Asjakohane ei ole argument, et kuna liikmesriik ei maksusta SICAV-i tulu, ei ole selle äriühingu tasandil tegemist järjestikuse maksustamisega, kuid sellega on tegemist aktsionäride puhul, mida tuleks vältida liikmesriigi poolt, mille territooriumil viimased elavad, sest just asjaomane liikmesriik on kohaldanud järjestikust maksustamist, pidades maksu kinni tulult, mis on juba eelnevalt maksustatud kasumit jaotanud äriühingus, kuigi see liikmesriik otsustas mitte kasutada sellist maksustamist residendist äriühingutele jaotatud dividendide osas. Eeltoodut arvestades ei saa nimetatud erinevused välisriigi alusel asutatud SICAV-i ning siseriikliku õiguse alusel asutatud aktsiaseltsi vahel anda alust eristada neid objektiivselt saadud dividendidelt kinnipeetavast maksust vabastamise osas.

Sellist maksusüsteemi ei saa õigustada maksude vältimise ennetamise põhjendustega, kuna see ei sisalda erilisi puhtalt fiktiivseid skeeme, millel puudub tegelik majanduslik sisu ja mille ainus eesmärk oleks vältida makse, mis tuleks riigi territooriumil läbi viidud tegevuse tulemusena saadud kasumilt tavapäraselt maksta. Mis puutub argumenti vajaduse kohta säilitada liikmesriikidevaheline maksustamispädevuse tasakaalustatud jaotus, siis kui liikmesriik on otsustanud tema territooriumil asuva dividende saava äriühingu seda liiki tulu mitte maksustada, ei saa ta viidata liikmesriikidevahelise maksustamispädevuse tasakaalustatud jaotuse tagamise vajadusele, selleks et põhjendada teises liikmesriigis asutatud dividende saava äriühingu maksustamist. Asutamisvabaduse piirangut ei saa enam õigustada vajadusega säilitada maksusüsteemi ühtsust. Kuna dividendide kinnipeetavast maksust vabastamine ei ole seotud tingimusega, et aktsiaseltsi makstud dividendid on nende poolt edasi jaotatud ning nende maksustamine selles äriühingus osalust omava üksikisiku tulumaksuga lubab tasakaalustada kinnipeetavast maksust vabastamise, siis puudub kinnipeetavast maksust vabastamise ja nimetatud dividendide maksustamise vahel selle aktsiaseltsi aktsionäri tuluna otsene seos.

(vt punktid 41–44, 50–51, 54–56, 65–67, 73–76 ja resolutsioon)