62000O0264

1. Cuestiones prejudiciales - Respuesta que puede deducirse claramente de la jurisprudencia - Aplicación del artículo 104, apartado 3, del Reglamento de Procedimiento

(Reglamento de Procedimiento del Tribunal de Justicia, art. 104, ap. 3)

2. Disposiciones fiscales - Armonización de las legislaciones - Impuestos indirectos que gravan la concentración de capitales - Impuesto en el sentido de la Directiva 69/335/CEE - Concepto - Derechos percibidos por un notario que es funcionario con motivo de una operación comprendida en el ámbito de aplicación de la Directiva y que contribuyen al presupuesto del Estado - Inclusión

(Directiva 69/335/CEE del Consejo)

3. Disposiciones fiscales - Armonización de las legislaciones - Impuestos indirectos que gravan la concentración de capitales - Escritura de constitución de una sociedad de capital - Formalidad esencial - Percepción de derechos - Improcedencia

[Directiva 69/335/CEE del Consejo, art. 10, letra c)]

4. Disposiciones fiscales - Armonización de las legislaciones - Impuestos indirectos que gravan la concentración de capitales - Escritura de constitución de una sociedad de capital - Derechos de carácter remunerativo - Concepto - Derechos directamente proporcionales al capital suscrito - Exclusión - Derechos sometidos a un límite - Relevancia

[Directiva 69/335/CEE del Consejo, art. 12, ap. 1, letra e)]

En el asunto C-264/00,

que tiene por objeto una petición dirigida al Tribunal de Justicia, con arreglo al artículo 234 CE, por el Amtsgericht Müllheim/Baden (Alemania), destinada a obtener, en el litigio pendiente ante dicho órgano jurisdiccional entre

Gründerzentrum-Betriebs-GmbH

y

Land Baden-Württemberg,

una decisión prejudicial sobre la interpretación de la Directiva 69/335/CEE del Consejo, de 17 de julio de 1969, relativa a los impuestos indirectos que gravan la concentración de capitales (DO L 249, p. 25; EE 09/01, p. 22), en su versión modificada por la Directiva 85/303/CEE del Consejo, de 10 de junio de 1985 (DO L 156, p. 23; EE 09/01, p. 171),

EL TRIBUNAL DE JUSTICIA (Sala Sexta),

integrado por la Sra. F. Macken, Presidenta de Sala, y la Sra. N. Colneric, y los Sres. R. Schintgen (Ponente), V. Skouris y J.N. Cunha Rodrigues, Jueces;

Abogado General: Sr. L.A. Geelhoed;

Secretario: Sr. R. Grass;

habiendo informado al órgano jurisdiccional remitente de que el Tribunal de Justicia tiene intención de resolver mediante auto motivado, con arreglo al artículo 104, apartado 3, de su Reglamento de Procedimiento;

habiendo invitado a los interesados a los que se refiere el artículo 20 del Estatuto CE del Tribunal de Justicia a que presenten sus eventuales observaciones al respecto;

oído el Abogado General;

dicta el siguiente

Auto

1 Mediante resolución de 20 de junio de 2000, recibida en el Tribunal de Justicia el 29 de junio siguiente, el Amtsgericht Müllheim/Baden planteó, con arreglo al artículo 234 CE, una cuestión prejudicial sobre la interpretación de la Directiva 69/335/CEE del Consejo, de 17 de julio de 1969, relativa a los impuestos indirectos que gravan la concentración de capitales (DO L 249, p. 25; EE 09/01, p. 22), en su versión modificada por la Directiva 85/303/CEE del Consejo, de 10 de junio de 1985 (DO L 156, p. 23; EE 09/01, p. 171; en lo sucesivo, «Directiva 69/335»).

2 Esta cuestión se suscitó en el marco de un litigio entre Gründerzentrum-Betriebs-GmbH (en lo sucesivo, «Gründerzentrum») y el Land Baden-Württemberg (en lo sucesivo, «Land») respecto a la liquidación de los derechos exigidos por la autorización de una escritura de constitución de una sociedad de capital.

Marco jurídico

La normativa comunitaria

3 Como resulta de su primer considerando, el objetivo de la Directiva 69/335 es promover la libre circulación de capitales, considerada fundamental para crear una unión económica que tenga características análogas a las de un mercado interior.

4 En virtud del sexto considerando de la Directiva 69/335, perseguir dicho objetivo supone, por lo que respecta a la imposición sobre la concentración de capitales, suprimir los impuestos indirectos vigentes hasta entonces en los Estados miembros y aplicar en su lugar en todos los Estados miembros un impuesto de igual cuantía, que se recaude una sola vez en el mercado común.

5 A tenor del artículo 4 de la Directiva 69/335:

«1. Estarán sujetas al impuesto sobre las aportaciones las siguientes operaciones:

a) la constitución de una sociedad de capital;

[...]

c) el aumento del capital social de una sociedad de capital mediante la aportación de bienes de cualquier naturaleza;

[...]

3. A los efectos de la letra a) del apartado 1 no se considerará constitución la modificación de la escritura de constitución o de los estatutos de una sociedad de capital y, en particular:

a) la transformación de una sociedad de capital en una sociedad de capital de tipo diferente;

b) el traslado de un Estado miembro a otro Estado miembro de la sede de la dirección efectiva o del domicilio social de una sociedad, asociación o persona moral, que esté considerada, a efectos de la percepción del impuesto sobre las aportaciones, como sociedad de capital en cada uno de tales Estados miembros;

c) el cambio del objeto social de una sociedad de capital;

d) la prórroga del plazo de duración de una sociedad de capital.»

6 El artículo 7, apartados 1 y 2, de la Directiva 69/335 establece lo siguiente:

«1. Los Estados miembros eximirán del derecho de aportación a las operaciones [...] que estuvieran exentas o gravadas a un tipo igual o inferior al 0,50 % el 1 de julio de 1984.

La exención quedará sometida a las condiciones aplicables en dicha fecha para la concesión de la exención, o, en su caso, para la imposición a un tipo igual o inferior al 0,50 %.

[...]

2. Los Estados miembros podrán eximir del derecho de aportación a todas las operaciones distintas de las contempladas en el apartado [1], o bien someterlas a un tipo único que no exceda del 1 %.»

7 Con arreglo a su último considerando, la Directiva 69/335 dispone asimismo que se supriman los demás impuestos indirectos que presenten las mismas características que el impuesto sobre las aportaciones. Estos impuestos, cuya percepción queda prohibida, se enumeran en el artículo 10 de la Directiva 69/335, en virtud del cual:

«Al margen del impuesto sobre las aportaciones los Estados miembros no percibirán, en lo que respecta a las sociedades, asociaciones o personas morales que persigan fines lucrativos, ningún impuesto, cualquiera que sea su forma:

a) sobre las operaciones contempladas en el artículo 4;

b) sobre las aportaciones, préstamos o prestaciones efectuadas en el ámbito de operaciones contempladas en el artículo 4;

c) sobre la matriculación o cualquier otra formalidad previa al ejercicio de una actividad, a que las sociedades, asociaciones o personas morales que persigan fines lucrativos puedan estar sometidas por razón de su forma jurídica.»

8 El artículo 12, apartado 1, letra e), de la Directiva 69/335 precisa lo siguiente:

«No obstante lo dispuesto en las disposiciones de los artículos [10] y 11, los Estados miembros podrán percibir:

[...]

e) derechos que tengan un carácter remunerativo».

La normativa interna

9 El artículo 2, apartado 1, primera frase, de la Gesetz betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung (Ley de sociedades de responsabilidad limitada), de 20 de abril de 1892 (RGBl. 1898, p. 846), en su versión modificada por la Gesetz zur Neuregelung des Kaufmanns- und Firmenrechts und zur Änderung anderer handels- und gesellschaftsrechtlicher Vorschriften (Ley de reforma del Derecho mercantil y de sociedades y por la que se modifican diversas disposiciones del Derecho mercantil y de sociedades), de 22 de junio de 1998 (BGBl. 1998 I, p. 1474), establece que los contratos de constitución de una sociedad de responsabilidad limitada deben constar en escritura pública.

10 Con arreglo a la Beurkundungsgesetz (Ley sobre la autorización de escrituras públicas), de 28 de agosto de 1969 (BGBl. 1969 I, p. 1513), en su versión modificada por la drittes Gesetz zur Änderung der Bundesnotarordnung und anderer Gesetze (Tercera Ley de modificación del Reglamento notarial federal y otras disposiciones), de 31 de agosto de 1998 (BGBl. 1998 I, p. 2585; en lo sucesivo, «BeurkG»), la escritura pública debe, entre otras cosas, ser leída en presencia del notario a los otorgantes, quienes deben prestar su consentimiento y firmar al mismo tiempo que el notario.

11 En virtud del artículo 17, apartado 1, de la BeurkG, el notario debe preguntar por la voluntad de las partes, aclarar los hechos, instruir a las partes del alcance jurídico de la operación y consignar sus declaraciones en la escritura en términos claros y que no den lugar a confusión. Debe asegurarse de que no se producen malentendidos y de que las partes inexpertas no quedan en desventaja. El artículo 17, apartado 2, de la BeurkG establece que, en caso de duda sobre la legalidad de la operación o sobre la voluntad real de una de las partes contratantes, el notario debe aclarar estos extremos con las partes.

12 El artículo 115 del Bundesnotarordnung (Reglamento notarial federal), de 24 de febrero de 1961 (BGBl. 1961 I, p. 98), en su versión modificada por la Gesetz zur Änderung des Einführungsgesetzes zur Insolvenzordnung und anderer Gesetze (Ley por la que se modifican la Ley de aplicación del régimen de la quiebra y otras disposiciones legales), de 19 de diciembre de 1998 (BGBl. 1998 I, p. 3836; en lo sucesivo, «BNotO»), dispone que dicho Reglamento no es de aplicación en la circunscripción del Oberlandesgericht Karlsruhe (Alemania). En dicha circunscripción, lo sustituye la Landesgesetz über die freiwillige Gerichtsbarkeit (Ley regional sobre la jurisdicción voluntaria), de 12 de febrero de 1975 (GBl. für Baden-Württemberg 1975, p. 116), en su versión modificada por la Rechtsbereinigungsgesetz (Ley de depuración de la legislación), de 18 de diciembre de 1995 (GBl. für Baden-Württemberg, p. 29), a tenor de la cual sólo pueden ejercer en la circunscripción del Oberlandesgericht Karlsruhe los notarios que sean funcionarios al servicio del Land. En el resto del Land, que corresponde a la circunscripción del Oberlandesgericht Stuttgart (Alemania), pueden ejercer tanto los notarios que sean funcionarios del Land como los que realicen su actividad con carácter de profesión liberal.

13 Sin embargo, procede precisar que resulta del artículo 20 del BNotO que se puede pedir a cualquier notario que ejerza en el territorio alemán, ya sea funcionario o profesional liberal, que autorice el otorgamiento de una escritura pública y dicha escritura debe reconocerse en todo el territorio alemán.

14 La cuantía de los derechos que pueden cobrar los notarios se fija en la Gesetz über die Kosten in Angelegenheiten der freiwilligen Gerichtsbarkeit (Kostenordnung) (Ley federal sobre las tasas relativas a la jurisdicción voluntaria), de 26 de julio de 1957 (BGBl. 1957 I, p. 960), en su versión modificada por la drittes Gesetz zur Änderung der Bundesnotarordnung und anderer Gesetze, de 31 de agosto de 1998 (en lo sucesivo, «KostO»). Dicha cuantía se aplica de manera uniforme en todo el territorio alemán, tanto para los notarios que ejercen como profesionales liberales como para los notarios funcionarios.

15 En virtud de la KostO, los derechos devengados por la autorización de una escritura pública se calculan teniendo en cuenta tres factores distintos.

16 El primero de estos factores es el valor de la operación. De acuerdo con el artículo 39, apartado 1, de la KostO, dicho valor depende del de la relación jurídica objeto de la escritura. No obstante, el artículo 39, apartado 4, de la KostO precisa que, en el supuesto del otorgamiento de escrituras relativas a los contratos y a los estatutos de las sociedades, tales como el contrato de constitución de una sociedad, el valor de la operación está sujeto al límite de 10 millones de DEM.

17 El segundo factor es la escala del derecho de base contenida en el artículo 32 de la KostO. Este derecho asciende a 20 DEM para las operaciones cuyo valor sea inferior a 2.000 DEM. Se le añaden 15 DEM por cada tramo adicional de 2.000 DEM entre 2.000 y 10.000 DEM, 10 DEM por cada tramo adicional de 5.000 DEM entre 10.000 y 100.000 DEM, 30 DEM por cada tramo adicional de 20.000 DEM entre 100.000 y 10 millones de DEM, 33 DEM por cada tramo adicional de 50.000 DEM entre 10 millones y 50 millones de DEM, 20 DEM por cada tramo adicional de 100.000 DEM entre 50 millones y 100 millones de DEM, 15 DEM por cada tramo adicional de 500.000 DEM entre 100 millones y 500 millones de DEM y 15 DEM por cada tramo adicional de un millón de DEM por encima de 500 millones de DEM. Dado que, para el otorgamiento de las escrituras relativas a los contratos de sociedad, el valor de la operación está limitado a 10 millones de DEM, el importe máximo de los derechos que pueden cobrarse por este tipo de actos con arreglo a esta disposición asciende a 15.110 DEM.

18 El tercer factor que se toma en consideración para calcular la cuantía de los derechos devengados es el coeficiente de gravamen. En virtud del artículo 36, apartado 2, de la KostO, por la autorización de contratos de sociedad se percibe el doble del derecho de base. Este factor refleja supuestamente la complejidad de la operación de que se trata y la carga de trabajo que ocasiona. Por tanto, los derechos devengados por la autorización de una escritura de constitución de una sociedad de capital no pueden superar el importe de 30.220 DEM.

19 Resulta del expediente que los notarios funcionarios del Land no son los acreedores directos de los derechos que se devengan por la autorización de una escritura pública. En efecto, es el Land quien los recauda directamente y estos derechos se integran en su presupuesto general. Los notarios funcionarios reciben una retribución fija, que se determina con arreglo a los mismos criterios que la de los demás funcionarios del Land, más una cuantía variable que corresponde a una fracción de los derechos que generan. El Land financia en particular los gastos relativos a la formación de los notarios, a su seguro social y a la compra y acondicionamiento de los locales con cargo a su presupuesto y los notarios funcionarios no tienen ningún poder de decisión sobre la asignación de estos recursos. Salvo que incurran en negligencia grave o en culpa voluntaria, los notarios funcionarios no responden personalmente de las faltas que cometan en el ejercicio de sus funciones y es el Land el que asume la responsabilidad.

El litigio principal

20 Gründerzentrum es una sociedad de responsabilidad limitada cuya constitución fue objeto de una escritura pública autorizada el 27 de octubre de 1999 por el Despacho notarial nº 1 de Müllheim. El capital social de Gründerzentrum se elevaba a 285.000 euros, por lo que los derechos devengados por el otorgamiento de esta escritura se fijaron en 1.900 DEM. A estos derechos se sumaban los gastos de escritura por importe de 60 DEM y el impuesto sobre el valor añadido que ascendía a 313,60 DEM. En total, a Gründerzentrum se le exigió el pago de 2.273,60 DEM.

21 El 15 de noviembre de 1999, Gründerzentrum interpuso ante el Amtsgericht Müllheim/Baden un recurso contra la liquidación de los derechos devengados por la autorización de la escritura pública. Gründerzentrum hacía referencia a la sentencia del Tribunal de Justicia de 29 de septiembre de 1999, Modelo (C-56/98, Rec. p. I-6427) y alegaba en particular que dichos derechos constituían en realidad un impuesto, que su cuantía era desproporcionada en relación con el servicio prestado y que su recaudación era contraria a la Directiva 69/335.

22 Ante el órgano jurisdiccional remitente, el Bezirksrevisor II beim Landgericht Freiburg (Alemania), como representante del Tesoro Público, sostuvo en particular lo siguiente:

- Teniendo en cuenta las amplias obligaciones que incumben al notario en virtud del artículo 17, apartado 1, de la BeurkG, su intervención no constituye una formalidad a los efectos del artículo 10, letra c), de la Directiva 69/335 y, en consecuencia, los derechos cobrados no pueden ser considerados un impuesto en el sentido de esta disposición.

- El sistema jurídico interno de que se trataba en el asunto Modelo, antes citado, se distingue claramente del sistema vigente en Alemania, ya que éste reconoce además de los notarios funcionarios otros dos tipos de notarios, que ejercen su profesión con carácter liberal. Como los justiciables tienen la posibilidad de utilizar los servicios de estos notarios profesionales liberales, los derechos devengados por la autorización de la escritura pública no son obligatoriamente percibidos por el Estado y, por tanto, no constituyen un impuesto en el sentido de la Directiva 69/335.

- Por una parte, el importe de los derechos cobrados con arreglo a la KostO por la autorización de escrituras públicas en las que se hacen constar las operaciones incluidas en el ámbito de aplicación de la Directiva 69/335 está sujeto a un límite y, por otra parte, es sensiblemente inferior al importe de que se trataba en el asunto Modelo, antes citado.

- Los citados derechos tienen relación con los costes del servicio prestado y, por consiguiente, no son contrarios a la Directiva 69/335.

23 El Amtsgericht Müllheim/Baden estaba de acuerdo con la opinión de Gründerzentrum y, por tanto, albergaba dudas sobre la compatibilidad de la KostO con el Derecho comunitario en un sistema como el vigente en la circunscripción del Oberlandesgericht Karlsruhe. En consecuencia, resolvió suspender el procedimiento y plantear al Tribunal de Justicia la siguiente cuestión prejudicial:

«¿Los derechos devengados por las escrituras públicas y las actas autorizadas por los notarios funcionarios del Land de Baden-Württemberg en la circunscripción del Oberlandesgericht Karlsruhe, relativas a las operaciones a las que se refiere el artículo 4, apartado 3, de la Directiva 69/335/CEE, están incluidos en el ámbito de la prohibición del artículo 10 de dicha Directiva, de tal modo que estos derechos sólo pueden percibirse en función de los gastos concretos en que hayan incurrido los notarios con motivo del servicio prestado?»

Sobre la cuestión prejudicial

24 Para responder a esta cuestión de manera adecuada, procede examinar en primer lugar si la percepción de los derechos devengados por la autorización de una escritura de constitución de una sociedad de capital por un notario funcionario puede considerarse un impuesto a los efectos de la Directiva 69/335. En ese caso, es necesario en segundo lugar comprobar si estos derechos están sujetos a la prohibición que establece el artículo 10, letra c), de la Directiva 69/335. Por último, ha de determinarse si el hecho de que estos derechos, cuya cuantía aumenta directamente en proporción al valor del capital social suscrito, no puedan superar un límite máximo puede influir en su carácter remunerativo, en el sentido del artículo 12, apartado 1, letra e), de la Directiva 69/335.

25 Considerando que la respuesta a estos tres extremos de la cuestión puede deducirse claramente de la jurisprudencia, el Tribunal de Justicia, con arreglo al artículo 104, apartado 3, de su Reglamento de Procedimiento, informó al órgano jurisdiccional remitente de su intención de resolver mediante auto motivado e instó a los interesados a los que se refiere el artículo 20 del Estatuto CE del Tribunal de Justicia para que presentasen sus eventuales observaciones al respecto.

26 Gründerzentrum, el Gobierno español y la Comisión no manifestaron objeción alguna sobre la intención del Tribunal de Justicia de resolver mediante auto motivado. Por su parte, el Land y el Gobierno alemán expresaron su desacuerdo.

27 En relación con el primer aspecto de la cuestión, procede recordar que el Tribunal de Justicia ya declaró en el apartado 23 de la sentencia Modelo, antes citada, que la Directiva 69/335 debe interpretarse en el sentido de que los derechos percibidos por la autorización de una escritura pública en la que se hace constar una operación comprendida dentro del ámbito de aplicación de esta Directiva, en el marco de un sistema caracterizado por el hecho de que los notarios son funcionarios del Estado y los derechos se abonan en parte al Estado para financiar tareas de éste, constituyen un impuesto en el sentido de dicha Directiva.

28 Pues bien, esta solución es válida para un sistema como el vigente en la circunscripción del Oberlandesgericht Karlsruhe, que se caracteriza igualmente por el hecho de que los notarios son funcionarios del Estado y los derechos percibidos por la autorización de una escritura pública en la que se hace constar una operación comprendida dentro del ámbito de aplicación de la Directiva 69/335 se abonan en parte al órgano administrativo que emplea a los notarios y éste utiliza dichos derechos para financiar tareas que le incumben.

29 Por lo que respecta al segundo aspecto de la cuestión, el Tribunal de Justicia declaró en el apartado 26 de la sentencia Modelo, antes citada, que puesto que el aumento del capital social de una sociedad de capital, según el Derecho portugués, debe ser obligatoriamente objeto de una escritura pública, este documento constituye una formalidad esencial relacionada con la forma jurídica de la sociedad y condiciona el ejercicio y el desarrollo de la actividad de ésta. El Tribunal de Justicia concluyó en el apartado 28 de la misma sentencia que los derechos devengados por la autorización de una escritura de aumento del capital social y de modificación de la denominación social y del domicilio social de una sociedad de capital, cuando constituyen un impuesto en el sentido de la Directiva 69/335, están, en principio, prohibidos en virtud del artículo 10, letra c), de dicha Directiva.

30 Este razonamiento es igualmente aplicable en un supuesto como el del procedimiento principal dado que, por una parte, la Directiva 69/335 trata de la misma forma la constitución de una sociedad de capital y el aumento del capital social de tal sociedad y, por otra parte, al igual que las operaciones de que se trataba en la sentencia Modelo, antes citada, la constitución de una sociedad de capital, en el Derecho alemán, debe realizarse obligatoriamente mediante escritura pública.

31 En cuanto al tercer aspecto de la cuestión, en primer lugar, es jurisprudencia reiterada que la distinción entre los impuestos prohibidos por el artículo 10 de la Directiva 69/335 y los derechos que tengan un carácter remunerativo, cuya percepción se autoriza, implica que éstos comprenden únicamente las retribuciones cuyo importe se calcule sobre la base del coste del servicio prestado. Una retribución cuyo importe esté totalmente desvinculado del coste de dicho servicio específico o cuyo importe se calcule no en función del coste de la operación cuya contrapartida constituye, sino en función de la totalidad de los costes de funcionamiento y de inversión del servicio encargado de dicha operación, debe ser considerada como un impuesto al que sólo cabe aplicar la prohibición establecida por el artículo 10 de la Directiva 69/335 (véanse, en particular, las sentencias de 20 de abril de 1993, Ponente Carni y Cispadana Costruzioni, asuntos acumulados C-71/91 y C-178/91, Rec. p. I-1915, apartados 41 y 42, Modelo, antes citada, apartado 29, y de 21 de junio de 2001, SONAE, C-206/99, Rec. p. I-4679, apartado 32).

32 En segundo lugar, el Tribunal de Justicia ha declarado reiteradamente que un derecho cuya cuantía aumenta directamente y sin límite en proporción al capital nominal suscrito, no puede, por su propia naturaleza, constituir un derecho con carácter remunerativo en el sentido de la Directiva 69/335. En efecto, aunque en algunos casos puede existir una conexión entre la complejidad de un servicio prestado y el volumen del capital suscrito, la cuantía de tal derecho no estará, por lo general, relacionada con los gastos en que incurre concretamente el órgano administrativo que ha prestado el servicio (véase, en particular, la sentencia Modelo, antes citada, apartado 30).

33 Por último, el Tribunal de Justicia declaró en el apartado 36 de la sentencia SONAE, antes citada, que si bien el hecho de que no exista límite máximo constituye sin duda un indicio de que un derecho calculado en función del valor del acto registrado no tiene un carácter remunerativo en el sentido de la Directiva 69/335, el hecho de que exista tal límite, que dicha Directiva, por cierto, no impone ni prohíbe, no otorga por sí solo un carácter remunerativo al derecho en cuestión. En el apartado 37 de la misma sentencia, el Tribunal de Justicia añadió que un límite máximo que no puede considerarse razonable respecto al coste de la operación de que se trate no modifica el eventual carácter no remunerativo del derecho percibido como contrapartida de dicha operación.

34 En tales circunstancias, procede responder a la cuestión prejudicial de la manera siguiente:

- La Directiva 69/335 debe interpretarse en el sentido de que los derechos devengados por la autorización de una escritura pública en la que se hace constar una operación comprendida dentro del ámbito de aplicación de la Directiva 69/335, en un sistema caracterizado por el hecho de que los notarios son funcionarios, los derechos se abonan en parte al órgano administrativo que emplea a los notarios y éste utiliza dichos derechos para financiar tareas que le incumben, como el sistema vigente en la circunscripción del Oberlandesgericht Karlsruhe, constituyen un impuesto en el sentido de la Directiva 69/335.

- Los derechos devengados por la autorización de una escritura de constitución de una sociedad de capital, cuando constituyen un impuesto en el sentido de la Directiva 69/335, están, en principio, prohibidos en virtud del artículo 10, letra c), de dicha Directiva.

- El hecho de que los derechos devengados por la autorización de una escritura pública de constitución de una sociedad de capital, cuya cuantía aumenta directamente en proporción al capital social suscrito, no puedan superar un límite máximo no otorga por sí solo un carácter remunerativo, en el sentido de la Directiva 69/335, a dichos derechos si el citado límite no se determina de manera razonable respecto al coste del servicio cuya contrapartida constituyen los derechos.

Costas

35 Los gastos efectuados por los Gobiernos alemán y español y por la Comisión, que han presentado observaciones ante el Tribunal de Justicia, no pueden ser objeto de reembolso. Dado que el procedimiento tiene, para las partes del litigio principal, el carácter de un incidente promovido ante el órgano jurisdiccional nacional, corresponde a éste resolver sobre las costas.

En virtud de todo lo expuesto,

EL TRIBUNAL DE JUSTICIA (Sala Sexta),

pronunciándose sobre la cuestión planteada por el Amtsgericht Müllheim/Baden mediante resolución de 20 de junio de 2000, declara:

La Directiva 69/335/CEE del Consejo, de 17 de julio de 1969, relativa a los impuestos indirectos que gravan la concentración de capitales, en su versión modificada por la Directiva 85/303/CEE del Consejo, de 10 de junio de 1985, debe interpretarse en el sentido de que los derechos devengados por la autorización de una escritura pública en la que se hace constar una operación comprendida dentro del ámbito de aplicación de la Directiva 69/335, en su versión modificada, en un sistema caracterizado por el hecho de que los notarios son funcionarios, los derechos se abonan en parte al órgano administrativo que emplea a los notarios y éste utiliza dichos derechos para financiar tareas que le incumben, como el sistema vigente en la circunscripción del Oberlandesgericht Karlsruhe, constituyen un impuesto en el sentido de la Directiva 69/335, en su versión modificada.

Los derechos devengados por la autorización de una escritura de constitución de una sociedad de capital, cuando constituyen un impuesto en el sentido de la Directiva 69/335, en su versión modificada, están, en principio, prohibidos en virtud del artículo 10, letra c), de dicha Directiva.

El hecho de que los derechos devengados por la autorización de una escritura pública de constitución de una sociedad de capital, cuya cuantía aumenta directamente en proporción al capital social suscrito, no puedan superar un límite máximo no otorga por sí solo un carácter remunerativo, en el sentido de la Directiva 69/335, en su versión modificada, a dichos derechos si el citado límite no se determina de manera razonable respecto al coste del servicio cuya contrapartida constituyen los derechos.