Λέξεις κλειδιά
Περίληψη

Λέξεις κλειδιά

1. Φορολογικές διατάξεις – Εναρμόνιση των νομοθεσιών – Φόροι κύκλου εργασιών – Κοινό σύστημα φόρου προστιθεμένης αξίας – Βάση επιβολής του φόρου – Έκπτωση του καταβληθέντος φόρου εισροών – Οφειλόμενος ή καταβληθείς φόρος για τα παραδοθέντα αγαθά και για τις παρασχεθείσες στον υποκείμενο στον φόρο υπηρεσίες

(Οδηγία 77/388 του Συμβουλίου, άρθρα 5, 6, 11 A § 1, στοιχείο a΄, και 17 § 2)

2. Φορολογικές διατάξεις – Εναρμόνιση των νομοθεσιών – Φόροι κύκλου εργασιών – Κοινό σύστημα φόρου προστιθεμένης αξίας – Βάση επιβολής του φόρου – Έκπτωση του καταβληθέντος φόρου εισροών – Οφειλόμενος ή καταβληθείς φόρος για τα παραδοθέντα αγαθά και για τις παρασχεθείσες στον υποκείμενο στον φόρο υπηρεσίες

(Οδηγία 77/388 του Συμβουλίου, άρθρα 5, 6, 11 A § 1, στοιχείο α΄, και 17 § 2)

Περίληψη

1. Στο πλαίσιο προγράμματος προσελκύσεως πελατών, όπου ο διαχειριστής του προγράμματος συνάπτει συμβάσεις με προμηθευτές δώρων σκοπούντων στην προσέγγιση πελατών, δυνάμει των οποίων, όταν οι εν λόγω προμηθευτές παραδίδουν τα δώρα στους πελάτες σε αντάλλαγμα μονάδων, ο διαχειριστής τους καταβάλλει τη συμφωνηθείσα για τις μονάδες αυτές αξία, τα άρθρα 5, 6, 11 Α, παράγραφος 1, στοιχείο α΄, και 17, παράγραφος 2, όπως προκύπτει από το άρθρο 28στ, σημείο 1, της έκτης οδηγίας 77/388, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών – Κοινό σύστημα φόρου προστιθεμένης αξίας, όπως τροποποιήθηκε με την οδηγία 95/7, τα ποσά που καταβάλλει ο διαχειριστής του επιδίκου προγράμματος προς τους προμηθευτές που παραδίδουν τα δώρα στους πελάτες πρέπει να θεωρούνται ως η καταβαλλόμενη από τρίτο αντιπαροχή για την παράδοση αγαθών προς τους πελάτες ή, ενδεχομένως, για την παροχή υπηρεσιών προς αυτούς. Εναπόκειται, πάντως, στον εθνικό δικαστή να εξετάζει αν τα ποσά αυτά περιλαμβάνουν και την αντιπαροχή για παροχή υπηρεσιών που αντιστοιχεί σε χωριστή παροχή.

Πράγματι, ναι μεν το εν λόγω πρόγραμμα προσελκύσεως πελατών εκκινεί από την ιδέα ότι, προκειμένου να παρέχεται στους πελάτες κίνητρο να πραγματοποιούν τις αγορές τους από ορισμένους εμπόρους και προς τούτο ο διαχειριστής προμηθεύει ορισμένες υπηρεσίες αφορώσες τη διαχείριση του εν λόγω προγράμματος, πάντως, η οικονομική πραγματικότητα συνίσταται στο ότι, στο πλαίσιο του εν λόγω προγράμματος, χορηγούνται από τους προμηθευτές στους πελάτες δώρα τα οποία μπορούν να συνίστανται τόσο σε αγαθά όσο και σε παροχή υπηρεσιών. Εξάλλου, μια τέτοια συναλλαγή, συνιστάμενη στην παράδοση δώρων, υπόκειται στον φόρο προστιθέμενης αξίας εφόσον διενεργείται εξ επαχθούς αιτίας εντός της χώρας από υποκείμενο στον φόρο ενεργούντα υπό την ιδιότητά του αυτή. Ασφαλώς, η πώληση αγαθών και η παροχή υπηρεσιών η οποία συνίσταται στη χορήγηση μονάδος στους πελάτες, αφενός, και η παράδοση δώρων σε αντάλλαγμα για τις εν λόγω μονάδες, αφετέρου, συνιστούν δύο διακριτές συναλλαγές. Εντούτοις, η έκτη οδηγία δεν απαιτεί, προκειμένου παράδοση αγαθών ή παροχή υπηρεσιών να διενεργείται εξ επαχθούς αιτίας, κατά την έννοια του άρθρου 2, σημείο 1, αυτής, η αντιπαροχή για την εν λόγω παράδοση ή την παροχή υπηρεσιών να καταβάλλεται απευθείας από τον αποδέκτη της. Συγκεκριμένα, το άρθρο 11 Α, παράγραφος 1, στοιχείο α΄, της οδηγίας προβλέπει ότι το αντάλλαγμα μπορεί να καταβληθεί από τρίτο. Συναφώς, εφόσον η ανταλλαγή των μονάδων εκ μέρους των πελατών ενώπιον των προμηθευτών οδηγεί στην καταβολή πληρωμής εκ μέρους του διαχειριστή του προγράμματος προσελκύσεως πελατών στους τελευταίους και η πληρωμή αυτή υπολογίζεται με την προσθήκη των προμηθειών που οφείλει ο διαχειριστής, πληρωμές οι οποίες αντιπροσωπεύουν ένα σταθερό ποσό για κάθε μονάδα που ανταλλάσσεται έναντι τμήματος ή ολόκληρης της τιμής του δώρου, η πληρωμή αυτή αντιστοιχεί στην αντιπαροχή για την παράδοση των δώρων.

(βλ. σκέψεις 41-43, 47, 55-57, 65 και διατακτ.)

2. Στο πλαίσιο προγράμματος προσελκύσεως πελατών, όπου ο διαχειριστής του προγράμματος, ο οποίος προμηθεύεται τα δώρα και υπό την έννοια αυτή είναι ο κύριός τους, εμπορεύεται το ας άνω πρόγραμμα και διανέμει τα δώρα στους πελάτες χορηγών-εμπόρων με αντάλλαγμα μονάδες πελατειακής πίστεως, τα άρθρα 5, 6, 11 A, παράγραφος 1, στοιχείο α΄, και 17, παράγραφος 2, όπως προκύπτουν από το άρθρο 28, στοιχείο στ΄, σημείο 1, της έκτης οδηγίας 77/388, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών, όπως τροποποιήθηκε με την οδηγία 95/7, έχουν την έννοια ότι οι πληρωμές στις οποίες προβαίνει χορηγός του διαχειριστή του εν λόγω προγράμματος ο οποίος παραδίδει δώρα στους πελάτες πρέπει να θεωρούνται, εν μέρει, ως αντιπαροχή, καταβαλλόμενη από τρίτο, έναντι παραδόσεως αγαθών στους εν λόγω πελάτες και, εν μέρει, ως αντιπαροχή για την παροχή υπηρεσιών εκ μέρους του διαχειριστή του εν λόγω προγράμματος προς όφελος του συγκεκριμένου χορηγού.

Πράγματι, ναι μεν το εν λόγω πρόγραμμα προσελκύσεως πελατών εκκινεί από την ιδέα ότι, προκειμένου να παρέχεται στους πελάτες κίνητρο να πραγματοποιούν τις αγορές τους από ορισμένους εμπόρους και προς τούτο ο διαχειριστής προμηθεύει ορισμένες υπηρεσίες αφορώσες τη διαχείριση του εν λόγω προγράμματος, πάντως, η οικονομική πραγματικότητα συνίσταται στο ότι, στο πλαίσιο του εν λόγω προγράμματος, χορηγούνται από τους προμηθευτές στους πελάτες δώρα τα οποία μπορούν να συνίστανται τόσο σε αγαθά όσο και σε παροχή υπηρεσιών. Εξάλλου, μια τέτοια συναλλαγή, συνιστάμενη στην παράδοση δώρων, υπόκειται στον φόρο προστιθέμενης αξίας εφόσον διενεργείται εξ επαχθούς αιτίας εντός της χώρας από υποκείμενο στον φόρο ενεργούντα υπό την ιδιότητά του αυτή. Ασφαλώς, η πώληση αγαθών και η παροχή υπηρεσιών η οποία συνίσταται στη χορήγηση μονάδος στους πελάτες, αφενός, και η παράδοση δώρων σε αντάλλαγμα για τις εν λόγω μονάδες, αφετέρου, συνιστούν δύο διακριτές συναλλαγές. Εντούτοις, η έκτη οδηγία δεν απαιτεί, προκειμένου η τυχόν παράδοση αγαθών ή παροχή υπηρεσιών να διενεργείται εξ επαχθούς αιτίας, κατά την έννοια του άρθρου 2, σημείο 1, αυτής, η αντιπαροχή για την εν λόγω παράδοση ή την παροχή υπηρεσιών να καταβάλλεται απευθείας από τον αποδέκτη της. Συγκεκριμένα, το άρθρο 11 Α, παράγραφος 1, στοιχείο α΄, της οδηγίας προβλέπει ότι το αντάλλαγμα μπορεί να καταβληθεί από τρίτο. Συναφώς, εφόσον η ανταλλαγή των μονάδων εκ μέρους των πελατών ενώπιον των προμηθευτών οδηγεί στην καταβολή πληρωμής εκ μέρους του διαχειριστή του προγράμματος προσελκύσεως πελατών στους τελευταίους και η πληρωμή αυτή υπολογίζεται με την προσθήκη των προμηθειών που οφείλει ο διαχειριστής, πληρωμές οι οποίες αντιπροσωπεύουν ένα σταθερό ποσό για κάθε μονάδα που ανταλλάσσεται έναντι τμήματος ή ολόκληρης της τιμής του δώρου, η πληρωμή αυτή αντιστοιχεί στην αντιπαροχή για την παράδοση των δώρων.

Εντούτοις, αφ’ ης στιγμής οι πραγματοποιούμενες από τον χορηγό του διαχειριστή πληρωμές αντιστοιχούν στην τιμή λιανικής πωλήσεως των δώρων, συν έξοδα αποστολής τους και συσκευασίας, οπότε ο διαχειριστής επιτυγχάνει περιθώριο λόγω της διαφοράς μεταξύ της τιμής λιανικής πωλήσεως των δώρων και της τιμής αγοράς στην οποία ο διαχειριστής προμηθεύεται τα εν λόγω δώρα, η πληρωμή μπορεί να διαιρεθεί σε δύο τμήματα, έκαστο των οποίων αντιστοιχεί σε διακριτή παροχή. Ακολούθως, η τιμή αγοράς συνιστά το αντάλλαγμα για την παράδοση των αγαθών στους πελάτες, ενώ η διαφορά μεταξύ της τιμής λιανικής πωλήσεως, την οποία καταβάλλει ο χορηγός, και της τιμής αγοράς εκ μέρους του διαχειριστή για την προμήθεια των δώρων, ήτοι το περιθώριο κέρδους, συνιστά το αντάλλαγμα των υπηρεσιών που παρέχει στον χορηγό ο διαχειριστής του προγράμματος.

(βλ. σκέψεις 22, 41-43, 48, 55-56, 58, 61-63, 65 και διατακτ.)