Υπόθεση C‑6/16

Eqiom SAS
και
Enka SA

κατά

Ministre des Finances et des Comptes publics

[αίτηση του Conseil d’État (Γαλλία) για την έκδοση προδικαστικής αποφάσεως]

«Προδικαστική παραπομπή – Άμεση φορολογία – Ελευθερία εγκαταστάσεως – Ελεύθερη κυκλοφορία των κεφαλαίων – Παρακράτηση φόρου στην πηγή – Οδηγία 90/435/ΕΟΚ – Άρθρο 1, παράγραφος 2 – Άρθρο 5, παράγραφος 1 – Απαλλαγή – Μερίσματα που διανέμονται από εγκατεστημένη στην ημεδαπή θυγατρική εταιρία σε εγκατεστημένη στην αλλοδαπή μητρική εταιρία, η οποία ανήκει άμεσα ή έμμεσα σε κατοίκους τρίτων κρατών – Τεκμήριο – Φορολογική απάτη, φοροδιαφυγή και φορολογική κατάχρηση»

Περίληψη – Απόφαση του Δικαστηρίου (έκτο τμήμα) της 7ης Σεπτεμβρίου 2017

1. Προσέγγιση των νομοθεσιών–Κοινό φορολογικό καθεστώς το οποίο ισχύει για τις μητρικές και τις θυγατρικές εταιρίες διαφορετικών κρατών μελών–Οδηγία 90/435–Πλήρης εναρμόνιση–Δεν υφίσταται–Δυνατότητα να εκτιμάται η συμβατότητα εθνικής κανονιστικής ρυθμίσεως στον ίδιο τομέα βάσει του πρωτογενούς δικαίου

   (Οδηγία 90/435 του Συμβουλίου, άρθρο 1 § 2)

2. Προσέγγιση των νομοθεσιών–Κοινό φορολογικό καθεστώς το οποίο ισχύει για τις μητρικές και τις θυγατρικές εταιρίες διαφορετικών κρατών μελών–Οδηγία 90/435–Απαλλαγή, στο κράτος μέλος της θυγατρικής, από την παρακράτηση στην πηγή των κερδών που διανέμονται στη μητρική εταιρία–Μερίσματα που διανέμονται από εγκατεστημένη στην ημεδαπή θυγατρική εταιρία σε εγκατεστημένη στην αλλοδαπή μητρική εταιρία που ελέγχεται άμεσα ή έμμεσα από υπηκόους τρίτων κρατών–Προϋποθέσεις χορηγήσεως–Απόδειξη από τη μητρική εταιρία ότι δεν συντρέχει κατάχρηση του δικαιώματος απαλλαγής–Δεν επιτρέπεται

   (Άρθρο 49 ΣΛΕΕ· οδηγία 90/435 του Συμβουλίου, άρθρα 1 § 2 και 5 § 1)

3. Ελεύθερη κυκλοφορία των προσώπων–Ελευθερία εγκαταστάσεως–Ελεύθερη κυκλοφορία των κεφαλαίων–Πεδία εφαρμογής–Φορολογική νομοθεσία–Φόρος εταιριών–Φορολογία των μερισμάτων–Συμμετοχή στο κεφάλαιο θυγατρικής εταιρίας που συνεπάγεται ορισμένη επιρροή στη διαχείριση εταιρίας εγκατεστημένης σε άλλο κράτος μέλος–Δεν εφαρμόζονται οι διατάξεις που διέπουν την ελεύθερη κυκλοφορία των κεφαλαίων–Δυνατότητα εφαρμογής των διατάξεων που διέπουν την ελευθερία εγκαταστάσεως–Μητρική εταιρία που ελέγχεται άμεσα ή έμμεσα από έναν ή περισσότερους κατοίκους τρίτων κρατών–Δεν ασκεί επιρροή

   (Άρθρα 49 ΣΛΕΕ και 63 ΣΛΕΕ)

1.  Βλ. το κείμενο της αποφάσεως.

   (βλ. σκέψεις 15-18)

2.  Το άρθρο 1, παράγραφος 2, της οδηγίας 90/435/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 23ης Ιουλίου 1990, σχετικά με το κοινό φορολογικό καθεστώς το οποίο ισχύει για τις μητρικές και τις θυγατρικές εταιρίες διαφορετικών κρατών μελών, όπως τροποποιήθηκε με την οδηγία 2003/123/ΕΚ του Συμβουλίου, της 22ας Δεκεμβρίου 2003, αφενός, και το άρθρο 49 ΣΛΕΕ, αφετέρου, έχουν την έννοια ότι αντιτίθενται σε εθνική φορολογική νομοθεσία, όπως η επίμαχη στην υπόθεση της κύριας δίκης, η οποία εξαρτά τη χορήγηση του προβλεπόμενου στο άρθρο 5, παράγραφος 1, της οδηγίας αυτής φορολογικού πλεονεκτήματος –ήτοι την απαλλαγή από την παρακράτηση στην πηγή των κερδών που διανέμονται από εγκατεστημένη στην ημεδαπή θυγατρική εταιρία σε εγκατεστημένη στην αλλοδαπή μητρική εταιρία, εφόσον η μητρική αυτή εταιρία ελέγχεται άμεσα ή έμμεσα από έναν ή περισσότερους κατοίκους τρίτων κρατών– από την προϋπόθεση να αποδείξει η τελευταία ότι η αλυσίδα συμμετοχών δεν έχει ως κύριο σκοπό ή ως έναν από τους κύριους σκοπούς της την άντληση οφέλους από την εν λόγω απαλλαγή.

   Επομένως, η δυνατότητα που παρέχει το άρθρο 1, παράγραφος 2, της οδηγίας για τις μητρικές και τις θυγατρικές εταιρίες στα κράτη μέλη να εφαρμόζουν, στον τομέα που διέπεται από αυτήν, εθνικές διατάξεις ή διατάξεις διεθνών συμβάσεων προκειμένου να αποτραπούν φορολογικές απάτες και καταχρήσεις δεν επιδέχεται ερμηνεία βαίνουσα πέραν του ίδιου του γράμματος της διατάξεως αυτής (βλ., συναφώς, απόφαση της 25ης Σεπτεμβρίου 2003, Océ van der Grinten, C‑58/01, EU:C:2003:495, σκέψη 86).

   Στο πλαίσιο αυτό, πρέπει να υπομνησθεί ότι, για να εκληφθεί μια εθνική νομοθεσία ως σκοπούσα στην αποτροπή απάτης και καταχρήσεων, ο ειδικός της σκοπός θα πρέπει να είναι η παρεμπόδιση συμπεριφορών που συνίστανται στη δημιουργία αμιγώς τεχνητών μεθοδεύσεων, ασχέτων προς την οικονομική πραγματικότητα, με στόχο την παροχή αδικαιολογήτου φορολογικού πλεονεκτήματος (βλ., συναφώς, αποφάσεις της 12ης Σεπτεμβρίου 2006, Cadbury Schweppes και Cadbury Schweppes Overseas, C‑196/04, EU:C:2006:544, σκέψη 55, καθώς και της 5ης Ιουλίου 2012, SIAT, C‑318/10, EU:C:2012:415, σκέψη 40).

   Για να εξακριβώσουν κατά πόσον μια ενέργεια αποβλέπει σε απάτη και σε καταχρήσεις, οι αρμόδιες εθνικές αρχές δεν είναι δυνατόν να περιορίζονται στην εφαρμογή προκαθορισμένων γενικών κριτηρίων, αλλά οφείλουν να προβαίνουν σε ατομική εξέταση συνολικώς της οικείας πράξεως. Η καθιέρωση φορολογικού μέτρου γενικής ισχύος που αποκλείει αυτομάτως ορισμένες κατηγορίες υποκειμένων στον φόρο από το φορολογικό πλεονέκτημα, χωρίς η φορολογική αρχή να υποχρεούται να προσκομίσει έστω και αρχή αποδείξεως ή ενδείξεων απάτης ή καταχρήσεων, θα έβαινε πέραν του αναγκαίου μέτρου για την αποτροπή απάτης ή καταχρήσεων (βλ., συναφώς, απόφαση της 8ης Μαρτίου 2017, Euro Park Service, C‑14/16, EU:C:2017:177, σκέψεις 55 και 56).

   Επομένως, ένα γενικό τεκμήριο απάτης και καταχρήσεων δεν είναι δυνατόν να δικαιολογήσει φορολογικό μέτρο το οποίο διακυβεύει τους σκοπούς μιας οδηγίας ούτε φορολογικό μέτρο που διακυβεύει την άσκηση θεμελιώδους ελευθερίας την οποία εγγυάται η Συνθήκη (αποφάσεις της 26ης Σεπτεμβρίου 2000, Επιτροπή κατά Βελγίου, C‑478/98, EU:C:2000:497, σκέψη 45 και εκεί παρατιθέμενη νομολογία, καθώς και της 5ης Ιουλίου 2012, SIAT, C‑318/10, EU:C:2012:415, σκέψη 38).

   Παρότι το Δικαστήριο έχει κρίνει, σε σχέση με τα μέτρα που προβλέπει κράτος μέλος για την πρόληψη ή τη μείωση της αλλεπάλληλης ή της διπλής φορολογήσεως των διανεμόμενων από εγκατεστημένη στην ημεδαπή εταιρία κερδών, ότι οι ημεδαποί δικαιούχοι μέτοχοι δεν βρίσκονται κατ’ ανάγκη σε συγκρίσιμη κατάσταση με εκείνη των δικαιούχων μετόχων που κατοικούν σε άλλο κράτος μέλος, έχει επίσης διευκρινίσει ότι, από τη στιγμή που ένα κράτος μέλος ασκεί τη φορολογική του αρμοδιότητα όχι μόνον επί του εισοδήματος των ημεδαπών μετόχων, αλλά και επί εκείνου των αλλοδαπών μετόχων, για τα μερίσματα που λαμβάνουν από εγκατεστημένη στην ημεδαπή εταιρία, η κατάσταση των εν λόγω αλλοδαπών μετόχων προσεγγίζει την κατάσταση των ημεδαπών μετόχων (απόφαση της 14ης Δεκεμβρίου 2006, Denkavit Internationaal και Denkavit France, C‑170/05, EU:C:2006:783, σκέψεις 34 και 35 και εκεί παρατιθέμενη νομολογία).

   Ωστόσο, επιβάλλεται η διαπίστωση ότι ο σκοπός καταπολεμήσεως της φορολογικής απάτης και της φοροδιαφυγής έχει το ίδιο περιεχόμενο, ανεξαρτήτως του αν γίνεται επίκλησή του κατ’ εφαρμογή του άρθρου 1, παράγραφος 2, της οδηγίας για τις μητρικές και τις θυγατρικές εταιρίες ή αν προβάλλεται προς δικαιολόγηση περιορισμού στο πρωτογενές δίκαιο.

   (βλ. σκέψεις 27, 30-32, 59, 64, 66 και διατακτ.)

3.  Βλ. το κείμενο της αποφάσεως.

   (βλ. σκέψεις 41, 44, 46, 48)