Υπόθεση C-317/15

X

κατά

Staatssecretaris van Financiën

[αίτηση του Hoge Raad der Nederlanden
για την έκδοση προδικαστικής αποφάσεως]

«Προδικαστική παραπομπή – Ελεύθερη κυκλοφορία των κεφαλαίων – Άρθρο 64 ΣΛΕΕ – Κινήσεις κεφαλαίων προς ή από τρίτες χώρες που αφορούν την παροχή χρηματοπιστωτικών υπηρεσιών – Περιουσιακά στοιχεία ευρισκόμενα σε ελβετικό τραπεζικό λογαριασμό – Διορθωτική πράξη επιβολής φόρου – Προθεσμία για την έκδοση διορθωτικής πράξεως επιβολής φόρου – Παράταση της προθεσμίας εκδόσεως διορθωτικής πράξεως επιβολής φόρου σε περίπτωση κατοχής περιουσιακών στοιχείων εκτός του κράτους μέλους διαμονής»

Περίληψη – Απόφαση του Δικαστηρίου (ένατο τμήμα)
της 15ης Φεβρουαρίου 2017

1. Ελεύθερη κυκλοφορία των κεφαλαίων και ελευθερία των πληρωμών–Περιορισμοί στις κινήσεις κεφαλαίων από και προς τρίτες χώρες–Περιορισμοί στις κινήσεις κεφαλαίων που αφορούν άμεσες επενδύσεις, εγκατάσταση, παροχή χρηματοπιστωτικών υπηρεσιών ή εισδοχή τίτλων σε κεφαλαιαγορές–Έννοια ισχύοντος κατά την 31η Δεκεμβρίου 1993 περιορισμού–Παράταση της προθεσμίας εκδόσεως διορθωτικής πράξεως επιβολής φόρου σε περίπτωση κατοχής περιουσιακών στοιχείων εκτός του κράτους μέλους διαμονής–Δυνατότητα εφαρμογής της σε καταστάσεις οι οποίες δεν έχουν σχέση με τις άμεσες επενδύσεις, με την εγκατάσταση, με την παροχή χρηματοπιστωτικών υπηρεσιών ή με την εισδοχή τίτλων σε κεφαλαιαγορές

   (Άρθρα 63 § 1 ΣΛΕΕ και 64 § 1 ΣΛΕΕ)

2. Ελεύθερη κυκλοφορία των κεφαλαίων και ελευθερία των πληρωμών–Περιορισμοί στις κινήσεις κεφαλαίων από και προς τρίτες χώρες–Κινήσεις κεφαλαίων που αφορούν την παροχή χρηματοπιστωτικών υπηρεσιών–Έννοια–Άνοιγμα λογαριασμού τίτλων εκ μέρους κατοίκου κράτους μέλους σε τραπεζικό ίδρυμα που βρίσκεται εκτός της Ένωσης–Εμπίπτει

   (Άρθρο 64 § 1 ΣΛΕΕ)

3. Ελεύθερη κυκλοφορία των κεφαλαίων και ελευθερία των πληρωμών–Περιορισμοί στις κινήσεις κεφαλαίων από και προς τρίτες χώρες–Περιορισμοί στις κινήσεις κεφαλαίων που αφορούν την παροχή χρηματοπιστωτικών υπηρεσιών–Πεδίο εφαρμογής–Παράταση της προθεσμίας εκδόσεως διορθωτικής πράξεως επιβολής φόρου σε περίπτωση κατοχής περιουσιακών στοιχείων εκτός του κράτους μέλους διαμονής–Μέτρο που δεν αφορά ούτε τον πάροχο των υπηρεσιών ούτε τις προϋποθέσεις ή τον τρόπο παροχής των υπηρεσιών–Εμπίπτει

   (Άρθρο 64 § 1 ΣΛΕΕ)

1.  Το άρθρο 64, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ έχει την έννοια ότι εφαρμόζεται σε εθνική ρύθμιση που επιβάλλει περιορισμό στις κινήσεις κεφαλαίων περί των οποίων διαλαμβάνει η διάταξη αυτή, όπως είναι η επιμηκυμένη προθεσμία διορθωτικής πράξεως επιβολής φόρου που αποτελεί το αντικείμενο της κύριας δίκης, ακόμη και όταν ο περιορισμός αυτός μπορεί να εφαρμοστεί και σε καταστάσεις άσχετες προς τις άμεσες επενδύσεις, την εγκατάσταση, την παροχή χρηματοπιστωτικών υπηρεσιών ή την εισδοχή τίτλων σε κεφαλαιαγορές.

   Συναφώς, πρέπει να επισημανθεί, πρώτον, ότι από το γράμμα του άρθρου 64, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ προκύπτει ότι η διάταξη αυτή εισάγει εξαίρεση από την απαγόρευση του άρθρου 63, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ υπέρ της «εφαρμογής» περιορισμών που ίσχυαν στις 31 Δεκεμβρίου 1993 δυνάμει του εθνικού δικαίου σε σχέση προς τις κινήσεις των κεφαλαίων οσάκις αφορούν άμεσες επενδύσεις, την εγκατάσταση, την παροχή χρηματοπιστωτικών υπηρεσιών ή την εισδοχή τίτλων σε κεφαλαιαγορές. Έτσι, η δυνατότητα εφαρμογής του άρθρου 64, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ δεν εξαρτάται από το αντικείμενο της εθνικής ρυθμίσεως που περιέχει αυτούς τους περιορισμούς, αλλά από τα αποτελέσματά της. Η διάταξη αυτή εφαρμόζεται στον βαθμό που η εν λόγω εθνική ρύθμιση εισάγει περιορισμό στις κινήσεις κεφαλαίων που αφορούν άμεσες επενδύσεις, την εγκατάσταση, την παροχή χρηματοπιστωτικών υπηρεσιών ή την εισδοχή τίτλων σε κεφαλαιαγορές. Επομένως, το γεγονός ότι η εν λόγω ρύθμιση μπορεί επίσης να τύχει εφαρμογής και σε άλλες καταστάσεις δεν είναι τέτοιας φύσεως ώστε να εμποδίζει την εφαρμογή του άρθρου 64, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ όταν συντρέχουν οι περιστάσεις που παραθέτει.

   Δεύτερον, την ερμηνεία αυτή επιβεβαιώνει η νομολογία του Δικαστηρίου. Πράγματι, έχει κριθεί ότι τυχόν περιορισμός των κινήσεων κεφαλαίων, όπως είναι η δυσμενέστερη φορολογική μεταχείριση των μερισμάτων αλλοδαπής προελεύσεως, εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής του άρθρου 64, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ, στο μέτρο που αφορά συμμετοχές αποκτώμενες με σκοπό τη δημιουργία ή τη διατήρηση σταθερών και άμεσων οικονομικών δεσμών μεταξύ του μετόχου και της οικείας εταιρίας και παρέχουσες στον μέτοχο τη δυνατότητα ουσιαστικής συμμετοχής στη διαχείριση της εταιρίας αυτής ή στον έλεγχό της (απόφαση της 24ης Νοεμβρίου 2016, SECIL,C‑464/14, EU:C:2016:896, σκέψη 78 και εκεί παρατιθέμενη νομολογία). Ομοίως, κατά το Δικαστήριο, ένας περιορισμός εμπίπτει στο άρθρο 64, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ ως περιορισμός στις κινήσεις κεφαλαίων που αφορούν άμεσες επενδύσεις, εφόσον αναφέρεται στις πάσης φύσεως επενδύσεις στις οποίες προβαίνουν φυσικά ή νομικά πρόσωπα και οι οποίες χρησιμεύουν στη δημιουργία ή στη διατήρηση σταθερών και αμέσων σχέσεων μεταξύ του επενδυτή και της επιχειρήσεως για την οποία προορίζονται τα κεφάλαια αυτά προς άσκηση οικονομικής δραστηριότητας (βλ., στο ίδιο πνεύμα, απόφαση της 20ής Μαΐου 2008, Orange European Smallcap Fund,C-194/06, EU:C:2008:289, σκέψη 102). Από τις αποφάσεις αυτές και, ιδίως, από τις εκφράσεις «στο μέτρο που» και «εφόσον», προκύπτει ότι το πεδίο εφαρμογής του άρθρου 64, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ δεν εξαρτάται από το συγκεκριμένο αντικείμενο ενός εθνικού περιορισμού, αλλά από τα αποτελέσματά του επί των κινήσεων κεφαλαίων στις οποίες αναφέρεται το άρθρο αυτό.

   (βλ. σκέψεις 21, 22, 25, διατακτ.1)

2.  Το άνοιγμα λογαριασμού τίτλων εκ μέρους κατοίκου κράτους μέλους σε τραπεζικό ίδρυμα που βρίσκεται εκτός της Ένωσης, όπως το επίμαχο στην υπόθεση της κύριας δίκης, εμπίπτει στην κατά το άρθρο 64, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ έννοια της κινήσεως κεφαλαίων οι οποίες αφορούν την παροχή χρηματοπιστωτικών υπηρεσιών.

   Συναφώς, πρέπει να επισημανθεί ότι οι κινήσεις κεφαλαίων οι οποίες μπορούν να γίνουν χάρη στο άνοιγμα λογαριασμού τίτλων σε τραπεζικό ίδρυμα συνεπάγονται την παροχή χρηματοπιστωτικών υπηρεσιών. Πράγματι, αφενός, δεν αμφισβητείται ότι το τραπεζικό ίδρυμα προσφέρει στον κάτοχο αυτού του λογαριασμού υπηρεσίες διαχειρίσεως του εν λόγω λογαριασμού, οι οποίες πρέπει να χαρακτηριστούν ως παροχή χρηματοπιστωτικών υπηρεσιών.

   Αφετέρου, υφίσταται σχέση αιτίου-αιτιατού μεταξύ των σχετικών κινήσεων κεφαλαίων και της παροχής χρηματοπιστωτικών υπηρεσιών, δεδομένου ότι ο κάτοχος τοποθετεί τα κεφάλαιά του σε λογαριασμό τίτλων για τον λόγο ότι δικαιούται, εις αντάλλαγμα, υπηρεσίες διαχειρίσεως εκ μέρους του τραπεζικού ιδρύματος. Ως εκ τούτου, υφίσταται, σε περίπτωση όπως η επίμαχη στην υπόθεση της κύριας δίκης, αρκούντως στενός δεσμός μεταξύ των κινήσεων κεφαλαίων και της παροχής χρηματοπιστωτικών υπηρεσιών.

   (βλ. σκέψεις 29-31, διατακτ.2)

3.  Η δυνατότητα την οποία το άρθρο 64, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ αναγνωρίζει στα κράτη μέλη να εφαρμόζουν περιορισμούς στις κινήσεις κεφαλαίων που αφορούν την παροχή χρηματοπιστωτικών υπηρεσιών ισχύει εξίσου και στην περίπτωση των περιορισμών, όπως είναι η επιμηκυμένη προθεσμία για την έκδοση διορθωτικής πράξεως επιβολής του επίμαχου στο πλαίσιο της κύριας δίκης φόρου, οι οποίοι δεν αφορούν ούτε τον πάροχο των υπηρεσιών ούτε τις προϋποθέσεις ή τον τρόπο παροχής των υπηρεσιών.

   Συναφώς, πρέπει να παρατηρηθεί ότι το καθοριστικό κριτήριο της εφαρμογής του άρθρου 64, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ αφορά τον σύνδεσμο αιτίου-αιτιατού που υφίσταται μεταξύ των κινήσεων κεφαλαίων και της παροχής χρηματοπιστωτικών υπηρεσιών και όχι το υποκειμενικό πεδίο εφαρμογής του επίμαχου εθνικού μέτρου ή τη σχέση του με τον πάροχο μάλλον των υπηρεσιών αυτών παρά με τον αποδέκτη τους. Πράγματι, το πεδίο εφαρμογής αυτής της διατάξεως καθορίζεται δια παραπομπής στις κατηγορίες κινήσεων κεφαλαίων επί των οποίων είναι δυνατό να επιβληθούν περιορισμοί (απόφαση της 21ης Μαΐου 2015, Wagner-Raith,C‑560/13, EU:C:2015:347, σκέψη 39).

   Κατά συνέπεια, το γεγονός ότι ένα εθνικό μέτρο αφορά κατά κύριο λόγο τον επενδυτή και όχι τον πάροχο χρηματοπιστωτικής υπηρεσίας δεν εμποδίζει την υπαγωγή του μέτρου αυτού στο άρθρο 64, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ (απόφαση της 21ης Μαΐου 2015, Wagner-Raith,C-560/13, EU:C:2015:347, σκέψη 40). Ομοίως, το γεγονός ότι ένα εθνικό μέτρο είναι άσχετο προς τις προϋποθέσεις ή τον τρόπο παροχής των χρηματοοικονομικών υπηρεσιών δεν εμποδίζει την υπαγωγή του μέτρου αυτού στην εν λόγω διάταξη.

   (βλ. σκέψεις 33-35, διατακτ.3)