52007DC0071

[pic] | KOMMISSION DER EUROPÄISCHEN GEMEINSCHAFTEN |

Brüssel, den 26.2.2007

KOM(2007) 71 endgültig

MITTEILUNG DER KOMMISSION AN DEN RAT, DAS EUROPÄISCHE PARLAMENT UND DEN EUROPÄISCHEN WIRTSCHAFTS- UND SOZIALAUSSCHUSS

über die Tätigkeit des Gemeinsamen EU-Verrechnungspreisforums im Bereich der Streitvermeidungs- und Streitbeilegungsverfahren und über Leitlinien für Verrechnungspreiszusagen in der EU {SEK(2007) 246}

INHALTSVERZEICHNIS

1. Zielsetzung und Hintergrund 3

2. Tätigkeit des Gemeinsamen EU-Verrechnungspreisforums von März 2005 bis September 2006 4

2.1. Simultanbetriebsprüfungen 4

2.2. Stellungnahme von Sachverständigen oder Schlichtung 4

2.3. Vorabmeldung, Vorabkonsultierung oder Vorabvereinbarung 5

2.4. Verrechnungspreiszusagen ( Advance Pricing Agreements, APA) 5

2.5. Was sind die wesentlichen Punkte der APA-Leitlinien 6

3. Das Schiedsübereinkommen und damit verbundene Fragen 7

4. Das weitere Arbeitsprogramm des JTPF 7

5. Schlussfolgerungen der Kommission 8

1. Rechtlicher Hintergrund 10

2. Durchführung der APA-Verfahren in den Mitgliedstaaten 10

3. Aufnahme in das APA-Programm 11

4. Gebühren 11

5. Komplexitätsschwellen 12

6. Dokumentation 12

7. Ablauf des APA-Verfahrens 13

7.1. Vorgespräch/Phase der informellen Anfrage 13

7.2. Förmliche Antragstellung 14

7.3. Bewertung und Aushandlung des APA 14

7.4. Förmliche Vereinbarung eines APA 16

8. APA: Spezifische Bereiche 17

8.1. Transaktionen und Beteiligte eines APA 17

8.2. Kritische Annahmen 17

8.3. Rückwirkende Anwendung 18

8.4. Veröffentlichung von statistischen Daten 18

8.5. Unilaterale APA 18

8.6. Erleichterung von APA für KMU 19

ZIELSETZUNG UND HINTERGRUND

1. Die Existenz von unterschiedlichen nationalen Verrechnungspreisregelungen innerhalb der EU, die festlegen, dass Transaktionen zwischen Steuerpflichtigen, die von einem gemeinsamen Anteilseigner kontrolliert werden, so zu besteuern sind, als hätten sie zwischen nicht verbundenen Steuerpflichtigen stattgefunden, beeinträchtigt das ordnungsgemäße Funktionieren des Binnenmarktes und bringt für die Steuerpflichtigen eine erhebliche administrative Belastung mit sich.

2. Um für dieses Problem pragmatische Lösungen zu finden, wurde von der Kommission im Oktober 2002 das Gemeinsame EU-Verrechnungspreisforum ( EU Joint Transfer Pricing Forum, JTPF) eingerichtet. In Form von zwei Mitteilungen erstattete die Kommission Bericht über die Arbeiten des JTPF. Mit der ersten Mitteilung[1] wurde ein Verhaltenskodex[2] zum Übereinkommen über die Beseitigung der Doppelbesteuerung (das so genannte „Schiedsübereinkommen“[3]) vorgelegt, der eine wirksamere Umsetzung des Schiedsübereinkommens zum Ziele hatte. Im Rahmen der zweiten Mitteilung[4] wurde ein Verhaltenskodex[5] zur Verrechnungspreisdokumentation für verbundene Unternehmen in der EU (die „EU-Verrechnungspreisdokumentation“, EU Transfer Pricing documentation, EUTPD) vorgelegt. Der Verhaltenskodex zur EUTPD enthält Regeln über Umfang und Art der Dokumentation, die die Mitgliedstaaten bei der Anwendung ihrer eigenen Verrechnungspreisregelung anfordern und akzeptieren sollen.

3. Verrechnungspreisstreitigkeiten zwischen einem Steuerpflichtigen und einer Steuerverwaltung führen häufig zu Doppelbesteuerung und im Zusammenhang mit deren Beseitigung zu Streitigkeiten zwischen nationalen Steuerverwaltungen. Zwar sollte der Verhaltenskodex zur wirksamen Umsetzung des Schiedsübereinkommens im Prinzip dazu beitragen, Doppelbesteuerung im Zusammenhang mit Verrechnungspreisen in der EU innerhalb von höchstens drei Jahren zu beseitigen, doch ist es höchst wünschenswert, derlei Streitfälle zwischen den Steuerverwaltungen von vornherein zu vermeiden.

4. Mit dieser dritten Mitteilung wird daher hauptsächlich bezweckt, durch die Einführung von Leitlinien für Verrechnungspreiszusagen (oder „Vorabvereinbarungen über die Verrechnungspreisgestaltung“, Advance Pricing Agreements, APA) in der EU zu verhindern, dass es in diesem Zusammenhang überhaupt zu Streitfällen und Doppelbesteuerung kommt. APA sind Vereinbarungen zwischen den Steuerverwaltungen der betreffenden EU-Mitgliedstaaten, mit denen im vorhinein festgelegt wird, wie Transaktionen zwischen verbundenen Steuerpflichtigen, die in zwei oder mehr Mitgliedstaaten niedergelassen sind, besteuert werden sollen. Die Leitlinien beruhen auf Verfahrensweisen, die sich in der Praxis bewährt haben („bewährte Verfahrensweisen“, best practice ).

5. Für die Kommission stellen die APA-Leitlinien eine effiziente Handreichung zur Streitvermeidung dar und bringen Steuerverwaltungen wie Steuerpflichtigen erhebliche Vorteile. Verrechnungspreiszusagen bieten im Voraus Sicherheit hinsichtlich der angewandten Verrechnungspreismethode, so dass Prüfungen der betreffenden Transaktionen weniger kostspielig und zeitraubend werden oder gänzlich entfallen können, was für alle APA-Beteiligten zu Einsparungen führen dürfte.

6. In den APA-Leitlinien wird dargelegt, wie die Mitgliedstaaten das APA-Verfahren durchführen sollten, und den beteiligten Steuerpflichtigen Orientierungshilfe geboten. Durch die Befolgung der Leitlinien kommt es zu einer raschen und effizienten Abwicklung des APA-Verfahrens, was wiederum zur stärkeren Verwendung von APA in der EU und damit zu weniger Streitfällen und weniger Doppelbesteuerung führen dürfte.

TÄTIGKEIT DES GEMEINSAMEN EU-VERRECHNUNGSPREISFORUMS VON MÄRZ 2005 BIS SEPTEMBER 2006

7. In voller Länge ist der vom JTPF erstellte Bericht in einem Arbeitspapier der Kommissionsdienststellen enthalten[6]. In Bezug auf mögliche Ansätze zur Vermeidung und Beilegung von Streitfällen behandelte das JTPF verschiedene Alternativen, durch die sich die Belastungen für die Steuerpflichtigen innerhalb der EU im Zusammenhang mit Verrechnungspreisen vermindern lassen könnten. Bei diesen verschiedenen Ansätzen handelt es sich um Simultanbetriebsprüfungen, die Einschaltung von Sachverständigen, ein System der Vorabmeldung, -konsultierung bzw. -vereinbarung sowie verschiedene APA-Verfahren.

Simultanbetriebsprüfungen

8. Hier handelt es sich im Allgemeinen darum, dass zwei oder mehr Länder sich bemühen, bei der Prüfung eines Steuerpflichtigen gleichzeitig vorzugehen. Nach Auffassung des JTPF mag dieser Ansatz zwar vom Blickwinkel der Befolgung der Vorschriften für Mitgliedstaaten interessant erscheinen, doch könnte dies u.U. eher mehr Streitfälle schaffen als lösen.

Stellungnahme von Sachverständigen oder Schlichtung

9. Der JTPF befasste sich mit dem Hinweis im Kommentar zu Artikel 25 des OECD-Musterabkommens, wonach die betreffenden Länder eine Stellungnahme von einem Sachverständigen einholen könnten, um sich bei der Lösung von Doppelbesteuerungsfällen beraten zu lassen. Die Sachverständigen der Steuerverwaltungen hielten die Einschaltung eines Drittexperten nicht für sinnvoll, um Doppelbesteuerung zu vermeiden, da doch bereits das Schiedsübereinkommen zur Streitbeilegung die Vermittlung durch eine unabhängige Schiedsinstanz vorsieht.

Vorabmeldung, Vorabkonsultierung oder Vorabvereinbarung

10. Das JTPF untersuchte die Möglichkeiten für eine Regelung, bei der die Steuerverwaltungen vor Vornahme von Verrechnungspreisberichtigungen Vereinbarungen schließen oder zumindest einander konsultieren. Die betreffenden Kontakte könnten auf die bloße Vorabmeldung einer Verrechnungspreisberichtigung begrenzt sein (wodurch sich die Streitbeilegung u.U. beschleunigen würde); sie könnten aber auch darin bestehen, dass die Steuerverwaltungen einander konsultieren, bevor sie endgültig über eine Verrechnungspreisberichtigung entscheiden (was wiederum u.U. ein anschließendes Streitbeilegungsverfahren beschleunigen oder aber dieses ganz und gar unnötig machen würde), oder vorab Vereinbarungen treffen, um zu verhindern, dass es überhaupt zu einem Streitfall kommt (d.h. eine Steuerverwaltung müsste zusagen, eine entsprechende Gegenberichtigung vorzunehmen, so dass eine Doppelbesteuerung ausgeschlossen ist, noch bevor über die erste Berichtigung endgültig entschieden wurde).

11. Nach Ansicht des JTPF könnte es durchaus möglich sein, im Rahmen der bestehenden Mechanismen nach den verschiedenen beschriebenen Methoden vorzugehen, doch wäre es zeitraubend, wirksame Mechanismen zu entwickeln, und dies könnte durchaus auch grundlegende Änderungen in den innerstaatlichen Rechts- und Verwaltungsvorschriften voraussetzen. Hierfür aber habe das Forum keinen Auftrag; seine Zeit und Ressourcen sollten besser auf die Entwicklung von APA-Verfahren verwendet werden.

12. Nach Ansicht der Kommission würden bei einem System von Vorabvereinbarungen alle Fälle von Doppelbesteuerung in der EU vermieden; sie vertritt daher die Auffassung, dieser Ansatz sei es wert, weiter vertieft zu werden.

Verrechnungspreiszusagen ( Advance Pricing Agreements, APA)

13. Mit einem APA vereinbaren Steuerverwaltungen untereinander, auf welche Weise bestimmte Verrechnungspreisvorgänge zwischen Steuerpflichtigen künftig besteuert werden sollen. Vielfach kann also mittels eines APA ausgeschlossen werden, dass es zwischen den Steuerverwaltungen zu Streit über die Besteuerung der betreffenden Vorgänge kommt. Der Einsatz von APA ist eine exemplarische Methode zur Streitvermeidung.

14. Das JTPF befasste sich gründlich mit dem Für und Wider von APA und gelangte zu dem Schluss, dass der Einsatz von APA sowohl dem Steuerpflichtigen als auch der Steuerverwaltung erhebliche Vorteile bringen kann. Zu nennen ist in erster Linie die Sicherheit über die steuerliche Behandlung der Transaktionen, auf die sich das APA bezieht: die Steuerverwaltungen haben nicht mehr die Gestaltung der Verrechnungspreise, sondern nur noch die ordnungsgemäße Anwendung der APA zu überprüfen; die Steuerpflichtigen wiederum wissen, wie sie die Verrechnungspreise ordnungsgemäß zu gestalten haben, denn eben dies ist zwischen den beteiligten Steuerverwaltungen festgelegt worden.

15. In Anbetracht dieser Vorteile der APA hielt es das JTPF für zweckmäßig, zu ermitteln, welche Verfahrensweisen sich bei der Anwendung von APA-Verfahren in der EU bewährt haben. Diese empfehlenswerten Verfahrensweisen ( best practice ) sind in den Leitlinien im Anhang zu dieser Mitteilung enthalten.

Was sind die wesentlichen Punkte der APA-Leitlinien

16. In den Leitlinien wird dargelegt, wie vorzugehen ist, um einen wirksamen Einsatz von APA zu gewährleisten. Es wird beschrieben, welche Phasen das APA-Verfahren in der Regel umfasst und was in jeder Phase idealerweise geschehen sollte.

17. Im Vordergrund der Leitlinien stehen bilaterale und multilaterale APA, da diese als das wirksamste Instrument zur Vermeidung von Doppelbesteuerung gelten. Jedoch enthalten die Leitlinien auch einen Abschnitt über unilaterale APA.

18. Die Leitlinien gehen von einem Vierphasenprozess aus und stellen dar, wie jede Phase ablaufen sollte.

19. Das APA-Verfahren beginnt mit der Beantragung eines APA durch den Steuerpflichtigen. In den Leitlinien wird vorgeschlagen, alle potenziell beteiligten Steuerverwaltungen zunächst informell zu kontaktieren, und dargelegt, was in dieser informellen Phase unternommen werden sollte, um eine effiziente Abwicklung des APA-Antrags sicherzustellen. Es wird im Einzelnen darauf eingegangen, welche Art von Angaben im förmlichen Antrag enthalten sein sollten, da zwar jedes APA anders ist, die grundlegenden Informationen jedoch zwangsläufig sich in vielen Fällen ähneln werden.

20. Die Leitlinien beschreiben was nach Eingang des förmlichen Antrags geschehen sollte, um einen effizienten Ablauf des Prozesses zu erreichen. APA werden erfordern, dass jede Steuerverwaltung zu prüfen hat, ob die beantragte Verrechnungspreisgestaltung akzeptabel ist. Wie im Einzelnen die Verrechnungspreise zu gestalten sind, wird zwischen den beteiligten Steuerverwaltungen ausgehandelt und vereinbart werden müssen. Wie dieses Verfahren ablaufen sollte, ist ebenfalls in den Leitlinien niedergelegt.

21. Ein APA setzt eine förmliche Vereinbarung zwischen den beteiligten Steuerverwaltungen voraus, die ihnen selbst und den beteiligten Steuerpflichtigen Sicherheit über die steuerliche Behandlung der betreffenden Transaktionen bietet. Die Leitlinien bieten Auskunft darüber, was für Angaben die förmliche Vereinbarung enthalten muss, damit diese Sicherheit gewährleistet ist.

22. Zur Veranschaulichung des APA-Verfahrens wird im Anhang zu den Leitlinien ein Schema für den zeitlichen Ablauf entworfen.

23. In den Leitlinien wird auch darauf eingegangen, welche Probleme während und auch vor den APA-Verfahren immer wieder eine Rolle spielen und auf welche Weise sich die Wahrscheinlichkeit verringern lässt, dass diese Probleme eine effiziente Abwicklung des APA-Verfahrens selbst behindern. Das JTPF konzentrierte sich auf Bereiche, in denen es erfahrungsgemäß zu den meisten Problemen kommt: rückwirkende Anwendung der im APA vereinbarten steuerlichen Behandlung, Gebühren und Komplexitätsschwellen (hierbei kann es sich um ein unerwünschtes Hemmnis für das APA-Verfahren handeln) sowie Art und Umfang der Transaktionen, auf die sich ein APA beziehen sollte.

DAS SCHIEDSÜBEREINKOMMEN UND DAMIT VERBUNDENE FRAGEN

24. Das JTPF befasst sich kontinuierlich mit dem Follow-up zu seinen Arbeiten zum Schiedsübereinkommen. Es kommt entscheidend darauf an, dass die Mitgliedstaaten sich an das Schiedsübereinkommen und den hierzu im Dezember 2004 verabschiedeten Verhaltenskodex halten.

25. Ende September 2006 hatten 12 Mitgliedstaaten das Beitrittsübereinkommen zum Schiedsübereinkommen[7] ratifiziert, und die anderen Mitgliedstaaten hatten angegeben, sie würden das Übereinkommen in den kommenden Monaten unterzeichnen.

26. Das JTPF verfolgt auch die Umsetzung der Empfehlung zur Aussetzung der Steuererhebung, die in ihrem ersten Verhaltenskodex enthalten war. Ende September 2006 hatten 16 Mitgliedstaaten bestätigt, dass sie die Aussetzung der Steuererhebung während des Streitbeilegungsverfahrens gestatteten, und die anderen Mitgliedstaaten haben geantwortet, sie seien dabei, ihre Vorschriften zu überarbeiten, um diese Möglichkeit bieten zu können. Die Frage wird noch weiter beobachtet werden müssen.

27. Eine Neufassung des Fragebogens von 2005 über laufende Verständigungsverfahren ( Mutual agreement procedures , MAP) im Rahmen des EU-Schiedsübereinkommens, der den nationalen Steuerverwaltungen zur Beantwortung zugegangen war, erbrachte das Ergebnis, dass keiner der 24 Fälle, in denen der Steuerpflichtige vor dem 1. Januar 2002 einen entsprechenden Antrag gestellt hatte, an die Schiedskommission gegangen war.

28. Nach Ansicht der Kommission bedeutet die Anzahl der verrechnungspreisbedingten Doppelbesteuerungsfälle, die seit langem einer Lösung harren, dass das Schiedsübereinkommen aus Gründen, die noch näher zu erforschen sind, die betreffenden Doppelbesteuerungsfälle in der EU nicht so gut beseitigt, wie es das tun sollte. Das reibungslose Funktionieren des Binnenmarktes ist mithin beeinträchtigt. Die Kommission hat vor, zu prüfen, wie dieser Missstand behoben werden kann. Aus Binnenmarktperspektive könnte es durchaus so sein, dass ein Instrument erforderlich ist, das eine raschere und wirksamere Beseitigung sicherstellt. Die Kommission stellt außerdem fest, dass sich das Schiedsübereinkommen nur mit verrechnungspreisbedingter Doppelbesteuerung befasst und dass die neuen Zusätze in Artikel 25 des OECD-Musterabkommens und dem betreffenden Kommentar weiter gehen, in dem sie den Vertragspartnern ein verbindliches Schiedsverfahren zur Beseitigung aller Fälle von Doppelbesteuerung bieten.

DAS WEITERE ARBEITSPROGRAMM DES JTPF

29. In Anbetracht der letzten Ergebnisse im Bereich der Verrechnungspreise innerhalb der EU sowie der Notwendigkeit, weiterhin nicht nur die Umsetzung des neuen Instrumentariums zu beobachten, sondern auch verschiedene Fragen gründlich zu prüfen, hat die Kommission beschlossen, das Mandat des JTPF erneut um zwei Jahre zu verlängern.

30. Das JTPF ist dabei, die möglichen Punkte für sein neues Arbeitsprogramm für 2007-2008 zu prüfen.

31. Verschiedene Punkte des gegenwärtigen Arbeitsprogramms müssen noch bearbeitet werden, insbesondere Strafen und Zinsen im Zusammenhang mit Verrechnungspreisberichtigungen.

32. Streitvermeidung und Streitbeilegung werden weiter von größter Bedeutung für Steuerpflichtige und Steuerverwaltungen sein.

33. Das Forum sollte die Kommission auch dabei unterstützen, die Umsetzung der Verhaltenskodizes und der Leitlinien durch die Mitgliedstaaten zu beobachten, die auf der Grundlage der JTPF-Schlussfolgerungen verabschiedet wurden. So haben die Mitgliedstaaten über die Umsetzung der verschiedenen Instrumente und die dabei aufgetretenen praktischen Probleme Bericht zu erstatten. Auf dieser Grundlage kann bewertet werden, wie wirksam diese Instrumente bei der Beseitigung von Doppelbesteuerung durch Gewinnberichtigung bei verbundenen Unternehmen sind.

34. Zum Schiedsübereinkommen hat die Kommission seit Verabschiedung des Verhaltenskodex zusätzliches Feedback erhalten und möchte auf folgende Fragen hinweisen, die geklärt werden müssen, damit das Übereinkommen besser funktionieren kann: Frist bis zur Einsetzung der Schiedskommission, ein gemeinsames Verständnis dessen, was unter „empfindlicher Bestrafung“ zu verstehen ist, die mögliche Ausweitung des Anwendungsbereichs auf mehr als zwei Mitgliedstaaten, die Frist zur Umsetzung der endgültigen Entscheidung, die Rolle des Steuerpflichtigen und worauf sich eine Verrechnungspreisberichtigung genau beziehen kann (z.B. ob Unterkapitalisierung ( thin capitalisation ) in Frage kommt). Ferner sind bei der Kommission Vermerke eingegangen, in denen die Einsetzung eines permanenten und unabhängigen Sekretariats befürwortet wird.

SCHLUSSFOLGERUNGEN DER KOMMISSION

35. Die Kommission beglückwünscht das JTPF zu seinen Arbeiten und seinem Beitrag zur Schaffung besserer Rahmenbedingungen in der EU im Allgemeinen und für die Konzipierung von Streitvermeidungs- und -beilegungsverfahren im Besonderen. Die Arbeiten des JTPF seit Oktober 2002 haben eine Reihe von Verbesserungen herbeigeführt, die den grenzüberschreitenden Handel erleichtert und damit die Funktionsweise des Binnenmarktes verbessert haben.

36. Was die Arbeiten des JTPF im Bereich der Streitvermeidungs- und -beilegungsverfahren anbetrifft, so unterstützt die Kommission voll die Schlussfolgerungen und Anregungen des JTPF zu den APA. Die Kommission hat die beigefügten Leitlinien für APA in der EU auf der Grundlage dieser Arbeiten erstellt.

37. Die Leitlinien bieten eine solide Grundlage für den Einsatz von APA überall in der EU. Mit der Befolgung der Leitlinien werden die Mitgliedstaaten den Einsatz von APA fördern, was die Vermeidung von Streitfällen erleichtert und zu weniger Doppelbesteuerung führt. Dies wird dazu beitragen, noch bestehende steuerliche Hindernisse zu beseitigen und damit die Grundziele des Binnenmarktes zu erreichen, nämlich eine Optimierung der Investitionstätigkeit, mehr Wettbewerb zwischen den Unternehmen, mehr Wachstum und mehr Beschäftigung.

38. Die Kommission ersucht den Rat, die vorgeschlagenen Leitlinien für APA in der EU zu billigen, und fordert die Mitgliedstaaten auf, die in den Leitlinien enthaltenen Empfehlungen so rasch wie möglich in ihre innerstaatlichen Rechts- und Verwaltungsvorschriften umzusetzen.

39. Die Mitgliedstaaten sind aufgefordert, der Kommission jährlich über Maßnahmen zu berichten, die sie über diese Leitlinien und deren praktische Umsetzung hinaus getroffen haben. Auf der Grundlage dieser Berichte wird die Kommission die Leitlinien in regelmäßigen Abständen überprüfen.

ANHANG

LEITLINIEN FÜR VERRECHNUNGSPREISZUSAGEN (APA) IN DER EUROPÄISCHEN UNION

RECHTLICHER HINTERGRUND

40. Nach Artikel 25 Absatz 3 des OECD-Musterabkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung können die Staaten Verrechnungspreiszusagen (oder „Vorabvereinbarungen über die Verrechnungspreisgestaltung“, Advance Pricing Agreements , nachfolgend „APA“ genannt) schließen.

41. Ein APA ist eine Vereinbarung, bei der vor der Abwicklung von Transaktionen zwischen verbundenen Unternehmen geeignete Kriterien festgelegt werden (z. B. Methode, Vergleichswerte und deren sachgemäße Anpassung, kritische Annahmen in Bezug auf künftige Ereignisse), anhand deren die Verrechnungspreise für diese Transaktionen über einen festen Zeitraum hinweg ermittelt werden sollen.

42. Das APA sollte keine genaue Vereinbarung über den tatsächlichen Gewinn umfassen, der in der Zukunft zu besteuern ist.

Das APA sollte gemäß dem Fremdvergleichsgrundsatz regeln, wie die Verrechnungspreise für künftige Transaktionen festzulegen sind.

43. Ein APA muss dem Steuerpflichtigen und der Steuerverwaltung Sicherheit bieten. Je nach innerstaatlichem Recht des Mitgliedstaates, in dem der Steuerpflichtige Steuern zahlt, kann dies im Einzelnen auf unterschiedliche Weise bewirkt werden.

44. Der Steuerpflichtige unterliegt zu jeder Zeit den üblichen Regelungen der Steuerverwaltung. Auch wenn ein APA existiert, ist die Steuerverwaltung nach wie vor zur Durchführung von Prüfungen berechtigt. Unter gewöhnlichen Umständen wird die Prüfung jedoch nur zur Prüfung und Kontrolle des APA durchgeführt, indem die dem APA zugrunde liegenden Bedingungen und kritischen Annahmen geprüft werden.

45. Bilaterale und multilaterale APA setzen eine Einigung zwischen den betreffenden Steuerverwaltungen und Absprachen zwischen jeder einzelnen Steuerverwaltung und dem Steuerpflichtigen voraus. Unilaterale APA erfordern lediglich Absprachen zwischen einer Steuerverwaltung und dem betroffenen Steuerpflichtigen.

DURCHFÜHRUNG DER APA-VERFAHREN IN DEN MITGLIEDSTAATEN

46. Die Steuerverwaltungen sollten in der Lage sein, zur Durchführung des APA-Verfahrens alle ihnen zu Gebote stehenden Sachkenntnisse und Ressourcen einzusetzen.

APA-Programme sollten zentral koordiniert werden.

Bei der Bearbeitung eines APA-Antrags sollten die Steuerverwaltungen im Wesentlichen zwei Funktionen ausüben: zum einen die Bewertung des Antrags und zum anderen die Aushandlung einer Vereinbarung mit der anderen Steuerverwaltung.

47. Die Verhandlungen zwischen Steuerverwaltungen sollten von den zuständigen Behörden geführt werden. Diese haben die Prüfung und Bewertung des APA-Antrags und die Verhandlungen mit anderen Staaten sicherzustellen. Dies gilt auch dann, wenn die zuständige Behörde in besonderen Fachfragen andere Steuerdienststellen heranzieht.

AUFNAHME IN DAS APA-PROGRAMM

48. Zunächst hat sich der Steuerpflichtige zu entscheiden, welche Transaktionen in den APA-Antrag einbezogen werden sollen.

Die Steuerverwaltung kann den Antrag überprüfen und ihn abändern oder ablehnen.

Die Steuerverwaltung sollte dem Antrag stattgeben, wenn alle Voraussetzungen erfüllt sind.

In der Praxis sollten Steuerpflichtiger und Steuerverwaltung zusammenarbeiten, um von allen Beteiligten akzeptierte Bedingungen und Konditionen ( terms and conditions ) für das APA festzulegen.

Wird ein APA-Antrag zurückgezogen, so sollte dies nicht automatisch eine Steuerprüfung auslösen.

49. Bei der Abwicklung eines APA-Programms durch eine Steuerverwaltung können durchaus auch innerstaatliche Erwägungen eine Rolle spielen.

50. Eine Steuerverwaltung kann Regelungen für Gebühren und Komplexitätsschwellen vorsehen, um sicherzustellen, dass APA nur dann eingesetzt werden, wenn sie dies als zweckmäßig betrachtet.

GEBÜHREN

51. Jeder Mitgliedstaat entscheidet, ob eine Gebührenregelung zweckmäßig ist.

Die Erhebung einer Gebühr sollte keine Voraussetzung für einen effizienten Service sein, welcher sich von selbst verstehen sollte.

52. Werden Gebühren erhoben, so sollte dies in Form einer pauschalen Antragsgebühr und/oder nach Maßgabe der Zusatzkosten geschehen, die der Steuerverwaltung infolge des APA entstehen.

53. Eine Gebührenerhebung ist vor allem dann zweckmäßig, wenn eine Steuerverwaltung sonst nicht fähig wäre, ein APA-Programm aufzulegen. Die Gebühren sollten jedoch nicht so hoch sein, dass sie von der Beantragung eines APA abschrecken.

KOMPLEXITÄTSSCHWELLEN

54. Werden Komplexitätsschwellen verwendet, so sollten sie als ein Kriterium für die Beurteilung der Zweckmäßigkeit eines APA dienen; sie sollten auf den konkreten Umständen des Einzelfalles basieren und nicht zu präskriptiv sein.

Komplexitätsschwellen sollten auf alle Steuerpflichtigen einheitlich angewandt werden.

55. Bei der Verwendung einer Komplexitätsschwelle sollte auch berücksichtigt werden, welche Haltung die anderen direkt beteiligten Steuerverwaltungen wahrscheinlich einnehmen werden: So könnte eine Schwelle herabgesetzt werden, wenn andere Steuerverwaltungen bereit sind, einem APA-Antrag stattzugeben.

Ob eine Komplexitätsschwelle dazu führt, dass der Antrag eines Steuerpflichtigen auf Aufnahme in das APA-Programm abgelehnt wird, sollte im Rahmen eines Vorgesprächs ( pre-filing meeting ) erörtert werden.

56. Anzahl oder Umfang der Transaktionen sollte nicht als in jeder Hinsicht verlässliches Kriterium für die Beurteilung des Unsicherheits- oder Verrechnungspreisrisikos gelten. Bei der Verwendung von Komplexitätsschwellen sollte der relative Umfang und das relative Verrechnungspreisrisiko (bezüglich des Steuerpflichtigen) der Transaktionen berücksichtigt werden.

DOKUMENTATION

57. Verwendet ein multinationales Unternehmen die EU-Verrechnungspreisdokumentation ( EU Transfer Pricing Documentation , EUTPD), so ist dies eine nützliche Ausgangsbasis für einen APA-Antrag.

Unterlagen aller Art über die Verrechnungspreisgestaltung, auf die sich der Antrag bezieht, und Berichte, auf denen der Antrag basiert, können zweckdienliche Ergänzungen darstellen. Die Dokumentationspflichten sollten nicht ungebührlich kostspielig für den Steuerpflichtigen sein, doch muss die Steuerverwaltung Gelegenheit haben, die Transaktionen, auf die sich das APA bezieht, in vollem Umfang zu bewerten.

In den Anhängen A und B werden die Unterlagen aufgeführt, die bei allen APA-Anträgen von Nutzen sein könnten. Welche Unterlagen bei der förmlichen Antragstellung tatsächlich erforderlich sind, sollte vorher auf Ebene des Vorgesprächs geklärt werden.

58. Welche Angaben im Einzelnen erforderlich sind, um die Anwendung des APA zu beobachten, sollte stets im Zuge der APA-Aushandlung festgelegt werden. Der Steuerpflichtige hat die Dokumentation während der APA-Laufzeit verfügbar zu halten, so dass die Steuerverwaltung überprüfen kann, wie das APA angewandt wird.

ABLAUF DES APA-VERFAHRENS

59. Steuerverwaltung und Steuerpflichtiger sollten möglichst eng zusammenarbeiten, damit das APA-Verfahren so effizient wie möglich ablaufen kann.

Bei der Beantragung eines APA sind in der Regel vier Phasen zu unterscheiden:

60. Phase des Vorgesprächs/informelle Anfrage

61. förmliche Antragstellung

62. Bewertung und Aushandlung des APA

63. förmlicher Abschluss

Vorgespräch/Phase der informellen Anfrage

64. Das Vorgespräch sollte allen Beteiligten erlauben, die Wahrscheinlichkeit des Erfolgs eines APA-Antrags einzuschätzen. Zu dieser Beurteilung sollten der Steuerverwaltung ausreichende Informationen vorliegen. Diese sollten mindestens die Beschreibung der Unternehmenstätigkeit und der Transaktionen, auf die sich das APA beziehen würde, die betreffenden Steuerpflichtigen, die in Betracht gezogene Methode, die gewünschte Laufzeit des APA, eine etwaige Rückwirkung und die einzubeziehenden Länder betreffen.

In dieser Phase des Vorgesprächs sollte es der Steuerverwaltung möglich sein, hinreichend zu beurteilen, ob eine Annahme des Antrags in Frage kommt.

Der Steuerpflichtige sollte sich möglichst frühzeitig an die Steuerverwaltung wenden, sobald er klare Vorstellungen davon hat, was er mit dem APA erreichen möchte.

65. Eine Steuerverwaltung kann auch anonyme Anfragen von Steuerpflichtigen bearbeiten, doch ist auf dieser Basis keine verbindliche Einigung möglich. Auf jeden Fall sollten die Absichten des Steuerpflichtigen bei dem anonymen Zusammentreffen bereits relativ feststehen, und ein solches anonymes Vorgehen sollte sich nicht lange hinziehen.

66. Die Steuerverwaltung sollte sich so rasch wie möglich klar dazu äußern, welche Aussichten bestehen, dass ein förmlicher Antrag des Steuerpflichtigen angenommen wird, und gegebenenfalls auch angeben, welche Aspekte eher umstritten sein könnten.

67. Der Steuerpflichtige sollte mit allen Mitgliedstaaten in Verbindung treten, die an dem geplanten APA direkt beteiligt sind. Wird mehr als eine Steuerverwaltung konsultiert, so sollten allen dieselben Informationen zugehen (dies gilt für das gesamte APA-Verfahren).

68. Bereits in der Phase des Vorgesprächs sollten die zuständigen Behörden erforderlichenfalls miteinander beraten. Falls eine Konsultierung erforderlich erscheint, so sollte sie möglichst rasch stattfinden.

In der Phase des Vorgesprächs sollten Steuerpflichtiger und Steuerverwaltung erörtern, welche Unterlagen dem förmlichen Antrag beizufügen sind. Auch über eine etwaige Komplexitätsschwelle sollte gesprochen werden. Außerdem sollte die Steuerverwaltung die Phase des Vorgesprächs dazu nutzen, auf den Inhalt des Antrags Einfluss zu nehmen, falls dies dessen effizienter Bearbeitung förderlich ist.

Förmliche Antragstellung

69. Der förmliche Antrag eines APA sollte so früh wie möglich in Bezug auf die Jahre, die von dem APA abgedeckt werden sollen, und vor allem auch bald nach einer informellen Kontaktaufnahme gestellt werden. Der Steuerpflichtige sollte den förmlichen Antrag bei der Steuerverwaltung, bei der er Steuern zahlt, und gleichzeitig in allen anderen beteiligten Ländern einreichen. Haben Mitgliedstaaten unterschiedliche rechtliche oder administrative Verfahren im Zusammenhang mit APA, so hat der Steuerpflichtige selbst dafür Sorge zu tragen, dass alle Anträge rechtzeitig gestellt werden. Die Steuerverwaltung sollte sich bemühen, dem Steuerpflichtigen möglichst rasch mitzuteilen, ob der APA-Antrag offiziell zur Bearbeitung angenommen wurde, und erforderlichenfalls unverzüglich weitere Unterlagen anfordern, die zur Bewertung des Antrags und für eine Stellungnahme benötigt werden.

Inhalt des förmlichen Antrags

70. Bei einem ersten förmlichen Antrag sollte der Steuerpflichtige bestrebt sein, alle Informationen beizufügen, die die Steuerverwaltung benötigt, um den Antrag zu bewerten und zu der Methode Stellung zu nehmen, die zur Berechnung fremdvergleichskonformer Preise angewandt werden soll. Die Anhänge A und B enthalten Einzelheiten zu der Art von Informationen, die in der Regel erforderlich sind, ohne dass hiermit ein Mindestmaß oder ein Höchstmaß für die erforderlichen Informationen bezeichnet würde. Welche exakten Informationen für den förmlichen Antrag erforderlich sind, sollten jeweils auf den konkreten Fall zugeschnitten werden.

71. Die Steuerverwaltung ist berechtigt, zur Bewertung des APA-Antrags ergänzende Auskünfte anzufordern.

Bewertung und Aushandlung des APA

72. Bewertung und Aushandlung haben unterschiedliche Zielsetzungen, auch wenn u.U. beide Aufgaben teilweise zeitlich zusammenfallen können. Es sollte ein ausgewogener Ansatz erfolgen, so dass sowohl die Bewertung so rasch als möglich erfolgen als auch unverzüglich mit der Aushandlung begonnen werden kann.

Im Zuge der Bewertung sollte die Steuerverwaltung vorbringen, welchen Bedingungen und Konditionen ( terms and conditions ) sie bei dem APA den Vorzug gibt. Bei den Verhandlungen mit den anderen beteiligten Steuerverwaltungen sollten Unterschiede in der Bewertung, die zwischen ihnen bestehen könnten, ausgeräumt werden, so dass den beteiligten Steuerpflichtigen einheitliche Bedingungen und Konditionen ( terms and conditions ) vorgeschlagen werden können.

73. Die zuständigen Behörden der betreffenden Steuerverwaltungen sollten so bald als möglich nach Eingang des förmlichen Antrags einander kontaktieren und einen Zeitplan für das APA-Verfahren aufstellen. Der Steuerpflichtige sollte bei der Entwicklung des Zeitplans beteiligt sein; ein Musterzeitplan ist in Anhang C enthalten. Bei multilateralen APA sollten die zuständigen Behörden übereinkommen, dass eine von ihnen bei dem Verfahren federführend ist.

74. Der Steuerpflichtige sollte die Steuerverwaltung bei der Bewertung des Antrags durch Übermittlung aller erforderlichen Auskünfte unterstützen. Die Bewertung sollte so bald als möglich abgeschlossen sein, so dass die Verhandlungen eingeleitet werden können.

75. Die Steuerverwaltungen sollten alles unternehmen, um die mit der Bewertung verbundenen Belastungen so gering wie möglich zu halten, indem sie nur relevante Informationen anfordern. Der Steuerpflichtige wiederum sollte Informationsanfragen so rasch wie möglich beantworten. Die Parteien sollten in der Lage sein, einvernehmlich festzulegen, welche Informationen relevant sind.

76. Alle Auskünfte, die einer Steuerverwaltung übermittelt wurden, sollten auch an die anderen beteiligten Steuerverwaltungen weitergeleitet werden. Auch Angaben darüber, welche Informationen angefordert wurden, sollten ausgetauscht werden. Es sollte einvernehmlich festgelegt werden, ob hierfür der Steuerpflichtige oder, in Ausnahmefällen, die Steuerverwaltung durch Informationsaustausch zuständig ist.

77. Weicht die Bewertung der Steuerverwaltung vom Antrag des Steuerpflichtigen ab, so ist sie mit dem Steuerpflichtigen zu erörtern.

78. Im Rahmen des Bewertungsprozesses sollte die Steuerverwaltung bestrebt sein, mit dem Steuerpflichtigen Einvernehmen über ihre Position zu erzielen. Für Steuerverwaltung und Steuerpflichtigen ist es vorteilhaft, auf eine beiderseits akzeptable Lösung hinzuarbeiten.

79. Steuerverwaltung und Steuerpflichtiger sollten beim APA-Verfahren so zusammenarbeiten, dass möglichst kaum Verzögerungen auftreten, insbesondere durch rechtzeitige Anforderung erforderlicher Informationen und rechtzeitige Bereitstellung derselben. Die Steuerverwaltungen sollten stets bedacht sein, gemeinsam zusätzliche Informationen anzufordern, wenn dadurch weiterer Zeitverlust unterbleibt.

80. Sobald sie die Bewertung abgeschlossen hat, sollte eine Steuerverwaltung den Beginn der Verhandlungen einleiten; die andere beteiligte Steuerverwaltung sollte erforderlichenfalls ihre eigene Bewertung zum Abschluss bringen, so dass die Verhandlungen beginnen können.

81. Die zuständigen Behörden sollten durchaus bereits in der Bewertungsphase miteinander beraten, falls dies zum Zustandekommen eines APA beitragen kann. Es sollte möglichst ein vorläufiges Einvernehmen erzielt werden. Auf jeden Fall wäre es sinnvoll, dass die Steuerverwaltung zumindest eine vorläufige Bewertung entwickelt hat, bevor die eigentlichen Verhandlungen zwischen den zuständigen Behörden beginnen.

82. Falls dies für das APA-Verfahren förderlich ist, sollte mit ersten Verhandlungen vor Abschluss der Bewertung begonnen werden, doch sollte dies nicht dazu führen, dass die Steuerverwaltungen den Abschluss der Bewertung über Gebühr hinausschieben.

83. Bei den meisten APA sollte jede zuständige Behörde ein Positionspapier mit der Bewertung der Steuerverwaltung entwickeln. Die zuständigen Behörden sollten einander durch Austausch der Positionspapiere förmlich über ihre Positionen in Kenntnis setzen. Dies sollte so rasch als möglich nach Eingang des Antrags geschehen.

84. Die zuständigen Behörden brauchen nicht unbedingt Positionspapiere auszutauschen, wenn dadurch das APA-Verfahren effizienter und schneller ablaufen kann. In der Regel aber hilft es, etwaige Meinungsverschiedenheiten zu erkennen und rasch und effizient auszuräumen, wenn alle zuständigen Behörden vor Beginn der förmlichen Verhandlungen Positionspapiere erstellen. Hat eine zuständige Behörde ein Positionspapier erstellt, so sollten alle anderen an den Verhandlungen beteiligten zuständigen Behörden zumindest darlegen, in welchen Punkten gegebenenfalls Meinungsverschiedenheiten bestehen.

Inhalt der Positionspapiere der zuständigen Behörden

85. Aus einem Positionspapier sollte der Standpunkt der mit dem APA befassten Steuerverwaltung hervorgehen. In Anhang D wird aufgeführt, welche Punkten in einem Positionspapier der zuständigen Behörden notwendig sein könnten.

86. Die Verhandlungen sollten mit der Übermittlung der Positionspapiere der zuständigen Behörden beginnen. Für die Verhandlungen sollte ein Zeitplan festgelegt werden. Der Steuerpflichtige sollte über alle wesentlichen Entwicklungen auf dem Laufenden gehalten werden.

Mit Einverständnis der zuständigen Behörden sollte der Steuerpflichtige an deren Sitzungen teilnehmen können, um Sachverhalte durch entsprechende Darlegungen klären zu helfen.

87. Falls dies zweckmäßig erscheint, sollten die zuständigen Behörden regelmäßige Sitzungen abhalten, um das gesamte APA-Programm an neuere Entwicklungen anzupassen, doch sollten diese die Vereinbarung und Durchführung von Sitzungen zu Einzelfällen nicht behindern.

Förmliche Vereinbarung eines APA

88. Das APA sollte durch förmliche Vereinbarung zwischen den beteiligten Steuerverwaltungen in Kraft gesetzt werden (bei einem multilateralen APA könnte dies durch eine einzige Vereinbarung zwischen allen Steuerverwaltungen oder durch eine Reihe von bilateralen Vereinbarungen zwischen ihnen geschehen).

In all diesen Vereinbarungen sollten die Bedingungen und Konditionen ( terms and conditions ) des APA im Einzelnen aufgeführt sein.

89. Durch diese Vereinbarungen sollte allen am APA beteiligten Parteien die Sicherheit gegeben werden, dass - sofern die entsprechenden Bedingungen des APA erfüllt werden - alle Verrechnungspreise für die betreffenden Transaktionen den im APA festgelegten entsprechen und die Transaktionen nicht von der Steuerverwaltung unterschiedlich ausgelegt werden. Die Steuerverwaltungen sollten gewährleisten, dass sie diese Sicherheit bieten können.

90. In Anhang E ist aufgeführt, welche Angaben in der Regel für die förmliche Vereinbarung eines APA erforderlich sind.

APA: SPEZIFISCHE BEREICHE

Transaktionen und Beteiligte eines APA

91. Zunächst entscheidet sich der Steuerpflichtige in seinem Antrag, auf welche Transaktionen und welche Unternehmen des Konzerns sich das APA beziehen soll. Jedoch liegt die Entscheidung bei der Steuerverwaltung, den Antrag des Steuerpflichtigen anzunehmen oder nicht.

92. Es ist wichtig, dass die Steuerverwaltungen dem Steuerpflichtigen möglichst viel Flexibilität lassen bei der Entscheidung darüber, was er in das APA aufnehmen möchte. Dem Steuerpflichtigen wird empfohlen, in seinem Antrag zu erläutern, aus welchen Gründen er bestimmte Unternehmen und Transaktionen in das APA mit einbeziehen oder nicht mit einbeziehen will.

93. Eine Steuerverwaltung sollte (vorbehaltlich innerstaatlicher rechtlicher Beschränkungen) von sich aus Informationen mit einer anderen Steuerverwaltung austauschen, die ihrer Meinung nach in das APA miteinbezogen werden sollte. Der Steuerpflichtige müsste darüber konsultiert werden, welche Steuerverwaltungen in das APA miteinbezogen werden sollen, denn sein Einverständnis mit den Bedingungen und Konditionen ( terms and conditions ) des APA ist für dessen Zustandekommen erforderlich.

Kritische Annahmen

94. Der Steuerpflichtige sollte in seinem Antrag darlegen, aufgrund welcher Annahmen es mit der gewählten Methode möglich ist, fremdvergleichskonforme Preise für die betreffenden künftigen Transaktionen zu ermitteln.

95. Kritischen Annahmen sind ihrem Wesen nach von zentraler Bedeutung für das APA und sollten mit aller Sorgfalt formuliert werden, so dass gewährleistet ist, dass das APA dem Gebot der fremdvergleichskonformen Preisgestaltung gerecht wird.

96. Steuerpflichtiger und Steuerverwaltung sollten bestrebt sein, kritische Annahmen zu identifizieren, die auf möglichst objektiv beobachtbaren, verlässlichen und unabhängigen Daten beruhen.

97. Die kritischen Annahmen sollten auf die konkreten Umstände des Steuerpflichtigen, das jeweilige Unternehmensumfeld, die Methode und die Art der betroffenen Transaktionen zugeschnitten sein.

98. Die kritischen Annahmen dürften nicht zu eng definiert sein, da dies die durch das APA gebotene Sicherheit beeinträchtigen könnte, sondern sollten sich auf ein Spektrum von Sachverhalten beziehen, das so breit gefasst ist, wie es den am APA beteiligten Parteien angemessen erscheint.

99. Das APA sollte von vornherein Parameter zur Bestimmung eines akzeptablen Grades der Abweichung von bestimmten Annahmen enthalten, so dass nur bei Überschreitung dieser Werte eine Neuverhandlung notwendig werden sollte.

100. Der Steuerpflichtige sollte seine Steuerverwaltung in Kenntnis setzen, wenn kritische Annahmen nicht erfüllt sind.

Alle APA-Beteiligten sollten einander konsultieren, um die Gründe für die Nichterfüllung einer kritischen Annahme zu prüfen und zu ermitteln, ob die APA-Methode noch zweckmäßig ist.

Falls irgend möglich, sollte ein Versuch unternommen werden, das APA neu auszuhandeln.

Rückwirkende Anwendung

101. Eine rückwirkende Anwendung sollte - falls im innerstaatlichen Recht vorgesehen - als Möglichkeit in Betracht gezogen werden, wenn dadurch Streitfälle gelöst oder mögliche Streitfälle in Bezug auf zurückliegende Zeiträume ausgeschlossen werden.

102. Eine rückwirkende Anwendung sollte nur sekundäres Ergebnis des APA sein und ausschließlich dann erfolgen, wenn dies dem Sachverhalt angemessen ist. In den zurückliegenden Zeiträumen sollten Sachverhalte und Umstände vorgelegen haben, die mit denjenigen vergleichbar sind, auf die sich das APA bezieht.

103. Eine rückwirkende Anwendung des APA sollte nur mit Einwilligung des Steuerpflichtigen erfolgen.

104. Eine Steuerverwaltung nimmt die üblichen innerstaatlichen Maßnahmen in Anspruch, wenn sie im Rahmen des APA-Verfahrens auf Informationen stößt, die sich auf die Besteuerung für frühere Zeiträume auswirken. Die Steuerverwaltung sollte entsprechende Maßnahmen dem Steuerpflichtigen jedoch anzeigen, damit er sich zu etwaigen Unstimmigkeiten äußern kann, bevor eine Neuveranlagung für die betreffenden Zeiträume vorgenommen wird.

Veröffentlichung von statistischen Daten

105. Es wäre zweckdienlich, wenn jede Steuerverwaltung gewisse statistische Angaben über APA veröffentlicht.

Unilaterale APA

106. Zwar mag unter bestimmten Umständen der Steuerpflichtige gute Gründe zur Annahme haben, ein unilaterales APA sei zweckmäßiger als ein bilaterales, doch ist bilateralen APA vor unilateralen der Vorzug zu geben. In Fällen, in denen das Doppelbesteuerungsrisiko durch ein unilaterales APA in gewissem Maße herabgesetzt werden mag, ist sorgfältig darauf zu achten, dass das unilaterale APA in derselben Weise wie bilaterale oder multilaterale APA dem Fremdvergleichsprinzip gerecht wird.

107. Der Steuerpflichtige hat zunächst das Recht, sich für ein unilaterales oder ein bilaterales APA zu entscheiden.

108. Der mit der Vorbereitung eines unilateralen APA befasste Mitgliedstaat kann die Option in Betracht ziehen, einen anderen Mitgliedstaat mit einzubeziehen. Der Steuerpflichtige sollte jedoch nicht genötigt werden, ein bilaterales APA einzugehen.

109. Die Steuerverwaltung ist berechtigt, Anträge auf ein unilaterales APA zurückzuweisen, wenn sie der Auffassung ist, es wäre zweckmäßiger, ein bilaterales oder multilaterales APA bzw. kein APA abzuschließen.

110. Die Rechte anderer Steuerverwaltungen und Steuerpflichtiger sollten durch das Bestehen eines unilateralen APA nicht berührt werden. Durch Abschluss eines unilateralen APA sollte nicht ausgeschlossen sein, dass es später zu einem Verständigungsverfahren kommt.

111. Mit dem Verhaltenskodex im Bereich der Unternehmensbesteuerung haben sich die Mitgliedstaaten verpflichtet, von sich aus Angaben über abgeschlossene unilaterale APA auszutauschen. Dieser Informationsaustausch ( Exchange of Information – EOI ) sollte alle anderen Steuerverwaltungen einschließen, die von dem unilateralen APA direkt betroffen sind, und so rasch als möglich nach Abschluss des APA erfolgen.

Erleichterung von APA für KMU

112. Die Steuerverwaltungen sollten ihre Erfahrungen mit den spezifischen Problemen von KMU dazu nutzen, um diesen die Inanspruchnahme von APA zu erleichtern, wenn dies für Streitvermeidung oder Streitbeilegung nützlich ist.

Anhang A – Liste über die Art der Informationen, die bei einem förmlichen Antrag auf ein bilaterales oder multilaterales APA in der Regel notwendig sind

Welche Angaben im Einzelnen geliefert werden müssen, hängt von den konkreten Umständen des Einzelfalls ab und wäre daher zwischen Steuerpflichtigem und Steuerverwaltung zu erörtern, und zwar möglichst bereits im Rahmen des Vorgesprächs.

Es handelt sich dabei im Wesentlichen um zweierlei Arten von Angaben: Informationen über zurückliegende Zeiträume – historische Informationen –, die bereits in der einen oder anderen Form vorliegen, jedoch für das APA zusammengestellt werden müssen und Informationen, die möglicherweise speziell für das APA neu zu erstellen sind.

Bei der Prüfung von Informationen über zurückliegende Zeiträume sollten die Mitgliedstaaten bedenken, dass ein APA auf die Zukunft ausgerichtet ist und Angaben zur Vergangenheit für künftige Zeiträume von geringerer Bedeutung sein mögen. Dessen ungeachtet sind solche Informationen notwendig, um das APA in eine Perspektive zu rücken und eine bessere Grundlage für die Beurteilung künftiger Entwicklungen zu schaffen.

Steuerverwaltung und Steuerpflichtiger können die Phase des Vorgesprächs nutzen, um darüber zu befinden, welche Unterlagen zusammen mit dem formellen Antrag eingereicht werden müssen. Hierbei geht es darum, zu einem ausgewogenen Verhältnis zu finden zwischen dem Interesse der Steuerverwaltung, über genügend Informationen zur ordnungsgemäßen Prüfung des Antrags zu verfügen, und dem Interesse des Steuerpflichtigen, nicht unnötig kostspielige Mengen an Information produzieren zu müssen.

Auf jeden Fall ist die Steuerverwaltung befugt, weitere Auskünfte anzufordern, und hat der Steuerpflichtige das Recht, weitere Unterlagen vorzulegen.

113. Namen und Anschriften aller verbundenen Unternehmen (einschließlich aller Betriebsstätten), die in das APA einbezogen werden sollen.

114. Darstellung der Konzernstruktur, aus der hervorgeht, welche Unternehmenseinheiten an der Geschäftstätigkeit, auf die sich das APA bezieht, beteiligt sind.

115. Analyse der Branchen- und Markttrends, von denen erwartet wird, dass sie die Unternehmenstätigkeit beeinflussen. Falls relevant, sollten auch diesbezügliche Marktstudien oder Finanzanalysen bereitgestellt werden, die zu dieser Erwartung geführt haben. Ein Überblick über die Unternehmensstrategie, die für den APA-Zeitraum verfolgt werden dürfte, sowie, falls davon abweichend, der Strategie für die zurückliegenden Zeiträume sollte zur Verfügung gestellt werden. Mit aufgenommen werden können Vorausschätzungen, die genutzt werden in der Planung für die Zukunft, Finanzplänen, Informationen über die erwartete Geschäftsentwicklung und den Wettbewerb, künftigen Strategien in den Bereichen Absatz, Herstellung und Forschung und Entwicklung. Angaben darüber, wer für die Entwicklung der Unternehmensstrategie verantwortlich ist und die Entscheidungsgewalt darüber besitzt, können zur Verfügung gestellt werden.

116. Angabe des Zeitraums, für den der Steuerpflichtige die Anwendung des APA beantragt, gegebenenfalls auch für eine rückwirkende Anwendung.

117. Funktionsanalyse (siehe Anhang B) der Beteiligten und der Transaktionen, auf die sich das APA beziehen soll.

118. Die Gründe dafür, warum der Steuerpflichtige für die betreffenden Transaktionen ein APA für zweckmäßig hält.

119. Die kritischen Annahmen, die dem APA zugrunde liegen.

120. Einzelheiten zu der Methode, die im Zusammenhang mit den betreffenden Transaktionen vorgeschlagen wird, und Nachweis, dass damit Ergebnisse erzielt werden, die dem Fremdvergleichsprinzip gerecht werden. Je nach gewählter Methode und ihrer Anwendung könnte der Nachweis enthalten:

121. Überprüfung der fünf Vergleichbarkeitskriterien der OECD, einschließlich der entsprechenden Vergleichswerte und etwaiger Anpassungen, die vorgenommen wurden, um Vergleichbarkeit zu erreichen;

122. Gründe für die Auswahl der Methode bei der APA-Beantragung;

123. finanzdatengestützte Darstellung der Art der Umsetzung der vorgeschlagenen Methode.

124. Aufstellung aller APA, die jegliches verbundenes Unternehmen, das in das APA einbezogen ist, im Zusammenhang mit denselben oder ähnlichen Transaktionen bereits eingegangen ist, sofern Angaben hierüber der Steuerverwaltung noch nicht vorliegen.

125. Einzelheiten zu den Finanzdaten der in das APA einbezogenen Unternehmenseinheiten für die letzten drei Jahre vor dem APA. Dies könnte Folgendes umfassen:

126. Jahresabschlüsse der letzten drei Jahre;

127. Analyse der Produktlinien bzw. des Dienstleistungsangebots unter Darstellung der Brutto- und Nettomargen mit verbundenen Kosten für die Produkte und Dienstleistungen, die in das APA einbezogen werden sollen, sofern verfügbar und zweckdienlich.

128. Aufstellung über etwaige rechtsverbindliche Vereinbarungen zwischen einzelnen verbundenen Unternehmen, die die in das APA einbezogenen Transaktionen beeinflussen könnten, z.B. Lizenzvereinbarungen, Einkaufsvereinbarungen, Vertriebsvereinbarungen, FuE-Service-Vereinbarungen.

129. Für Zeiträume, für die eine rückwirkende Anwendung beantragt wird - sofern nach innerstaatlichem Recht zulässig -, Einzelheiten zu der steuerlichen Position einer jeden Unternehmenseinheit, die für diese Zeiträume betroffen ist, wie z.B. Steuererklärungen (abgeschlossene Veranlagung, eingereicht aber Veranlagung noch nicht abgeschlossen, eingereicht und noch in Prüfung befindlich usw.), zusammen mit Angaben zu etwa noch laufenden Verständigungsverfahren und einer Analyse der Fristenregelungen der betreffenden Mitgliedstaaten, so dass erkennbar wird, für welche Jahre eine Neuveranlagung möglich ist.

Anhang B: Funktionsanalyse

Die Funktionsanalyse ist Kernbestandteil aller Arbeiten im Zusammenhang mit Verrechnungspreisen. Ihr Inhalt sollte auf den konkreten Steuerpflichtigen und die in das APA einbezogenen Transaktionen zugeschnitten sein. Je nach den Umständen sollte aus dem APA-Antrag in gewissem Maße ersichtlich sein, welche Unternehmenseinheiten welche Funktionen im Rahmen der gesamten Geschäftstätigkeit des multinationalen Unternehmens ausüben. Die Steuerverwaltungen sollten jedoch berücksichtigen, dass sie Transaktionen, die nicht in das APA einbezogen sind, nicht zu bewerten haben. Die übermittelten Informationen müssen so vollständig sein, dass die Steuerverwaltung umfassenden Einblick in die zu prüfenden Transaktionen erhält.

Tätigkeiten und Funktionen

Sämtliche Tätigkeiten im Zusammenhang mit den in das APA einbezogenen Transaktionen sollten beschrieben werden (Forschung und Entwicklung, Herstellung, Absatz, Vertrieb, Art der Dienstleistungstätigkeit usw.). Der wirtschaftliche und unternehmerische Wert dieser Tätigkeiten sollte hieraus hervorgehen; gleichzeitig sollten Angaben darüber geliefert werden, in welcher Wechselwirkung diese Tätigkeiten mit denen anderer Konzerneinheiten stehen. Des Weiteren sollten der Markt und die Markstellung der Unternehmenseinheit beschrieben werden, die Art der Kunden, das verkaufte Produkt, dessen Entwicklung oder Beschaffung sowie Lieferanten und Abnehmer.

Risiken

Die von der Unternehmenseinheit eingegangenen Risiken hinsichtlich der in das APA einbezogenen Transaktionen sollten beschrieben und bewertet werden. Dabei wird es sich in der Regel um Produktrisiken, technische Risiken, Risiken der Überalterung, Marktrisiken, Kreditrisiken, Wechselkursrisiken und rechtliche Risiken handeln.

Eingesetzte Vermögenswerte

Beschrieben werden sollten Art und Umfang des Betriebskapitals und der materiellen und immateriellen Wirtschaftsgüter, auf die sich das APA bezieht. Auch hier sollte möglichst die relative Bedeutung dieser Vermögenswerte für die Geschäftstätigkeit analysiert werden.

Weitere Angaben sind erforderlich, wenn Rechte an geistigem Eigentum bei den betreffenden Transaktionen eine Rolle spielen. Es sollte angegeben werden, wie diese Rechte innerhalb des Konzerns entwickelt oder von diesem erworben wurden. Es sollte ersichtlich werden, welche Unternehmenseinheit nunmehr die Rechte an dem geistigen Eigentum besitzt, wie sie in deren Besitz gelangte, wie die Rechte eingesetzt werden und welche Wertschöpfung sie für das Unternehmen erbringen.

Anhang C: Mögliches Zeitschema für das Zustandekommen eines APA

Jedes APA ist unterschiedlich; daher ist die Festlegung eines für alle APA geltenden Zeitplans mit einer gewissen Unsicherheit verbunden. Allen Beteiligten empfiehlt es sich, so früh wie möglich einen Terminplan festzulegen, sobald der APA-Antrag eingereicht wurde. Die Steuerverwaltung kann die für die Aushandlung eines APA erforderliche Zeitspanne so kurz wie möglich halten, indem sie die betreffenden Informationen rasch und effizient prüft. Der Steuerpflichtige kann zu einer kurzen Aushandlungsdauer beitragen, indem er rasch alle erforderlichen Informationen bereitstellt. Nachfolgendes zeitliches Ablaufschema dient nur der Veranschaulichung, in der Regel aber kommen alle beschriebenen Phasen in jedem APA-Verfahren vor.

Phase des Vorgesprächs – informelle Anfrage – Monat 0

Ein Steuerpflichtiger wendet sich informell an zwei Steuerverwaltungen mit dem Wunsch nach dem Abschluss eines APA. Die Steuerverwaltungen nehmen seine Erklärungen zur Kenntnis und geben an, ob sie in dem konkreten Fall ein APA für zweckmäßig halten. Die Steuerverwaltungen konsultieren einander, um sicherzugehen, dass beide einverstanden sind. Jede erörtert in Kürze mit dem Steuerpflichtigen, welche Informationen zunächst übermittelt werden sollten, und erkundet, welche Methoden zweckmäßig sein könnten.

Monate 1-3

Jede Steuerverwaltung erhält den förmlichen Antrag. In Monat 1 stellen die zuständigen Behörden einen Zeitplan für die Bewertung und die Aushandlung des APA auf. Beide Steuerverwaltungen nehmen unabhängig voneinander eine erste Überprüfung vor und fordern gegebenenfalls weitere Informationen an.

Monate 4-12

Die Steuerverwaltungen setzen unabhängig voneinander ihre Bewertungsarbeiten fort, der Steuerpflichtige kooperiert umfassend. Ein erstes Zusammentreffen der Beteiligten mit einer Darstellung seines Falls durch den Steuerpflichtigen könnte nunmehr stattfinden. Die zuständigen Behörden konsultieren einander, falls erforderlich. Der Steuerpflichtige ist in die Bewertung miteinbezogen und wird konsultiert. Zum Ende dieser Phase hat jede Steuerverwaltung ihre Position formuliert. Die zuständigen Behörden können nunmehr Positionspapiere austauschen. Sie kommen überein, die Papiere in Monat 14 zu besprechen.

Monat 13

Jede zuständige Behörde bewertet das Positionspapier der anderen und holt erforderlichenfalls weitere Informationen ein. (Oder aber eine zuständige Behörde leitet im Monat 12 ihr Positionspapier weiter, und im Monat 13 erstellt die andere zuständige Behörde ein Positionspapier, in dem sie die erste Position verwirft und Alternativen vorschlägt.)

Monate 14-16

Die zuständigen Behörden erörtern die Sachlage miteinander. Der Steuerpflichtige nimmt gegebenenfalls weitere Klarstellungen vor und wird über den Stand der Verhandlungen zwischen den zuständigen Behörden auf dem Laufenden gehalten.

Monat 17

Die zuständigen Behörden gelangen zu einer Einigung. Der Steuerpflichtige wird konsultiert und erklärt sich einverstanden.

Monat 18

Das APA wird zwischen den zuständigen Behörden förmlich geschlossen. Formelle Urkunden werden ausgetauscht. Der Steuerpflichtige erhält die Versicherung, dass das APA akzeptiert wird.

Bei komplexeren Fällen kann es länger dauern, doch dürfte sich mit kooperativem Verhalten und entsprechender Planung aller Parteien die Zeit für das Zustandekommen eines APA auf ein Mindestmaß begrenzen lassen.

Anhang D: Inhalt des Positionspapiers der zuständigen Behörden

Da jeder Fall anders gelagert ist, werden auch die Positionspapiere jeweils unterschiedlich sein. Nachfolgend werden dessen ungeachtet allgemeine Orientierungshilfen gegeben, die für den Inhalt aller Positionspapiere anwendbar sein dürften. Entscheidend dafür, dass ein APA-Verfahren ohne unnötigen Zeitverlust zum Abschluss gebracht wird, wird in den meisten Fällen sein, dass die Verhandlungen möglichst rasch nach Eingang des Antrags mit einem Positionspapier in Gang gebracht werden.

Vielfach wird es zweckmäßig sein, in dem Positionspapier auf Folgendes einzugehen:

130. Die Schlussfolgerungen der zuständigen Behörde zusammen mit einer Begründung. Dabei sollte unter anderem angegeben werden, welcher Methode aus welchen Gründen der Vorzug gegeben wird.

131. Gründe für eine Ablehnung oder Änderung der Methode, die ursprünglich vom Steuerpflichtigen gewählt wurde.

132. Nähere Angaben zu den Tatsachen, die für die genannte Schlussfolgerung als ausschlaggebend betrachtet werden. Gegebenenfalls sollten Umstände besonders berücksichtigt werden, die nicht im ursprünglichen Antrag ersichtlich waren, sondern erst im Verlaufe des APA-Verfahrens zutage treten.

133. Angaben zu den kritischen Annahmen, auf denen das APA beruhen soll.

134. Stellungnahme zu etwaigen Rückwirkungsaspekten und zur Laufzeit des APA.

135. Anregungen zu der Art der Beobachtung des APA ( monitoring ).

136. Beschreibung der Doppelbesteuerungsabkommen und der innerstaatlichen Rechtsvorschriften, denen das APA unterliegt und die dem Steuerpflichtigen Rechtssicherheit geben.

Anhang E: Angaben, die in der Regel in einem APA notwendig sind

137. Laufzeit des APA und Tag seines Inkrafttretens.

138. Details der akzeptierten Methode für die Bestimmung der Verrechnungspreise und der kritischen Annahmen (siehe Anhang F), nach denen vorgegangen werden muss, damit das APA Gültigkeit hat.

139. Einigung darüber, dass das APA für die beteiligten Steuerverwaltungen verbindlich sein wird.

140. Einigung darüber, wie das APA beobachtet werden soll ( monitoring ).

141. Einigung darüber, welche Dokumentation während der Laufzeit des APA zu führen ist, so dass eine effektive Beobachtung stattfinden kann (z.B. Jahresberichte).

142. Einigung über etwaige Rückwirkungsaspekte.

143. Umstände, die eine Überprüfung des APA erforderlich machen.

144. Umstände, die zu einer künftigen Aufhebung des APA führen, gegebenenfalls sogar rückwirkend (z.B. Übermittlung falscher Angaben).

145. Anhang F – Kritische Annahmen

Welche kritischen Annahmen zugrundegelegt werden, hängt vom APA selbst ab, doch sind in der Regel Annahmen zu einigen von folgenden Bereichen zu formulieren:

146. Die ausschlaggebenden innerstaatlichen Rechtsvorschriften und Doppelbesteuerungsabkommen;

147. Tarife, Abgaben, Einfuhrbeschränkungen und staatliche Regulierungen;

148. wirtschaftliche Bedingungen, Marktanteil, Marktbedingungen, Endverkaufspreis und Absatzvolumen;

149. Art der Funktionen und Risiken für die an den Transaktionen beteiligten Unternehmen;

150. Wechselkurse, Zinssätze, Kreditwürdigkeit und Kapitalstruktur;

151. internes Rechnungswesen oder Finanzbuchhaltung, Klassifizierung von Einnahmen und Ausgaben;

152. die Unternehmen, die im Hoheitsbereich der einzelnen Steuerverwaltungen geschäftlich tätig sind, und Art der Geschäftstätigkeit.

[1] ABl. C 122 vom 30.04.2004, S.4

[2] ABl. C 176 vom 28/07/2006, S.8

[3] ABl. L 225 vom 20.08.1990 – Übereinkommen 90/436/EWG

[4] ABl. C 49 vom 28.02.2006, S.23

[5] ABl. C 176 vom 28.07.2006, S.1

[6] Noch nicht veröffentlicht.

[7] ABl. C 160 vom 30.06.2005, S.1-22