Sag C-251/06

Firma ING. AUER – Die Bausoftware GmbH

mod

Finanzamt Freistadt Rohrbach Urfahr

(anmodning om præjudiciel afgørelse indgivet af

Unabhängiger Finanzsenat, Außenstelle Linz)

»Indirekte skatter – kapitaltilførsel – forlæggelse af et selskabs hjemsted – ophævelse af den kapitaltilførselsafgift, der er opkrævet hos et selskab«

Forslag til afgørelse fra generaladvokat M. Poiares Maduro fremsat den 21. juni 2007 

Domstolens dom (Fjerde Afdeling) af 8. november 2007 

Sammendrag af dom

Fiskale bestemmelser – harmonisering af lovgivningerne – kapitaltilførselsafgifter – kapitaltilførselsafgift pålagt kapitalselskaber

[Rådets direktiv 69/335, art. 3, stk. 1, litra a), art. 4, stk. 1, litra g), art. 4, stk. 3, litra b), og art. 7, stk. 2]

Artikel 4, stk. 1, litra g), og artikel 4, stk. 3, litra b), i direktiv 69/335 om kapitaltilførselsafgifter, som ændret ved direktiv 85/303 og ved akten vedrørende vilkårene for Republikken Østrigs, Republikken Finlands og Kongeriget Sveriges tiltrædelse og tilpasningerne af de traktater, der danner grundlag for Den Europæiske Union, skal fortolkes således, at den omstændighed, at en medlemsstat har givet afkald på opkrævning af kapitaltilførselsafgift, ikke er til hinder for, at et selskab, som tilhører en af de i direktivets artikel 3, stk. 1, litra a), nævnte kategorier, kvalificeres som kapitalselskab med hensyn til opkrævning af kapitaltilførselsafgift i henhold til direktivets artikel 4, stk. 1, litra g), når sædet for dets egentlige ledelse forlægges fra denne medlemsstat til en anden medlemsstat, hvor denne afgift stadig opkræves.

Artikel 3, stk. 1, i direktiv 69/335 opregner bindende og ensartet for alle medlemsstater de selskaber, der skal anses for kapitalselskaber i direktivets forstand. Når et selskab således har en af de juridiske former, som er omhandlet i artikel 3, stk. 1, skal det anses for et kapitalselskab i direktiv 69/335’s forstand, og det kan derfor ikke pålægges kapitaltilførselsafgift ved forlæggelse af sædet for dets egentlige ledelse fra en medlemsstat til en anden på grund af den omstændighed, at det ikke anses for et kapitalselskab i oprindelsesmedlemsstaten. Den omstændighed, at en medlemsstat har benyttet den i artikel 7, stk. 2, fastsatte mulighed for at ophæve kapitaltilførselsafgiften, indebærer ikke, når sædet for den egentlige ledelse af et kapitalselskab forlægges fra denne medlemsstat til en anden medlemsstat, at sidstnævnte automatisk kan undergive denne disposition kapitaltilførselsafgift.

En sådan fortolkning kan imidlertid ikke begunstige adfærd, som er kendetegnet ved kunstige arrangementer, der alene har til formål at opnå en skattemæssig fordel. Det tilkommer den forelæggende ret at efterprøve, om omstændighederne i hovedsagen indeholder objektive forhold, der udgør en sådan retsstridig adfærd.

(jf. præmis 21, 28, 29, 35 og 45-47 samt domskonkl.)

DOMSTOLENS DOM (Fjerde Afdeling)

8. november 2007 (*)

»Indirekte skatter – kapitaltilførsel – forlæggelse af et selskabs hjemsted – ophævelse af den kapitaltilførselsafgift, der er opkrævet hos et selskab«

I sag C-251/06,

angående en anmodning om præjudiciel afgørelse i henhold til artikel 234 EF, indgivet af Unabhängiger Finanzsenat, Außenstelle Linz (Østrig), ved afgørelse af 31. maj 2006, indgået til Domstolen den 6. juni 2006, i sagen:

Firma ING. AUER – Die Bausoftware GmbH

mod

Finanzamt Freistadt Rohrbach Urfahr,

har

DOMSTOLEN (Fjerde Afdeling)

sammensat af afdelingsformanden, K. Lenaerts, og dommerne G. Arestis, R. Silva de Lapuerta (refererende dommer), E. Juhász og T. von Danwitz,

generaladvokat: M. Poiares Maduro

justitssekretær: ekspeditionssekretær M. Ferreira,

på grundlag af den skriftlige forhandling og efter retsmødet den 29. marts 2007,

efter at der er afgivet indlæg af:

–       Firma ING. AUER – Die Bausoftware GmbH ved Rechtsanwälte J. Wiedlroither og G. Aigner

–       den østrigske regering ved C. Pesendorfer, G. Glega og J. Bauer, som befuldmægtigede

–       den græske regering ved I. Pouli og M. Tassopoulou, som befuldmægtigede

–       den spanske regering ved M. Muñoz Pérez, som befuldmægtiget

–       den polske regering ved E. Ośniecka-Tamecka, som befuldmægtiget

–       Kommissionen for De Europæiske Fællesskaber ved M. Afonso og W. Mölls, som befuldmægtigede,

og efter at generaladvokaten har fremsat forslag til afgørelse i retsmødet den 21. juni 2007,

afsagt følgende

Dom

1       Anmodningen om præjudiciel afgørelse vedrører fortolkningen af artikel 4, stk. 1, litra g), og artikel 4, stk. 3, litra b), samt artikel 7, stk. 2, i Rådets direktiv 69/335/EØF af 17. juli 1969 om kapitaltilførselsafgifter (EFT 1969 II, s. 405), som ændret ved Rådets direktiv 85/303/EØF af 10. juni 1985 (EFT L 156, s. 23) og ved akten vedrørende vilkårene for Republikken Østrigs, Republikken Finlands og Kongeriget Sveriges tiltrædelse og tilpasningerne af de traktater, der danner grundlag for Den Europæiske Union (EFT 1994 C 241, s. 21, og EFT 1995 L 1, s. 1, herefter »direktiv 69/335«).

2       Anmodningen er indgivet i forbindelse med en sag mellem Firma ING. AUER – Die Bausoftware GmbH (herefter »ING. AUER – Die Bausoftware«) og Finanzamt Freistadt Rohrbach Urfahr vedrørende sidstnævntes krav om betaling af 104 680,20 EUR i kapitaltilførselsafgift.

 Retsforskrifter

 Fællesskabsbestemmelser

3       Artikel 2, stk. 1 og 2, i direktiv 69/335 bestemmer:

»1.      De dispositioner, der er undergivet kapitaltilførselsafgiften, er alene afgiftspligtige i den medlemsstat, hvor kapitalselskabets virkelige ledelse har sit sæde på det tidspunkt, hvor disse dispositioner finder sted.

2.      Har et kapitalselskabs egentlige ledelse sit sæde i et tredjeland, og er dets vedtægtsmæssige hjemsted i en medlemsstat, er de dispositioner afgiftspligtige, der er undergivet kapitaltilførselsafgiften, i den medlemsstat, hvor det vedtægtsmæssige hjemsted befinder sig.«

4       Artikel 3 i direktiv 69/335 bestemmer:

»1.      Ved kapitalselskaber forstås i dette direktiv:

a)      de selskaber i henhold til belgisk, dansk, tysk, spansk, fransk, græsk, italiensk, irsk, luxembourgsk, nederlandsk, portugisisk og Det Forenede Kongeriges ret, der er nævnt nedenfor:

[…]

–       société de personnes à responsabilité limitée/ personenvennootschap met beperkte aansprakelijkheid, Gesellschaft mit beschränkter Haftung, sociedad de responsabilidad limitada, société à responsabilité limitée, Εταιρία Περιωρισμένης Ευθύνης, società a responsabilità limitata, société à responsabilité limitéeè, sociedade por quotas.

Selskaber i henhold til østrigsk ret:

–       Aktiengesellschaft

–       Gesellschaft mit beschränkter Haftung

[…]

2.      Ved anvendelsen af dette direktiv er alle andre selskaber, personsammenslutninger eller juridiske personer, der har et erhvervsformål, ligestillet med kapitalselskaber. En medlemsstat kan dog undlade at betragte dem som kapitalselskaber med hensyn til opkrævning af kapitaltilførsels[afgiften].«

5       Artikel 4, stk. 1 og 3, i direktiv 69/335 bestemmer:

»1.      Følgende dispositioner er undergivet kapitaltilførselsafgiften:

a)      stiftelse af et kapitalselskab

[…]

c)      udvidelse af kapitalen i et kapitalselskab ved indskud af enhver art

[…]

g)      forlæggelse fra en medlemsstat til en anden medlemsstat af sædet for den egentlige ledelse for et selskab, en personsammenslutning eller en juridisk person, når vedkommende selskab, personsammenslutning eller juridiske person med hensyn til opkrævning af kapitaltilførselsafgift i sidstnævnte stat anses som et kapitalselskab, men derimod ikke anses som et kapitalselskab i førstnævnte medlemsstat.

[…]

3.      Som stiftelse i henseende til stk. 1, litra a), anses ikke enhver ændring i et kapitalselskabs stiftelsesoverenskomst eller vedtægter og især ikke:

[…]

b)      forlæggelse fra en medlemsstat til en anden af sædet for den egentlige ledelse eller det vedtægtsmæssige hjemsted for et selskab, en personsammenslutning eller en juridisk person, når det pågældende selskab, personsammenslutningen eller den juridiske person med hensyn til opkrævning af kapitaltilførselsafgift anses for kapitalselskab i begge stater

[…]«

6       Artikel 7, stk. 1 og 2, i direktiv 69/335 bestemmer:

»1.      Medlemsstaterne indrømmer fritagelse for kapitaltilførselsafgift for andre end de i artikel 9 omhandlede dispositioner, som den 1. juli 1984 var fritaget for afgift eller pålagt en afgift på 0,50% eller derunder.

[…]

2.      Medlemsstaterne kan for alle andre dispositioner end de i stk. 1 nævnte enten indrømme fritagelse for kapitaltilførselsafgift eller anvende denne afgift med en enhedssats på højst 1%.«

 De nationale bestemmelser

 Østrigsk ret

7       Retsgrundlaget for opkrævningen af kapitaltilførselsafgiften i Østrig er indeholdt i afsnit I i Kapitalverkehrsteuergesetz (lov om afgift på kapitalbevægelser) af 16. oktober 1934 (deutsches RGBl. I. S 1058/1934), som ændret ved lov af 12. januar 1999 (BGBl. I, 28/1999, herefter »KVG«).

8       KVG’s § 2 bestemmer:

»Følgende dispositioner er undergivet kapitaltilførselsafgiften:

[…]

5.      Forlæggelse af hovedsædet eller det vedtægtsmæssige hjemsted for et udenlandsk kapitalselskab til indlandet, såfremt kapitalselskabet ved denne disposition bliver et indenlandsk kapitalselskab. Dette gælder ikke, såfremt kapitalselskabet inden forlæggelsen af dets hovedsæde eller dets vedtægtsmæssige hjemsted til en af den Europæiske Unions medlemsstater betragtedes som kapitalselskab med hensyn til opkrævning af kapitaltilførselsafgiften.

[…]«

9       KVG’s § 4, stk. 1 og 2, opregner de kapitalselskaber og de selskaber, som skal betragtes som kapitalselskaber med hensyn til opkrævning af kapitaltilførselsafgiften. Ifølge KVG’s § 4, stk. 1, nr. 2, er kapitalselskaber bl.a. selskaber med begrænset ansvar (»Gesellschaften mit beschränkter Haftung«).

 Tysk ret

10     § 4, stk. 1, nr. 2, i Gesetz zur Verbesserung der Rahmenbedingungen der Finanzmärkte (lov om forbedring af rammebetingelserne for finansmarkederne, (Finanzmarktförderungsgesetz)) af 22. februar 1990 (BGBl. 1990 I, s. 206) ophævede Kapitalverkehrsteuergesetz (tysk lov om afgift af kapitalbevægelser) af 17. november 1972 (BGBl. 1972 I, s. 2310) og afskaffede dermed kapitaltilførselsafgiften med virkning fra den 1. januar 1992.

 Tvisten i hovedsagen og de præjudicielle spørgsmål

11     Den 9. september 1999 blev et selskab, hvis stiftelse var blevet indberettet den 28. juli 1999, registreret i selskabsregistret for Republikken Østrig under navnet »Bausoftware GmbH« (herefter »Bausoftware«). Den eneste selskabsdeltager var det tyske selskab Nemetschek AG (herefter »Nemetschek«). Sædet for Bausoftware GmbH’s egentlige ledelse befandt sig i Tyskland.

12     Den 16. september 1999 overførte Nemetschek AG et beløb på 102 mio. ATS til Bausoftware GmbH. Ved overtagelsesaftale af 22. september 1999 overtog Bausoftware GmbH driften af enkeltmandsvirksomheden »Ing. Auer »Die Bausoftware««, der ikke var registreret i selskabsregistret, og som var beliggende i Mondsee (Østrig).

13     Overtagelsen blev godkendt på Bausoftware GmbH’s generalforsamling, der blev afholdt samme dag.

14     På generalforsamlingen blev Hubert Auer, som var bosiddende i Østrig, udnævnt til meddirektør i Bausoftware GmbH, og han fik tildelt en særlig ledelsesret. Endelig blev selskabets navn ændret til ING. AUER – Die Bausoftware GmbH.

15     Efter et kontrolbesøg pålagde Finanzamt Freistadt Rohrbach Urfahr i medfør af bestemmelserne i KVG ved afgørelse af 6. juni 2005 selskabet at betale 104 680,20 EUR i kapitaltilførselsafgift, svarende til 1% af værdien af selskabsrettighederne, som følge af forlæggelse af sædet for den egentlige ledelse fra Tyskland til Østrig.

16     ING. AUER – Die Bausoftware GmbH appellerede denne afgørelse til Unabhängiger Finanzsenat, Außenstelle Linz, der har besluttet at udsætte sagen og at forelægge Domstolen følgende præjudicielle spørgsmål:

»1)      Såfremt sædet for den egentlige ledelse af et selskab, en personsammenslutning eller en juridisk person forlægges fra en medlemsstat, der har afskaffet kapitaltilførselsafgiften inden dets stiftelse, til en anden medlemsstat, der på dette tidspunkt opkræver kapitaltilførselsafgift, er det da til hinder for kvalificeringen af sådanne selskaber, personsammenslutninger eller juridiske personer som kapitalselskaber »med hensyn til opkrævning af kapitaltilførselsafgift« i henhold til artikel 4, stk. 1, litra g), […] og artikel 4, stk. 3, litra b), [i direktiv 69/335] […] at førstnævnte medlemsstat har givet afkald på opkrævning af kapitaltilførselsafgift, idet den har ophævet det relevante nationale retsgrundlag?

2)      Forbyder artikel 7, stk. 2, i [direktiv 69/335], at en medlemsstat, hvortil et kapitalselskab forlægger sædet for sin egentlige ledelse, opkræver kapitaltilførselsafgift i anledning af denne forlæggelse af de i artikel 4, stk. 1, litra a) og g), i direktiv 69/335 anførte dispositioner, såfremt disse fandt sted på et tidspunkt, hvor sædet for kapitalselskabets egentlige ledelse befandt sig i en medlemsstat, der inden kapitalselskabets stiftelse har givet afkald på opkrævning af kapitaltilførselsafgift, idet den har ophævet det relevante nationale retsgrundlag?«

 Om de præjudicielle spørgsmål

17     Den forelæggende ret ønsker med sine præjudicielle spørgsmål, der behandles samlet, nærmere bestemt oplyst, om den omstændighed, at en medlemsstat har givet afkald på opkrævning af kapitaltilførselsafgift, er til hinder for, at et selskab kvalificeres som kapitalselskab »med hensyn til opkrævning af kapitaltilførselsafgift« i henhold til artikel 4, stk. 1, litra g), i direktiv 69/335, når sædet for dets egentlige ledelse forlægges fra denne medlemsstat til en anden medlemsstat, hvor denne afgift stadig opkræves.

18     Det skal indledningsvis præciseres, at spørgsmålet, om registreringen af selskabet Bausoftware i selskabsregistret for Republikken Østrig den 9. september 1999 og betalingen af de 102 mio. ATS, som Nemetschek indskød i selskabet den 16. september 1999, kan kvalificeres som stiftelse af et kapitalselskab eller som udvidelse af kapitalen i et kapitalselskab, der som sådan er undergivet kapitaltilførselsafgiften i henhold til artikel 4, stk. 1, litra a) eller litra c), i direktiv 69/335, ikke er genstand for Domstolens prøvelse.

19     Det fremgår desuden af fast retspraksis, at bedømmelsen af de faktiske omstændigheder inden for rammerne af den i artikel 234 EF omhandlede procedure, som er baseret på en klar adskillelse mellem de nationale retters og Domstolens funktioner, henhører under den nationale rets kompetence (dom af 15.11.1979, sag 36/79, Denkavit Futtermittel, Sml. s. 3439, præmis 12, og af 15.5.2003, sag C-282/00, RAR, Sml. I, s. 4741, præmis 46). Domstolens gennemgang er således baseret på den forelæggende rets konstateringer, hvorefter omstændigheder som dem, der er anført i denne doms præmis 11-14, udgør en forlæggelse fra en medlemsstat til en anden af sædet for den egentlige ledelse.

20     Det fremgår af forelæggelsesafgørelsen, at det i hovedsagen omhandlede selskab er et østrigsk Gesellschaft mit beschränkter Haftung, dvs. et anpartsselskab.

21     Det fremgår derudover af artikel 3, stk. 1, i direktiv 69/335, som er gengivet i præmis 4 i denne dom, at denne bestemmelse fastsætter bindende og ensartet for alle medlemsstater de selskaber, der skal anses for kapitalselskaber i direktiv 69/335’s forstand.

22     Direktivets artikel 4, stk. 1, fastlægger desuden de dispositioner, der er undergivet kapitaltilførselsafgiften.

23     Hvad angår forlæggelse af sædet for den egentlige ledelse bestemmer artikel 4, stk. 1, litra g), i direktiv 69/335, at »forlæggelse fra en medlemsstat til en anden medlemsstat af sædet for den egentlige ledelse for et selskab, en personsammenslutning eller en juridisk person, når vedkommende selskab, personsammenslutning eller juridiske person med hensyn til opkrævning af kapitaltilførselsafgift i sidstnævnte stat anses for et kapitalselskab, men derimod ikke anses for et kapitalselskab i førstnævnte medlemsstat«, er undergivet kapitaltilførselsafgiften.

24     Det fremgår derimod af direktivets artikel 4, stk. 3, litra b), at »forlæggelse fra en medlemsstat til en anden af sædet for den egentlige ledelse eller det vedtægtsmæssige hjemsted for et selskab, en personsammenslutning eller en juridisk person, når det pågældende selskab, personsammenslutningen eller den juridiske person med hensyn til opkrævning af kapitaltilførselsafgift anses for kapitalselskab i begge stater« ikke udgør stiftelse af et kapitalselskab som omhandlet i artikel 4, stk. 1, litra a).

25     Heraf følger, at for at en sådan disposition kan være undergivet kapitaltilførselsafgiften i bestemmelsesmedlemsstaten, må det omhandlede selskab med hensyn til opkrævning af kapitaltilførselsafgift ikke anses for et kapitalselskab i oprindelsesmedlemsstaten.

26     De medlemsstater, som har indgivet aflæg for Domstolen, har gjort gældende, at når et selskab ikke er blevet pålagt kapitaltilførselsafgift i oprindelsesmedlemsstaten, fordi afgiften er afskaffet i denne medlemsstat, anses selskabet med hensyn til opkrævning af kapitaltilførselsafgift dermed ikke for et kapitalselskab i denne stat, og det opfylder dermed betingelserne i artikel 4, stk. 1, litra g), i direktiv 69/335.

27     En sådan vurdering kan imidlertid ikke lægges til grund, eftersom den vil give kvalificeringen som kapitalselskab efter national ret fortrin for den kvalificering, der følger af direktiv 69/335.

28     Som anført i denne doms præmis 21, opregner artikel 3, stk. 1, i direktiv 69/335 bindende og ensartet for alle medlemsstater de selskaber, der skal anses for kapitalselskaber i direktivets forstand.

29     Når et selskab således har en af de juridiske former, som er omhandlet i artikel 3, stk. 1, skal det anses for et kapitalselskab i direktiv 69/335's forstand, og det kan derfor ikke pålægges kapitaltilførselsafgift ved forlæggelse af sædet for dets egentlige ledelse fra en medlemsstat til en anden på grund af den omstændighed, at det ikke anses for et kapitalselskab i oprindelsesmedlemsstaten.

30     Det skal tilføjes, at en sådan forskel med hensyn til kvalificeringen, som bevirker, at artikel 4, stk. 1, litra g), i direktiv 69/335 finder anvendelse, derimod er mulig, når det drejer sig om selskaber, der er anført i direktivets artikel 3, stk. 2.

31     Ved at fastsætte, at »[v]ed anvendelsen af [direktiv 69/335] er alle andre selskaber, personsammenslutninger eller juridiske personer, der har et erhvervsformål, ligestillet med kapitalselskaber«, gør denne bestemmelse det imidlertid muligt for medlemsstaterne med hensyn til opkrævning af kapitaltilførselsafgift at undlade at betragte sådanne ligestillede selskaber, personsammenslutninger eller juridiske personer som kapitalselskaber.

32     Det skøn, som medlemsstaterne er indrømmet, og som ikke foreligger for så vidt angår de artikel 3, stk. 1, anførte selskaber, kan således medføre, at en bestemt selskabsform kvalificeres som kapitalselskab i én medlemsstat, men ikke i en anden. I tilfælde af en sådan forskel med hensyn til kvalificeringen er forlæggelsen af sædet for et selskabs egentlige ledelse omfattet af anvendelsesområdet for artikel 4, stk. 1, litra g), i direktiv 69/335.

33     Desuden har Domstolen allerede fastslået, at den omstændighed, at afgiftspligtskriteriet i oprindelsesmedlemsstaten har forrang for kriteriet om kvalificering som kapitalselskaber i artikel 4, stk. 1, litra g), i direktiv 69/335, er i strid med direktivets bestemmelser, for så vidt som det tillader, at der opkræves afgift på kapitaltilførsel i situationer, hvor det ikke er foreskrevet i direktivet (jf. i denne retning dom af 7.6.2007, sag C-178/05, Kommissionen mod Grækenland, endnu ikke trykt i Samling af Afgørelser, præmis 26-30).

34     Endvidere fremgår det af Domstolens praksis, at selv om medlemsstaterne i medfør af artikel 7, stk. 2, i direktiv 69/335 har ret til at fritage indskud i selskaber for kapitaltilførselsafgift, medfører fritagelsen ikke, at andre medlemsstater har ret til at opkræve afgift af disse indskud (jf. i denne retning dom af 12.1.2006, sag C-494/03, Senior Engineering Investments, Sml. I, s. 525, præmis 43).

35     Den omstændighed, at en medlemsstat har benyttet den i artikel 7, stk. 2, i direktiv 69/335 fastsatte mulighed for at ophæve kapitaltilførselsafgiften, indebærer ikke, når sædet for den egentlige ledelse i et kapitalselskab forlægges fra en medlemsstat til en anden medlemsstat, at sidstnævnte automatisk kan undergive denne disposition kapitaltilførselsafgift.

36     Det følger af det ovenfor anførte, at artikel 4, stk. 1, litra g), og artikel 4, stk. 3, litra b), i direktiv 69/335 skal fortolkes således, at den omstændighed, at en medlemsstat har givet afkald på opkrævning af kapitaltilførselsafgift, ikke er til hinder for, at et selskab, som tilhører en af de i direktivets artikel 3, stk. 1, litra a), nævnte kategorier, kvalificeres som kapitalselskab med hensyn til opkrævning af kapitaltilførselsafgift i henhold til direktivets artikel 4, stk. 1, litra g), når sædet for dets egentlige ledelse forlægges fra denne medlemsstat til en anden medlemsstat, hvor denne afgift stadig opkræves.

37     I betragtning af denne fortolkning skal det tilføjes, at spørgsmålet om en eventuel skatteunddragelse som følge af den således fortolkede retsstridige anvendelse af bestemmelserne i direktiv 69/335 er blevet rejst under retsforhandlingerne for Domstolen.

38     Det bemærkes, at selv om den forelæggende ret på det formelle plan har begrænset sine spørgsmål til fortolkningen af artikel 4, stk. 1, litra g), og artikel 4, stk. 3, litra b), samt artikel 7, stk. 2, i direktiv 69/335, er en sådan omstændighed ikke til hinder for, at Domstolen oplyser den om alle de momenter angående fortolkningen af fællesskabsretten, som kan være til nytte ved afgørelsen af den sag, som verserer for den, uanset om den henviser til dem i sine spørgsmål (jf. i denne retning dom af 12.12.1990, sag C-241/89, SARPP, Sml. I, s. 4695, præmis 8, af 4.3.1999, sag C-87/97, Consorzio per la tutela del formaggio Gorgonzola, Sml. I, s. 1301, præmis 16, og af 26.4.2007, sag C-392/05, Alevizos, endnu ikke trykt i Samling af Afgørelser, præmis 64).

39     Det skal derfor undersøges, om den fortolkning af artikel 4, stk. 1, litra g), og artikel 4, stk. 3, litra b), i direktiv 69/335, som er anlagt i denne doms præmis 36, kan bidrage til en retsstridig anvendelse af fællesskabsretten med henblik på at omgå bestemmelser i national lovgivning som de i hovedsagen omhandlede.

40     Det skal for det første bemærkes, at direktiv 69/335 ikke indeholder særlige bestemmelser, der har til formål at forebygge risikoen for skatteunddragelse.

41     Domstolen har imidlertid fastslået, at anvendelsen af Fællesskabets retsforskrifter ikke kan udvides til at dække erhvervsdrivendes retsstridige transaktioner, dvs. transaktioner, som ikke har fundet sted som led i almindelige kommercielle transaktioner, men alene har haft til formål retsstridigt at opnå fordele hjemlet i fællesskabsretten (jf. dom af 21.2.2006, sag C-255/02, Halifax m.fl., Sml. I, s. 1609, præmis 69).

42     Den beskyttelse, som følger af fællesskabsretten, er således ikke knyttet til situationer, hvor et retssubjekt, en fysisk eller juridisk person, har til hensigt retsstridigt eller svigagtigt at påberåbe sig fællesskabsbestemmelser alene med det formål at unddrage sig en medlemsstats lovgivning.

43     Den omstændighed, at et selskab er blevet oprettet i en given medlemsstat med det formål at drage fordel af en mere fordelagtig lovgivning, er ikke i sig selv tilstrækkelig til at konkludere, at der foreligger retsstridig anvendelse af Fællesskabets retsforskrifter.

44     Stiftelse af et selskab i en medlemsstat inden for rammerne af rent kunstige arrangementer, der ikke bygger på nogen økonomisk realitet, og som har til formål at undgå den normalt skyldige skat, ligger ikke desto mindre uden for den beskyttelse, som direktiv 69/335 skal yde de heri anførte selskaber.

45     Dette indebærer, at de konsekvenser, der følger af fortolkningen af artikel 4, stk. 1, litra g), og artikel 4, stk. 3, litra b), i direktiv 69/335, og som er anført i denne doms præmis 36, ikke må begunstige adfærd, som er kendetegnet ved kunstige arrangementer, der alene har til formål at opnå en skattemæssig fordel.

46     Det tilkommer derfor den forelæggende ret at efterprøve, om omstændighederne i hovedsagen indeholder objektive forhold, der udgør en sådan retsstridig adfærd.

47     Under disse omstændigheder skal de præjudicielle spørgsmål besvares med, at artikel 4, stk. 1, litra g), og artikel 4, stk. 3, litra b), i direktiv 69/335 skal fortolkes således, at den omstændighed, at en medlemsstat har givet afkald på opkrævning af kapitaltilførselsafgift, ikke er til hinder for, at et selskab, som tilhører en af de i direktivets artikel 3, stk. 1, litra a), nævnte kategorier, kvalificeres som kapitalselskab med hensyn til opkrævning af kapitaltilførselsafgift i henhold til direktivets artikel 4, stk. 1, litra g), når sædet for dets egentlige ledelse forlægges fra denne medlemsstat til en anden medlemsstat, hvor denne afgift stadig opkræves. En sådan fortolkning kan imidlertid ikke begunstige adfærd, som er kendetegnet ved kunstige arrangementer, der alene har til formål at opnå en skattemæssig fordel. Det tilkommer den forelæggende ret at efterprøve, om omstændighederne i hovedsagen indeholder objektive forhold, der udgør en sådan retsstridig adfærd.

 Sagens omkostninger

48     Da sagens behandling i forhold til hovedsagens parter udgør et led i den sag, der verserer for den forelæggende ret, tilkommer det denne at træffe afgørelse om sagens omkostninger. Bortset fra nævnte parters udgifter kan de udgifter, som er afholdt i forbindelse med afgivelse af indlæg for Domstolen, ikke erstattes.

På grundlag af disse præmisser kender Domstolen (Fjerde Afdeling) for ret:

Artikel 4, stk. 1, litra g), og artikel 4, stk. 3, litra b), i Rådets direktiv 69/335/EØF af 17. juli 1969 om kapitaltilførselsafgifter, som ændret ved Rådets direktiv 85/303/EØF af 10. juni 1985 og ved akten vedrørende vilkårene for Republikken Østrigs, Republikken Finlands og Kongeriget Sveriges tiltrædelse og tilpasningerne af de traktater, der danner grundlag for Den Europæiske Union, skal fortolkes således, at den omstændighed, at en medlemsstat har givet afkald på opkrævning af kapitaltilførselsafgift, ikke er til hinder for, at et selskab, som tilhører en af de i direktivets artikel 3, stk. 1, litra a), nævnte kategorier, kvalificeres som kapitalselskab med hensyn til opkrævning af kapitaltilførselsafgift i henhold til direktivets artikel 4, stk. 1, litra g), når sædet for dets egentlige ledelse forlægges fra denne medlemsstat til en anden medlemsstat, hvor denne afgift stadig opkræves. En sådan fortolkning kan imidlertid ikke begunstige adfærd, som er kendetegnet ved kunstige arrangementer, der alene har til formål at opnå en skattemæssig fordel. Det tilkommer den forelæggende ret at efterprøve, om omstændighederne i hovedsagen indeholder objektive forhold, der udgør en sådan retsstridig adfærd.

Underskrifter

---

* Processprog: tysk.