Sag C-464/12

ATP Pension Service A/S

mod

Skatteministeriet

(anmodning om præjudiciel afgørelse indgivet af Østre Landsret)

»Sjette momsdirektiv — fritagelser — artikel 13, punkt B, litra d), nr. 3) og 6) — investeringsforeninger — arbejdsmarkedsrelaterede pensionsordninger — forvaltning — transaktioner vedrørende anbringelse af midler, kontokurantkonti, betalinger, overførsler«

Sammendrag – Domstolens dom (Femte Afdeling) af 13. marts 2014

1. Harmonisering af afgiftslovgivningerne – det fælles merværdiafgiftssystem – fritagelser – forvaltning af investeringsforeninger – anvendelsesområde – pensionskasser – betingelser

   [Rådets direktiv 77/388, art. 13, punkt B, litra d), nr. 6)]

2. Harmonisering af afgiftslovgivningerne – det fælles merværdiafgiftssystem – fritagelser – forvaltning af investeringsforeninger – begreb – tjenesteydelser, hvorved rettighederne for pensionskunder i pensionskasser realiseres – regnskabsmæssige ydelser – omfattet

   [Rådets direktiv 77/388, art. 13, punkt B, litra d), nr. 6); Rådets direktiv 85/611, bilag II]

3. Harmonisering af afgiftslovgivningerne – det fælles merværdiafgiftssystem – fritagelser – banktransaktioner – tjenesteydelser, hvorved rettighederne for pensionskunder i pensionskasser realiseres

   [Rådets direktiv 77/388, art. 13, punkt B, litra d), nr. 3)]

1.  Artikel 13, punkt B, litra d), nr. 6), i sjette direktiv 77/388 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsætningsafgifter skal fortolkes således, at pensionskasser kan være omfattet af denne bestemmelse, når de finansieres af de personer, der skal have pensionerne udbetalt, når opsparingen investeres ud fra princippet om risikospredning, og når investeringsrisikoen bæres af pensionskunderne. Det har i denne henseende ingen betydning, at bidragene indbetales af arbejdsgiveren, at størrelsen af indbetalingerne beror på kollektive aftaler mellem arbejdsmarkedets organisationer, at måden, hvorpå pensionsopsparingen udbetales, kan variere, at bidragene er fradragsberettigede i henhold til reglerne om indkomstskat, eller at det er muligt at supplere pensionen med et sekundært forsikringselement.

   I denne henseende ændrer den omstændighed, at størrelsen af indbetalingerne til pensionskassen beror på kollektive aftaler mellem arbejdsmarkedets organisationer, ikke ved, at bidraget betales af arbejdstageren, eller i det mindste i dennes navn og på dennes vegne, eller ved, at arbejdstageren får afkastet af sine investeringer, ligesom den pågældende bærer risikoen herved. Den måde, hvorpå pensionskunderne får udbetalt deres opsparing på pensionstidspunktet, hvad enten det er i form af en kapitalpension eller en livrente, berører heller ikke de væsentlige elementer ved den opsparing, der er foretaget i pensionskassen. Det drejer sig således om en forskel i metoden til beregning af opsparingen, og skift mellem de forskellige muligheder kan ganske enkelt ske ved en finansiel transaktion.

   (jf. præmis 54, 55 og 59 samt domskonkl. 1)

2.  Artikel 13, punkt B, litra d), nr. 6), i sjette direktiv 77/388 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsætningsafgifter skal fortolkes således, at begrebet »forvaltning af investeringsforeninger« i denne bestemmelses forstand omfatter tjenesteydelser, hvorved et institut realiserer rettighederne for pensionskunder i en pensionskasse ved at oprette konti og ved at tilskrive de indbetalte bidrag på pensionskundernes konti i pensionsordningens system. Begrebet omfatter ligeledes regnskabsmæssige ydelser og ydelser vedrørende kontooplysninger, såsom dem, der er omhandlet i bilag II til direktiv 85/611 om samordning af love og administrative bestemmelser om visse institutter for kollektiv investering i værdipapirer (investeringsinstitutter), som ændret ved direktiv 2001/107 og 2001/108.

   Det er nemlig ifølge ordlyden af sjette direktivs artikel 13, punkt B, litra d), nr. 6), i princippet ikke udelukket, at forvaltning af investeringsforeninger kan anses for at bestå af flere særskilte tjenesteydelser, der således kan være omfattet af begrebet »forvaltning af investeringsforeninger« som omhandlet i denne bestemmelse, og som dermed er omfattet af den fritagelse, der er fastsat heri, selv om de leveres af en tredjepartsadministrator.

   Hvad særligt angår de tjenesteydelser vedrørende forvaltning, som leveres af en tredjepartsadministrator, skal disse transaktioner set under ét udgøre en særskilt helhed samt udgøre specifikke og væsentlige elementer for forvaltningen af investeringsforeninger. Specifikke opgaver for institutterne for kollektiv investering udgøres – foruden de opgaver, som er knyttet til porteføljeforvaltning – af de opgaver, der er knyttet til administrationen af institutterne for kollektiv investering selv, såsom de opgaver, der er nævnt i bilag II til direktiv 85/611 under overskriften »Administration«.

   Den omstændighed, at tjenesteydelser ikke er opregnet i bilag II til direktiv 85/611, er imidlertid ikke til hinder for, at de bliver henført til den kategori af specifikke ydelser, der henhører under forvaltning af investeringsforeninger, idet nævnte direktivs artikel 5, stk. 2, selv fremhæver, at listen i bilaget ikke er udtømmende.

   Den omstændighed, at de tjenesteydelser, der leveres af tredjemand, ikke medfører en ændring af foreningens juridiske og finansielle situation, er endvidere ikke til hinder for, at de er omfattet af begrebet »forvaltning« af en investeringsforening. Såfremt disse ydelser pålægges merværdiafgift, når de ydes af tredjemand, indebærer det, at de pensionskasser, der har valgt selv at tilskrive de bidrag, der indbetales af pensionskunderne, begunstiges i forhold til de pensionskasser, der har valgt at benytte sig af tredjemand, også selv om en underentreprise af disse ydelser kan frembyde effektivitetsfordele for pensionskasserne og dermed for deres kunder.

   (jf. præmis 63-67, 69, 72 og 76 samt domskonkl. 2)

3.  Artikel 13, punkt B, litra d), nr. 3), i sjette direktiv 77/388 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsætningsafgifter skal fortolkes således, at den fritagelse for merværdiafgift for transaktioner vedrørende betalinger og overførsler, der er fastsat i bestemmelsen, finder anvendelse på tjenesteydelser, hvorved et institut realiserer rettighederne for pensionskunder i en pensionskasse ved at oprette konti til disse kunder i pensionsordningens system og ved at tilskrive disse kunders bidrag på deres konti, samt på transaktioner, der er sekundære i forhold til disse tjenesteydelser, eller som sammen med disse udgør én enkelt økonomisk ydelse.

   En betalingsoverførsel er nemlig en transaktion, der består i at udføre en ordre om overførsel af et beløb fra én bankkonto til en anden. Den er navnlig karakteriseret ved, at den medfører en ændring af det retlige og økonomiske forhold dels mellem ordregiver og beløbsmodtager, dels mellem disse to og deres respektive pengeinstitutter og, eventuelt, mellem pengeinstitutterne indbyrdes. Den transaktion, der medfører den pågældende ændring, er i øvrigt den blotte overførsel af beløb mellem konti, uanset årsagen.

   Denne fortolkning omhandler imidlertid ikke måden, hvorpå overførsler kan foretages, idet disse kan foretages ved posteringer. Dette vil være tilfældet for overførsler mellem kunder i det samme pengeinstitut eller mellem konti, der tilhører samme person, da denne person både vil være ordregiver og beløbsmodtager.

   (jf. præmis 79, 80 og 85 samt domskonkl. 3)