61991J0208

++++

Fiskale bestemmelser ° harmonisering af lovgivningerne ° omsaetningsafgift ° det faelles mervaerdiafgiftssystem ° forbud mod national afgift, der har karakter af omsaetningsafgift ° genstand ° begrebet "omsaetningsafgift" ° raekkevidde ° national afgift af samme art som en fransk registreringsafgift ° ikke omfattet

(Raadets direktiv 77/388, art. 33)

Selv om formaalet med artikel 33 i sjette direktiv 77/388 er at undgaa, at der indfoeres skatter og afgifter, der bringer det faelles mervaerdiafgiftssystems funktion i fare, fordi de paalaegges omsaetningen af varer og tjenesteydelser paa tilsvarende maade som moms, er bestemmelsen ikke til hinder for opretholdelse eller indfoerelse af andre former for skatter eller afgifter, herunder indregistreringsafgifter, der ikke frembyder en mervaerdiafgifts vaesentligste kendetegn.

Heraf foelger, at ovennaevnte artikel skal fortolkes saaledes, at den ikke er til hinder for, at der indfoeres eller opretholdes en national afgift af samme art som den franske indregistreringsafgift, der opkraeves i forbindelse med erhvervelse af byggegrunde, saafremt en forpligtelse i henhold til de nationale bestemmelser til at bygge inden for en given frist ikke overholdes. En saadan registreringsafgift udgoer nemlig ikke en generel skat, idet den ikke finder anvendelse paa produktions- og distributionsprocessen, eftersom den udelukkende opkraeves, naar den faste ejendom indgaar i den endelige forbrugers formue, idet der ikke kan ske fradrag af afgifter af samme art, som er betalt i foregaaende led, og idet opkraevningen af afgiften ikke sker paa grundlag af vaerditilvaeksten, men hviler paa godets samlede vaerdi.

1 Ved kendelse af 7. maj 1991 indgaaet til Domstolen den 2. august s.aa. har Tribunal de grande instance de Nantes (Frankrig) i medfoer af EOEF-traktatens artikel 177 forelagt Domstolen et praejudicielt spoergsmaal vedroerende fortolkningen af artikel 33 i Raadets sjette direktiv af 17. maj 1977 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsaetningsafgifter ° Det faelles mervaerdiafgiftssystem: ensartet beregningsgrundlag (EFT L 145, s. 1, herefter benaevnt "sjette direktiv").

2 Spoergsmaalet er rejst under en sag mellem R. Beaulande og direktoeren for skatte- og afgiftsmyndighederne, services fiscaux i Loire Atlantique, vedroerende registreringsafgift af en byggegrund.

3 Det fremgaar af sagen, at Beaulande den 16. januar 1980 erhvervede et hus i Nantes, betinget af, at han skulle rive det ned og inden for en frist paa fire aar opfoere en beboelsesejendom paa grunden.

4 Erhvervelsen var i henhold til artikel 257 i code général francais des impôts (herefter benaevnt "CGI") omfattet af reglerne om mervaerdiafgift af fast ejendom, og da Beaulande havde erlagt denne afgift, blev han i henhold til artikel 691 i CGI fritaget for betaling af registreringsafgift. Efter denne bestemmelse er erhvervelse af ubebyggede grunde eller grunde, hvorpaa der staar bygninger, som skal rives ned, fritaget for registreringsafgift, saafremt der betales mervaerdiafgift, og herved er det en betingelse, at overdragelsesdokumentet indeholder en forpligtelse til at opfoere en fast ejendom inden for en frist paa fire aar regnet fra dokumentets dato, og at erhververen dokumenterer, at arbejdet er udfoert inden udloebet af denne frist.

5 Artikel 1840 G b i CGI fastslaar, at praesteres den i artikel 691 hjemlede dokumentation ikke, skal erhververen paa foerste anfordring erlaegge den registreringsafgift, som han havde vaeret fritaget for, og derudover en tillaegsafgift paa 6%. Dog kan den mervaerdiafgift, som blev erlagt ved koebet, og som endnu ikke er fratrukket, fratraekkes registreringsafgiften.

6 Da bygningen endnu ikke var blevet opfoert inden udloebet af den foreskrevne frist, afkraevede skattemyndighederne i henhold til artikel 1840 G b i CGI Beaulande de skyldige afgifter.

7 Beaulande paaklagede opkraevningen til services fiscaux i Loire Atlantique, men fik afslag, hvorpaa han den 14. september 1989 anlagde sag mod denne myndighed ved Tribunal de grande instance de Nantes. Til stoette for sagen, hvori han nedlagde paastand om annullation af opkraevningen, gjorde han bl.a. gaeldende, at den registreringsafgift, som afkraeves ham, har karakter af en omsaetningsafgift, saaledes at dens forekomst samtidig med opkraevning af moms i forbindelse med samme omsaetning netop udgoer en overtraedelse af artikel 33 i sjette direktiv.

8 Tribunal de grande instance de Nantes fandt, at sagens udfald afhaenger af fortolkningen af sjette direktiv, hvorfor den har stillet Domstolen foelgende praejudicielle spoergsmaal:

"Har registreringsafgifter, som opkraeves i forbindelse med erhvervelse af byggegrunde, saafremt forpligtelsen til at bygge inden for en periode af fire aar, som eventuelt kan forlaenges, ikke overholdes, og som staar i forhold til bygningens vaerdi, karakter af omsaetningsafgift, og er de derfor i henseende til artikel 33 i Raadets sjette direktiv af 17. maj 1977 uforenelige med den moms, som opkraeves paa erhvervelsestidspunktet?"

9 Hvad naermere angaar sagens faktiske omstaendigheder, retsforhandlingernes forloeb samt parternes anbringender og argumenter henvises til retsmoederapporten. Disse omstaendigheder omtales derfor kun i det foelgende i det omfang, det er noedvendigt for forstaaelsen af Domstolens argumentation.

10 Med det praejudicielle spoergsmaal oenskes der i det vaesentlige oplyst, om artikel 33 i sjette direktiv er til hinder for indfoerelse eller opretholdelse af en national afgift, som fremtraeder som en registreringsafgift, der opkraeves ved erhvervelsen af byggegrunde, naar den forpligtelse til at opfoere en bygning inden for en frist, som er fastsat i de relevante nationale regler, ikke opfyldes.

11 Foerst bemaerkes, at artikel 33 i sjette direktiv bestemmer: "Med forbehold af andre faellesskabsbestemmelser er bestemmelserne i dette direktiv ikke til hinder for, at en medlemsstat opretholder eller indfoerer afgifter paa forsikringskontrakter og paa spil og vaeddemaal, punktafgifter, indregistreringsafgifter og i det hele taget alle former for skatter og afgifter, der ikke har karakter af omsaetningsafgift."

12 Der er dernaest grund til at henlede opmaerksomheden paa, at i henhold til Domstolens faste praksis (jf. senest dom af 7.5.1992, sag C-347/90, Bozzi, Sml. I, s. 2947, praemis 9) er det den ovennaevnte artikel 33' s formaal at forhindre, at der indfoeres skatter og afgifter, der bringer det faelles mervaerdiafgiftssystems funktion i fare, fordi de paalaegges omsaetningen af varer og tjenesteydelser paa tilsvarende maade som moms. Skatter og afgifter, der har momsens vaesentligste kendetegn, maa under alle omstaendigheder anses for at ramme omsaetningen af varer og tjenesteydelser paa tilsvarende maade som moms.

13 Det fremgaar heraf, at artikel 33 i sjette direktiv ikke er til hinder for opretholdelse eller indfoerelse af indregistreringsafgifter eller andre former for skatter eller afgifter, der ikke frembyder en mervaerdiafgifts vaesentligste kendetegn.

14 Med hensyn til disse kendetegn bemaerkes, at ° som Domstolen allerede har fastslaaet ved adskillige lejligheder (jf. bl.a. dom af 3.3.1988, sag 252/86, Bergandi, Sml. s. 1343, praemis 15, af 13.7.1989, forenede sager 93/88 og 94/88, Wisselink, Sml. s. 2671, praemis 18, af 19.3.1991, sag C-109/90, Giant, Sml. I, s. 1385, praemis 11 og 12, af 31.3.1992, sag C-200/90, Dansk Denkavit, Sml. I, s. 2217, praemis 11, og foernaevnte dom i Bozzi-sagen, praemis 12) ° anvendes mervaerdiafgift generelt paa transaktioner vedroerende varer eller tjenesteydelser; den er proportional med prisen paa disse goder og disse tjenesteydelser; den opkraeves i hvert led af produktions- og omsaetningsforloebet; endelig finder den anvendelse paa varernes og tjenesteydelsernes mervaerdi, idet den afgift, der skal betales ved en transaktion, beregnes efter fradrag af den afgift, der blev betalt i det forudgaaende led.

15 Det kan dernaest fastslaas, at en afgift som den, den nationale ret omhandler, ikke har momsens ovennaevnte kendetegn.

16 Saaledes udgoer registreringsafgifter som dem, der beskrives af den nationale ret, ikke en generel skat, eftersom de kun vedroerer fast ejendom, som overdrages mod vederlag, og hvis overdragelse giver anledning til visse formaliteter. Saadanne afgifter har derfor ikke til formaal at ramme samtlige oekonomiske transaktioner i den paagaeldende medlemsstat.

17 For det andet er der ikke tale om en produktions- og distributionsproces, eftersom registreringsafgifterne opkraeves udelukkende, naar den faste ejendom indgaar i den endelige forbrugers formue. Hertil kommer, at der ikke kan ske fradrag af afgifter af samme art, som er betalt i foregaaende led.

18 Endelig sker opkraevningen af saadanne afgifter ikke paa grundlag af vaerditilvaeksten, men hviler paa godets samlede vaerdi.

19 Det spoergsmaal, som stilles af Tribunal de grande instance de Nantes, kan derfor besvares med, at artikel 33 i sjette direktiv skal fortolkes saaledes, at den ikke er til hinder for, at der indfoeres eller opretholdes en national afgift, som fremtraeder som en registreringsafgift, der paalaegges erhververen af en byggegrund i tilfaelde af, at en forpligtelse til at bygge inden for den i de nationale regler fastsatte frist ikke opfyldes.

Sagens omkostninger

20 De udgifter, der er afholdt af den franske regering og af Kommissionen for De Europaeiske Faellesskaber, der har afgivet indlaeg for Domstolen, kan ikke erstattes. Da sagens behandling i forhold til hovedsagens parter udgoer et led i en sag, som verserer for den nationale ret, tilkommer det denne at traeffe afgoerelse om sagens omkostninger.

Paa grundlag af disse praemisser

kender

DOMSTOLEN (Fjerde Afdeling)

vedroerende det spoergsmaal, der er forelagt af Tribunal de grande instance de Nantes ved kendelse af 7. maj 1991, for ret:

Sjette direktivs artikel 33 skal fortolkes saaledes, at den ikke er til hinder for, at der indfoeres eller opretholdes en national afgift i form af en registreringsafgift, som opkraeves i forbindelse med erhvervelse af byggegrunde, saafremt en forpligtelse i henhold til de nationale bestemmelser til at bygge inden for en periode af fire aar ikke overholdes.