—

za MVM Magyar Villamos Művek Zrt. Sz. Vámosi-Nagyem a P. Vaszarim, ügyvédek,

—

za maďarskou vládu M. Bórou, G. Koósem a M. Z. Fehérem, jako zmocněnci,

—

za vládu Spojeného království J. Kraehling, jako zmocněnkyní, ve spolupráci s H. L. McCarthy, solicitor,

—

za Evropskou komisi V. Bottkou a L. Lozano Palacios, jako zmocněnci,

1

Žádost o rozhodnutí o předběžné otázce se týká výkladu článků 2, 9, 26, 167, 168 a 173 směrnice Rady 2006/112/ES ze dne 28. listopadu 2006 o společném systému daně z přidané hodnoty (Úř. věst. 2006, L 347, s. 1).

2

Tato žádost byla předložena v rámci sporu mezi MVM Magyar Villamos Művek Zrt. a Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebviteli Igazgatósága (Vrchní ředitelství státní správy daní a cel, Maďarsko, dále jen „daňová správa“) ve věci nároku MVM na odpočet daně z přidané hodnoty (dále jen „DPH“), kterou byly na vstupu zatíženy služby pořízené ve prospěch jejích dceřiných společností.

3

Článek 2 odst. 1 směrnice 2006/112 stanoví:

„Předmětem DPH jsou tato plnění:

[…]

[…]“

4

Podle čl. 9 odst. 1 této směrnice:

„ ‚Osobou povinnou k dani‘ se rozumí jakákoliv osoba, která na jakémkoli místě vykonává samostatně ekonomickou činnost, a to bez ohledu na účel nebo výsledky této činnosti.

‚Ekonomickou činností‘ se rozumí veškerá činnost výrobců, obchodníků a osob poskytujících služby, včetně těžební činnosti, zemědělské výroby a výkonu svobodných a jiných obdobných povolání. Za ekonomickou činnost se považuje zejména využívání hmotného nebo nehmotného majetku za účelem získávání pravidelného příjmu z něj.“

5

Článek 26 odst. 1 uvedené směrnice uvádí:

„Za poskytnutí služby za úplatu se považují tato plnění:

[…]

6

Podle článku 167 téže směrnice:

„Nárok na odpočet daně vzniká okamžikem vzniku daňové povinnosti z odpočitatelné daně.“

7

Článek 168 směrnice 2006/112 zní:

„Jsou-li zboží a služby použity pro účely zdaněných plnění osoby povinné dani, má tato osoba nárok ve členském státě, v němž tato plnění uskutečňuje, odpočíst od daně, kterou je povinna odvést, tyto částky:

[…]“

8

Článek 173 odst. 1 této směrnice stanoví:

„V případě zboží a služeb, které osoba povinná k dani používá jak pro plnění, u nichž je daň odpočitatelná podle článků 168, 169 a 170, tak i pro plnění, u nichž daň odpočitatelná není, je odpočitatelný jen podíl daně připadající na hodnotu prvního druhu plnění.

[…]“

9

Ustanovení § 2, 6, 14, 119, 120 a 123 az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény (zákon č. CXXVII z roku 2007 o DPH) provádějí do maďarského právního řádu články 2, 9, 26, 167, 168 a 173 směrnice 2006/112. Znění těchto ustanovení vnitrostátního práva je v podstatě totožné se zněním článků uvedené směrnice, kterou provádějí.

10

MVM je obchodní společností ve vlastnictví státu, která působí v odvětví energetiky. Pronajímá elektrárny a optické mřížky. Současně vlastní několik společností zabývajících se převážně výrobou a distribucí elektrické energie.

11

Uzavřením „ovládací“ smlouvy na základě maďarského práva vytvořila MVM se svými dceřinými společnostmi uznanou skupinu společností podle téhož práva (dále jen „skupina“). Zřízením takovéto skupiny nicméně nevznikla nová právnická osoba a členům skupiny byla ponechána jejich právní subjektivita. Tito členové mimoto neuplatnili daňový režim skupiny podléhající DPH.

12

Spor v původním řízení se týká rozhodnutí daňové správy, jež bylo přijato po provedení kontroly přiznání MVM k DPH za období let 2008 až 2010.

13

Během tohoto období byla MVM pověřena strategickým řízením skupiny. K tomuto účelu využívala právních služeb, služeb spočívajících v řízení podniku a služeb v oblasti vztahů s veřejností, a to jak ve svůj vlastní prospěch, neboť tyto služby byly poskytovány v rámci její činnosti, podléhající jako takové DPH, která souvisela s pronájmem elektráren a optických mřížek, tak i ve prospěch celé skupiny a jednotlivých členů skupiny. Společnost MVM prováděla odpočet DPH týkající se všech těchto služeb. Až na několik výjimek však MVM svým dceřiným společnostem uvedené služby neúčtovala, a to i když tyto služby byly využity v zájmu celé skupiny nebo přímo souvisely se zdaněnou činností ostatních členů této skupiny. Společnost MVM neúčtovala ani celkové odměny za strategické řízení skupiny, takže toto řízení prováděla bezúplatně.

14

Daňová správa měla za to, že v souladu se zákonem č. CXXVII z roku 2007 o DPH je DPH z právních služeb, služeb spočívajících v řízení podniku a služeb v oblasti vztahů s veřejností odpočitatelná pouze v případě, že tyto služby MVM využívala pro účely dodání zboží či poskytnutí služeb. Tato správa tak neuznala nárok MVM na odpočet DPH z uvedených služeb, pokud tyto služby byly využity v zájmu ostatních členů skupiny nebo se jednalo o služby spočívající v řízení podniku, jež souvisely zejména s nabytím podílů (dále jen „dotčené služby“). Za těchto okolností totiž daňová správa usoudila, že konečným příjemcem těchto služeb je MVM.

15

Proti rozhodnutí daňové správy podala MVM žalobu, v níž tvrdila, že dotčené služby představují obecné výdaje vyplývající z její zdanitelné činnosti vzhledem k tomu, že v postavení osoby povinné k DPH neuskutečňuje žádnou činnost, která by byla od této daně osvobozena. Společnost MVM v rámci této žaloby také uvedla, že nevystavením faktur jejím dceřiným společnostem není dotčen její nárok na odpočet DPH.

16

Soud prvního stupně tuto žalobu zamítl s odůvodněním, že dotčené služby nebyly využity pro účely výkonu činnosti osoby povinné k DPH a DPH, která byla zaplacena na vstupu z takových služeb, není odpočitatelná.

17

Společnost MVM podala kasační opravný prostředek k předkládajícímu soudu, Kúria (Nejvyšší soud, Maďarsko).

18

Předkládající soud konstatuje, že během dotčeného období ve věci, která mu byla předložena, se MVM, co se týče vyúčtování, projevovala jako pasivní holdingová společnost, neboť její dceřiné společnosti jí odváděly zpravidla pouze dividendy, ale jakožto aktivní holdingová společnost, pokud jde o výkon jednotného řízení činností skupiny.

19

Tento soud přitom poukazuje na to, že vyúčtování služeb holdingovou společností jejím dceřiným společnostem v čistě vnitrostátní skupině společností představuje z ekonomického pohledu pouze technickou záležitost. Kromě toho nelze hovořit o bezúplatnosti, neboť MVM získávala vyšší dividendy za služby, které svým dceřiným společnostem údajně poskytovala bez protiplnění.

20

Za těchto okolností se Kúria (Nejvyšší soud) rozhodl přerušit řízení a položit Soudnímu dvoru následující předběžné otázky:

21

Článek 99 jednacího řádu Soudního dvora stanoví, že pokud se položená předběžná otázka shoduje s otázkou, o níž již Soudní dvůr rozhodl, pokud lze odpověď na tuto otázku jasně vyvodit z judikatury nebo pokud o odpovědi na položenou předběžnou otázku nelze rozumně pochybovat, může Soudní dvůr kdykoli na návrh soudce zpravodaje a po vyslechnutí generálního advokáta rozhodnout usnesením s odůvodněním.

22

Tento článek je třeba v projednávané věci použít.

23

Podstatou čtyř otázek předkládajícího soudu, které je třeba zkoumat společně, je, zda články 2, 9, 26, 167, 168 a 173 směrnice 2006/112 musí být vykládány v tom smyslu, že podílení se takové holdingové společnosti, jako je společnost dotčená v původním řízení, na řízení jejích dceřiných společností lze, neúčtovala-li jim tato holdingová společnost ani cenu služeb, jež pořídila v zájmu celé skupiny společností nebo některých ze svých dceřiných společností, ani příslušnou DPH, považovat za „ekonomickou činnost“ ve smyslu této směrnice, která zakládá nárok na odpočet DPH zaplacené na vstupu z těchto služeb.

24

Úvodem je třeba připomenout, že ačkoli směrnice 2006/112 stanoví velmi široký rozsah působnosti DPH, vztahuje se tato daň pouze na činnosti, které mají ekonomickou povahu (v tomto smyslu viz rozsudek ze dne 29. října 2009, Komise v. Finsko, C‑246/08, EU:C:2009:671, bod 34 a citovaná judikatura). Z článku 2 této směrnice totiž vyplývá, že z plnění uskutečněných v rámci členského státu je předmětem DPH pouze poskytnutí služby za úplatu uskutečněné osobou povinnou k dani, která jedná jako taková.

25

Soudní dvůr již v tomto ohledu rozhodl, že činnost se obecně považuje za „ekonomickou“, pokud má pravidelný charakter a je vykonávána za odměnu pro toho, kdo ji uskutečňuje (rozsudek ze dne 29. října 2009, Komise v. Finsko, C‑246/08, EU:C:2009:671, bod 37 a citovaná judikatura).

26

Je třeba rovněž připomenout, že podle ustálené judikatury Soudního dvora představuje nárok na odpočet DPH upravený v článku 167 a následujících směrnice 2006/112 základní zásadu společného systému DPH a nemůže být v zásadě omezen. Tento nárok se váže přímo ke všem daním, které zatížily plnění uskutečněná na vstupu (v tomto smyslu viz rozsudek ze dne 15. září 2016, Barlis 06 – Investimentos Imobiliários e Turísticos, C‑516/14, EU:C:2016:690, body 37 a 38, jakož i citovaná judikatura).

27

Cílem systému odpočtů je zcela sejmout z podnikatele zatížení DPH, která je splatná nebo byla zaplacena v rámci jeho veškerých ekonomických činností. Společný systém DPH tudíž zaručuje, že všechny ekonomické činnosti jsou bez ohledu na cíle nebo výsledky z těchto činností vyplývající, podléhají-li uvedené činnosti v zásadě samy o sobě DPH, zdaněny neutrálním způsobem (rozsudek ze dne 15. září 2016, Barlis 06 – Investimentos Imobiliários e Turísticos, C‑516/14, EU:C:2016:690, bod 39 a citovaná judikatura).

28

Pokud jde o věcné hmotněprávní podmínky vyžadované pro vznik nároku na odpočet DPH, ze znění čl. 168 písm. a) směrnice 2006/112 vyplývá, že zboží nebo služby uplatňované k odůvodnění uvedeného nároku musí být na výstupu použity osobou povinnou k dani pro účely jejích zdaněných plnění a je třeba, aby bylo na vstupu toto zboží dodáno nebo tyto služby poskytnuty jinou osobou povinnou k dani (rozsudek ze dne 15. září 2016, Barlis 06 – Investimentos Imobiliários e Turísticos, C‑516/14, EU:C:2016:690, bod 40 a citovaná judikatura).

29

V tomto ohledu je třeba připomenout, že k tomu, aby DPH byla odpočitatelná, musí mít plnění uskutečněná na vstupu přímou a bezprostřední souvislost s plněními na výstupu zakládajícími nárok na odpočet. Nárok na odpočet DPH, která zatížila pořízení zboží nebo služeb na vstupu, tak předpokládá, že náklady vynaložené na takové pořízení jsou součástí prvků spoluurčujících cenu plnění zdanitelných na výstupu, která zakládají nárok na odpočet (rozsudek ze dne 16. července 2015, Larentia + Minerva a Marenave Schiffahrt, C‑108/14 a C‑109/14, EU:C:2015:496, bod 23 a citovaná judikatura).

30

Pokud jde konkrétněji o nárok holdingové společnosti na odpočet, Soudní dvůr již rozhodl, že holdingová společnost, jejímž jediným předmětem činnosti je účast v jiných podnicích, aniž se přímo či nepřímo podílí na řízení těchto podniků, není osobou povinnou k DPH ve smyslu článku 9 směrnice 2006/112 a nemá nárok na odpočet daně podle článku 167 této směrnice s výjimkou práv, která má tato společnost jakožto akcionář či společník (rozsudek ze dne 16. července 2015, Larentia + Minerva a Marenave Schiffahrt, C‑108/14 a C‑109/14, EU:C:2015:496, bod 18 a citovaná judikatura).

31

Pouhé nabytí a pouhé vlastnictví obchodních podílů nelze považovat za ekonomické činnosti ve smyslu směrnice 2006/112 zakládající postavení osoby povinné k dani. Pouhé převzetí finanční účasti v jiných podnicích totiž není využíváním majetku za účelem získávání pravidelného příjmu, jelikož případná dividenda jakožto výnos z této účasti plyne z pouhého vlastnictví majetku (rozsudek ze dne 16. července 2015, Larentia + Minerva a Marenave Schiffahrt, C‑108/14 a C‑109/14, EU:C:2015:496, bod 19 a citovaná judikatura).

32

Jinak tomu je v případě, kdy je účast spojena s přímým či nepřímým podílením se na řízení společností, v nichž došlo k převzetí účasti, aniž jsou dotčena práva osoby, jež převzala účast, jakožto akcionáře nebo společníka (rozsudek ze dne 16. července 2015, Larentia + Minerva a Marenave Schiffahrt, C‑108/14 a C‑109/14, EU:C:2015:496, bod 20 a citovaná judikatura).

33

V tomto ohledu z ustálené judikatury Soudního dvora vyplývá, že podílení se holdingové společnosti na řízení společností, v nichž převzala účast, je ekonomickou činností ve smyslu čl. 9 odst. 1 směrnice 2006/112, jestliže implikuje provádění plnění podléhajících DPH na základě článku 2 této směrnice, jako je poskytování administrativních, finančních, obchodních a technických služeb holdingovou společností jejím dceřiným společnostem (rozsudek ze dne 16. července 2015, Larentia + Minerva a Marenave Schiffahrt, C‑108/14 a C‑109/14, EU:C:2015:496, bod 21 a citovaná judikatura).

34

Z toho vyplývá, že pouhé podílení se holdingové společnosti na řízení jejích dceřiných společností bez provádění plnění podléhajících DPH na základě článku 2 směrnice 2006/112 nelze považovat za „ekonomickou činnost“ ve smyslu čl. 9 odst. 1 této směrnice (v tomto smyslu viz usnesení ze dne 12. července 2001, Welthgrove, C‑102/00, EU:C:2001:416, body 16 a 17). Proto toto řízení nemůže patřit do rozsahu působnosti směrnice 2006/112.

35

V projednávané věci z předkládacího rozhodnutí vyplývá, že během období dotčeného ve věci v původním řízení MVM od svých dceřiných společností běžně nepobírala žádné odměny za jednotné řízení činností skupiny. V souladu s výše uvedeným je tak třeba konstatovat, že podílení se MVM na řízení jejích dceřiných společností nelze ve smyslu čl. 9 odst. 1 směrnice 2006/112 považovat za „ekonomickou činnost“, která by mohla spadat do jejího rozsahu působnosti.

36

Soudní dvůr již přitom rozhodl, že DPH, kterou byly zatíženy na vstupu výdaje vynaložené osobou povinnou k dani, nemůže zakládat nárok na odpočet, pokud připadá na činnosti, které vzhledem ke své neekonomické povaze nespadají do rozsahu působnosti směrnice 2006/112 (rozsudky ze dne 13. března 2008, Securenta, C‑437/06, EU:C:2008:166, bod 30, a ze dne 29. října 2009, SKF, C‑29/08, EU:C:2009:665, bod 59).

37

Z toho vyplývá, že MVM nemůže uplatňovat nárok na odpočet DPH zaplacené za dotčené služby, pokud tyto služby připadají na plnění, která nespadají do rozsahu působnosti směrnice 2006/112.

38

Tato úvaha není zpochybněna skutečností, že MVM vykonávala další činnosti, jako je pronájem elektráren a optických mřížek, neboť se podle všeho nejeví, že by dotčené služby měly přímou a okamžitou souvislost s jakoukoli zdanitelnou ekonomickou činností ve smyslu judikatury citované v bodě 29 tohoto usnesení; předkládajícímu soudu nicméně přísluší, aby tuto skutečnost ověřil.

39

V tomto ohledu je třeba uvést, že – jak Soudní dvůr již rozhodl v bodě 24 rozsudku ze dne 16. července 2015, Larentia + Minerva a Marenave Schiffahrt (C‑108/14 a C‑109/14, EU:C:2015:496) – nárok na odpočet daně je přiznán osobě povinné k dani i v případě neexistence přímé a bezprostřední souvislosti mezi konkrétním plněním na vstupu a jedním nebo několika plněními na výstupu, jež zakládají nárok na odpočet, pokud jsou náklady na dotčené služby součástí režijních výdajů posledně uvedené osoby a jsou jako takové prvky spoluurčujícími cenu zboží, jež dodává, nebo služeb, které poskytuje. Takové náklady mají totiž přímou a bezprostřední souvislost s celkovou ekonomickou činností osoby povinné k dani.

40

V projednávaném případě je nesporné, že během období dotčeného ve věci v původním řízení MVM vykonávala zdanitelnou ekonomickou činnost, a sice pronájem elektráren a optických mřížek. Je přitom těžko představitelné, že by dotčené služby, totiž služby, které byly využity v zájmu ostatních členů skupiny a služby spočívající v řízení podniku, jež souvisejí zejména s nabýváním podílů, mohly mít přímou a bezprostřední souvislost s touto činností pronájmu, třebaže posuzované jako celek, což však přísluší ověřit předkládajícímu soudu.

41

Společnost MVM kromě toho ve svém vyjádření předloženém Soudnímu dvoru tvrdí, že od 1. ledna 2015 vytváří ziskové rozpětí u plnění vyplývajících ze strategického řízení společností, které jsou součástí skupiny.

42

V tomto ohledu postačí konstatovat, že i za předpokladu, že by toto řízení bylo od uvedeného data považováno za ekonomickou činnost, výdaje vykázané v letech 2008 až 2010 za pořízení dotčených služeb by nemohly být součástí prvků spoluurčujících cenu těchto nových zdanitelných plnění, a nemohly by tudíž zakládat nárok na odpočet DPH.

43

Společnost MVM před Soudním dvorem rovněž tvrdila, že dotčené služby byly využity v zájmu skupiny, a jelikož její dceřiné společnosti vykonávaly činnosti, které zakládají nárok na odpočet daně, mají tyto služby souvislost s ekonomickou činností celé této skupiny.

44

V projednávané věci je však třeba uvést, že nemožnost odpočtu DPH od dotčených služeb je důsledkem volby MVM, která se rozhodla své služby spočívající v řízení podniku členům skupiny neúčtovat.

45

V tomto ohledu postačí připomenout, že na jedné straně jsou podnikatelé obecně oprávněni zvolit si organizační struktury a podmínky plnění, které považují za nejvhodnější pro své činnosti (v tomto smyslu viz rozsudek ze dne 12. září 2013, Le Crédit Lyonnais, C‑388/11, EU:C:2013:541, bod 46), na druhé straně však zásada daňové neutrality neznamená, že osoba povinná k dani, která může mezi těmito operacemi volit, má právo zvolit si jednu z nich a přitom uplatňovat účinky druhé z nich (rozsudek ze dne 9. října 2001, Cantor Fitzgerald International, C‑108/99, EU:C:2001:526, bod 33).

46

A konečně, pokud by předkládající soud po provedení přezkumu uvedeného v bodech 38 a 40 tohoto usnesení konstatoval, že některé z dotčených služeb připadají současně na ekonomické i neekonomické činnosti MVM, je třeba připomenout, že ustanovení směrnice 2006/112 neobsahují pravidla, jejichž předmětem jsou metody nebo kritéria, které členské státy musí uplatnit, pokud přijímají ustanovení umožňující rozdělení částek DPH odvedených na vstupu podle toho, zda připadají na ekonomické nebo neekonomické činnosti (rozsudek ze dne 13. března 2008, Securenta, C‑437/06, EU:C:2008:166, bod 33).

47

Za těchto podmínek, a aby mohly osoby povinné k dani provést nezbytné výpočty, je na členských státech, aby stanovily metody a kritéria, které jsou vhodné k tomuto účelu, při dodržení zásad, na kterých je založen společný systém DPH. Členské státy musí zejména vykonávat svoji posuzovací pravomoc způsobem, který zaručí, že se odpočet uskuteční pouze u části DPH, jež je poměrná k částce připadající na plnění, která zakládají nárok na odpočet. Musí tudíž dbát na to, aby výpočet podílu ekonomických činností k neekonomickým činnostem objektivně odrážel podíl vstupních výdajů, který skutečně připadá na každou z těchto dvou činností (rozsudek ze dne 13. března 2008, Securenta, C‑437/06, EU:C:2008:166, body 34 a 37).

48

S ohledem na výše uvedené úvahy je třeba na položené otázky odpovědět, že články 2, 9, 26, 167, 168 a 173 směrnice 2006/112 musí být vykládány v tom smyslu, že podílení se takové holdingové společnosti, jako je společnost dotčená v původním řízení, na řízení jejích dceřiných společností není, neúčtovala-li jim tato holdingová společnost ani cenu služeb, jež pořídila v zájmu celé skupiny společností nebo některých ze svých dceřiných společností, ani příslušnou DPH, „ekonomickou činností“ ve smyslu této směrnice, a tudíž taková holdingová společnost nemůže uplatňovat nárok na odpočet DPH zaplacené na vstupu z těchto pořízených služeb, pokud připadají na plnění, která nespadají do rozsahu působnosti této směrnice.

49

Vzhledem k tomu, že řízení má, pokud jde o účastníky původního řízení, povahu incidenčního řízení ve vztahu ke sporu probíhajícímu před předkládajícím soudem, je k rozhodnutí o nákladech řízení příslušný uvedený soud. Výdaje vzniklé předložením jiných vyjádření Soudnímu dvoru než vyjádření uvedených účastníků řízení se nenahrazují.

Z těchto důvodů Soudní dvůr (šestý senát) rozhodl takto:

Články 2, 9, 26, 167, 168 a 173 směrnice Rady 2006/112/ES ze dne 28. listopadu 2006 o společném systému daně z přidané hodnoty musí být vykládány v tom smyslu, že podílení se takové holdingové společnosti, jako je společnost dotčená v původním řízení, na řízení jejích dceřiných společností není, neúčtovala-li jim tato holdingová společnost ani cenu služeb, jež pořídila v zájmu celé skupiny společností nebo některých ze svých dceřiných společností, ani příslušnou daň z přidané hodnoty, „ekonomickou činností“ ve smyslu této směrnice, a tudíž taková holdingová společnost nemůže uplatňovat nárok na odpočet daně z přidané hodnoty zaplacené na vstupu z těchto pořízených služeb, pokud připadají na plnění, která nespadají do rozsahu působnosti této směrnice.