–

za Air Berlin plc S. Grodzinskim, QC, a M. Jonesem, barrister, M. Whitehousem, jakož i D. Pickstonem a M. Greenem, solicitors,

–

za vládu Spojeného království D. Robertsonem, jako zmocněncem, ve spolupráci s R. Baldrym, QC,

–

za Evropskou komisi R. Lyalem a W. Roelsem, jako zmocněnci,

1

Žádost o rozhodnutí o předběžné otázce se týká výkladu článků 10 a 11 směrnice Rady 69/335/EHS ze dne 17. července 1969 o nepřímých daních z kapitálových vkladů (Úř. věst. 1969, L 249, s. 25; Zvl. vyd. 09/01, s. 11), článků 4 a 5 směrnice Rady 2008/7/ES ze dne 12. února 2008 o nepřímých daních z kapitálových vkladů (Úř. věst. 2008, L 46, s. 11), jakož i článků 12, 43, 48, 49 nebo 56 Smlouvy o ES (nyní články 18, 49, 54, 56 a 63 SFEU).

2

Tato žádost byla předložena v rámci sporu mezi společností Air Berlin plc a Commissioners for Her Majesty’s Revenue & Customs (daňová a celní správa Spojeného království, dále jen „HMRC“) ve věci výběru daně na základě článku 70 Finance Act 1986 (finanční zákon z roku 1986, dále jen „FA 1986“) z některých převodů akcií, k nimž došlo v letech 2006 a 2009.

3

Cílem směrnice 69/335 je podle jejího prvního bodu odůvodnění podpora volného pohybu kapitálu s cílem vytvořit hospodářskou unii, jejíž vlastnosti jsou obdobné vlastnostem vnitřního trhu. Za tímto účelem, jak vyplývá z jejího šestého až osmého bodu odůvodnění, směřuje uvedená směrnice k harmonizaci daně, které podléhají vklady do společností v Evropském společenství, zavedením jediné daně z kapitálových vkladů, která může být v rámci společného trhu uložena pouze jednou, a zrušením všech ostatních nepřímých daní s týmiž vlastnostmi jako tato jediná daň.

4

Článek 4 odst. 1 směrnice 69/335 vyjmenovává operace, které jsou předmětem daně z kapitálu. K těmto operacím patří mimo jiné založení kapitálové společnosti a zvýšení jejího základního kapitálu.

5

Článek 10 směrnice 69/335 stanoví zrušení daní se stejnými vlastnostmi jako daň z kapitálu z operací uvedených v článku 4 této směrnice.

6

Článek 11 směrnice 69/335 zní:

„Členské státy neuloží žádnou daň jakékoli formy na:

7

Podle čl. 12 odst. 1 písm. a) téže směrnice však mohou členské státy vybírat odchylně od ustanovení článků 10 a 11 směrnice „daně z převodů cenných papírů, paušální, či nikoli“.

8

Směrnice 2008/7 je přepracovaným zněním směrnice 69/335 a v zásadě její znění přebírá. Jak však vyplývá z bodů 4 až 6 jejího odůvodnění, je jejím cílem postupné zrušení daně z kapitálu.

9

Článek 4 této směrnice se týká restrukturalizačních operací.

10

Článek 5 uvedené směrnice, nadepsaný „Operace, které nejsou předmětem nepřímé daně“, stanoví:

„1.   „Členské státy neukládají kapitálovým společnostem žádnou nepřímou daň jakékoli formy na:

[…]

2.   Členské státy neukládají žádnou nepřímou daň jakékoli formy na:

[…]“

11

Podle čl. 6 odst. 1 písm. a) téže směrnice však členské státy mohou, aniž je dotčen článek 5, ukládat „daně z převodů cenných papírů, paušální, či nikoli“.

12

Spojené království neukládá daň z kapitálu. Ukládá však kolkovné v souvislosti s některými listinami, jejichž prostřednictvím dochází k převodu akcií. Jedná-li se o prodej prostřednictvím písemné listiny, činí kolkovné na základě odstavce 1 přílohy 13 Finance Act 1999 0,5 % z částky či hodnoty protiplnění poskytnutého za převod. Není-li převod akcií výsledkem prodeje, činí kolkovné na základě odstavce 16 přílohy 13 Finance Act 1999 5 liber šterlinků (GBP) (přibližně 7 eur). Toto kolkovné ve výši 5 GBP bylo v roce 2008 zrušeno.

13

Jedná-li se o převod, který se neuskutečňuje prostřednictvím písemné listiny, například v případě elektronických převodů, je vybírán doplňkový odvod ke kolkovnému (Stamp Duty Reserve Tax, dále jen „SDRT“) na základě článku 87 FA 1986, který činí 0,5 % z částky či hodnoty protiplnění poskytnutého za převod.

14

Z důvodů obtíží při výběru daně při každém převodu vlastnictví v clearingových systémech se použijí zvláštní ustanovení. Právní úprava, v projednávaném případě článek 70 nebo článek 96 FA 1986, stanoví úhradu kolkovného nebo SDRT ve výši 1,5 % při prvotním přijetí aktiv do clearingového systému, přičemž pozdější převody v rámci tohoto systému jsou od odvodů osvobozeny. Avšak se souhlasem HMRC se může clearingové centrum rozhodnout pro alternativní režim upravený v článku 97A FA 1986, který stanoví, že při přijetí akcií do clearingového systému se odvod ve výši 1,5 % nevybírá, avšak při každém převodu akcií v rámci clearingového centra se vybírá SDRT ve výši 0,5 % z částky protiplnění poskytnutého za převod.

15

Společnost Air Berlin je leteckým přepravcem a společností založenou ve Spojeném království. Dne 11. května 2006 učinila společnost Air Berlin primární veřejnou nabídku akcií na Frankfurtské burze.

16

Podle německého práva byla společnost Air Berlin k tomu, aby mohla být kótována na Frankfurtské burze, povinna kótovat všechny akcie téže kategorie, včetně těch, jež nebyly určeny k prodeji při vstupu na burzu. Letecká společnost, aby splnila tento požadavek, byla povinna převést právní vlastnictví ke stávajícím kmenovým akciím, které představují její veškerý základní kapitál, na společnost Clearstream Banking AG (dále jen „Clearstream Frankfurt“), která je pověřeným zástupcem zúčtovacího a clearingového centra Frankfurtské burzy.

17

Těchto 40177604 stávajících kmenových akcií, jež byly v držení stávajících akcionářů a jejichž právní vlastnictví společnost Air Berlin převedla na Clearstream Frankfurt, zahrnovalo:

18

Na základě článku 70 FA 1986 vedly tyto operace převodu akcií na Clearstream Frankfurt k uložení kolkovného stanoveného ve Spojeném království ve výši 4971410 GBP (přibližně 7282100 eur), tedy 1,5 % tržní hodnoty akcií v okamžiku jejich převodu.

19

V rámci primární veřejné nabídky akcií bylo emitováno 19565217 nových akcií, jež nepatřily mezi 40177604 převedených akcií a z jejichž hodnoty nebylo podle vyjádření Spojeného království uloženo žádné kolkovné.

20

Dne 10. června 2009 vydala společnost Air Berlin dalších 4500000 kmenových akcií v hodnotě 3,50 eura za akcii (tedy celkově 15,75 milionu eur) ve prospěch tří různých akcionářů. Převod právního vlastnictví k těmto akciím na Clearstream Frankfurt, jenž byl nezbytný pro jejich vstup na Frankfurtskou burzu, se uskutečnil dne 7. října 2009 a na jeho základě bylo uloženo kolkovné ve výši 241010 GBP (přibližně 260580 eur), tedy 1,5 % tržní hodnoty akcií v okamžiku jejich převodu.

21

Udělení souhlasu HMRC s využitím režimu upraveného v článku 97A FA 1986 je obvykle podmíněno tím, že provozovatel clearingového centra přijme opatření, která HMRC zaručí, že bude vybrán SDRT ve výši 0,5 % z každého pozdějšího převodu v rámci tohoto clearingového centra, a jež zajistí soulad s dalšími příslušnými požadavky, jež jsou uloženy právními předpisy o SDRT.

22

Přestože měla společnost Clearstream Frankfurt podle práva Spojeného království možnost rozhodnout se pro režim podle článku 97A FA 1986, pokud jde o obě operace převodu akcií v letech 2006 a 2009, z předkládacího rozhodnutí vyplývá, že této opce nevyužila. Kromě toho nemohla společnost Air Berlin po společnosti Clearstream Frankfurt žádat, aby tak učinila.

23

Právní předpisy Spojeného království nedefinují osobu povinnou odvést kolkovné. Nevede-li ovšem převod akcií k platbě kolkovného, nemůže být nabyvatel zaregistrován jako zákonný vlastník akcií a převod akcií nelze využít jako důkaz v soudním řízení. Uhrazení kolkovného proto obvykle zajišťuje nabyvatel. V případě clearingové služby je ovšem běžnou obchodní praxí, že kolkovné hradí společnost, jejíž akcie jsou převáděny na clearingové centrum. Proto kolkovné za obě operace převodu akcií uskutečněné v letech 2006 a 2009 uhradila společnost Air Berlin.

24

Dne 23. března 2010 požádala společnost Air Berlin HMRC o vrácení kolkovného, které bylo za tyto operace uhrazeno. Rozhodnutím ze dne 5. září 2011 HMRC tuto žádost zamítl.

25

Za těchto podmínek se High Court of Justice (England & Wales), Chancery Division [Vrchní soud (Anglie a Wales), kancléřské oddělení, Spojené království], který rozhodoval o žalobě proti tomuto rozhodnutí, rozhodl přerušit řízení a položit Soudnímu dvoru následující předběžné otázky:

26

První a druhou otázku je třeba posuzovat společně. Prostřednictvím první otázky se předkládající soud táže, zda články 10 nebo 11 směrnice 69/335, články 4 nebo 5 směrnice 2008/7, jakož i články 12, 43, 48, 49 nebo 56 ES (nyní články 18, 49, 54, 56 nebo 63 SFEU) musí být vykládány v tom smyslu, že brání tomu, aby členský stát vybíral kolkovné ve výši 1,5 % z převodu akcií na clearingové centrum. Prostřednictvím druhé otázky se předkládající soud táže, zda je odpověď na první otázku odlišná, jestliže byl převod akcií na clearingové centrum vyžadován k tomu, aby byl dotyčné společnosti umožněn vstup na burzu cenných papírů v tomto nebo v jiném členském státě.

27

Úvodem je třeba připomenout, že směrnice 69/335 i směrnice 2008/7, která zrušila a nahradila prvně uvedenou směrnici, provedly vyčerpávající harmonizaci případů, v nichž členské státy mohou podrobit kapitálové vklady nepřímým daním (v tomto smyslu viz rozsudky ze dne 7. června 2007, Komise v. Řecko, C‑178/05, EU:C:2007:317, bod 31, a ze dne 1. října 2009, HSBC Holdings a Vidacos Nominees, C‑569/07, EU:C:2009:594, bod 25).

28

Jak již přitom Soudní dvůr rozhodl, pokud je určitá otázka předmětem harmonizace na unijní úrovni, musejí být vnitrostátní právní předpisy, které se jí týkají, posouzeny s ohledem na ustanovení tohoto harmonizačního předpisu, a nikoliv na ustanovení Smlouvy o FEU (v tomto smyslu viz rozsudky ze dne 1. října 2009, HSBC Holdings a Vidacos Nominees, C‑569/07, EU:C:2009:594, bod 26 a citovaná judikatura).

29

Z toho plyne, že pro účely odpovědi na první a druhou předběžnou otázku se Soudní dvůr musí omezit na výklad směrnic 69/335 a 2008/7.

30

V tomto ohledu je třeba konstatovat, že článek 4 směrnice 2008/7 upravuje restrukturalizační operace a nejeví se být relevantním pro spor v původním řízení. Je tedy třeba vyložit články 10 a 11 směrnice 69/335 a článek 5 směrnice 2008/07, které mimo jiné zakazují jakoukoli formu nepřímého zdanění kapitálových vkladů či vytvoření, vydání, přijetí na burzu nebo uvedení do oběhu akcií, podílů na společnosti nebo jiných obdobných cenných papírů nebo obchodování s nimi.

31

Z judikatury Soudního dvora jasně vyplývá, že vzhledem k cílům sledovaným uvedenými směrnicemi musí být články 10 a 11 směrnice 69/335 i článek 5 směrnice 2008/7 vykládány široce, aby bylo zamezeno tomu, že zákazy stanovené v těchto ustanoveních budou zbaveny svého užitečného účinku (v tomto smyslu viz rozsudek ze dne 15. července 2004, Komise v. Belgie, C‑415/02, EU:C:2004:450, bod 33; ze dne 28. června 2007, Albert Reiss Beteiligungsgesellschaft, C‑466/03, EU:C:2007:385, bod 39, a ze dne 1. října 2009, HSBC Holdings a Vidacos Nominees, C‑569/07, EU:C:2009:594, bod 34).

32

Soudní dvůr již judikoval, že v souladu s cíli článku 11 směrnice 69/335 a čl. 5 odst. 2 směrnice 2008/7 se zákaz zdanění kapitálových vkladů použije i na operace, na něž tento zákaz výslovně nemíří, pokud takové zdanění vede k tomu, že bude zdaněna operace, jež je nedílnou součástí celkové operace vzhledem ke kapitálovým vkladům (v tomto smyslu viz rozsudek ze dne 9. října 2014, Gielen, C‑299/13, EU:C:2014:2266, bod 24 a citovaná judikatura).

33

Ve věci v původním řízení jsou skutečnostmi zakládajícími povinnost zaplatit SDRT dvě různé operace. První z nich je převod právního vlastnictví k 40177604 stávajícím kmenovým akciím společnosti Air Berlin drženým stávajícími akcionáři této společnosti na společnost Clearstream Frankfurt, uskutečněný v roce 2006. Druhou z nich je emise, uskutečněná v roce 2009, dalších 4500000 kmenových akcií ve prospěch tří různých akcionářů, jejichž právní vlastnictví bylo následně převedeno na Clearstream Frankfurt. Pro první operaci je relevantní výklad směrnice 69/335, kdežto pro druhou operaci je relevantní výklad směrnice 2008/7.

34

Pokud jde o operaci, která se uskutečnila v roce 2006, Spojené království uvádí, že tato operace spočívala v převodu stávajících akcií na clearingové centrum, aniž by byl navýšen kapitál společnosti; z této operace mohlo být vybíráno kolkovné v souladu s čl. 12 odst. 1 písm. a) směrnice 69/335, který stanoví, že odchylně od článků 10 a 11 mohou členské státy ukládat daně z převodů cenných papírů. Zpochybňuje výklad zastávaný společností Air Berlin, podle něhož článek 12 této směrnice musí být omezen pouze na situace, kdy dochází ke změně vlastnictví mezi osobami jednajícími v postavení investorů, takže převod na clearingové centrum pod toto ustanovení nespadá. Podle Spojeného království zahrnuje výraz „převod cenných papírů“ nacházející se v tomto článku 12 jakoukoli operaci, kterou jsou práva či nároky z cenných papírů převáděny z jedné osoby na druhou a nezávisí na statusu nebo postavení převodce či nabyvatele. Tak je tomu v případě převodu cenných papírů na clearingové centrum, který má dopad na vlastnictví cenného papíru a podstatným způsobem mění příslušná práva stran převodu, a to bez ohledu na okolnost, že skutečné vlastnictví na toto clearingové centrum nepřešlo.

35

V této souvislosti platí, že předkládající soud sice podrobně nepopsal ani fungování clearingového systému, ani právní, formální a faktické důsledky převodu právního vlastnictví k akciím na Clearstream Frankfurt, nicméně Spojené království připustilo, že tento převod neměl za následek převod skutečného vlastnictví k akciím. Podle všeho tak tento převod právního vlastnictví, jejž požaduje německé právo, představoval pouze podmínku fungování systému clearingu a neměl vliv na právo nakládat s akciemi a vykonávat práva spojená s těmito akciemi. V této souvislosti z předkládacího rozhodnutí vyplývá, že 2177604 kmenových akcií v držení zaměstnanců, kteří je nemohli svobodně prodat, mohlo být kótováno na Frankfurtské burze, přestože právní vlastnictví k nim bylo převedeno na clearingové centrum.

36

Z toho plyne, že takový převod právního vlastnictví, který nemá důsledky pro skutečné vlastnictví, nemůže být považován za převod cenných papírů představující samostatnou operaci, z které může být vybírána daň na základě čl. 12 odst. 1 písm. a) směrnice 69/335. Na tento převod je třeba nahlížet jako na pouhou akcesorickou operaci, která je součástí operace přijetí akcií na Frankfurtské burze, která podle článku 11 směrnice 69/335 nemohla být podrobena žádnému zdanění, ať již v jakékoli formě.

37

Pokud jde o povinnost stanovenou německým právem, totiž že k tomu, aby společnost mohla být kótována na Frankfurtské burze, musí být kótovány všechny akcie téže kategorie, včetně těch, které nejsou určeny k prodeji při vstupu na burzu, ta může představovat indicii pro celkovou operaci, jejímž předmětem je přijetí společnosti na Frankfurtské burze, což zahrnuje také převod právního vlastnictví k akciím na Clearstream Frankfurt. Avšak existence zákonné povinnosti není vyžadována, pokud má být určeno, zda operace je samostatná, nebo musí být považována za nedílnou součást celkové operace vzhledem ke kapitálovému vkladu.

38

Pokud jde o operaci, která se uskutečnila v roce 2009, Spojené království zdůrazňuje, že převod akcií, ke kterému došlo dne 7. října 2009, je ve vztahu ke zvýšení kapitálu prostřednictvím emise 4500000 akcií ve prospěch nových upisovatelů, k níž došlo dne 10. června 2009, samostatnou a chronologicky pozdější operací, která tedy mohla být podrobena dani z převodu cenných papírů podle čl. 6 odst. 1 písm. a) směrnice 2008/7.

39

Je však třeba konstatovat, že akcie společnosti Air Berlin převedené na clearingové centrum byly novými akciemi, jež odpovídaly zvýšení kapitálu.

40

Je přitom třeba připomenout, že povolit zdanění nebo zpoplatnění prvního nabytí nově vydaného cenného papíru ve skutečnosti znamená zdanit samotné vydání tohoto cenného papíru, jelikož toto první nabytí je nedílnou součástí celkové operace vzhledem ke kapitálovému vkladu. Ve skutečnosti nestačí vydání cenných papírů samo o sobě, ale má smysl až od okamžiku, kdy tyto cenné papíry naleznou své nabyvatele (rozsudek ze dne 15. července 2004, Komise v. Belgie, C‑415/02, EU:C:2004:450, bod 32, a ze dne 1. října 2009, HSBC Holdings a Vidacos Nominees, C‑569/07, EU:C:2009:594, bod 32).

41

Užitečný účinek čl. 5 odst. 2 písm. a) směrnice 2008/7 tedy implikuje, že „vydání“ ve smyslu tohoto ustanovení musí zahrnovat první nabytí cenných papírů, které se uskuteční v rámci jejich vydání (obdobně viz rozsudky ze dne 15. července 2004, Komise v. Belgie, C‑415/02, EU:C:2004:450, bod 33, a ze dne 1. října 2009, HSBC Holdings a Vidacos Nominees, C‑569/07, EU:C:2009:594, bod 33).

42

Na první a druhou otázku je tedy třeba odpovědět tak, že:

43

Podstatou třetí otázky předkládajícího soudu je, zda je odpověď na první a druhou otázku odlišná, jestliže vnitrostátní právo členského státu provozovateli clearingového centra umožňuje, aby si po obdržení souhlasu od daňového orgánu zvolil možnost, že v případě prvotního převodu akcií na clearingové centrum nebude dlužné žádné kolkovné, ale namísto toho bude dlužný odvod z každého následujícího prodeje akcií. Podstatou čtvrté otázky předkládajícího soudu je, zda by odpověď byla odlišná, kdyby bylo využití této opce vyloučeno.

44

Je třeba konstatovat, že tyto otázky jsou podle všeho založeny na předpokladu, že každý prodej akcií po prvotním převodu akcií na clearingové centrum by mohl vést ke zdanění v souladu se směrnicí 2008/7. Vzhledem k tomu, že se předběžné otázky tohoto prvku úvah netýkají, není namístě vykládat směrnici 2008/7 v tomto směru.

45

Pokud jde o existenci opce uvedené v článku 97A FA 1986, je třeba konstatovat, že ta clearingovému centru nabízí možnost vyhnout se placení SDRT ve výši 1,5 % při prvotním přijetí cenných papírů v clearingovém systému za předpokladu, že provozovatel clearingového centra přijme opatření, která HMRC zaručí, že bude vybrán SDRT ve výši 0,5 % z každého pozdějšího převodu v rámci tohoto clearingového centra, a jež zajistí soulad s dalšími příslušnými požadavky, jež jsou uloženy právními předpisy o SDRT.

46

V projednávané věci z odpovědí na první a druhou otázku vyplývá, že směrnice 69/335 a 2008/7 brání ukládání daně z převodu akcií na clearingové centrum, jenž je součástí operace spočívající v přijetí těchto akcií na burze nebo ve vydání nových akcií.

47

Vzhledem k tomu, že na jedné straně dotčený opční mechanismus předpokládá pozitivní akci a v případě její absence se použije právní úprava odporující unijnímu právu a že na druhé straně nebyla společnost Air Berlin, která odvedla kolkovné, v projednávané věci podle informací předkládajícího soudu oprávněna této opce využít, nemohla přimět clearingové centrum, aby této opce využila, a clearingové centrum nemělo žádný zájem na jejím využití, postrádá možnost využití opce relevanci pro uplatnění zákazu upraveného v článcích 10 a 11 směrnice 69/335 a v článku 5 směrnice 2008/7 (obdobně viz stanovisko generálního advokáta Mengozziho ve věci HSBC Holdings a Vidacos Nominees (C‑569/07, EU:C:2009:163, bod 71).

48

K této opci proto není namístě přihlížet.

49

Na třetí a čtvrtou otázku je tedy třeba odpovědět, že odpověď na první a druhou otázku není odlišná, jestliže takové vnitrostátní právo členského státu, jako je právo dotčené ve věci v původním řízení, provozovateli clearingového centra umožňuje, aby si po obdržení souhlasu od daňového orgánu zvolil možnost, že v případě prvotního převodu akcií na clearingové centrum nebude dlužné žádné kolkovné, ale namísto toho bude dlužný doplňkový odvod ke kolkovnému z každého následujícího prodeje akcií.

50

Vzhledem k tomu, že řízení má, pokud jde o účastníky původního řízení, povahu incidenčního řízení ve vztahu ke sporu probíhajícímu před předkládajícím soudem, je k rozhodnutí o nákladech řízení příslušný uvedený soud. Výdaje vzniklé předložením jiných vyjádření Soudnímu dvoru než vyjádření uvedených účastníků řízení se nenahrazují.

Z těchto důvodů Soudní dvůr (sedmý senát) rozhodl takto: