—

za M. E. Van der Weegen, M. J. Van der Weegena a A. Pot C. Hendrickx a M. Vandendijkem, advocaten,

—

za belgickou vládu J.-C. Halleuxem a M. Jacobs, jako zmocněnci, ve spolupráci s S. D’Aloiem, expertem,

—

za Evropskou komisi W. Roelsem, jako zmocněncem,

1

Žádost o rozhodnutí o předběžné otázce se týká výkladu článků 56 a 63 SFEU, jakož i článků 36 a 40 Dohody o Evropském hospodářském prostoru ze dne 2. května 1992 (Úř. věst. 1994, L 1, s. 3, dále jen „Dohoda o EHP“).

2

Tato žádost byla předložena v rámci sporu mezi M. E. Van der Weegen, M. J. Van der Weegenem, A. Pot, jakožto dědici J. Van der Weegena, a A. Pot na jedné straně a Belgische Staat (Belgickým státem) na straně druhé ve věci odepření osvobození odměny ze spořicího vkladu v jiném členském státě než v Belgickém království od daně.

3

Článek 21 code des impôts sur les revenus (zákon o dani z příjmů, dále jen „CIR z roku 1992“) ve znění použitelném na zdaňovací období 2010 (příjmy za rok 2009) stanovil:

„Příjmy z kapitálu a movitého majetku nezahrnují:

[…]

[…]“

4

V rozsudku ze dne 6. června 2013, Komise v. Belgie (C‑383/10, EU:C:2013:364) Soudní dvůr Evropské unie rozhodl, že toto ustanovení je v rozporu s článkem 56 SFEU a článkem 36 Dohody o EHP.

5

Článek 170 zákona ze dne 25. dubna 2014 o různých ustanoveních (Moniteur belge ze dne 7. května 2014, s. 36946, dále jen „zákon ze dne 25. dubna 2014“) změnil čl. 21 bod 5° CIR z roku 1992 takto:

„Příjmy z kapitálu a movitého majetku nezahrnují:

[…]

[…]“

6

Důvodová zpráva týkající se změny čl. 21 bodu 5° CIR z roku 1992 zní takto:

„Tím, že podmínky musí být ‚odpovídající‘, je v první řadě míněno, že pro spořicí vklady musí platit tytéž základní požadavky uvedené v čl. 21 bodu 5° CIR z roku 1992 a mimoto že splňují kritéria definovaná veřejnými orgány v dotyčném členském státě, která se týkají měny, v níž jsou vedeny, podmínek a způsobů výběru, poplatků, struktury, úrovně a způsobu výpočtu jejich odměn. Posledně uvedená kritéria musí být srovnatelná s kritérii platnými v Belgii. To znamená, že – aniž by byla shodná – musí mít srovnatelný dosah. […]“

7

Královská vyhláška ze dne 27. srpna 1993 provádějící CIR z roku 1992 (Moniteur belge ze dne 13. září 1993, s. 20096), ve znění královské vyhlášky ze dne 7. prosince 2008 (Moniteur belge ze dne 22. prosince 2008, s. 67513) (dále jen „KV/CIR 92“), stanoví kritéria, která musí kromě toho splňovat spořicí vklady uvedené v čl. 21 bodě 5° CIR z roku 1992 k tomu, aby na ně mohl být použit uvedený článek.

8

Článek 2 KV/CIR 92 stanoví:

„Aby na ně mohl být použit čl. 21 bod 5° [CIR z roku 1992] musí spořicí vklady uvedené v uvedeném článku kromě toho splňovat tato kritéria:

9

Správa v tomto ohledu zveřejnila oběžník Circ. AAFisc č. 22/2014 (č. Ci.RH.231/633.479), ze dne 12. června 2014, který v bodě 2, nadepsaném „Kritéria, kterým musí odpovídat zahraniční spořicí vklady, jichž se týká daňové osvobození“, stanoví:

K podrobnostem týkajícím se těchto kritérií je třeba konzultovat uvedený článek 2 KV/CIR 92 […]“

10

Johannes Van der Weegen a A. Pot byli, pokud jde o zdaňovací období 2010 až 2013, majiteli pěti spořicích vkladů u finančních institucí sídlících v jiném členském státě nežli Belgickém království. Požádali o daňové osvobození stanovené v čl. 21 bodu 5° CIR z roku 1992, ve znění zákona z 25. dubna 2014.

11

Z důvodu, že tyto instituce nemohly prokázat, že jimi vedené spořicí vklady splňují podmínky obdobné podmínkám použitelným na belgické regulované spořicí vklady, zejména pokud jde o základní úrok a věrnostní prémii, belgické daňové orgány odmítly, aby příjmy dosažené těmito spořicími vklady mohly být předmětem osvobození od daně.

12

Johannes Van der Weegen a A. Pot napadli toto rozhodnutí před předkládajícím soudem, který se táže na slučitelnost čl. 21 bodu 5° CIR z roku 1992, ve znění zákona ze dne 25. dubna 2014, s unijním právem.

13

Za těchto podmínek se rechtbank van eerste aanleg West-Vlaanderen, afdeling Brugge (soud prvního stupně Západních Flander, oddělení v Bruggách, Belgie) rozhodl přerušit řízení a položit Soudnímu dvoru následující předběžnou otázku:

„Porušuje čl. 21 bod 5° CIR z roku 1992, ve znění článku 170 zákona ze dne 25. dubna 2014, ustanovení článků 56 SFEU a 63 SFEU, jakož i články 36 a 40 Dohody o EHP, v rozsahu, v němž uvedené ustanovení, ačkoli platí bez rozdílu pro tuzemské i zahraniční poskytovatele služeb, požaduje, aby byly splněny podmínky, které jsou obdobné podmínkám článku 2 královské vyhlášky provádějící CIR z roku 1992, které jsou de facto specifické pro belgický trh, čímž pro zahraniční poskytovatele služeb představují závažnou překážku při nabízení jejich služeb v Belgii?“

14

Ze skutečností ve spise, které má Soudní dvůr k dispozici, vyplývá, že J. Van der Weegen zemřel dne 20. ledna 2016. Maria E. Van der Weegen, M. J. Van der Weegen, jakož i A. Pot vstoupili do jeho práv.

15

Je třeba připomenout, že v rozsudku ze dne 6. června 2013, Komise v. Belgie (C‑383/10, EU:C:2013:364), Soudní dvůr konstatoval, že tím, že Belgické království zavedlo a ponechalo v platnosti režim zavádějící diskriminační zdanění úroků vyplácených bankami, které nejsou rezidenty, jež vyplývá ze skutečnosti, že daňové osvobození je uplatňováno výlučně na úroky vyplácené belgickými bankami, nesplnilo povinnosti, které pro něj vyplývají z článku 56 SFEU, jakož i z článku 36 Dohody o EHP.

16

Po tomto rozsudku byl uvedený režim změněn v tom smyslu, že daňové osvobození je napříště použitelné i pro úroky zaplacené bankami, které nejsou rezidenty.

17

Podle CIR z roku 1992, ve znění zákona ze dne 25. dubna 2014, k tomu, aby vkladatelé mohli mít prospěch z takového osvobození, musí dotyčný režim spořicího vkladu odpovídat určitým kritériím, stanoveným zákonem, jako je vedení v eurech, omezení výběrů, jakož i způsob výpočtu odměny, která musí sestávat ze základních úroků a věrnostní prémie.

18

CIR stanoví, že vklady přijaté úvěrovými institucemi se sídlem v jiném členském státě Evropského hospodářského prostoru musí splňovat obdobná kritéria stanovená příslušnými orgány tohoto jiného členského státu.

19

Podle důvodové zprávy k zákonu ze dne 25. dubna 2014„tím, že podmínky musí být ‚odpovídající‘, je […] míněno, že pro spořicí vklady musí platit tytéž základní požadavky uvedené v čl. 21 bodu 5° CIR z roku 1992“.

20

Na jednání před Soudním dvorem belgická vláda uvedla, že tento text by měl být chápán v tom smyslu, že podmínky, kterým podléhají spořicí vklady bank se sídlem v jiném členském státě než Belgii, nemusí být shodné s podmínkami, kterým podléhají spořicí vklady bank se sídlem v Belgii, ale že stačí, aby šlo o podmínky obdobné.

21

Je třeba konstatovat, že, bez ohledu na tuto otázku, je nesporné, že spořicí vklad u banky usazené v Belgii nebo u banky se sídlem v zahraničí musí každopádně, aby na něj bylo možno uplatnit dotčené osvobození od daně, splňovat zejména dvě podmínky.

22

Zaprvé takový spořicí účet musí podléhat některým omezením způsobů a podmínek výběru z tohoto účtu a zadruhé odměna z takového účtu musí sestávat ze základního úroku a z věrnostní prémie.

23

Ve světle těchto konstatování je třeba odpovědět na otázku položenou předkládajícím soudem.

24

Podstatou otázky předkládajícího soudu je, zda články 56 a 63 SFEU a články 36 a 40 Dohody o EHP musí být vykládány v tom smyslu, že brání takovému vnitrostátnímu režimu osvobození od daně, jako je režim uvedený v čl. 21 bodě 5° CIR z roku 1992, ve znění zákona ze dne 25. dubna 2014, který ačkoli platí bez rozdílu pro příjmy ze spořicích vkladů u poskytovatelů bankovních služeb usazených v Belgii nebo v jiném členském státě EHP, je vyhrazen pro příjmy ze spořicích vkladů u bank, které splňují podmínky, jež jsou de facto specifické pouze pro vnitrostátní trh.

25

Pro odpověď na tuto otázku, je nejprve třeba konstatovat, že i kdyby taková vnitrostátní právní úprava mohla spadat do dvou základních svobod uvedených předkládajícím soudem, nic to nemění na tom, že případné omezující účinky této právní úpravy na volný pohyb kapitálu jsou pouze nevyhnutelným důsledkem případných omezení volného pohybu služeb. Přitom mají-li vnitrostátní opatření současně vztah k několika základním svobodám, Soudní dvůr toto opatření v zásadě přezkoumává pouze z hlediska jediné z těchto svobod, ukáže-li se za okolností projednávaného případu, že ostatní svobody jsou zcela druhotné ve vztahu k první a mohou s ní být spojeny (v tomto smyslu viz rozsudky ze dne 8. září 2009, Liga Portuguesa de Futebol Profissional a Bwin International, C‑42/07, EU:C:2009:519, bod 47; ze dne 11. března 2010, Attanasio Group, C‑384/08, EU:C:2010:133, bod 40; jakož i usnesení ze dne 28. září 2016, Durante, C‑438/15, nezveřejněné, EU:C:2016:728, bod 14).

26

Z toho vyplývá, že dotčený režim osvobození od daně musí být zkoumán výlučně z hlediska článků 56 SFEU a 36 Dohody o EHP.

27

Kromě toho je třeba konstatovat, že bankovní služby představují služby ve smyslu článku 57 SFEU. Článek 56 SFEU brání použití jakékoli vnitrostátní právní úpravy, která bez jakéhokoli objektivního odůvodnění brání poskytovateli služeb, aby svobodu poskytování služeb skutečně vykonával (v tomto smyslu viz rozsudek ze dne 14. ledna 2016, Komise v. Řecko, C‑66/15, nezveřejněný, EU:C:2016:5, bod 22 a citovaná judikatura).

28

V projednávaném případě právní úprava dotčená v původním řízení stanoví daňový systém použitelný bez rozdílu na odměny ze spořicích vkladů placené bankami usazenými v Belgii a odměny placenými bankami usazenými v jiném členském státě.

29

Nicméně dokonce i vnitrostátní právní předpisy, které se použijí bez rozdílu na všechny služby bez ohledu na to, kde je usazen poskytovatel, mohou představovat omezení volného pohybu služeb, jestliže vyhrazují výhodu pouze těm uživatelům těchto služeb, kteří splňují některé podmínky, které jsou de facto vlastní vnitrostátnímu trhu a odepírají tuto výhodu uživatelům jiných v podstatě podobných služeb, které však nesplňují zvláštní podmínky stanovené v těchto právních předpisech. Takové právní předpisy totiž ovlivňují situaci uživatelů služeb jako takovou, a mohou je tedy odradit od využívání služeb některých poskytovatelů, vzhledem k tomu, že služby nabízené posledně uvedenými poskytovateli nesplňují podmínky předepsané uvedenými právními předpisy, které podmiňují přístup na trh (v tomto smyslu viz rozsudky ze dne 10. května 1995, Alpine Investments, C‑384/93, EU:C:1995:126, body 26 až 28 a 35 až 38, jakož i ze dne 10. listopadu 2011, Komise v. Portugalsko, C‑212/09, EU:C:2011:717, body 65 a citovaná judikatura).

30

Nejprve je tedy třeba ověřit, zda vnitrostátní právní předpisy dotčené v původním řízení, ačkoli jsou použitelné bez rozdílu, vytvářejí překážky volnému pohybu služeb.

31

V tomto ohledu je třeba uvést, jak uvádí oběžník Circ. AAFisc č. 22/2014, že vklady musí odpovídat kritériím definovaným v článku 2 KV/CIR 92, která mimo jiné stanoví, že výběry z takových vkladů musí být omezeny k jejich odlišení od běžného účtu a odměna ze spořicích vkladů musí být povinně a výlučně tvořena základním úrokem a věrnostní prémií.

32

Z informací poskytnutých zúčastněnými stranami během jednání před Soudním dvorem rovněž vyplývá, že v jiných členských státech EHP než Belgické království neexistuje žádný režim týkající se spořicích vkladů, který splňuje podmínky požadované článkem 2 KV/CIR 92 a zejména ty, které se týkají odměny z takového vkladu. Tento způsob odměny, jak se jeví, představuje zvláštnost vlastní belgickému bankovnímu trhu.

33

Proto má dotčená vnitrostátní právní úprava, ačkoliv je bez rozdílu použitelná na odměny ze spořicích vkladů otevřených u institucí usazených v Belgii a u institucí usazených v jiných členských státech EHP, na jedné straně ve skutečnosti za účinek odrazení belgických rezidentů použít služby bank se sídlem v těchto jiných členských státech a otevřít nebo zachovat spořicí vklady u těchto posledně uvedených bank, jelikož jimi placené úroky nemohou být předmětem dotyčného osvobození od daně, zejména z důvodu, že odměna ze spořicích vkladů nesestává ze základního úroku a věrnostní prémie.

34

Na druhé straně tato právní úprava může odrazovat majitele spořicího vkladu u banky se sídlem v Belgii, která odpovídá podmínkám osvobození od daně, od převedení svých úspor do banky se sídlem v jiném členském státě, která nenabízí účty, které splňují tyto podmínky.

35

Uvedená právní úprava proto může představovat překážku volnému pohybu služeb, v zásadě zakázanou čl. 56 prvním pododstavcem SFEU, jelikož podmiňuje přístup poskytovatelů služeb usazených v jiných členských státech k belgickému bankovnímu trhu, což musí ověřit předkládající soud, zejména pokud jde o skutečnosti obsažené v bodě 29 tohoto rozsudku.

36

Zadruhé je třeba ověřit, zda taková překážka může být odůvodněna důvody uvedenými belgickou vládou.

37

Je třeba připomenout, že vnitrostátní opatření, která mohou bránit výkonu základních svobod zaručených Smlouvou nebo jej činit méně atraktivním, mohou být nicméně přípustná za podmínky, že sledují cíl obecného zájmu, jsou způsobilá zaručit jeho uskutečnění a nepřekračují meze toho, co je k dosažení sledovaného cíle nezbytné (mimo jiné viz rozsudek ze dne 6. června 2013, Komise v. Belgie, C‑383/10, EU:C:2013:364, bod 49 a citovaná judikatura).

38

Belgická vláda tvrdí, že dotčená právní úprava přispívá k ochraně spotřebitelů. Uvádí, že za tímto účelem je nezbytné, aby belgičtí rezidenti měli spořicí účet trvalý, chráněný, stabilní, dostatečný a prostý rizika, aby mohli krýt velké či nepředvídané výdaje.

39

V tomto ohledu Soudní dvůr rozhodl, že k naléhavým důvodům obecného zájmu, jež mohou odůvodnit omezení volného pohybu služeb, patří ochrana spotřebitelů (mimo jiné viz rozsudek ze dne 23. ledna 2014, Komise v. Belgie, C‑296/12, EU:C:2014:24, bod 47).

40

Předkládajícímu soudu tudíž přísluší ověřit na jedné straně, zda dotčené právní předpisy odpovídají takovému naléhavému důvodu obecného zájmu.

41

Na druhé straně mu přísluší ujistit se, že dotčený zdaňovací režim, za předpokladu, že účinně sleduje takový cíl, nejde nad to, co je nezbytné k jeho dosažení a dodržuje zásadu proporcionality.

42

I za předpokladu, že by dotčený režim odpovídal důvodu obecného zájmu tím, že de facto zbavuje všechny příjmy ze spořicích účtů, které jsou k dispozici na vnitřním trhu, s výjimkou účtů vedených v bankách usazených v Belgii, výhody osvobození od daně, může uvedený režim vyloučit spořicí účty otevřené v bankovních institucích, zejména v bankovních institucích jiných nežli belgických, které by umožňovaly dosáhnout téhož cíle, jako je cíl sledovaný uvedeným režimem, totiž ochranu spotřebitelů. Konkrétně žádný z argumentů předložených Soudnímu dvoru neumožňuje se domnívat, že použití podmínek stanovených v článku 2 KV/CIR 92 týkajících se odměny z vkladů je nezbytné k dosažení uvedeného cíle.

43

Proto nelze ochranu spotřebitelů uplatnit k odůvodnění dotyčné překážky volného pohybu služeb.

44

Pokud jde o článek 36 Dohody o EHP, je třeba uvést, že toto ustanovení je obdobné ustanovení článku 56 SFEU, takže úvahy týkající se tohoto posledně uvedeného článku, uvedené v bodech 27 až 43 tohoto rozsudku, platí rovněž, pokud jde o uvedený článek 36.

45

Ze všech výše předcházejících úvah vyplývá, že na položenou otázku je třeba odpovědět tak, že článek 56 SFEU a článek 36 Dohody o EHP je třeba vykládat v tom smyslu, že brání takovým vnitrostátním právním předpisům, jako jsou předpisy dotčené v původním řízení stanovící vnitrostátní režim osvobození od daně v rozsahu, v němž tento režim, ačkoli platí bez rozdílu pro příjmy ze spořicích vkladů u poskytovatelů bankovních služeb usazených v Belgii nebo v jiném členském státě EHP, podmiňuje přístup poskytovatelů služeb usazených v jiných členských státech k belgickému bankovnímu trhu, což musí ověřit předkládající soud.

46

Vzhledem k tomu, že řízení má, pokud jde o účastníky původního řízení, povahu incidenčního řízení ve vztahu ke sporu probíhajícímu před předkládajícím soudem, je k rozhodnutí o nákladech řízení příslušný uvedený soud. Výdaje vzniklé předložením jiných vyjádření Soudnímu dvoru než vyjádření uvedených účastníků řízení se nenahrazují.

Z těchto důvodů la Soudní dvůr (pátý senát) rozhodl takto:

Článek 56 SFEU a článek 36 Dohody o Evropském hospodářském prostoru ze dne 2. května 1992 je třeba vykládat v tom smyslu, že brání takovým vnitrostátním právním předpisům, jako jsou předpisy dotčené v původním řízení stanovící vnitrostátní režim osvobození od daně v rozsahu, v němž tento režim, ačkoli platí bez rozdílu pro příjmy ze spořicích vkladů u poskytovatelů bankovních služeb usazených v Belgii nebo v jiném členském státě Evropského hospodářského prostoru, podmiňuje přístup poskytovatelů služeb usazených v jiných členských státech k belgickému bankovnímu trhu, což musí ověřit předkládající soud.