Věc C-311/08

Société de Gestion Industrielle (SGI)

v.

Belgický stát

(žádost o rozhodnutí o předběžné otázce podaná tribunal de première instance de Mons)

„Svoboda usazování — Volný pohyb kapitálu — Přímé daně — Právní předpisy v oblasti daně z příjmu — Určení zdanitelného příjmu společností — Společnosti nacházející se ve vztahu závislosti — Zvláštní nebo bezúplatná výhoda poskytnutá společností-rezidentem společnosti usazené v jiném členském státě — Připočtení částky dotčené výhody k vlastnímu zisku společnosti-rezidenta, která tuto výhodu poskytla — Vyvážené rozdělení zdaňovací pravomoci mezi členskými státy — Boj proti daňovým únikům — Předcházení zneužívajícím praktikám — Proporcionalita“

Stanovisko generální advokátky J. Kokott přednesené dne 10. září 2009   I ‐ 491

Rozsudek Soudního dvora (třetího senátu) ze dne 21. ledna 2010   I ‐ 511

Shrnutí rozsudku

1. Volný pohyb osob – Svoboda usazování – Ustanovení Smlouvy – Rozsah působnosti

   (Články 43 ES, 48 ES a 56 ES)

2. Právo Společenství – Zásady – Rovné zacházení – Diskriminace na základě státní příslušnosti – Vztah mezi článkem 12 ES a články 43 ES a 56 ES

   (Články 12 ES, 43 ES a 56 ES)

3. Volný pohyb osob – Svoboda usazování – Daňové právní předpisy – Daň z příjmů (Články 43 ES a 48 ES)

1.  Právní úprava členského státu, podle níž je zvláštní nebo bezúplatná výhoda zdaněna u společnosti-rezidenta, byla-li tato výhoda poskytnuta společnosti usazené v jiném členském státě, k níž je tato první společnost přímo či nepřímo ve vztahu závislosti, tedy nikoli pokud tato výhoda byla poskytnuta jiné společnosti-rezidentovi, k níž je tato první společnost ve vztahu závislosti, musí být přezkoumána pouze ve světle článků 43 ES a 48 ES vzhledem k tomu, že se spor v původním řízení týká výhradně dopadu uvedené právní úpravy na daňové zacházení se společností, která je s dalšími dotčenými společnostmi ve vztahu závislosti charakterizovaném výkonem určitého vlivu. I když totiž taková právní úprava může ovlivnit rovněž výkon dalších svobod pohybu a zejména svobodu volného pohybu kapitálu ve smyslu článku 56 ES, v takové situaci se nicméně použijí pouze články 43 ES a 48 ES.

   (viz body 30, 36–37)

2.  Článek 12 ES se autonomně použije pouze v situacích upravených právem Společenství, pro něž Smlouva o ES nestanoví zvláštní pravidla o zákazu diskriminace. Články 43 ES a 56 ES přitom taková zvláštní pravidla zákazu diskriminace v oblastech týkajících se svobody usazování a volného pohybu kapitálu stanovují.

   (viz body 31–32)

3.  Článek 43 ES ve spojení s článkem 48 ES musí být vykládán v tom smyslu, že v zásadě nebrání právní úpravě členského státu, podle níž je zvláštní nebo bezúplatná výhoda zdaněna u společnosti-rezidenta, byla-li tato výhoda poskytnuta společnosti usazené v jiném členském státě, k níž je tato první společnost přímo či nepřímo ve vztahu závislosti, zatímco společnost-rezident nemůže být z takové výhody zdaněna, byla-li tato výhoda poskytnuta jiné společnosti-rezidentovi, k níž je tato první společnost ve vztahu závislosti.

   Takový rozdíl v daňovém zacházení mezi společnostmi-rezidenty v závislosti na místě sídla společností požívajících zvláštních nebo bezúplatných výhod sice představuje omezení svobody usazování ve smyslu článku 43 ES ve spojení s článkem 48 ES. Společnost-rezidenta by to totiž mohlo vést k tomu, že by upustila od nabytí, založení nebo zachování dceřiné společnosti v jiném členském státě nebo od nabytí nebo zachování podstatné majetkové účasti ve společnosti usazené v posledně uvedeném státě z důvodu daňového zatížení, které v přeshraniční situaci postihuje poskytování výhod uvedených takovou právní úpravou. Krom toho může mít taková právní úprava omezující účinek s ohledem na společnosti usazené v jiných členských státech, jelikož by to takovou společnost mohlo vést k tomu, že by upustila od nabytí, založení nebo zachování dceřiné společnosti v dotčeném členském státě nebo od nabytí nebo zachování podstatné majetkové účasti ve společnosti usazené v posledně uvedeném státě z důvodu daňového zatížení, které v tomto státě postihuje poskytování výhod uvedených touto právní úpravou. V každém případě v přeshraniční situaci přetrvává riziko dvojího zdanění, neboť zvláštní a bezúplatné výhody poskytnuté společností-rezidentem, které jsou opětovně připočteny k vlastním ziskům této společnosti, mohou v takové situaci podléhat dani v členském státě sídla společnosti požívající těchto výhod.

   Nicméně s ohledem na nezbytnost zachovat vyvážené rozdělení zdaňovací pravomoci mezi členskými státy společně s nezbytností předcházet daňovým únikům, sleduje taková právní úprava legitimní cíle slučitelné se Smlouvou, jež představují naléhavé důvody obecného zájmu, a může zaručit uskutečnění těchto cílů. Kdyby totiž bylo společnostem-rezidentům umožněno převést své zisky ve formě zvláštních nebo bezúplatných výhod společnostem, které jsou k nim ve vztahu závislosti a které jsou usazeny v jiných členských státech, mohlo by to narušit vyvážené rozdělení zdaňovací pravomoci mezi členskými státy. Mohlo by to narušit samotný systém dělby zdaňovací pravomoci mezi členskými státy, protože na základě volby uskutečněné společnostmi nacházejícími se ve vztahu závislosti by se členský stát společnosti poskytující zvláštní nebo bezúplatné výhody musel jakožto členský stát sídla této společnosti vzdát svého práva na zdanění jejích příjmů v případný prospěch členského státu sídla společnosti požívající těchto výhod. Stanovením zdanění zvláštní nebo bezúplatné výhody u společnosti-rezidenta, která tuto výhodu poskytla společnosti usazené v jiném členském státě, právní úprava umožňuje dotčenému státu uplatňovat jeho daňovou pravomoc ve vztahu k činnostem vykonávaným na jeho území.

   Krom toho kdyby bylo společnostem-rezidentům umožněno poskytovat zvláštní nebo bezúplatné výhody společnostem, které k nim jsou ve vztahu závislosti a které jsou usazeny v jiných členských státech, aniž by bylo stanoveno jakékoli opravné opatření v oblasti daní, vyvolávalo by to nebezpečí, že by prostřednictvím vykonstruovaných operací byly příjmy uvnitř společností nacházejících se ve vztahu závislosti převáděny na společnosti usazené v členských státech, které používají nejnižší daňové sazby, nebo v členských státech, kde by tyto příjmy nebyly zdaňovány.

   Předkládajícímu soudu nicméně přísluší ověřit, že taková právní úprava, nepřekračuje meze toho, co je k dosažení cílů společně sledovaných touto právní úpravou nezbytné. V tomto ohledu vnitrostátní právní předpisy, které jsou založeny na přezkumu objektivních a ověřitelných skutečností za účelem určení, zda má transakce povahu vykonstruované operace, jež byla uskutečněna pouze pro daňové účely, musí být považovány za předpisy nepřekračující meze toho, co je nezbytné k dosažení cílů týkajících se nezbytnosti zachování vyváženého rozdělení zdaňovací pravomoci mezi členskými státy a současně nezbytnosti předcházet daňovým únikům, pokud zaprvé v každém případě, kdy existuje podezření, že transakce překračuje rámec toho, co by si dotyčné společnosti dohodly za okolností úplné hospodářské soutěže, může daňový poplatník, aniž by byl předmětem nepřiměřených správních požadavků, předložit důkazy o případných obchodních důvodech, proč byla tato transakce uzavřena. Pokud zadruhé ověřování takových skutečností vede k závěru, že dotčená transakce překračuje rámec toho, co by si dotyčné společnosti dohodly za okolností úplné hospodářské soutěže, musí se opravné opatření v oblasti daní omezit na tu část, která překračuje rámec toho, co by bylo dohodnuto při neexistenci vztahu závislosti mezi těmito společnostmi. Za těchto podmínek s výhradou ověření, jež mají být provedena vnitrostátním soudem ohledně těchto dvou bodů, které se týkají výkladu a použití vnitrostátního práva, je taková vnitrostátní právní úprava přiměřená ve vztahu ke všem cílům, které tato vnitrostátní právní úprava sleduje.

   (viz body 44–45, 53, 55, 63–64, 67, 69–72, 75–76 a výrok)