1.

Данъкът върху добавената стойност (наричан по-нататък „ДДС“) е косвен данък, което означава, че икономическата му тежест изцяло се прехвърля върху потребителите на стоките и услугите, което увеличава цената на тези стоки и услуги. Воден от волята да ограничи тази ценова последица на данъка за някои стоки и услуги, за които се приема, че имат особено обществено значение, законодателят е предвидил редица хипотези на освобождаване от ДДС, а също и възможност за прилагане на намалена ставка на данъка. Тази възможност се отнася в частност до хранителните продукти, както и до стоките, използвани за тяхното производство, добавките към тях и заместителите им.

2.

За някои стоки обаче се оказва трудно да се определи дали попадат в тези категории, както показва практиката на Съда по такива въпроси ( 2 ). По настоящото дело Съдът ще има повод да изясни тези понятия, което би трябвало да ограничи занапред броя на споровете в тази област, макар че несъмнено няма да ги преустанови напълно.

3.

Член 1, параграф 1, първо изречение от Регламент (ЕО) № 178/2002 на Европейския парламент и на Съвета от 28 януари 2002 година за установяване на общите принципи и изисквания на законодателството в областта на храните, за създаване на Европейски орган за безопасност на храните и за определяне на процедури относно безопасността на храните ( 3 ) гласи:

„Настоящият регламент предвижда основата за гарантиране на висока степен на защита на здравето и интересите на потребителите по отношение на храните, като по-специално се отчита разнообразието в предлагането на храни, включително и на традиционни продукти, като същевременно се гарантира ефективното функциониране на вътрешния пазар“.

4.

Член 2 от този регламент предвижда:

„По смисъла на настоящия регламент „храни“ (или „хранителни продукти“) означава всяко вещество или продукт, независимо дали е преработен или не, частично преработен или непреработен, който е предназначен за или основателно се очаква да бъде приеман от хора.

Понятието „храни“ включва напитки, дъвки и всякакви вещества, включително вода, които са умишлено вложени в храните по време на тяхното производство, приготовление или обработка. […]

Понятието „храни“ не включва:

5.

Съгласно член 96 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност ( 4 ) държавите членки прилагат стандартна ставка на ДДС, която се определя от всяка държава членка като процент от данъчната основа и която е една и съща за доставката на стоки и за доставката на услуги.

6.

Член 98, параграф 1 и параграф 2, първа алинея от посочената директива гласи:

„1.   Държавите членки могат да прилагат една или две намалени ставки.

2.   Намалените ставки се прилагат само за доставки на стоки или услуги в категориите, предвидени в приложение III.

[…]“.

7.

В точка 1 от приложение III към Директива 2006/112 се посочва:

„Хранителни продукти (включително напитки, но с изключение на алкохолни напитки) за човешко и животинско потребление; живи животни, семена за посев, растения и съставки, които обикновено са предназначени за подготвяне на хранителни продукти; продукти, нормално използвани като добавки на хранителни продукти или като заместители на хранителни продукти“.

8.

Нидерландското право предвижда намалена ставка на ДДС за продуктите, посочени в точка 1 от приложение III към Директива 2006/112: това следва от член 9, параграф 2, буква a) от Wet houdende vervanging van de bestaande omzetbelasting door een omzetbelasting volgens het stelsel van heffing over de toegevoegde waarde (Закон за замяна на досегашния данък върху оборота с данък върху добавената стойност) от 28 юни 1968 г. във връзка с точка а.1, букви a), b) и c) от таблица I към този закон.

9.

Данъчнозадълженото лице X стопанисва магазин за еротични стоки (секс шоп). Сред продаваните там стоки са капсули, капки, прахове и спрейове, които са предназначени за приемане през устата и би следвало да стимулират либидото (афродизиаци). Съставките на тези продукти са с естествен произход.

10.

В периода между 2009 г. и 2013 г. въпросното данъчнозадължено лице прилага към упоменатите стоки намалената ставка на ДДС за хранителните продукти. Данъчните органи обаче възразяват срещу прилагането на тази ставка, тъй като смятат, че посочените стоки не са хранителни продукти по смисъла на релевантните разпоредби на законодателството в областта на ДДС, и облагат стоките по стандартната ставка.

11.

Данъчнозадълженото лице обжалва това решение пред Rechtbank Den Haag (Първоинстанционен съд Хага, Нидерландия). Въззивната инстанция — Gerechtshof Den Haag (Апелативен съд Хага, Нидерландия), уважава жалбата на данъчнозадълженото лице, като приема, че употребата на спорните стоки като афродизиаци не е пречка за облагането им по ставката за хранителните продукти. Този съд съобразява обстоятелството, че посочените продукти са предназначени за приемане през устата и са произведени от съставки, които могат да се открият в хранителните продукти. Освен това съдът отбелязва, че възприетата от законодателя дефиниция за хранителни продукти е толкова широка, че обхваща и продукти, които не се свързват еднозначно с храните, като захарните изделия, дъвките и сладките.

12.

Staatssecretaris van Financiën (държавен секретар на финансите, Нидерландия) подава касационна жалба против това съдебно решение до запитващата юрисдикция.

13.

При тези условия Hoge Raad der Nederlanden (Върховен съд на Нидерландия) решава да спре производството и да постави на Съда следните преюдициални въпроси:

При отрицателен отговор: как следва да се разбира понятието в такъв случай?

14.

Преюдициалното запитване постъпва в Съда на 23 април 2019 г. Писмени становища представят нидерландското правителство и Европейската комисия. Съдът решава да разгледа делото без провеждане на устна фаза на производството.

15.

Запитващата юрисдикция отправя до Съда два преюдициални въпроса за тълкуването на понятията „хранителни продукти за човешко потребление“ и „продукти, нормално използвани като добавки на хранителни продукти или като заместители на хранителни продукти“ по смисъла на точка 1 от приложение III към Директива 2006/112. Това тълкуване следва да изясни дали тези понятия или поне едното от тях обхващат продуктите, които би следвало да стимулират либидото (афродизиаци) и са предназначени за приемане през устата.

16.

Първият преюдициален въпрос се отнася до тълкуването на понятието „хранителни продукти за човешко потребление“. Запитващата юрисдикция иска по-конкретно да установи дали то трябва да се тълкува въз основа на дефиницията на понятието „хранителни продукти“ в член 2 от Регламент № 178/2002. За да се отговори на този въпрос, е необходимо езиково и телеологическо тълкуване на точка 1 от приложение III към Директива 2006/112 във връзка с член 98, параграфи 1 и 2 от нея, както и на посочения член 2 от Регламент № 178/2002.

17.

Както правилно посочват нидерландското правителство и Комисията в писмените си становища, а също и запитващата юрисдикция в определението си, Директива 2006/112 не съдържа дефиниция на понятието „хранителни продукти за човешко потребление“, нито препраща по този въпрос към националното право на държавите членки. При това положение понятието трябва да се тълкува в съответствие с обичайното му значение в общоупотребимия език, като се вземе предвид контекстът, в който е използвано, и целите на правната уредба, от която е част ( 5 ).

18.

В общоупотребимия смисъл хранителните продукти за човешко потребление следва да се отъждествяват с понятието „храни“, тоест продукти, приемани от хората в процеса на хранене. Този процес има за цел да се набавят на организма хранителни вещества — градивни, енергийни и регулиращи, а също и вода. Тези вещества са условие за поддържането на живота на организма, за функционирането и за развитието му.

19.

Следователно дефиницията на понятието „хранителни продукти за човешко потребление“ ще обхваща всички преработени и непреработени продукти, които набавят хранителни вещества на човешкия организъм и се приемат с цел набавяне на такива вещества.

20.

Затова не споделям опасенията, изразени от запитващата юрисдикция в акта за преюдициално запитване, че включването на признака „цел“ в дефиницията на въпросното понятие би застрашило правната сигурност. Според посочената юрисдикция някои хранителни стоки се приемат с друга цел, а не за да се осигури поддържането на жизнените функции на организма, но въпреки това несъмнено попадат в обхвата на понятието „хранителни продукти за човешко потребление“. Затова целта, с която се приемат, не може да е решаваща за квалификацията им. Именно на това съображение се опира и решението на апелативния съд в главното производство.

21.

Според мен това съображение произтича от недоразумение.

22.

За задоволяването на основните си жизнени нужди човекът не е длъжен непременно да се ограничава до най-простите средства за тази цел. Напротив, стремежът към изтънченост и разточителство съпътства човека от най-дълбока древност, а когато се ограничава, то най-често е поради липса на материални средства за осъществяването му. Това идеално личи при жилищата и дрехите — извън основната си защитна функция те изпълняват и други функции, например естетични и престижни. По същество обаче си остават каквото са: дворецът в стил рококо е точно толкова жилище, колкото и дървената къщичка, а роклята от прочут дизайнер е точно толкова дреха, колкото и грубият ленен сукман.

23.

Същото е и при храните. Обстоятелството, че някои ястия са по-изтънчени и по-скъпи от други, не променя факта, че служат за задоволяването на същата основна нужда — да се набавят на организма необходимите за живот хранителни вещества. Съвсем друг е въпросът, че освен хранителни те имат и други качества, например вкусови. Тази мисъл намира идеално отражение в казаното по съвсем друг повод уж от френската кралица Мария Антоанета, че щом народът няма хляб, нека да яде пасти.

24.

Тук трябва да се има предвид, че освен хранителни вещества хранителните продукти могат да съдържат и редица други вещества, били те естествено съдържащи се в тях, или добавяни с цел консервиране, подобряване на вкуса и пр. Очевидно няма основание тези вещества или съдържащите ги продукти да не се причисляват към хранителните продукти по смисъла на посочената разпоредба.

25.

Както правилно изтъква в становището си нидерландското правителство, тук няма значение, че човек невинаги се храни по оптимален за здравето си начин, като например приема твърде много мазнини или захари. Неправилната от здравна гледна точка консумация на хранителни продукти не ги лишава от основните им хранителни характеристики.

26.

Също без значение е и при какви обстоятелства се приемат хранителните продукти. Човешката култура създава редица обичаи и ритуали, които да съпътстват прости по същината си дейности като храненето. Не бива обаче каруцата да се поставя пред коня. Обществените или социалните функции на яденето, макар и силно развити, са вторични спрямо хранителната му функция. Дори и най-пищното угощение служи преди всичко за засищане на глада, а едва след това за всичко останало ( 6 ).

27.

По изложените съображения смятам, че към хранителните продукти за човешко потребление трябва да се причисляват всички продукти, които съдържат хранителни вещества и се приемат основно с цел да се набавят такива хранителни вещества на човешкия организъм, независимо че тези продукти могат да изпълняват и други функции като максимализиране на насладата от вкусовите усещания, а приемането им може да е свързано със събития от социално естество.

28.

За сметка на това, когато изобщо се използват от хората, продукти като споменатите в преюдициалното запитване халюциногенни гъби и дъвки не се приемат с цел да набавят хранителни вещества на организма и не следва да се причисляват към хранителните продукти по смисъла на точка 1 от приложение III към Директива 2006/112.

29.

Така стои въпросът и за разглежданите в главното производство афродизиаци. Те не се приемат с цел да набавят хранителни вещества на организма, а с цел да стимулират либидото. Следователно, въпреки че може би влияят на някои функции на организма, те не служат за храненето му.

30.

Това не се променя поради изтъкнатото в преюдициалното запитване обстоятелство, че в състава на тези афродизиаци има вещества, които могат да са съставки и на хранителни стоки. Всъщност, когато става дума за съставна стока, квалификацията ѝ като хранителен продукт по смисъла на посочените разпоредби трябва да зависи от характера на стоката като цяло, а не на отделните ѝ съставки. Съставките на афродизиаците обаче са подбрани и свързани с оглед на ефекта им върху либидото, а не на хранителната им стойност.

31.

Тази характеристика отличава въпросните афродизиаци от хранителните продукти, в това число от онези хранителни продукти, на които освен хранителна стойност се приписва и афродизиакално действие, както на някои морски дарове например.

32.

Изложеният по-горе анализ намира потвърждение в телеологическото тълкуване на посочените разпоредби на Директива 2006/112.

33.

Съдът вече е имал повод да постанови, че целта на член 98 от Директива 2006/112 и приложение III към нея е да се намали цената на определени стоки, счетени за особено необходими, и така те да станат по-достъпни за потребителите, които в крайна сметка понасят икономическата тежест на ДДС ( 7 ). Що се отнася до хранителните продукти, упоменати в точка 1 от това приложение, Съдът ги квалифицира като основни блага ( 8 ).

34.

Щом анализираните разпоредби са въведени с тази цел, това според мен е аргумент да се тълкуват така, че прилагането на намалената ставка на ДДС да се ограничи само до хранителните продукти, приемани с цел задоволяване на една от основните нужди на човека, а именно нуждата от хранене, разбирано като набавянето на хранителни вещества за организма.

35.

Що се отнася до възражението, че не всички продукти, обичайно причислявани към храните, са необходими от хранителна гледна точка, ще повторя аргументите, които изложих в точки 22—26 от настоящото заключение: извън чисто хранителните си качества някои хранителни продукти имат и допълнителни качества, например вкусови, а също така е възможно с тях да се злоупотребява, но това не променя факта, че основната цел, с която се приемат, е да се задоволи нуждата от хранене.

36.

Освен това би било трудно да се прокара обективно разграничение между хранителните продукти, които са необходими за целите на храненето, и хранителните продукти, които на практика са разточителство. Всъщност и простият хляб с масло може да се яде заради вкуса, а не за засищане на глада.

37.

Освен това следва да се подчертае, че прилагането на намалената ставка на ДДС съгласно член 98 от Директива 2006/112 представлява изключение и е факултативно. Затова държавите членки имат възможност да прилагат намалената ставка само за някои категории стоки и услуги от посочените в отделните точки на приложение III към Директива 2006/112 или да изключват прилагането ѝ за някои категории от тези стоки или услуги. Условието е само да се определят точно съответните категории стоки и услуги и да се спазва принципът на данъчен неутралитет ( 9 ).

38.

Следователно държавите членки имат възможност да не прилагат намалената ставка на ДДС към някои категории хранителни продукти, ако приемат, че те не служат за задоволяването на нуждите, обосноваващи прилагането на такава ставка.

39.

И законодателят на Съюза е използвал тази възможност, като е изключил алкохолните напитки от обхвата на точка 1 от приложение III към Директива 2006/112. Той очевидно приема, че тези напитки, макар да спадат към хранителните продукти в общоупотребимия смисъл на думата, могат да са причина и за множество зависимости и заболявания, поради което не следва да се подкрепя употребата им чрез намаляване на ставката на ДДС.

40.

Ето защо телеологическото тълкуване на член 98 от Директива 2006/112 във връзка с точка 1 от приложение III към нея не позволява в обхвата на тази точка да се включват продукти, които служат за задоволяването на други, а не хранителни нужди, каквито продукти са обсъжданите в главното производство афродизиаци.

41.

Накрая следва да се добави, както правилно изтъква в становището си нидерландското правителство, че тълкуването, според което приемани през устата афродизиаци като обсъжданите в главното производство трябва да попадат в обхвата на точка 1 от приложение III към Директива 2006/112 и съответно да се облагат по намалената ставка на данъка, може да доведе до нарушение на принципа на неутралитета на ДДС.

42.

Този принцип не допуска подобните стоки и услуги, които са в конкуренция помежду си, да се третират по различен начин от гледна точка на ДДС ( 10 ).

43.

Както обаче е известно, извън афродизиаците, предназначени за приемане през устата, съществуват и продукти с подобен ефект, които се приемат по други начини. Те следва да се смятат за конкурентни на приеманите през устата афродизиаци, обсъждани в главното производство. Същевременно за тях не може да се прилага намалената ставка на ДДС, тъй като не попадат в нито една от категориите от приложение III към Директива 2006/112.

44.

По тези съображения различното третиране на отделните категории продукти за стимулиране на либидото според начина на приемането им би било в противоречие с принципа на данъчен неутралитет.

45.

Въпросът на запитващата юрисдикция се отнася в частност до това дали понятието „хранителни продукти за човешко потребление“ по смисъла на точка 1 от приложение III към Директива 2006/112 трябва да се тълкува във връзка с дефиницията на понятието „хранителни продукти“ в член 2 от Регламент № 178/2002.

46.

Според мен отговорът на този въпрос следва да е отрицателен. Както правилно отбелязват в становищата си нидерландското правителство и Комисията, този регламент има съвсем различна цел в сравнение с член 98 от Директива 2006/112 и приложение III към нея.

47.

Съгласно член 1 от въпросния регламент целта му е да гарантира висока степен на защита на здравето и интересите на потребителите по отношение на храните. Затова дефиницията на понятието „хранителни продукти“ за целите на този регламент обхваща всички продукти и вещества, „ко[и]то [са] предназначен[и] за или основателно се очаква да бъд[ат] приеман[и] от хора“, тъй като всички продукти и вещества, които биха могли да бъдат приемани от хора, могат да имат (включително отрицателно) въздействие върху здравето на човека, независимо с каква цел се приемат. Единственото изключение тук са продуктите, за които се прилагат отделни режими, осигуряващи безопасността им за здравето на хората, например медицинските продукти. За сметка на това дефиницията в посочения регламент не обхваща продуктите, които не въздействат пряко върху здравето на хората, тъй като обикновено не се приемат от тях, например фуражи, живи животни или растения преди прибиране на реколтата ( 11 ).

48.

За разлика от това предметният обхват на точка 1 от приложение III към Директива 2006/112 е съвсем друг. Всъщност това приложение определя обхвата на намалената ставка на ДДС съгласно член 98 от Директивата. Целта на намалената ставка обаче е да се намалят цените на определени стоки и услуги, които според законодателя служат за задоволяването на основните нужди на потребителите ( 12 ). Затова и точка 1 от приложение III към Директива 2006/112 обхваща не само продуктите за човешко потребление, но и стоките, които служат за производството на такива продукти, например храни за животни, живи животни, семена за посев, растения и съставки, които обикновено са предназначени за приготвяне на хранителни продукти ( 13 ). Законодателят на Съюза обаче изключва от обхвата на тази разпоредба алкохолните напитки, доколкото не отговарят на целите на намаляването на ставката на данъка.

49.

В този смисъл точка 1 от приложение III към Директива 2006/112 и член 2 от Регламент № 178/2002 имат различни цели, а съответно и различен предметен обхват. Следователно член 2 от посочения регламент не може да е отправна точка за тълкуването на точка 1 от приложение III към Директива 2006/112.

50.

Както правилно подчертава Комисията в своето становище, Съдът стига до сходни изводи и при анализа на връзката между понятието „живи животни, които обикновено са предназначени за подготвяне на хранителни продукти“ по смисъла на точка 1 от приложение III към Директива 2006/112, и предметния обхват на Регламент (ЕО) № 504/2008 ( 14 ) по отношение на конете ( 15 ).

51.

По тези съображения според мен член 2 от Регламент № 178/2002 е без значение за тълкуването на понятието „хранителни продукти за човешко потребление“ по смисъла на точка 1 от приложение III към Директива 2006/112.

52.

Затова предлагам на първия преюдициален въпрос да се отговори, че точка 1 от приложение III към Директива 2006/112 трябва да се тълкува в смисъл, че съдържащото се в нея понятие „хранителни продукти за човешко потребление“ означава продукти, които съдържат хранителни вещества и се приемат основно с цел да се набавят такива хранителни вещества на човешкия организъм.

53.

С втория си преюдициален въпрос запитващата юрисдикция иска да се установи как трябва да се тълкува понятието „продукти, нормално използвани като добавки на хранителни продукти или като заместители на хранителни продукти“. Този въпрос е поставен в контекста на евентуалната възможност именно така да се окачествят афродизиаците, за които се отнася първият преюдициален въпрос.

54.

Ще припомня, че според отговора, който предлагам на първия преюдициален въпрос, към хранителните продукти по смисъла на посочената разпоредба трябва да се причисляват продуктите, приемани с оглед на съдържащите се в тях хранителни вещества или ролята им в процеса на хранене.

55.

Подобна логика може да се възприеме по отношение на тълкуването на понятието „продукти, нормално използвани като добавки на хранителни продукти или като заместители на хранителни продукти“. Щом характеристиката на хранителните продукти е, че съдържат хранителни вещества и се приемат именно с цел да се набавят такива вещества на организма, същите характеристики трябва да имат и добавките към хранителните продукти, както и заместителите на хранителните продукти.

56.

По-конкретно, под заместители на хранителни продукти според мен трябва да се разбира продукти, които не са хранителни продукти, но съдържат хранителни вещества и се приемат вместо хранителни продукти, за да се набавят такива вещества на организма в случай на недостига им в обичайно консумираната храна.

57.

Добавките към хранителните продукти пък могат да обхващат продукти, които се приемат с цел подпомагане на хранителните функции на хранителните продукти, например чрез подобряване на усвояването на хранителните вещества. Очевидно тук става дума за продукти, които не са фармацевтични, доколкото последните са уредени отделно в точка 3 от приложение III към Директива 2006/112.

58.

Този извод ще е и в съответствие с целите на член 98 от Директива 2006/112, изложени в точка 33 от настоящото заключение.

59.

Това предполага от обхвата на понятието „продукти, нормално използвани като добавки на хранителни продукти или като заместители на хранителни продукти“, да се изключат продуктите, които наистина могат да се приемат от хората, но без връзка с приемането на хранителни продукти в упоменатия по-горе смисъл и с друга цел, а не за да се набавят хранителни вещества на организма. Това се отнася в частност за обсъжданите в главното производство афродизиаци.

60.

По изложените съображения предлагам на Съда да отговори на преюдициалните въпроси на Hoge Raad der Nederlanden (Върховен съд на Нидерландия), както следва:

„Точка 1 от приложение III към Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност трябва да се тълкува в смисъл, че съдържащото се в нея понятие „хранителни продукти за човешко потребление“ означава продукти, които съдържат хранителни вещества и се приемат основно с цел да се набавят такива хранителни вещества на човешкия организъм, а понятието „продукти, нормално използвани като добавки на хранителни продукти или като заместители на хранителни продукти“, означава продукти, които не са хранителни продукти, но съдържат хранителни вещества и се приемат вместо хранителни продукти с цел да се набавят такива вещества на организма, а също и продукти, които се приемат с цел подпомагане на хранителните функции на хранителните продукти или на техните заместители“.