–

за финландското правителство, от H. Leppo, в качеството на представител,

–

за Европейската комисия, от H. Tserepa-Lacombe, A. Armenia и E. Paasivirta, в качеството на представители,

1

Преюдициалното запитване е относно тълкуването на членове 13 и 157 от Директива 2009/138/ЕО на Европейския парламент и на Съвета от 25 ноември 2009 година относно започването и упражняването на застрахователна и презастрахователна дейност (Платежоспособност II) (ОВ L 335, 2009 г., стр. 1), изменена с Директива 2013/58/ЕС на Европейския парламент и на Съвета от 11 декември 2013 г. (ОВ L 341, 2013 г., стр. 1) (наричана по-нататък „Директива 2009/138“).

2

Запитването е отправено в рамките на производство, образувано по жалба на застрахователно дружество A Ltd против данъчното становище, издадено по негово искане от Keskusverolautakunta (Централна данъчна комисия, Финландия) за определяне на данъчно компетентната държава членка във връзка с данъка върху застрахователните премии.

3

Съгласно член 13, точка 13 от Директива 2009/138 изразът „държава членка, в която е разположен рискът“ означава всяка една от следните държави членки:

4

Член 157 от тази директива гласи:

„1.   Без да се засяга последващата хармонизация, всеки застрахователен договор подлежи единствено на косвените данъци и парафискални такси върху застрахователните премии в държавата членка, в която е разположен рискът или в държавата членка, в която е покрито задължението.

[…]

3.   Всяка държава членка прилага националните си разпоредби спрямо застрахователните предприятия, които покриват рискове или задължения, разположени на нейна територия за мерки, които да гарантират събирането на дължимите косвени данъци и парафискални такси съгласно параграф 1“.

5

Съгласно член 310 от споменатата директива, считано от 1 януари 2016 г., се отменя Втора директива 88/357/ЕИО на Съвета от 22 юни 1988 година относно координирането на законовите, подзаконовите и административните разпоредби, отнасящи се до прякото застраховане, различно от животозастраховането, и за формулиране на разпоредби за улесняване на ефективното упражняване на свободата на предоставяне на услуги, и за изменение на Директива 73/239/EИО (ОВ L 172, 1988 г., стр. 1; Специално издание на български език, 2007 г., глава 6, том 1, стр. 197), а позоваванията на отменената директива се тълкуват като позовавания на Директива 2009/138 и се четат според таблицата за съответствие в приложение VII към последната. Съгласно посочената таблица член 13, точка 13 от Директива 2009/138 съответства на член 2, буква г) от Директива 88/357.

6

Член 2 от Директива 88/357 е предвиждал:

„За целите на настоящата директива:

[…]

[…]“.

7

На основание член 1, параграф 1 от Laki eräistä vakuutusmaksuista suoritettavasta verosta (664/1966) (Закон за данъчното облагане на определени застрахователни премии (664/1966) в редакцията, приложима по спора, предмет на главното производство, за застрахователна премия, дължима по застрахователен договор, доколкото е застраховано намиращо се във Финландия имущество или съответно е налице свързан с упражнявана във Финландия дейност или намиращ се във Финландия друг интерес, се плаща данък на държавата съгласно разпоредбите на този закон.

8

Съгласно член 6, параграф 1 от Laki ulkomaisista vakuutusyhtiöistä (398/1995) (Закон за чуждестранните застрахователни дружества (398/1995) „разположен във Финландия риск“ означава:

„1)   разположено във Финландия имущество, когато предмет на застраховката е парцел или сграда, съответно сграда и намиращите се в нея движими вещи, доколкото те са обхванати от застраховката на сградата;

2)   регистрирано във Финландия превозно средство, когато то е предмет на застраховката; или

3)   свързан с пътуване или ваканции риск, когато съответният застрахователен договор е сключен за максимален срок от четири месеца и титулярят на полицата е сключил този договор във Финландия“.

9

Съгласно член 6, параграф 2 от този закон в случаите, различни от уредените в параграф 1 от тази разпоредба, даден риск се приема за разположен във Финландия, когато титулярят на полицата има обичайно местопребиваване там, или ако титулярят на полицата е юридическо лице с място на дейност във Финландия, за което се отнася застраховката.

10

A Ltd е доставчик на застрахователни продукти, установен в Обединеното кралство, който осъществява дейност във Финландия по силата на пазарен лиценз, предоставен от тази държава членка. Дружеството няма отделен постоянен обект във Финландия.

11

A Ltd предлага на своите клиенти по-специално застрахователни продукти във връзка с продажбата на предприятия. Основните застрахователни продукти, които то предлага по това направление, са т.нар. застраховки „warranty & indemnity“ (наричани по-нататък „застраховката „гаранция и обезщетение“), по които титуляр на полицата е или продавачът, или купувачът, както и застраховка „гражданска отговорност“ за отговорността, свързана с данъчното положение на прехвърляното предприятие (наричана по-нататък „застраховката „данъчна отговорност“). Целта на тези застраховки е покриването на отговорността на титуляря на полицата или неговото обезщетяване за имуществени вреди.

12

Предмет на сключваните от продавача или купувача застраховки „гаранция и обезщетение“ е застрахователното покритие, предоставено от застрахователното дружество в съответствие с условията по договора, на вредите, претърпени от купувача при нарушаване на направените от продавача в акта за продажба изявления. Застраховката „данъчна отговорност“ функционира въз основа на сходен принцип, но има за цел да предостави застрахователно покритие на задължението, поето от продавача в акта за продажба, че продаваното дружество (наричано по-нататък „целевото дружество“) не дължи данъци за периода, през който е било собственост на продавача.

13

Всички посочени по-горе застраховки обхващат договорния риск, свързан със стойността на акциите и заплатената от купувача справедлива покупна цена.

14

A Ltd отправя искане за предварително решение до Централната данъчна комисия за получаване на данъчно становище във връзка с определянето на държавата, в която се събира данък върху застрахователните премии, когато титулярят на полицата или целевото дружество, което е предмет на продажба, е чуждестранно юридическо лице, а насрещната страна е финландско акционерно дружество.

15

Видно от акта за преюдициално запитване, A Ltd посочва в искането си за предварително решение, че до уговорената максимална сума застраховката „гаранция и обезщетение“, сключена от продавача, покрива по-специално разноските в производството и вредите, произтичащи от нарушение от страна на продавача на направените от него изявления в акта за продажба. В тези случаи продавачът отговаря пред купувача и е длъжен да го обезщети, като впоследствие застраховката покрива разноските и обезщетенията, изплатени от продавача на купувача при реализиране на отговорността на продавача.

16

A Ltd разяснява, че застраховката „гаранция и обезщетение“, по която титуляр на полицата е купувачът, цели да обезщети пряко последния за имуществените вреди, причинени от нарушение на изявленията на продавача. Освен това тя покрива и направените от купувача разноски в производството при предявена към него от трето лице претенция за обезщетение за вреди, от която същевременно произтича нарушение на направени от продавача изявления.

17

A Ltd посочва, че застраховката „данъчна отговорност“ има за цел да защити продавача или купувача от отговорността на целевото дружество преди сделката по прехвърляне. Извън това застраховката „данъчна отговорност“ действа по същия начин като двата вида застраховки „гаранция и обезщетение“.

18

Предлаганите от A Ltd застраховки, които имат връзка с Финландия, включват три варианта за титуляря на полицата и целевото дружество. В повечето случаи титулярят на полицата, който може да е продавач или купувач, е финландско акционерно дружество, а целевото дружество също е финландско юридическо лице. Възможно е обаче и титулярят на полицата да е финландско акционерно дружество, а целевото дружество да е чуждестранно юридическо лице или пък титулярят на полицата да е чуждестранно юридическо лице, а целевото дружество да е финландско акционерно дружество.

19

С решение от 4 ноември 2016 г. Централната данъчна комисия се произнася с данъчно становище, валидно за периода от 4 ноември 2016 г. до 31 декември 2017 г., в смисъл, че ако A Ltd предлага застраховки на финландско акционерно дружество, а целевото дружество е чуждестранно юридическо лице, за застрахователните премии във Финландия не се дължи данък върху застрахователните премии.

20

Същият орган приема освен това, че ако A Ltd предлага застраховки на чуждестранно юридическо лице, а целевото дружество е финландско акционерно дружество, за застрахователните премии във Финландия се дължи данък върху застрахователните премии.

21

В жалбата си до запитващата юрисдикция — Korkein hallinto-oikeus (Върховен административен съд, Финландия), срещу данъчното становище A Ltd сочи, че държавата членка, в която е разположен рискът, трябва да се определи в зависимост от държавата, в която е установен титулярят на полицата.

22

Пред същата юрисдикция встъпва Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö (Службата за контрол на правата на данъчнозадължените лица, Финландия) в подкрепа на позицията съгласно становището на Централната данъчна комисия. Като се позовава на решение от 14 юни 2001 г., Kvaerner (C‑191/99, EU:C:2001:332), тази служба твърди, че рискът възниква за групата, от която е част чуждестранното целево дружество, а мястото, на което същият е разположен, трябва да се определя в зависимост от наличието на привръзка. При това положение мястото на установяване на целевото дружество било конкретен фактор на привръзка, позволяващ да се установи мястото на разположение на риска.

23

При тези обстоятелства Korkein hallinto-oikeus (Върховен административен съд) решава да спре производството и да постави на Съда следните преюдициални въпроси:

24

С четирите си въпроса, които следва да се разгледат заедно, запитващата юрисдикция по същество иска да установи дали когато установено на територията на държава членка застрахователно дружество предлага застраховка, покриваща договорните рискове, свързани със стойността на акциите и справедливата покупна цена, заплатена от купувача при продажбата на предприятие, член 157, параграф 1, първа алинея от Директива 2009/138 във връзка с член 13, точка 13 от същата директива трябва да се тълкува в смисъл, че договор за застраховка, сключен при тези обстоятелства, подлежи на облагане единствено с косвените данъци и парафискалните такси върху застрахователните премии в държавата членка на установяване на титуляря на полицата или в държавата членка на установяване на целевото дружество.

25

В това отношение трябва да се отбележи, че от самия текст на член 157, параграф 1, първа алинея от Директива 2009/138 следва, че без да се засяга последващата хармонизация, всеки застрахователен договор подлежи на облагане единствено с косвените данъци и парафискалните такси върху застрахователните премии в държавата членка, в която е разположен рискът.

26

Следва също да се констатира, че съгласно член 13, точка 13, буква г), подточка ii) от Директива 2009/138 за целите на тази директива „държава членка, в която е разположен рискът“ означава, ако титулярят на полицата е юридическо лице, държавата членка, където е установяването на титуляря, за когото се отнася договорът.

27

В този смисъл, ако при обстоятелства като разглежданите в главното производство титулярят на полицата е юридическо лице, за да се отговори на поставените въпроси, следва да се определи държавата членка, в която се намира установяването на титуляря, за когото се отнасят застрахователните договори по смисъла на член 13, точка 13, буква г), подточка ii) от Директива 2009/138.

28

За целта, тъй като член 13, точка 13 от Директива 2009/138 съответства, съгласно таблицата, съдържаща се в приложение VII към тази директива, на член 2, буква г) от Директива 88/357, следва да се разгледат обхватът на член 2, буква г), последно тире от същата, който е идентичен с този на член 13, точка 13, буква г), подточка ii) от Директива 2009/138, както и практиката на Съда във връзка с тази разпоредба.

29

В това отношение Съдът уточнява, от една страна, че от член 2, буква г), първо—четвърто тире от Директива 88/357 следва, че за всички видове застраховани рискове законодателят на Съюза е имал намерение да предложи разрешение, позволяващо да се определи държавата, в която е разположен рискът, основавайки се по-скоро на конкретни, физически, а не на правни критерии. Целта е била на всеки риск да съответства конкретен елемент, позволяващ той да бъде поместен в определена държава членка (решение от 14 юни 2001 г., Kvaerner, C‑191/99, EU:C:2001:332, т. 44).

30

От друга страна, Съдът отбелязва, че член 2, буква г), последно тире от тази директива има по-специално за цел да създаде допълващо правило за определяне на мястото, където е разположен оперативният риск, когато този риск не е конкретно свързан със сграда, превозно средство или пътуване. За целта се акцентира върху мястото, където се упражнява дейността, рискът от която се покрива от договора (вж. в този смисъл решение от 14 юни 2001 г., Kvaerner, C‑191/99, EU:C:2001:332, т. 46).

31

От тази съдебна практика следва, че за да се определи държавата членка, в която е разположен рискът, по смисъла на член 157, параграф 1 от Директива 2009/138, следва да се определи по-точно конкретната дейност, чиито рискове са покрити от различните разглеждани в главното производство застрахователни договори.

32

В това отношение от акта за преюдициално запитване е видно, че делото, предмет на главното производство, е относно различни видове договори, покриващи различни видове рискове.

33

Първо, предмет на сключената от продавача или купувача на целевото дружество застраховка „гаранция и обезщетение“ е застрахователното покритие, предоставено от застрахователното дружество, на вредите, претърпени от купувача при нарушаване на направените от продавача в акта за продажба изявления.

34

Второ, застраховката „данъчна отговорност“ има цел да покрие риска, свързан със задължението, поето от продавача на целевото дружество относно данъчното му положение в момента на продажбата за периода преди прехвърлянето на собствеността върху него на купувача, с което от евентуалната отговорност на целевото дружество преди неговата продажба се защитава или продавачът, или купувачът.

35

С оглед на изложените в предходните две точки защитни цели във всяка от тези хипотези застрахователните договори целят единствено да защитят титуляря на полицата, независимо дали действа като купувач или продавач на целевото дружество, от риска, свързан с нарушение от продавача на направените от същия изявления и поети от него задължения по време на продажбата.

36

При това положение, както изрично следва от акта за преюдициално запитване, трите вида застрахователни договори, разглеждани в главното производство, обхващат застраховането на договорния риск, свързан със стойността на акциите и справедливата покупна цена, заплатена от купувача. Застраховката покрива само намаляването на стойността на акциите, причинено от обстоятелства, които са били предмет на самостоятелни изявления на продавача при сключването на договора за продажба.

37

Всъщност нито застрахователните договори за „гаранция и обезщетение“, нито застраховката „данъчна отговорност“ имат за цел да покриват рискове от евентуални имуществени вреди или загуби, свързани с оперативната дейност на целевото дружество или с доброто му функциониране.

38

В тази връзка автоматичното определяне, както предлага финландското правителство, на мястото на осъществяване на дейността, рискът от която се покрива от застрахователния договор, в зависимост от мястото на установяване на целевото дружество, би се оказало в разрез с текста на член 13, точка 13, буква г), подточка ii) от Директива 2009/138, тъй като тази разпоредба предвижда ясно за определяне на държавата членка, в която е разположен рискът, че от значение е само мястото на установяване на „титуляр[я]“.

39

В случай че купувачът на предприятие в качеството си на титуляр на полица е сключил договор за застраховка, предприятието може да се счита за „установяване на титуляр[я]“ едва от момента, в който породи действие прехвърлянето на собствеността в негова полза.

40

Същото е и в обратния случай, в който продавачът на предприятието е сключил договор за застраховка. В тази хипотеза предприятието би могло да се счита за „установяване на титуляр[я]“ само до същия момент.

41

С оглед на изложеното следва да се приеме, от една страна, че мястото на извършване на дейността, рискът от която се покрива от разглежданите в главното производство застрахователни договори, е мястото на установяване на титуляря на полицата, който в зависимост от обхвата на съответния застрахователен договор действа или като продавач, или като купувач, а не мястото на установяване на целевото дружество.

42

От друга страна, от изложените съображения следва, че обстоятелствата, посочени във въпроси от втори до четвърти, в случая са без значение.

43

Поради това на поставените въпроси следва да се отговори, че член 157, параграф 1, първа алинея от Директива 2009/138 във връзка с член 13, точка 13 от същата трябва да се тълкува в смисъл, че когато установено на територията на държава членка застрахователно дружество предлага застраховка, покриваща договорните рискове, свързани със стойността на акциите и справедливата покупна цена, заплатена от купувача при продажбата на предприятие, договор за застраховка, сключен при тези обстоятелства, подлежи на облагане единствено с косвените данъци и парафискалните такси върху застрахователните премии в държавата членка на установяване на титуляря на полицата.

44

С оглед на обстоятелството, че за страните по главното производство настоящото дело представлява отклонение от обичайния ход на производството пред запитващата юрисдикция, последната следва да се произнесе по съдебните разноски. Разходите, направени за представяне на становища пред Съда, различни от тези на посочените страни, не подлежат на възстановяване.

По изложените съображения Съдът (шести състав) реши:

Член 157, параграф 1, първа алинея от Директива 2009/138/ЕО на Европейския парламент и на Съвета от 25 ноември 2009 година относно започването и упражняването на застрахователна и презастрахователна дейност (Платежоспособност II), изменена с Директива 2013/58/ЕС на Европейския парламент и на Съвета от 11 декември 2013 г., във връзка с член 13, точка 13 от Директива 2009/138 трябва да се тълкува в смисъл, че когато установено на територията на държава членка застрахователно дружество предлага застраховка, покриваща договорните рискове, свързани със стойността на акциите и справедливата покупна цена, заплатена от купувача при продажбата на предприятие, договор за застраховка, сключен при тези обстоятелства, подлежи на облагане единствено с косвените данъци и парафискалните такси върху застрахователните премии в държавата членка на установяване на титуляря на полицата.