—

за латвийското правителство, от I. Kalniņš и K. Freimanis, в качеството на представители,

—

за чешкото правителство, от M. Smolek и J. Vláčil, в качеството на представители,

—

за гръцкото правителство, от A. Dimitrakopoulou и K. Nasopoulou, в качеството на представители,

—

за испанското правителство, от A. Gavela Llopis, в качеството на представител,

—

за Европейската комисия, от A. Sauka и L. Grønfeldt, в качеството на представители,

1

Преюдициалното запитване се отнася до тълкуването на член 78, параграф 3 от Регламент (ЕИО) № 2913/92 на Съвета от 12 октомври 1992 година относно създаване на Митнически кодекс на Общността (ОВ L 302, стр. 1; Специално издание на български език, 2007 г., глава 2, том 5, стр. 58), изменен с Регламент (ЕО) № 2700/2000 на Европейския парламент и на Съвета от 16 ноември 2000 година (ОВ L 311, стр. 17; Специално издание на български език, 2007 г., глава 2, том 13, стр. 12, наричан по-нататък „Митническият кодекс“).

2

Запитването е отправено в рамките на спор между Valsts ieņēmumu dienests (латвийска данъчна администрация, наричана по-нататък „данъчната администрация“) и „Veloserviss“ SIA (наричано по-нататък „Veloserviss“) по повод на събирането на вносно мито и на данък върху добавената стойност (наричан по-нататък „ДДС“) заедно с лихви за забава при последваща проверка на данъчна декларация.

3

Член 78 от посочения кодекс, озаглавен „Последваща проверка на декларации“, гласи:

„1.   След вдигането на стоките митническите органи имат право по своя инициатива или по искане на декларатора да поправят декларацията.

2.   Митническите органи имат право след вдигане на стоките и с цел установяване истинността на данните от декларацията, да извършват контрол на търговските документи и данни за вносните или износните операции с декларираните стоки, включително и на последващите търговски операции с тях. Този контрол се извършва на място в помещенията на декларатора при всяко лице, свързано пряко или косвено с горепосочените операции, както и при всяко друго лице, притежаващо тези документи и данни за професионални цели. Митническите органи имат право да извършват и проверка на стоките, ако те все още могат да бъдат представени.

3.   Когато последващата проверка на декларацията или последващият контрол установят, че разпоредбите, отнасящи се до съответния митнически режим са били приложени на основата на неверни или непълни данни, митническите органи вземат необходимите мерки, при спазване на приетите разпоредби, да уредят ситуацията, като отчитат новите данни, с които разполагат“.

4

Съгласно член 221, алинеи 1, 3 и 4 от този кодекс:

„1.   Длъжникът трябва да бъде уведомен за размера на сборовете по подходящ начин, веднага, след като този размер бъде взет под отчет.

[…]

3.   Уведомяването на длъжника вече не може да се извършва след изтичане на тригодишния срок от датата на възникване на митническото задължение. […]

4.   Когато митническото задължение е в резултат на действие, което в момента на извършването си е подлежало на наказателно съдебно преследване, уведомяването на длъжника може да се осъществи след изтичането на тригодишния срок, предвиден в параграф 3, при условията, предвидени от действащите разпоредби“.

5

Член 23, параграф 1 от латвийския Закон за данъците и таксите гласи:

„Въз основа на данъчна проверка данъчната администрация установява или уточнява сумите, които трябва да се посочат в данъчната и информационната част на декларациите, облагаемите доходи (или загуби), размера на данъка (таксата) съгласно данъчната правна уредба и налага глоби в тригодишен срок, считано от изтичането на предвидения в същата правна уредба срок за плащане. Ако е извършена данъчна проверка по отношение на определен данък, на елемент от данъчната декларация или на друго държавно вземане за съответния данъчен период, решението на администрацията е окончателно и може да бъде преразгледано само ако бъде образувано наказателно производство за измама, подправяне на документи или за избягване на плащането на данъчни или други подобни задължения, или за други престъпни деяния, които могат да повлияят на определянето на размера на данъка“.

6

На 17 май 2007 г. Veloserviss внася в Европейския съюз велосипеди с произход от Камбоджа с оглед на пускането им в свободно обращение. В съответствие със сертификат за произход, издаден на 16 февруари 2007 г. от правителството на Камбоджа, Veloserviss не е заплатило нито мита, нито ДДС.

7

През 2008 г. данъчната администрация извършва първа последваща проверка за периода, през който са внесени спорните велосипеди. След като не е установена никаква нередовност по отношение на тях, Veloserviss изпълнява решението, прието вследствие на проверката.

8

През 2010 г. данъчната администрация получава информация от Европейската служба за борба с измамите (OLAF), че сертификатът за произход, издаден от камбоджанското правителство за съответните стоки, не е съобразен с изискванията на разпоредбите от правото на Съюза.

9

Въз основа на тази информация данъчната администрация извършва втора последваща проверка по отношение на представения от Veloserviss единен административен документ и установява, че освобождаването на посочените стоки от мита е неправомерно.

10

Поради това с решение от 23 юли 2010 г. данъчната администрация налага на Veloserviss да заплати мито и ДДС заедно с лихви за забава.

11

Veloserviss подава жалба за отмяна на това решение.

12

След разглеждането на делото във въззивно производство, с решение от 27 март 2014 г. Administratīvā apgabaltiesa (регионален административен съд) уважава жалбата за отмяна на решението от 23 юли 2010 г., като приема по-специално, че съгласно член 23, параграф 1 от латвийския Закон за данъците и таксите данъчната администрация не е овластена да извършва отново последващ контрол на разглежданите декларирани стоки, тъй като първата проверка е породила оправдани правни очаквания за Veloserviss и последното е изпълнило всички изисквания, предвидени за подаването на митническата декларация, доколкото то не е имало обективната възможност да узнае, че компетентният камбоджански орган е издал погрешен сертификат. От това следва, че Veloserviss е било добросъвестно.

13

Данъчната администрация подава касационна жалба пред запитващата юрисдикция.

14

Според Augstākās tiesas Administratīvo lietu departaments (административно отделение на Върховния съд, Латвия) в този контекст данъчната администрация най-напред подчертава неотчитането от страна на Administratīvā apgabaltiesa (регионален административен съд) на факта, че при извършване на първата си проверка на митническата декларация на Veloserviss тя не е разполагала с доклада на OLAF, така че не е могла да установи неточността на представените сертификати за произход. На следващо място, Administratīvā apgabaltiesa (регионален административен съд) не взел предвид факта, че член 78, параграф 3 от Митническия кодекс е специална норма по отношение на член 23, параграф 1 от латвийския Закон за данъците и таксите. На последно място, отново според данъчната администрация Съдът бил посочил в точка 40 от решение Greencarrier Freight Services Latvia (C‑571/12, EU:C:2014:102), че митническите органи могат да съобщят на длъжника нов размер на митническото задължение в срок от три години от възникването на това задължение, така че данъчната администрация е можела да допълни решението си по първоначалната проверка.

15

В това отношение запитващата юрисдикция отбелязва, че докато латвийското право ограничава възможността за повторни данъчни проверки, член 78, параграф 3 от Митническия кодекс предвижда общото право на митническите органи да извършват последващи проверки и да изискват изпълнението на задължението за плащане на мита, като тази разпоредба не ограничава възможността за повторно извършване на такива проверки. Упражняването на това право все пак трябва да е съобразно с общите принципи на административното производство, включително с принципите и разпоредбите на националното право. Поради това били налице съмнения относно тълкуването на член 78, параграф 3 от посочения кодекс, като се има предвид, че тази разпоредба е от значение за разрешаването на настоящия спор.

16

При тези условия Augstākās tiesas Administratīvo lietu departaments (административно отделение на Върховния съд, Латвия) решава да спре производството и да отправи до Съда следните преюдициални въпроси:

17

С преюдициалните си въпроси, които следва да се разгледат заедно, запитващата юрисдикция иска по същество да се установи дали и доколко член 78, параграф 3 от Митническия кодекс трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска национална правна уредба като разглежданата в главното производство, която ограничава възможността за митническите органи да извършват последващ контрол и с оглед на резултатите от него да установят нов размер на митническото задължение, когато, от една страна, компетентната данъчна администрация получи информация, че митническата правна уредба е била приложена въз основа на неверни или непълни данни, и от друга страна, тази информация не е била известна към момента на приемане на решението по първоначалния последващ контрол.

18

За да се отговори на този въпрос, следва в самото начало да се отбележи, че съгласно член 78, параграф 3 от Митническия кодекс митническите органи вземат посочените в тази разпоредба мерки „при спазване на приетите разпоредби“.

19

Освен това както от член 1 от посочения кодекс, според който митническото законодателство на Съюза включва и разпоредбите за неговото прилагане, приети на национално равнище, така и от практиката на Съда е видно, че макар държавите членки да запазват възможността да предвиждат процесуални правила в рамките на приложното поле на Митническия кодекс, те все пак трябва да гарантират, че тези правила са съобразени с посочения кодекс, както и по-общо, с изискванията и принципите на правото на Съюза (вж. по аналогия по-специално решение CIVAD, C‑533/10, EU:C:2012:347, т. 23, определение Saupiquet/Комисия, C‑37/12 P, EU:C:2013:96, т. 39 и решение Kamino International Logistics и Datema Hellmann Worldwide Logistics, C‑129/13 и C‑130/13, EU:C:2014:2041, т. 77).

20

При това условие държавите членки запазват по принцип компетентността да приемат норми, които уреждат последващия контрол, предвиден в член 78, параграф 3 от Митническия кодекс.

21

С оглед да се определи по-специално дали и доколко държавата членка може да предвиди ограничения в това отношение, следва да се припомни най-напред, че член 78 от Митническия кодекс установява процедура, която дава възможност на митническите органи да извършат, евентуално по своя инициатива, последваща проверка на митническа декларация, тоест след като са разрешили вдигането на включените в тази декларация стоки (вж. в този смисъл решения Overland Footwear, C‑468/03, EU:C:2005:624, т. 62, 64 и 66 и Greencarrier Freight Services Latvia, C‑571/12, EU:C:2014:102, т. 28).

22

За тази цел митническите органи могат, от една страна, да поправят митническата декларация по силата на член 78, параграф 1 от Митническия кодекс, или, с други думи, да я преразгледат (решение Overland Footwear, C‑468/03, EU:C:2005:624, т. 45).

23

От друга страна, съгласно член 78, параграф 2 от посочения кодекс митническите органи могат да извършват контрол на релевантните документи и данни, както и според обстоятелствата проверка на стоките, с цел установяване на истинността на данните от декларацията (вж. в този смисъл решение Greencarrier Freight Services Latvia, C‑571/12, EU:C:2014:102, т. 29).

24

Ако проверката на декларацията или посоченият контрол покаже, че разпоредбите, които уреждат съответния митнически режим, са били приложени на основата на неверни или непълни данни, а именно че са били допуснати фактическите грешки или пропуски или грешките при тълкуването на приложимото право, митническите органи са длъжни съгласно член 78, параграф 3 от Митническия кодекс да вземат необходимите мерки, за да отстранят нередностите, като отчетат новите данни, с които разполагат (вж. в този смисъл решение Terex Equipment и др., C‑430/08 и C‑431/08, EU:C:2010:15, т. 62).

25

В това отношение следва да се констатира, че текстът на член 78 от посочения кодекс не съдържа ограничения нито по отношение на възможността за митническите органи да извършат повторно проверка на декларацията или последващ контрол по смисъла на параграфи 1 и 2 от този член, нито по отношение на приемането от страна на тези органи на необходимите мерки за отстраняване на нередностите съгласно параграф 3 от същия член.

26

Всъщност както самата цел на Митническия кодекс, който съгласно съображение 5 от него осигурява по-специално правилното прилагане на предвидените в него данъци (вж. в този смисъл решение Greencarrier Freight Services Latvia, C‑571/12, EU:C:2014:102, т. 32), така и специфичната логика на член 78 от Митническия кодекс, която се състои в съобразяването на митническата процедура с действителното положение чрез поправяне на материалните грешки или пропуски, както и грешките при тълкуването на приложимото право (вж. решения Terex Equipment и др., C‑430/08 и C‑431/08, EU:C:2010:15, т. 56 и Südzucker и др., C‑608/10, C‑10/11 и C‑23/11, EU:C:2012:444, т. 47), са против тълкуване на този член, което допуска да се изключи по принцип възможността митническите органи да извършват проверки или друг последващ контрол на митническите декларации за отстраняване на евентуалните нередности.

27

Освен това съгласно постоянната съдебна практика посочените органи разполагат с широко право на преценка при извършването на проверки на декларации и последващ контрол с оглед по-специално на ефективното постигане на тези цели (вж. в този смисъл решения Südzucker и др., C‑608/10, C‑10/11 и C‑23/11, EU:C:2012:444, т. 48 и 50 и Digitalnet и др., C‑320/11, C‑330/11, C‑382/11 и C‑383/11, EU:C:2012:745, т. 66).

28

Поради това член 78, параграф 3 от Митническия кодекс трябва да се тълкува в смисъл, че в рамките на задълженията, които налага на митническите органи, допуска по принцип същите да извършат повторно проверки или последващ контрол на митническите декларации и с оглед на резултатите от тях да установят нов размер на митническото задължение.

29

Все пак в рамките на предоставената им възможност да извършват проверки на митнически декларации и да взимат необходимите мерки за отстраняване на нередности митническите органи трябва да се съобразяват със съответните изисквания на общите принципи на правото на Съюза, по-специално с тези, които следват от принципа на правната сигурност и произтичащия от него принцип на защита на оправданите правни очаквания.

30

В това отношение следва в самото начало да се припомни, че принципите на правната сигурност и на защита на оправданите правни очаквания са част от правния ред на Съюза. Поради това те трябва да се спазват както от институциите на Съюза, така и от държавите членки при упражняване на правомощията, предоставени им от правната уредба на Съюза (вж. в този смисъл по-специално решения Netto Supermarkt, C‑271/06, EU:C:2008:105, т. 18 и Plantanol, C‑201/08, EU:C:2009:539, т. 43).

31

Що се отнася, на първо място, до принципа на защита на правната сигурност, съгласно постоянната практика на Съда той има за цел да се гарантира предвидимостта на правните положения и отношения и изисква да не се допуска възможността за безкрайно преразглеждане на положението на данъчнозадълженото лице по отношение на неговите права и задължения спрямо данъчната или митническата администрация (вж. в този смисъл по-специално решения Alstom Power Hydro, C‑472/08, EU:C:2010:32, т. 16 и Elsacom, C‑294/11, EU:C:2012:382, т. 29).

32

В това отношение съгласно практиката на Съда налагането на разумен давностен срок било от националното право, било от правото на Съюза е в интерес на правната сигурност, която ползва както частноправния субект, така и съответната администрация, без при това да е пречка частноправният субект да упражни правата, предоставени му от правовия ред на Съюза (вж. в този смисъл решения Barth, C‑542/08, EU:C:2010:193, т. 28, и CIVAD, C‑533/10, EU:C:2012:347, т. 23).

33

Следователно, доколкото член 78 от Митническия кодекс не въвежда давностен срок за последващ контрол на митническите декларации, държавите членки могат, с оглед на общия принцип на правната сигурност, да установят разумен давностен срок за тази процедура.

34

При все това, макар този член да не предвижда специален срок в това отношение, трябва да се отбележи, че съгласно член 221, параграф 3 от Митническия кодекс митническите органи могат да съобщят на длъжника нов размер на митническото задължение в тригодишен срок от възникването на това задължение (вж. решение Greencarrier Freight Services Latvia, C‑571/12, EU:C:2014:102, т. 40).

35

След като изтече този срок, задължението е покрито с давност и следователно е погасено по смисъла на член 233 от Митническия кодекс (вж. решение Direct Parcel Distribution Belgium, C‑264/08, EU:C:2010:43, т. 43).

36

Доколкото след изтичането на тригодишния срок, считано от възникването на митническото задължение, вече не може да се съобщава нов размер на митническото задължение и така да се вземе предвид резултатът от проверка на декларация или последващ контрол по смисъла на член 78, параграф 3 от Митническия кодекс, принципът на правната сигурност допуска държавите членки да ограничат прилагането на предвидената в този член процедура за проверка на декларации след изтичането на три години, считано от възникването на първоначалното митническо задължение, по-специално като предвидят давностен срок за тази проверка (вж. в този смисъл решение Greencarrier Freight Services Latvia, C‑571/12, EU:C:2014:102, т. 40 и 41).

37

За сметка на това, както бе отбелязано в точки 25—28 от настоящото решение, през посочения тригодишен период правната уредба на държавите членки трябва да позволява на митническите органи да вземат нови мерки за отстраняване на нередности, в резултат от проверка на декларация или последващ контрол в съответствие с член 78, параграф 3 от Митническия кодекс, по-специално като изменят митническото задължение. Освен това вземането на такива мерки трябва да е възможно дори след изтичането на посочения период, при положение че митническото задължение е в резултат на действие, което в момента на извършването си е подлежало на наказателно преследване, по смисъла на член 221, параграф 4 от същия кодекс, което запитващата юрисдикция трябва да провери.

38

На още по-силно основание и при положения, различни от последното, трябва да се считат за съобразени с принципа на правната сигурност, най-малкото през тригодишния период, считано от възникването на митническото задължение, проверките на декларации и последващият контрол по смисъла на параграфи 1 и 2 от посочения член, извършени повторно, когато съответните проверки на декларации или съответният последващ контрол сами по себе си не засягат непременно правното положение на засегнатото данъчнозадължено лице, както отбелязва Комисията.

39

Що се отнася, на второ място, до принципа на защита на оправданите правни очаквания, следа да се отбележи, че съгласно постоянната съдебна практика на този принцип може да се позове всеки икономически оператор, за когото националният орган е породил основателни очаквания. Все пак, когато предпазливият и съобразителен икономически оператор е в състояние да предвиди приемането на мярка от естество да засегне неговите интереси, той не може да се позовава на този принцип, когато тази мярка бъде приета. Освен това икономическите оператори не могат да възлагат оправдани правни очаквания за запазването на съществуващо положение, което може да бъде променяно от националните органи в рамките на тяхното право на преценка (вж. по-специално решение Plantanol, C‑201/08, EU:C:2009:539, т. 53).

40

В това отношение, с оглед на възможността за данъчнозадълженото лице да се позовава на принципа на оправданите правни очаквания в случай на проверка на декларация или последващ контрол и свързаното с това определяне на митническо задължение, от практиката на Съда следва, че данъчнозадълженото лице не може да основава оправданите си правни очаквания за валидност на сертификатите на първоначалното им приемане от страна на митническите органи на държава членка, доколкото ролята на тези служби в рамките на първото приемане на декларации по никакъв начин не възпрепятства упражняването на последващ контрол и евентуалните последици от него (вж. в този смисъл решения Van Gend & Loos и Expeditiebedrijf Bosman/Комисия, 98/83 и 230/83, EU:C:1984:342, т. 20 и Faroe Seafood и др., C‑153/94 и C‑204/94, EU:C:1996:198, т. 93).

41

Всъщност през посочения в точка 34 от настоящото решение тригодишен период, считано от възникването на първоначалното митническо задължение, данъчнозадълженото лице, в качеството си на икономически оператор, трябва да вземе необходимите мерки, за да приеме риска, че митническите органи могат да изменят решението относно митническото задължение с оглед на нови обстоятелства, евентуално установени от тях вследствие на проверки (вж. в този смисъл решение Lagura Vermögensverwaltung, C‑438/11, EU:C:2012:703, т. 30).

42

От това следва, че принципът на защита на оправданите правни очаквания допуска по принцип митническите органи да извършват повторно проверки на декларации или последващ контрол и в резултат на тях да вземат необходимите мерки по смисъла на член 78, параграф 3 от Митническия кодекс.

43

На трето място, трябва все пак да се отбележи, че за данъчнозадълженото лице остава възможността да се противопостави на последващо вземане предвид на вносни мита при специалните и кумулативни условия, предвидени в член 220, параграф 2, буква б) от Данъчния кодекс, който има за цел да защити оправданите правни очаквания на длъжника, що се отнася до достоверността на всички сведения, въз основа на които се взема решението дали да се съберат митата (вж. решение Agrover, C‑173/06, EU:C:2007:612, т. 30 и 31).

44

Съгласно постоянната практика на Съда обаче оправданите правни очаквания на длъжника заслужават предвидената в този член защита, ако „самите“ компетентни власти са дали повод за тези очаквания. Така единствено допуснатите грешки вследствие на активно действие на компетентните органи дават правото да не се извършва последващо събиране на мита (вж. в този смисъл решения Mecanarte, C‑348/89, EU:C:1991:278, т. 19 и 23 и Agrover, C‑173/06, EU:C:2007:612, т. 31).

45

Освен ако запитващата юрисдикция не установи друго, в случая по главното производство не е налице такова положение по-специално доколкото с оглед на описаните от нея фактически обстоятелства процедурата по проверка на декларацията е повторена вследствие информация относно сертификата за произход, съдържаща се в доклад на OLAF, който не е бил известен на митническите органи към момента на приемане на решението относно първоначалния последващ контрол.

46

С оглед на всички гореизложени съображения на поставените въпроси следва да се отговори, че член 78, параграф 3 от Митническия кодекс трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска национална правна уредба като разглежданата в главното производство, която ограничава възможността за митническите органи да извършат повторно проверки на декларации или последващ контрол и с оглед на резултатите от тях да установят нов размер на митническото задължение, доколкото това ограничение се отнася до период от три години, считано от датата на възникване на първоначалното митническо задължение, което запитващата юрисдикция трябва да провери.

47

С оглед на обстоятелството, че за страните по главното производство настоящото дело представлява отклонение от обичайния ход на производството пред запитващата юрисдикция, последната следва да се произнесе по съдебните разноски. Разходите, направени за представяне на становища пред Съда, различни от тези на посочените страни, не подлежат на възстановяване.

По изложените съображения Съдът (първи състав) реши:

Член 78, параграф 3 от Регламент (ЕИО) № 2913/92 на Съвета от 12 октомври 1992 година относно създаване на Митнически кодекс на Общността, изменен с Регламент (ЕО) № 2700/2000 на Европейския парламент и на Съвета от 16 ноември 2000 година, трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска национална правна уредба като разглежданата в главното производство, която ограничава възможността за митническите органи да извършат повторно проверки на декларации или последващ контрол и с оглед на резултатите от тях да установят нов размер на митническото задължение, доколкото това ограничение се отнася до период от три години, считано от датата на възникване на първоначалното митническо задължение, което запитващата юрисдикция трябва да провери.