1. 

По различни поводи Съдът ясно е посочвал, че според законодателството на ЕС държавите членки са длъжни да вземат всички законодателни и административни мерки, с които може да се гарантира събирането на целия дължим на тяхната територия данък върху добавената стойност (наричан по-нататък „ДДС“). Свободата на преценка, която имат в това отношение, е ограничена от задължението им, първо, да гарантират ефективно събиране на собствените ресурси на Съюза, и второ, да не допускат съществени различия в третирането на данъчнозадължените лица както в рамките на отделна държава членка, така и във всички държави членки (принцип на данъчен неутралитет). С настоящото преюдициално запитване Tribunale di Udine (Окръжен съд Удине, наричан по-нататък „запитващата юрисдикция“) по същество иска да установи дали тези принципи забраняват на държава членка да приеме само частично плащане на задължение за ДДС от търговец в затруднено финансово положение при условията на предпазен конкордат с кредиторите, предвиждащ ликвидация на имуществото му.

2.

Член 4, параграф 3 ДЕС предвижда:

„По силата на принципа на лоялното сътрудничество, Съюзът и държавите членки при пълно взаимно зачитане си съдействат при изпълнението на задачите, произтичащи от Договорите.

Държавите членки вземат всички общи или специални мерки, необходими за гарантиране на изпълнението на задълженията, произтичащи от Договорите или от актовете на институциите на Съюза.

Държавите членки съдействат на Съюза при изпълнението на неговите задачи и се въздържат от всякакви мерки, които биха могли да застрашат постигането на целите на Съюза“.

3.

Преамбюлът на Директива 2006/112/ЕО ( 2 ) съдържа по-специално следните съображения:

[…]

4.

Съгласно член 2, параграф 1 от Директивата за ДДС сделките, които подлежат на облагане с ДДС, включват възмездната доставка на стоки или услуги на територията на дадена държава членка от данъчнозадължено лице, действащо в това си качество, или вносът на стоки.

5.

Член 206 предвижда:

„Всяко данъчнозадължено лице — платец на ДДС, трябва да плати нетния размер на ДДС при представянето на справка-декларацията за ДДС, предвидена в член 250. Въпреки това, държавите членки могат да определят различна дата за плащането на тази сума, или могат да изискат извършването на междинни плащания“.

6.

Съгласно член 212 държавите членки могат да освободят данъчнозадължените лица от плащане на дължимия ДДС, когато сумата е незначителна.

7.

Съгласно член 273, първа алинея „[д]ържавите членки могат да наложат други задължения, които те считат за необходими за осигуряване правилното събиране на ДДС и предотвратяване избягването на данъчно облагане, при спазване на условието за равнопоставено третиране между вътрешни сделки и сделки, извършвани между държави членки от данъчнозадължени лица и при условие, че такива задължения не пораждат в търговията между държавите членки […] формалности, свързани с преминаването на границите“.

8.

Съгласно член 2, параграф 1, буква б) от Решение 2007/436 ( 3 ) собствените ресурси на Съюза включват, наред с другото, приходи от „прилагането на унифицирана ставка, валидна за всички държави членки, към хармонизираните бази за изчисляване на ДДС, определени според правилата на Общността“. Съгласно член 2, параграф 4 тази унифицирана ставка се определя на 0,30 %.

9.

В член 160 от изменения Кралски указ № 267 от 16 март 1942 г. (Regio Decreto del 16 marzo 1942, № 267, наричан по-нататък „Закон за обявяване в несъстоятелност“) е уредено производството за предпазния конкордат (concordato preventivo) за неплатежоспособни търговци или търговци в затруднено финансово положение, като алтернатива на производството за обявяване в несъстоятелност. В това производство имуществото на длъжника се поставя на разположение, за да се получи цялостно погасяване на всички привилегировани вземания и частично погасяване на хирографарните вземания. То обаче може да предвижда и частично плащане на някои категории привилегировани вземания, когато независим експерт удостовери, че те не биха били третирани по-добре в случай на обявяване на предприятието в несъстоятелност.

10.

Предложенията за предпазен конкордат трябва да бъдат отправени към кредиторите с молба до компетентния съд (Окръжен съд). Съгласно член 162 от Закона за обявяване в несъстоятелност този съд трябва първо да провери дали са изпълнени законовите условия за сключване на предпазен конкордат. След това кредиторите, на които длъжникът не предлага пълно и незабавно плащане, са поканени да гласуват предложението. Съгласно член 177 предложението трябва да бъде одобрено от кредитори, чиито вземания общо представляват мнозинство спрямо общата сума на вземанията на допуснатите до гласуване кредитори. Ако се получи това мнозинство, член 180 предвижда, че съдът утвърждава така одобрения предпазен конкордат, като преди това се произнася по евентуалните възражения на несъгласните кредитори. След утвърждаването му от съда предпазният конкордат става задължителен за всички кредитори.

11.

В акта за преюдициално запитване се посочва, че спорове между отделни кредитори и длъжника относно съществуването или размера на вземане не се разрешават в производството за предпазен конкордат, а в обикновените съдебни производства. Оказва се обаче, че съгласно член 173 от Закона за обявяване в несъстоятелност молбата за предпазен конкордат трябва да бъде отхвърлена, ако длъжникът умишлено е укрил имущество или не е декларирал едно или повече задължения.

12.

Съгласно член 182ter от Закона за обявяване в несъстоятелност търговците могат, успоредно с предложението за предпазен конкордат, да направят на данъчната администрация и на осигурителните институти предложение за „фискална сделка“. Това предложение, което също зависи от липсата на възможност за получаване на по-пълно удовлетворение на кредиторите при обявяване в несъстоятелност, трябва да бъде прието от всеки съответен данъчен орган и/или социалноосигурителен институт. Фискалната сделка обаче не може да се отнася за данъци, които са част от собствените ресурси на Съюза, и не може да предвижда частично плащане, а само разсрочване на плащането на вземания за ДДС, които италианският закон третира като привилегировани вземания от ред 19.

13.

Според акта за преюдициално запитване Corte di Cassazione (Касационен съд) е постановил, че търговец, който предлага на кредиторите предпазен конкордат по член 160 от Закона за обявяване в несъстоятелност, не е длъжен да направи отделно предложение за „фискална сделка“, когато има фискални задължения, а може да включи и тях в общото предложение към всички кредитори. В този случай държавата участва в гласуването за одобряване на предпазния конкордат, ако предложението не предвижда пълно погасяване на фискалните ѝ вземания. Освен това държавата може да оспори с жалба до съда полученото от мнозинството одобрение, постигнато независимо от нейното несъгласие.

14.

Все пак съгласно практиката на Corte di Cassazione (Касационен съд) забраната за предлагане на частично плащане на задължения за ДДС в производството за фискална сделка е приложима и в контекста на предложения за предпазен конкордат. От акта за преюдициално запитване става ясно, че Corte di Cassazione е обосновал тази позиция, наред с другото, с даденото от настоящия съд тълкуване ( 4 ) на член 4, параграф 3 ДЕС и на Шеста директива ( 5 ), предшестваща настоящата Директива за ДДС. Запитващата юрисдикция се съмнява дали тази позиция на Corte di Cassazione е действително обоснована от тълкуването на настоящия съд.

15.

На 22 май 2014 г. Degano Trasporti S.a.s. di Ferruccio Degano & C (наричано по-нататък „Degano“) подава до запитващата юрисдикция предложение за предпазен конкордат поради финансови затруднения, които не му позволяват да продължава търговската си дейност. Предложението предвижда пълното удовлетворяване на някои привилегировани кредитори и частично удовлетворяване не само на хирографарните кредитори, но и на привилегированите кредитори от по-заден ред, както и на вземането на държавата срещу Degano за ДДС.

16.

Запитващата юрисдикция се пита дали предложението следва да бъде отхвърлено като недопустимо поради това, че в него не се предвижда пълно погасяване на задължението на Degano за ДДС. Тя обаче се съмнява дали установеното в практиката на Съда задължение на държавите членки да вземат всички подходящи законодателни и административни мерки, с които може да се гарантира събирането на целия дължим ДДС, в действителност забранява предпазен конкордат, според който вземането за ДДС се удовлетворява само частично, при условие че то не би било изплатено по-пълно в производство за обявяване в несъстоятелност. Поради това съдът отправя следния преюдициален въпрос:

„Допустима ли е с оглед на съдържащите се в член 4, параграф 3 ДЕС и в [Директивата за ДДС] принципи и норми, според даденото им вече тълкуване в решения на Съда Комисия/Италия, C‑132/06, EU:C:2008:412, Комисия/Италия, C‑174/07, EU:C:2008:704 и Belvedere Costruzioni, C‑500/10, EU:C:2012:186, национална правна норма (а следователно, що се отнася до разглеждания тук случай, тълкуване на членове 162 и 182ter от Закона за обявяване в несъстоятелност), според която може да се приеме предложение за предпазен конкордат, в което се предвижда чрез ликвидацията на имуществото на длъжника само частично плащане на вземането на държавата за ДДС, когато не се използва инструментът на фискалната сделка и въз основа на заключение на независим експерт и след формален контрол от страна на съда, за това вземане не може да се предвиди плащане в по-голям размер в случай на ликвидация чрез обявяване в несъстоятелност?“.

17.

Писмени становища са представили Degano, италианското и испанското правителство и Европейската комисия. Не е проведено съдебно заседание за изслушване на устните състезания.

18.

Комисията отбелязва, че запитващата юрисдикция изглежда не е сигурна, че преюдициалното ѝ запитване е допустимо. Запитването е направено в производство, в което трябва да се прецени допустимостта на молбата на Degano за предпазен конкордат. Освен това запитващата юрисдикция обяснява, че производството не е състезателно, освен ако и докато несъгласните кредитори не възразят срещу предпазен конкордат, одобрен от кредитори, чиито вземания представляват мнозинство спрямо вземанията на допуснатите до гласуване кредитори.

19.

Според мен преюдициалното запитване очевидно е допустимо.

20.

Според постоянната съдебна практика националните юрисдикции могат да сезират Съда само ако пред тях има висящ спор и ако се произнасят в производство, което приключва с правораздавателен акт ( 6 ). Това може да бъде охранително производство, доколкото изборът на най-подходящия момент за отправяне на преюдициално запитване е от изключителната компетентност на националната юрисдикция ( 7 ). Следователно фактът, че в настоящия случай производството пред запитващата юрисдикция се намира на етапа на предварително или охранително производство, не е пречка същата юрисдикция да реши да отправи преюдициално запитване в този момент.

21.

Освен това, въпреки че Съдът не е компетентен да се произнася по въпроси, повдигнати в производство, в което националната юрисдикция действа като административен орган, без да изпълнява правораздавателни функции ( 8 ), настоящият случай не е такъв.

22.

В главното производство запитващата юрисдикция трябва да прецени дали е налице т.нар. от нея „правна осъществимост“ на предпазния конкордат. Следователно тя трябва да провери дали са налице всички законови изисквания за сключване на предпазен конкордат. Този предварителен етап е задължителна предпоставка за гласуване на предложението за предпазен конкордат и за приемането от запитващата юрисдикция, при условие че възраженията на несъгласните кредитори са отхвърлени, на окончателно решение, с което предпазният конкордат се одобрява и става задължителен за всички кредитори. За така осъществяваните от запитващата юрисдикция правораздавателни функции няма значение дали този етап има състезателен характер ( 9 ).

23.

Накрая, настоящото запитване е продиктувано от съмненията на запитващата юрисдикция дали практиката на Corte di Cassazione (Касационен съд) — според която предпазен конкордат по смисъла на член 160 от Закона за обявяване в несъстоятелност в никакъв случай не допуска частично плащане на задължение за ДДС — е правилна, доколкото се основава на даденото от Съда тълкуване на член 4, параграф 3 ДЕС и на Шеста директива. Въпреки че решенията на Corte di Cassazione, с които тълкува член 160 от Закона за обявяване в несъстоятелност, са задължителни за запитващата юрисдикция, това не я лишава от правомощието да сезира Съда с въпроси относно тълкуването на законодателството на ЕС, свързано с такива решения ( 10 ).

24.

Безспорно е, че Degano се намира в положение на финансово затруднение по смисъла на член 160 от Закона за обявяване в несъстоятелност или че предпазният конкордат представлява алтернатива на обявяването в несъстоятелност. Безспорно е още, че въпросният предпазен конкордат включва ликвидация на цялото имущество на Degano.

25.

Освен това в главното производство не се спори нито относно наличието, нито относно размера на задължението за ДДС на Degano към италианската държава. Както обяснява запитващата юрисдикция, такива спорове не се уреждат в производството за предпазен конкордат.

26.

Съдът неколкократно е посочвал, че от общата система на ДДС и от член 4, параграф 3 ДЕС следва, че всяка държава членка има задължение да вземе всички подходящи законодателни и административни мерки за гарантиране на събирането на целия дължим на нейната територия ДДС. Във връзка с това държавите членки следва да проверят декларациите на данъчнозадължените лица, отчетите на същите и другите относими документи, както и да изчислят и да съберат дължимия данък ( 11 ).

27.

Въпреки че в рамките на общата система на ДДС държавите членки са длъжни да гарантират спазването на задълженията, които данъчнозадължените лица имат, в това отношение те се ползват с известна свобода, що се отнася именно до начина на използване на средствата, с които разполагат ( 12 ).

28.

Съдът ясно е посочил, че тази свобода все пак е ограничена от задължението на държавите членки да осигурят ефективното събиране на собствените средства на Съюза ( 13 ). Доколкото съгласно член 2, параграф 1 от Решение 2007/436 тези средства включват приходите, получени от прилагането на унифицирана ставка към хармонизираната база за изчисляване на ДДС, Съдът е приел, че съществува пряка връзка между събирането на приходите от ДДС в съответствие с приложимото право на Съюза и поставянето на разположение на бюджета на Съюза на съответните средства от ДДС, тъй като всеки пропуск при събирането на първите е възможно да доведе до намаляване на вторите ( 14 ).

29.

Освен това не може да има значителни различия в начина на третиране на данъчнозадължените лица в отделна държава членка или във всички държави членки. Директивата за ДДС трябва да се тълкува в съответствие с присъщия на общата система на ДДС принцип на данъчен неутралитет, според който икономическите оператори, които осъществяват едни и същи сделки, не трябва да бъдат третирани по различен начин при събиране на ДДС ( 15 ). Всяко действие на държавите членки за събиране на ДДС трябва да е съобразено с този принцип, който има за цел да позволи лоялна конкуренция във вътрешния пазар ( 16 ).

30.

В този контекст в двете цитирани решения Комисия/Италия Съдът е постановил, че предвиждането на общ и недиференциран отказ от проверка на облагаемите сделки, осъществени през редица облагаеми периоди, е нарушение на членове 2 и 22 от Шеста директива и на настоящия член 4, параграф 3 ДЕС ( 17 ). Както съм обяснила в заключението си по дело Belvedere Costruzioni ( 18 ), разпоредбите на разглежданото по тези дела италианско законодателство предоставят по същество широк имунитет срещу проверка или разследване от страна на данъчната администрация във връзка с ДДС, който не е деклариран своевременно, в замяна на плащане, вариращо от половината от размера, деклариран впоследствие като дължим, до чисто символична сума. За Съда, в случаите по делата Комисия/Италия, резултатът от значителното разминаване между реално дължимите суми и сумите, платени от данъчнозадължените лица, желаещи да се ползват от въпросната данъчна амнистия, е равносилен на освобождаване от данък и тези значителни различия в третирането на данъчнозадължените лица в Италия нарушават принципа на данъчен неутралитет ( 19 ).

31.

Обратно, по дело Belvedere Costruzioni Съдът е решил, че нито член 4, параграф 3 ДЕС, нито членове 2 и 22 от Шеста директива забраняват прилагането в областта на ДДС на изключителна национална разпоредба, която предвижда автоматично прекратяване на висящи производства пред по-горна инстанция, когато първоинстанционната жалба по тези производства е подадена повече от десет години преди датата на влизане в сила на тази разпоредба, и данъчната администрация е загубила делото пред първите две съдебни инстанции ( 20 ). Въз основа на разглежданата по това дело разпоредба решението на юрисдикцията, действаща като втора инстанция, което е неблагоприятно за данъчната администрация, автоматично влиза в сила и претенцията на данъчната администрация се погасява. Мотивите, от които се ръководи Съдът, за да приеме, че разпоредбата е съвместима с правото на ЕС, се основават на нейния изключителен и ограничен характер, на липсата на общо дискриминационно действие и на необходимостта от постановяване на съдебно решение в разумен срок ( 21 ).

32.

Комисията изтъква, че предложеният в главното производство предпазен конкордат нарушава принципите, посочени в решенията Комисия/Италия. По същество тя твърди, че както правилата относно собствените средства на Съюза, така и Директивата за ДДС, във връзка с принципа на лоялно сътрудничество по член 4, параграф 3 ДЕС, налагат абсолютно задължение на всяка държава членка да събира целия дължим на нейна територия ДДС. Държава членка може да се откаже от вземане за ДДС само в конкретния случай по член 212 от Директивата за ДДС, тоест когато дължимата сума е незначителна. Тя не може да позволи на данъчнозадължено лице във финансово затруднение да плати само част от задължението за ДДС въз основа на споразумение с кредиторите, предвиждащо ликвидация на имуществото му. Въз основа на това Комисията поддържа, излизайки извън обхвата на преюдициалния въпрос, че е задължително, от формална и материална страна, не само вземанията за ДДС да бъдат привилегировани по силата на закона, но и да са привилегировани вземания от първи ред в производството за обявяване в несъстоятелност.

33.

Най-напред ще разгледам това последно твърдение, което според мен е неприемливо строго.

34.

Преди всичко, твърдението, че вземанията за ДДС трябва да се ползват с предимство пред всички други вземания, за да се защитят финансовите интереси на Съюза, не се подкрепя от принципите, които изложих ( 22 ). Вярно е, че свободата на държавите членки при гарантиране на изпълнението на задълженията на данъчнозадължените лица се ограничава от задължението за гарантиране на ефективно събиране на собствените ресурси на Съюза, включително ДДС. Общата система на ДДС обаче не задължава държавите членки да установят привилегия за вземанията за ДДС пред всички други категории вземания.

35.

В заключението ми по дело Belvedere Costruzioni изразявам становище, че задължението за ефективно събиране не може да бъде абсолютно ( 23 ). Съдът е приел това становище, тъй като, на първо място, задължението да се осигури ефективното събиране на средствата на Съюза не може да се противопостави на принципа за решаване на делото в разумен срок ( 24 ), и на второ място, разглежданата разпоредба не представлява общ отказ от събиране на ДДС за определен период, а изключителна разпоредба, която поради конкретния си и ограничен характер, дължащ се на условията за прилагането ѝ, не създава значителни разлики в начина, по който се третират данъчнозадължените лица като цяло, и следователно не нарушава принципа на данъчен неутралитет ( 25 ).

36.

Следователно при определени обстоятелства държава членка може с основание да приеме за законосъобразен отказ от пълно погасяване на задължение за ДДС, при условие че тези обстоятелства са изключителни, конкретни и ограничени, и че по този начин държавата членка не създава значителни разлики в начина, по който се третират данъчнозадължените лица като цяло, и следователно не нарушава принципа на данъчен неутралитет.

37.

В този контекст държавите членки следва да имат известна степен на гъвкавост по отношение на събирането на вземанията за ДДС, когато — какъвто е случаят по делото в главното производство — данъчнозадълженото лице се намира в положение на финансово затруднение. Това положение е особено, тъй като имуществото на данъчнозадълженото лице е недостатъчно за удовлетворяване на всички кредитори. При тези обстоятелства, доколкото в законодателството на ЕС липсват хармонизирани норми относно реда на вземанията за ДДС, държавите членки следва да имат свободата да преценят, че други категории вземания (като например за заплати или социалноосигурителни вноски, или, в случай на отделни данъчнозадължени лица, плащания за издръжка) заслужават по-висока степен на защита.

38.

Освен това процедура като разглежданата в главното производство е съвместима със задължението на държавите членки за гарантиране на ефективно събиране на средствата на Съюза, доколкото съдържа поне три защитни механизма за вземанията за ДДС.

39.

Първо, предложението за предпазен конкордат следва да бъде отхвърлено по-специално когато жалбоподателят умишлено е укрил имущество или не е декларирал едно или повече задължения (включително задължения за ДДС).

40.

Второ, въпреки че според запитващата юрисдикция предпазният конкордат може да предвижда вземането за ДДС да не бъде напълно погасено, това е възможно само ако независим експерт удостовери, че данъчната администрация не би се ползвала от по-добро третиране в случай на обявяване в несъстоятелност. Следователно, макар в някои случаи предпазният конкордат да води до изплащане на по-голям дял от задълженията за ДДС, отколкото при обявяване в несъстоятелност, обратното не може да се приеме за вярно. При това положение не може да се счита, че разпоредба от националното право не е съвместима със задължението за гарантиране на ефективно събиране на средствата на Съюза само защото отдава предпочитание на един, а не на друг способ за постигане на максимална степен на събиране на вземанията.

41.

Трето, дори ако молбата, с която се предлага предпазен конкордат, е допустима, самият предпазен конкордат подлежи на гласуване от всички кредитори, за които в молбата не се предвижда пълно и незабавно плащане (включително държавата, ако в предложението не се предвижда пълно погасяване на задължение за ДДС). Той трябва да бъде одобрен от кредитори, чиито вземания общо представляват мнозинство спрямо общата сума на вземанията на допуснатите до гласуване кредитори. Несъгласните кредитори в такъв случай могат да оспорят предпазния конкордат по съдебен ред ( 26 ). По този начин производството за предпазен конкордат позволява на държавата да предприеме всички необходими според нея мерки за гарантиране на събирането на вземанията за ДДС в максимален размер при конкретните обстоятелства. Това може да означава например гласуване против предпазния конкордат (или оспорването му пред съда), ако държавата не е съгласна с изводите на независимия експерт.

42.

Накрая, поради конкретния си и ограничен характер, дължащ се на строгите условия за прилагането му, производството за предпазен конкордат явно не създава значителни разлики в начина, по който се третират данъчнозадължените лица, и следователно е в съответствие с принципа на данъчен неутралитет. За разлика от националните разпоредби, разглеждани по двете дела Комисия/Италия, производството за предпазен конкордат не включва общ и недиференциран отказ от правото на данъчната администрация да получи плащане на задълженията за ДДС. Частичният отказ от вземане за ДДС, който то може да включва, трябва да се разглежда в контекста на целта да се даде втори шанс на данъчнозадължените лица във финансово затруднение чрез колективно преструктуриране на всичките им задължения.

43.

Макар да е ясно, че в случая с Degano предпазният конкордат включва ликвидация на цялото му имущество, Съдът не разполага с подробна информация. Други предпазни конкордати могат да включват продължаване на съществуването на длъжника като действащо предприятие. В такива случаи, както изтъква испанското правителство, въпросната цел съответства на препоръката на Комисията към държавите членки да премахнат пречките пред ефективното преструктуриране на жизнеспособни дружества с финансови затруднения, насърчавайки по този начин предприемачеството, инвестициите и заетостта и допринасяйки за намаляване на пречките за безпроблемното функциониране на вътрешния пазар ( 27 ).

44.

Все пак ще подчертая, че становището ми се отнася единствено до тълкуването на законодателството на ЕС. Запитващата юрисдикция изглежда има съмнения относно тълкуването на някои разпоредби от Закона за обявяване в несъстоятелност, дадено от Corte di Cassazione (Касационен съд). Не изразявам становище относно други възможни причини, свързани с националното законодателство, от които може да се е ръководил Corte di Cassazione в своите решения.

45.

По изложените съображения смятам, че Съдът трябва да отговори на поставения от Tribunale di Udine (Окръжен съд Удине, Италия) въпрос, както следва:

„Нито член 4, параграф 3 ДЕС, нито Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност, забраняват съществуването на национални разпоредби като разглежданите в главното производство, ако тези разпоредби следва да се тълкуват в смисъл, че допускат предприятие в затруднено финансово положение да сключи предпазен конкордат, включващ ликвидация на имуществото му, без да предлага пълно погасяване на задължението към държавата във връзка с ДДС, при условие че независим експерт удостовери, че в случай на обявяване в несъстоятелност не би се получило по-голямо плащане по това вземане и че предпазният конкордат е одобрен от съд“.