Дело C‑227/21

UAB „HA.EN.“

срещу

Valstybinė mokesčių inspekcija

(Преюдициално запитване, отправено от Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas)

Решение на Съда (четвърти състав) от 15 септември 2022 година

„Преюдициално запитване — Данък върху добавената стойност (ДДС) — Директива 2006/112/ЕО — Право на приспадане на ДДС по получени доставки — Продажба на недвижима вещ между данъчнозадължени лица — Продавач, за когото е открито производство по несъстоятелност — Национална практика, съгласно която правото на приспадане се отказва на купувача, тъй като знаел или трябвало да знае за затрудненията на продавача да внесе дължимия ДДС по извършената доставка — Измама и злоупотреба с право — Условия“

1. Хармонизация на данъчните законодателства — Обща система на данъка върху добавената стойност — Приспадане на данъка, платен за получена доставка — Право на приспадане — Отказване на правото на приспадане — Допустимост — Условия — Сделка, която е част от измама или злоупотреба, свързана с данъка върху добавената стойност —Данъчнозадължено лице, което знае или е трябвало да знае за наличието на измамата —Надлежно установяване на обективните данни, доказващи това знание

   (Директива 2006/112 на Съвета)

   (вж. т. 25—28)

2. Собствени ресурси на Европейския съюз — Защита на финансовите интереси на Съюза — Борба срещу измамата и другите незаконни дейности — Понятие „измама, засягаща финансовите интереси на Съюза“ — Всяко умишлено действие или бездействие, засягащо приходите, получавани от прилагането на унифицирана ставка към хармонизираната основа на данъка върху добавената стойност, определена според правилата на Съюза — Включване

   (член 325, параграф 1 ДФЕС; член 1 от Конвенцията за защита на финансовите интереси на Европейските общности; Директива 2006/112 на Съвета)

   (вж. т. 30 и 31)

3. Собствени ресурси на Европейския съюз — Защита на финансовите интереси на Съюза — Борба срещу измамата и другите незаконни дейности — Данъчнозадължено лице, изпълнило надлежно задълженията си за деклариране относно данъка върху добавената стойност —Пропуск да се внесе надлежно декларирания данък — Липса на данъчна измама — Умишлен или неумишлен характер на пропуска — Липса на последици

   (Директива 2006/112 на Съвета)

   (вж. т. 32)

4. Хармонизация на данъчните законодателства — Обща система на данъка върху добавената стойност — Приспадане на данъка, платен за получена доставка — Възникване и обхват на правото на приспадане — Принцип на данъчна неутралност — Продажба на недвижима вещ между данъчнозадължени лица — Продавач, за когото е открито производство по несъстоятелност — Купувач, който знае или е трябвало да знае за затрудненията на продавача да внесе дължимия данък по извършената доставка —Национална практика, съгласно която правото на приспадане се отказва на купувача — Недопустимост

   (член 168, буква а) от Директива 2006/112 на Съвета)

   (вж. т. 33—36, 38, 40 и 42—47 и диспозитива)

Резюме

През септември 2007 г. литовско дружество получава кредит от литовска банка за извършване на предприемаческа дейност в областта на недвижимите имоти. Кредитът е обезпечен с ипотека, учредена върху поземлен имот в град Вилнюс (Литва), заедно с намиращата се в него сграда в строеж.

С договор за прехвърляне на вземане, сключен през ноември 2015 г., дружеството HA.EN. придобива възмездно паричните вземания по кредита и договорната ипотека. При сключването на този договор HA.EN. потвърждава по-специално, че е запознато с икономическото и финансовото положение, както и с правния статут на дружеството продавач, и че знае за неплатежоспособността му и за висящото оздравително производство за него.

Тъй като предлагането на търг, публикувано с акт на съдебен изпълнител от май 2016 г., на недвижимата вещ, върху която HA.EN. разполага с ипотека, е безрезултатно, HA.EN. приема направеното му предложение да придобие недвижимата вещ за първоначалната тръжна цена, с което част от вземанията му се погасяват. Собствеността върху недвижимата вещ съответно му е прехвърлена за общата сума от 5468000 EUR, тоест за 4519008,26 EUR плюс данък върху добавената стойност (ДДС) в размер на 948991,74 EUR. Фактурата за тази сделка е вписана в счетоводните отчети на двете страни по прехвърлянето. Тъй като след това дружеството продавач е обявено в несъстоятелност, то изобщо не внася в хазната дължимия ДДС по извършената доставка.

От своя страна HA.EN. иска от данъчната администрация да му възстанови надвнесената сума за ДДС, формирана след приспадането на ДДС по получената доставка, а именно 948991,74 EUR. Данъчната администрация обаче счита, че тъй като е извършило сделка по придобиване на разглежданата недвижима вещ, като същевременно е знаело или е трябвало да знае, че продавачът няма да внесе в хазната формирания ДДС по сделката, HA.EN. е действало недобросъвестно и е злоупотребило с право. Поради тази причина данъчната администрация му отказва правото да приспадне този ДДС по получената доставка.

На първа инстанция, литовските правораздавателни органи се съгласяват с данъчната администрация. HA.EN. обаче подава въззивна жалба до Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (Върховен административен съд на Литва), който се усъмнява в допустимостта, от гледна точка на правото на Съюза, на практика на данъчната администрация, съгласно която приспадането на ДДС се отказва в хипотези като разглежданата.

След като впоследствие Съдът е сезиран с преюдициално запитване, в своето решение той приема, че Директива 2006/112 ( 1 ), разглеждана във връзка с принципа на данъчна неутралност, не допуска национална практика като литовската, съгласно която при продажба на недвижима вещ между данъчнозадължени лица на купувача се отказва правото да приспадне платения ДДС по получената доставка само защото е знаел или е трябвало да знае, че продавачът е във финансово затруднение или дори е неплатежоспособен, и че поради това обстоятелство продавачът няма да внесе или няма да може да внесе ДДС в хазната.

Съображения на Съда

В самото начало Съдът припомня, че правото на приспадане на ДДС по получени доставки представлява основен принцип на общата система на ДДС, който гарантира неутралитета от гледна точка на данъчната тежест на всяка икономическа дейност, облагаема с ДДС, и че това право по принцип не може да се ограничава. Правните субекти обаче не могат с цел измама или злоупотреба да се позовават на нормите от правото на Съюза. Поради това националните административни и правораздавателни органи следва да откажат упражняването на правото на приспадане, ако въз основа на обективни данни надлежно се установи, че това право се претендира с цел измама или злоупотреба.

В това отношение, най-напред, според Съда не може да се приеме, че данъчнозадължено лице, длъжник по подлежащо на изпълнение вземане, което се сблъсква с финансови затруднения и продава една от вещите си в организирана по силата на закона процедура за публична продан, за да погаси дълговете си, и след това декларира дължимия на това основание ДДС, но поради тези затруднения впоследствие не може да го внесе изцяло или частично, само поради това е виновно за извършването на измама с ДДС. Ето защо, на още по-силно основание, при такива обстоятелства приобретателят на такава вещ не може да се упреква, че е знаел или е трябвало да знае, че придобивайки вещта, участва в сделка, която е част от измама с ДДС.

По-нататък, Съдът припомня двете условия, които в областта на ДДС следва да са изпълнени, за да се установи наличие на злоупотреба: разглежданите сделки да водят до получаване на данъчно предимство, чието предоставяне противоречи на преследвана с Директивата за ДДС цел, и съвкупност от обективни обстоятелства да показва, че основната цел на въпросните сделки се свежда до получаване на това данъчно предимство.

В това отношение Съдът констатира, че самото наличие на възможността, предоставена на държавите членки с Директивата за ДДС, да прибягнат до механизма на обратно начисляване, позволяващ отговорността за ДДС да се прехвърли върху данъчнозадълженото лице, което е получател по облагаемата с този данък сделка, при това именно в хипотези като разглежданата, свидетелства, че законодателят на Съюза не е счел приспадането на ДДС, платен от приобретателя на недвижима вещ в процедура за публична продан, за противоречащо на целите на Директивата за ДДС. Освен това само от финансовите затруднения, с които се сблъсква длъжник, чиято вещ се продава чрез принудително изпълнение, не може да се заключи, че той е имал незаконосъобразното намерение да не внесе ДДС. Само въз основа на това съответно не може да се приеме, че извършвайки търговска сделка с него, приобретателят на вещта злоупотребява с право.

При обстоятелства като разглежданите по делото в главното производство придобиването на недвижимата вещ от кредитора може да бъде мотивирано главно от желанието му да събере цялото си вземане или част от него чрез намиращите се на негово разположение правни средства, като например процедура за публична продан. Предвид a priori легитимната цел, преследвана с тази процедура, въпросното придобиване не може да се приравни на напълно изкуствена конструкция, която не отразява икономическата действителност и е създадена единствено с цел получаване на данъчно предимство.

Накрая, според Съда разглежданата в случая литовска практика противоречи на принципа на данъчна неутралност, тъй като означава, че приобретателите на недвижими вещи трябва да поемат тежестта на платения ДДС по получената доставка, още повече че Република Литва е решила да не използва възможността за случаи като разглеждания да въведе механизъм на обратно начисляване, чиято цел е именно да се противодейства на риска от неплатежоспособност на дължащото ДДС лице. Такава практика освен това може да ограничи кръга на потенциалните приобретатели, поради което противоречи на целта, преследвана с процедурата за публична продан, а именно оптималната реализация на активите на длъжника, за да се удовлетворят по-най-добрия начин кредиторите му. Тя освен това води към изолиране на икономическите оператори, които се сблъскват с финансови затруднения, и към възпрепятстване на способността им да реализират сделки, в нарушение на принцип на данъчна неутралност, тъй като той не допуска разграничения между данъчнозадължените лица според финансовото им положение.

( 1 ) Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност (ОВ L 347, 2006 г., стр. 1; Специално издание на български език, 2007 г., глава 9, том 3, стр. 7, наричана по-нататък „Директивата за ДДС“).