–

за литовското правителство, от V. Kazlauskaitė-Švenčionienė и R. Butvydytė, в качеството на представители,

–

за испанското правителство, от M. J. Ruiz Sánchez, в качеството на представител,

–

за полското правителство, от B. Majczyna, в качеството на представител,

–

за португалското правителство, от P. Barros da Costa, A. Homem, L. Inez Fernandes и N. Vitorino, в качеството на представители,

–

за Европейската комисия, от J. Jokubauskaitė и C. Perrin, в качеството на представители,

1

Преюдициалното запитване се отнася до тълкуването на член 2, параграф 2 и член 5, параграф 1 от Директива 2011/64/ЕС на Съвета от 21 юни 2011 година относно структурата и ставките на акциза върху обработен тютюн (ОВ L 176, 2011 г., стр. 24) и на някои разпоредби от Комбинираната номенклатура (наричана по-нататък „КН“), съдържаща се в приложение I към Регламент (ЕИО) № 2658/87 на Съвета от 23 юли 1987 година относно тарифната и статистическа номенклатура и Общата митническа тарифа (ОВ L 256, 1987 г., стр. 1; Специално издание на български език, 2007 г., глава 2, том 4, стр. 3), изменен с Регламент (ЕС) № 1006/2011 на Комисията от 27 септември 2011 г. (ОВ L 282, 2011 г., стр. 1), Регламент за изпълнение (ЕС) № 927/2012 на Комисията от 9 октомври 2012 г. (ОВ L 304, 2012 г., стр. 1), Регламент за изпълнение (ЕС) № 1001/2013 на Комисията от 4 октомври 2013 г. (ОВ L 290, 2013 г., стр. 1) и Регламент за изпълнение (ЕС) № 1101/2014 на Комисията от 16 октомври 2014 г. (ОВ L 312, 2014 г., стр. 1).

2

Запитването е отправено в рамките на спор между дружеството „Skonis ir kvapas“ UAB и Muitinės departamentas prie Finansų ministerijos (Митнически отдел към Министерство на финансите, Литва) по повод решението на последния, от една страна, да начисли на Skonis ir kvapas акциз в размер на 1308750,28 EUR и данък върху добавената стойност (ДДС) в размер на 274837,74 EUR върху вноса на тютюн за наргиле, внесен и пуснат на пазара в периода 2012—2015 г., и от друга страна, да наложи глоба на същото дружество в размер на 158359 EUR.

3

Съображение 2 от Директива 2011/64 гласи:

„Данъчното законодателство на [Европейския съюз] по отношение на тютюневите изделия e необходимо да гарантира правилното функциониране на вътрешния пазар и в същото време да осигури високо равнище на закрила на човешкото здраве, както се изисква от член 168 [ДФЕС], като се има предвид, че тютюневите изделия могат сериозно да увредят здравето, както и че Съюзът е страна по Рамковата конвенция на Световната здравна организация за контрол на тютюна (FCTC). Следва да се вземе предвид преобладаващата ситуация за всеки от различните типове обработен тютюн“.

4

В член 2, параграфи 1 и 2 от тази директива се посочва следното:

„1.   За целите на настоящата директива обработен тютюн означава:

2.   Изделия, съставени [изцяло или] частично от вещества, различни от тютюн, но иначе отговарящи на критериите, посочени в член 3 или член 5, параграф 1, се третират като цигари и тютюн за пушене.

Независимо от разпоредбите на първа алинея продуктите, които не съдържат тютюн и се използват изключително за медицински цели, не се третират като обработен тютюн“.

5

Съгласно член 5, параграф 1 от същата директива:

„За целите на настоящата директива тютюн за пушене означава:

6

Член 3, параграф 27 от Lietuvos Respublikos akcizų įstatymas (Закон за акцизите на Република Литва) от 30 октомври 2001 г. (Žin., 2001, № 98‑3482), в приложимата му редакция към спора в главното производство (наричан по-нататък „Законът за акцизите“), гласи:

„Понятието „тютюн за пушене“ обхваща следните изделия:

7

Член 3, параграф 35 от този закон гласи:

„Изделията, които са съставени частично от вещества, различни от тютюн, но отговарят на критериите [за квалифициране като пура или пурета] се считат за пури и пурети“.

8

В член 3, параграф 36 от същия закон се прави следното уточнение:

„Изделията, които са изцяло или частично съставени от заместители на тютюн, но отговарят на другите критерии, предвидени в [член 3, параграф 27 от Закона за акцизите], се считат […] за тютюн за пушене. Тези разпоредби не са приложими за изделията, които не съдържат тютюн и са предназначени за медицинска употреба“.

9

В член 31, параграф 2 от Закона за акцизите се предвижда следното:

„Тютюнът за пушене се облага с акциз в размер на 54,16 EUR на килограм продукт“.

10

Skonis ir kvapas е установено в Литва дружество, което по-специално извършва дейност по продажба на дребно на различни тютюневи изделия.

11

За тази цел в периода 2012—2015 г. то внася в Литва тютюн за наргиле в пакети от 50 или 250 грама, съставен от различни вещества, а именно тютюн (24 %), захарен сироп (47 %), глицерин (27 %), ароматизиращи вещества (2 %) и калиев сорбат (под един грам на килограм).

12

В декларациите на жалбоподателя в главното производство въз основа на действащата тогава КН този тютюн за наргиле е класиран с код 2403110000 като „тютюн за наргиле“ и с допълнителен национален код X203 като „тютюн за пушене, подлежащ на облагане с акциз по ставката, определена в член 31, параграф 2 от Закона за акцизите“.

13

Vilniaus teritorinė muitinė (Регионална митническа служба Вилнюс, Литва) (наричана по-нататък „регионалната митническа служба“) извършва проверка на електронните декларации за внос, подадени от жалбоподателя в главното производство, и установява, че декларираното нетно тегло на тютюна за наргиле не съответства нито на данните, съдържащи се във фактурите, нито на тези, които се съдържат в документите за опаковането. Жалбоподателят в главното производство всъщност декларирал не общото нетно тегло на внесения тютюн за наргиле, а само теглото на съдържащия се в него тютюн, тоест теглото на една от съставките на въпросния тютюн за наргиле.

14

Според регионалната митническа служба по националното законодателство за тютюн за пушене, подлежащ на облагане с акциз, трябва да се счита целият тютюн за наргиле, разглеждан в главното производство, а не само съдържащият се в него тютюн. Поради това в данъчния ревизионен акт тя коригира размера на акциза, дължим от жалбоподателя в главното производство, с 1308750,28 EUR и размера на ДДС за внос с 274837,74 EUR. Отделно това тя начислява лихви за забава в размер на 512513 EUR върху дължимия акциз и 43532 EUR върху дължимия ДДС и налага глоба в размер на 158359 EUR.

15

Жалбоподателят в главното производство оспорва данъчния ревизионен акт, като подава жалба по административен ред до митническия отдел към Министерството на финансите, който с решение от 14 ноември 2017 г. потвърждава акта и отказва да уважи искането на жалбоподателя в главното производство да бъде освободен от заплащането на лихвите за забава и глобата.

16

Жалбоподателят в главното производство обжалва това решение пред Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos vyriausybės (Комисия по данъчни спорове към правителството на Република Литва). Тя потвърждава размера на акциза и на ДДС, определен в данъчния акт, но освобождава жалбоподателя в главното производство от заплащането на лихвите за забава.

17

Това решение, както и тези на регионалната митническа служба и на митническия отдел към Министерство на финансите са обжалвани пред Vilniaus apygardos administracinis teismas (Окръжен административен съд Вилнюс, Литва), който с решение от 7 юни 2018 г. ги потвърждава. Жалбоподателят в главното производство подава въззивна жалба срещу последното решение до запитващата юрисдикция — Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (Върховен административен съд на Литва).

18

Първо, запитващата юрисдикция посочва, че трябва да определи дали член 2, параграф 2 от Директива 2011/64 следва да се тълкува в смисъл, че тютюн за наргиле като разглеждания в главното производство — съставен от 24 % тютюн и от други вещества като захарен сироп, глицерин, ароматизиращи вещества и консервант — трябва да се квалифицира като „изделие, съставено частично от вещества, различни от тютюн“ по смисъла на тази разпоредба.

19

Второ, тя пояснява, че трябва да реши дали, когато тютюнът, съдържащ се в предназначената за пушене смес, като например тютюн за наргиле, отговаря на критериите по член 5, параграф 1 от Директива 2011/64, сместа — цялата и независимо от другите вещества в нейния състав — трябва да се счита за тютюн за пушене.

20

Трето, според запитващата юрисдикция при отрицателен отговор на този въпрос тя трябва да отговори дали за квалифицирането на тютюна за наргиле, разглеждан в главното производство, като тютюн за пушене за целите на облагането му с акциза трябва да се провери дали това изделие, получено при смесване на раздробен тютюн с други течности и с вещества, които обикновено са в прахообразна форма, отговаря на условието по член 5, параграф 1, буква а) от Директива 2011/64.

21

Четвърто, запитващата юрисдикция обяснява, че при отрицателен отговор на втория въпрос и утвърдителен отговор на първия и третия въпрос ще трябва да се определи дали разпоредбите от КН, посветени на тарифна позиция 2403, трябва да се тълкуват в смисъл, че за „заместители на тютюн“ не се считат съставки на тютюна за наргиле като захарния сироп, ароматизиращите вещества и глицерина.

22

При това положение Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (Върховен административен съд на Литва) решава да спре производството и да постави на Съда следните преюдициални въпроси:

23

Със своите първи и втори въпрос, които следва да се разгледат заедно, запитващата юрисдикция по същество иска да се установи дали членове 2 и 5 от Директива 2011/64 трябва да се тълкуват в смисъл, че тютюн за наргиле, съставен от 24 % тютюн и от други вещества като захарен сироп, глицерин, ароматизиращи вещества и консервант, трябва да се квалифицира като „изделие, съставено частично от вещества, различни от тютюн“ и като „тютюн за пушене“ по смисъла на тези разпоредби и съответно трябва — целият и независимо от различните от тютюн вещества в неговия състав — да се счита за тютюн за пушене, подлежащ на облагане с акциза върху тютюна.

24

В това отношение най-напред трябва да се отбележи, че разпоредбите от Директива 2011/64 не се отнасят изрично за тютюна за наргиле.

25

В член 2, параграф 1 от тази директива за целите на нейното прилагане обаче се дава определение на понятието „обработен тютюн“, а обработените тютюни, чиято хармонизация се цели с посочената директива, се класират в три категории — първата се отнася за цигарите, втората за пурите и пуретите, а третата за тютюна за пушене. На изделията, посочени във всяка от тези категории, е дадено определение в членове 3—5 от Директива 2011/64 според присъщите им характеристики.

26

Освен това в член 2, параграф 2 от тази директива на цигарите и на тютюна за пушене са приравнени изделията, съставени изцяло или частично от вещества, различни от тютюн, но отговарящи на другите критерии по член 3 или член 5, параграф 1 от същата директива. В последната разпоредба освен това се дава определение на понятието „тютюн за пушене“.

27

На първо място, що се отнася до тълкуването на член 2, параграф 2 от Директива 2011/64 и на понятието „изделия, съставени частично от вещества, различни от тютюн“ по смисъла на тази разпоредба, трябва да се припомни, че съгласно практиката на Съда, за да се гарантира еднаквото прилагане на понятията на Директива 2011/64, те трябва да бъдат тълкувани самостоятелно въз основа на текста на разглежданите разпоредби и въз основа на системата на тази директива и преследваните от последната цели (решение от 11 април 2019 г., Skonis ir kvapas, C‑638/17, EU:C:2019:316, т. 25 и цитираната съдебна практика).

28

Що се отнася до текста на член 2, параграф 2 от Директива 2011/64, законодателят на Съюза не е уточнил естеството на различните от тютюн вещества, които се имат предвид в тази разпоредба, поради което понятието „изделия, съставени частично от вещества, различни от тютюн“ не изключва никое вещество, което може да бъде смесено с тютюн, нито пък изисква тютюнът да бъде смесван с определени вещества.

29

Що се отнася до системата на член 2, параграф 2 от Директива 2011/64, трябва да се подчертае, че първа алинея от тази разпоредба цели да установи общо правило, според което за цигари и за тютюн за пушене се считат изделията, които, макар да са съставени изцяло или частично от вещества, различни от тютюн, все пак отговарят на другите критерии за цигари и тютюн за пушене, посочени в член 3 и в член 5, параграф 1 от същата директива. Съгласно член 2, параграф 2, втора алинея от Директива 2011/64 това правило не се прилага само за изделията, които, от една страна, не съдържат тютюн и от друга страна, се използват изключително за медицински цели (вж. по аналогия решение от 30 март 2006 г., Smits-Koolhoven, C‑495/04, EU:C:2006:218, т. 18).

30

Следователно дадено изделие може да се окаже в приложното поле на тази директива и да подлежи на облагане с акциза върху тютюна, без при това да е съставено изключително от тютюн.

31

Що се отнася до целите на Директива 2011/64, съгласно член 1 от нея целта ѝ е да установи основните принципи за хармонизацията на структурите и ставките на акциза, който държавите членки прилагат за обработените тютюни. Следователно Директива 2011/64 спада към данъчното законодателство на Съюза, приложимо към тютюневите изделия, което съгласно съображение 2 от същата цели да гарантира правилното функциониране на вътрешния пазар и в същото време да осигури високо равнище на закрила на човешкото здраве (вж. в този смисъл решения от 9 октомври 2014 г., Yesmoke Tobacco, C‑428/13, EU:C:2014:2263, т. 23, 35 и 36 и от 6 април 2017 г., Eko-Tabak, C‑638/15, EU:C:2017:277, т. 17).

32

Впрочем, за да се гарантират, от една страна, правилното функциониране на вътрешния пазар и неутрални условия за конкуренция в тютюневия сектор и от друга страна, високо равнище на закрила на човешкото здраве, за цигари и за тютюн за пушене следва да се считат всички тютюневи изделия, които могат да се пушат. Такива изделия всъщност се конкурират с цигарите и тютюна за пушене и могат да бъдат обект на политиката на здравеопазване в областта на борбата с тютюнопушенето.

33

В допълнение, съгласно член 2, точка 13 от Директива 2014/40/ЕС на Европейския парламент и на Съвета от 3 април 2014 година за сближаване на законовите, подзаконовите и административните разпоредби на държавите членки относно производството, представянето и продажбата на тютюневи и свързани с тях изделия и за отмяна на Директива 2001/37/ЕО (ОВ L 127, 2014 г., стр. 1) тютюнът за наргиле се счита за тютюн за пушене.

34

Освен това, тъй като съгласно преписката, с която разполага Съдът, нагряването и горенето на всички вещества в състава на тютюн за наргиле като разглеждания в главното производство образуват дим, който се вдишва, посочената квалификация е относима към този тютюн.

35

Следователно понятието „изделие, съставено частично от вещества, различни от тютюн“ по смисъла на член 2, параграф 2 от Директива 2011/64 трябва да се тълкува в смисъл, че обхваща тютюн за наргиле като разглеждания в главното производство, съставен от тютюн, захарен сироп, глицерин, ароматизиращи вещества и консервант.

36

На второ място, що се отнася до тълкуването на член 5, параграф 1, буква а) от Директива 2011/64, трябва да се подчертае, че за целите на квалифицирането като „тютюн за пушене“ текстът на тази разпоредба изисква да бъдат изпълнени две кумулативни условия, а именно, от една страна, тютюнът да е нарязан или раздробен по друг начин, усукан или пресован на плочки и от друга страна, да може да се пуши без последваща индустриална обработка.

37

Що се отнася до първото условие, от преписката, с която разполага Съдът, изглежда, следва, че тютюнът за наргиле, разглеждан в главното производство, е тютюн, нарязан или раздробен по друг начин, усукан или пресован на плочки, което обаче трябва да се провери от запитващата юрисдикция.

38

Що се отнася до второто условие, тютюн за наргиле като разглеждания в главното производство може да се пуши без последваща индустриална обработка.

39

В това отношение е важно да се припомни вече направеното от Съда уточнение, че лесна манипулация, целяща да направи незавършено тютюнево изделие годно за пушене, не е индустриална обработка и че напротив, последната обхваща преработката, която обичайно се извършва в голям мащаб и посредством стандартизиран процес, на суровини в материални блага (решение от 6 април 2017 г., Eko-Tabak, C‑638/15, EU:C:2017:277, т. 30—32).

40

Тютюнът за наргиле впрочем е изделие, което не се нуждае от никаква обработка посредством стандартизиран процес на суровини в материални блага, за да може да се пуши.

41

Следователно тютюн за наргиле като разглеждания в главното производство може да отговори на двете кумулативни условия, предвидени в член 5, параграф 1, буква а) от Директива 2011/64 и необходими за квалифицирането като „тютюн за пушене“.

42

Що се отнася до въпроса дали тютюн за наргиле като разглеждания в главното производство трябва — целият и независимо какви са различните от тютюн вещества в състава му — да се счита за тютюн за пушене, следва да се подчертае, както правилно твърдят Европейската комисия и португалското правителство, че Директива 2011/64 приравнява изцяло изделията, съставени частично от вещества, различни от тютюн, на тютюните за пушене, без да прави разграничение между различните вещества, нито да предвижда облагането само на тютюна, който се съдържа в тези изделия.

43

От членове 7—12 от тази директива съответно следва, че размерът на акциза върху цигарите не се определя, без да се отчитат различните от тютюн вещества и други елементи в състава на цигарите.

44

Освен това, що се отнася до посочените в членове 13 и 14 от Директива 2011/64 обработени тютюни, различни от цигарите, законодателят на Съюза изобщо не е предвидил да изключи от акциза върху тези изделия теглото на веществата, различни от тютюн.

45

Накрая, всички вещества в състава на тютюна за наргиле се нагряват и пушат като съставки само на едно изделие. Следователно за целите на Директива 2011/64 подобно изделие трябва да се счита изцяло за тютюн за пушене и да бъде обложено като такова с акциза върху тютюна.

46

Следователно член 5, параграф 1 от Директива 2011/64 трябва да се тълкува в смисъл, че когато тютюнът, съдържащ се в предназначена за пушене в смес, като например тютюн за наргиле, отговаря на предвидените в тази разпоредба условия, такава смес трябва — цялата и независимо какви са различните от тютюн вещества в нейния състав — да се счита за тютюн за пушене.

47

С оглед на всички гореизложени съображения на първия и втория въпрос следва да се отговори, че членове 2 и 5 от Директива 2011/64 трябва да се тълкуват в смисъл, че тютюн за наргиле, съставен от 24 % тютюн и от други вещества като захарен сироп, глицерин, ароматизиращи вещества и консервант, трябва да се квалифицира като „изделие, съставено частично от вещества, различни от тютюн“ и като „тютюн за пушене“ по смисъла на тези разпоредби и съответно трябва — целият и независимо какви са различните от тютюн вещества в неговия състав — да се счита за тютюн за пушене, подлежащ на облагане с акциза върху тютюна.

48

Предвид отговора, даден на първия и втория въпрос, на третия и четвъртия въпрос не следва да се отговаря.

49

С оглед на обстоятелството, че за страните по главното производство настоящото дело представлява отклонение от обичайния ход на производството пред запитващата юрисдикция, последната следва да се произнесе по съдебните разноски. Разходите, направени за представяне на становища пред Съда, различни от тези на посочените страни, не подлежат на възстановяване.

По изложените съображения Съдът (осми състав) реши:

Членове 2 и 5 от Директива 2011/64/ЕС на Съвета от 21 юни 2011 година относно структурата и ставките на акциза върху обработен тютюн трябва да се тълкуват в смисъл, че тютюн за наргиле, съставен от 24 % тютюн и от други вещества като захарен сироп, глицерин, ароматизиращи вещества и консервант, трябва да се квалифицира като „изделие, съставено частично от вещества, различни от тютюн“ и като „тютюн за пушене“ по смисъла на тези разпоредби и съответно трябва — целият и независимо какви са различните от тютюн вещества в неговия състав — да се счита за тютюн за пушене, подлежащ на облагане с акциза върху тютюна.