1.

Sodišču so v obravnavo znova predložena vprašanja, povezana s kumulacijo upravnih in kazenskih sankcij, s katerimi je bila za ista dejanja ista oseba kaznovana – sočasno ali zaporedno – za davčne kršitve, ki se med drugim nanašajo na davek na dodano vrednost (DDV).

2.

Sodišče je v sodbah z dne 20. marca 2018 v zadevah Menci ( 2 ) ter Garlsson Real Estate in drugi ( 3 ) opredelilo pogoje, ki jih mora izpolnjevati nacionalna ureditev, da se v skladu s členom 52(1) Listine Evropske unije o temeljnih pravicah (v nadaljevanju: Listina) omeji temeljna pravica, da se za ista dejanja ne kaznuje dvakrat, zagotovljena s členom 50 Listine.

3.

Cour de cassation (kasacijsko sodišče, Francija) se v obravnavanem predlogu za sprejetje predhodne odločbe sprašuje, ali so nacionalna pravila, na katera mora opreti svojo odločbo, v skladu s sodno prakso Sodišča, in sicer konkretno, kar zadeva:

4.

Člen 50 določa:

„Nihče ne sme biti ponovno v kazenskem postopku ali kaznovan zaradi kaznivega dejanja, za katero je bil v Uniji v skladu z zakonom s pravnomočno sodbo že oproščen ali obsojen.“

5.

Člen 51 določa:

„1.   Določbe te listine se uporabljajo za institucije, organe, urade in agencije Unije ob spoštovanju načela subsidiarnosti, za države članice pa samo, ko izvajajo pravo Unije. Zato spoštujejo pravice, upoštevajo načela in spodbujajo njihovo uporabo v skladu s svojimi pristojnostmi in ob spoštovanju meja pristojnosti Unije, ki so ji dodeljene v Pogodbah.

2.   Ta listina ne razširja področja uporabe prava Unije preko pristojnosti Unije niti ne ustvarja nikakršnih novih pristojnosti ali nalog Unije in ne spreminja pristojnosti in nalog, opredeljenih v Pogodbah.“

6.

Člen 52 določa:

„1.   Kakršno koli omejevanje uresničevanja pravic in svoboščin, ki jih priznava ta listina, mora biti predpisano z zakonom in spoštovati bistveno vsebino teh pravic in svoboščin. Ob upoštevanju načela sorazmernosti so omejitve dovoljene samo, če so potrebne in če dejansko ustrezajo ciljem splošnega interesa, ki jih priznava Unija, ali če so potrebne zaradi zaščite pravic in svoboščin drugih.

[…]

3.   Kolikor ta listina vsebuje pravice, ki ustrezajo pravicam, zagotovljenim z Evropsko konvencijo o varstvu človekovih pravic in temeljnih svoboščin, sta vsebina in obseg teh pravic enaka kot vsebina in obseg pravic, ki ju določa navedena konvencija. Ta določba ne preprečuje širšega varstva po pravu Unije.

4.   Kolikor so v tej listini priznane temeljne pravice, kot izhajajo iz skupnih ustavnih tradicij držav članic, je treba te pravice razlagati skladno s temi tradicijami.

[…]

6.   Nacionalne zakonodaje in običaji se morajo v celoti upoštevati v skladu s to listino.“

7.

Člen 325 določa:

„1.   Unija in države članice preprečujejo goljufije in vsa druga nezakonita dejanja, ki škodijo finančnim interesom Unije, z ukrepi, sprejetimi v skladu s tem členom, ki delujejo svarilno in so takšni, da v državah članicah, ter v institucijah, organih, uradih in agencijah Unije, omogočajo učinkovito zaščito.

2.   Države članice sprejmejo za preprečevanje goljufij, ki škodijo finančnim interesom Unije, enake ukrepe, kakršne sprejmejo za preprečevanje goljufij, ki škodijo njihovim lastnim finančnim interesom.

[…]“

8.

Člen 273 določa:

„Države članice lahko določijo še druge obveznosti, za katere menijo, da so potrebne za pravilno pobiranje DDV in za preprečevanje utaj, ob upoštevanju zahteve po enakem obravnavanju domačih transakcij in transakcij, ki jih opravljajo davčni zavezanci med državami članicami, pod pogojem, da takšne obveznosti v trgovini med državami članicami ne zahtevajo formalnosti pri prehodu meja.

[…]“

9.

Člen 1729 v različici, v kateri se uporabi za spor, ( 5 ) določa:

„Posledica netočnosti ali opustitev, ugotovljenih v obračunu ali aktu, ki se nanašajo na elemente, upoštevne za davčno osnovo ali odmero davka ter za vračilo davčnega dolga, katerega plačilo je država prejela neupravičeno, je povečanje dajatve za:

[…]“

10.

Člen 1741 v različici, ki se uporabi za zadevno dejansko stanje ( 6 ), določa:

„Brez poseganja v posebne določbe tega zakonika se ta, ki se goljufivo izogne ali se je goljufivo skušal izogniti odmeri oziroma celotnemu ali delnemu plačilu davkov, ki so predmet tega zakonika, s tem, da bodisi obračuna namerno ni oddal v predpisanih rokih bodisi je namerno prikril del zneskov, ki so predmet obdavčitve, bodisi je namerno organiziral svojo insolventnost ali z drugimi ravnanji oviral izterjavo davka bodisi kakor koli drugače goljufivo ravnal, ne glede na davčne sankcije, ki se uporabijo, kaznuje z globo v višini 37.500 EUR in petletno zaporno kaznijo. Če so bila dejanja storjena ali če je bila njihova izvedba omogočena s pridobitvami ali prodajami brez računa oziroma z računi, ki ne ustrezajo dejanskim transakcijam, ali če je bil cilj teh dejanj od države prejeti neupravičeno vračilo, se storilec teh dejanj kaznuje z globo v višini 75.000 EUR in petletno zaporno kaznijo.

Vendar se ta določba v primeru utaje uporabi le, če se ta nanaša na več kot desetino obdavčljivega zneska ali več kot 153 EUR. Osebi, obsojeni na podlagi tega člena, se lahko na podlagi člena 131-26 kazenskega zakonika odvzamejo državljanske, civilne in družinske pravice.

Sodišče lahko poleg tega odredi objavo sprejete odločbe in njeno razširitev pod pogoji, določenimi v členih 131‑35 ali 131‑39 kazenskega zakonika.

Pregon se začne pod pogoji, določenimi v členih od L. 229 do L. 231 zakonika o davčnih postopkih.“

11.

Člen L. 228 v različici, ki se uporabi za obravnavani primer, določa pogoje, pod katerimi lahko davčna uprava državnemu tožilstvu poda ovadbo glede dejanj, ki pomenijo davčno goljufijo:

„Uprava ovadbe, s katerimi se želi doseči uporaba kazenskih sankcij na področju neposrednih davkov, davka na dodano vrednost in drugih davkov na promet, davka v zvezi z registracijo, davka na nepremičnine in davka na prenose premoženja ter overjene pravne posle, vloži po tem, ko komisija za davčne kršitve izda ustrezno mnenje, sicer so te ovadbe nedopustne.“

12.

Oseba BV je do 14. junija 2011 kot samostojni podjetnik opravljala poklic računovodje. Kot taka in glede na obseg svojega prometa je bila ta oseba zavezanka za DDV (običajna ureditev obračuna) in je morala predložiti mesečne obračune.

13.

Oseba BV je bila tudi zavezanka za dohodnino, in sicer v okviru kategorije nekomercialnih prihodkov (v nadaljevanju: NKP), zaradi česar je morala vsako leto poleg obračuna vseh osebnih dohodkov predložiti še obračun NKP.

14.

Davčna uprava je po nadzorih, opravljenih v letih 2009, 2010 in 2011, ugotovila, da je oseba BV prijavila manj dohodkov iz poklicne dejavnosti, kot jih je dejansko prejela, in tako utajila 82.507 EUR iz naslova DDV in 108.833 EUR iz naslova NKP.

15.

Davčna uprava je 10. marca 2014 pri državnem tožilstvu podala ovadbo zaradi knjigovodskih nepravilnosti in goljufij v zvezi z dohodnino in DDV, pri katerih je šlo za utajo prejetih prihodkov. ( 7 )

16.

Oseba BV je bila v postopku pred tribunal correctionnel d’Annecy (kazensko sodišče v Annecyju, Francija) sojena zaradi dveh kaznivih dejanj: davčne goljufije zaradi utaje obdavčljivih zneskov in neknjiženja v knjigovodskih izkazih. Oseba BV je v vseh fazah postopka priznala, da je storila dejanja, ki se ji očitajo.

17.

Tribunal correctionnel d’Annecy (kazensko sodišče v Annecyju, Francija) je s sodbo z dne 23. junija 2017 osebo BV spoznalo za krivo kaznivih dejanj, ki jih je bila obtožena, in jo obsodilo na 12 mesecev kazni zapora.

18.

Oseba BV je vložila pritožbo pri Cour d’appel de Chambéry (pritožbeno sodišče v Chambéryju, Francija), v kateri je trdila, da je bila njena obsodba v nasprotju z načelom ne bis in idem, saj je bil proti njej za ista dejanja že izveden postopek dodane odmere, v katerem ji je bila izrečena davčna sankcija v višini 40 % utajenih dajatev. Po mnenju osebe BV skupna strogost sistema kaznovanja, ki se je zanjo uporabila, ni sorazmerna.

19.

Cour d’appel de Chambéry (pritožbeno sodišče v Chambéryju) je s sodbo z dne 13. februarja 2019 pritožbo zavrnilo, potrdilo sodbo prvostopenjskega sodišča v delu, ki se je nanašal na krivdo obtoženca, in povišalo kazen ( 8 ) ter obtoženca obsodilo na 18 mesecev zapora, od tega šest mesecev pogojno.

20.

Pritožbeno sodišče je zavrnilo trditev, da je bilo kršeno načelo ne bis in idem, kar je utemeljilo s tem, da so bile kazenske in upravne sankcije kumulativno naložene na podlagi člena 1741 SDZ, ta člen pa je v skladu s členom 50 Listine, ker so z njim upoštevane ugotovitve Conseil constitutionnel (ustavni svet, Francija).

21.

Oseba BV je pri Cour de cassation (kasacijsko sodišče) vložila kasacijsko pritožbo, v kateri je trdila, da sodišči prve in druge stopnje:

22.

Cour de cassation (kasacijsko sodišče) meni:

23.

Cour de cassation (kasacijsko sodišče) je v teh okoliščinah Sodišču predložilo ti vprašanji za predhodno odločanje:

24.

Sodno tajništvo Sodišča je predlog za sprejetje predhodne odločbe prejelo 28. oktobra 2020.

25.

Pisna stališča so predložile oseba BV, francoska vlada in Evropska komisija.

26.

Presojeno je bilo, da izvedba obravnave ni nujna.

27.

Pri „nacionalnih pravilih“, na katera se sklicuje predložitveno sodišče, gre za rezultat soupoštevanja dveh zakonskih določb in njune razlage v sodni praksi.

28.

Ti zakonski določbi sta člena 1729 in 1741 SDZ, katerih besedilo je bilo navedeno. ( 9 ) Če povzamem, za nekatera dejanja, s katerimi se kršijo davčna pravila, ti zakonski določbi določata upravne sankcije (40‑odstotno povečanje za namerne kršitve, določeno v členu 1729) ter denarne in zaporne kazni (določene v členu 1741).

29.

Člen 1741 SDZ izrecno določa, da se lahko za ista dejanja denarne in zaporne kazni naložijo neodvisno od davčnih (torej formalno gledano – upravnih) ( 10 ) sankcij.

30.

Predložitveno sodišče v zvezi z razlago teh določb, opravljeno v sodni praksi, pojasnjuje, da je kumulacija kazenskih in upravnih sankcij, ki jih določata, pogojena s tremi razlagalnimi pridržki, ki jih je oblikoval Conseil constitutionnel (ustavni svet). ( 11 )

31.

Ti pridržki – s katerimi so opredeljeni pogoji, pod katerimi je mogoča kumulacija sankcij iz členov 1729 in 1741 SDZ – so:

32.

Predložitveno sodišče je v zvezi z drugim pridržkom navedlo, da so bila v njegovi sodni praksi merila glede teže dejanj pojasnjena tako:

„Kadar oseba, obdolžena davčne utaje, dokaže, da je bila njej osebno naložena davčna sankcija za ista dejanja, mora kazensko sodišče, potem ko je opredelilo zakonske znake tega kaznivega dejanja glede na člen 1741 SDZ, pred izrekom kazenskih sankcij preveriti, da so bila ugotovljena protipravna dejanja tako težka, da je upravičen dodatni kazenski pregon. Sodnik mora obrazložiti odločbo, pri čemer je lahko teža posledica zneska utajenih dajatev, narave obdolženčevega ravnanja ali okoliščin storitve dejanja, med katerimi so zlasti oteževalne okoliščine.“ ( 12 )

33.

Predložitveno sodišče je v zvezi s tretjim pridržkom navedlo, da je pogoje za njegovo uporabo konkretiziralo tako:

34.

To je v bistvenem normativni okvir ‐ ki izhaja iz součinkovanja zakonskih določb in njihove razlage v sodni praksi ‐ na podlagi katerega je v francoskem pravu mogoča skupna uporaba upravnih in kazenskih sankcij za iste dejanske stanove, ki ustrezajo kaznivim dejanjem in davčnim kršitvam, če uprava o njih obvesti državno tožilstvo. ( 13 )

35.

Cour de cassation (kasacijsko sodišče) nima dvomov glede sodne prakse Sodišča v zvezi z načelom ne bis in idem, kar zadeva:

36.

Cour de cassation (kasacijsko sodišče) želi z vprašanjem torej razjasniti predvsem to, ali nacionalno pravo izpolnjuje pogoje iz sodbe Menci glede jasnosti, predvidljivosti, nujnosti in sorazmernosti pravil, na podlagi katerih je mogoča kumulacija postopkov in sankcij.

37.

Takšna zamejitev razprave o predlogu za sprejetje predhodne odločbe je pomembna, saj se s tem iz njenega okvira izključijo vprašanja, ki se nanašajo na:

38.

Vprašanje se nanaša na domnevno nejasnost in nenatančnost nacionalnih pravil, na podlagi katerih so nekatera dejanja, ki pomenijo kršitve davčnih predpisov, lahko predmet kumulacije upravnih in kazenskih postopkov ter sankcij.

39.

Oseba BV trdi, da je že iz tega, da se je treba za določitev pogojev, pod katerimi se zakonito lahko skupaj uporabijo upravne in kazenske sankcije, sklicevati na sodno prakso, razvidno, da zadevna ureditev ni dovolj jasna in natančna.

40.

Oseba BV dodaja, da s to sodno prakso ni mogoče odpraviti očitanih nepravilnosti, saj v njej niso objektivno in razumljivo opredeljena merila za presojo teže dejanja, zaradi katere je kumulacija upravičena.

41.

Francoska vlada in Komisija menita, da uporabljena ureditev izpolnjuje pogoja jasnosti in predvidljivosti. Merila, ki se v zvezi s tem upoštevajo v nacionalni sodni praksi, so dovolj jasna (in upoštevna za obravnavani primer).

42.

Francoska vlada in Komisija poleg tega trdita, da po mnenju Sodišča iz načela zakonitosti v kazenskem pravu ne izhaja, da se za konkretizacijo pravil o kazenski odgovornosti ni dovoljeno sklicevati na razlago, opravljeno v sodni praksi.

43.

Moja presoja tega elementa se v bistvenem ujema s presojo francoske vlade in Komisije.

44.

V skladu s sodno prakso Sodišča pomeni kumulacija postopkov in sankcij, kakršni so sporni v tej zadevi, omejitev temeljne pravice, da se za isto kaznivo dejanje kazensko ne preganja ali kaznuje dvakrat. ( 17 )

45.

V skladu s členom 52(1) Listine se lahko z nacionalno določbo taka omejitev določi, če je pri tem spoštovana vrsta kumulativnih pogojev:

46.

Omejitev, ki je sporna v tem postopku, je bila uvedena z zakonom, s čimer je načeloma izpolnjen prvi od navedenih pogojev. Možnost kumulacije upravnih in kazenskih postopkov ter sankcij ni določena z upravnimi akti ali v sodni praksi, temveč v dveh posebnih zakonskih določbah:

47.

V skladu z načelom zakonitosti kazni, ki je določeno v členu 49 Listine, pa je poleg tega nujno, da so primeri, v katerih je za ista dejanja mogoča uvedba dveh postopkov oziroma naložitev dveh sankcij, v zakonu jasno in natančno opredeljeni.

48.

Sodišče je zahtevo po jasnosti in natančnosti zakonske določitve pogojilo z „nujno potrebnostjo“ te določitve, da se zagotovi spoštovanje načela sorazmernosti ( 18 ).

49.

Sodišče je v sodbi Menci pri preučitvi „nujne potrebnosti“ ureditve, ki se uporabi, ugotovilo, da mora ta „določati jasna in natančna pravila, ki pravnemu subjektu omogočajo, da predvidi, katera dejanja in opustitve so lahko predmet take kumulacije postopkov in sankcij“. ( 19 )

50.

Sodišče je v sodbi Menci po tem, ko je – po ustrezni preveritvi s strani predložitvenega sodišča – preučilo, ali je bila italijanska ureditev, ki je bila tedaj predmet presoje, „jasn[a] in natančn[a]“, zahtevalo, da se zagotovi obvezno ujemanje med težo kaznivega dejanja na eni strani in strogostjo vseh naloženih sankcij na drugi. ( 20 )

51.

Menim, da spada zahteva po jasnosti in natančnosti v bistvu v okvir načela zakonitosti omejitve uresničevanja temeljnih pravic, na katero se nanaša prvi od pogojev iz člena 52(1) Listine.

52.

Le če je v zakonu, s katerim je dopuščena kumulacija upravnih in davčnih postopkov ter sankcij, to določeno jasno in natančno, bo mogoče podrobno preučiti vsebino in obseg tega dvojnega kaznovanja. Na podlagi te premise bo treba nato preveriti, ali je kumulacija sorazmerna.

53.

Jasnost in natančnost zakona sta namenjeni uresničevanju cilja, ki je v razmerju do načela sorazmernosti predhoden in pojmovno samostojen. Z njima se zlasti izpolnjuje zahteva, da se lahko učinkovanje načela ne bis in idem omeji z zakonom in samo z zakonom.

54.

Za spoštovanje tega načela ne zadostuje kakršna koli zakonodajna opredelitev primerov, v katerih je mogoča dvojnost postopkov in sankcij, ampak le taka, ki je jasna in natančna.

55.

V nasprotnem primeru bi bilo jamstvo, ki je z načelom zakonitosti zagotovljeno s tem, da je za omejitev temeljnih pravic pristojen izključno zakonodajalec, izkrivljeno. Zakonodajna oblast zato izvajanja te pristojnosti ne more prepustiti upravi ali sodstvu.

56.

Poleg tega se zakonitost, ki je v skladu s členom 52(1) Listine potrebna za to, da se lahko omeji pravica, zagotovljena s členom 50 Listine, zahteva poleg zakonitosti, ki mora biti v skladu s členom 49 podana v zvezi z opredelitvijo kazni.

57.

Ker lahko kumulacija upravnih in kazenskih postopkov ter sankcij kot celota privede do posledice, ki je bolj obremenjujoča od te, ki je določena le v kazenski zakonodaji, bo to večje breme sprejemljivo le, če bo zakonodajalec prej jasno in natančno opredelil primere in okoliščine, v katerih je to mogoče.

58.

Načelo zakonitosti v kazenskem pravu se torej uporablja za kumulacijo upravnih in kazenskih postopkov ter sankcij. Iz tega sledi, da morajo biti določbe, na podlagi katerih je mogoče dvojno kaznovanje, v skladu z nekaterimi pogoji dostopnosti in predvidljivosti. ( 21 )

59.

Zahtevo po jasnosti in natančnosti, ki je bila predmet obravnave v sodbi Menci, je treba umestiti predvsem v ta okvir, in ne toliko v okvir načela sorazmernosti iz člena 52(1) Listine.

60.

Dvom, ki ga želi razjasniti predložitveno sodišče, je, ali morata biti „jasnost in natančnost“, ki sta zahtevani s načelom zakonitosti, podani že – in samo – v besedilu zakona ali pa se je v zvezi s tem mogoče sklicevati na sodno prakso sodišč.

61.

Francoska vlada in Komisija sta opozorili, da je Sodišče presodilo, da načelo zakonitosti v kazenskem pravu ne izključuje razlage zakona s strani sodišč.

62.

Kot se je izrazilo Sodišče, načelo zakonitosti v kazenskem pravu zahteva, da „zakon jasno opredeljuje kazniva dejanja in kazni, ki so zagrožene zanje“, in da je ta pogoj „izpolnjen, ko lahko naslovnik norme iz besedila zadevne določbe in po potrebi s pomočjo njene razlage, ki jo podajo sodišča, razbere, za katera dejanja in opustitve je kazensko odgovoren“. ( 22 )

63.

Sodišče je dalje pojasnilo, da „[n]ačela zakonitosti v kazenskem pravu torej ni mogoče razlagati tako, da prepoveduje postopno razjasnjevanje pravil glede kazenske odgovornosti s sodno razlago posameznih primerov, če je rezultat zlasti glede na razlago, ki je veljala ob nastanku kršitve, sprejeto v sodni praksi glede zadevne zakonske določbe, razumno predvidljiv“. ( 23 )

64.

V tej zadevi sta, kot sem že opisal, člena 1729 in 1741 SDZ razlagala tako Conseil constitutionnel (ustavni svet) kot Cour de cassation (kasacijsko sodišče). Prvi je ustavnost teh dveh določb – to je, njuno veljavnost – pogojil zlasti s spoštovanjem zgoraj navedenih pridržkov.

65.

Na podlagi teh pridržkov je skupna uporaba členov 1729 in 1741 SDZ – torej kumulacija postopkov in sankcij, ki jih posebej določa vsak od teh členov – z ustavnega vidika dopustna le „za najhujše primere goljufivega prikrivanja zneskov, za katere je treba plačati davek“.

66.

Conseil constitutionnel (ustavni svet) je dodal, da je lahko ta teža „posledica zneska utajenih dajatev, narave obdolženčevih dejanj in okoliščin izvršitve takšnih dejanj“. ( 24 )

67.

Razlaga členov 1729 in 1741 SDZ, ki jo je opravil Conseil constitutionnel (ustavni svet), ni zgolj „pomoč“, ki jo v skladu z zgoraj navedeno sodno prakso Sodišča ( 25 ) lahko podajo sodišča za ugotavljanje, za katera dejanja in opustitve se kazensko odgovarja.

68.

Njuna ustavnost pomeni, da je postala razlaga, ki jo je opravil Conseil constitutionnel (ustavni svet), normativen del razlaganih zakonskih določb in skupaj z njima tvori nediferencirano celoto.

69.

Člena 1729 in 1741 SDZ imata torej normativno vsebino, ki izhaja iz njune ustavne razlage, in sta v tem smislu rezultat pozitivne zakonodaje zakonodajne oblasti na eni strani in „negativne zakonodaje“ ( 26 ) Conseil constitutionnel (ustavni svet) na drugi.

70.

Člena 1729 in 1741 SDZ v skladu z ustavno razlago, s katero je bila pogojena njuna veljavnost, določata, da se poleg upravne sankcije, ki je v prvonavedenem določena za nekatere nepravilnosti ali opustitve, kazenska sankcija iz drugonavedenega lahko naloži le v najhujših primerih goljufivega prikrivanja.

71.

Nacionalna ureditev, preučena v sodbi Menci, se ni bistveno razlikovala od te, ki je predmet obravnave v tej zadevi, čeprav je bila v njej kumulacija določena za kršitve, ki so se na nanašale na znesek, večji od 50.000 EUR.

72.

Sodišče je ugotovilo, da je ureditev iz navedene zadeve, ki jo je moralo preveriti predložitveno sodišče, jasno in natančno določala, v katerih okoliščinah je opustitev plačila DDV lahko predmet kumulacije postopkov in sankcij. ( 27 )

73.

Vprašanje je torej, ali je sklicevanje na „najhujše primere goljufivega prikrivanja“, ki se ga poslužuje Conseil constitutionnel (ustavni svet), z vidika jasnosti in natančnosti pogoj, ki je enakovreden kvantitativnem pragu, ki je bil v zadevi Menci določen z minimalnim zneskom 50.000 EUR.

74.

Sodišče je v drugi sodbi presodilo, da je dovolj „jasna in natančna“ nacionalna ureditev, v skladu s katero je bilo mogoče podvajati postopke in sankcije v zvezi s tržnimi manipulacijami, ki bi lahko povzročile „znatno spremembo vrednosti finančnih instrumentov“. ( 28 ) Sodišče torej ni prepovedalo sklicevanja na nedoločne klavzule, če je le poskrbljeno za ustrezno sodno opredelitev teh klavzul.

75.

Conseil constitutionnel (ustavni svet) je natančno opredelil težo dejanja, zaradi katere je lahko upravičena kumulacija postopkov in sankcij. Ta teža je, kot je bilo že navedeno, „lahko posledica zneska utajenih dajatev, narave obdolženčevih dejanj in okoliščin izvršitve takšnih dejanj“. ( 29 )

76.

Kot dopolnitev te opredelitve – ki jo je, poudarjam, treba šteti za del vsebine spornih zakonskih določb – je Cour de cassation (kasacijsko sodišče) oblikovalo merila, na podlagi katerih je mogoče presoditi, ali je podana teža, ki jo zahteva Conseil constitutionnel (ustavni svet). ( 30 )

77.

S tem je Cour de cassation (kasacijsko sodišče), ki je tako izpolnilo nalogo natančnejše opredelitve obsega zakonskih določb, ki je bila s sodbo AC‑Treuhand/Komisija pripisana rednim sodiščem, francosko ureditev dvojnega – kazenskega in upravnega – kaznovanja napravilo bolj razumljivo. ( 31 )

78.

Glede na vrsto kršitve in dajatve, na katere se ta kršitev nanaša, so privzeta merila ta:

79.

Čeprav bi bila zaželena boljša sistemizacija vseh upoštevnih meril, pojasnila najvišjega francoskega sodišča za kazenske zadeve, kakor jih je opisalo predložitveno sodišče, presegajo minimum, potreben za to, da nacionalna ureditev – v obravnavanem primeru celota, ki jo tvorita z vidika ustave razlagan zakon in njegova postopna konkretizacija s strani omenjenega najvišjega sodišča – razumno predvidljivo določa primere, v katerih je mogoče dvojno kaznovanje.

80.

Priznati je mogoče, kot trdi oseba BV, da ta normativna ureditev za laike ni dovolj jasna, tako da je nepogrešljiva strokovna pomoč. Vendar je Sodišče navedlo, da:

81.

Naj v tem smislu spomnim, da so bila osebi BV zadevna dejanja očitana v okviru opravljanja njene poklicne dejavnosti kot računovodje in torej v okoliščinah, v katerih je pravno posvetovanje običajno pravilo, in ne izjema.

82.

Prav tako je res – kar poudarja oseba BV ( 35 ) – da je sodiščem pri presoji pojmov, kot so „namerna kršitev“, „goljufivo ravnanje“ ali „goljufivo prikrivanje“ priznano široko (in po mojem mnenju neizogibno) polje proste presoje. Vendar je treba te pojme ( 36 ) upoštevati skupaj s preostalimi zgoraj navedenimi merili, ki jih je oblikovalo Cour de cassation (kasacijsko sodišče), s čimer se izriše natančnejša slika ureditve, s katero je dopuščeno dvakratno kaznovanje davčnih kršitev.

83.

Skratka, menim, da je treba na prvo vprašanje za predhodno odločanje odgovoriti tako, da nacionalna ureditev vsebuje minimum smernic, ki so nujne za jasno in predvidljivo določitev primerov, v katerih je v razmerju do iste osebe v zvezi z istimi dejanji mogoča kumulacija upravnih in kazenskih postopkov ter sankcij.

84.

Cour de cassation (kasacijsko sodišče) želi z drugim vprašanjem izvedeti, ali sporna nacionalna ureditev izpolnjuje zahtevi po nujnosti in sorazmernosti, ki sta neobhodni za kumulacijo kazenskih in upravnih postopkov ter sankcij.

85.

Odgovor bo moral biti nikalen, če ta ureditev presega to, kar je nujno za uresničitev ciljev, ki se legitimno uresničujejo z dvojnim kaznovanjem. Tako je stališče osebe BV in Komisije, ki trdita, da z ureditvijo zlasti ni zagotovljeno, da je strogost vseh kumulativno naloženih sankcij sorazmerna s težo storjene kršitve.

86.

Po mnenju francoske vlade pa je odločilno to, da je v tej zadevi kazensko sodišče odločilo po dokončni naložitvi upravne kazni. To pomeni, da je to sodišče v skladu s pravilom, na podlagi katerega mora upoštevati vse okoliščine primera, pretehtalo pomen te (prve) sankcije.

87.

Francoska vlada dodaja, da se sorazmernost ne zagotovi le z omejitvijo zneska kazni, ampak tudi z določitvijo, da je kumulacija mogoča le v najtežjih primerih.

88.

S to trditvijo francoske vlade se ne strinjam, saj je sklicevanje na najhujše primere bolj upoštevno pri presojanju, ali so pravila, na podlagi katerih je mogoče dvojno kaznovanje, dovolj natančna. To, da je davčna kršitev težka, samo po sebi ne pomeni, da je mogoče spregledati zahteve sorazmernosti in opustiti preveritev, ali so naložene (dvojne) sankcije v skladu z njimi.

89.

Znova napotujem na sodno prakso Sodišča v zvezi z nujnostjo nacionalne ureditve, s katero je omejena pravica iz člena 50 Listine.

90.

Kot se je izrazilo Sodišče,

91.

Skratka, s to zahtevo se skuša doseči, da se kumulacija kazni izvede tako, da je ustrezno zagotovljeno ujemanje (sorazmernost) med težo kršitve na eni strani in težo vseh naloženih sankcij na drugi.

92.

Po navedbah predložitvenega sodišča je Conseil constitutionnel (ustavni svet) v tem smislu ugotovil, da v primeru kumulacije sankcij iz načela sorazmernosti izhaja, da njihov skupni znesek ne sme presegati najvišjega zneska ene od naloženih sankcij.

93.

Čeprav je možnost kumulacije sankcij omejena s tem, da ni mogoče preseči najvišjega zneska ene od že naloženih sankcij, pa „se to pravilo nanaša zgolj na sankcije iste vrste (in sicer denarne)“. ( 39 )

94.

Cour de cassation (kasacijsko sodišče) se sprašuje, ali je s tem, da je sorazmernost tako omejena na primere kumulacije denarnih sankcij, izpolnjena zahteva, da se zagotovi ujemanje med težo kršitve in težo vseh kazni (torej brez izključitve kazni odvzema prostosti).

95.

Sodišče je v sodbi Garlsson Real Estate menilo, da je nacionalna ureditev, ki se – kot se zdi – „nanaša le na kumulacijo denarnih kazni, ne pa na kumulacijo denarne upravne sankcije kazenske narave in kazni zapora“, v nasprotju z načelom sorazmernosti. Ta ureditev „ne zagotavlja tega, da je strogost vseh naloženih sankcij omejena na to, kar je nujno potrebno glede na težo zadevnega kaznivega dejanja“. ( 40 )

96.

Glede na nacionalni pravni okvir, ki ga je predstavilo predložitveno sodišče, je v skladu s francosko zakonodajo uravnovešenje teže kumulativno naloženih sankcij mogoče le, če so vse te sankcije denarne.

97.

Če je tako, bi bilo treba na podlagi sodne prakse Sodišča, ki sem jo navedel zgoraj, ugotoviti (kot predlagata oseba BV in Komisija), da sporna ureditev ni v skladu s členom 50 Listine. Z njo zlasti ni izpolnjena obveznost, da pristojni organi v primeru naložitve druge sankcije poskrbijo za to, da „strogost vseh naloženih sankcij ne presega teže ugotovljenega kaznivega dejanja“. ( 41 )

98.

Francoska vlada odgovarja, da je z nacionalnim pravom sorazmernost zagotovljena tudi v primeru raznovrstnih sankcij, saj sta davčni in kazenski postopek pravno povezana: v drugem se sodišče opre na prvega, da bi naložilo sankcijo, ki dopolni davčne sankcije, naložene v okviru upravnega nadzora. ( 42 )

99.

Francoska vlada poleg tega poudarja, da se v primerih, kakršen je obravnavani, kazenski postopek izvede po koncu upravnega postopka. Kazensko sodišče mora v vsakem primeru spoštovati načelo sorazmernosti kazni in lahko v ta namen prilagodi kazensko sankcijo. Ta pristojnost mu omogoča, da zagotovi nujnost in sorazmernost kazni, tako da jo individualizira glede na okoliščine primera. ( 43 )

100.

Natančneje, v skladu s členom 132-1 kazenskega zakonika mora sodišče naravo, obseg in vrsto kazni določiti glede na okoliščine kršitve in osebnost njenega storilca ter glede na materialni, družinski in socialni položaj tega storilca. ( 44 )

101.

V tem okviru mora kazensko sodišče po mnenju francoske vlade v primeru kumulacije sankcij upoštevati predhodno naložitev upravne kazni. ( 45 )

102.

Sodišče se ne more opredeljevati glede razhajanj med stališčema predložitvenega sodišča in francoske vlade glede razlage nacionalnega prava. Na vprašanja za prehodno odločanje je treba odgovoriti glede na okvir dejanskega stanja in nacionalnega prava, ki ga podajo predložitvena sodišča.

103.

Če je stanje tako, kot ga je predstavilo Cour de cassation (kasacijsko sodišče), potem nacionalna ureditev ne bi omogočala presojanja ujemanja med težo kršitve in težo vseh kumulativno naloženih sankcij, zaradi česar bi bila ta ureditev v nasprotju s členom 50 Listine, kot ga razlaga Sodišče.

104.

Če pa je v nacionalnem pravu ustrezno zagotovljeno, da lahko kazensko sodišče kazensko sankcijo (tudi če gre za odvzem prostosti in ne za denarno kazen) prilagodi glede na dejstvo, da bo izrečena poleg upravne denarne kazni, člen 50 Listine ne bi bil kršen.

105.

Skratka, če na podlagi nacionalnega prava ni mogoča ustrezna uskladitev teže kršitve na eni strani in teže vseh kumulativno naloženih sankcij – ne glede na njihovo naravo – na drugi, kar mora presoditi predložitveno sodišče, potem sporna ureditev zato, ker je z njo kršen člen 50 Listine, ni v skladu s pravom Unije.

106.

Glede na navedeno Sodišču predlagam, naj Cour de cassation (kasacijsko sodišče, Francija) odgovori tako:

Člen 50 Listine Evropske unije o temeljnih pravicah je treba razlagati tako, da: