1. Uma entidade deve preparar uma demonstração dos fluxos de caixa de acordo com os requisitos desta Norma e deve apresentá-la como parte integrante das suas demonstrações financeiras de cada período em que são apresentadas demonstrações financeiras.

2. Esta Norma substitui a IAS 7 Demonstração das Variações na Posição Financeira, aprovada em Julho de 1977.

3. Os utentes das demonstrações financeiras de uma entidade estão interessados em como a entidade gera e usa o dinheiro e os seus equivalentes. É este o caso, qualquer que seja a natureza das actividades da entidade e independentemente de o dinheiro poder ser visto ou não como o produto da entidade, como seja o caso de uma instituição financeira. As entidades necessitam de dinheiro essencialmente pelas mesmas razões, mesmo diferentes que possam ser as suas actividades principais de produção de rédito. Elas necessitam de dinheiro para conduzir as suas operações, para pagar as suas obrigações e para proporcionar retornos aos seus investidores. Concordantemente, esta Norma exige que todas as entidades apresentem uma demonstração dos fluxos de caixa.

4. Uma demonstração dos fluxos de caixa, quando usada juntamente com o restante das demonstrações financeiras, proporciona informação que facilita aos utentes avaliar as alterações no activo líquido de uma entidade, na sua estrutura financeira (incluindo a sua liquidez e solvência) e na sua capacidade de afectar as quantias e tempestividade dos fluxos de caixa a fim de se adaptar às circunstâncias e oportunidades em mudança. A informação de fluxos de caixa é útil na determinação da capacidade da entidade de gerar dinheiro e seus equivalentes e facilita aos utentes desenvolver modelos para determinar e comparar o valor presente dos fluxos de caixa futuros de diferentes entidades. Aumenta também a comparabilidade do relato do desempenho operacional por diferentes entidades porque elimina os efeitos do uso de diferentes tratamentos contabilísticos para as mesmas operações e acontecimentos.

5. A informação do fluxo de caixa histórico é muitas vezes usada como um indicador da quantia, da tempestividade e da certeza de fluxos de caixa futuros. É também usada na verificação do rigor de avaliações passadas de fluxos de caixa futuros e no exame do relacionamento entre lucratividade e fluxo de caixa líquido e no impacto de variações de preços.

6. Os termos que se seguem são usados nesta Norma com os significados especificados:

7. Os equivalentes de caixa são detidos com a finalidade de satisfazer os compromissos de caixa a curto prazo e não para investimento ou outros propósitos. Para um investimento se qualificar como um equivalente de caixa, ele tem de ser prontamente convertível para uma quantia conhecida de dinheiro e estar sujeito a um risco insignificante de alterações de valor. Por isso, um investimento só se qualifica normalmente como um equivalente de caixa quando tiver um vencimento a curto prazo, seja três meses ou menos a partir da data de aquisição. Os investimentos em capital próprio são excluídos dos equivalentes de caixa a menos que sejam, em substância, equivalentes de caixa, por exemplo, no caso de acções preferenciais adquiridas dentro de um curto período do seu vencimento e com uma data específica de remição.

8. Os empréstimos bancários obtidos são geralmente considerados como actividades de financiamento. Porém, em alguns países, os saques a descoberto (overdrafts) que sejam reembolsáveis à ordem formam uma parte integrante da gestão de caixa de uma entidade. Nestas circunstâncias, os saques a descoberto são incluídos como um componente de caixa e seus equivalentes. Uma característica de tais acordos bancários é a de que o saldo de bancos flutua muitas vezes de positivo a descoberto.

9. Os fluxos de caixa excluem movimentos entre itens que constituam caixa e seus equivalentes porque estes componentes são parte da gestão de caixa de uma entidade e não parte das suas actividades operacionais, de investimento e de financiamento. A gestão de caixa inclui o investimento de excessos de caixa em equivalentes de caixa.

10. A demonstração dos fluxos de caixa deve relatar os fluxos de caixa durante o período classificados por actividades operacionais, de investimento e de financiamento.

11. Uma entidade apresenta os seus fluxos de caixa das actividades operacionais, de investimento e de financiamento da maneira que seja mais apropriada para os seus negócios. A classificação por actividades proporciona informação que permite aos utentes determinar o impacto dessas actividades na posição financeira da entidade e nas quantias de caixa e seus equivalentes. Esta informação pode ser também usada para avaliar as relações entre essas actividades.

12. Uma única operação pode incluir fluxos de caixa que sejam classificados diferentemente. Por exemplo, quando o reembolso de um empréstimo inclua quer juros, quer capital, o elemento juro pode ser classificado como uma actividade operacional e o elemento capital classificado como uma actividade de financiamento.

13. A quantia de fluxos de caixa proveniente de actividades operacionais é um indicador-chave, na medida em que as operações da entidade geraram fluxos de caixa suficientes para pagar empréstimos, manter a capacidade operacional da entidade, pagar dividendos e fazer novos investimentos, sem recurso a fontes externas de financiamento. A informação acerca dos componentes específicos dos fluxos de caixa operacionais históricos é útil, juntamente com outra informação, na previsão de futuros fluxos de caixa operacionais.

14. Os fluxos de caixa das actividades operacionais são principalmente derivados das principais actividades geradoras de réditos da entidade. Por isso, eles são geralmente consequência das operações e outros acontecimentos que entram na determinação dos lucros ou prejuízos da entidade. Exemplos de fluxos de caixa de actividades operacionais são:

15. Uma entidade pode deter títulos e empréstimos para fins negociais ou comerciais, situação em que são similares a inventários adquiridos especificamente para revenda. Por isso, os fluxos de caixa provenientes da compra e venda de títulos para negociar ou comercializar são classificados como actividades operacionais. De forma semelhante, os adiantamentos de caixa e empréstimos feitos por instituições financeiras são geralmente classificados como actividades operacionais desde que se relacionem com as principais actividades geradoras de rédito dessa entidade.

16. A divulgação separada dos fluxos de caixa provenientes das actividades de investimento é importante porque os fluxos de caixa representam a extensão pela qual os dispêndios foram feitos relativamente a recursos destinados a gerar rendimento e fluxos de caixa futuros. Apenas os dispêndios que resultam num activo reconhecido na demonstração da posição financeira são elegíveis para classificação como actividades de investimento. São exemplos de fluxos de caixa provenientes de actividades de investimento:

17. A divulgação separada de fluxos de caixa provenientes das atividades de financiamento é importante porque é útil na predição de reivindicações futuras de fluxos de caixa pelos fornecedores de capitais à entidade. São exemplos de fluxos de caixa provenientes de atividades de financiamento:

18. Uma entidade deve relatar os fluxos de caixa provenientes de actividades operacionais usando um dos dois:

19. As entidades são encorajadas a relatar fluxos de caixa de actividades operacionais usando o método directo. Este método proporciona informação que pode ser útil na estimativa de fluxos de caixa futuros e que não é disponibilizada pelo método indirecto. Pelo método directo, a informação acerca das principais classes de recebimentos brutos (de caixa) e de pagamentos brutos (de caixa) pode ser obtida ou:

20. Pelo método indirecto, o fluxo de caixa líquido das actividades operacionais é determinado pelo ajustamento dos lucros ou prejuízos relativamente aos efeitos de:

21. Uma entidade deve relatar separadamente as principais classes dos recebimentos brutos (de caixa) e dos pagamentos brutos (de caixa) provenientes das actividades de investimento e de financiamento, excepto até ao ponto em que os fluxos de caixa descritos nos parágrafos 22. e 24. sejam relatados numa base líquida.

22. Os fluxos de caixa provenientes das actividades operacionais, de investimento e de financiamento seguintes podem ser relatados numa base líquida:

23. Exemplos de recebimentos e pagamentos (de caixa) referidos no parágrafo 22. a) são:

24. Os fluxos de caixa de uma instituição financeira provenientes de cada uma das actividades seguintes podem ser relatados numa base líquida:

25. Os fluxos de caixa resultantes de transacções em moeda estrangeira devem ser registados na moeda funcional de uma entidade mediante a aplicação à quantia em moeda estrangeira da taxa de câmbio entre a moeda funcional e a moeda estrangeira à data do fluxo de caixa.

26. Os fluxos de caixa de uma subsidiária estrangeira devem ser transpostos às taxas de câmbio entre a moeda funcional e a moeda estrangeira às datas dos fluxos de caixa.

27. Os fluxos de caixa denominados numa moeda estrangeira são relatados de maneira consistente com a IAS 21 Os Efeitos de Alterações em Taxas de Câmbio. Esta permite o uso de uma taxa de câmbio que se aproxime da taxa real. Por exemplo, uma taxa de câmbio média ponderada de um período pode ser usada para registar transposições de moeda estrangeira ou a transposição dos fluxos de caixa de uma subsidiária estrangeira. Porém, a IAS 21 não permite o uso da taxa de câmbio ►M5  no fim do período de relato ◄ quando sejam transpostos os fluxos de caixa de uma subsidiária estrangeira.

28. Os ganhos e as perdas não realizados provenientes de alterações de taxas de câmbio de moeda estrangeira não são fluxos de caixa. Porém, o efeito das alterações das taxas de câmbio sobre caixa e seus equivalentes detidos ou devidos numa moeda estrangeira é relatado na demonstração dos fluxos de caixa a fim de reconciliar caixa e seus equivalentes no começo e no fim do período. Esta quantia é apresentada separadamente da dos fluxos de caixa das actividades operacionais, de investimento e de financiamento e inclui as diferenças, se as houver, caso esses fluxos de caixa tivessem sido relatados às taxas de câmbio do fim do período.

29. [Eliminado]

30. [Eliminado]

31. Cada um dos fluxos de caixa de juros e dividendos recebidos e pagos deve ser separadamente divulgado. Cada um deve ser classificado de maneira consistente de período para período como actividade operacional, de investimento ou de financiamento.

32. A quantia total de juros pagos durante um período deve ser divulgada na demonstração dos fluxos de caixa quer tenha sido reconhecida como um gasto ►M5  nos lucros ou prejuízos ◄ quer tenha sido capitalizada de acordo com a IAS 23 Custos de Empréstimos Obtidos.

33. Os juros pagos e os juros e dividendos recebidos são geralmente classificados como fluxos de caixa operacionais quanto a uma instituição financeira. Porém, não há consenso sobre a classificação destes fluxos de caixa relativos a outras entidades. Os juros pagos e juros e dividendos recebidos podem ser classificados como fluxos de caixa operacionais porque entram na determinação dos lucros ou prejuízos. Alternativamente, os juros pagos e os juros e dividendos recebidos podem ser classificados como fluxos de caixa de financiamento e fluxos de caixa de investimento respectivamente porque são custos de obtenção de recursos financeiros ou retornos sobre o investimento.

34. Os dividendos pagos podem ser classificados como fluxos de caixa de financiamento porque são um custo da obtenção de recursos financeiros. Alternativamente, os dividendos pagos podem ser classificados como um componente de fluxo de caixa das actividades operacionais a fim de ajudar os utentes a determinar a capacidade de uma entidade de pagar dividendos a partir dos fluxos de caixa operacionais.

35. Os fluxos de caixa provenientes de impostos sobre o rendimento devem ser divulgados separadamente devendo ser classificados como fluxos de caixa de actividades operacionais, a menos que possam ser especificamente identificados com as actividades de financiamento e de investimento.

36. Os impostos sobre o rendimento provêm de transacções que dão origem a fluxos de caixa que são classificados como actividades operacionais, de investimento ou de financiamento numa demonstração dos fluxos de caixa. Enquanto o gasto de impostos pode ser prontamente identificável com as actividades de financiamento ou de investimento, os fluxos de caixa relacionados com impostos são muitas vezes de identificação impraticável, podendo surgir num período diferente dos fluxos de caixa da operação subjacente. Por isso, os impostos pagos são geralmente classificados como fluxos de caixa das actividades operacionais. Porém, quando for praticável identificar o fluxo de caixa de impostos com transacções individuais que dão origem a fluxos de caixa que são classificados como actividades de investimento ou de financiamento, o fluxo de caixa de impostos é classificado como uma actividade de investimento ou de financiamento, como for apropriado. Quando os fluxos de caixa de impostos forem imputados a mais do que uma classe de actividade, deve ser divulgada a quantia total de impostos pagos.

37. Quando contabilizar um investimento numa associada, num empreendimento conjunto ou numa subsidiária contabilizado pelo uso do método da equivalência patrimonial ou pelo método do custo, um investidor restringe o seu relato na demonstração dos fluxos de caixa aos fluxos de caixa entre si próprio e a investida, por exemplo a título de dividendos e adiantamentos.

38. Uma entidade que divulgue o seu interesse numa associada ou num empreendimento conjunto utilizando o método da equivalência patrimonial inclui na sua demonstração de fluxos de caixa os fluxos de caixa respeitantes aos seus investimentos na associada ou empreendimento conjunto e as distribuições e outros pagamentos ou recebimentos entre si e a associada ou o empreendimento conjunto.

39. Os fluxos de caixa agregados provenientes da obtenção ou perda de controlo de subsidiárias ou de outras actividades empresariais devem ser apresentados separadamente e classificados como actividades de investimento.

40. Uma entidade deve divulgar, agregadamente, no que respeita tanto à obtenção como à perda de controlo de subsidiárias ou de outras actividades empresariais durante o período cada um dos seguintes elementos:

40.A. Uma entidade de investimento, tal como definido na IFRS 10 Demonstrações Financeiras Consolidadas, não precisa de aplicar os parágrafos 40, alínea c), ou 40, alínea d), a um investimento numa subsidiária que deva ser mensurada pelo justo valor através dos resultados.

41. A apresentação separada dos efeitos dos fluxos de caixa da obtenção ou perda de controlo de subsidiárias e de outras actividades empresariais em linhas de itens autónomas, juntamente com a divulgação separada das quantias dos activos e de passivos adquiridos ou disponibilizados, contribui para distinguir esses fluxos de caixa dos fluxos de caixa provenientes das outras actividades operacionais, de investimento e de financiamento. Os efeitos dos fluxos de caixa da perda de controlo não são deduzidos dos resultantes da obtenção de controlo.

42. A quantia agregada de dinheiro pago ou recebido como retribuição pela obtenção ou perda de controlo de subsidiárias ou outras actividades empresariais é relatada na demonstração dos fluxos de caixa pela quantia líquida de caixa e seus equivalentes adquiridos ou alienados como parte dessas transacções, acontecimentos ou alterações de circunstâncias.

42.A. Os fluxos de caixa resultantes de alterações nos interesses de propriedade numa subsidiária que não resultam em perda de controlo devem ser classificados como fluxos de caixa de atividades de financiamento, a menos que a subsidiária seja detida por uma entidade de investimento, tal como definido na IFRS 10, e deva ser mensurada pelo justo valor através dos resultados.

42.B. As alterações nos interesses de propriedade numa subsidiária que não resultam em perda de controlo, tal como a compra ou venda subsequente pela empresa-mãe de instrumentos de capitais próprios de uma subsidiária, são contabilizadas como transações de capitais próprios, a menos que a subsidiária seja detida por uma entidade de investimento, tal como definido na IFRS 10, e deva ser mensurada pelo justo valor através dos resultados. Em conformidade, os fluxos de caixa resultantes são classificados da mesma forma que outras transações com proprietários descritas no parágrafo 17.

43. As transacções de investimento e de financiamento que não exijam o uso de caixa ou seus equivalentes devem ser excluídas de uma demonstração dos fluxos de caixa. Tais operações devem ser divulgadas noutra parte das demonstrações financeiras de tal maneira que proporcionem toda a informação relevante acerca das actividades de investimento e de financiamento.

44. A maior parte das atividades de financiamento e de investimento não têm um impacto direto nos fluxos correntes de caixa, se bem que afetem a estrutura do capital e do ativo da entidade. A exclusão das transações que não sejam de caixa da demonstração dos fluxos de caixa é consistente com o objetivo de uma demonstração do fluxo de caixa porque esses elementos não envolvem fluxos de caixa no período corrente. Exemplos de operações que não sejam de caixa são:

44.A.   Uma entidade deve divulgar informações que permitam aos utentes das demonstrações financeiras avaliar as alterações em passivos decorrentes de atividades de financiamento, incluindo tanto as alterações decorrentes de fluxos de caixa como as alterações sem contrapartida de caixa.

44.B. Na medida do necessário para satisfazer o requisito previsto no parágrafo 44A, uma entidade deve divulgar as seguintes alterações em passivos decorrentes de atividades de financiamento:

44.C. Os passivos decorrentes de atividades de financiamento são passivos relativamente aos quais existem fluxos de caixa que foram, ou futuros fluxos de caixa que deverão ser, classificados, na demonstração dos fluxos de caixa, como fluxos de caixa decorrentes de atividades de financiamento. Além disso, o requisito de divulgação previsto no parágrafo 44A aplica-se igualmente às alterações em ativos financeiros (por exemplo, ativos que cobrem passivos decorrentes de atividades de financiamento) caso existam fluxos de caixa decorrentes desses ativos financeiros que foram, ou fluxos de caixa futuros decorrentes desses ativos financeiros que venham a ser, incluídos nos fluxos de caixa decorrentes de atividades de financiamento.

44.D. Uma forma de cumprir o requisito de divulgação previsto no parágrafo 44A consiste em apresentar uma reconciliação entre os saldos de abertura e de fecho, na demonstração da posição financeira, para os passivos decorrentes de atividades de financiamento, incluindo as alterações referidas no parágrafo 44B. Se uma entidade divulgar tal reconciliação, deve fornecer informações suficientes para permitir aos utentes das demonstrações financeiras estabelecer uma ligação entre os elementos incluídos na reconciliação, na demonstração da posição financeira, e na demonstração dos fluxos de caixa.

44.E. Se uma entidade apresentar a divulgação exigida pelo parágrafo 44A em conjunto com as divulgações de alterações em outros ativos e passivos, deve divulgar as alterações em passivos decorrentes de atividades de financiamento separadamente das alterações nesses outros ativos e passivos.

45. Uma entidade deve divulgar os componentes de caixa e seus equivalentes e deve apresentar uma reconciliação das quantias incluídas na sua demonstração dos fluxos de caixa com os itens equivalentes relatados ►M5  na demonstração da posição financeira ◄ .

46. Devido à variedade das práticas de gestão de caixa e de acordos bancários em todo o mundo e a fim de haver conformidade com a IAS 1 Apresentação de Demonstrações Financeiras, uma entidade divulga a política que adopta na determinação da composição de caixa e seus equivalentes.

47. O efeito de qualquer alteração na política de determinação dos componentes de caixa e seus equivalentes, como, por exemplo, uma alteração na classificação de instrumentos financeiros anteriormente considerados como sendo parte da carteira de investimentos de uma entidade, será relatado de acordo com a IAS 8 Políticas Contabilísticas, Alterações nas Estimativas Contabilísticas e Erros.

48. Uma entidade deve divulgar, juntamente com um comentário da gerência, a quantia dos saldos significativos de caixa e seus equivalentes detidos pela entidade que não estejam disponíveis para uso do grupo.

49. Há várias circunstâncias em que os saldos de caixa e seus equivalentes detidos por uma entidade não estão disponíveis para uso do grupo. Exemplos incluem saldos de caixa e seus equivalentes detidos por uma subsidiária que opere num país onde se apliquem controlos sobre trocas monetárias ou outras restrições legais quando os saldos não estejam disponíveis para uso geral pela empresa-mãe ou outras subsidiárias.

50. Pode ser relevante informação adicional para os utentes para compreensão da posição financeira e liquidez de uma entidade. Encoraja-se a divulgação desta informação, juntamente com um comentário da gerência, podendo incluir:

51. É útil a divulgação separada de fluxos de caixa que representem aumentos na capacidade operacional e fluxos de caixa que sejam exigidos para manter a capacidade operacional, pois facilita ao utente determinar se a entidade está a investir adequadamente na manutenção da sua capacidade operacional. Uma entidade que não invista adequadamente na manutenção da sua capacidade operacional pode prejudicar a lucratividade futura a favor da liquidez corrente e distribuições a detentores.

52. A divulgação de fluxos de caixa por segmentos facilita aos utentes a obtenção de melhor compreensão da relação entre os fluxos de caixa da empresa como um todo e os fluxos das suas partes componentes e a disponibilidade e a variabilidade dos fluxos de caixa por segmentos.

53. Esta Norma torna-se operacional para as demonstrações financeiras que cubram os períodos que comecem em ou após 1 de Janeiro de 1994.

54. A IAS 27 (tal como emendada pelo International Accounting Standards Board em 2008) emendou os parágrafos 39—42 e adicionou os parágrafos 42A e 42B. Uma entidade deve aplicar estas emendas aos períodos anuais com início em ou após 1 de Julho de 2009. Se uma entidade aplicar a IAS 27 (emendada em 2008) a um período anterior, as emendas deverão ser aplicadas a esse período anterior. As emendas devem ser aplicadas retrospectivamente.

55. O parágrafo 14 foi alterado com base no documento Melhoramentos introduzidos nas IFRS, emitido em Maio de 2008. Uma entidade deve aplicar essa emenda aos períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2009. É permitida a aplicação mais cedo. Se uma entidade aplicar a emenda durante um período anterior deve divulgar esse facto e aplicar o parágrafo 68A da IAS 16.

56. O parágrafo 16 foi emendado pelo documento Melhoramentos Introduzidos nas IFRS emitido em Abril de 2009. Uma entidade deve aplicar essa emenda aos períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2010. É permitida a aplicação mais cedo. Se uma entidade aplicar a emenda a um período anterior, deve divulgar esse facto.

57. A IFRS 10 e a IFRS 11 Acordos Conjuntos, emitidas em Maio de 2011, emendaram os parágrafos 37, 38 e 42B e suprimiram o parágrafo 50(b). Uma entidade deve aplicar estas emendas quando aplicar a IFRS 10 e a IFRS 11.

58. O documento Entidades de Investimento (Emendas à IFRS 10, à IFRS 12 e à IAS 27), emitido em outubro de 2012, emendou os parágrafos 42A e 42B e inseriu o parágrafo 40A. Uma entidade deve aplicar estas emendas em relação aos períodos anuais com início em ou após 1 de janeiro de 2014. É permitida a aplicação antecipada do documento Entidades de Investimento. Se uma entidade aplicar as emendas de forma antecipada, deve também aplicar todas as emendas incluídas no documento Entidades de Investimento ao mesmo tempo.

59. A IFRS 16 Locações, emitida em janeiro de 2016, emendou os parágrafos 17 e 44. As entidades devem aplicar estas emendas quando aplicarem a IFRS 16.

60. O documento Iniciativa de Divulgação (emendas à IAS 7), emitido em janeiro de 2016, acrescentou os parágrafos 44A a 44E. As entidades devem aplicar estas emendas aos períodos anuais com início em 1 de janeiro de 2017 ou após esta data. É permitida a sua aplicação mais cedo. Quando uma entidade aplica pela primeira vez essas emendas, não é obrigada a fornecer a informação comparativa para os períodos anteriores.

1. O objectivo desta Norma é prescrever os critérios para a selecção e a alteração de políticas contabilísticas, juntamente com o tratamento contabilístico e a divulgação de alterações nas políticas contabilísticas, alterações nas estimativas contabilísticas e correcções de erros. A Norma destina-se a melhorar a relevância e a fiabilidade das demonstrações financeiras de uma entidade, e a comparabilidade dessas demonstrações financeiras ao longo do tempo com as demonstrações financeiras de outras entidades.

2. Os requisitos de divulgação relativos a políticas contabilísticas, excepto aqueles que digam respeito a alterações nas políticas contabilísticas, são estabelecidos na IAS 1 Apresentação de Demonstrações Financeiras.

3. Esta Norma deve ser aplicada na selecção e na aplicação de políticas contabilísticas, e na contabilização de alterações nas políticas contabilísticas, de alterações nas estimativas contabilísticas e de correcções de erros de períodos anteriores.

4. Os efeitos fiscais de correcções de erros de períodos anteriores e de ajustamentos retrospectivos feitos para a aplicação de alterações nas políticas contabilísticas são contabilizados e divulgados de acordo com a IAS 12 Impostos sobre o Rendimento.

5. Os termos que se seguem são usados nesta Norma com os significados especificados:

6. [Suprimido]

7. Quando uma IFRS se aplica especificamente a uma transacção, a outro evento ou condição, a política ou políticas contabilísticas aplicadas a esse item devem ser determinadas mediante a aplicação da IFRS.

8. As IFRS estabelecem políticas contabilísticas que o IASB concluiu resultarem em demonstrações financeiras contendo informação relevante e fiável sobre as transacções, outros acontecimentos e condições a que se aplicam. Essas políticas não precisam de ser aplicadas quando o efeito da sua aplicação for imaterial. Contudo, não é apropriado fazer, ou deixar por corrigir, afastamentos imateriais das IFRS para alcançar uma determinada apresentação da posição financeira, desempenho financeiro ou fluxos de caixa de uma entidade.

9. As IFRS são acompanhadas de orientações para assistir as entidades na aplicação dos seus requisitos. Todas as orientações indicam se fazem parte integrante das IFRS. As orientações que fazem parte integrante das IFRS são obrigatórias. As orientações que não fazem parte integrante das IFRS não contêm requisitos aplicáveis às demonstrações financeiras.

10. Na ausência de uma ►M5  IFRS ◄ que se aplique especificamente a uma transacção, outro acontecimento ou condição, a gerência fará julgamentos no desenvolvimento e na aplicação de uma política contabilística que resulte em informação que seja:

11. Ao fazer os julgamentos descritos no parágrafo 10, a gerência deve consultar e considerar a aplicabilidade das seguintes fontes por ordem descendente:

12. Ao fazer os julgamentos descritos no parágrafo 10, a gerência pode também considerar as mais recentes tomadas de posição de outros órgãos normalizadores que usem uma estrutura conceptual semelhante para desenvolver normas de contabilidade, outra literatura contabilística e práticas aceites do sector, até ao ponto em que estas não entrem em conflito com as fontes enunciadas no parágrafo 11.

13. Uma entidade deve seleccionar e aplicar as suas políticas contabilísticas consistentemente para transacções semelhantes, outros acontecimentos e condições, a menos que uma ►M5  IFRS ◄ especificamente exija ou permita a categorização de itens para os quais possam ser apropriadas diferentes políticas. Se uma ►M5  IFRS ◄ exigir ou permitir tal categorização, uma política contabilística apropriada deve ser seleccionada e aplicada consistentemente a cada categoria.

14. Uma entidade só deve alterar uma política contabilística se a alteração:

15. Os utentes das demonstrações financeiras precisam de poder comparar as demonstrações financeiras de uma entidade ao longo do tempo para identificar tendências na sua posição financeira, no desempenho financeiro e nos fluxos de caixa. Por isso, são aplicadas as mesmas políticas contabilísticas em cada período e de um período para o outro, a menos que uma alteração numa política contabilística esteja em conformidade com um dos critérios enunciados no parágrafo 14.

16. O que se segue não são alterações nas políticas contabilísticas:

17. A aplicação inicial de uma política para revalorizar activos em conformidade com a IAS 16 Activos Fixos Tangíveis ou a IAS 38 Activos Intangíveis é uma alteração numa política contabilística a ser tratada como uma revalorização de acordo com a IAS 16 ou IAS 38, e não de acordo com esta Norma.

18. Os parágrafos 19.-31. não se aplicam à alteração na política contabilística descrita no parágrafo 17.

19. Sujeito ao parágrafo 23:

20. Para a finalidade desta Norma, a aplicação antecipada de uma ►M5  IFRS ◄ não é uma alteração voluntária na política contabilística.

21. Na ausência de uma ►M5  IFRS ◄ que se aplique especificamente a uma transacção, outro acontecimento ou condição, a gerência poderá, de acordo com o parágrafo 12, aplicar uma política contabilística proveniente das mais recentes tomadas de posição de outros órgãos normalizadores que usem uma estrutura conceptual semelhante para desenvolver normas contabilísticas. Se, no seguimento de uma emenda de tal tomada de posição, a entidade optar por alterar uma política contabilística, essa alteração é contabilizada e divulgada como uma alteração voluntária na política contabilística.

22. Sujeito ao parágrafo 23, quando uma alteração na política contabilística é aplicada retrospectivamente de acordo com os parágrafos 19.a) ou b), a entidade deve ajustar o saldo de abertura de cada componente do capital próprio afectado para o período anterior mais antigo apresentado e as outras quantias comparativas divulgadas para cada período anterior apresentado como se a nova política contabilística tivesse sempre sido aplicada.

23. Quando a aplicação retrospectiva for exigida pelos parágrafos 19.a) ou b), uma alteração na política contabilística deve ser aplicada retrospectivamente excepto até ao ponto em que seja impraticável determinar ou os efeitos específicos de um período ou o efeito cumulativo da alteração.

24. Quando for impraticável determinar os efeitos específicos de um período da alteração numa política contabilística na informação comparativa para um ou mais períodos anteriores apresentados, a entidade deve aplicar a nova política contabilística às quantias escrituradas de activos e passivos ao início do período mais antigo para o qual seja praticável a aplicação retrospectiva, que pode ser o período corrente, e deve fazer um ajustamento correspondente no saldo de abertura de cada componente do capital próprio afectado desse período.

25. Quando for impraticável determinar o efeito cumulativo, no início do período corrente, da aplicação de um nova política contabilística a todos os períodos anteriores, a entidade deve ajustar a informação comparativa para aplicar a nova política contabilística prospectivamente a partir da data mais antiga praticável.

26. Quando uma entidade aplicar uma nova política contabilística retrospectivamente, ela aplica a nova política contabilística à informação comparativa de períodos anteriores tão antigos quanto for praticável. A aplicação retrospectiva a um período anterior não é praticável a menos que seja praticável determinar o efeito cumulativo nas quantias ►M5  das demonstrações da posição financeira ◄ de abertura e de fecho desse período. A quantia do ajustamento resultante relacionado com períodos anteriores aos apresentados nas demonstrações financeiras é feita para o saldo de abertura de cada componente do capital próprio afectado do período anterior mais antigo apresentado. Normalmente, o ajustamento é feito nos resultados retidos. Contudo, o ajustamento pode ser feito noutro componente do capital próprio (por exemplo, para cumprir uma ►M5  IFRS ◄ ). Qualquer outra informação sobre períodos anteriores, tal como resumos históricos de dados financeiros, é também ajustada para períodos tão antigos quanto for praticável.

27. Quando for impraticável a uma entidade aplicar uma nova política contabilística retrospectivamente, porque não pode determinar o efeito cumulativo da aplicação da política a todos os períodos anteriores, a entidade, de acordo com o parágrafo 25., aplica a nova política prospectivamente desde o início do período mais antigo praticável. Por isso, ela ignora a parte do ajustamento cumulativo nos activos, passivos e capital próprio que surja antes dessa data. A alteração numa política contabilística é permitida mesmo que seja impraticável aplicar a política prospectivamente a qualquer período anterior. Os parágrafos 50.-53. proporcionam orientação sobre quando é impraticável aplicar uma nova política contabilística a um ou mais períodos anteriores.

28. Quando a aplicação inicial de uma Norma ou de uma Interpretação tiver efeitos no período corrente ou em qualquer período anterior, pudesse ter tais efeitos nesse período mas seja impraticável determinar a quantia do ajustamento, ou puder ter efeitos em períodos futuros, uma entidade deve divulgar:

29. Quando uma alteração voluntária em políticas contabilísticas tiver efeitos no período corrente ou em qualquer período anterior, possa ter tais efeitos nesse período mas seja impraticável determinar a quantia do ajustamento, ou puder ter efeitos em períodos futuros, uma entidade deve divulgar:

30. Quando uma entidade não tiver aplicado uma nova ►M5  IFRS ◄ que tenha sido emitida mas que ainda não esteja em vigor, a entidade deve divulgar:

31. Ao cumprir o parágrafo 30, uma entidade considera a divulgação:

32. Como consequência das incertezas inerentes às actividades empresariais, muitos itens nas demonstrações financeiras não podem ser mensurados com precisão, podendo apenas ser estimados. A estimativa envolve julgamentos baseados na última informação disponível e fiável. Por exemplo, podem ser exigidas estimativas de:

33. O uso de estimativas razoáveis é uma parte essencial da preparação de demonstrações financeiras, não fazendo diminuir a sua fiabilidade.

34. Uma estimativa pode necessitar de revisão se ocorrerem alterações nas circunstâncias em que a estimativa se baseou ou em consequência de nova informação ou de mais experiência. Dada a sua natureza, a revisão de uma estimativa não se relaciona com períodos anteriores e não é a correcção de um erro.

35. Uma alteração na base de mensuração aplicada é uma alteração numa política contabilística e não uma alteração numa estimativa contabilística. Quando for difícil distinguir uma alteração numa política contabilística de uma alteração numa estimativa contabilística, a alteração é tratada como alteração numa estimativa contabilística.

36. O efeito de uma alteração numa estimativa contabilística, que não seja uma alteração à qual se aplique o parágrafo 37., deve ser reconhecido prospectivamente incluindo-o nos lucros ou prejuízos de:

37. Até ao ponto em que uma alteração numa estimativa contabilística dá origem a alterações em activos e passivos, ou se relaciona com um item do capital próprio, ela deve ser reconhecida pelo ajustamento da quantia escriturada do item de capital próprio, activo ou passivo relacionado no período da alteração.

38. O reconhecimento prospectivo do efeito de uma alteração numa estimativa contabilística significa que a alteração é aplicada a transacções, outros acontecimentos e condições a partir da data da alteração na estimativa. Uma alteração numa estimativa contabilística pode afectar apenas os lucros ou prejuízos do período corrente ou os lucros ou prejuízos tanto do período corrente como de futuros períodos. Por exemplo, uma alteração na estimativa da quantia de dívidas incobráveis afecta apenas os lucros ou prejuízos do período corrente e, por isso, é reconhecida no período corrente. Porém, uma alteração na estimativa da vida útil de, ou no modelo esperado de consumo dos futuros benefícios económicos nele incorporados, um activo depreciável afecta o gasto de depreciação do período corrente e de cada um dos futuros períodos durante a vida útil remanescente do activo. Em ambos os casos, o efeito da alteração relacionada com o período corrente é reconhecido como rendimento ou gasto no período corrente. O efeito, caso exista, em futuros períodos é reconhecido como rendimento ou gasto nesses futuros períodos.

39. Uma entidade deve divulgar a natureza e a quantia de uma alteração numa estimativa contabilística que tenha um efeito no período corrente ou se espera que tenha um efeito em futuros períodos, excepto no que respeita à divulgação do efeito em futuros períodos quando for impraticável calcular esse efeito.

40. Se a quantia do efeito em futuros períodos não for divulgada porque a estimativa do mesmo é impraticável, uma entidade deve divulgar esse facto.

41. Podem surgir erros no que respeita ao reconhecimento, mensuração, apresentação ou divulgação de elementos de demonstrações financeiras. As demonstrações financeiras não estão em conformidade com as IFRS se contiverem erros materiais ou erros imateriais feitos intencionalmente para alcançar uma determinada apresentação da posição financeira, desempenho financeiro ou fluxos de caixa de uma entidade. Os potenciais erros do período corrente descobertos nesse período são corrigidos antes de as demonstrações financeiras serem autorizadas para emissão. Contudo, os erros materiais por vezes não são descobertos senão num período posterior, e estes erros de períodos anteriores são corrigidos na informação comparativa apresentada nas demonstrações financeiras desse período posterior (ver parágrafos 42.-47.).

42. Sujeita ao parágrafo 43, uma entidade deve corrigir os erros materiais de períodos anteriores retrospectivamente no primeiro conjunto de demonstrações financeiras autorizadas para emissão após a sua descoberta por:

43. Um erro de período anterior deve ser corrigido por reexpressão retrospectiva excepto até ao ponto em que seja impraticável determinar ou os efeitos específicos de um período ou o efeito cumulativo do erro.

44. Quando for impraticável determinar os efeitos específicos de um período de um erro na informação comparativa para um ou mais períodos anteriores apresentados, a entidade deve reexpressar os saldos de abertura de activos, passivos e capital próprio para o período mais antigo para o qual seja praticável a reexpressão retrospectiva (que pode ser o período corrente).

45. Quando for impraticável determinar o efeito cumulativo, no início do período corrente, de um erro em todos os períodos anteriores, a entidade deve reexpressar a informação comparativa para corrigir o erro prospectivamente a partir da data mais antiga praticável.

46. A correcção de um erro de um período anterior é excluída dos lucros ou prejuízos do período em que o erro é descoberto. Qualquer informação apresentada sobre períodos anteriores, incluindo qualquer resumo histórico de dados financeiros, é reexpressa para períodos tão antigos quanto for praticável.

47. Quando for impraticável determinar a quantia de um erro (por exemplo, um erro na aplicação de uma política contabilística) para todos os períodos anteriores, a entidade, de acordo com o parágrafo 45., reexpressa a informação comparativa prospectivamente a partir da data mais antiga praticável. Por isso, ela ignora a parte da reexpressão cumulativa de activos, passivos e capital próprio que surja antes dessa data. Os parágrafos 50.-53. proporcionam orientação sobre quando é impraticável corrigir um erro para um ou mais períodos anteriores.

48. As correcções de erros distinguem-se de alterações nas estimativas contabilísticas. As estimativas contabilísticas pela sua natureza são aproximações que podem necessitar de revisão à medida que se torne conhecida informação adicional. Por exemplo, o ganho ou a perda reconhecido no momento do desfecho de uma contingência não é a correcção de um erro.

49. Ao aplicar o parágrafo 42, uma entidade deve divulgar o seguinte:

50. Em algumas circunstâncias, torna-se impraticável ajustar informação comparativa para um ou mais períodos anteriores para conseguir comparabilidade com o período corrente. Por exemplo, podem não ter sido coligidos dados no(s) período(s) anterior(es) de uma forma que permita ou a aplicação retrospectiva de uma nova política contabilística (incluindo, para a finalidade dos parágrafos 51.–53., a sua aplicação prospectiva a períodos anteriores) ou a reexpressão retrospectiva para corrigir um erro de um período anterior, e pode ser impraticável recriar essa informação.

51. É frequentemente necessário fazer estimativas da aplicação de uma política contabilística a elementos das demonstrações financeiras reconhecidos ou divulgados com respeito a transacções, outros acontecimentos ou condições. A estimativa é inerentemente subjectiva, e as estimativas podem ser desenvolvidas ►M5  após o período de relato ◄ . O desenvolvimento de estimativas é potencialmente mais difícil quando se aplica retrospectivamente uma política contabilística ou se faz uma reexpressão retrospectiva para corrigir um erro de um período anterior, devido ao período de tempo mais longo que pode ter decorrido desde que ocorreu a transacção, outro acontecimento ou condição afectado. Contudo, o objectivo das estimativas relacionadas com períodos anteriores permanece o mesmo que para as estimativas feitas no período corrente, nomeadamente, que a estimativa reflicta as circunstâncias que existiam quando a transacção, outro acontecimento ou condição ocorreu.

52. Por isso, aplicar retrospectivamente uma nova política contabilística ou corrigir um erro de um período anterior exige que se distinga a informação que:

53. Não deve ser usada uma análise a posteriori ao aplicar uma nova política contabilística a, ou ao corrigir quantias para, um período anterior, quer fazendo suposições sobre quais teriam sido as intenções da gerência num período anterior ou estimando as quantias reconhecidas, mensuradas ou divulgadas num período anterior. Por exemplo, quando uma entidade corrige um erro de um período anterior no cálculo do seu passivo por baixas por doença acumuladas dos empregados de acordo com a IAS 19 Benefícios dos Empregados, não tem em conta a informação sobre uma época de gripe invulgarmente grave durante o período seguinte, que só ficou disponível depois de as demonstrações financeiras do período anterior terem sido autorizadas para publicação. O facto de serem frequentemente exigidas estimativas significativas quando se emenda informação comparativa apresentada para períodos anteriores não impede o ajustamento ou correção fiáveis da informação comparativa.

54. Uma entidade deve aplicar esta Norma aos períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2005. É encorajada a aplicação mais cedo. Se uma entidade aplicar esta Norma a um período que tenha início antes de 1 de Janeiro de 2005, ela deve divulgar esse facto.

54.C. A IFRS 13 Mensuração pelo Justo Valor, emitida em Maio de 2011, emendou o parágrafo 52. Uma entidade deve aplicar esta emenda quando aplicar a IFRS 13.

54.E. A IFRS 9 Instrumentos Financeiros, tal como emitida em julho de 2014, emendou o parágrafo 53 e eliminou os parágrafos 54A, 54B e 54D. Uma entidade deve aplicar estas alterações quando aplicar a IFRS 9.

54.F. O documento «Emendas às referências à Estrutura Conceptual nas normas IFRS», publicado em 2018, emendou os parágrafos 6 e 11(b). As entidades devem aplicar essas emendas em relação aos períodos anuais com início em ou após 1 de janeiro de 2020. É permitida a aplicação antecipada se, simultaneamente, a entidade aplicar também todas as outras emendas introduzidas pelas Emendas às referências à Estrutura Conceptual nas normas IFRS. As entidades devem aplicar as emendas aos parágrafos 6 e 11(b) retrospetivamente em conformidade com esta norma. Contudo, se uma entidade determinar que a aplicação retrospetiva seria impraticável ou implicaria custos ou esforços indevidos, deve aplicar as emendas aos parágrafos 6 e 11(b) por referência aos parágrafos 23-28 desta norma. Se a aplicação retrospetiva de qualquer emenda nas Emendas às referências à Estrutura Conceptual nas normas IFRS implicar custos ou esforços indevidos, as entidades devem, ao aplicar os parágrafos 23–28 desta norma, entender qualquer referência — exceto na última frase do parágrafo 27 — a «for impraticável» como «envolve custos ou esforços indevidos» e qualquer referência a «praticável» como «possível sem custos ou esforço indevidos».

54.G. Se uma entidade não aplicar a IFRS 14 Contas de Diferimento Regulamentares, a entidade deve, ao aplicar o parágrafo 11(b) aos saldos de conta regulamentar, continuar a consultar e considerar a aplicabilidade das definições, dos critérios de reconhecimento e dos conceitos de mensuração estabelecidos na Estrutura Conceptual para a Preparação e Apresentação de Demonstrações Financeiras ( 1 ) em vez dos estabelecidos na Estrutura Conceptual. Um saldo de conta regulamentar é o saldo de qualquer conta de despesas (ou rendimento) que não é reconhecido como ativo ou passivo de acordo com outras normas IFRS aplicáveis, mas que está incluído, ou que se espera vir a ser incluído, pelo regulador de taxas na criação da(s) taxa(s) que pode(m) ser cobrada(s) aos clientes. Um regulador de taxas é um organismo autorizado por um estatuto ou regulamentação a estabelecer a taxa ou um intervalo de taxas que vinculam uma entidade. Um regulador de taxas poderá ser um organismo terceiro ou uma parte relacionada da entidade, incluindo o próprio conselho diretivo da entidade, caso tal organismo seja obrigado por um estatuto ou uma regulamentação a definir taxas no interesse dos clientes e a garantir a viabilidade financeira geral da entidade.

54.H. O documento Definição do termo «material» (emendas à IAS 1 e à IAS 8), emitido em outubro de 2018, emendou o parágrafo 7 da IAS 1 e o parágrafo 5 da IAS 8 e suprimiu o parágrafo 6 da IAS 8. As entidades devem aplicar estas emendas prospetivamente aos períodos anuais com início em ou após 1 de janeiro de 2020. É permitida a aplicação mais cedo. Se uma entidade aplicar estas emendas a um período anterior, deve divulgar esse facto.

55. Esta Norma substitui a IAS 8 Lucros ou Prejuízos Líquidos do Período, Erros Fundamentais e Alterações nas Políticas Contabilísticas, revista em 1993.

56. Esta Norma substitui as seguintes Interpretações:

1. O objectivo desta Norma é o de prescrever:

2. Esta Norma deve ser aplicada na contabilização e divulgação de acontecimentos ►M5  após o período de relato ◄ .

3. Os termos que se seguem são usados nesta Norma com os significados especificados:

4. O processo envolvido na autorização da emissão de demonstrações financeiras variará dependendo da estrutura de gestão, dos requisitos oficiais e dos procedimentos seguidos na preparação e finalização das demonstrações financeiras.

5. Nalguns casos, exige-se que uma entidade apresente as suas demonstrações financeiras aos seus accionistas para aprovação após as demonstrações financeiras terem sido emitidas. Em tais casos, as demonstrações financeiras são autorizadas para emissão na data de emissão e não na data em que os accionistas aprovam as demonstrações financeiras.

6. Nalguns casos, exige-se que a gerência de uma entidade emita as suas demonstrações financeiras para um conselho de supervisão (constituído unicamente por não executivos) para aprovação. Em tais casos, as demonstrações financeiras são autorizadas para emissão quando a gerência autorizar a sua emissão para o conselho de supervisão.

7. Acontecimentos ►M5  após o período de relato ◄ incluem todos os acontecimentos até à data em que as demonstrações financeiras são autorizadas para emissão, mesmo que esses acontecimentos ocorram após o anúncio público de lucros ou de outra informação financeira seleccionada.

8. Uma entidade deve ajustar as quantias reconhecidas nas suas demonstrações financeiras para reflectir os acontecimentos ►M5  após o período de relato ◄ que dão lugar a ajustamentos.

9. Seguem-se exemplos de acontecimentos após o período de relato que exigem que uma entidade ajuste as quantias reconhecidas nas suas demonstrações financeiras, ou que reconheça itens que não eram anteriormente reconhecidos:

10. Uma entidade não deve ajustar as quantias reconhecidas nas suas demonstrações financeiras para reflectir os acontecimentos ►M5  após o período de relato ◄ que não dão lugar a ajustamentos.

11. Um exemplo de um acontecimento após o período de relato que não dá lugar a ajustamentos é um declínio no justo valor dos investimentos entre o final do período de relato e a data em que foi autorizada a emissão das demonstrações financeiras. O declínio no justo valor não está normalmente ligado ao estado dos investimentos no final do período de relato, mas reflecte circunstâncias que surgiram posteriormente. ◄ Portanto, uma entidade não ajusta as quantias reconhecidas nas suas demonstrações financeiras relativas aos investimentos. De forma semelhante, a entidade não actualiza as quantias divulgadas relativas aos investimentos ►M5  no fim do período de relato ◄ , embora possa necessitar de dar divulgações adicionais de acordo com o parágrafo 21.

12. Se uma entidade declara dividendos a detentores de instrumentos de capital próprio (conforme definido na IAS 32 Instrumentos Financeiros: Apresentação) ►M5  após o período de relato ◄ , a entidade não deve reconhecer esses dividendos como um passivo ►M5  no fim do período de relato ◄ .

13. Se os dividendos forem declarados após o período de relato, mas antes de as demonstrações financeiras terem sido autorizadas para emissão, os dividendos não são reconhecidos como um passivo no final do período de relato porque não existe qualquer obrigação nessa altura. Tais dividendos são divulgados nas notas de acordo com a IAS 1 Apresentação das Demonstrações Financeiras.

14. Uma entidade não deve preparar as suas demonstrações financeiras numa base de continuidade se a gerência determinar ►M5  após o período de relato ◄ que pretende ou liquidar a entidade ou cessar de negociar, ou que não tem alternativa realista senão fazê-lo.

15. A deterioração nos resultados operacionais e da posição financeira ►M5  após o período de relato ◄ pode indicar a necessidade de considerar se ainda é ou não apropriado o pressuposto da continuidade. Se o pressuposto da continuidade deixar de ser apropriado, o efeito é tão profundo que esta Norma exige uma alteração fundamental no regime de contabilidade, em vez de um ajustamento nas quantias reconhecidas no âmbito do regime de contabilidade original.

16. A IAS 1 especifica as divulgações exigidas se:

17. Uma entidade deve divulgar a data em que as demonstrações financeiras foram autorizadas para emissão e quem deu essa autorização. Se os proprietários da entidade ou outros tiverem o poder de alterar as demonstrações financeiras após emissão, a entidade deve divulgar esse facto.

18. É importante para os utentes saber quando é que as demonstrações financeiras foram autorizadas para emissão, porque as demonstrações financeiras não reflectem acontecimentos após essa data.

19. Se uma entidade receber informação ►M5  após o período de relato ◄ acerca de condições que existiam ►M5  no fim do período de relato ◄ , ela deve actualizar as divulgações que se relacionem com essas condições, à luz da nova informação.

20. Nalguns casos, uma entidade necessita de actualizar as divulgações nas suas demonstrações financeiras para reflectir as informações recebidas ►M5  após o período de relato ◄ , mesmo quando as informações não afectam as quantias que a entidade reconhece nas suas demonstrações financeiras. Um exemplo da necessidade de actualizar divulgações é quando fica disponível evidência ►M5  após o período de relato ◄ acerca de um passivo contigente que existia ►M5  no fim do período de relato ◄ . Além de considerar se deve ou não reconhecer ou alterar uma provisão segundo a IAS 37, uma entidade actualiza as suas divulgações acerca do passivo contigente à luz dessa evidência.

21.  Se ocorrer algum acontecimento após o período de relato que não dê lugar a ajustamentos mas seja material, será razoável considerar que a sua não divulgação poderá influenciar as decisões que os utentes primários das demonstrações financeiras de caráter geral tomarão com base nessas mesmas demonstrações financeiras, que fornecem a informação financeira respeitante a uma determinada entidade que relata. Assim, uma entidade deve divulgar as seguintes informações para cada categoria material de acontecimentos após o período de relato que não dão lugar a ajustamentos:

22. Seguem-se exemplos de acontecimentos ►M5  após o período de relato ◄ que não dão lugar a ajustamentos e que geralmente resultariam em divulgação:

23. Uma entidade deve aplicar esta Norma aos períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2005. É encorajada a aplicação mais cedo. Se uma entidade aplicar esta Norma a um período que tenha início antes de 1 de Janeiro de 2005, ela deve divulgar esse facto.

23.A. A IFRS 13, emitida em Maio de 2011, emendou o parágrafo 11. Uma entidade deve aplicar esta emenda quando aplicar a IFRS 13.

23.B. A IFRS 9 Instrumentos Financeiros, tal como emitida em julho de 2014, emendou o parágrafo 9. As entidades devem aplicar esta emenda quando aplicarem a IFRS 9.

23.C. O documento Definição do termo «material» (emendas à IAS 1 e à IAS 8), emitido em outubro de 2018, emendou o parágrafo 21. As entidades devem aplicar estas emendas prospetivamente aos períodos anuais com início em ou após 1 de janeiro de 2020. É permitida a aplicação mais cedo. Se uma entidade aplicar estas emendas a um período anterior, deve divulgar esse facto. Uma entidade deve aplicar estas emendas quando aplicar as emendas à definição do termo «material» constante do parágrafo 7 da IAS 1 e dos parágrafos 5 e 6 da IAS 8.

24. Esta Norma substitui a IAS 10 Acontecimentos ►M5  após o período de relato ◄ (revista em 1999).

1. O objectivo desta Norma é o de prescrever, para locatários e locadores, as políticas contabilísticas e divulgações apropriadas a aplicar em relação a locações.

2. Esta Norma deve ser aplicada na contabilização de todas as locações que não sejam:

3. Esta Norma aplica-se a acordos que transfiram o direito de usar activos mesmo que serviços substanciais pelo locador possam ser postos em conexão com o funcionamento ou manutenção de tais activos. Esta Norma não se aplica a acordos que sejam contratos de serviços que não transfiram o direito de usar activos de uma parte contratante para a outra.

4. Os termos que se seguem são usados nesta Norma com os significados especificados:

5. Um acordo ou compromisso de locação pode incluir uma disposição para ajustar os pagamentos da locação devido a alterações na construção ou no custo de aquisição da propriedade locada ou devido a alterações numa outra mensuração do custo ou valor, tal como níveis de preço gerais, ou nos custos de financiamento da locação por parte do locador, durante o período entre o início da locação e o começo do prazo de locação. Se assim for, para a finalidade desta Norma, o efeito de tais alterações deve ser considerado como tendo ocorrido no início da locação.

6. A definição de uma locação inclui contratos para o aluguer de um activo que contenha uma disposição que dê àquele que toma de aluguer uma opção para adquirir o direito ao activo após o cumprimento das condições acordadas. Estes contratos são por vezes conhecidos como contratos de aluguer — compra a prazo.

6A. A IAS 17 utiliza a expressão «justo valor» de uma forma que difere em alguns aspectos da definição de justo valor constante da IFRS 13 Mensuração pelo Justo Valor. Assim, quando aplicar a IAS 17 uma entidade mensura o justo valor de acordo com a IAS 17, não de acordo com a IFRS 13.

7. A classificação de locações adoptada nesta Norma baseia-se na extensão até à qual os riscos e vantagens inerentes à propriedade de um activo locado permanecem no locador ou no locatário. Os riscos incluem as possibilidades de perdas devidas a capacidade ociosa ou obsolescência tecnológica e de variações no retorno por causa das alterações nas condições económicas. As vantagens podem ser representadas pela expectativa de funcionamento lucrativo durante a vida económica do activo e de ganhos derivados de aumentos de valor ou de realização de um valor residual.

8. Uma locação é classificada como uma locação financeira se ela transferir substancialmente todos os riscos e vantagens inerentes à propriedade. Uma locação é classificada como uma locação operacional se ela não transferir substancialmente todos os riscos e vantagens inerentes à propriedade.

9. Dado que a transacção entre um locador e um locatário se baseia num acordo de locação entre eles, é apropriado usar definições consistentes. A aplicação destas definições às diferentes circunstâncias do locador e do locatário pode fazer com que a mesma locação seja classificada de forma diferente por ambos. Por exemplo, este pode ser o caso se o locador beneficiar de uma garantia de valor residual proporcionada por uma parte não relacionada com o locatário.

10. Se uma locação é uma locação financeira ou uma locação operacional depende da substância da transacção e não da forma do contrato ( 2 ). Exemplos de situações que individualmente ou em combinação levariam normalmente a que uma locação fosse classificada como locação financeira são:

11. Os indicadores de situações que individualmente ou em combinação também podem levar a que uma locação seja classificada como locação financeira são:

12. Os exemplos e indicadores enunciados nos parágrafos 10. e 11. nem sempre são conclusivos. Se for claro com base noutras características que a locação não transfere substancialmente todos os riscos e vantagens inerentes à propriedade, a locação é classificada como locação operacional. Por exemplo, pode ser o caso se a propriedade do activo se transferir no final da locação mediante um pagamento variável igual ao seu justo valor no momento, ou se existirem rendas contingentes, como resultado das quais o locatário não tem substancialmente todos os riscos e vantagens.

13. A classificação da locação é feita no início da locação. Se em qualquer altura o locatário e o locador concordarem em modificar as disposições da locação, excepto por renovação da locação, de tal maneira que resultasse numa classificação diferente da locação segundo os critérios enunciados nos parágrafos 7.-12. caso os termos alterados tivessem estado em vigor no início da locação, o acordo revisto é considerado como um novo acordo durante o seu prazo. Contudo, as alterações nas estimativas (por exemplo, alterações nas estimativas relativas à vida económica ou ao valor residual da propriedade locada) ou as alterações nas circunstâncias (por exemplo, incumprimento por parte do locatário) não originam uma nova classificação de uma locação para finalidades contabilísticas.

15.A. Quando uma locação inclui tanto o elemento terrenos como o elemento edifícios, uma entidade avalia a classificação de cada elemento como uma locação financeira ou operacional separadamente em conformidade com os parágrafos 7–13. Ao determinar se o elemento terreno é uma locação operacional ou financeira, uma consideração importante a ter é que o terreno tem normalmente uma vida económica indefinida.

16. Sempre que for necessário para classificar e contabilizar uma locação de terrenos e edifícios, os pagamentos mínimos da locação (incluindo qualquer pagamento global à cabeça) são imputados entre os elementos terreno e edifícios em proporção aos justos valores relativos dos interesses do detentor da locação no elemento terreno e no elemento edifícios da locação no início da locação. Se os pagamentos da locação não puderem ser fiavelmente imputados entre estes dois elementos, a totalidade da locação é classificada como locação financeira, a não ser que seja claro que ambos os elementos são locações operacionais, em cujo caso a totalidade da locação é classificada como locação operacional.

17. Para uma locação de terrenos e edifícios na qual a quantia que seria inicialmente reconhecida para o elemento terrenos, de acordo com o parágrafo 20., seja imaterial, os terrenos e os edifícios podem ser tratados como uma única unidade para a finalidade da classificação da locação e classificados como locação financeira ou operacional de acordo com os parágrafos 7.-13. Em tal caso, a vida económica dos edifícios é considerada como a vida económica da totalidade do activo locado.

18. A gestão separada dos elementos terrenos e edifícios não é exigida quando os interesses do locatário tanto com os terrenos como com os edifícios forem classificados como propriedade de investimento de acordo com a IAS 40 e for adoptado o modelo do justo valor. Apenas são necessários cálculos pormenorizados para esta avaliação se a classificação de um ou ambos os elementos não for incerta.

19. De acordo com a IAS 40, é possível a um locatário classificar um interesse de propriedade detido mediante uma locação operacional como propriedade de investimento. Se assim fizer, o interesse da propriedade é contabilizado como se fosse uma locação financeira e, além disso, o modelo do justo valor é usado para o reconhecimento do activo. O locatário deve continuar a contabilizar a locação como locação financeira, mesmo que um evento posterior altere a natureza do interesse de propriedade do locatário de forma que já não esteja classificado como propriedade de investimento. É este o caso se, por exemplo, o locatário:

20. No começo do prazo de locação, os locatários devem reconhecer as locações financeiras como activos e passivos ►M5  nas suas demonstrações da posição financeira ◄ por quantias iguais ao justo valor da propriedade locada ou, se inferior, ao valor presente dos pagamentos mínimos da locação, cada um determinado no início da locação. A taxa de desconto a usar no cálculo do valor presente dos pagamentos mínimos da locação é a taxa de juro implícita na locação, se for praticável determinar essa taxa; se não for, deve ser usada a taxa incremental de financiamento do locatário. Quaisquer custos directos iniciais do locatário são adicionados à quantia reconhecida como activo.

21. As transacções e outros acontecimentos são contabilizados e apresentados de acordo com a sua substância e realidade financeira e não meramente com a sua forma legal. Embora a forma legal de um acordo de locação seja a de que o locatário não possa adquirir o título legal do activo locado, no caso das locações financeiras, a substância e a realidade financeira são as de que o locatário adquire os benefícios económicos do uso do activo locado durante a maior parte da sua vida económica em troca da celebração de uma obrigação de pagar por tal direito uma quantia que se aproxima, no início da locação, do justo valor do activo e do respectivo encargo financeiro.

22. Se tais transacções de locação não forem reflectidas ►M5  na demonstração da posição financeira ◄ do locatário, os recursos económicos e o nível de obrigações de uma entidade estão subexpressos, distorcendo dessa forma os rácios financeiros. É por isso apropriado que uma locação financeira seja reconhecida ►M5  na demonstração da posição financeira ◄ do locatário não só como um activo mas também como uma obrigação de pagar futuros pagamentos da locação. No começo do prazo da locação, o activo e o passivo dos futuros pagamentos da locação são reconhecidos ►M5  na demonstração da posição financeira ◄ pelas mesmas quantias excepto no caso de quaisquer custos directos iniciais do locatário que sejam adicionados à quantia reconhecida como activo.

23. Não é apropriado que os passivos por activos locados sejam apresentados nas demonstrações financeiras como uma dedução dos activos locados. Se para a apresentação de passivos na face ►M5  da demonstração da posição financeira ◄ for feita uma distinção entre passivos correntes e não correntes, a mesma distinção deve ser feita para os passivos da locação.

24. São frequentemente incorridos custos directos iniciais em ligação com actividades específicas de uma locação, tais como o negociar e garantir acordos de locação. Os custos identificados como directamente atribuíveis a actividades executadas pelo locatário para uma locação financeira são adicionados à quantia reconhecida como um activo.

25. Os pagamentos mínimos da locação devem ser repartidos entre o encargo financeiro e a redução do passivo pendente. O encargo financeiro deve ser imputado a cada período durante o prazo da locação de forma a produzir uma taxa de juro periódica constante sobre o saldo remanescente do passivo. As rendas contingentes devem ser debitadas como gastos nos períodos em que foram incorridas.

26. Na prática, ao imputar o encargo financeiro aos períodos durante o prazo da locação, um locatário pode usar uma determinada forma de aproximação para simplificar os cálculos.

27. Uma locação financeira dá origem a um gasto de depreciação relativo a activos depreciáveis, assim como um gasto financeiro para cada período contabilístico. A política de depreciação para os activos locados depreciáveis deve ser consistente com a dos activos depreciáveis que se possuam e a depreciação reconhecida deve ser calculada de acordo com a IAS 16 Activos Fixos Tangíveis e a IAS 38 Activos Intangíveis. Se não houver certeza razoável de que o locatário virá a obter a propriedade no fim do prazo da locação, o activo deve ser totalmente depreciado durante o prazo da locação ou da sua vida útil, o que for mais curto.

28. A quantia depreciável de um activo locado é imputada a cada período contabilístico durante o período de uso esperado numa base sistemática consistente com a política de depreciação que o locatário adopte para os activos depreciáveis de que seja proprietário. Se houver certeza razoável de que o locatário virá a obter a propriedade no fim do prazo da locação, o período de uso esperado é a vida útil do activo; caso contrário, o activo é depreciado durante o prazo da locação ou da sua vida útil, dos dois o mais curto.

29. A soma do gasto de depreciação do activo e do gasto financeiro do período é raramente a mesma que a dos pagamentos da locação a pagar durante o período, sendo, por isso, inadequado simplesmente reconhecer os pagamentos da locação a pagar como um gasto. Por conseguinte, é improvável que o activo e o passivo relacionado sejam de quantia igual após o começo do prazo da locação.

30. Para determinar se um activo locado ficou em imparidade, uma entidade aplica a IAS 36 Imparidade de Activos.

31. Os locatários, além de cumprir os requisitos da IFRS 7 Instrumentos Financeiros: Divulgações, devem fazer as seguintes divulgações relativas a locações operacionais:

32. Além disso, os requisitos de divulgação de acordo com a IAS 16, a IAS 36, a IAS 38, a IAS 40 e a IAS 41 aplicam-se a locatários por activos locados segundo locações financeiras.

33. Os pagamentos da locação segundo uma locação operacional devem ser reconhecidos como um gasto numa base de linha recta durante o prazo da locação salvo se uma outra base sistemática for mais representativa do modelo temporal do benefício do utente ( 3 ).

34. Para as locações operacionais, os pagamentos da locação (excluindo os custos de serviços tais como seguros e manutenção) são reconhecidos como um gasto numa base de linha recta salvo se uma outra base sistemática for representativa do modelo temporal do benefício do utente, mesmo que os pagamentos não forem feitos nessa base.

35. Os locatários, além de cumprir os requisitos da IFRS 7, devem fazer as seguintes divulgações relativas a locações operacionais:

36. Os locadores devem reconhecer os activos detidos segundo uma locação financeira ►M5  nas suas demonstrações da posição financeira ◄ e apresentá-los como uma conta a receber por uma quantia igual ao investimento líquido na locação.

37. Substancialmente, numa locação financeira, todos os riscos e vantagens inerentes à propriedade legal são transferidos pelo locador, e por conseguinte os pagamentos da locação a receber são tratados pelo locador como reembolso de capital e rendimento financeiro para reembolsar e recompensar o locador pelo seu investimento e serviços.

38. Os custos directos iniciais são muitas vezes incorridos por locadores e incluem quantias como comissões, honorários legais e custos internos que sejam incrementais e directamente atribuíveis à negociação e aceitação da locação. Excluem gastos gerais tais como aqueles que são incorridos por uma equipa de vendas e marketing. Para locações financeiras que não sejam as que envolvem locadores fabricantes ou negociantes, os custos directos iniciais são incluídos na mensuração inicial da conta a receber de locação financeira e reduzem a quantia de rendimento reconhecida durante o prazo da locação. A taxa de juro implícita na locação é definida de tal forma que os custos directos iniciais são automaticamente incluídos na conta a receber de locação financeira; não há necessidade de os adicionar separadamente. Os custos incorridos pelos locadores fabricantes ou negociantes em ligação com a negociação e aceitação de uma locação estão excluídos da definição de custos directos iniciais. Como resultado, são excluídos do investimento líquido na locação e são reconhecidos como um gasto quando o lucro da venda for reconhecido, o que para uma locação financeira é normalmente no começo do prazo da locação.

39. O reconhecimento do rendimento financeiro deve basear-se num modelo que reflicta uma taxa de retorno periódica constante sobre o investimento líquido do locador na locação financeira.

40. Um locador tem a intenção de imputar o rendimento financeiro durante o prazo da locação numa base sistemática e racional. Esta imputação do rendimento baseia-se num modelo que reflecte um retorno periódico constante sobre o investimento líquido do locador na locação financeira. Os pagamentos da locação relacionados com o período, excluindo os custos de serviços, são aplicados ao investimento bruto na locação não só para reduzir o capital mas também o rendimento financeiro não obtido.

41. São regularmente revistos os valores residuais estimados não garantidos usados no cálculo do investimento bruto do locador numa locação. Se tiver havido uma redução no valor residual estimado não garantido, é revista a imputação do rendimento durante o prazo da locação e é imediatamente reconhecida qualquer redução no que respeita a quantias acrescidas.

41.A. Um activo envolvido numa locação financeira que esteja classificado como detido para venda (ou incluído num grupo para alienação que esteja classificado como detido para venda) de acordo com a IFRS 5 Activos Não Correntes Detidos para Venda e Unidades Operacionais Descontinuadas deve ser contabilizado de acordo com essa IFRS.

42. Os locadores fabricantes ou negociantes devem reconhecer lucros ou prejuízos de venda no período, de acordo com a política seguida pela entidade para vendas sem condições especiais. Se forem fixadas taxas de juro artificialmente baixas, o lucro de venda deve ser restrito ao que se aplicaria se uma taxa de juro do mercado fosse debitada. Os custos incorridos pelos locadores fabricantes ou negociantes em ligação com a negociação e aceitação de uma locação devem ser reconhecidos como um gasto quando o lucro da venda for reconhecido.

43. Os fabricantes ou comerciantes oferecem muitas vezes a clientes a escolha entre comprar ou locar um activo. Uma locação financeira de um activo por um locador fabricante ou negociante dá origem a dois tipos de rendimento:

44. O rédito de vendas reconhecido no começo do prazo da locação por um locador fabricante ou negociante é o justo valor do activo, ou, se for inferior, o valor presente dos pagamentos mínimos da locação que acresça ao locador, calculado a uma taxa de juro do mercado. O custo de venda reconhecido no começo do prazo da locação é o custo, ou a quantia escriturada se diferente, da propriedade locada menos o valor presente do valor residual não garantido. A diferença entre o rédito da venda e o custo de venda é o lucro da venda, que é reconhecido de acordo com a política seguida pela entidade para as vendas sem condições especiais.

45. Os locadores fabricantes ou negociantes indicam por vezes taxas de juro artificialmente baixas a fim de atrair clientes. O uso de tal taxa resultaria numa parte excessiva do rendimento total da transacção a ser reconhecida no momento da venda. Se forem fixadas taxas de juro artificialmente baixas, o lucro de venda fica restrito ao que se aplicaria se fosse debitada uma taxa de juro do mercado.

46. Os custos incorridos por um locador fabricante ou negociante em ligação com a negociação e aceitação de uma locação financeira são reconhecidos como um gasto no começo do prazo da locação porque estão principalmente relacionados com a obtenção do lucro de venda do fabricante ou do negociante.

47. Os locadores, além de cumprir os requisitos da IFRS 7, devem fazer as seguintes divulgações para locações financeiras:

48. Como um indicador do crescimento, é muitas vezes útil divulgar também o investimento bruto menos o rendimento não obtido em novos negócios adicionais durante o período, após dedução das quantias relevantes para locações canceladas.

49. Os locadores devem apresentar os activos sujeitos a locações operacionais ►M5  nas suas demonstrações da posição financeira ◄ de acordo com a natureza do activo.

50. O rendimento de locação proveniente de locações operacionais deve ser reconhecido no rendimento numa base de linha recta durante o prazo da locação, salvo se outra base sistemática for mais representativa do modelo temporal em que o benefício do uso do activo locado seja diminuído (3) .

51. Os custos, incluindo a depreciação, incorridos na obtenção do rendimento de locação são reconhecidos como um gasto. O rendimento de locação (excluindo recebimentos de serviços proporcionados tais como seguros e manutenção) é reconhecido numa base de linha recta durante o prazo da locação, mesmo se os recebimentos não forem em tal base, a menos que uma outra base sistemática seja mais representativa do modelo temporal em que o benefício do uso do activo locado é diminuído.

52. Os custos directos iniciais incorridos pelos locadores ao negociar e aceitar uma locação operacional devem ser adicionados à quantia escriturada do activo locado e reconhecidos como um gasto durante o prazo da locação na mesma base do rendimento da locação.

53. A política de depreciação para activos locados depreciáveis deve ser consistente com a política de depreciação normal do locador para activos semelhantes, e a depreciação deve ser calculada da acordo com a IAS 16 e a IAS 38.

54. Para determinar se o activo locado ficou em imparidade, uma entidade aplica a IAS 36.

55. Um locador fabricante ou negociante não reconhece qualquer lucro de venda ao celebrar uma locação operacional porque não é o equivalente de uma venda.

56. Os locadores, além de cumprir os requisitos da IFRS 7, devem fazer as seguintes divulgações para locações operacionais:

57. Além disso, os requisitos de divulgação de acordo com a IAS 16, a IAS 36, a IAS 38, a IAS 40 e a IAS 41 aplicam-se a locatários por activos proporcionados segundo locações financeiras.

58. Uma transacção de venda e relocação envolve a venda de um activo e a relocação do mesmo activo. O pagamento da locação e o preço de venda são geralmente interdependentes por serem negociados como um pacote. O tratamento contabilístico de uma transacção de venda e relocação depende do tipo de locação envolvido.

59. Se uma transacção de venda e relocação resultar numa locação financeira, qualquer excesso do provento da venda sobre a quantia escriturada não deve ser imediatamente reconhecido como rendimento por um vendedor-locatário. Como alternativa, deve ser diferido e amortizado durante o prazo da locação.

60. Se a relocação for uma locação financeira, a transacção é um meio pelo qual o locador proporciona meios financeiros ao locatário, com o activo como garantia. Por esta razão, não é apropriado considerar como rendimento um excesso do provento da venda sobre a quantia escriturada. Tal excesso é diferido e amortizado durante o prazo da locação.

61. Se uma transacção de venda e relocação resultar numa locação operacional, e se for claro que a transacção é estabelecida pelo justo valor, quaisquer lucros ou prejuízos devem ser imediatamente reconhecidos. Se o preço de venda estiver abaixo do justo valor, quaisquer lucros ou prejuízos devem ser imediatamente reconhecidos, excepto que, se a perda for compensada por futuros pagamentos da locação abaixo do preço de mercado, ele deve ser diferido e amortizado em proporção aos pagamentos da locação durante o período pelo qual se espera que o activo seja usado. Se o preço de venda estiver acima do justo valor, o excesso sobre o justo valor deve ser diferido e amortizado durante o período pelo qual se espera que o activo seja usado.

62. Se a relocação for uma locação operacional, e os pagamentos da locação e o preço de venda estiverem estabelecidos pelo justo valor, houve com efeito uma transacção de venda normal e quaisquer lucros ou prejuízos são imediatamente reconhecidos.

63. Para as locações operacionais, se o justo valor na altura de uma transacção de venda e relocação for menor do que a quantia escriturada do activo, deve ser imediatamente reconhecida uma perda igual à quantia da diferença entre a quantia escriturada e o justo valor.

64. Para locações financeiras, tal ajustamento não é necessário salvo se tiver havido uma imparidade de valor, caso em que a quantia escriturada é reduzida para a quantia recuperável de acordo com a IAS 36.

65. Os requisitos de divulgação para locatários e locadores aplicam-se igualmente a transacções de venda e relocação. A descrição exigida dos acordos de locação materiais leva à divulgação de disposições únicas ou invulgares do acordo ou dos termos das transacções de venda e relocação.

66. As transacções de venda e relocação podem despoletar os critérios de divulgação individuais enunciados na IAS 1 Apresentação de Demonstrações Financeiras.

67. Sujeita ao parágrafo 68., a aplicação retrospectiva desta Norma é encorajada mas não exigida. Se a Norma não for aplicada retrospectivamente, o saldo de qualquer locação financeira previamente existente é considerado como tendo sido adequadamente determinado pelo locador e deve ser contabilizado a partir daí de acordo com as disposições desta Norma.

68. Exige-se a uma entidade que tenha anteriormente aplicado a IAS 17 (revista em 1997) que aplique as emendas feitas por esta Norma retrospectivamente a todas as locações ou, se a IAS 17 (revista em 1997) não foi aplicada retrospectivamente, a todas as locações celebradas desde que a entidade aplicou essa Norma pela primeira vez.

68.A.   Uma entidade deve reavaliar a classificação do elemento terreno em locações não expiradas na data em que adoptar as emendas referidas no parágrafo 69A com base na informação existente no início dessas locações. Uma entidade deve reconhecer uma locação recém-classificada como locação financeira retrospectivamente em conformidade com a IAS 8 Políticas Contabilísticas, Alterações nas Estimativas Contabilísticas e Erros. Contudo, se uma entidade não dispuser da informação necessária para aplicar as emendas retrospectivamente, deve:

69. Uma entidade deve aplicar esta Norma aos períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2005. É encorajada a aplicação mais cedo. Se uma entidade aplicar esta Norma a um período que tenha início antes de 1 de Janeiro de 2005, ela deve divulgar esse facto.

69.A. Os parágrafos 14 e 15 foram eliminados e os parágrafos 15A e 68A foram adicionados como parte do documento Melhoramentos Introduzidos nas IFRS emitido em Abril de 2009. Uma entidade deve aplicar estas emendas aos períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2010. É permitida a aplicação mais cedo. Se uma entidade aplicar as emendas a um período anterior, deve divulgar esse facto.

70. Esta Norma substitui a IAS 17 Locações (revista em 1997).

1 O objectivo da presente Norma é prescrever a contabilização e a divulgação dos benefícios dos empregados. A Norma exige que uma entidade reconheça:

2 A presente Norma deve ser aplicada por um empregador na contabilização de todos os benefícios dos empregados, excepto aqueles aos quais se aplica a IFRS 2 Pagamento com Base em Acções.

3 A presente Norma não trata do relato dos planos de benefícios dos empregados (ver a IAS 26 Contabilização e Relato dos Planos de Benefícios de Reforma).

4 Os benefícios dos empregados aos quais a presente Norma se aplica incluem os benefícios proporcionados:

5 Os benefícios dos empregados incluem:

6 Os benefícios dos empregados incluem os benefícios proporcionados quer a empregados quer aos seus dependentes ou beneficiários e podem ser liquidados por pagamentos (ou pelo fornecimento de bens e serviços) feitos quer directamente aos empregados, aos seus cônjuges, filhos ou outros dependentes, quer a outros, tais como empresas de seguros.

7 Um empregado pode prestar serviços a uma entidade a tempo inteiro, tempo parcial, numa base permanente, ocasional ou temporária. Para os fins da presente Norma, os empregados incluem os directores e outro pessoal de gerência.

8 Para efeitos da presente Norma, são aplicáveis as seguintes definições:

9 Os benefícios a curto prazo de empregados incluem nomeadamente os seguintes elementos, desde que devam ser liquidados na totalidade até doze meses após o fim do período de relato anual em que os empregados prestam o respectivo serviço:

10 Uma entidade não precisa de reclassificar um benefício a curto prazo de empregados se as suas previsões quanto à data de liquidação se alterarem temporariamente. Todavia, se as características do benefício se alterarem (por exemplo, quando um benefício não acumulável passa a ser um benefício acumulável) ou se a alteração das previsões quanto à data de liquidação não for temporária, a entidade deve considerar se o benefício ainda corresponde à definição de benefício a curto prazo de empregados.

11 Quando um empregado tiver prestado serviço a uma entidade durante um período contabilístico, a entidade deve reconhecer a quantia não descontada dos benefícios a curto prazo de empregados que deverão ser pagos em troca desse serviço:

12 Os parágrafos 13, 16 e 19 explicam como uma entidade deve aplicar o parágrafo 11 aos benefícios a curto prazo de empregados na forma de ausências remuneradas e de planos de participação nos lucros e gratificações.

13 Uma entidade deve reconhecer o custo esperado dos benefícios a curto prazo de empregados na forma de ausências remuneradas ao abrigo do parágrafo 11 do seguinte modo:

14 Uma entidade pode remunerar empregados por ausências por variadas razões, incluindo férias, doença e incapacidade a curto prazo, maternidade ou paternidade, serviço dos tribunais e serviço militar. O direito a ausências remuneradas inscreve-se em duas categorias:

15 As ausências remuneradas acumuláveis são as que são reportadas e podem ser usadas em períodos futuros se o direito do período em curso não for usado por inteiro. As ausências remuneradas acumuláveis podem ser adquiridas (por outras palavras, os empregados têm direito a um pagamento em dinheiro pelo direito não utilizado ao saírem da entidade) ou não adquiridas (quando os empregados não têm direito a um pagamento em dinheiro pelo direito não utilizado ao saírem). A obrigação surge à medida que os empregados prestam serviço que aumenta o seu direito a futuras ausências remuneradas. A obrigação existe, e é reconhecida, mesmo se as ausências remuneradas forem não adquiridas, embora a possibilidade de os empregados poderem sair antes de utilizarem um direito acumulado não adquirido afecte a mensuração dessa obrigação.

16 Uma entidade deve mensurar o custo esperado de ausências remuneradas acumuláveis como a quantia adicional que a entidade espera pagar em consequência do direito não utilizado que se tenha acumulado no fim do período de relato.

17 O método especificado no parágrafo anterior mensura a obrigação como a quantia dos pagamentos adicionais que se espera venham a ser necessários exclusivamente devido à acumulação do benefício. Em muitos casos, uma entidade pode não precisar de fazer cálculos pormenorizados para estimar que não existe uma obrigação material em relação às ausências remuneradas não utilizadas. Por exemplo, uma obrigação de baixa por doença só será provavelmente material se existir o entendimento formal ou informal de que a baixa por doença paga e não utilizada pode ser gozada como férias pagas.

18 As ausências remuneradas não acumuláveis não são reportadas: caducam se o direito do período em curso não for totalmente usado e não conferem aos empregados o direito a um pagamento em dinheiro por direitos não utilizados quando saírem da entidade. Esse é normalmente o caso dos pagamentos por doença (na medida em que os direitos passados não utilizados não aumentam os direitos futuros), das licenças de maternidade ou de paternidade ou das ausências remuneradas por serviço nos tribunais ou serviço militar. Uma entidade não reconhece qualquer passivo nem gasto até ao momento da falta, porque o serviço prestado pelo empregado não aumenta a quantia do benefício.

19 Uma entidade deve reconhecer o custo esperado dos pagamentos de participação nos lucros e gratificações de acordo com o parágrafo 11 quando, e só quando:

20 Segundo alguns planos de participação nos lucros, os empregados só recebem uma parte do lucro se permanecerem na entidade durante um período especificado. Tais planos criam uma obrigação construtiva à medida que os empregados prestam serviços que aumentam a quantia a pagar se permanecerem ao serviço até ao final do período especificado. A mensuração de tais obrigações construtivas reflecte a possibilidade de alguns empregados poderem sair sem receberem pagamentos de participação nos lucros.

21 Uma entidade pode não ter nenhuma obrigação legal de pagar uma gratificação. Não obstante, em alguns casos, uma entidade tem a prática de pagar gratificações. Em tais casos, a entidade tem uma obrigação construtiva porque não tem alternativa realista senão pagar a gratificação. A mensuração da obrigação construtiva reflecte a possibilidade de alguns empregados poderem sair sem receberem a gratificação.

22 Uma entidade pode fazer uma estimativa fiável da sua obrigação legal ou construtiva ao abrigo de um plano de participação nos lucros ou de gratificações quando, e só quando:

23 Uma obrigação ao abrigo de planos de participação nos lucros e de gratificações resulta do serviço dos empregados e não de uma transacção com os proprietários da entidade. Por conseguinte, uma entidade reconhece o custo dos planos de participação nos lucros e de gratificações não como uma distribuição de lucros mas sim como um gasto.

24 Se os pagamentos de participações nos lucros e de gratificações não deverem ser liquidados na totalidade até doze meses após o fim do período de relato anual em que os empregados prestam o respectivo serviço, esses pagamentos constituem benefícios a longo prazo de empregados (ver parágrafos 153–158).

25 Embora a presente Norma não exija divulgações específicas acerca dos benefícios a curto prazo de empregados, outras IFRS poderão exigir divulgações. Por exemplo, a IAS 24 exige divulgações acerca de benefícios dos empregados para o pessoal-chave da gerência. A IAS 1 Apresentação de Demonstrações Financeiras exige a divulgação dos gastos com os benefícios de empregados.

26 Os benefícios pós-emprego incluem, entre outros, os seguintes elementos:

27 Os planos de benefícios pós-emprego são classificados como planos de contribuições definidas ou como planos de benefícios definidos, dependendo da substância económica do plano que resulte dos seus principais termos e condições.

28 No caso dos planos de contribuições definidas, a obrigação legal ou construtiva da entidade é limitada à quantia que aceita contribuir para o fundo. Assim, a quantia dos benefícios pós-emprego recebidos pelo empregado é determinada pela quantia das contribuições pagas por uma entidade (e eventualmente também pelo empregado) para um plano de benefícios pós-emprego ou para uma empresa de seguros, juntamente com os retornos do investimento provenientes das contribuições. Em consequência, o risco actuarial (de que os benefícios sejam inferiores aos esperados) e o risco de investimento (de que os activos investidos sejam insuficientes para satisfazer os benefícios esperados) recaem, na substância, sobre o empregado.

29 São exemplos de casos em que a obrigação de uma entidade não é limitada à quantia que aceita contribuir para o fundo aqueles em que a entidade assuma uma obrigação legal ou construtiva por via de:

30 No âmbito dos planos de benefícios definidos:

31 Os parágrafos 32–49 explicam a distinção entre planos de contribuições definidas e planos de benefícios definidos no contexto de planos multiempregador, de planos de benefícios definidos que partilham riscos entre entidades sob controlo comum, de planos estatais e de benefícios segurados.

32 Uma entidade deve classificar um plano multiempregador como um plano de contribuições definidas ou como um plano de benefícios definidos segundo os termos do plano (incluindo qualquer obrigação construtiva que vá para além dos termos formais).

33 Salvo nos casos em que se aplica o parágrafo 34, uma entidade que participa num plano multiempregador de benefícios definidos deve:

34 Quando não estiver disponível informação suficiente para utilizar a contabilização dos benefícios definidos em relação a um plano multiempregador de benefícios definidos, uma entidade deve:

35 É exemplo de um plano multiempregador de benefícios definidos um caso em que:

36 Quando estiver disponível informação suficiente acerca de um plano multiempregador de benefícios definidos, uma entidade contabiliza a sua parte proporcional da obrigação de benefícios definidos, dos activos do plano e do custo pós-emprego associado ao plano da mesma maneira que para qualquer outro plano de benefícios definidos. Porém, uma entidade pode não ser capaz de identificar a sua parte da posição financeira subjacente e o desempenho do plano com fiabilidade suficiente para fins contabilísticos. Isto pode ocorrer se:

37 Poderá haver um acordo contratual entre o plano multiempregador e os seus participantes que determine de que forma o excedente do plano será distribuído aos participantes (ou o défice será financiado). Uma entidade participante num plano multiempregador com um tal acordo que contabilize o plano como plano de contribuições definidas de acordo com o parágrafo 34 deve reconhecer o activo ou passivo que resulta do acordo contratual e o rendimento ou gasto resultante nos seus resultados.

38 Os planos multiempregador são distintos dos planos geridos conjuntamente. Um plano gerido conjuntamente é meramente uma agregação de planos de empregador individuais combinados para permitir aos empregadores participantes porem em comum os seus activos para fins de investimento e reduzirem os custos de gestão de investimento e de administração, mas os créditos dos diferentes empregadores são segregados para benefício exclusivo dos seus próprios empregados. Os planos geridos conjuntamente não colocam problemas contabilísticos especiais porque existe informação disponível para os tratar da mesma forma que qualquer outro plano de empregador individual e porque tais planos não expõem as entidades participantes a riscos actuariais associados aos actuais e antigos empregados de outras entidades. As definições desta Norma exigem que uma entidade classifique um plano gerido conjuntamente como um plano de contribuições definidas ou um plano de benefícios definidos de acordo com os termos do plano (incluindo qualquer obrigação construtiva que vá para além dos termos formais).

39 Para determinar quando deve reconhecer e como deve mensurar um passivo relativo à liquidação de um plano multiempregador de benefícios definidos, ou relativo à saída da entidade de um plano multiempregador de benefícios definidos, uma entidade deve aplicar a IAS 37 Provisões, Passivos Contingentes e Activos Contingentes.

40 Os planos de benefícios definidos que partilham riscos entre entidades sob controlo comum, por exemplo uma entidade-mãe e as suas subsidiárias, não são planos multiempregador.

41 Uma entidade que participe num tal plano deve obter informações acerca do plano como um todo mensurado de acordo com a presente Norma na base de pressupostos que se aplicam ao plano como um todo. Se houver um acordo contratual ou uma política expressa para debitar às entidades individuais do grupo o custo líquido dos benefícios definidos do plano como um todo mensurado de acordo com a presente Norma, a entidade deve, nas suas demonstrações financeiras separadas ou individuais, reconhecer o custo líquido dos benefícios definidos assim debitado. Se não houver um tal acordo ou política, o custo líquido dos benefícios definidos deve ser reconhecido nas demonstrações financeiras separadas ou individuais da entidade de grupo que é legalmente o empregador patrocinador do plano. As outras entidades de grupo devem, nas suas demonstrações financeiras separadas ou individuais, reconhecer um custo igual à sua contribuição a pagar relativa ao período.

42 A participação num tal plano é uma transacção com partes relacionadas para cada entidade de grupo individual. Uma entidade deve portanto, nas suas demonstrações financeiras separadas ou individuais, divulgar a informação exigida no parágrafo 149.

43 Uma entidade deve contabilizar um plano estatal da mesma maneira que um plano multiempregador (ver parágrafos 32–39).

44 Os planos estatais são estabelecidos pela legislação para cobrir todas as entidades (ou todas as entidades de uma determinada categoria, por exemplo um sector especifico) e são operados por uma administração nacional ou local ou por outro organismo (por exemplo, uma agência autónoma criada especificamente para esta finalidade) que não está sujeito ao controlo ou influência da entidade que relata. Alguns planos estabelecidos por uma entidade proporcionam não só benefícios obrigatórios, que substituem os benefícios que de outra forma seriam cobertos por um plano estatal, como também benefícios voluntários adicionais. Tais planos não são planos estatais.

45 Os planos estatais são caracterizados como planos de benefícios definidos ou de contribuições definidas, dependendo da obrigação que impõem à entidade. Muitos planos estatais são financiados numa base «pay as you go»: as contribuições são fixadas a um nível que se espera ser suficiente para pagar os benefícios que irão vencer no mesmo período e os benefícios futuros obtidos durante o período em curso serão pagos a partir de contribuições futuras. Contudo, na maioria dos planos estatais a entidade não tem obrigação legal ou construtiva de pagar esses benefícios futuros: a sua única obrigação é a de pagar as contribuições à medida que se vencem e, se a entidade deixar de empregar membros do plano estatal, não terá obrigação de pagar os benefícios obtidos pelos seus próprios empregados em anos anteriores. Por esta razão, os planos estatais são normalmente planos de contribuições definidas. Porém, quando um plano estatal for um plano de benefícios definidos, uma entidade aplica o disposto nos parágrafos 32–39.

46 Uma entidade pode pagar prémios de seguro para financiar um plano de benefícios pós-emprego. A entidade deve tratar tal plano como um plano de contribuições definidas salvo se a entidade vier a ter (quer directamente, quer indirectamente através do plano) uma obrigação legal ou construtiva de:

47 Os benefícios segurados por uma apólice de seguro não precisam de ter um relacionamento directo ou automático com a obrigação da entidade quanto aos benefícios dos empregados. Os planos de benefícios pós-emprego que envolvam apólices de seguro estão sujeitos à mesma distinção entre contabilização e financiamento como outros planos financiados.

48 Quando uma entidade financia uma obrigação de benefícios pós-emprego contribuindo para uma apólice de seguro pela qual a entidade (quer directamente, quer indirectamente através do plano, através de um mecanismo de fixação de prémios futuros ou através de um relacionamento de parte relacionada com o segurador) conserva uma obrigação legal ou construtiva, o pagamento dos prémios não corresponde a um acordo de contribuição definida. Em consequência, a entidade:

49 Quando uma apólice de seguro estiver no nome de um determinado participante do plano ou de um grupo de participantes do plano e a entidade não tiver qualquer obrigação legal ou construtiva de cobrir qualquer perda na apólice, a entidade não tem obrigação de pagar benefícios aos empregados e o segurador tem a responsabilidade exclusiva de pagar os benefícios. O pagamento de prémios fixos segundo tais contratos é, em substância, a liquidação da obrigação de benefícios do empregado e não um investimento para satisfazer a obrigação. Consequentemente, a entidade deixa de ter um activo ou um passivo. Portanto, a entidade trata tais pagamentos como contribuições para um plano de contribuições definidas.

50 A contabilização dos planos de contribuições definidas é linear porque a obrigação da entidade que relata relativamente a cada período é determinada pelas quantias que deve contribuir para esse período. Consequentemente, não são necessários pressupostos actuariais para mensurar a obrigação ou o gasto e não há possibilidade de qualquer ganho ou perda actuarial. Além disso, as obrigações são mensuradas numa base não descontada, excepto quando não se preveja serem liquidadas na totalidade até doze meses após o fim do período de relato anual em que os empregados prestam o respectivo serviço.

51 Quando um empregado tiver prestado serviço a uma entidade durante um período, a entidade deve reconhecer a contribuição a pagar para um plano de contribuições definidas em troca desse serviço:

52 Quando não for de esperar que as contribuições para um plano de contribuições definidas sejam liquidadas na totalidade até doze meses após o fim do período de relato anual em que os empregados prestam o respectivo serviço, devem ser descontadas usando a taxa de desconto especificada no parágrafo 83.

53 Uma entidade deve divulgar a quantia reconhecida como um gasto no que respeita a planos de contribuições definidas.

54 Sempre que exigido pela IAS 24, uma entidade divulga informação acerca das contribuições para planos de contribuições definidas relativamente ao pessoal-chave da gerência.

55 A contabilização dos planos de benefícios definidos é complexa porque são necessários pressupostos actuariais para mensurar a obrigação e o gasto e existe a possibilidade de ganhos e perdas actuariais. Além disso, as obrigações são mensuradas numa base descontada porque podem ser liquidadas muitos anos após os empregados prestarem o respectivo serviço.

56 Os planos de benefícios definidos podem não ter financiamento constituído, ou podem ser total ou parcialmente financiados pelas contribuições de uma entidade, e algumas vezes dos seus empregados, para uma entidade, ou fundo, legalmente separada da entidade que relata e a partir da qual são pagos os benefícios dos empregados. O pagamento dos benefícios financiados quando se vencem depende não somente da posição financeira e do desempenho dos investimentos do fundo mas também da capacidade e vontade da entidade para suprir qualquer carência dos activos do fundo. Portanto, a entidade está, em substância, a assumir os riscos actuariais e de investimento associados ao plano. Consequentemente, o gasto reconhecido relativo a um plano de benefícios definidos não é necessariamente a quantia da contribuição devida relativa ao período.

57 A contabilização por uma entidade dos planos de benefícios definidos envolve os seguintes passos:

58 Uma entidade deve determinar o passivo (activo) líquido de benefícios definidos com suficiente regularidade a fim de que as quantias reconhecidas nas demonstrações financeiras não difiram materialmente das quantias que seriam determinadas no fim do período de relato.

59 Esta Norma encoraja, mas não exige, que uma entidade envolva um actuário qualificado na mensuração de todas as obrigações materiais de benefícios pós-emprego. Por razões práticas, uma entidade pode pedir a um actuário qualificado que leve a efeito uma avaliação pormenorizada da obrigação antes do fim do período de relato. Contudo, os resultados dessa avaliação são actualizados no seguimento de quaisquer transacções materiais e outras alterações materiais nas circunstâncias (incluindo alterações nos preços de mercado e nas taxas de juro) até ao fim do período de relato.

60 Nalguns casos, as estimativas, as médias e as simplificações de cálculo podem proporcionar uma aproximação credível dos cálculos pormenorizados ilustrados nesta Norma.

61 Uma entidade deve contabilizar não somente a sua obrigação legal segundo os termos formais de um plano de benefícios definidos, mas também qualquer obrigação construtiva que decorra das práticas informais da entidade. As práticas informais dão origem a uma obrigação construtiva quando a entidade não tiver outra alternativa realista senão a de pagar os benefícios dos empregados. São exemplo de uma obrigação construtiva os casos em que uma alteração nas práticas informais da entidade causaria um dano inaceitável no seu relacionamento com os empregados.

62 Os termos formais de um plano de benefícios definidos podem permitir que uma entidade dê por terminada a sua obrigação prevista no plano. Contudo, costuma ser muito difícil para uma entidade dar por terminada a sua obrigação prevista no plano (sem pagamento) se os empregados são para ser mantidos. Portanto, na falta de prova em contrário, a contabilização dos benefícios pós-emprego pressupõe que uma entidade que esteja actualmente a prometer tais benefícios continuará a fazê-lo durante a vida de trabalho restante dos empregados.

63 Uma entidade deve reconhecer o passivo (activo) líquido de benefícios definidos na demonstração da posição financeira.

64 Sempre que uma entidade tenha um excedente num plano de benefícios definidos, deve mensurar o activo líquido de benefícios definidos como o mais baixo dos seguintes valores:

65 Um activo líquido de benefícios definidos pode surgir quando um plano de benefícios definidos tenha sido financiado em excesso ou quando tiverem ocorrido ganhos actuariais. Uma entidade reconhece um activo líquido de benefícios definidos em tais casos, porque:

66 O custo final de um plano de benefícios definidos pode ser influenciado por muitas variáveis, tais como ordenados finais, rotação dos empregados e mortalidade, contribuições dos empregados e evolução dos custos médicos. O custo final do plano é incerto e esta incerteza persistirá provavelmente durante um longo período de tempo. A fim de mensurar o valor presente das obrigações de benefícios pós-emprego e o respectivo custo de serviço corrente é necessário:

67 Uma entidade deve usar o método da unidade de crédito projectada para determinar o valor presente das suas obrigações de benefícios definidos e respectivo custo do serviço corrente e, quando aplicável, o custo do serviço passado.

68 O método da unidade de crédito projectada (também conhecido como método de benefícios acrescidos pro rata dos serviços ou como método benefício/anos de serviço) vê cada período de serviço como dando origem a uma unidade adicional de direito ao benefício (ver parágrafos 70–74) e mensura cada unidade separadamente para construir a obrigação final (ver parágrafos 75–98).

1   A obrigação inicial é o valor presente do benefício atribuído a anos anteriores.

2   O custo do serviço corrente é o valor presente do benefício atribuído ao ano em curso.

3   A obrigação final é o valor presente do benefício atribuído aos anos em curso e anteriores.

69 Uma entidade desconta a totalidade de uma obrigação de benefícios pós-emprego, mesmo que seja de esperar que parte dessa obrigação seja liquidada até doze meses após o período de relato.

70 Na determinação do valor presente das suas obrigações de benefícios definidos, do respectivo custo do serviço corrente e, quando aplicável, do custo do serviço passado, uma entidade deve atribuir o benefício aos períodos de serviço de acordo com a fórmula de benefícios do plano. Porém, se o serviço de um empregado em anos posteriores conduzir a um nível materialmente mais elevado de benefícios do que em anos anteriores, uma entidade deve atribuir o benefício numa base de linha recta desde:

71 O método da unidade de crédito projectada exige que uma entidade atribua benefício ao período corrente (a fim de determinar o custo do serviço corrente) e aos períodos em curso e anteriores (a fim de determinar o valor presente das obrigações de benefícios definidos). Uma entidade atribui benefício aos períodos em que surge a obrigação de proporcionar benefícios pós-emprego. Essa obrigação vai surgindo à medida que os empregados prestam serviços em compensação de benefícios pós-emprego que a entidade espera pagar em futuros períodos de relato. As técnicas actuariais permitem que uma entidade mensure essa obrigação com fiabilidade suficiente para justificar o reconhecimento de um passivo.

1 Um plano de benefícios definidos proporciona um benefício de quantia única de 100 UM pagável no momento da reforma por cada ano de serviço.

2 Um plano proporciona uma pensão mensal de 0,2 % do ordenado final por cada ano de serviço. A pensão é pagável a partir dos 65 anos.

72 O serviço do empregado dá origem a uma obrigação segundo um plano de benefícios definidos mesmo que os benefícios estejam condicionados a um futuro emprego (por outras palavras, não estejam adquiridos). O serviço dos empregados antes da data de aquisição do direito ao benefício dá origem a uma obrigação construtiva porque no fim de cada período de relato sucessivo se reduz a quantidade de serviço futuro que um empregado tem de prestar antes de ter direito ao benefício. Ao mensurar a sua obrigação de benefícios definidos, uma entidade considera a probabilidade de que alguns empregados possam não satisfazer quaisquer requisitos de aquisição do direito ao benefício. De forma semelhante, embora determinados benefícios pós-emprego, por exemplo médicos, apenas se tornem pagáveis se ocorrer um acontecimento especificado quando o empregado já não está empregado, cria-se uma obrigação quando o empregado presta serviço que lhe proporcionará direito ao benefício se ocorrer o acontecimento especificado. A probabilidade de que o acontecimento especificado ocorra afecta a mensuração da obrigação, mas não determina se a obrigação existe ou não.

1 Um plano paga um benefício de 100 UM por cada ano de serviço. Os benefícios adquirem-se após 10 anos de serviço.

2 Um plano paga um benefício de 100 UM por cada ano de serviço, excluindo o serviço antes dos 25 anos de idade. Os benefícios adquirem-se imediatamente.

73 A obrigação aumenta até à data em que o serviço adicional prestado pelo empregado deixe de dar lugar a uma quantia material de benefícios futuros. Portanto, todo o benefício é atribuído aos períodos que terminem em ou antes dessa data. O benefício é atribuído a períodos contabilísticos individuais segundo a forma de benefício do plano. Porém, se o serviço do empregado em anos posteriores conduzir a um nível materialmente mais elevado de benefício do que nos anos iniciais, uma entidade atribui o benefício numa base de linha recta até à data em que o serviço adicional do empregado deixe de dar lugar a uma quantia material de benefícios futuros. Isto deve-se a que o serviço do empregado durante a totalidade do período dará em última análise lugar a um benefício a esse nível mais alto.

1 Um plano paga um benefício de quantia única de 1 000 UM que se adquire após 10 anos de serviço. O plano não prevê qualquer benefício adicional para o serviço subsequente.

2 Um plano paga um benefício de reforma de quantia única de 2 000 UM a todos os empregados que ainda estejam empregados aos 55 anos após vinte anos de serviço, ou que ainda estejam empregados aos 65, independentemente da duração do seu serviço.

3 Um plano médico pós-emprego reembolsa 40 % dos custos médicos pós-emprego de um empregado se o mesmo sair depois de mais de dez e menos de vinte anos de serviço e 50 % desses custos se o empregado sair após vinte ou mais anos de serviço.

4 Um plano médico pós-emprego reembolsa 10 % dos custos médicos pós-emprego de um empregado se um empregado sair depois de mais de dez e menos de vinte anos de serviço e 50 % desses custos se o empregado sair após vinte ou mais anos de serviço.

74 Quando a quantia de um benefício é uma proporção constante do ordenado final relativo a cada ano de serviço, os aumentos futuros dos ordenados afectarão a quantia necessária para liquidar a obrigação que existe relativamente ao serviço antes do fim do período de relato, mas não criam uma obrigação adicional. Portanto:

75 Os pressupostos actuariais devem ser neutros e mutuamente compatíveis.

76 Os pressupostos actuariais são as melhores estimativas da entidade das variáveis que determinarão o custo final de proporcionar benefícios pós-emprego. Os pressupostos actuariais compreendem:

77 Os pressupostos actuariais são neutros se não forem nem imprudentes nem excessivamente conservadores.

78 Os pressupostos actuariais são mutuamente compatíveis se reflectirem os relacionamentos económicos entre factores como a inflação, as taxas de aumento dos ordenados e as taxas de desconto. Por exemplo, todos os pressupostos que dependem de um dado nível de inflação (tais como pressupostos sobre taxas de juro e aumentos de ordenados e de benefícios) em qualquer dado período futuro pressupõem o mesmo nível de inflação nesse período.

79 Uma entidade determina a taxa de desconto e outros pressupostos financeiros em termos nominais (declarados), salvo se forem mais credíveis estimativas em termos reais (ajustadas pela inflação), por exemplo, numa economia hiperinflacionária (ver a IAS 29 Relato Financeiro em Economias Hiperinflacionárias) ou quando o benefício está indexado e existe um mercado estabelecido em obrigações indexadas da mesma moeda e prazo.

80 Os pressupostos financeiros devem basear-se nas expectativas de mercado, no fim do período de relato, relativamente ao período durante o qual as obrigações deverão ser liquidadas.

81 Uma entidade deve determinar os seus pressupostos de mortalidade com base na sua melhor estimativa da mortalidade dos membros do plano durante e após o emprego.

82 Para calcular o custo final do benefício, a entidade tem em consideração as variações previstas da mortalidade, por exemplo alterando as tabelas de mortalidade-padrão com estimativas quanto à melhoria das taxas de mortalidade.

83   A taxa usada para descontar as obrigações de benefícios pós-emprego (financiadas ou não financiadas) deve ser determinada por referência aos rendimentos de mercado no fim do período de relato para obrigações de alta qualidade de empresas. Para as moedas para as quais não haja um mercado ativo em tais obrigações de alta qualidade de empresas, devem ser usados os rendimentos de mercado (no fim do período de relato) em obrigações governamentais expressas nessa moeda. A moeda e o prazo das obrigações de empresas ou das obrigações governamentais devem ser coerentes com a moeda e o prazo estimado das obrigações de benefícios pós-emprego.

84 Um pressuposto actuarial que tem um efeito material é a taxa de desconto. A taxa de desconto reflecte o valor temporal do dinheiro mas não o risco actuarial ou de investimento. Além disso, a taxa de desconto não reflecte o risco de crédito específico da entidade suportado pelos seus credores, nem o risco de que a experiência futura possa diferir dos pressupostos actuariais.

85 A taxa de desconto reflecte o calendário estimado dos pagamentos de benefícios. Na prática, uma entidade consegue muitas vezes esse objectivo aplicando uma única taxa de desconto média ponderada que reflicta o calendário e a quantia estimada dos pagamentos de benefícios e a moeda em que os benefícios vão ser pagos.

86 Nalguns casos, não existe um mercado estabelecido para obrigações com uma maturidade suficientemente longa para corresponder com a maturidade estimada de todos os pagamentos de benefício. Em tais casos, uma entidade usa taxas de mercado correntes com o prazo apropriado para descontar pagamentos a prazos mais curtos, e estima a taxa de desconto para vencimentos mais longos extrapolando taxas de mercado correntes ao longo da curva de rendimentos. O valor presente total de uma obrigação de benefícios definidos não deverá ser particularmente sensível à taxa de desconto aplicada à porção dos benefícios pagável para além da maturidade final das obrigações de empresas ou das obrigações estatais disponíveis.

87 Uma entidade deve mensurar as suas obrigações de benefícios definidos numa base que reflicta:

88 Os pressupostos actuariais reflectem alterações em benefícios futuros que estejam estabelecidas nos termos formais do plano (ou de uma obrigação construtiva que vá para além desses termos) no fim do período de relato. Este é o caso quando, por exemplo:

89 Os pressupostos actuariais não reflectem alterações em benefícios futuros que não estejam estabelecidas nos termos formais do plano (ou de uma obrigação construtiva) no fim do período de relato. Tais alterações resultarão em:

90 As estimativas de aumentos de ordenados futuros tomam em conta a inflação, a experiência, as promoções e outros factores relevantes, tais como a oferta e procura no mercado de emprego.

91 Alguns planos de benefícios definidos limitam as contribuições exigidas a uma entidade. O custo final dos benefícios tem em conta o efeito de um tal limite das contribuições. O efeito de um limite das contribuições é determinado ao longo do mais curto dos seguintes períodos:

92 Alguns planos de benefícios definidos exigem que os empregados ou partes terceiras contribuam para o custo do plano. As contribuições dos empregados reduzem o custo dos benefícios para a entidade. Uma entidade examina se as contribuições de partes terceiras reduzem o custo dos benefícios para a entidade, ou constituem um direito de reembolso conforme descrito no parágrafo 116. As contribuições dos empregados ou de partes terceiras encontram-se estabelecidas nos termos formais do plano (ou resultam de uma obrigação construtiva que vá para além desses termos), ou são discricionárias. As contribuições discricionárias dos empregados ou de partes terceiras reduzem o custo do serviço após o pagamento dessas contribuições para o plano.

93 As contribuições dos empregados ou de partes terceiras estabelecidas nos termos formais do plano reduzem o custo do serviço (se estiverem associadas ao serviço) ou afetam a reavaliação do passivo (ativo) líquido correspondente aos benefícios definidos (se não estiverem associadas ao serviço). Um exemplo de contribuições não associadas ao serviço é o caso de as contribuições serem necessárias para reduzir um défice resultante de perdas sobre os ativos do plano ou de perdas atuariais. Se as contribuições dos empregados ou de partes terceiras estão associadas ao serviço, essas contribuições reduzem o custo do serviço do seguinte modo:

94 Relativamente às contribuições dos empregados ou de partes terceiras que são imputadas aos períodos de serviço de acordo com o parágrafo 93, alínea (a), as alterações nas contribuições têm como resultado:

95 Alguns benefícios pós-emprego estão ligados a variáveis tais como o nível de benefícios das reforma estatais ou dos cuidados médicos estatais. A mensuração de tais benefícios reflecte a melhor estimativa de tais variáveis, com base em dados históricos e outros elementos credíveis.

96 Os pressupostos acerca de custos médicos devem tomar em conta as alterações futuras estimadas no custo dos serviços médicos, resultantes não só da inflação como de alterações específicas nos custos médicos.

97 A mensuração de benefícios médicos pós-emprego exige pressupostos acerca do nível e da frequência de futuros pedidos de pagamento e do custo de satisfazer esses pedidos. Uma entidade estima os custos médicos futuros com base em dados históricos acerca da própria experiência da entidade, suplementada sempre que necessário por dados históricos de outras entidades, de empresas de seguros, de fornecedores de serviços médicos ou de outras fontes. As estimativas dos custos médicos futuros consideram o efeito dos avanços tecnológicos, das alterações na utilização dos cuidados de saúde ou dos modelos de prestação desses cuidados e das alterações nas condições de saúde dos participantes do plano.

98 O nível e a frequência dos pedidos de pagamento são particularmente sensíveis à idade, às condições de saúde e sexo dos empregados (e dos seus dependentes) e podem ser sensíveis a outros factores, tais como a localização geográfica. Por conseguinte, os dados históricos são ajustados na medida em que o conjunto demográfico da população seja diferente do da população usada como base para esses dados. São também ajustados sempre que existam indícios credíveis de que as tendências históricas não continuarão a verificar-se.

99   Para determinar o custo do serviço passado, ou um ganho ou perda aquando da liquidação, uma entidade deve reavaliar o passivo (ativo) líquido de benefícios definidos usando o justo valor atual dos ativos do plano e pressupostos actuariais atuais (incluindo as taxas de juro de mercado correntes e outros preços de mercado correntes), refletindo:

100 Uma entidade não precisa de distinguir entre o custo do serviço passado resultante de uma alteração ou de um cancelamento antecipado do plano e um ganho ou perda aquando da liquidação, se essas transacções ocorrerem em conjunto. Em certos casos, uma alteração do plano ocorre antes da liquidação, nomeadamente quando uma entidade altera os benefícios de um plano e liquida os benefícios alterados mais tarde. Nesses casos, a entidade reconhece o custo do serviço passado antes de qualquer ganho ou perda aquando da liquidação.

101 Ocorre uma liquidação juntamente com uma alteração do plano ou com um cancelamento antecipado se um plano for terminado de forma tal que a obrigação é liquidada e o plano deixa de existir. Porém, o término de um plano não é uma liquidação se o plano for substituído por um novo plano que ofereça benefícios que, em substância, sejam idênticos.

101A Em caso de alteração, cancelamento antecipado ou liquidação de um plano, uma entidade deve reconhecer e avaliar o custo do serviço passado, ou um ganho ou perda aquando da liquidação, em conformidade com os parágrafos 99-101 e os parágrafos 102-112. Para o efeito, a entidade não deve ter em conta o efeito do limite máximo dos ativos. Determina em seguida o efeito do limite máximo dos ativos após a alteração, cancelamento antecipado ou liquidação do plano e reconhece qualquer variação resultante deste efeito em conformidade com o parágrafo 57, alínea d).

102 O custo do serviço passado é a variação do valor presente da obrigação de benefícios definidos resultante de uma alteração ou do cancelamento antecipado do plano.

103 Uma entidade deve reconhecer o custo do serviço passado como um gasto na mais antiga das seguintes datas:

104 Uma alteração do plano ocorre quando uma entidade introduz ou retira um plano de benefícios definidos ou altera os benefícios a pagar ao abrigo de um plano de benefícios definidos existente.

105 Um cancelamento antecipado ocorre quando uma entidade reduz significativamente o número de empregados cobertos por um plano. Um cancelamento antecipado pode decorrer de um evento isolado, como o encerramento de uma fábrica, a interrupção de uma operação ou a cessação ou suspensão de um plano.

106 O custo do serviço passado pode ser positivo (quando os benefícios são introduzidos ou modificados de tal forma que o valor presente da obrigação de benefício definido aumente) ou negativo (quando os benefícios existentes são modificados de tal forma que o valor presente da obrigação de benefício definido diminua).

107 Quando uma entidade reduz os benefícios a pagar segundo um plano de benefícios definidos existente e, ao mesmo tempo, aumenta outros benefícios a pagar segundo o plano para os mesmos empregados, a entidade trata a alteração como uma alteração líquida única.

108 O custo do serviço passado exclui:

109 O ganho ou perda aquando de uma liquidação é a diferença entre:

110 Uma entidade deve reconhecer um ganho ou perda aquando da liquidação de um plano de benefícios definidos na data em que ocorrer a liquidação.

111 Ocorre uma liquidação quando uma entidade celebra uma transacção que elimina todas as futuras obrigações legais ou construtivas relativamente a parte ou a todos os benefícios proporcionados por um plano de benefícios definidos (com excepção de um pagamento de benefícios feito a, ou a favor de, empregados de acordo com os termos do plano e incluído nos pressupostos actuariais). Considera-se uma liquidação, por exemplo, uma transferência pontual de obrigações significativas do empregador segundo o plano para uma empresa de seguros através da aquisição de uma apólice de seguros; não se considera uma liquidação um pagamento único em dinheiro feito, nos termos do plano, aos participantes do plano, em troca dos seus direitos a receber determinados benefícios pós-emprego.

112 Em alguns casos, uma entidade adquire uma apólice de seguros para financiar alguns ou todos os benefícios dos empregados relativos ao serviço dos empregados nos períodos corrente e anteriores. A aquisição de tal apólice não é uma liquidação se a entidade mantiver uma obrigação legal ou construtiva (ver parágrafo 46) de efectuar pagamentos adicionais se o segurador não pagar os benefícios dos empregados especificados na apólice de seguros. Os parágrafos 116–119 tratam do reconhecimento e mensuração dos direitos de reembolso de acordo com as apólices de seguros que não sejam activos do plano.

113 O justo valor de quaisquer activos do plano é deduzido na determinação do défice ou excedente.

114 Os activos do plano excluem contribuições não pagas devidas ao fundo de financiamento pela entidade que relata, bem como quaisquer instrumentos financeiros não transferíveis emitidos pela entidade e detidos pelo fundo. Os activos do plano são reduzidos de quaisquer passivos do fundo que não se relacionem com os benefícios dos empregados, por exemplo valores a pagar, comerciais ou outros, e passivos resultantes de instrumentos financeiros derivados.

115 Quando os activos do plano incluírem apólices de seguro elegíveis que correspondam exactamente à quantia e ao calendário de alguns ou de todos os benefícios a pagar segundo o plano, o justo valor dessas apólices de seguro é considerado equivalente ao valor presente das respectivas obrigações (sob reserva de qualquer redução necessária se as quantias a receber segundo as apólices de seguro não forem recuperáveis na totalidade).

116 Quando, e só quando, for virtualmente certo que uma outra parte reembolsará alguns ou todas as despesas necessárias para liquidar uma obrigação de benefícios definidos, uma entidade deve:

117 Por vezes, uma entidade está em condições de pedir que uma outra parte, tal como uma seguradora, pague parte ou a totalidade das despesas necessárias para liquidar uma obrigação de benefícios definidos. As apólices de seguros elegíveis, como definidas no parágrafo 8, são activos do plano. Uma entidade contabiliza as apólices de seguros elegíveis da mesma maneira que os outros activos do plano e o parágrafo 116 não se aplica (ver parágrafos 46–49 e 115).

118 Quando uma apólice de seguro detida por uma entidade não for uma apólice de seguro elegível, não é um activo do plano. Nesses casos, aplica-se o parágrafo 116: a entidade reconhece o seu direito ao reembolso de acordo com a apólice de seguro como um activo separado e não como uma dedução ao determinar o défice ou excedente do benefício definido. O parágrafo 140 b) exige que a entidade divulgue uma breve descrição da ligação entre o direito ao reembolso e a respectiva obrigação.

119 Se o direito ao reembolso decorrer de uma apólice de seguros que corresponda exactamente à quantia e à data de todos ou de alguns dos benefícios a pagar segundo um plano de benefícios definidos, o justo valor do direito ao reembolso é considerado equivalente ao valor presente da respectiva obrigação (sob reserva de qualquer redução necessária se o reembolso não for recuperável na totalidade).

120   Uma entidade deve reconhecer os componentes do custo dos benefícios definidos como se segue, salvo na medida em que outra IFRS exija ou permita a sua inclusão no custo de um ativo:

121 Outras IFRS exigem a inclusão de determinados custos de benefícios dos empregados no custo dos activos, tais como inventários ou activos fixos tangíveis (ver IAS 2 e IAS 16). Quaisquer custos de benefícios pós-emprego incluídos no custo de tais activos incluem a proporção apropriada dos componentes enumerados no parágrafo 120.

122 A remensuração do passivo (activo) líquido de benefícios definidos reconhecida em outro rendimento integral não deve ser reclassificada nos lucros ou prejuízos em períodos subsequentes. Contudo, a entidade pode transferir essas quantias reconhecidas em outro rendimento integral dentro do âmbito do capital próprio.

122A   Uma entidade determina o custo do serviço corrente usando pressupostos actuariais determinados no início do período de relato anual. No entanto, se a entidade reavalia o passivo (ativo) líquido de benefícios definidos, em conformidade com o parágrafo 99, deve determinar o custo do serviço corrente para o período remanescente do período de relato anual após a alteração, cancelamento antecipado ou liquidação do plano com base nos pressupostos actuariais usados para reavaliar o passivo (ativo) líquido de benefícios definidos, em conformidade com o parágrafo 99, alínea b).

123   Uma entidade determina o juro líquido sobre o passivo (ativo) líquido de benefícios definidos, multiplicando este último pela taxa de desconto especificada no parágrafo 83.

123 A   Para determinar o juro líquido em conformidade com o parágrafo 123, a entidade deve usar o passivo (ativo) líquido de benefícios definidos e a taxa de desconto determinados no início do período de relato anual. No entanto, se uma entidade reavaliar o passivo (ativo) líquido de benefícios definidos, em conformidade com o parágrafo 99, a entidade deve determinar o juro líquido para o período remanescente do período de relato anual após a alteração, cancelamento antecipado ou liquidação do plano através do seguinte:

124 O juro líquido sobre o passivo (activo) líquido de benefícios definidos pode ser considerado como incluindo os juros recebidos sobre os activos do plano, os juros pagos sobre a obrigação de benefícios definidos e os juros referentes ao efeito do limite máximo de activos referido no parágrafo 64.

125 Os juros recebidos sobre os ativos do plano são um componente do retorno dos ativos do plano e obtêm-se multiplicando o justo valor dos ativos do plano pela taxa de desconto especificada no parágrafo 123A. Uma entidade determina o justo valor dos ativos do plano no início do período de relato anual. No entanto, se a entidade reavalia o passivo (ativo) líquido de benefícios definidos, em conformidade com o parágrafo 99, a entidade deve determinar os juros recebidos para o período remanescente do período de relato anual após a alteração, cancelamento antecipado ou liquidação do plano com base nos ativos do plano utilizados para reavaliar o passivo (ativo) líquido de benefícios definidos, em conformidade com o parágrafo 99, alínea b). Quando aplica o parágrafo 125, a entidade deve igualmente ter em conta as eventuais alterações nos ativos do plano detidos durante o período em consequência do pagamento de contribuições ou benefícios. A diferença entre os juros recebidos sobre os ativos do plano e o retorno dos ativos do plano é incluída na remensuração do passivo (ativo) líquido de benefícios definidos.

126 Os juros referentes ao efeito do limite máximo dos ativos fazem parte da variação total do efeito do limite máximo dos ativos e obtêm-se multiplicando o efeito do limite máximo dos ativos pela taxa de desconto especificada no parágrafo 123A. A entidade determina o efeito do limite máximo dos ativos no início do período de relato anual. No entanto, se a entidade reavalia o passivo (ativo) líquido de benefícios definidos, em conformidade com o parágrafo 99, a entidade determina o efeito do limite máximo dos ativos para o período remanescente do período de relato anual após a alteração, cancelamento antecipado ou liquidação do plano, tendo em conta qualquer variação do efeito do limite máximo dos ativos determinada em conformidade com o parágrafo 101A. A diferença entre os juros referentes ao efeito do limite máximo dos ativos e a variação total do efeito do limite máximo dos ativos é incluída na remensuração do passivo (ativo) líquido de benefícios definidos.

127 A remensuração do passivo (activo) líquido de benefícios definidos inclui:

128 Os ganhos e perdas actuariais resultam de aumentos ou diminuições no valor presente de uma obrigação de benefícios definidos em consequência de alterações nos pressupostos actuariais e de ajustamentos de experiência. As causas de ganhos e perdas actuariais incluem, por exemplo:

129 Os ganhos e perdas actuariais não incluem as alterações do valor presente da obrigação de benefícios definidos que resultem da introdução, alteração, cancelamento antecipado ou liquidação do plano de benefícios definidos, ou de alterações dos benefícios a pagar ao abrigo do plano de benefícios definidos. Essas alterações resultam em custos de serviços passados ou em ganhos ou perdas aquando da liquidação.

130 Para determinar o retorno dos activos do plano, a entidade deduz os custos de gestão dos activos do plano e quaisquer impostos a pagar pelo próprio plano que não sejam impostos incluídos nos pressupostos actuariais usados para mensurar a obrigação de benefícios definidos (parágrafo 76). Os outros custos administrativos não são deduzidos do retorno dos activos do plano.

131 Uma entidade deve compensar um activo relativo a um plano com um passivo relativo a outro plano quando, e só quando, a entidade:

132 Os critérios de compensação são semelhantes aos estabelecidos para os instrumentos financeiros na IAS 32 Instrumentos Financeiros: Apresentação.

133 Algumas entidades distinguem activos e passivos correntes de activos e passivos não-correntes. Esta Norma não específica se uma entidade deve distinguir as fracções corrente e não-corrente de activos e passivos provenientes de benefícios pós-emprego.

134 O parágrafo 120 exige que uma entidade reconheça o custo do serviço e o juro líquido sobre o passivo (activo) líquido de benefícios definidos nos lucros ou prejuízos. Esta Norma não especifica de que modo uma entidade deve apresentar o custo do serviço corrente e o juro líquido sobre o passivo (activo) líquido do benefício definido. As entidades apresentam esses componentes de acordo com a IAS 1.

135 Uma entidade deve divulgar informação que:

136 Para cumprir os objectivos do parágrafo 135, uma entidade deve considerar todos os seguintes elementos:

137 Se as informações divulgadas de acordo com os requisitos desta Norma e de outras IFRS não forem suficientes para cumprir os objectivos do parágrafo 135, uma entidade deve divulgar as informações adicionais necessárias para cumprir esses objectivos. Uma entidade pode, por exemplo, apresentar uma análise do valor presente da obrigação de benefícios definidos que distinga a natureza, as características e os riscos da obrigação. Essa divulgação pode distinguir entre:

138 A entidade deve avaliar se todas ou algumas informações divulgadas devem ser desagregadas para distinguir entre planos ou grupos de planos com riscos significativamente diferentes. Uma entidade pode, por exemplo, desagregar as informações divulgadas sobre planos que tenham uma ou mais das seguintes características:

139 Uma entidade deve divulgar:

140 Uma entidade deve fornecer uma reconciliação dos saldos de abertura e de fecho para cada uma das seguintes rubricas, se for caso disso:

141 Cada reconciliação enumerada no parágrafo 140 deve apresentar cada um dos seguintes elementos, se for caso disso:

142 Uma entidade deve desagregar o justo valor dos activos do plano em classes que distingam a natureza e os riscos de tais activos, subdividindo cada classe de activos do plano em activos que têm um preço de mercado cotado num mercado activo (conforme definido na IFRS 13 Mensuração pelo Justo Valor ( *3 )) e os que não têm. Considerando o nível de divulgação referido no parágrafo 136, uma entidade pode distinguir, por exemplo, entre:

143 Uma entidade deve divulgar o justo valor dos instrumentos financeiros transferíveis que a própria entidade detém como activos do plano e o justo valor dos activos do plano que são imóveis ocupados ou outros activos usados pela entidade.

144 Uma entidade deve divulgar os pressupostos actuariais significativos usados para determinar o valor presente da obrigação de benefícios definidos (ver parágrafo 76). Essa divulgação deve ser feita em termos absolutos (p. ex.: como uma percentagem absoluta e não apenas como uma margem entre diferentes percentagens ou outras variáveis). Quando uma entidade proporciona divulgações pelo total para um agrupamento de planos, deve fornecer tais divulgações sob a forma de médias ponderadas ou de intervalos relativamente estreitos.

145 Uma entidade deve divulgar:

146 Uma entidade deve divulgar uma descrição de quaisquer estratégias de gestão do activo/passivo usadas pelo plano ou pela entidade, incluindo o recurso a anuidades e outras técnicas, tais como swaps de longevidade, para gerir o risco.

147 A fim de fornecer uma indicação quanto ao efeito do plano de benefícios futuros nos fluxos de caixa futuros da entidade, uma entidade deve divulgar:

148 Se uma entidade participar num plano multiempregador de benefícios definidos, deve divulgar:

149 Se uma entidade participar num plano de benefícios definidos que partilha riscos entre entidades sob controlo comum, deve divulgar:

150 As informações exigidas no parágrafo 149 c) e d) podem ser divulgadas por referência cruzada a divulgações contidas nas demonstrações financeiras de outra entidade do grupo, se:

151 Quando exigido pela IAS 24, uma entidade divulga informação sobre:

152 Quando exigido pela IAS 37, uma entidade divulga informação sobre os passivos contingentes resultantes de obrigações de benefícios pós-emprego.

153 Outros benefícios a longo prazo de empregados incluem os seguintes elementos, se não for de esperar que sejam liquidados na totalidade até doze meses após o fim do período de relato anual em que os empregados prestam o respectivo serviço:

154 A mensuração de outros benefícios a longo prazo de empregados não é geralmente sujeita ao mesmo grau de incerteza que a mensuração dos benefícios pós-emprego. Por esta razão, esta Norma exige um método simplificado de contabilização para outros benefícios a longo prazo de empregados. Contrariamente à contabilização exigida para os benefícios pós-emprego, este método não reconhece a remensuração em outro rendimento integral.

155 Para reconhecer e mensurar o excedente ou défice noutro plano de benefícios a longo prazo de empregados, uma entidade deve aplicar os parágrafos 56–98 e 113–115. Uma entidade deve aplicar os parágrafos 116–119 para reconhecer e mensurar qualquer direito de reembolso.

156   Para outros benefícios a longo prazo de empregados, uma entidade deve reconhecer nos lucros ou prejuízos o total líquido das seguintes quantias, a não ser que outra IFRS exija ou permita a sua inclusão no custo de um ativo:

157 O benefício de invalidez a longo prazo constitui um exemplo de outros benefícios a longo prazo de empregados. Se o nível do benefício depender da duração do serviço, uma obrigação surge quando o serviço é prestado. A mensuração dessa obrigação reflecte a probabilidade desse pagamento ser necessário e o tempo durante o qual se espera que o pagamento tenha de ser feito. Se o nível do benefício for o mesmo para qualquer empregado inválido independentemente dos anos de serviço, o custo esperado desses benefícios é reconhecido quando ocorre um acontecimento que cause uma incapacidade a longo prazo.

158 Embora esta Norma não exija divulgações específicas acerca de outros benefícios a longo prazo de empregados, outras IFRS podem exigir divulgações. Por exemplo, a IAS 24 exige divulgações acerca de benefícios dos empregados para o pessoal-chave da gerência. A IAS 1 exige a divulgação dos gastos com os benefícios dos empregados.

159 Esta Norma trata os benefícios de cessação de emprego em separado de outros benefícios dos empregados porque o acontecimento que dá origem a uma obrigação é a cessação do emprego e não o serviço do empregado. Os benefícios de cessação resultam quer da decisão de uma entidade cessar o emprego quer da decisão de um empregado aceitar a cessação do emprego em troca dos benefícios oferecidos pela entidade.

160 Os benefícios de cessação não incluem os benefícios dos empregados resultantes da cessação do emprego a pedido do empregado, sem que a entidade tenha feito uma proposta nesse sentido, ou devido a requisitos de reforma obrigatória, porque tais benefícios constituem benefícios pós-emprego. Algumas entidades proporcionam um nível mais baixo de benefícios para a cessação de emprego a pedido do empregado (em substância, um benefício pós-emprego) do que para a cessação de emprego a pedido da entidade. A diferença entre o benefício proporcionado pela cessação a pedido do empregado e um benefício mais elevado proporcionado pela cessação a pedido da entidade é um benefício de cessação de emprego.

161 A forma que reveste o benefício do empregado não especifica se este é prestado em troca do serviço ou em troca da cessação do emprego. Os benefícios de cessação de emprego são tipicamente pagamentos de quantia única, mas por vezes também incluem:

162 Os indicadores de que um benefício do empregado é proporcionado em troca de serviços são os seguintes:

163 Alguns benefícios de cessação de emprego são concedidos de acordo com os termos de um plano existente de benefícios dos empregados. Esses benefícios podem, por exemplo, estar estipulados na lei, no contrato de trabalho ou em acordo sindical, ou estar implícitos em virtude da prática passada do empregador de conceder benefícios semelhantes. Outro exemplo é quando uma entidade faz uma oferta de benefícios válida por mais do que um curto período, ou quando medeia mais do que um curto período entre a oferta e a data prevista de cessação efectiva, e a entidade considera se instituiu um novo plano de benefícios dos empregados e, por conseguinte, se os benefícios concedidos ao abrigo desse plano são benefícios de cessação de emprego ou benefícios pós-emprego. Os benefícios dos empregados concedidos de acordo com os termos de um plano de benefícios dos empregados são benefícios de cessação de emprego se resultarem da decisão de uma entidade cessar o emprego de um empregado e se, ao mesmo tempo, não forem condicionados pela prestação de serviços futuros.

164 Alguns benefícios dos empregados são concedidos independentemente da razão para a saída do empregado. O pagamento de tais benefícios é certo (sob reserva de quaisquer requisitos de aquisição dos direitos ou de serviço mínimo) mas o calendário do seu pagamento é incerto. Embora tais benefícios sejam descritos nalguns países como indemnizações ou compensações por cessação de emprego, constituem benefícios pós-emprego e não benefícios de cessação de emprego, e uma entidade contabiliza-os como benefícios pós-emprego.

165 Uma entidade deve reconhecer um passivo e um gasto relativo aos benefícios de cessação de emprego na mais antiga das seguintes datas:

166 No caso dos benefícios de cessação pagáveis em consequência da decisão de um empregado aceitar a cessação do emprego em troca dos benefícios oferecidos, o momento em que uma entidade deixa de poder retirar a oferta de benefícios de cessação é a mais antiga das seguintes datas:

167 No caso dos benefícios de cessação pagáveis em consequência da decisão de uma entidade cessar o emprego de um empregado, a entidade deixa de poder retirar a oferta a partir do momento em que comunica aos empregados visados um plano de cessação que cumpra todos os seguintes critérios:

168 Quando uma entidade reconhece benefícios de cessação de emprego, pode ter de contabilizar também uma alteração do plano ou um cancelamento antecipado de outros benefícios dos empregados (ver parágrafo 103).

169 Uma entidade deve mensurar os benefícios de cessação de emprego no reconhecimento inicial, e deve mensurar e reconhecer as alterações subsequentes de acordo com a natureza do benefício do empregado, mas se os benefícios de cessação forem um alargamento dos benefícios pós-emprego, a entidade deve aplicar os requisitos dos benefícios pós-emprego. Caso contrário:

170 Uma vez que os benefícios de cessação não são concedidos em troca de um serviço, os parágrafos70–74 relativos à atribuição do benefício aos períodos de serviço não se aplicam.

171 Embora esta Norma não exija divulgações específicas acerca dos benefícios de cessação de emprego, outras IFRS podem exigir divulgações. Por exemplo, a IAS 24 exige divulgações acerca de benefícios dos empregados para o pessoal-chave da gerência. A IAS 1 exige a divulgação dos gastos com os benefícios de empregados.

172 Uma entidade deve aplicar a presente Norma para os períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2013. É permitida a aplicação mais cedo. Se uma entidade aplicar esta Norma a períodos anteriores, deve divulgar esse facto.

173 Uma entidade deve aplicar esta Norma retroactivamente, de acordo com a IAS 8 Políticas Contabilísticas, Alterações nas Estimativas Contabilísticas e Erros, com a excepção de que:

174 A IFRS 13, emitida em Maio de 2011, emendou a definição de justo valor no parágrafo 8 e o parágrafo 113. Uma entidade deve aplicar esta emenda quando aplicar a IFRS 13.

175  Planos de Benefícios Definidos: Contribuições do empregados (Emendas à IAS 19), emitidas em novembro de 2013, emendam os parágrafos 93 e 94. As entidades devem aplicar estas emendas aos períodos anuais com início em ou após 1 de julho de 2014, com efeitos retroativos, em conformidade com a IAS 8 Políticas Contabilísticas, Alterações nas Estimativas Contabilísticas e Erros. É permitida a aplicação mais cedo. Se uma entidade aplicar estas emendas a um período anterior, deve divulgar esse facto.

176 O documento Melhoramentos anuais das IFRS — Ciclo 2012-2014, emitido em setembro de 2014, emendou o parágrafo 83 e acrescentou o parágrafo 177. As entidades devem aplicar essa emenda aos períodos anuais com início em ou após 1 de janeiro de 2016. É permitida a aplicação mais cedo. Se uma entidade aplicar a emenda a um período anterior, deve divulgar esse facto.

177 As entidades devem aplicar a emenda constante do parágrafo 176 desde o início do primeiro período de comparação apresentado nas primeiras demonstrações financeiras às quais a entidade aplique a emenda. Qualquer ajustamento inicial resultante da aplicação da emenda deve ser reconhecido nos resultados retidos no início desse período.

179  Alteração, cancelamento antecipado ou liquidação do plano (Emendas à IAS 19), emitidas em fevereiro de 2018, aditam os parágrafos 101A, 122A e 123A e emendam os parágrafos 57, 99, 120, 123, 125, 126 e 156. Uma entidade deve aplicar estas emendas a qualquer alteração, cancelamento antecipado ou liquidação de plano que ocorra no ou após o primeiro período de relato anual com início ou após 1 de janeiro de 2019. É permitida a aplicação mais cedo. Se uma entidade aplicar estas emendas a um período anterior, deve divulgar esse facto.

A1 Os requisitos contabilísticos aplicáveis às contribuições dos empregados ou de partes terceiras são ilustradas no diagrama que se segue.

1. Esta Norma deve ser aplicada na contabilização e na divulgação de subsídios governamentais e na divulgação de outras formas de apoio governamental.

2. Esta Norma não trata de:

3. Os termos que se seguem são usados nesta Norma com os significados especificados:

4. O apoio governamental toma muitas formas variando quer na natureza da assistência dada quer nas condições que estão geralmente ligadas a ele. O propósito dos apoios pode ser o de encorajar uma entidade a seguir um certo rumo que ela normalmente não teria tomado se o apoio não fosse proporcionado.

5. A aceitação de apoio governamental por uma entidade pode ser significativo para a preparação das demonstrações financeiras por duas razões. Primeira, porque se os recursos tiverem sido transferidos, deve ser encontrado um método apropriado de contabilização para a transferência. Segunda, porque é desejável dar uma indicação da extensão pela qual a entidade beneficiou de tal apoio durante o período de relato. Isto facilita as comparações das demonstrações financeiras da entidade com as de períodos anteriores e com as de outras entidades.

6. Os subsídios governamentais são algumas vezes denominados por outros nomes, como dotações, subvenções ou prémios.

7. Os subsídios governamentais, incluindo subsídios não monetários pelo justo valor, só devem ser reconhecidos após existir segurança de que:

8. Um subsídio governamental não é reconhecido até que haja segurança razoável de que a entidade cumprirá as condições a ele associadas, e que o subsídio será recebido. O recebimento de um subsídio não proporciona ele próprio prova conclusiva de que as condições associadas ao subsídio tenham sido ou serão cumpridas.

9. A maneira por que um subsídio é recebido não afecta o método contabilístico a ser adoptado com respeito ao subsídio. Por conseguinte, um subsídio é contabilizado da mesma maneira quer ele seja recebido em dinheiro, quer como redução de um passivo para com o governo.

10. Um empréstimo perdoável do governo é tratado como um subsídio governamental quando haja segurança razoável de que a entidade satisfará as condições de perdão do empréstimo.

10.A. O benefício de um empréstimo do Estado com uma taxa de juro inferior à do mercado é tratado como uma subvenção do Estado. O empréstimo deve ser reconhecido e mensurado em conformidade com a IFRS 9 Instrumentos Financeiros. O benefício da taxa de juro inferior à do mercado deve ser mensurado como a diferença entre a quantia escriturada inicial do empréstimo determinada em conformidade com a IFRS 9 e os proventos recebidos. O benefício é contabilizado em conformidade com esta Norma. A entidade deve ter em conta as condições e obrigações que foram, ou devem ser, satisfeitas ao identificar os custos que o benefício do empréstimo visa compensar.

11. Uma vez que o subsídio governamental seja reconhecido, qualquer contingência relacionada será tratada de acordo com a IAS 37 Provisões, Passivos Contingentes e Activos Contingentes.

12. Os subsídios governamentais devem ser reconhecidos como lucros ou perdas numa base sistemática durante os períodos nos quais a entidade reconhece como gastos os custos relativos, que os subsídios visam compensar.

13. Existem duas abordagens gerais relativamente à contabilidade dos subsídios governamentais: a abordagem pelo capital, ao abrigo da qual um subsídio é reconhecido fora dos lucros ou perdas, e a abordagem pelos rendimentos, no âmbito da qual um subsídio é reconhecido como lucro ou perda durante um ou mais períodos.

14. Aqueles que apoiam a abordagem pelo capital argumentam como se segue:

15. Os argumentos em suporte da abordagem pelos rendimentos são os seguintes:

16. É fundamental para a abordagem pelos rendimentos que os subsídios governamentais sejam reconhecidos como lucros ou perdas numa base sistemática durante os períodos nos quais a entidade reconhece como gastos os custos associados que o subsídio visa compensar. O reconhecimento dos subsídios governamentais como lucros ou perdas na base de recebimentos não está de acordo com o princípio contabilístico do acréscimo (ver IAS 1 Apresentação de Demonstrações Financeiras) e tal só seria aceitável se não existisse qualquer outra base para imputar os subsídios a períodos, que não fosse a de os imputar aos períodos em que são recebidos.

17. Na maioria dos casos, os períodos durante quais uma entidade reconhece os custos ou gastos relacionados com um subsídio governamental podem ser determinados rapidamente. Desta forma, os subsídios concedidos para cobrir gastos específicos são reconhecidos como lucros ou perdas no mesmo período que os gastos relevantes. Do mesmo modo, os subsídios relacionados com os activos depreciáveis são geralmente reconhecidos em lucro ou perda durante os períodos e nas proporções nas quais o gasto de depreciação desses activos é reconhecido.

18. Os subsídios relacionados com os activos não depreciáveis podem também requerer o cumprimento de certas obrigações, sendo então reconhecidos em lucro ou perda durante os períodos que suportam o custo de satisfazer as obrigações. Como exemplo, um subsídio de terrenos pode ser condicionado pela construção de um edifício no local, podendo ser apropriado reconhecê-lo em lucro ou perda durante a vida do edifício.

19. Os subsídios são algumas vezes recebidos como um pacote de ajudas financeiras ou fiscais a que está associado um certo número de condições. Em tais casos, é necessário cuidado na identificação das condições que dão origem aos custos e gastos que determinam os períodos durante os quais o subsídio será obtido. Pode ser apropriado imputar parte de um subsídio numa determinada base e parte numa outra.

20. Um subsídio governamental que se torna recebível como compensação por gastos ou perdas já incorridos ou para a finalidade de dar suporte financeiro imediato à entidade sem qualquer futuro custo relacionado deve ser reconhecido com lucro ou perda do período em que se tornar recebível.

21. Em algumas circunstâncias, um subsídio governamental pode ser concedido para a finalidade de dar suporte financeiro imediato a uma entidade e não como um incentivo para realizar dispêndios específicos. Tais subsídios podem ser limitados a uma entidade individual e podem não estar disponíveis para toda uma classe de beneficiários. Estas circunstâncias podem garantir o reconhecimento de um subsídio como lucro ou perda do período em que a entidade se qualificar para o receber, com a divulgação necessária para assegurar que o seu efeito seja claramente compreendido.

22. Um subsídio governamental pode tornar-se recebível por uma entidade como compensação por gastos ou perdas incorridos num período anterior. Um tal subsídio é reconhecido em lucro ou perda do período em que se tornar recebível, com a divulgação necessária para assegurar que o seu efeito seja claramente compreendido.

23. Um subsídio governamental pode tomar a forma de transferência de um activo não monetário, tal como terrenos ou outros recursos, para uso da entidade. Nestas circunstâncias é usual avaliar o justo valor do activo não monetário e contabilizar quer o subsídio, quer o activo por esse justo valor. Um processo alternativo que algumas vezes se segue é o de registar tanto o activo como o subsídio por uma quantia nominal.

24. Os subsídios governamentais relacionados com activos, incluindo os subsídios não monetários pelo justo valor, devem ser apresentados ►M5  na demonstração da posição financeira ◄ quer tomando o subsídio como rendimento diferido, quer deduzindo o subsídio para chegar à quantia escriturada do activo.

25. São vistos como alternativas aceitáveis dois métodos de apresentação nas demonstrações financeiras de subsídios (ou as partes apropriadas de subsídios) relacionadas com activos.

26. Um método reconhece o subsídio como rendimentos diferidos que são reconhecidos como lucro ou perda numa base sistemática durante a vida útil do activo.

27. O outro método deduz o subsídio para chegar à quantia escriturada do activo. O subsídio é reconhecido como lucro ou perda durante a vida de um activo depreciável como um gasto de depreciação reduzido.

28. A compra de activos e o recebimento dos subsídios relacionados podem causar movimentos importantes no fluxo de caixa de uma entidade. Por esta razão, e a fim de mostrar o investimento bruto em activos, tais movimentos são muitas vezes divulgados como itens separados na demonstração dos fluxos de caixa sem atender a se o subsídio é ou não deduzido do respectivo activo ►M5  para finalidades de apresentação na demonstração da posição financeira ◄ .

29. Os subsídios relacionados com rendimentos são apresentados como parte dos resultados, quer separadamente quer sob um titulo geral como «Outros rendimentos»; em alternativa, esses subsídios são deduzidos ao relatar o gasto relacionado.

30. Os que apoiam o primeiro método reivindicam que não é apropriado compensar os elementos de rendimentos e de gastos e que a separação do subsídio dos gastos facilita a comparação com outros gastos não afectados por um subsídio. Pelo segundo método, é argumentado que os gastos poderiam muito bem não ter sido incorridos pela entidade se o subsídio não tivesse ficado disponível sendo por isso enganosa a apresentação do gasto sem compensar o subsídio.

31. Ambos os métodos são vistos como aceitáveis para a apresentação dos subsídios relacionados com rendimentos. A divulgação do subsídio pode ser necessária para a devida compreensão das demonstrações financeiras. É geralmente apropriada a divulgação do efeito do subsídio em qualquer item do rendimento ou do gasto que seja necessário divulgar separadamente.

32. Um subsídio governamental que se torne reembolsável deve ser contabilizado como uma alteração de uma estimativa contabilística (ver a IAS 8 Políticas Contabilísticas, Alterações nas Estimativas Contabilísticas e Erros). O reembolso de um subsídio relacionado com rendimentos deve ser aplicado em primeiro lugar contra qualquer crédito diferido não amortizado reconhecido com respeito ao subsídio. Na medida em que o reembolso exceda tal crédito diferido, ou quando não exista crédito diferido, o reembolso deve ser reconhecido imediatamente como lucro ou perda. O reembolso de um subsídio relacionado com um activo deve ser reconhecido aumentando a quantia escriturada do activo ou reduzindo o saldo do rendimento diferido pela quantia reembolsável. A depreciação adicional acumulada que teria sido reconhecida como lucro ou perda até à data na ausência do subsídio deve ser reconhecida imediatamente como lucro ou perda.

33. Perante as circunstâncias que dão origem ao reembolso de um subsídio relacionada com um activo, pode ser necessário tomar em consideração a possível imparidade da nova quantia escriturada do activo.

34. Certas formas de apoio governamental que não possam ter um valor razoavelmente atribuído são excluídas da definição de apoio governamental dada no parágrafo 3, assim como as transacções com o governo que não possam ser distinguidas das operações comerciais normais da entidade.

35. São exemplos de apoio que não podem de uma maneira razoável ter valor atribuído os conselhos técnicos e de comercialização gratuitos e a concessão de garantias. Um exemplo de apoio que não pode ser distinguido das operações comerciais normais da entidade é o da política de aquisições do governo a qual seja responsável por parte das vendas da entidade. A existência do benefício pode ser indiscutível mas qualquer tentativa de segregar as actividades comerciais das do apoio governamental pode muito bem ser arbitrária.

36. O significado do benefício nos exemplos atrás pode ser tal que a divulgação da natureza, extensão e duração do apoio seja necessária a fim de que as demonstrações financeiras não sejam enganosas.

38. Nesta Norma, o apoio governamental não inclui o fornecimento de infra-estruturas através da melhoria da rede de transportes e de comunicações gerais e o fornecimento de meios melhorados, tais como irrigação ou rede de águas que fiquem disponíveis numa base contínua e indeterminada para o benefício de toda uma comunidade local.

39. Devem ser divulgados os assuntos seguintes:

40. Uma entidade que adopte a Norma pela primeira vez deve:

41. Esta Norma torna-se operacional para as demonstrações financeiras que cubram os períodos que comecem em ou após 1 de Janeiro de 1984.

42. A IAS 1 (tal como revista em 2007) emendou a terminologia usada nas IFRS. Além disso, adicionou o parágrafo 29A. Uma entidade deve aplicar estas emendas aos períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2009. Se uma entidade aplicar a IAS 1 (revista em 2007) a um período anterior, as emendas deverão ser aplicadas a esse período anterior.

43. O parágrafo 37 foi suprimido e o parágrafo 10A foi adicionado com base no documento Melhoramentos introduzidos nas IFRS, emitido em Maio de 2008. Uma entidade deve aplicar essas emendas prospectivamente a empréstimos governamentais obtidos em períodos que começam em ou após 1 de Janeiro de 2009. É permitida a aplicação mais cedo. Se uma entidade aplicar as emendas a um período anterior, deve divulgar esse facto.

45. A IFRS 13, emitida em Maio de 2011, emendou a definição de justo valor no parágrafo 3. Uma entidade deve aplicar esta emenda quando aplicar a IFRS 13.

46. O documento Apresentação das Rubricas de Outro Rendimento Integral (Emendas à IAS 1), emitido em Junho de 2011, emendou o parágrafo 29 e suprimiu o parágrafo 29A. Uma entidade deve aplicar estas emendas quando aplicar a IAS 1 (conforme emendada em Junho de 2011).

48. A IFRS 9, tal como emitida em julho de 2014, emendou o parágrafo 10A e eliminou os parágrafos 44 e 47. Uma entidade deve aplicar estas alterações quando aplicar a IFRS 9.

1. Uma entidade pode levar a efeito actividades estrangeiras de duas maneiras. Pode ter transacções em moeda estrangeira ou pode ter unidades operacionais estrangeiras. Além disso, uma entidade pode apresentar as suas demonstrações financeiras numa moeda estrangeira. O objectivo desta Norma é prescrever como se deve incluir transacções em moeda estrangeira e unidades operacionais estrangeiras nas demonstrações financeiras de uma entidade e como se deve transpor demonstrações financeiras para uma moeda de apresentação.

2. As principais questões prendem-se com a(s) taxa(s) de câmbio a usar e com o relato dos efeitos das alterações nas taxas de câmbio nas demonstrações financeiras.

3.   Esta Norma deve ser aplicada:

4. A IFRS 9 aplica-se a muitos derivados cambiais, pelo que estes estão excluídos do âmbito desta Norma. Contudo, os derivados cambiais não abrangidos pela IFRS 9 (por exemplo, alguns derivados cambiais embutidos noutros contratos) são abrangidos por esta Norma. esta Norma aplica-se também quando uma entidade transpõe quantias relacionadas com derivados da sua moeda funcional para a sua moeda de apresentação.

5. Esta Norma não se aplica à contabilidade de cobertura de itens em moeda estrangeira, incluindo a cobertura de um investimento líquido numa unidade operacional estrangeira. A IFRS 9 aplica-se à contabilidade de cobertura.

6. Esta Norma aplica-se à apresentação das demonstrações financeiras de uma entidade numa moeda estrangeira e estabelece os requisitos para que as demonstrações financeiras resultantes sejam descritas como estando em conformidade com as Normas Internacionais de Relato Financeiro. Para transposições de informação financeira para uma moeda estrangeira que não satisfaçam estes requisitos, esta Norma especifica a informação a divulgar.

7. Esta Norma não se aplica à apresentação numa demonstração dos fluxos de caixa resultantes de transacções numa moeda estrangeira nem à transposição de fluxos de caixa de uma unidade operacional estrangeira (ver a IAS 7 Demonstrações dos Fluxos de Caixa).

8. Os termos que se seguem são usados nesta Norma com os significados especificados:

9. O ambiente económico principal no qual uma entidade opera é normalmente aquele em que a entidade gera e gasta caixa. Uma entidade considera os seguintes factores ao determinar a sua moeda funcional:

10. Os seguintes factores podem também proporcionar evidência relativamente à moeda funcional de uma entidade:

11. Os seguintes factores adicionais são considerados ao determinar a moeda funcional de uma unidade operacional estrangeira, e se a sua moeda funcional for a mesma que a da entidade que relata (a entidade que relata, neste contexto, é a entidade que tem a unidade operacional estrangeira como subsidiária, sucursal, associada ou ►M32  acordo conjunto ◄ ):

12. Quando os indicadores atrás forem mistos e a moeda funcional não for óbvia, a gerência usa o seu julgamento para determinar a moeda funcional que mais fidedignamente representa os efeitos económicos das transacções, acontecimentos e condições subjacentes. Como parte desta abordagem, a gerência dá prioridade aos indicadores primários do parágrafo 9. antes de considerar os indicadores dos parágrafos 10. e 11., que foram concebidos para proporcionar evidência adicional de suporte para determinar a moeda funcional de uma entidade.

13. A moeda funcional de uma entidade reflecte as transacções, acontecimentos e condições subjacentes que sejam relevantes para a mesma. Em conformidade, uma vez determinada, a moeda funcional não é alterada a não ser que ocorra uma alteração nessas transacções, acontecimentos e condições subjacentes.

14. Se a moeda funcional for a moeda de uma economia hiperinflacionária, as demonstrações financeiras da entidade são reexpressas em conformidade com a IAS 29 Relato Financeiro em Economias Hiperinflacionárias. Uma entidade não pode evitar a reexpressão em conformidade com a IAS 29, por exemplo, ao adoptar como sua moeda funcional uma moeda diferente da moeda funcional determinada de acordo com esta Norma (tal como a moeda funcional da sua empresa-mãe).

15. Uma entidade pode ter um item monetário que seja a receber de ou a pagar a uma unidade operacional estrangeira. Um item cuja liquidação não esteja planeada nem seja provável que ocorra num futuro previsível faz parte, em substância, do investimento líquido da entidade nessa unidade operacional estrangeira, sendo contabilizado em conformidade com os parágrafos 32. e 33. Tais itens monetários podem incluir contas a receber ou empréstimos de longo prazo. Não incluem contas a receber comerciais nem contas a pagar comerciais.

15.A. A entidade que tenha um item monetário a receber de ou a pagar a uma unidade operacional estrangeira, descrito no parágrafo 15., pode ser qualquer subsidiária do grupo. Por exemplo, uma entidade tem duas subsidiárias, A e B, sendo a subsidiária B uma unidade operacional estrangeira. A subsidiária A concede um empréstimo à subsidiária B. O empréstimo da subsidiária A a receber da subsidiária B fará parte do investimento líquido da entidade na subsidiária B, se a liquidação do empréstimo não estiver planeada nem for provável que venha a ocorrer num futuro previsível. Tal aplicar-se-á igualmente se a própria subsidiária A for uma unidade operacional estrangeira.

16. A característica essencial de um item monetário é um direito de receber (ou uma obrigação de entregar) um número fixo ou determinável de unidades monetárias. São exemplos disso: pensões e outros benefícios de empregados a serem pagos em numerário; provisões que devam ser liquidadas em numerário; passivos por locação; e dividendos em numerário que sejam reconhecidos como um passivo. Da mesma forma, um contrato para receber (ou entregar) um número variável dos instrumentos de capital próprio da entidade ou uma quantidade variável de ativos dos quais o justo valor a receber (ou a entregar) equivalha a um número fixo ou determinável de unidades monetárias é um item monetário. Pelo contrário, a característica essencial de um item não monetário é a ausência de um direito de receber (ou de uma obrigação de entregar) um número fixo ou determinável de unidades monetárias. São exemplos disso: quantias pré-pagas por bens e serviços; goodwill; ativos intangíveis; inventários; ativos fixos tangíveis; ativos sob direito de uso; e provisões que devam ser liquidadas pela entrega de um ativo não monetário.

17. Ao preparar demonstrações financeiras, cada entidade — seja uma entidade autónoma, uma entidade com unidades operacionais estrangeiras (como uma empresa-mãe) ou uma unidade operacional estrangeira (como uma subsidiária ou uma sucursal) — determina a sua moeda funcional em conformidade com os parágrafos 9.-14. A entidade transpõe os itens de moeda estrangeira para a sua moeda funcional e relata os efeitos dessa transposição de acordo com os parágrafos 20.-37. e 50.

18. Muitas entidades que relatam compreendem um número de entidades individuais (por exemplo, um grupo é composto por uma empresa-mãe e uma ou mais subsidiárias). Vários tipos de entidades, sejam membros de um grupo ou diferentemente, podem ter investimentos em associadas ou ►M32  acordos conjuntos ◄ . Também podem ter sucursais. É necessário que os resultados e a posição financeira de cada entidade individual incluída na entidade que relata sejam transpostos para a moeda na qual a entidade que relata apresenta as suas demonstrações financeiras. Esta Norma permite que a moeda de apresentação de uma entidade que relata seja qualquer moeda (ou moedas). Os resultados e a posição financeira de qualquer entidade individual da entidade que relata e cuja moeda funcional difira da moeda de apresentação são transpostos de acordo com os parágrafos 38.-50.

19. Esta Norma também permite que uma entidade autónoma que prepare demonstrações financeiras ou uma entidade que prepare demonstrações financeiras separadas de acordo com a IAS 27 Demonstrações Financeiras Separadas apresente as suas demonstrações financeiras em qualquer moeda (ou moedas). ◄ Se a moeda de apresentação da entidade diferir da sua moeda funcional, os seus resultados e posição financeira também são transpostos para a moeda de apresentação de acordo com os parágrafos 38.-50.

20. Uma transacção em moeda estrangeira é uma transacção que seja denominada ou exija liquidação numa moeda estrangeira, incluindo transacções que resultem de quando uma entidade:

21. Uma transacção em moeda estrangeira deve ser registada, na moeda funcional no momento do reconhecimento inicial, pela aplicação à quantia em moeda estrangeira da taxa de câmbio à vista entre a moeda funcional e a moeda estrangeira à data da transacção.

22. A data de uma transacção é a data na qual a transacção se qualifica inicialmente para reconhecimento de acordo com as Normas Internacionais de Relato Financeiro. Por razões práticas, é muitas vezes usada uma taxa que se aproxime da taxa real à data da transacção; por exemplo, pode ser usada uma taxa média para uma semana ou um mês para todas as transacções em cada moeda estrangeira que ocorram durante esse período. Porém, se as taxas de câmbio variarem significativamente, o uso da taxa média de um período não é apropriado.

23.  No final de cada período de relato:

24. A quantia escriturada de um item é determinada em conjunto com outras Normas relevantes. Por exemplo, os activos fixos tangíveis podem ser mensurados em termos de justo valor ou custo histórico de acordo com a IAS 16 Activos Fixos Tangíveis. Quer a quantia escriturada seja determinada na base do custo histórico, quer na base do justo valor, se a quantia for determinada numa moeda estrangeira, ela deve ser transposta para a moeda funcional de acordo com esta Norma.

25. A quantia escriturada de alguns itens é determinada pela comparação de duas ou mais quantias. Por exemplo, a quantia escriturada de inventários é a menor do custo e do valor realizável líquido de acordo com a IAS 2 Inventários. Da mesma forma, de acordo com a IAS 36 Imparidade de Activos, a quantia escriturada de um activo para o qual exista a indicação de imparidade é a menor da sua quantia escriturada antes de considerar as possíveis perdas por imparidade e da sua quantia recuperável. Quando um tal activo é não monetário e é mensurado numa moeda estrangeira, a quantia escriturada é determinada comparando:

26. Quando estão disponíveis várias taxas de câmbio, a taxa usada é aquela pela qual os futuros fluxos de caixa representados pela transacção ou saldo poderiam ter sido liquidados se esses fluxos de caixa tivessem ocorrido na data da mensuração. Se a capacidade de câmbio entre duas moedas estiver temporariamente suspensa, a taxa usada é a primeira taxa subsequente pela qual os câmbios podem ser efectuados.

27. Como foi referido nos parágrafos 3, alínea a), e 5, a IFRS 9 aplica-se à contabilidade de cobertura para itens em moeda estrangeira. A aplicação da contabilidade de cobertura exige que uma entidade contabilize algumas diferenças de câmbio diferentemente do tratamento de diferenças de câmbio exigido nesta Norma. Por exemplo, a IFRS 9 exige que as diferenças de câmbio em itens monetários elegíveis como instrumentos de cobertura numa cobertura de fluxos de caixa sejam inicialmente reconhecidas em outro rendimento integral, na medida em que a cobertura seja eficaz.

28. As diferenças de câmbio resultantes da liquidação de itens monetários ou da transposição de itens monetários a taxas diferentes daquelas a que foram transpostos no reconhecimento inicial durante o período ou em demonstrações financeiras anteriores devem ser reconhecidas nos lucros ou prejuízos do período em que ocorram, excepto tal como descrito no parágrafo 32.

29. Quando itens monetários resultam de uma transacção em moeda estrangeira e ocorre uma alteração na taxa de câmbio entre a data da transacção e a data da liquidação, o resultado é uma diferença de câmbio. Quando a transacção é liquidada dentro do mesmo período contabilístico em que ocorreu, toda a diferença de câmbio é reconhecida nesse período. Porém, quando a transacção é liquidada num período contabilístico subsequente, a diferença de câmbio reconhecida em cada período até à data de liquidação é determinada pela alteração nas taxas de câmbio durante cada período.

30. Quando um ganho ou uma perda num item não monetário é ►M5  reconhecida em outro rendimento integral ◄ , qualquer componente de câmbio desse ganho ou perda deve ser ►M5  reconhecida em outro rendimento integral ◄ . Pelo contrário, quando um ganho ou uma perda com um item não monetário é reconhecido nos lucros ou prejuízos, qualquer componente de câmbio desse ganho ou perda deve ser reconhecido nos lucros ou prejuízos.

31. Outras Normas exigem que alguns ganhos ou perdas sejam ►M5  reconhecidas em outro rendimento integral ◄ . Por exemplo, a IAS 16 exige que alguns ganhos ou perdas resultantes de uma revalorização de activos fixos tangíveis sejam ►M5  reconhecidas em outro rendimento integral ◄ . Quando um tal activo é mensurado numa moeda estrangeira, o parágrafo 23.c) desta Norma exige que a quantia revalorizada seja transposta usando a taxa à data em que o valor é determinado, resultando numa diferença de câmbio que também é ►M5  reconhecida em outro rendimento integral ◄ .

32. As diferenças de câmbio resultantes de um item monetário que faça parte do investimento líquido numa unidade operacional estrangeira de uma entidade que relata (ver parágrafo 15.) devem ser reconhecidas nos lucros ou prejuízos nas demonstrações financeiras separadas da entidade que relata ou nas demonstrações financeiras individuais da unidade operacional estrangeira, conforme apropriado. Nas demonstrações financeiras que incluam a unidade operacional estrangeira e a entidade que relata (por exemplo, as demonstrações financeiras consolidadas quando a unidade operacional estrangeira for uma subsidiária), essas diferenças de câmbio devem ser ►M5  reconhecidas inicialmente em outro rendimento integral e reclassificadas do capital próprio para os lucros ou prejuízos ◄ aquando da alienação do investimento líquido de acordo com o parágrafo 48.

33. Quando um item monetário fizer parte do investimento líquido de uma unidade operacional estrangeira de uma entidade que relata e estiver denominado na moeda funcional da entidade que relata, surge uma diferença de câmbio nas demonstrações financeiras individuais da unidade operacional estrangeira de acordo com o parágrafo 28. Se esse item estiver denominado na moeda funcional da unidade operacional estrangeira, surge uma diferença de câmbio nas demonstrações financeiras separadas da entidade que relata de acordo com o parágrafo 28. Se esse item estiver denominado numa moeda diferente da moeda funcional, tanto da entidade que relata como da unidade operacional estrangeira, surge uma diferença de câmbio nas demonstrações financeiras separadas da entidade que relata e nas demonstrações financeiras individuais da unidade operacional estrangeira, de acordo com o parágrafo 28. Essas diferenças de câmbio são ►M5  reconhecidas em outro rendimento integral ◄ nas demonstrações financeiras que incluem a unidade operacional estrangeira e a entidade que relata (i.e., as demonstrações financeiras nas quais a unidade operacional estrangeira está consolidada, ►M32  ————— ◄ ou contabilizada usando o método da equivalência patrimonial).

34. Quando uma entidade mantiver os seus livros e registos numa moeda diferente da sua moeda funcional, no momento em que a entidade preparar as suas demonstrações financeiras, todas as quantias são transpostas para a moeda funcional de acordo com os parágrafos 20.-26. Isto resulta nas mesmas quantias na moeda funcional que teriam ocorrido se os itens tivessem sido registados inicialmente na moeda funcional. Por exemplo, os itens monetários são transpostos para a moeda funcional usando a taxa de fecho, e os itens não monetários que são mensurados numa base do custo histórico são transpostos usando a taxa de câmbio à data da transacção que resultou no seu reconhecimento.

35. Quando ocorrer uma alteração na moeda funcional de uma entidade, a entidade deve aplicar os procedimentos de transposição aplicáveis à nova moeda funcional prospectivamente a partir da data da alteração.

36. Conforme referido no parágrafo 13., a moeda funcional de uma entidade reflecte as transacções, acontecimentos e condições subjacentes que sejam relevantes para a entidade. Em conformidade, uma vez determinada a moeda funcional, ela só pode ser alterada se ocorrer uma alteração nessas transacções, acontecimentos e condições subjacentes. Por exemplo, uma alteração na moeda que influencia principalmente os preços de venda dos bens e serviços pode levar a uma alteração na moeda funcional de uma entidade.

37. O efeito de uma alteração na moeda funcional é contabilizado prospectivamente. Por outras palavras, uma entidade transpõe todos os itens para a nova moeda funcional usando a taxa de câmbio à data da alteração. As quantias transpostas resultantes para itens não monetários são tratadas como o seu custo histórico. ►M5  As diferenças de câmbio resultantes da transposição de uma unidade operacional estrangeira anteriormente reconhecida em outro rendimento integral de acordo com os parágrafos 32 e 39(c) não são reclassificadas do capital próprio para os lucros ou prejuízos até à alienação da unidade operacional. ◄

38. Uma entidade pode apresentar as suas demonstrações financeiras em qualquer moeda (ou moedas). Se a moeda de apresentação diferir da moeda funcional da entidade, ela transpõe os seus resultados e posição financeira para a moeda de apresentação. Por exemplo, quando um grupo contiver entidades individuais com diferentes moedas funcionais, os resultados e a posição financeira de cada entidade são expressos numa moeda comum para que seja possível apresentar demonstrações financeiras consolidadas.

39. Os resultados e a posição financeira de uma entidade cuja moeda funcional não seja a moeda de uma economia hiperinflacionária devem ser convertidos para uma moeda de apresentação diferente usando os seguintes procedimentos:

40. Por razões práticas, é muitas vezes usada uma taxa que se aproxime das taxas de câmbio à data das transacções, por exemplo, uma taxa média do período, para transpor os itens de rendimentos e de gastos. Porém, se as taxas de câmbio variarem significativamente, o uso da taxa média de um período não é apropriado.

41. As diferenças de câmbio referidas no parágrafo 39.c) resultam:

42. Os resultados e posição financeira de uma entidade cuja moeda funcional seja a moeda de uma economia hiperinflacionária devem ser transpostos para uma moeda de apresentação diferente usando os seguintes procedimentos:

43. Quando a moeda funcional de uma entidade é a moeda de uma economia hiperinflacionária, a entidade deve reexpressar as suas demonstrações financeiras de acordo com a IAS 29 antes de aplicar o método de transposição definido no parágrafo 42., excepto no caso de quantias comparativas que sejam transpostas para uma moeda de uma economia não hiperinflacionária [ver parágrafo 42.b)]. Quando a economia deixar de ser hiperinflacionária e a entidade já não reexpressar as suas demonstrações financeiras de acordo com a IAS 29, ela deve usar como custos históricos para a transposição para a moeda de apresentação as quantias reexpressas ao nível de preço à data em que a entidade cessou de reexpressar as suas demonstrações financeiras.

44. Os parágrafos 45.-47., além dos parágrafos 38.-43., aplicam-se quando os resultados e a posição financeira de uma unidade operacional estrangeira são transpostos para uma moeda de apresentação a fim de que a unidade operacional estrangeira possa ser incluída nas demonstrações financeiras da entidade que relata pela consolidação, ►M32  ————— ◄ ou pelo método de equivalência patrimonial.

45. A incorporação dos resultados e da posição financeira de uma unidade operacional estrangeira com os elementos análogos da entidade relatora deve respeitar os procedimentos normais de consolidação, como a eliminação dos saldos e transacções intragrupo de uma subsidiária (ver a IFRS 10 Demonstrações Financeiras Consolidadas). ◄ Contudo, um activo (ou passivo) monetário intragrupo, seja de curto ou longo prazo, não pode ser eliminado contra o correspondente passivo (ou activo) intragrupo sem que sejam mostrados os resultados das flutuações da moeda nas demonstrações financeiras consolidadas. Isto resulta do facto de o item monetário representar um compromisso para converter uma moeda noutra e expor a entidade que relata a um ganho ou perda através das flutuações cambiais. ►M5  Em conformidade, nas demonstrações financeiras consolidadas da entidade que relata, essa diferença de câmbio é reconhecida nos lucros ou prejuízos ou, se derivar das circunstâncias descritas no parágrafo 32, é reconhecida em outro rendimento integral e acumulada num componente separado de capital próprio até à alienação da unidade operacional estrangeira. ◄

46. Se as demonstrações financeiras de uma unidade operacional estrangeira se reportam a uma data diferente da entidade relatora, a unidade operacional prepara em muitos casos demonstrações adicionais que se reportam à mesma data que as demonstrações financeiras da entidade relatora. Quando tal não for feito, a IFRS 10 permite a utilização de uma data diferente, desde que a diferença não seja superior a três meses e sejam efectuados ajustamentos para ter em conta os efeitos de qualquer transacção significativa ou outros acontecimentos que ocorrem entre as diferentes datas. Nesse caso, os activos e passivos da unidade operacional estrangeira são convertidos à taxa de câmbio do final do período de referência da unidade operacional estrangeira. São efectuados ajustamentos para as alterações significativas das taxas de câmbio até ao final do período de relato da entidade relatora, em conformidade com as IFRS 10. ◄ ►M32  A mesma abordagem é usada na aplicação do método da equivalência patrimonial a associadas e a empreendimentos conjuntos em conformidade com a IAS 28 (conforme emendada em 2011). ◄

47. Qualquer goodwill proveniente da aquisição de uma unidade operacional estrangeira e quaisquer ajustamentos do justo valor nas quantias escrituradas de activos e passivos provenientes da aquisição dessa unidade operacional estrangeira serão tratados como activos e passivos da unidade operacional estrangeira. Desse modo, serão expressos na moeda funcional da unidade operacional estrangeira e serão transpostos à taxa de fecho de acordo com os parágrafos 39. e 42.

48. Com a alienação de uma unidade operacional estrangeira, a quantia cumulativa das diferenças de câmbio relacionadas com essa unidade operacional estrangeira, reconhecida em outro rendimento integral e acumulada num componente separado do capital próprio, deve ser reclassificada do capital próprio para os lucros ou prejuízos (como ajustamento de reclassificação) quando o ganho ou perda resultante da alienação for reconhecido (ver IAS 1 Apresentação de Demonstrações Financeiras (tal como revista em 2007)).

48.A. Para além da cessão da totalidade dos interesses de uma entidade numa operação estrangeira, são contabilizadas como cessões as seguintes cessões parciais:

48.B. Na alienação de uma subsidiária que inclua uma unidade operacional estrangeira, a quantia acumulada das diferenças de câmbio relacionadas com a unidade operacional estrangeira que tenham sido atribuídas aos interesses que não controlam deve ser desreconhecida, mas não deve ser reclassificada nos lucros ou prejuízos.

48.C. Na alienação parcial de uma subsidiária que inclua uma unidade operacional estrangeira, a entidade deve reatribuir a parte proporcional da quantia acumulada das diferenças de câmbio reconhecida em outro rendimento integral aos interesses que não controlam nessa unidade operacional estrangeira. Em qualquer outra alienação parcial de uma unidade operacional estrangeira, a entidade deve reclassificar nos lucros ou prejuízos apenas a parte proporcional da quantia acumulada das diferenças de câmbio reconhecidas em outro rendimento integral.

48.D. Uma alienação parcial do interesse de uma entidade numa unidade operacional estrangeira é qualquer redução no interesse de propriedade de uma entidade numa unidade operacional estrangeira, excepto as reduções indicadas no parágrafo 48 A que sejam contabilizadas como alienações.

49. Uma entidade pode alienar total ou parcialmente os seus interesses numa unidade operacional estrangeira pela venda, pela liquidação, pelo reembolso do capital por acções ou pelo abandono de parte ou da totalidade dessa entidade. Uma redução da quantia escriturada de uma unidade operacional estrangeira, quer devido às suas próprias perdas ou por causa de uma imparidade reconhecida pelo investidor, não constitui uma alienação parcial. Em conformidade, nenhuma parte do ganho ou perda cambial reconhecida em outro rendimento integral é reclassificada nos lucros ou prejuízos no momento da redução.

50. Os ganhos e perdas com transacções em moeda estrangeira e as diferenças de câmbio resultantes da transposição dos resultados e da posição financeira de uma entidade (incluindo uma unidade operacional estrangeira) para outra moeda podem ter efeitos fiscais. A IAS 12 Impostos sobre o Rendimento aplica-se a estes efeitos fiscais.

51. Nos parágrafos 53. e 55.-57., as referências a «moeda funcional» aplicam-se, no caso de um grupo, à moeda funcional da empresa-mãe.

52.   Uma entidade deve divulgar:

53. Quando a moeda de apresentação for diferente da moeda funcional, esse facto deve ser declarado, junto com a divulgação da moeda funcional e a razão para o uso de uma moeda de apresentação diferente.

54. Quando houver uma alteração na moeda funcional tanto da entidade que relata como de uma unidade operacional estrangeira significativa, esse facto e a razão para a alteração na moeda funcional devem ser divulgados.

55. Quando uma entidade apresentar as suas demonstrações financeiras numa moeda que seja diferente da sua moeda funcional, ela só deve descrever as demonstrações financeiras como conformes com as Normas Internacionais de Relato Financeiro se elas cumprirem todos os requisitos de cada Norma aplicável e de cada Interpretação dessas Normas aplicável, incluindo o método de transposição descrito nos parágrafos 39. e 42.

56. Por vezes, uma entidade apresenta as suas demonstrações financeiras ou outra informação financeira numa moeda que não seja a sua moeda funcional sem satisfazer os requisitos do parágrafo 55. Por exemplo, uma entidade pode converter noutra moeda apenas itens seleccionados das suas demonstrações financeiras. Ou uma entidade cuja moeda funcional não seja a moeda de uma economia hiperinflacionária pode converter as demonstrações financeiras noutra moeda através da transposição de todos os itens à taxa de fecho mais recente. Essas conversões não estão em conformidade com as Normas Internacionais de Relato Financeiro, sendo necessárias as divulgações definidas no parágrafo 57.

57. Quando uma entidade apresentar as suas demonstrações financeiras ou outra informação financeira numa moeda que seja diferente tanto da sua moeda funcional como da sua moeda de apresentação e os requisitos do parágrafo 55. não são sejam satisfeitos, ela deve:

58. Uma entidade deve aplicar esta Norma aos períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2005. É encorajada a aplicação mais cedo. Se uma entidade aplicar esta Norma a um período que tenha início antes de 1 de Janeiro de 2005, ela deve divulgar esse facto.

58.A.  Investimento Líquido numa Unidade Operacional Estrangeira (Emenda à IAS 21), emitida em Dezembro de 2005, tendo sido aditado o parágrafo 15.A e alterado o parágrafo 33. Uma entidade deve aplicar estas emendas aos períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2006. É encorajada a aplicação mais cedo.

59. Uma entidade deve aplicar o parágrafo 47. prospectivamente a todas as aquisições que ocorram após o início do período de relato financeiro em que esta Norma seja aplicada pela primeira vez. É permitida a aplicação retrospectiva do parágrafo 47. a aquisições anteriores. Para a aquisição de uma unidade operacional estrangeira tratada prospectivamente mas que tenha ocorrido antes da data em que esta Norma tenha sido aplicada pela primeira vez, a entidade não deve reexpressar os anos anteriores e em conformidade pode, quando apropriado, tratar os ajustamentos no goodwill e no justo valor que resultem dessa aquisição como activos e passivos da entidade em vez de activos e passivos da unidade operacional estrangeira. Assim sendo, esses ajustamentos no goodwill e no justo valor ou estão já expressos na moeda funcional da entidade ou são itens não monetários em moeda estrangeira, que são relatados usando a taxa de câmbio à data da aquisição.

60. Todas as outras alterações resultantes da aplicação desta Norma devem ser contabilizadas de acordo com os requisitos da IAS 8 Políticas Contabilísticas, Alterações nas Estimativas Contabilísticas e Erros.

60.A. A IAS 1 (tal como revista em 2007) emendou a terminologia usada nas IFRS. Além disso, emendou os parágrafos 27, 30–33, 37, 39, 41, 45, 48 e 52. Uma entidade deve aplicar estas emendas aos períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2009. Se uma entidade aplicar a IAS 1 (revista em 2007) a um período anterior, as emendas deverão ser aplicadas a esse período anterior.

60.B. A IAS 27 (conforme emendada em 2008) acrescentou os parágrafos 48A-48D e emendou o parágrafo 49. Uma entidade deve aplicar estas emendas prospectivamente aos períodos anuais com início em ou após 1 de Julho de 2009. Se uma entidade aplicar a IAS 27 (emendada em 2008) a um período anterior, as emendas devem ser aplicadas a esse período anterior.

60.D. O parágrafo 60B foi emendado pelo documento Melhoramentos introduzidos nas IFRS emitido em Maio de 2010. Uma entidade deve aplicar esta emenda aos períodos anuais com início em ou após 1 de Julho de 2010. É permitida a aplicação mais cedo.

60.F. A IFRS 10 e a IFRS 11 Acordos Conjuntos, emitidas em Maio de 2011, emendaram os parágrafos 3(b), 8, 11, 18, 19, 33, 44-46 e 48A. Uma entidade deve aplicar estas emendas quando aplicar a IFRS 10 e a IFRS 11.

60.G. A IFRS 13, emitida em Maio de 2011, emendou a definição de justo valor no parágrafo 8 e emendou o parágrafo 23. Uma entidade deve aplicar estas emendas quando aplicar a IFRS 13.

60.H. O documento Apresentação das Rubricas de Outro Rendimento Integral (Emendas à IAS 1), emitido em Junho de 2011, emendou o parágrafo 39. Uma entidade deve aplicar esta emenda quando aplicar a IAS 1 (conforme emendada em Junho de 2011).

60.J. A IFRS 9, tal como emitida em julho de 2014, emendou os parágrafos 3, 4, 5, 27 e 52 e eliminou os parágrafos 60C, 60E e 60I. Uma entidade deve aplicar estas alterações quando aplicar a IFRS 9.

60.K. A IFRS 16 Locações, emitida em janeiro de 2016, emendou o parágrafo 16. As entidades devem aplicar essa emenda quando aplicarem a IFRS 16.

61. Esta Norma substitui a IAS 21 Os Efeitos de Alterações em Taxas de Câmbio (revista em 1993).

62. Esta Norma substitui as seguintes Interpretações:

1 Os custos de empréstimos obtidos que sejam directamente atribuíveis à aquisição, construção ou produção de um activo que se qualifica formam parte do custo desse activo. Outros custos de empréstimos obtidos são reconhecidos como um gasto.

2 Uma entidade deve aplicar esta Norma na contabilização dos custos de empréstimos obtidos.

3 A Norma não trata do custo real ou imputado do capital próprio, incluindo o capital preferencial não classificado como passivo.

4 Uma entidade não é obrigada a aplicar a norma a custos de empréstimos obtidos diretamente atribuíveis à aquisição, construção ou produção de:

5 Esta Norma usa os seguintes termos com os significados especificados:

6 Os custos de contração de empréstimos podem incluir:

7 Dependendo das circunstâncias, quaisquer dos seguintes elementos podem constituir ativos elegíveis:

8 Uma entidade deve capitalizar os custos de empréstimos obtidos que sejam directamente atribuíveis à aquisição, construção ou produção de um activo que se qualifica como parte do custo desse activo. Uma entidade deve reconhecer outros custos de empréstimos obtidos como um gasto no período em que sejam incorridos.

9 Os custos de empréstimos obtidos que sejam directamente atribuíveis à aquisição, construção ou produção de um activo que se qualifica são incluídos no custo desse activo. Tais custos dos empréstimos obtidos são capitalizados como parte do custo do activo quando seja provável que deles resultarão benefícios económicos futuros para a entidade e os custos possam ser fiavelmente mensurados. Quando uma entidade aplicar a IAS 29 Relato Financeiro em Economias Hiperinflacionárias, ela reconhece como gasto a parte dos custos de empréstimos obtidos que compensa a inflação durante o mesmo período, em conformidade com o parágrafo 21 dessa Norma.

10 Os custos de empréstimos obtidos que sejam directamente atribuíveis à aquisição, construção ou produção de um activo que se qualifica são os custos de empréstimos obtidos que teriam sido evitados se o dispêndio no activo que se qualifica não tivesse sido feito. Quando uma entidade pede fundos emprestados especificamente com o fim de obter um determinado activo que se qualifica, os custos dos empréstimos obtidos que estejam relacionados directamente com esse activo que se qualifica podem ser prontamente identificados.

11 Pode ser difícil identificar um relacionamento directo entre certos empréstimos obtidos e um activo que se qualifica e determinar os empréstimos obtidos que poderiam de outra maneira ser evitados. Tal dificuldade ocorre, por exemplo, quando a actividade financeira de uma entidade for centralmente coordenada. Também surgem dificuldades quando um grupo usa uma variedade de instrumentos de dívida para pedir fundos emprestados a taxas de juro variáveis e empresta esses fundos em bases variadas a outras entidades no grupo. Outras complicações surgem através do uso de empréstimos estabelecidos em ou ligados a moedas estrangeiras, quando o grupo opera em economias altamente inflacionárias, e de flutuações em taxas de câmbio. Como consequência, a determinação da quantia dos custos de empréstimos obtidos que sejam directamente atribuíveis à aquisição de um activo que se qualifica é difícil sendo de exigir o exercício de julgamento.

12 Na medida em que uma entidade peça fundos emprestados especificamente com o fim de obter um activo que se qualifica, a entidade deve determinar a quantia dos custos de empréstimos obtidos elegíveis para capitalização como os custos reais dos empréstimos obtidos incorridos nesse empréstimo durante o período menos qualquer rendimento de investimento resultante do investimento temporário desses empréstimos.

13 Os acordos de financiamento de um activo que se qualifica podem fazer com que uma entidade obtenha fundos emprestados e incorra em custos de empréstimos associados antes de alguns ou todos os fundos serem usados para dispêndios no activo que se qualifica. Em tais circunstâncias, os fundos são muitas vezes temporariamente investidos aguardando o seu dispêndio no activo que se qualifica. Ao determinar a quantia dos custos de empréstimos obtidos elegíveis para capitalização durante um período, qualquer rendimento do investimento gerado de tais fundos é deduzido dos custos incorridos nos empréstimos obtidos.

14   Na medida em que uma entidade peça fundos emprestados de uma forma geral e os use com o fim de obter um ativo que se qualifica, a entidade deve determinar a quantia de custos de empréstimos obtidos elegíveis para capitalização mediante a aplicação de uma taxa de capitalização aos dispêndios respeitantes a esse ativo. A taxa de capitalização deve ser a média ponderada dos custos de empréstimos obtidos aplicável a todos os empréstimos contraídos pela entidade que estejam pendentes durante o período. No entanto, uma entidade deve excluir desse cálculo os custos de empréstimos obtidos aplicáveis aos empréstimos obtidos especificamente com o fim de obter um ativo que se qualifica até estarem concluídas substancialmente todas as atividades necessárias para preparar o ativo para o seu uso pretendido ou venda. A quantia dos custos de empréstimos obtidos que uma entidade capitaliza durante um período não deve exceder a quantia dos custos de empréstimos obtidos incorridos durante esse período.

15 Em algumas circunstâncias, é apropriado incluir todos os empréstimos obtidos da empresa-mãe e das suas subsidiárias quando seja calculada uma média ponderada dos custos dos empréstimos obtidos; noutras circunstâncias, é apropriado para cada subsidiária usar uma média ponderada dos custos dos empréstimos obtidos aplicáveis aos seus próprios empréstimos obtidos.

16 Quando a quantia escriturada ou o último custo esperado do activo que se qualifica exceda a sua quantia recuperável ou o seu valor realizável líquido, a quantia escriturada é reduzida ou anulada de acordo com as exigências de outras Normas. Em certas circunstâncias, a quantia da redução ou do abate é revertida de acordo com essas outras Normas.

17 Uma entidade deve começar a capitalização dos custos de empréstimos obtidos como parte do custo de um activo que se qualifica na data de começo. A data de começo da capitalização é a data em que a entidade passa a satisfazer todas as seguintes condições:

18 Os dispêndios de um activo que se qualifica incluem somente os dispêndios que tenham resultado em pagamentos por caixa, transferência de outros activos ou a assunção de passivos que incorram em juros. Os dispêndios são reduzidos por quaisquer pagamentos progressivos recebidos e por subsídios recebidos relacionados com o activo (ver a IAS 20 Contabilização dos Subsídios do Governo e Divulgação de Apoios do Governo). A quantia escriturada média do activo durante um período, incluindo os custos de empréstimos obtidos previamente capitalizados, é normalmente uma aproximação razoável dos dispêndios aos quais a taxa de capitalização é aplicada nesse período.

19 As actividades necessárias para preparar o activo para o seu uso pretendido ou para a sua venda englobam mais do que a construção física do activo. Elas englobam o trabalho técnico e administrativo anterior ao começo da construção física, tais como as actividades associadas à obtenção de licenças antes do começo da construção física. Porém, tais actividades excluem a detenção de um activo quando nenhuma produção ou desenvolvimento que altere a condição do activo esteja a ter lugar. Por exemplo, os custos de empréstimos obtidos incorridos enquanto o terreno esteja em desenvolvimento são capitalizados durante o período em que as actividades relacionadas com o desenvolvimento estejam a decorrer. Porém, os custos de empréstimos obtidos incorridos enquanto os terrenos adquiridos para fins de construção sejam detidos sem qualquer actividade associada de desenvolvimento não são qualificáveis para capitalização.

20 Uma entidade deve suspender a capitalização dos custos de empréstimos obtidos durante períodos prolongados em que suspenda o desenvolvimento activo de um activo que se qualifica.

21 Uma entidade poderá incorrer em custos de empréstimos obtidos durante um período prolongado em que suspenda as actividades necessárias para preparar um activo para o seu uso pretendido ou para a sua venda. Tais custos são custos de detenção de activos parcialmente concluídos e não são qualificáveis para capitalização. Porém, uma entidade não suspende normalmente a capitalização de custos de empréstimos obtidos durante um período em que realize trabalho técnico e administrativo substancial. Uma entidade também não suspende a capitalização de custos de empréstimos obtidos quando uma demora temporária seja uma parte necessária do processo de preparar um activo para o seu uso pretendido ou para a sua venda. Por exemplo, a capitalização continua durante o período prolongado em que os níveis altos das águas atrasam a construção de uma ponte, se esses níveis de água altos forem usuais durante o período da construção na região geográfica envolvida.

22 Uma entidade deve cessar a capitalização de custos de empréstimos obtidos quando substancialmente todas as actividades necessárias para preparar o activo que se qualifica para o seu uso pretendido ou para a sua venda estejam concluídas.

23 Um activo está normalmente pronto para o seu uso pretendido ou para a sua venda quando a construção física do activo estiver concluída ainda que o trabalho administrativo de rotina possa continuar. Se modificações menores, tais como a decoração de uma propriedade conforme as especificações do comprador ou do utente, sejam tudo o que está por completar, isto indica que substancialmente todas as actividades estão concluídas.

24 Quando uma entidade concluir a construção de um activo que se qualifica por partes e cada parte estiver em condições de ser usada enquanto a construção continua noutras partes, a entidade deve cessar a capitalização dos custos de empréstimos obtidos quando substancialmente todas as actividades necessárias para preparar essa parte para o seu uso pretendido ou para a sua venda estejam concluídas.

25 Um parque empresarial compreendendo vários edifícios em que cada um deles pode ser usado individualmente é um exemplo de um activo que se qualifica relativamente ao qual cada parte está em condições de ser usada embora a construção continue noutras partes. Um exemplo de um activo que se qualifica que necessita de estar concluído antes que cada parte possa ser usada é uma instalação industrial que envolve vários processos que devem ser executados sequencialmente em diferentes partes da fábrica dentro do mesmo local, tal como uma laminagem de aço.

26 Uma entidade deve divulgar:

27 Quando a aplicação desta Norma constituir uma alteração na política contabilística, uma entidade deve aplicar a Norma a custos de empréstimos obtidos relacionados com activos que se qualificam cuja data de começo da capitalização seja em ou após a data de eficácia.

28 Porém, uma entidade pode designar qualquer data antes da data de eficácia e aplicar a Norma a custos de empréstimos obtidos relacionados com todos os activos que se qualificam cuja data de começo da capitalização seja em ou após essa data.

28A O documento Melhoramentos anuais das IFRS — Ciclo 2015-2017, emitido em dezembro de 2017, emendou o parágrafo 14. As entidades devem aplicar essas emendas aos custos de empréstimos obtidos incorridos em ou após o início do período de relato anual em que a entidade tenha aplicado essas emendas pela primeira vez.

29 Uma entidade deve aplicar a Norma aos períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2009. É permitida a aplicação mais cedo. Se uma entidade aplicar a Norma a partir de uma data antes de 1 de Janeiro de 2009, ela deve divulgar esse facto.

29A O parágrafo 6 foi alterado com base no documento Melhoramentos introduzidos nas IFRS, emitido em Maio de 2008. Uma entidade deve aplicar essa emenda aos períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2009. É permitida a aplicação mais cedo. Se uma entidade aplicar as emendas a um período anterior, deve divulgar esse facto.

29B A IFRS 9, tal como emitida em julho de 2014, emendou o parágrafo 6. As entidades devem aplicar esta emenda quando aplicarem a IFRS 9.

29C A IFRS 16, emitida em janeiro de 2016, emendou o parágrafo 6. As entidades devem aplicar essa emenda quando aplicarem a IFRS 16.

29D O documento Melhoramentos anuais das IFRS — Ciclo 2015-2017, emitido em dezembro de 2017, emendou o parágrafo 14 e aditou o parágrafo 28A. As entidades devem aplicar essas emendas aos períodos de relato anuais com início em ou após 1 de janeiro de 2019. É permitida a aplicação antecipada. Se uma entidade aplicar essas emendas de forma antecipada, deve divulgar esse facto.

30 Esta Norma substitui a IAS 23 Custos de Empréstimos Obtidos revista em 1993.

1 O objectivo desta Norma é assegurar que as demonstrações financeiras de uma entidade contenham as divulgações necessárias para chamar a atenção para a possibilidade de que a sua posição financeira e lucros ou prejuízos possam ter sido afectados pela existência de partes relacionadas e por transacções e saldos pendentes, incluindo compromissos, com tais partes.

2  Esta Norma deve ser aplicada ao:

3   Esta Norma exige a divulgação das transacções com partes relacionadas e das transacções e saldos pendentes, incluindo os compromissos, nas demonstrações financeiras consolidadas e separadas de uma empresa-mãe investidora com o controlo conjunto ou influência significativa sobre uma investida, apresentadas de acordo com a IFRS 10 Demonstrações Financeiras Consolidadas ou com a IAS 27 Demonstrações Financeiras Separadas. Esta Norma aplica-se também às demonstrações financeiras individuais.

4 As transações com partes relacionadas e os saldos pendentes com outras entidades de um grupo são divulgados nas demonstrações financeiras de uma entidade. As transações e os saldos pendentes com partes relacionadas dentro do grupo deverão ser eliminados, com exceção daqueles entre uma entidade de investimento e as suas subsidiárias mensuradas pelo justo valor através dos resultados, na preparação das demonstrações financeiras consolidadas do grupo.

5 Os relacionamentos com partes relacionadas são uma característica normal do comércio e negócios. Por exemplo, as entidades realizam frequentemente partes das suas actividades através de subsidiárias, empreendimentos conjuntos e associadas. Nestas circunstâncias, a entidade tem a capacidade de afectar as políticas financeiras e operacionais da investida por via da presença de controlo, controlo conjunto ou influência significativa.

6 Um relacionamento com partes relacionadas pode ter um efeito nos lucros ou prejuízos e na posição financeira de uma entidade. As partes relacionadas podem efectuar transacções que partes não relacionadas não realizariam. Por exemplo, uma entidade que venda bens à sua empresa-mãe pelo custo poderá não vender nesses termos a outro cliente. Além disso, as transacções entre partes relacionadas podem não ser feitas pelas mesmas quantias que entre partes não relacionadas.

7 Os lucros ou prejuízos e a posição financeira de uma entidade podem ser afectados por um relacionamento com partes relacionadas mesmo que não ocorram transacções com partes relacionadas. A mera existência do relacionamento pode ser suficiente para afectar as transacções da entidade com outras partes. Por exemplo, uma subsidiária pode cessar relações com um parceiro comercial aquando da aquisição pela empresa-mãe de uma subsidiária colega dedicada à mesma actividade que o parceiro comercial anterior. Como alternativa, uma parte pode abster-se de agir por causa da influência significativa de outra — por exemplo, uma subsidiária pode ser instruída pela sua empresa-mãe a não se dedicar a actividades de pesquisa e desenvolvimento.

8 Por estas razões, o conhecimento das transacções, saldos pendentes, incluindo compromissos, e relacionamentos com partes relacionadas pode afectar as avaliações das suas operações pelos utentes, incluindo avaliações dos riscos e de oportunidades que se deparem à entidade.

9   Os termos que se seguem são usados nesta Norma com os significados especificados: