13/Sv. 046

HR

Službeni list Europske unije

3

L 320/1

SLUŽBENI LIST EUROPSKE UNIJE

03.11.2008.

(1)

Uredbom (EZ) br. 1606/2002 zahtijeva se da za svaku financijsku godinu koja započne 1. siječnja 2005. ili nakon toga datuma javna trgovačka društva regulirana zakonom neke od država članica moraju, pod određenim uvjetima, izraditi konsolidirane financijske izvještaje u skladu s međunarodnim računovodstvenim standardima kako je utvrđeno u članku 2. te Uredbe.

(2)

Uredbom Komisije (EZ) br. 1725/2003 od 29. rujna 2003. o usvajanju određenih međunarodnih računovodstvenih standarda u skladu s Uredbom (EZ) br. 1606/2002 Europskog parlamenta i Vijeća (2) usvojeni su određeni međunarodni standardi i tumačenja koji su bili na snazi 14. rujna 2002. Razmotrivši savjet skupine tehničkih stručnjaka Europske savjetodavne skupine za financijsko izvještavanje (EFRAG), Komisija je izmijenila tu Uredbu kako bi u nju uključila sve standarde koje je predstavio Odbor za međunarodne računovodstvene standarde (IASB), te tumačenja koja je predstavio Odbor za tumačenje međunarodnog financijskog izvještavanja (IFRIC), a koje je Zajednica u potpunosti usvojila do 15. listopada 2009., uz iznimku MRS 39 (u vezi s priznavanjem i mjerenjem financijskih instrumenata) čiji su ograničeni dijelovi ispušteni.

(3)

Različiti međunarodni standardi usvojeni su brojnim uredbama o izmjeni. To uzrokuje pravnu nesigurnost i poteškoće u ispravnoj primjeni međunarodnih računovodstvenih standarda u Zajednici. Radi pojednostavljenja zakonodavstva Zajednice o računovodstvenim standardima, primjereno je s ciljem jasnoće i transparentnosti objediniti standarde iz Uredbe (EZ) br. 1725/2003 i akata o njezinoj izmjeni u jedinstveni tekst.

(4)

Uredbu (EZ) br. 1725/2003 stoga treba zamijeniti ovom Uredbom.

(5)

Mjere predviđene ovom Uredbom u skladu su s mišljenjem Računovodstvenog regulativnog odbora,

MRS 1

MRS 2

MRS 7

MRS 8

MRS 10

MRS 11

MRS 12

MRS 16

MRS 17

MRS 18

MRS 19

MRS 20

MRS 21

MRS 23

MRS 24

MRS 26

MRS 27

MRS 28

MRS 29

MRS 31

MRS 32

MRS 33

MRS 34

MRS 36

MRS 37

MRS 38

MRS 39

MRS 40

MRS 41

MSFI 1

MSFI 2

MSFI 3

MSFI 4

MSFI 5

MSFI 6

MSFI 7

MSFI 8

IFRIC 1

IFRIC 2

IFRIC 4

IFRIC 5

IFRIC 6

IFRIC 7

IFRIC 8

IFRIC 9

IFRIC 10

IFRIC 11

SIC 7

SIC 10

SIC 12

SIC 13

SIC 15

SIC 21

SIC 25

SIC 27

SIC 29

SIC 31

SIC 32

1.

Ovim se standardom propisuje osnova za prezentiranje financijskih izvještaja opće namjene kako bi se osigurala usporedivost s financijskim izvještajima subjekta za prethodna razdoblja i s financijskim izvještajima drugih subjekata. Za postizanje se ovog cilja standardom postavljaju opći zahtjevi za prezentiranje financijskih izvještaja, smjernice za njihovu strukturu i minimalni zahtjevi u vezi s njihovim sadržajem. Prepoznavanje, mjerenje i objavljivanje određenih poslova i drugih poslovnih događaja obuhvaćeni su drugim standardima i tumačenjima.

2.

Ovaj se standard primjenjuje na sve financijske izvještaje opće namjene koji se izrađuju i prezentiraju u skladu s međunarodnim standardima financijskog izvještavanja (MSFI).

3.

Financijski izvještaji opće namjene jesu oni koji su namijenjeni da udovolje potrebama korisnika koji nisu u mogućnosti zahtijevati izvještaje prilagođene njihovim posebnim potrebama za podacima. Financijski izvještaji opće namjene uključuju one koji se prezentiraju zasebno ili u okviru drugoga javnoga dokumenta, kao što je godišnje izvješće ili prospekt. Ovaj se standard ne odnosi na strukturu i sadržaj skraćenih financijskih izvještaja za međurazdoblja, koji se izrađuju u skladu s MRS 34 Financijsko izvještavanje za razdoblja tijekom godine. Međutim, točke 13.-41. primjenjuju se na takve financijske izvještaje. Ovaj se standard jednako primjenjuje na sve subjekte bez obzira na to moraju li ili ne izraditi konsolidirane ili odvojene financijske izvještaje, kako je utvrđeno u MRS 27 Konsolidirani i odvojeni financijski izvještaji.

4.

[Izbrisano]

5.

U ovome se standardu koriste pojmovi koji su prikladni za subjekte usmjerene na ostvarivanje dobiti, uključujući subjekte iz javnoga sektora. Moguće je da će subjekti s neprofitnim djelatnostima iz privatnoga sektora, subjekti iz javnoga sektora i državna tijela koji namjeravaju primjenjivati ovaj standard morati izmijeniti opise određenih stavki financijskih izvještaja, kao nazive samih financijskih izvještaja.

6.

Slično tomu, subjekti koji nemaju vlasnički kapital, kako je utvrđeno u MRS 32 Financijski instrumenti: prezentiranje (na primjer, neki investicijski fondovi) i subjekti čiji dionički kapital nije vlasnički kapital (na primjer, neki zadružni subjekti), morat će prilagoditi prezentiranje udjela članova ili vlasnika u financijskim izvještajima.

7.

Financijski se izvještaji strukturirani prikaz financijskoga stanja i financijske uspješnosti subjekta. Cilj je financijskih izvještaja opće namjene pružiti podatke o financijskom stanju, financijskoj uspješnosti i novčanim tokovima subjekta, koje su korisne širokom krugu korisnika u donošenju gospodarskih odluka. Financijski izvještaji također prikazuju rezultate rukovodstva pri upravljanju resursima koji su joj povjereni. Radi ispunjavanja tih ciljeva, financijski izvještaji sadrže podatke o:

Ovi podaci, zajedno s drugim podacima u bilješkama uz financijske izvještaje, pomažu korisnicima u predviđanju budućih novčanih tokova subjekta, a posebno u određivanju vremena njihova nastanka i njihove izvjesnosti.

8.

Potpuni skup financijskih izvještaja čine:

9.

Mnogi subjekti prezentiraju, izvan financijskih izvještaja, financijski pregled rukovodstva, u kojemu se opisuju i objašnjavaju glavna obilježja financijske uspješnosti i financijskoga stanja subjekta, te glavne neizvjesnosti s kojima se subjekt suočava. Takav izvještaj može uključivati pregled:

10.

Mnogi subjekti također prezentiraju, izvan financijskih izvještaja, izvještaje i iskaze, kao što su izvještaji o zaštiti okoliša i iskazi o dodanoj vrijednosti, a posebno u djelatnostima u kojima su ekološki čimbenici važni i ako se zaposlene smatra važnom skupinom korisnika. Izvještaji i iskazi prezentirani izvan financijskih izvještaja ne ulaze u područje primjene MSFI-jeva.

11.

Sljedeći se pojmovi koriste se u ovome standardu sa sljedećim značenjima:

Neizvedivo - Primjena zahtjeva je neizvediva ako ga subjekt ne može primijeniti usprkos svim razumnim nastojanjima da to učini.

Međunarodni standardi financijskog izvještavanja (MSFI) su standardi i tumačenja koje je donio Odbor za međunarodne računovodstvene standarde (IASB). Oni obuhvaćaju:

Značajno - Izostavljanje ili pogrešno prikazivanje stavki je značajno ako može pojedinačno ili skupno utjecati na gospodarske odluke korisnika donesene na osnovi financijskih izvještaja. Značajnost ovisi o veličini i vrsti izostavljene ili pogrešno prikazane stavke i prosuđuje se na osnovu danih okolnosti. Veličina ili vrsta stavke, ili njihova kombinacija, može biti odlučujući čimbenik.

Bilješke sadrže podatke kao dopunu onima koji su prezentirani u bilanci, računu dobiti i gubitaka, izvještaju o promjenama vlasničkog kapitala i izvještaju o novčanim tokovima. U bilješkama se navode opis ili raščlamba stavki objavljenih u tim izvještajima, te podaci o stavkama koje ne ispunjavaju uvjete za uvrštavanje u te izvještaje.

12.

Pri procjenjivanju može li izostavljanje ili pogrešno prikazivanje utjecati na gospodarske odluke korisnika i na taj način biti značajno, potrebno je uzeti u obzir obilježja tih korisnika. U točki 25. Okvira za izradu i prezentiranje financijskih izvještaja navodi se kako se „pretpostavlja da korisnici posjeduju dovoljno znanja o poslovnim i gospodarskim djelatnostima, te o računovodstvu, i da su voljni proučavati podatke u mjeri u kojoj je to razumno”. Stoga je u procjeni potrebno voditi računa o tome koliko je razumno moguće utjecati na korisnike s takvim obilježjima pri donošenju gospodarskih odluka.

13.

Financijski izvještaji moraju pošteno prikazivati financijsko stanje, financijsku uspješnost i novčane tokove subjekta. Pošteno prezentiranje zahtijeva vjerno prikazivanje učinaka transakcija, drugih događaja i stanja u skladu s definicijama i mjerilima za priznavanje imovine, obveza, prihoda i rashoda navedenih u „Okviru”. Pretpostavlja se da se primjenom međunarodnih standarda financijskog izvještavanja, prema potrebi uz objavljivanje dodatnih podataka, postiže pošteno prezentiranje u financijskim izvještajima.

14.

Subjekt čiji su financijski izvještaji u skladu s MSFI-jevima dužni su u bilješkama navesti izričitu i bezrezervnu izjavu o toj sukladnosti. Subjekt ne smije financijske izvještaje opisati kao sukladne MSFI-jem ako oni ne ispunjavaju sve zahtjeve MSFI-ja.

15.

U gotovo svim slučajevima pošteno se prezentiranje postiže postupanjem u skladu s primjenjivim MSFI-jem. Pošteno prezentiranje također zahtijeva od subjekta da:

16.

Neodgovarajuće računovodstvene politike ne ispravljaju se objavljivanjem primijenjenih računovodstvenih politika, bilješki ili materijala s obrazloženjima.

17.

U iznimno rijetkim slučajevima u kojima rukovodstvo zaključi da bi sukladnost sa zahtjevom određenog standarda ili tumačenja obmanjivala do te mjere da bi to bilo u suprotnosti s ciljem financijskih izvještaja utvrđenim u „Okviru”, subjekt se odlučuje na neispunjavanje toga zahtjeva na način naveden u točki 18. ako odnosni normativni okvir nalaže ili drugačije ne zabranjuje takvo odstupanje.

18.

Ako subjekt ne ispunjava neki od zahtjeva određenog standarda ili tumačenja u skladu s točkom 17., objavljuje:

19.

Ako je subjekt odstupio od zahtjeva određenog standarda ili tumačenja u prethodnome razdoblju, a to odstupanje utječe na iznose uključene u financijske izvještaje za tekuće razdoblje, objavljuje podatke iz točke 18. podtočaka (c) i (d).

20.

Točka 19. se primjenjuje, na primjer, ako je subjekt u prethodnome razdoblju odstupio od zahtjeva određenog standarda ili tumačenja koji se odnosi na mjerenje imovine ili obveza, a to odstupanje utječe na mjerenje promjena imovine i obveza uključenih u financijske izvještaje za tekuće razdoblje.

21.

U iznimno rijetkim slučajevima u kojima rukovodstvo zaključi da bi sukladnost sa zahtjevom određenog standarda ili tumačenja obmanjivala do te mjere da bi to bilo u suprotnosti s ciljem financijskih izvještaja utvrđenim u „Okviru”, no ako odnosni normativni okvir zabranjuje odstupanje od zahtjeva, subjekt u najvećoj mogućoj mjeri umanjuje zapaženi obmanjujući učinak sukladnosti s tim zahtjevom na način da objavi:

22.

U smislu točaka 17. do 21., određeni je podatak u suprotnosti s ciljem financijskih izvještaja ako vjerno ne odražava transakcije, druge događaje i stanja za koje se smatra da ih odražava ili za koje bi se razumno moglo očekivati da ih odražava, te bi zbog toga vjerojatno mogao utjecati na gospodarske odluke korisnika financijskih izvještaja. Pri procjenjivanju bi li postupanje u skladu s određenim zahtjevom nekog standarda obmanjivalo do te mjere da bi to bilo u suprotnosti s ciljem financijskih izvještaja utvrđenim u „Okviru”, rukovodstvo je dužno razmotriti:

23.

Pri Izradi financijskih izvještaja rukovodstvo mora procijeniti sposobnost subjekta da nastavi poslovati u vremenski neograničenom razdoblju. Financijski se izvještaji izrađuju na osnovu vremenske neograničenosti poslovanja, osim ako rukovodstvo ne namjerava likvidirati subjekt, prestati s poslovanjem ili ako nema drugih realnih mogućnosti. Ako je rukovodstvo prilikom ocjene svjesno značajne neizvjesnosti vezane uz poslovne događaje ili uvjete, što može znatno dovesti u sumnju mogućnost subjekta da nastavi s poslovanjem u vremenski neograničenom razdoblju, takve je neizvjesnosti potrebno objaviti. Ako se financijski izvještaji ne izrađuju na osnovu vremenske neograničenosti poslovanja, tu je činjenicu potrebno objaviti, zajedno s osnovom na kojoj su financijski izvještaji izrađeni, te je potrebno navesti razlog zbog čega se smatra da subjekt nema neograničeno vrijeme poslovanja.

24.

Prilikom ocjenjivanja je li pretpostavka vremenske neograničenosti poslovanja primjerena, rukovodstvo uzima u obzir sve raspoložive podatke o budućnosti, koji se odnose na barem dvanaest mjeseci od datuma bilance, ali nisu ograničeni na to razdoblje. Razmjer razmatranja ovisi o činjenicama za svaki slučaj posebno. Ako je subjekt u prošlosti uspješno poslovao i ako je imao trenutačni pristup financijskim sredstvima, bez podrobne je analize moguće zaključiti da je pretpostavka vremenske neograničenosti poslovanja primjerena. U drugim slučajevima rukovodstvo će možda morati razmotriti veći broj čimbenika koji utječu na tekuću i očekivanu profitabilnost, planove otplate duga i moguće izvore zamjenskog financiranja prije negoli zaključi da je pretpostavka vremenske neograničenosti poslovanja primjerena.

25.

Subjekt je dužan izrađivati vlastite financijske izvještaje, uz iznimku podataka o novčanim tokovima, po računovodstvenoj osnovi nastanka događaja.

26.

Prilikom uporabe računovodstvene osnove nastanka događaja, stavke se priznaju kao imovina, obveze, vlasnički kapital, prihodi i rashodi (elementi financijskih izvještaja) ako odgovaraju definicijama i mjerilima iz „Okvira” za uključenje tih elemenata.

27.

Subjekt je dužan prezentirati i razvrstavati stavke u financijskim izvještajima dosljedno iz jednoga u drugo razdoblje, osim:

28.

Značajnije stjecanje ili otuđenje, ili pregled prezentacije financijskih izvještaja mogu ukazati na potrebu da je financijske izvještaje potrebno drugačije prezentirati. Subjekt mijenja prezentaciju svojih financijskih izvještaja samo ako promijenjena prezentacija korisnicima financijskih izvještaja pruža pouzdanije i relevantnije podatke, te ako je vjerojatno da će se nastaviti s uporabom promijenjene strukture prezentiranja kako se ne bi poremetila usporedivost. Prilikom promjene prezentacije subjekt je dužan reklasificirati usporedive podatke u skladu s točkama 38. i 39.

29.

Subjekt je dužan svaku značajnu skupinu sličnih stavki odvojeno prezentirati u financijskim izvještajima. Stavke različite vrste ili funkcije prezentiraju se odvojeno, osim ako nisu značajne.

30.

Financijski izvještaji rezultat su obrade velikog broja transakcija ili drugih događaja koji se združuju u skupine u skladu s njihovom prirodom ili funkcijom. Završni dio postupka agregacije i razvrstavanja jest prezentiranje sažetih i razvrstanih podataka, koji čine stavke bilance stanja, računa dobiti i gubitaka, izvještaja o promjenama vlasničkog kapitala i izvještaja o novčanim tokovima, ili bilješki uz financijske izvještaje. Ako određena stavka nije sama po sebi značajna, ona se združuje s drugim stavkama iz tih izvještaja ili bilješki. Stavka koja sama po sebi nije dovoljno značajna da bi je se odvojeno prezentiralo u financijskim izvještajima, može biti dovoljno značajna da bi je se odvojeno prezentiralo u bilješkama.

31.

Primjena načela značajnosti znači da nije potrebno ispuniti zahtjev za objavljivanjem iz određenog standarda ili tumačenja ako podatak nije značajan.

32.

Imovinu i obveze, te prihode i rashode nije dopušteno prebijati, osim ako to ne nalažu ili dopuštaju određeni standard ili tumačenje.

33.

Imovinu i obveze, te prihode i rashode potrebno je prikazivati odvojeno. Prijeboj u izvještaju o računu dobiti i gubitaka ili bilanci stanja, osim u slučajevima u kojima odražava bit transakcije ili drugoga događaja, smanjuje mogućnost korisnika da razumije nastale transakcije, događaje i stanja, te da procijeni buduće novčane tokove subjekta. Mjerenje neto vrijednosti imovine nakon vrijednosnog usklađivanja, na primjer po osnovi zastarjelih zaliha i sumnjivih i spornih potraživanja, nije prijeboj.

34.

U MRS 18 Prihodi definira se pojam prihoda i zahtijeva se mjerenje prihoda po poštenoj vrijednosti primljene naknade ili potraživanja, uzimajući u obzir iznose trgovačkih popusta i količinskih rabata koje odobrava subjekt. Tijekom svojega redovitoga poslovanja subjekt poduzima i druge transakcije koje ne stvaraju prihod, ali koje su uzgredne glavnim djelatnostima koje stvaraju prihod. Rezultati takvih transakcija prezentiraju se saldiranjem prihoda i rashoda iz iste transakcije ako takvo prezentiranje odražava bit transakcije ili drugoga događaja. Na primjer:

35.

Nadalje, dobit i gubici koji proizlaze iz skupine sličnih transakcija iskazuju se na neto osnovi, na primjer dobit i gubici od tečajnih razlika ili dobit i gubici od financijskih instrumenata namijenjenih trgovanju. Međutim, takva se dobit i gubici iskazuju odvojeno ako su značajni.

36.

Osim ako određeni standard ili tumačenje ne dopuštaju ili ne nalažu drugačije, subjekt je dužan objaviti usporedne podatke za prethodno razdoblje za sve iznose iskazane u financijskim izvještajima. Subjekt je dužan uključiti usporedne podatke za tekstualne i opisne informacije ako su bitni za razumijevanje financijskih izvještaja tekućega razdoblja.

37.

U nekim slučajevima tekstualne informacije sadržane u financijskim izvještajima za prethodno ili prethodna razdoblja i dalje su bitne za tekuće razdoblje. Na primjer, pojedinosti o pravnom sporu čiji je ishod je na dan posljednje bilance stanja bio neizvjestan i još nije riješen, objavljuju se u tekućem razdoblju. Korisnici iz podataka saznaju da je neizvjesnost postojala na dan posljednje bilance stanje, te koje su mjere poduzete tijekom razdoblja radi rješavanja te neizvjesnosti.

38.

Ako se mijenjaju prezentiranje ili razvrstavanje stavki u financijskim izvještajima, potrebno je reklasificirati usporedne iznose, osim u slučajevima u kojima je to neizvedivo. Pri reklasifikaciji usporednih iznosa, subjekt objavljuje:

39.

Ako je neizvedivo reklasificirati usporedne iznose, subjekt objavljuje:

40.

Unapređenje usporedivosti podataka unutar određenog razdoblja pomaže korisnicima u donošenju gospodarskih odluka, posebno na način što im omogućava ocjenu kretanja financijskih informacija za potrebe predviđanja. U nekim je slučajevima neizvedivo reklasificirati usporedne informacije za određeno prethodno razdoblje kako bi se postigla usporedivost s tekućim razdobljem. Na primjer, u prethodnom razdoblju ili razdobljima podaci nisu prikupljani na način kojime se omogućava reklasifikacija, a rekonstrukcija podataka može biti neizvediva.

41.

U MRS 8 obrađuju se usklađivanja usporednih informacija koje su potrebne kad subjekt mijenja računovodstvenu politiku ili ispravlja grešku.

42.

Ovim se standardom zahtijeva objavljivanje određenih podataka u bilanci stanja, računu dobiti i gubitaka ili izvještaju o promjenama vlasničkog kapitala, te objavljivanje drugih stavki ili u tim izvještajima ili u bilješkama. U MRS 7 Izvještaj o novčanim tokovima utvrđuju se zahtjevi za prezentiranje izvještaja o novčanim tokovima.

43.

U ovome se standardu ponekad koristi pojam „objavljivanje” u širem smislu riječi, što obuhvaća stavke prezentirane u bilanci stanja, računu dobiti i gubitaka, izvještaju o promjenama vlasničkog kapitala i izvještaju o novčanim tokovima, te u bilješkama uz financijske izvještaje. Objavljivanje nalažu i drugi standardi i tumačenja. Osim ako ovim ili nekim drugim standardom ili tumačenjem nije propisano drugačije, ta se objavljivanja prikazuju u bilanci stanja, računu dobiti i gubitaka, izvještaju o promjenama vlasničkog kapitala ili izvještaju o novčanim tokovima (ovisno o slučaju), ili u bilješkama uz financijske izvještaje.

44.

Financijski izvještaji jasno se označuju i razlikuju se od drugih podataka sadržanih u istom objavljenom dokumentu.

45.

MSFI se primjenjuju samo na financijske izvještaje, a ne na druge podatke prezentirane u godišnjem izvješću ili nekom drugom dokumentu. Stoga je važno da su korisnici u stanju razlikovati podatke pripremljene u skladu s međunarodnim standardima financijskog izvještavanja od drugih podataka koji mogu biti korisni korisnicima, ali na koje se ne primjenjuju zahtjevi tih standarda.

46.

Svaki se sastavni dio financijskih izvješća jasno označuje. Nadalje, sljedeći se podaci vidljivo ističu i ponavljaju ako je to potrebno za ispravno razumijevanje prezentiranih podataka:

47.

Zahtjevi iz točke 46. obično se ispunjavaju prikazivanjem zaglavlja i skraćenih naziva stupaca na svakoj strani financijskoga izvještaja. Utvrđivanje najboljega načina za prikaz takvih podataka nalaže logičku prosudbu. Na primjer, ako se financijski izvještaji prezentiraju u elektronskom obliku, ne koriste se uvijek odvojene stranice; u tom se slučaju stavke iz točke 46. prezentiraju dovoljno često kako bi se osiguralo ispravno razumijevanje podataka sadržanih u financijskim izvještajima.

48.

Financijske je izvještaje moguće učiniti razumljivijima na način da se podaci prikazuju u tisućama ili u milijunima prezentacijske valute. To je prihvatljivo ako je objavljen stupanj zaokruživanja i ako nisu izostavljeni značajni podaci.

49.

Financijski se izvještaji prezentiraju barem jedanput godišnje. Ako se datumi bilance subjekta promijene i godišnji se financijski izvještaji prezentiraju za razdoblje dulje ili kraće od jedne godine, subjekt pored razdoblja na koje se odnose financijski izvještaji objavljuje:

50.

Obično se financijski izvještaji dosljedno izrađuju za razdoblje od jedne godine. Međutim, iz praktičnih razloga određeni subjekti izrađuju izvještaje za razdoblje od 52 tjedna. Ovim se standardom ne isključuje ta praksa budući da nije vjerojatno da će se takvi financijski izvještaju bitno razlikovati od onih koji se odnose na razdoblje od jedne godine.

51.

Subjekt prezentira dugotrajnu i kratkotrajnu imovinu, te dugoročne i kratkoročne obveze kao odvojene skupine u bilanci stanja u skladu s točkama 57.-67., osim ako se prezentiranjem temeljenim na likvidnosti pružaju pouzdaniji i korisniji podaci. U tom slučaju subjekt svu imovinu i obveze prezentira redom s obzirom na njihovu likvidnost.

52.

Neovisno o načinu prezentiranja, subjekt za svaku stavku imovine i obveza u kojoj su objedinjeni iznosi čiji se povrat, odnosno podmirivanje očekuju u roku od (a) najviše 12 mjeseci od datuma bilance i (b) više od 12 mjeseci od datuma bilance, objavljuje iznos za koji očekuje da će biti vraćen ili podmiren nakon više od 12 mjeseci.

53.

Ako subjekt isporučuje robu ili usluge u jasno prepoznatljivom poslovnom ciklusu, odvojeno razvrstavanje kratkotrajne i dugotrajne imovine, te obveza u bilanci stanja pruža korisne informacije za razlikovanje neto imovine koja neprekidno kruži kao radni kapital od one koju subjekt koristi za dugoročno poslovanje. Time se također ističe imovina čija se realizacija očekuje unutar tekućega poslovnoga ciklusa, te obveze koje dospijevaju za podmirenje u istome razdoblju.

54.

Za određene subjekte, poput financijskih institucija, prezentiranje imovine i obveza po rastućoj ili padajućoj likvidnosti pruža pouzdanije i korisnije podatke od prezentiranja na temelju kratkotrajnosti/kratkoročnosti i dugotrajnosti/dugoročnosti budući da ti subjekti ne isporučuju proizvode ili usluge u jasno prepoznatljivom poslovnom ciklusu.

55.

Prilikom primjene točke 51. subjektu je dopušteno prezentirati određenu imovinu i obveze na temelju njihove kratkotrajnosti/kratkoročnosti i dugotrajnosti/dugoročnosti, a ostale redom s obzirom na njihovu likvidnost ako se time pružaju pouzdaniji i korisniji podaci. Potreba za takvim mješovitim prezentiranjem može se pojaviti ako subjekt obavlja različite djelatnosti.

56.

Podaci o očekivanim datumima realizacije imovine i obveza korisni su za procjenu likvidnosti i solventnosti subjekta. U MSFI 7 – Financijski instrumenti: objavljivanje zahtijeva se objavljivanje datuma dospijeća financijske imovine i financijskih obveza. Financijska imovina obuhvaća potraživanja od kupaca i druga potraživanja, dok financijske obveze obuhvaćaju obveze prema dobavljačima i druge obveze. Podaci o očekivanom datumu povrata i podmirenja nemonetarne imovine i obveza, kao što su zalihe i rezerviranja, također su korisni, bez obzira na to jesu li imovina i obveze klasificirani kao kratkotrajni/kratkoročni ili dugotrajni/dugoročni. Na primjer, subjekt objavljuje iznos zaliha čiji se povrat očekuje nakon više od dvanaest mjeseci od datuma bilance.

57.

Imovina se razvrstava u kratkotrajnu imovinu ako ispunjava jedno od sljedećih mjerila:

Sva se ostala imovina razvrstava u dugotrajnu imovinu.

58.

U ovome se standardu pojam „dugotrajna” upotrebljava za materijalnu, nematerijalnu i financijsku imovinu dugotrajne prirode. Međutim, standardom se ne zabranjuje uporaba alternativnih naziva ako je njihovo značenje jasno.

59.

Poslovni ciklus subjekta jest vrijeme između nabave imovine za obradu (preradu) i njezine realizacije u novcu ili novčanim ekvivalentima. Kad redoviti poslovni ciklus subjekta nije jasno prepoznatljiv, njegovo pretpostavljeno trajanje jest 12 mjeseci. Kratkotrajna imovina uključuje imovinu (kao što su zalihe i potraživanja od kupaca) koja se prodaje, troši ili realizira u sklopu redovitoga poslovnoga ciklusa, čak i ako se njezina realizacija ne očekuje u roku od 12 mjeseci od datuma bilance. Kratkotrajna imovina također uključuje imovinu prvenstveno namijenjenu za trgovanje (financijska imovina u ovoj kategoriji razvrstava se kao imovina namijenjena trgovanju u skladu s MRS 39 Financijski instrumenti: priznavanje i mjerenje) i kratkotrajni dio dugotrajne financijske imovine.

60.

Obveza se razvrstava u kratkoročne obveze ako ispunjava jedno od sljedećih mjerila:

Sve se ostale obveze razvrstavaju u dugoročne obveze.

61.

Određene kratkoročne obveze, kao što su obveze prema dobavljačima i obračunate obveze za zaposlene, te ostali troškovi poslovanja, dio su obrtnog kapitala koji se koristi u redovitom poslovnom ciklusu subjekta. Takve se poslovne stavke razvrstavaju kao kratkoročne obveze, čak i ako dospijevaju za podmirenje u roku duljem od 12 mjeseci od datuma bilance. Isti redoviti poslovni ciklus primjenjuje se na razvrstavanje imovine i obveza subjekta. Ako redoviti ciklus poslovanja subjekta nije jasno utvrđen, smatra se da on traje 12 mjeseci.

62.

Ostale kratkoročne obveze ne podmiruju se u sklopu redovitog poslovnog ciklusa, ali dospijevaju za podmirenje u roku od 12 mjeseci od datuma bilance ili su prvenstveno namijenjene trgovanju. Primjeri su financijske obveze razvrstane u skladu s MRS 39 kao namijenjene trgovanju, prekoračenja po bankovnom računu, kratkoročni dio dugoročnih obveza, obveze za dividende, porez na dobit i druge neposlovne obveze. Financijske obveze kojima se osigurava financiranje na dugoročnoj osnovi (tj. nisu dio obrtnog kapitala koji se koristi u redovitom ciklusu poslovanja subjekta) i koje ne dospijevaju za podmirenje u roku od 12 mjeseci od datuma bilance, su dugoročne obveze, na koje se primjenjuju točke 65. i 66.

63.

Subjekt razvrstava svoje financijske obveze kao kratkoročne ako dospijevaju za podmirenje u roku od 12 mjeseci od datuma bilance, čak i ako:

64.

Ako subjekt očekuje i ima mogućnost izbora da obvezu temeljem postojećeg kredita refinancira ili odgodi njezino dospijeće za barem 12 mjeseci od datuma bilance, tu obvezu razvrstava među dugoročne obveze, čak i ako bi je inače trebalo podmiriti u kraćem roku. Međutim, ako subjekt nema mogućnost izbora da refinancira ili odgodi plaćanje takve obveze (na primjer, ne postoji sporazum o refinanciranju), ne razmatra mogućnost refinanciranja i obveza se razvrstava kao kratkoročna.

65.

Ako subjekt na dan bilance ili prije toga datuma prekrši odredbe ugovora o dugoročnom zajmu, zbog čega obvezu treba podmiriti na zahtjev, obveza se razvrstava kao kratkoročna, čak i ako je vjerovnik nakon datuma bilance, a prije odobrenja financijskih izvještaja pristao na to da neće zatražiti plaćanje u slučaju kršenja ugovora. Obveza se razvrstava kao kratkoročna jer na dan bilance subjekt nema bezuvjetno pravo odgoditi plaćanje za barem 12 mjeseci od toga datuma.

66.

Međutim, obveza se razvrstava kao dugoročna ako je vjerovnik do datuma bilance pristao odobriti razdoblje počeka koje istječe barem 12 mjeseci od datuma bilance, unutar kojega subjekt može otkloniti propust i tijekom kojega vjerovnik ne može zahtijevati trenutnu naplatu.

67.

U pogledu kredita koji su razvrstani kao kratkoročne obveze, ako između datuma bilance i datuma na koji su odobreni financijski izvještaji dođe do sljedećih događaja, ti se događaji sukladno MRS 10 Događaji nakon datuma bilance objavljuju kao događaji koji se ne usklađuju:

68.

Bilanca stanja sadržava barem one stavke koje prikazuju sljedeće iznose ako isti nisu prikazani u skladu s točkom 68.A:

68.A

Bilanca stanja također sadržava stavke koje prikazuju sljedeće iznose:

69.

U bilanci se prikazuju i dodatne stavke, zaglavlja i međuzbrojevi ako je takvo prezentiranje važno za razumijevanje financijskoga položaja subjekta.

70.

Kad subjekt u bilanci prikazuje odvojeno kratkotrajnu i dugotrajnu imovinu, te kratkoročne i dugoročne obveze, odgođenu poreznu imovinu, odnosno odgođene porezne obveze ne smije razvrstati kao kratkotrajnu imovinu, odnosno kratkoročne obveze.

71.

Ovim se standardom ne propisuje redoslijed ili oblik u kojemu je potrebno prikazati stavke. U točki 68. samo je naveden popis stavki koje se po svojoj vrsti ili funkciji dovoljno razlikuju kako bi opravdale odvojeno prikazivanje u bilanci stanja. Nadalje:

72.

Prosudba o tome hoće li se dodatne stavke prezentirati odvojeno temelji se na ocjeni:

73.

Primjena različitih osnova za mjerenje različitih skupina imovine ukazuje na to da se njihova priroda ili funkcija razlikuju, te ih je stoga potrebno prikazati kao odvojene stavke. Na primjer, različite skupine nekretnina, postrojenja i opreme mogu se u skladu s MRS 16 Nekretnine, postrojenja i oprema prikazivati po nabavnoj vrijednosti ili revaloriziranim iznosima.

74.

Subjekt je dužan u bilanci stanja ili u bilješkama uz financijske izvještaje objaviti daljnju raščlambu prezentiranih stavki, koje se razvrstavaju na način primjeren poslovanju subjekta.

75.

Razina raščlambe ovisi o zahtjevima međunarodnih standarda financijskog izvještavanja, te o veličini, prirodi i funkciji odnosnih iznosa. Čimbenici iz točke 72. također se koriste pri odlučivanju o daljnjoj raščlambi. Objavljivanje se razlikuje za svaku stavku, na primjer:

76.

U bilanci stanja ili u bilješkama uz financijske izvještaje subjekt je dužan prikazati sljedeće:

77.

Subjekt bez dioničkoga kapitala, kao što su partnerstvo (ortaštvo) ili trust, objavljuje podatke istovjetne onima utvrđenima u točki 76. podtočki (a), te prikazati promjene tijekom razdoblja za svaku kategoriju udjela u kapitalu te prava, prioritete i ograničenja koji se odnose na svaku kategoriju udjela u kapitalu.

78.

Sve stavke prihoda i rashoda priznate u određenom razdoblju prikazuju se u računu dobiti ili gubitaka, osim ako određeni standard ili tumačenje ne nalažu drugačije.

79.

Obično se sve stavke prihoda i rashoda priznate u određenom razdoblju uključuju u račun dobiti ili gubitaka. To uključuje i učinke promjena računovodstvenih procjena. Međutim, u određenim je okolnostima moguće izostaviti određene stavke iz računa dobiti i gubitaka za tekuće razdoblje. U MRS 8 utvrđene su dvije takve okolnosti: ispravljanje grešaka i učinak promjena računovodstvenih politika.

80.

U drugim se standardima obrađuju stavke koje odgovaraju definicijama prihoda ili izdataka iz Okvira, ali koje se obično ne unose u račun dobiti i gubitaka. Primjeri uključuju revalorizacijske rezerve (vidjeti MRS 16), a posebno dobit i gubitke koji proizlaze iz prevođenja financijskih izvještaja o poslovanju u inozemstvu (vidjeti IAS 21), te dobit i gubitaka koji proizlaze iz ponovnoga mjerenja financijske imovine raspoložive za prodaju (vidjeti IAS 39).

81.

Račun dobiti i gubitaka sadržava one stavke koje prikazuju sljedeće iznose za odnosno razdoblje:

82.

U računu dobiti i gubitaka prikazuju se sljedeće stavke koje se odnose na raspoređivanje dobiti ili gubitka za odnosno razdoblje:

83.

U računu dobiti i gubitaka prikazuju se i dodatne stavke, zaglavlja i međuzbrojevi ako je takvo prezentiranje važno za razumijevanje financijskoga položaja subjekta.

84.

Budući da se učinci različitih djelatnosti, transakcija i drugih događaja subjekta razlikuju po učestalosti, mogućnosti nastanka dobiti ili gubitka i predvidljivosti, objavljivanje elemenata financijske uspješnosti pomaže pri razumijevanju postignutog financijskoga uspjeha, te pri procjenjivanju buduće financijske uspješnosti. Dodatne stavke uključuju se u račun dobiti i gubitaka, te se upotrijebljeni opisi i redoslijed stavki mijenjaju ako je to potrebno radi pojašnjenja elemenata financijske uspješnosti. Čimbenici koje je pri tom potrebno uzeti u obzir su značajnost, priroda i funkcija sastavnih dijelova prihoda i rashoda. a primjer, financijska institucija može izmijeniti opise stavki kako bi pružila podatke koji su bitni za poslovanje financijske institucije. Stavke prihoda i rashoda se ne prebijaju, osim ako su ispunjena mjerila iz točke 32.

85.

U računu dobiti ili gubitaka ili u bilješkama uz financijske izvještaje subjekt ne smije prikazati nijednu stavku prihoda i rashoda kao izvanrednu stavku.

86.

Ako su stavke prihoda i rashoda značajne, njihova se vrsta i iznosi prikazuju zasebno.

87.

Okolnosti u kojima bi stavke prihoda i rashoda trebalo zasebno prikazati se uključuju:

88.

Subjekt je dužan prezentirati analizu rashoda koristeći klasifikaciju prema vrsti rashoda ili prema njihovoj funkciji u subjektu, ovisno o tome koja pruža pouzdanije i korisnije podatke.

89.

Subjekte se potiče da prezentiraju analizu rashoda iz točke 88. u računu dobiti i gubitaka.

90.

Rashodi se razvrstavaju u podskupine kako bi se istaknuli sastavni dijelovi financijske uspješnosti koje se mogu razlikovati prema učestalosti, mogućnosti nastanka dobiti ili gubitka i predvidljivosti. Ta se analiza vrši na jedan od dvaju načina.

91.

Prvi se način analize temelji na metodi vrste rashoda. Rashodi se združuju u računu dobiti i gubitaka na osnovu vrste (na primjer, amortizacija, nabava materijala, troškovi prijevoza, primanja zaposlenih i troškovi oglašavanja) i ne dijele se s obzirom na različite funkcije u subjektu. Ova metoda može biti jednostavna za primjenu jer nije nužno podijeliti rashode po funkcijama. Primjer razvrstavanja primjenom metode vrste rashoda:

92.

Drugi se način analize temelji na funkciji rashoda ili metodi troškova prodaje, te se rashodi razvrstavaju s obzirom na njihovu funkciju kao dio troškova prodaje ili, na primjer, troškova distribucije ili administrativnih radnji. Sukladno ovoj metodi subjekt mora prikazati barem troškove prodaje odvojeno od ostalih rashoda. Ovom se metodom korisnicima pružaju korisniji podaci u odnosu na metodu razvrstavanja rashoda prema vrsti, no podjela troškova prema funkcijama može zahtijevati proizvoljno raspoređivanje i znatno prosuđivanje. Primjer razvrstavanja primjenom metode funkcije rashoda:

93.

Subjekti koji razvrstavaju rashode po funkcijama dužni su prikazati dodatne podatke o vrsti rashoda, uključujući rashode po osnovi amortizacije i troškove primanja zaposlenih.

94.

Odabir između metode funkcije rashoda i metode vrste troškova ovisi o povijesnim čimbenicima, čimbenicima gospodarskog sektora i vrsti subjekta. Obje metode prikazuju troškove koji se mogu mijenjati, izravno ili neizravno, u skladu s opsegom prodaje ili proizvodnje subjekta. Budući da svaka metoda prezentiranja ima prednosti za različite vrste subjekata, ovim se standardom zahtijeva od rukovodstva da odabere najpouzdaniji i najkorisniji način prezentiranja. Međutim, budući da su podaci o vrsti rashoda korisne za predviđanje budućih novčanih tokova, dodatno je objavljivanje potrebno ako se primjenjuje podjela s obzirom na funkciju rashoda. Pojam „primanja zaposlenih” iz točke 93. ima isto značenje kao i u MRS 19 Primanja zaposlenih.

95.

Subjekt je dužan prikazati u računu dobiti i gubitaka ili u izvještaju o promjenama vlasničkog kapitala, ili u bilješkama uz financijske izvještaje iznos dividendi isplaćenih vlasnicima kapitala u odnosnome razdoblju, te odgovarajući iznos po dionici.

96.

Subjekt je dužan u izvještaju o promjenama vlasničkog kapitala prikazati sljedeće:

Izvještaj o promjenama vlasničkog kapitala koji sadrži samo ove stavke naziva se izvještajem o priznatim prihodima i rashodima.

97.

Subjekt je također dužan u izvještaju o promjenama vlasničkog kapitala ili u bilješkama uz financijske izvještaje prikazati sljedeće:

98.

Promjene kapitala subjekta između dvaju datuma bilance odražavaju povećanje ili smanjenje neto imovine tijekom toga razdoblja. Osim promjena koje proizlaze iz transakcija s vlasnicima kapitala koji nastupaju u tom svojstvu (kao što su uplate kapitala, otkup vlastitih vlasničkih instrumenata i dividende) i transakcijskih troškova koji su izravno povezani s tim transakcijama, ukupna promjena vlasničkog kapitala tijekom razdoblja predstavlja ukupni iznos prihoda i rashoda, uključujući dobit i gubitke, koji je subjekt ostvario u tom razdoblju (bez obzira na to priznaju li se te stavke prihoda i rashoda u računu dobiti i gubitaka ili izravno u izvještaju o promjenama vlasničkog kapitala).

99.

Ovaj standard nalaže da se sve stavke prihoda i rashoda priznate u određenom razdoblju moraju uključiti u račun dobiti i gubitaka osim ako neki drugi standard ili tumačenje ne nalažu drugačije. Drugi standardi nalažu da se određena dobit i gubici (kao što su povećanja i smanjenja revalorizacije, određene tečajne razlike, dobit ili gubici koji proizlaze iz ponovnoga mjerenja financijske imovine raspoložive za prodaju, te s tim povezanih iznosa tekućih i odgođenih poreznih obveza) priznaju izravno kao promjene vlasničkog kapitala. Budući da je pri ocjenjivanju promjena financijskoga stanja subjekta između dvaju datuma bilance važno uzeti u obzir sve stavke prihoda i rashoda, ovim se standardom zahtijeva prezentiranje izvještaja o promjenama vlasničkog kapitala iz kojega su vidljivi ukupni prihodi i rashodi subjekta, uključujući one koji se priznaju izravno u vlasničkom kapitalu.

100.

MRS 8 nalaže retroaktivno usklađivanje za učinke promjena računovodstvenih politika, u mjeri u kojoj je to izvedivo, osim ako prijelazne odredbe nekog drugog standarda ili tumačenja ne nalažu drugačije. MRS 8 također nalaže retroaktivno prepravljanje radi ispravljanja grešaka u mjeri u kojoj je to izvedivo. Retroaktivno usklađivanje i retroaktivno prepravljanje provode se na početnom stanju zadržane dobiti, osim ako se nekim standardom ili tumačenjem ne zahtijeva retroaktivno usklađivanje nekog drugog sastavnog dijela kapitala. Točkom 96. podtočkom (d) zahtijeva da se u izvještaju o promjenama vlasničkog kapitala usklađenja prikazuju ukupno za svaki sastavni dio kapitala, koja su posljedica promjena računovodstvenih politika i ispravaka grešaka. Ta se usklađenja objavljuju za svako prethodno razdoblje i početak tekućeg razdoblja.

101.

Zahtjeve iz točaka 96. i 97. moguće je ispuniti na nekoliko načina. Jedan primjer jest stupčasti oblik kojime se usklađuju početni i završni saldo svakoga elementa u vlasničkome kapitalu. Druga mogućnost je da se u izvještaju o promjenama vlasničkog kapitala prikažu samo stavke iz točke 96. Ako se koristi ovaj pristup, stavke iz točke 97. prikazuju se u bilješkama uz financijske izvještaje.

102.

Podaci o novčanim tokovima pružaju korisnicima financijskih izvještaja osnovu za ocjenjivanje sposobnosti subjekta da stvara novac i novčane ekvivalente, kao i potrebe subjekta za korištenjem tih novčanih tokova. U MRS 7 utvrđuju se zahtjevi za prezentiranje izvještaja o novčanim tokovima i objavljivanje s tim povezanih podataka.

103.

U bilješkama se:

104.

Bilješke se prezentiraju sustavno u mjeri u kojoj je to izvedivo. Svaka stavka u bilanci stanja, računu dobiti i gubitaka, izvještaju o promjenama vlasničkog kapitala i izvještaju o novčanim tokovima mora upućivati na odgovarajući podataka u bilješkama.

105.

Bilješke se obično prezentiraju po sljedećem redoslijedu, koji pomaže korisnicima pri razumijevanju financijskih izvještaja i uspoređivanju s financijskim izvještajima drugih subjekata:

106.

U nekim slučajevima može biti neophodno ili poželjno promijeniti poredak određenih stavki u bilješkama. Na primjer, podaci o promjenama poštene vrijednosti prikazani u računu dobiti ili gubitaka mogu se spojiti s podacima o dospijeću financijskih instrumenata, iako se prvi odnose na račun dobiti i gubitaka, a drugi na bilancu stanja. Međutim, sustavna se struktura bilježaka zadržava koliko je moguće.

107.

Bilješke koje pružaju podatke o osnovi izrade financijskih izvještaja i o određenim računovodstvenim politikama mogu se prezentirati kao odvojeni dio financijskih izvještaja.

108.

Subjekt je dužan u sažetku važnih računovodstvenih politika objaviti:

109.

Važno je da su korisnici obaviješteni o upotrijebljenoj osnovi ili osnovama mjerenja u financijskim izvještajima (na primjer, povijesni trošak, tekući trošak, neto ostvariva vrijednost, poštena vrijednost ili nadoknadivi iznos) budući da osnova na kojoj se izrađuju financijski izvještaji značajno utječe na njihove analize. Ako se u financijskim izvještajima koristi više osnova za mjerenje, na primjer kad se određena kategorija imovine revalorizira, dovoljno je pružiti podatak o kategorijama imovine i obveza na koje se primjenjuje svaka osnova mjerenja.

110.

Pri odlučivanju o tome treba li određenu računovodstvenu politiku objaviti, rukovodstvo razmatra hoće li to objavljivanje pomoći korisnicima u razumijevanju načina na koji su transakcije, poslovni događaji i uvjeti utjecali na iskazanu financijsku uspješnost i financijski položaj. Objavljivanje određenih računovodstvenih politika je korisnicima posebno korisno ako su te politike odabrane između različitih mogućnosti koje su predviđene standardima i tumačenjima. Primjer je objavljivanje priznaje li pothvatnik svoj udio u zajednički kontroliranom subjektu metodom proporcionalne konsolidacije ili metodom kapitala (vidjeti MRS 31 Udjeli u zajedničkim pothvatima). Određeni standardi izričito nalažu objavljivanje određenih računovodstvenih politika, uključujući odabir rukovodstva između različitih dopuštenih politika. Na primjer, MRS 16 nalaže objavljivanje osnova mjerenja koje se koriste za kategorije nekretnina, postrojenja i opreme. MRS 23 Troškovi posudbe nalaže objavljivanje priznaju li se troškovi posudbe trenutačno kao rashod ili se kapitaliziraju kao dio nabavne vrijednosti kvalificirane imovine.

111.

Svaki subjekt razmatra prirodu vlastitoga poslovanja i politika čiju objavu bi korisnik njegovih financijskih izvještaja mogao očekivati za tu vrstu subjekta. Na primjer, od subjekta koji je obveznik poreza na dobit moglo bi se očekivati da objavi vlastite računovodstvene politike o porezu na dobit, uključujući one koje se primjenjuju na odgođenu poreznu imovinu i odgođene porezne obveze. Ako subjekt ima značajno inozemno poslovanje ili transakcije u stranoj valuti, od njega se očekuje da objavi svoje računovodstvene politike o priznavanju dobiti i gubitaka od tečajnih razlika. Pri poslovnom se udruživanju objavljuju politike koje se koriste za mjerenje goodwilla i manjinskoga udjela.

112.

Računovodstvena politika može biti važna uslijed vrste poslovanja subjekta čak i ako prikazani iznosi za tekuće i prethodno razdoblje nisu značajni. Također je prikladno objaviti svaku važnu računovodstvenu politiku koja nije posebno propisana međunarodnim standardima financijskog izvještavanja, ali koju je subjekt odabrao i koju primjenjuje u skladu s MRS 8.

113.

U pregledu značajnih računovodstvenih politika ili drugim bilješkama subjekt je dužan objaviti prosudbe, osim onih koje uključuju procjene (vidjeti točku 116.), koje je rukovodstvo donijelo u postupku primjene računovodstvenih politika subjekta i koje imaju najznačajniji učinak na iznose priznate u financijskim izvještajima.

114.

U postupku primjene računovodstvenih politika subjekta, rukovodstvo donosi razne prosudbe, osim onih koje uključuju procjene, koje mogu znatno utjecati na iznose priznate u financijskim izvještajima. Na primjer, rukovodstvo donosi prosudbe pri utvrđivanju:

115.

Objavljivanje određenih podataka u skladu s točkom 113. zahtijeva se u skladu s drugim standardima. Na primjer, MRS 27 nalaže subjektu da objavi razloge iz kojih udjel u vlasničkom kapitalu ne znači kontrolu nad subjektom u koji je prvi subjekt uložio i koji nije ovisno društvo iako izravno ili neizravno putem ovisnih društava u njemu ima više od polovice glasačkih prava ili potencijalnih glasačkih prava. MRS 40 nalaže objavljivanje mjerila koje je subjekt postavio radi razlikovanja investicijskih nekretnina od nekretnina koje koristi vlasnik i nekretnina namijenjenih prodaji u sklopu redovnog poslovanja ako je razvrstavanje nekretnina složeno.

116.

Subjekt je u bilješkama dužan objaviti podatke o ključnim pretpostavkama o budućem poslovanju, te ostale glavne izvore neizvjesnosti procjena na dan bilance, koji mogu vjerojatno dovesti do značajnih usklađenja knjigovodstvenih vrijednosti imovine i obveza u idućoj financijskoj godini. U pogledu takve imovine i obveza u bilješkama je potrebno objaviti pojedinosti o:

117.

Utvrđivanje knjigovodstvenih vrijednosti određene imovine i obveza zahtijeva procjenu učinaka neizvjesnih budućih događaja na tu imovinu i obveze na dan bilance. Na primjer, u nedostatku postojećih tržišnih cijena koje se koriste za mjerenje odnosne imovine i obveza, potrebne su procjene budućeg poslovanja za mjerenje nadoknadivog iznosa skupina nekretnina, postrojenja i opreme, učinka tehnološke zastarjelosti zaliha, rezerviranja koja ovise o konačnom ishodu sudskih sporova u tijeku i dugoročnih obveza za primanja zaposlenih, kao što su obveze za mirovine. Takve procjene uključuju pretpostavke o pitanjima kao što su usklađenje novčanih tokova ili diskontne stope postojećem riziku, buduće promjene plaća i buduće promjene cijena koje utječu na druge troškove.

118.

Ključne pretpostavke i drugi izvori neizvjesnosti procjena objavljeni u skladu s točkom 116. odnose se na procjene koje zahtijevaju od rukovodstva najteže, subjektivne ili složene prosudbe. Kako se broj varijabli i pretpostavki koje utječu na mogući budući ishod neizvjesnosti povećava, tako prosudbe postaju subjektivnije i složenije, a time se povećava i mogućnost značajnih posljedičnih usklađenja knjigovodstvene vrijednosti imovine i obveza.

119.

Podatke iz točke 116. nije potrebno objaviti za imovinu i obveze za koje postoji veći rizik od značajne promjene njihovih knjigovodstvenih vrijednosti u narednoj financijskoj godini ako su na dan bilance mjereni po poštenoj vrijednosti temeljenoj na postojećim tržišnim cijenama (njihove se poštene vrijednosti mogu značajno promijeniti u narednoj financijskoj godini, ali te promjene neće nastati zbog pretpostavki ili drugih izvora neizvjesnosti procjena na dan bilance).

120.

Podaci iz točke 116. prikazuju na način koji korisnicima financijskih izvještaja omogućava razumijevanje prosudbi rukovodstva o budućem poslovanju i drugim ključnim izvorima neizvjesnosti procjena. Vrsta i opseg podataka ovise o vrsti pretpostavki i drugim okolnostima. Primjeri vrsta podataka koji se objavljuju:

121.

Pri objavljivanju podataka iz točke 116. nije potrebno objaviti podatke o proračunu ili prognoze.

122.

Ako nije moguće objaviti opseg mogućih učinaka ključne pretpostavke ili nekog drugog ključnog izvora neizvjesnosti procjene na dan bilance, subjekt objavljuje da je temeljem postojećih saznanja razumno moguće da će ishodi u narednoj financijskoj godini koji se razlikuju od tih pretpostavki zahtijevati značajno usklađenje knjigovodstvene vrijednosti predmetne imovine ili obveze. U svakome slučaju subjekt objavljuje vrstu i knjigovodstvenu vrijednost određene imovine ili obveze (ili kategorije imovine ili obveza) na koje utječe takva pretpostavka.

123.

Objavljivanje određenih prosudbi rukovodstva u postupku primjene računovodstvenih politika subjekta iz točke 113. ne odnosi se na objavljivanje ključnih izvora neizvjesnosti procjena iz točke 116.

124.

Objavljivanje određenih ključnih pretpostavki koje se inače zahtijevaju u skladu s točkom 116. nalažu drugi standardi. Na primjer, MRS 37 nalaže objavljivanje glavnih pretpostavki u vezi s budućim događajima koji utječu na kategorije rezerviranja u određenim okolnostima. MRS 7 nalaže objavljivanje značajnih pretpostavki koje se primjenjuju pri procjenjivanju poštene vrijednosti financijske imovine i financijskih obveza koje se iskazuju u poštenoj vrijednosti. MRS 16 nalaže objavljivanje značajnih pretpostavki koje se primjenjuju pri procjenjivanju poštene vrijednosti revaloriziranih stavki nekretnina, postrojenja i opreme.

124.A

Subjekt je dužan objaviti podatke koje korisnicima njegovih financijskih izvještaja omogućuju ocjenu ciljeva, politika i postupaka upravljanja kapitalom subjekta.

124.B

Kako bi ispunio zahtjeve iz točke 124.A, subjekt objavljuje sljedeće:

Ovi se podaci objavljuju na temelju internih podataka koje dobivaju ključne osobe na rukovodećim položajima subjekta.

124.C

Subjekt može upravljati kapitalom na nekoliko načina te se na njega mogu primjenjivati različiti kapitalni zahtjevi. Na primjer, konglomerat može obuhvaćati subjekte koji se bave djelatnostima osiguranja i bankovnim djelatnostima, te koji mogu poslovati u skladu s više različitih zakonodavstava. Ako sažeto objavljivanje kapitalnih zahtjeva i načina na koji se upravlja kapitalom ne pruža korisne podatke ili bi moglo iskriviti način na koji korisnici shvaćaju kapitalne resurse subjekta, subjekt je dužan odvojeno prikazati podatke o svakom kapitalnom zahtjevu koji se na njega primjenjuje.

125.

Subjekt je u bilješkama dužan objaviti:

126.

Ako to nije objavljeno drugdje u okviru podataka objavljenih u financijskim izvještajima, subjekt je dužan objaviti:

127.

Subjekt primjenjuje ovaj standard za godišnja razdoblja počevši od 1. siječnja 2005. ili kasnije. Preporuča se ranija primjena. Ako neki subjekt započne s primjenom ovog standarda za razdoblje koja započinje prije 1. siječnja 2005., dužan je tu činjenicu objaviti.

127.A

Subjekt je dužan primjenjivati izmjenu iz točke 96. za godišnja razdoblja koja započinju 1. siječnja 2006. ili kasnije. Ako subjekt primjenjuje izmjene MRS 19 Primanja zaposlenih - aktuarska dobit i gubici, grupni planovi i podaci koji se objavljuju, u ranijem razdoblju, te izmjene vrijede za to ranije razdoblje.

127.B

Subjekt primjenjuje zahtjeve točaka 124.A-124.C za godišnja razdoblja počevši od 1. siječnja 2007. ili kasnije. Preporuča se ranija primjena.

128.

Ovim se standardom zamjenjuje MRS 1 Prezentiranje financijskih izvještaja, koji je bio revidiran 1997.

1.

Cilj je ovog standarda propisati računovodstveni postupak za zalihe. Osnovno pitanje u računovodstvu zaliha jest iznos troška koji treba priznati kao imovinu i knjižiti do priznavanja povezanih prihoda. Ovaj standard sadrži upute za određivanje troškova i njegovo kasnije priznavanje kao rashoda, uključujući bilo koje otpisivanje do neto utržive vrijednosti. Također daje upute o metodama obračunavanja troškova koje se odnose na zalihe.

2.

Ovaj se standard primjenjuje na sve zalihe, uz iznimku:

3.

Ovaj se standard ne primjenjuje na mjerenje zaliha u posjedu:

4.

Zalihe iz točke 3. podtočke (a) mjere se po neto utrživoj vrijednosti u određenim fazama proizvodnje. Na primjer, nakon žetve poljoprivrednih usjeva ili vađenja minerala, za koje je zajamčena prodaja na temelju terminskoga ugovora ili državnog jamstva, ili ako postoji aktivno tržište, te ako je rizik nemogućnosti prodaje zanemariv. Te se zalihe isključuju samo iz onih zahtjeva ovog standarda koji se odnose na mjerenje.

5.

Posrednici su oni koji kupuju ili prodaju robu za tuđi ili vlastiti račun. Zalihe iz točke 3.podtočke (b) u pravilu se stječu radi prodaje u bliskoj budućnosti i ostvarivanja dobiti iz promjena cijene ili posredničkih marži. Ako se te zalihe mjere po poštenoj vrijednosti umanjenoj za trošak prodaje, isključuju su samo iz onih zahtjeva ovog standarda koji se odnose na mjerenje.

6.

Sljedeći se pojmovi koriste se u ovome standardu sa sljedećim značenjima:

Zalihe su imovina:

Neto utrživa vrijednost jest procijenjena prodajna cijena u sklopu redovnoga poslovanja, umanjena za procijenjene troškove dovršenja i procijenjene troškove koji su potrebni kako bi se izvršila prodaja.

Poštena vrijednost jest iznos za koji je moguće razmijeniti imovinu ili namiriti obvezu među dobro obaviještenim i voljnim strankama u promišljenom poslu.

7.

Neto utrživa vrijednost jest neto iznos koji subjekt očekuje ostvariti prodajom zaliha u sklopu redovnoga poslovanja. Poštena vrijednost odražava iznos za koji iste zalihe mogu biti razmijenjene između dobro obaviještenih i voljnih kupaca i prodavatelja na tržištu. Prva je vrijednost specifična za subjekt, dok druga nije. Neto utrživa vrijednost zaliha ne mora biti jednaka poštenoj vrijednosti umanjenoj za trošak prodaje.

8.

Zalihe obuhvaćaju kupljenu robu namijenjenu daljnjoj prodaji, uključujući na primjer robu koju je kupio trgovac na malo, a koja je namijenjena za daljnju prodaju, ili zemljište i druge nekretnine namijenjene za daljnju prodaju. Zalihe također obuhvaćaju gotove proizvode ili nedovršenu proizvodnju subjekta, te uključuju materijal koji će biti utrošen u postupku proizvodnje. U slučaju pružatelja usluga, zalihe uključuju troškove usluga, kako su opisano u točki 19., za koje subjekt još nije priznao odgovarajuće prihode (vidjeti MRS 18 Prihodi).

9.

Zalihe se mjere prema trošku ili neto utrživoj vrijednosti, ovisno o tome što je manje.

10.

U trošak zaliha uključuju se svi troškovi nabave, troškovi konverzije i drugi troškovi nastali dovođenjem zaliha na postojeću lokaciju i u postojeće stanje.

11.

Troškovi nabave zaliha obuhvaćaju nabavnu cijenu, uvozne carine i druge poreze (osim onih za koje subjekt može naknadno ostvariti povrat od poreznih tijela), te troškove prijevoza, pretovara, i druge troškove koji se mogu izravno pripisati nabavi gotovih proizvoda, materijala i usluga. Trgovački popusti, rabati i druge slične stavke odbijaju se pri određivanju troškova nabave.

12.

Troškovi konverzije zaliha uključuju troškove izravno povezane s jedinicama proizvodnje, kao što su troškovi izravnoga rada. Također uključuju sustavno raspoređene fiksne i varijabilne opće troškove proizvodnje koji su nastali pretvorbom materijala u gotove proizvode. Fiksni opći troškovi proizvodnje su neizravni troškovi proizvodnje koji ostaju razmjerno nepromijenjeni bez obzira na opseg proizvodnje, kao što su troškovi amortizacije i održavanja proizvodnih zgrada i opreme, te troškovi upravljanja i administracije. Varijabilni opći troškovi proizvodnje su neizravni troškovi proizvodnje koji izravno ili gotovo izravno ovise o opsegu proizvodnje, kao što su troškovi neizravnog materijala i neizravnoga rada.

13.

Razvrstavanje fiksnih općih troškova proizvodnje među troškove konverzije temelji se na redovnim proizvodnim kapacitetima. Redovni kapacitet je proizvodnja koja se očekuje u prosjeku tijekom određenog broja razdoblja ili sezona u normalnim uvjetima, uzimajući u obzir gubitak kapaciteta koji je posljedica planiranog održavanja. Moguće je koristiti stvarnu razinu proizvodnje ako je blizu redovnom kapacitetu. Iznos fiksnih općih troškova proizvodnje raspoređenih na svaku jedinicu proizvodnje ne povećava se kao posljedica smanjene proizvodnje ili ako postrojenje ne radi. Nerazvrstani opći troškovi proizvodnje priznaju se kao rashod za razdoblje u kojemu su nastali. U razdobljima neuobičajeno visoke proizvodnje iznos fiksnih općih troškova proizvodnje raspoređenih na svaku jedinicu proizvodnje se smanjuje, tako da se zalihe ne mjere iznad normalnih troškova. Varijabilni opći troškovi proizvodnje raspoređuju se na svaku jedinicu proizvodnje na temelju stvarne uporabe proizvodnih kapaciteta.

14.

U postupku se proizvodnje istodobno mogu proizvoditi više od jednoga proizvoda. To je primjerice slučaj kad se proizvode skupni proizvodi ili ako postoje glavni proizvod i nusproizvod. Ako troškove konverzije svakoga proizvoda nije moguće odvojeno utvrditi, potrebno ih je smisleno i dosljedno rasporediti među proizvodima. Raspoređivanje se može temeljiti, na primjer, na relativnoj vrijednosti prodaje svakoga proizvoda u fazi proizvodnoga postupka u kojoj je proizvode moguće međusobno razlikovati ili na kraju proizvodnje. Većina je nusproizvoda po svojoj prirodi beznačajna. U tom se slučaju nusproizvodi mjere po neto utrživoj vrijednosti, a ta se vrijednost odbija od troškova glavnoga proizvoda. Kao rezultat toga knjigovodstvena se vrijednost glavnoga proizvoda bitno ne razlikuje se od njegovih troškova.

15.

Ostali se troškovi uključuju u troškove zaliha u mjeri u kojoj su povezani s dovođenjem zaliha na postojeću lokaciju i u postojeće stanje. Na primjer, može biti primjereno uključiti u troškove zaliha opće neproizvodne troškove ili troškove oblikovanja proizvoda za određene klijente.

16.

Primjeri troškova koji se isključuju iz troškova zaliha i koji se priznaju kao rashod za razdoblje u kojemu su nastali:

17.

U MRS 23 Troškovi posudbe navode se ograničene okolnosti u kojima se troškovi posudbe uključuju u troškove zaliha.

18.

Subjekt može kupiti zalihe s odgodom plaćanja. Ako je sporazumom predviđeno financiranje, taj se element, koji primjerice može biti razlika između nabavne cijene u redovnim rokovima kreditiranja i plaćenoga iznosa, priznaje kao rashod za kamate tijekom razdoblja financiranja.

19.

Ako pružatelji usluga imaju zalihe, mjere ih po troškovima njihove proizvodnje. Ti se troškovi sastoje prvenstveno od troškova rada i troškova drugoga osoblje koje je izravno uključeno u pružanje usluge, uključujući nadzorno osoblje, te s tim povezanih općih troškova. Troškovi rada i ostali troškovi prodaje i općeg administrativnog osoblja nisu uključeni, ali se priznaju kao rashod za razdoblje u kojemu su nastali. Troškovi zaliha pružatelja usluga ne uključuju maržu profita ili opće troškove koji se ne mogu pripisati pružanju usluga, a koji su često uključeni u cijene koje naplaćuju pružatelji usluga.

20.

U skladu s MRS 41 Poljoprivreda, zalihe poljoprivrednih proizvoda, koje je subjekt ostvario iz vlastite biološke imovine, početno se mjere po njihovoj poštenoj vrijednosti umanjenoj za procijenjene troškove prodaje u trenutku žetve. Sukladno ovome standardu, to su troškovi prodaje na taj datum.

21.

Metode mjerenja troškova zaliha, kao što su metoda standardnih troškova ili metoda maloprodaje, mogu se koristiti iz praktičnih razloga ako se njihovom primjenom dobivaju rezultati koji su približni troškovima nabave. Metodom se standardnih troškova uzimaju u obzir uobičajene količine materijala, rada, uobičajena učinkovitost i iskorištenost kapaciteta. Oni se redovito pregledavaju i po potrebi mijenjaju u skladu s postojećim uvjetima.

22.

Metoda maloprodaje često se koristi u trgovini na malo za mjerenje zaliha velikoga broja artikala koji se brzo mijenjaju i koji imaju slične marže, zbog čega nije moguće koristiti druge metode utvrđivanja troškova. Troškovi se zaliha utvrđuju na način da se prodajna vrijednost zaliha umanji za odgovarajući postotak bruto marže. Upotrijebljenim se postotkom uzimaju u obzir zalihe čija je vrijednost smanjena ispod njihove izvorne prodajne cijene. Često se koristi prosječni postotak za svaki odjel maloprodaje.

23.

Troškovi zaliha koje se obično ne mogu međusobno zamjenjivati, te robe i usluga koji su namijenjeni i izdvojeni za posebne projekte određuju se koristeći specifično utvrđivanje njihovih individualnih troškova.

24.

Specifično utvrđivanje troškova znači da se posebni troškovi pripisuju određenim predmetima na zalihi. Ovaj je pristup primjeren za predmete koji se izdvajaju za posebni projekt, bez obzira na to jesu li kupljeni ili proizvedeni. Međutim, specifično utvrđivanje troškova nije primjereno u slučajevima u kojima postoji veliki broj predmeta na zalihi koji se mogu međusobno zamjenjivati. U tim je slučajevima moguće primijeniti metodu odabira onih predmeta koji ostaju na zalihi kako bi se unaprijed odredili učinci na dobit, odnosno na gubitak.

25.

Troškovi zaliha, osim onih koje su obuhvaćene točkom 23., određuju se primjenom FIFO metode (first-in, first-out) ili metodom ponderiranog prosječnog troška. Subjekt je dužan primjenjivati istu metodu određivanja troškova na sve zalihe slične vrste i namjene u subjekta. Za zalihe drugačije vrste ili namjene primjena različitih metoda određivanja troškova može biti opravdana.

26.

Na primjer zalihe koje se koriste u jednom poslovnom segmentu subjekt može koristiti u svrhu koja se razlikuje od namjene zaliha iste vrste koje se koriste u nekom drugom poslovnom segmentu. Međutim, različite zemljopisne lokacije zaliha (ili važeći porezni propisi) same po sebi nisu dostatne kao opravdanje za primjenu različitih metoda određivanja troškova zaliha.

27.

FIFO metodom se podrazumijeva da se predmeti na zalihi koji su prve kupljeni ili proizvedeni, prvi i prodaju, te su stoga stavke koje ostaju na zalihama na kraju razdoblja one koje su kupljene ili proizvedene posljednje. Kod metode ponderiranog prosječnog troška, trošak svake stavke iz zaliha određuje se na temelju ponderiranog prosječnog troška sličnih stavki na početku razdoblja i troška sličnih stavki koje su kupljene ili proizvedene u tom razdoblju. Prosjek se može računati po razdobljima ili po zaprimanju svake dodatne pošiljke, ovisno o uvjetima u kojima subjekt posluje.

28.

Troškovi zaliha možda se neće moći nadoknaditi ako su zalihe oštećene, ako su u cijelosti ili djelomično zastarjele, ili ako je smanjena njihova prodajna cijena. Troškove zaliha također nije moguće nadoknaditi ako je došlo do povećanja procijenjenih troškova dovršenja ili procijenjenih troškova koji tek trebaju nastati prodajom. Praksa otpisivanja zaliha ispod njihovih troškova do njihove neto utržive vrijednosti u skladu je sa stajalištem da se imovina ne smije iskazivati u iznosima koji su veći od iznosa čija se realizacije očekuje njihovom prodajom ili uporabom.

29.

Obično se zalihe otpisuju do neto utržive vrijednosti stavku po stavku. Međutim, u nekim okolnostima može biti primjerenije razvrstati slične ili povezane stavke iz zaliha u skupine. To može biti slučaj sa stavkama koje se odnose na istu liniju proizvodnje slične namjene ili krajnje uporabe, koje se proizvode i prodaju u istom zemljopisnom području, te čiju vrijednost nije moguće procijeniti odvojeno od drugih stavki iz te proizvodne linije. Nije primjereno otpisivati zalihe na temelju klasifikacije zaliha (na primjer gotova roba) ili sve zalihe iz određenog poslovnog segmenta. Pružatelji usluga općenito akumuliraju troškove za svaku uslugu za koju zaračunavaju posebnu prodajnu cijenu. Stoga se svaka takva usluga tretira kao zasebna stavka.

30.

Procjene neto utržive vrijednosti temelje se na najpouzdanijim dokazima koji su dostupni u vrijeme izrade procjena vrijednosti zaliha čija se realizacija očekuje. Ovim se procjenama uzimaju u obzir promjene cijena ili troškova koje su izravno povezane s događajima nakon kraja razdoblja u mjeri u kojoj ti događaji potvrđuju uvjete koji su postojali na kraju razdoblja.

31.

Procjenama neto utržive vrijednosti također se uzima u obzir svrha postojanja zaliha. Na primjer, neto utrživa vrijednost količine zaliha koje se drže kako bi se ispunilo ugovore o prodaji ili pružanju usluga temelji se na ugovorenoj cijeni. Ako je za ugovore o prodaji potrebno manje zaliha od postojeće količine, neto utrživa vrijednost viška zaliha temelji se na općim prodajnim cijenama. Ugovori o prodaji kojima se predviđa veća količina u odnosu na količinu prisutnu na zalihama ili ugovori o kupnji mogu imati za posljedicu nastanak rezerviranja. Takva rezerviranja obrađena su u MRS 37 - Rezerviranja, nepredviđene obveze i nepredviđena imovina.

32.

Materijal i druge zalihe namijenjene proizvodnji zaliha ne otpisuju se ispod troška ako se očekuje da će prodajna cijena gotovih proizvoda u koje će biti ugrađeni biti jednaka ili veća od troškova zaliha. Međutim, ako pad cijene materijala upućuje na to da će troškovi gotovih proizvoda biti veći od neto utržive vrijednosti, materijal se otpisuje do neto utržive vrijednosti. U tim slučajevima troškovi zamjene materijala mogu biti najbolja dostupna mjera za određivanje njihove neto utržive vrijednosti.

33.

Neto utrživa vrijednost procjenjuje se iznova u svakom narednom razdoblju. Ako okolnosti koje su u ranijem razdoblju uzrokovale otpis zaliha ispod njihovog troška više ne postoje ili ako postoji nepobitan dokaz o povećanju neto utržive vrijednosti uslijed promjena gospodarskih uvjeta, poništava se raniji otpis (to je poništenje ograničeno na iznos prvotnoga otpisa vrijednosti) na način da nova knjigovodstvena vrijednost bude niža od troškova i novoutvrđene neto utržive vrijednosti. To se primjerice dešava kad je stavka zaliha knjižena po neto utrživoj vrijednosti, uslijed smanjenja njezine prodajne cijene još uvijek na zalihama u narednom razdoblju kad je njezina prodajna cijena veća.

34.

Kad su zalihe prodane, knjigovodstvena vrijednost tih zaliha obračunava se kao rashod u razdoblju u kojemu je priznat odnosni prihod. Iznos bilo kojega otpisa zaliha do neto utržive vrijednosti i svi gubici zaliha obračunavaju se kao rashod u razdoblju otpisa ili gubitka. Iznos bilo kojeg poništenja otpisa zaliha, koje je posljedica porasta neto utržive vrijednosti, obračunava se kao smanjenje iznosa zaliha koje se priznaju kao rashod u razdoblju u kojemu je došlo do poništenja.

35.

Neke se zalihe mogu rasporediti u drugu imovinu, na primjer zalihe koje se koriste kao sastavni dio nekretnine, postrojenja ili opreme proizvedenih u vlastitoj izvedbi. Zalihe koje se na ovaj način raspoređuju u neku drugu imovinu priznaju se kao rashod tijekom vijeka uporabe te imovine.

36.

U financijskim je izvještajima potrebno objaviti:

37.

Podaci o knjigovodstvenoj vrijednosti iskazanoj u različitim klasifikacijama zaliha, te o opsegu promjena te imovine korisni su za korisnike financijskih izvještaja. Obično se zalihe razvrstavaju na trgovačku robu, sirovine, materijal, nedovršenu proizvodnju i gotove proizvode. Zalihe pružatelja usluga mogu se opisati kao nedovršena proizvodnja.

38.

Iznosi zaliha koji su tijekom razdoblja priznati kao rashod, koji se često nazivaju troškovima prodaje, sastoje se od troškova koji su prethodno bili uključeni u mjerenje prodanih zaliha, te od neraspoređenih općih troškova proizvodnje i nenormalnih iznosa troškova proizvodnje zaliha. Uvjeti u kojima subjekt posluje mogu također opravdati uključivanje drugih iznosa, kao što su troškovi distribucije.

39.

Neki subjekti koriste za račun dobiti i gubitaka obrazac u kojemu objavljuju iznose koji nisu troškovi zaliha priznati kao rashod tijekom razdoblja. U tom obrascu subjekt iznosi analizu rashoda koristeći podjelu temeljenu na vrstama troškova. U tom slučaju subjekt objavljuje troškove priznate kao rashod za sirovine i potrošni materijal, troškove rada i druge troškove zajedno s iznosom neto promjene zaliha u odnosnome razdoblju.

40.

Subjekt primjenjuje ovaj standard za godišnja razdoblja počevši od 1. siječnja 2005. ili kasnije. Preporuča se ranija primjena. Ako neki subjekt započne s primjenom ovog standarda za razdoblje koja započinje prije 1. siječnja 2005., dužan je tu činjenicu objaviti.

41.

Ovim se standardom zamjenjuje MRS 2 Zalihe (revidiran 1993.).

42.

Ovim se standardom zamjenjuje SIC-1 Različite metode određivanja troškova zaliha.

1.

Subjekt izrađuje izvještaj o novčanim tokovima u skladu sa zahtjevima ovog standarda i prezentira ga kao sastavni dio svojih financijskih izvještaja za svako razdoblje za koje se prezentiraju financijskih izvještaji.

2.

Ovim se standardom zamjenjuje MRS 7 Izvještaj o promjenama financijskoga stanja, koji je donesen u srpnju 1977.

3.

Korisnike financijskih izvještaja subjekta zanima kako subjekt stvara i koristi novac i novčane ekvivalente. Ono ne ovisi o vrsti djelatnosti subjekta, niti o tome može li se novac promatrati kao proizvod subjekta, kao što je slučaj s financijskim institucijama. Svim subjektima treba novac iz istih razloga bez obzira na to u kojoj se mjeri razlikuju njihove glavne djelatnosti koje stvaraju dobit. Novac im je potreban za vođenje svojega poslovanja, plaćanje obveza i osiguranje dobiti ulagačima. Sukladno se tomu ovim standardom zahtijeva od svih subjekata da prezentiraju izvještaj o novčanim tokovima.

4.

Izvještaj o novčanim tokovima, kad se koristi s ostalim financijskim izvještajima, pruža informacije koje korisnicima omogućuju ocjenjivanje promjena neto imovine subjekta, njegove financijske strukture (uključujući likvidnost i solventnost subjekta) te njegove sposobnosti utjecanja na iznose i vrijeme novčanih tokova kako bi se prilagodio promjenjivim okolnostima i prilikama. Podaci o novčanim tokovima su korisni pri procjenjivanju sposobnosti subjekta da stvara novac i novčane ekvivalente, te omogućuju korisnicima razvijanje modela za procjenu i usporedbu postojeće vrijednosti budućih novčanih tokova različitih subjekata. Oni također povećavaju usporedivost izvještaja o poslovnoj uspješnosti različitih subjekata budući da uklanjanju učinke različitih računovodstvenih postupaka za iste transakcije i poslovne događaje.

5.

Povijesni podaci o novčanim tokovima često se koriste kao pokazatelj iznosa, vremena i izvjesnosti budućih novčanih tokova. Oni su također korisni u provjeravanju točnosti prijašnjih procjena budućih novčanih tokova i u ispitivanju odnosa između profitabilnosti i neto novčanoga toka, te utjecaja promjene cijena.

6.

Sljedeći se pojmovi koriste se u ovome standardu sa sljedećim značenjima:

Novac obuhvaća novac u blagajni i depozite po viđenju.

Novčani ekvivalenti su kratkotrajna, visoko likvidna ulaganja koja se mogu brzo konvertirati u poznate iznose novca, te koja su podložna su beznačajnom riziku promjena vrijednosti.

Novčani tokovi su priljevi i odljevi novca i novčanih ekvivalenata.

Poslovne aktivnosti su glavne prihodovno-proizvodne djelatnosti subjekta i druge aktivnosti, osim ulagačkih ili financijskih aktivnosti.

Ulagačke aktivnosti su stjecanje i otuđivanje dugotrajne imovine i drugih ulaganja, koji nisu uključena u novčane ekvivalente.

Financijske aktivnosti su aktivnosti čija su posljedica promjene veličine i sastava uplaćenoga kapitala i dugovanja subjekta.

7.

Novčani su ekvivalenti namijenjeni ispunjenju kratkoročnih novčanih obveza, a ne ulaganjima ili drugim svrhama. Kako bi se ulaganje moglo smatrati novčanim ekvivalentom, mora biti lako pretvorivo u poznati iznos novca i podložno beznačajnom riziku promjena vrijednosti. Stoga se ulaganje obično smatra novčanim ekvivalentom samo ako ima kratko dospijeće od, na primjer, tri mjeseca ili manje od datuma stjecanja. Ulaganja u vlasnički kapital isključena su iz novčanih ekvivalenata osim ako su u biti novčani ekvivalenti, na primjer u slučaju povlaštenih dionica stečenih kratko prije njihova dospijeća i s već određenim datumom otkupa.

8.

Posudbe od banaka obično se smatraju financijskim aktivnostima. Međutim, u nekim državama prekoračenja na bankovnim računima koja se vraćaju na zahtjev čine sastavni dio upravljanja novcem subjekta. U tim se okolnostima prekoračenja na bankovnim računima uključuju kao sastavni dio novca i novčanih ekvivalenata. Obilježje takvih bankovnih sporazuma jest da se saldo računa u banci često mijenja od pozitivnog do negativnog.

9.

Novčani tokovi isključuju promjene između stavaka koje predstavljaju novac ili novčane ekvivalente, budući da su one dio upravljanja novcem subjekta, a ne dio njegovih poslovnih, ulagačkih i financijskih aktivnosti. Upravljanje novcem uključuje ulaganje viška novca i novčanih ekvivalenata.

10.

Izvještaj o novčanim tokovima mora prikazivati novčane tokove tijekom razdoblja, razvrstane po poslovnim, ulagačkim i financijskim aktivnostima.

11.

Subjekt prezentira vlastite novčane tokove od poslovnih, ulagačkih i financijskih aktivnosti na način koji najbolje odgovara njegovom poslovanju. Razvrstavanje po aktivnostima pruža korisnicima podatke koji im omogućavaju procjenu utjecaja tih aktivnosti na financijski položaj subjekta i iznos njegova novca i novčanih ekvivalenata. Ovaj se podatak također može koristiti za ocjenu odnosa među tim aktivnostima.

12.

Jedna transakcija može obuhvatiti novčane tokove koji se različito razvrstavaju. Na primjer, kad novčana otplata kredita sadrži i kamatu i glavnicu, kamata se može razvrstati među poslovne aktivnosti, dok se glavnica može razvrstati među financijske aktivnosti.

13.

Iznos novčanih tokova koji su rezultat poslovnih aktivnosti ključni je pokazatelj razmjera u kojemu je poslovanje subjekta stvorilo dostatne novčane tokove za otplatu zajmova, održanje poslovne sposobnosti subjekta, plaćanje dividendi i ostvarivanje novih ulaganja bez uporabe vanjskih izvora financiranja. Podaci o posebnim elementima povijesnih poslovnih novčanih tokova je korisna zajedno s drugim podacima za predviđanje budućih poslovnih novčanih tokova.

14.

Novčani tokovi od poslovnih aktivnosti prvenstveno su rezultat glavnih prihodovno-proizvodnih djelatnosti subjekta. Stoga oni uglavnom nastaju u okviru transakcija i drugih poslovnih događaja koji se se uzimaju u obzir pri određivanju dobiti ili gubitaka. Primjeri novčanih tokova od poslovnih aktivnosti:

Neke transakcije, kao što je prodaja dijela postrojenja, mogu stvoriti dobit ili gubitak koji se uključuju u račun dobiti i gubitaka. Međutim, novčani tokovi koji se odnose na takve transakcije jesu novčani tokovi od ulagačkih aktivnosti.

15.

Subjekt može posjedovati vrijednosne papire i zajmove namijenjene trgovanju, te su u tom slučaju su oni slični zalihama koje su posebno nabavljene za daljnju prodaju. Stoga se novčani tokovi nastali kupnjom i prodajom vrijednosnih papira namijenjenih trgovanju svrstavaju među novčane tokove od poslovnih aktivnosti. Slično tomu, novčani predujmovi i zajmovi financijskih institucija obično se razvrstavaju kao novčani tokovi od poslovnih aktivnosti budući da su povezani s glavnom prihodovno-proizvodnom djelatnošću subjekta.

16.

Važno je odvojeno prikazati novčane tokove od ulagačkih aktivnosti budući da oni predstavljaju opseg izdataka za resurse koji su namijenjeni stvaranju buduće dobiti i novčanih tokova. Primjeri novčanih tokova od ulagačkih aktivnosti:

Ako se ugovor smatra zaštitom identificiranoga položaja, novčani tokovi toga ugovora razvrstavaju se na isti način kao i novčani tokovi položaja koji se štiti.

17.

Važno je odvojeno prikazati novčane tokove od financijskih aktivnosti budući da su korisni za predviđanje zahtjeva pružatelja kapitala vezanih uz buduće novčane tokove. Primjeri novčanih tokova od financijskih aktivnosti:

18.

Subjekt je dužan izvješćivati o novčanim tokovima od poslovnih aktivnosti koristeći:

19.

Subjektima se preporuča izvještavanje o novčanim tokovima od poslovnih aktivnosti primjenom izravne metode. Izravnom se metodom pružaju podaci koji mogu biti korisni u procjenjivanju budućih novčanih tokova, a koji nisu raspoloživi ako je koristi neizravna metoda. Sukladno izravnoj metodi, podaci o glavnim skupinama bruto novčanih primitaka i bruto novčanih isplata mogu se dobiti:

20.

Sukladno neizravnoj metodi, neto novčani tok od poslovnih aktivnosti utvrđuje se usklađivanjem dobiti ili gubitka s učincima:

Druga je mogućnost da se neto novčani tok od poslovnih aktivnosti prezentira koristeći neizravnu metodu na način da se prikažu prihodi i rashodi objavljeni u računu dobiti i gubitaka, te promjene zaliha i poslovnih potraživanja i obveza u odnosnome razdoblju.

21.

Subjekt je dužan izvješćivati odvojeno o glavnim skupinama bruto novčanih primitaka i bruto novčanih isplata nastalih ulagačkim i financijskim aktivnostima, osim ako se radi o novčanim tokovima opisanima u točkama 22. i 24. o kojima se izvješćuje na neto osnovi.

22.

O novčanim tokovima koji su rezultat sljedećih poslovnih, ulagačkih ili financijskih aktivnosti može se izvješćivati na neto osnovi:

23.

Primjeri novčanih primitaka i isplata iz točke 22. podtočke (a):

Primjeri novčanih primitaka i isplata iz točke 22. podtočke (b) su predujmovi i njihova otplata u vezi sa:

24.

O novčanim tokovima koji su rezultat svake od sljedećih aktivnosti financijske institucije može se izvješćivati na neto osnovi:

25.

Novčani tokovi nastali transakcijama u stranoj valuti evidentiraju se u funkcionalnoj valuti subjekta na način da se na iznos u stranoj valuti primjenjuje tečaj koji vrijedi za funkcionalnu valutu i stranu valutu na datum novčanoga toka.

26.

Novčani tokovi inozemnog ovisnog subjekta trebaju preračunavaju se po tečajevima koji vrijede za funkcionalnu valutu i stranu valutu na datume novčanih tokova.

27.

O novčanim tokovima iskazanima u stranoj valuti izvješćuje se na način sukladan MRS 21 Učinci promjena tečaja stranih valuta. Njime se dopušta uporaba tečaja koji se približava stvarnome tečaju. Na primjer, prosječni ponderirani tečaj za određeno razdoblje može se koristiti za evidentiranje transakcija u stranoj valuti ili preračunavanje novčanih tokova inozemnog ovisnog subjekta. Međutim, MRS 21 ne dopušta uporabu tečaja na datum bilance za preračunavanje novčanih tokova inozemnog ovisnog subjekta.

28.

Neostvarena dobit i gubici nastali promjenom tečajeva strane valute nisu novčani tokovi. Međutim, učinak promjena tečajeva na postojeći novac i novčane ekvivalente u stranoj valuti prikazuje se u izvještaju o novčanim tokovima kako bi se uskladili novac i novčani ekvivalenti na početku i na kraju razdoblja. Taj se iznos prikazuje odvojeno od novčanih tokova od poslovnih, ulagačkih i financijskih aktivnosti i obuhvaća eventualne razlike koje su mogle nastati u vezi s tim novčanim tokovima da se o njima izvješćivalo po zaključnim tečajevima.

29.

[Izbrisano]

30.

[Izbrisano]

31.

Novčani tokovi od primljenih i isplaćenih kamata i dividendi prikazuju se odvojeno. Svaki se od njih dosljedno razvrstava iz razdoblja u razdoblje među poslovne, ulagačke ili financijske aktivnosti.

32.

Ukupni iznos kamata plaćenih tijekom određenog razdoblja prikazuje se u izvještaju o novčanim tokovima bez obzira na to je li bio priznat kao rashod u računu dobiti i gubitaka ili je bio kapitaliziran u skladu s dopuštenim alternativnim postupkom iz MRS 23 Troškovi posudbe.

33.

Kod financijskih institucija, plaćene kamate, te primljene kamate i dividende obično se razvrstavaju među poslovne novčane tokove. Međutim, ne postoji usuglašeno stajalište glede razvrstavanja tih novčanih tokova kod drugih subjekata. Plaćene kamate, te primljene kamate i dividende mogu se razvrstati kao poslovni novčani tokovi budući da se koriste pri utvrđivanju dobiti ili gubitaka. Druga je mogućnost da se plaćene kamate, te primljene kamate i dividende razvrstaju među financijske novčane tokove, odnosno ulagačke novčane tokove budući da su to troškovi stjecanja financijskih sredstava ili povrati od ulaganja.

34.

Isplaćene dividende mogu se razvrstati kao financijski novčani tok budući da su one trošak stjecanja financijskih sredstava. Druga je mogućnost razvrstavanje isplaćenih dividendi kao sastavni novčanih tokova od poslovnih aktivnosti kako bi se korisnicima pomoglo pri utvrđivanju sposobnosti subjekta da isplati dividende iz poslovnih novčanih tokova.

35.

Novčani tokovi nastali od poreza na dobit prikazuju se odvojeno i razvrstavaju kao novčani tokovi od poslovnih aktivnosti, osim ako ih je moguće posebno povezati s financijskim i ulagačkim aktivnostima.

36.

Porez na dobit nastaje na transakcijama koje stvaraju novčane tokove koji se u izvještaju o novčanim tokovima razvrstavaju među poslovne, ulagačke ili financijske aktivnosti. Dok je porezni rashod moguće lako povezati s ulagačkim ili financijskim aktivnostima, s njima povezane porezne novčane tokove često je nemoguće identificirati te oni mogu nastati u različitome razdoblju u odnosu na novčane tokove transakcija s kojima su povezani. Stoga se plaćeni porezi obično razvrstavaju kao novčani tokovi od poslovnih aktivnosti. Međutim, ako je moguće povezati porezni novčani tok s određenom transakcijom koja dovodi do nastanka novčanih tokova koji se razvrstavaju među ulagačke ili financijske aktivnosti, porezni se novčani tok razvrstava kao ulagačka ili financijska aktivnost, ovisno o slučaju. Ako se porezni novčani tokovi raspoređuju na više od jedne skupine aktivnosti, objavljuje se ukupni iznos plaćenih poreza.

37.

Ako se ulaganje u pridruženi subjekt ili ovisni subjekt obračunava sukladno metodi kapitala ili metodi troška, u izvještaj o novčanim tokovima ulagač uključuje samo novčane tokove između njega samoga i primatelja ulaganja, na primjer dividende i predujmove.

38.

Subjekt koji izvješćuje o vlastitim udjelima u zajednički kontroliranom subjektu (vidjeti MRS 31 Udjeli u zajedničkim pothvatima) koristeći proporcionalnu konsolidaciju, u konsolidirani izvještaj o novčanim tokovima uključuje svoj proporcionalni udio u novčanim tokovima zajednički kontroliranoga subjekta. Subjekt koji izvještava o takvome udjelu koristeći metodu kapitala u izvještaj o novčanim tokovima uključuje novčane tokove u vezi sa svojim ulaganjem u zajednički kontrolirani subjekt, te raspodjele i druge isplate ili primitke između njega i zajednički kontroliranog subjekta.

39.

Ukupni novčani tokovi koji su rezultat stjecanja ili otuđenja ovisnih društava ili drugih poslovnih subjekata prikazuju se odvojeno i razvrstavaju se kao ulagačke aktivnosti.

40.

Subjekt je dužan u cijelosti objaviti sljedeće i za stjecanje, i za otuđenje ovisnih društava ili drugih poslovnih subjekata tijekom odnosnoga razdoblja:

41.

Odvojeno prikazivanje učinaka stjecanja i otuđenja ovisnih društava ili drugih poslovnih subjekata na novčane tokove kao zasebne stavke, zajedno s odvojenim prikazivanjem iznosa stečene ili otuđene imovine i obveza, pomaže razlikovanju tih novčanih tokova od novčanih tokova koji su rezultat drugih poslovnih, ulagačkih i financijskih aktivnosti. Učinci otuđenja na novčane tokove ne odbijaju se od učinaka stjecanja.

42.

Ukupni iznos plaćenog ili primljenog novca za kupnju ili prodaju u izvještaju se o novčanim tokovima iskazuje u neto vrijednosti stečenog ili otuđenog novca i novčanih ekvivalenata.

43.

Ulagačke i financijske transakcije koje ne nalažu uporabu novca ili novčanih ekvivalenata isključuju se iz izvještaja o novčanim tokovima. Takve se transakcije objavljuju na drugome mjestu u financijskim izvještajima na način kojime se pružaju svi bitni podaci o tim ulagačkim i financijskim aktivnostima.

44.

Mnoge ulagačke i financijske aktivnosti nemaju izravan utjecaj na tekuće novčane tokove, premda utječu na strukturu kapitala i imovine subjekta. Isključivanje nenovčanih transakcija iz izvještaja o novčanim tokovima u skladu je s ciljem izvještaja o novčanim tokovima budući da te stavke ne uključuju novčane tokove tekućega razdoblja. Primjeri nenovčanih transakcija:

45.

Subjekt je dužan objaviti sastavne dijelove novca i novčanih ekvivalenata, te prikazati u izvještaju o novčanim tokovima usklađivanje iznosa s ekvivalentnim stavkama iz bilanca.

46.

Uslijed postojanja različitih praksi upravljanja novcem i različitih bankovnih sporazuma diljem svijeta, te s ciljem ispunjavanja MRS 1 Prezentiranje financijskih izvještaja, subjekt objavljuje politiku koju primjenjuje na određivanje sastava novca i novčanih ekvivalenata.

47.

Učinak bilo koje promjene politike određivanja sastava novca i novčanih ekvivalenata, na primjer promjena razvrstavanja financijskih instrumenata koji su prethodno bili tretirani kao dio ulagačkog portfelja subjekta, prikazuje se u skladu s MRS 8 Računovodstvene politike, promjene računovodstvenih procjena i greške.

48.

Subjekt je dužan zajedno s obrazloženjem rukovodstva objaviti iznose značajnih salda novca i novčanih ekvivalenata koje posjeduje, a koji nisu raspoloživi grupaciji za uporabu.

49.

Postoje različite okolnosti u kojima salda novca i novčanih ekvivalenata u posjedu subjekta nisu raspoloživa grupaciji za uporabu. Primjeri uključuju salda novca i novčanih ekvivalenata u posjedu ovisnoga subjekta koji posluje u državi u kojoj postoje devizne kontrole ili druga zakonska ograničenja koji onemogućuju opću upotrebu salda matičnome društvu ili drugim ovisnim subjektima.

50.

Dodatni podaci mogu biti bitni korisnicima za razumijevanje financijskog položaja i likvidnosti subjekta. Preporuča se objavljivanje tih podataka zajedno s obrazloženjem rukovodstva, te oni mogu uključivati:

51.

Odvojeno objavljivanje novčanih tokova koji predstavljaju povećanja poslovne sposobnosti i novčanih tokova koji su potrebni za održanje poslovne sposobnosti je korisno utoliko što omogućuje korisnicima da utvrde je li subjekt dovoljno ulagao u održanje vlastite poslovne sposobnosti. Subjekt koji nedovoljno ulaže u održanje vlastite poslovne sposobnosti može naštetiti budućoj profitabilnosti u korist tekuće likvidnosti i raspodjele vlasnicima.

52.

Objavljivanje novčanih tokova po segmentima omogućuje korisnicima bolje razumijevanje odnosa između novčanih tokova čitavoga poduzeća i novčanih tokova njegovih sastavnih dijelova, te raspoloživosti i različitosti novčanih tokova po segmentima.

53.

Ovaj standard stupa na snagu i primjenjuje se na izradu financijskih izvještaja za razdoblja koja započinju 1. siječnja 1994. ili kasnije.

1.

Cilj je ovog standarda propisati mjerila za odabir i promjenu računovodstvenih politika, uključujući računovodstveni postupak i objavljivanje promjena računovodstvenih politika i računovodstvenih procjena, te ispravaka grešaka. Standard je namijenjen unaprjeđenju važnosti i pouzdanosti financijskih izvještaja subjekta, te usporedivosti tih financijskih izvještaja kroz različita razdoblja i u odnosu na financijske izvještaje drugih subjekata.

2.

Zahtjevi u vezi s objavljivanjem računovodstvenih politika, osim onih koji se odnose na promjene računovodstvenih politika, utvrđeni su u MRS 1 Prezentiranje financijskih izvještaja.

3.

Ovaj se standard primjenjuje pri odabiru i primjeni računovodstvenih politika, te u postupanju s promjenama računovodstvenih politika, promjenama računovodstvenih procjena i ispravljanjem grešaka iz prethodnog razdoblja.

4.

Porezni učinci ispravaka grešaka iz prethodnog razdoblja i retroaktivnog usklađivanja s ciljem primjene promjena računovodstvenih politika tretiraju se i objavljuju u skladu s MRS 12 Porezi na dobit.

5.

Sljedeći se pojmovi koriste se u ovome standardu sa sljedećim značenjima:

Računovodstvene politike su posebna načela, osnove, sporazumi, pravila i praksa koje primjenjuje subjekt pri izradi i prezentiranju financijskih izvještaja.

Promjena računovodstvene procjene jest usklađivanje knjigovodstvene vrijednosti neke imovine ili obveze, ili iznosa periodičke potrošnje neke imovine, koje je posljedica procjene postojećega stanja i očekivanih budućih koristi i obveza povezanih s tom imovinom i obvezama. Promjene računovodstvenih procjena nastaju uslijed postojanja novih podataka ili pojave novih događaja, te sukladno tomu nisu ispravci grešaka.

Međunarodni standardi financijskog izvještavanja (MSFI) su standardi i tumačenja koje je donio Odbor za međunarodne računovodstvene standarde (IASB). Oni obuhvaćaju:

Značajno - Izostavljanje ili pogrešno prikazivanje stavki je značajno ako može pojedinačno ili skupno utjecati na gospodarske odluke korisnika donesene na osnovi financijskih izvještaja. Značajnost ovisi o veličini i vrsti izostavljene ili pogrešno prikazane stavke i prosuđuje se na osnovu danih okolnosti. Veličina ili vrsta stavke, ili njihova kombinacija, može biti odlučujući čimbenik.

Greške iz prethodnog razdoblja su izostavljanja iz financijskih izvještaja subjekta ili pogrešni navodi u financijskim izvještajima subjekta za jedno ili više prethodnih razdoblja nastali neuporabom ili pogrešnom uporabom pouzdanih informacija:

Takve greške uključuju učinke matematičkih grešaka, greške u primjeni računovodstvenih politika, previde ili pogrešno tumačenje činjenica i prijevare.

Retroaktivna primjena jest primjena nove računovodstvene politike na transakcije, druge poslovne događaje i stanja kao da se ta politika oduvijek primjenjivala.

Retroaktivno prepravljanje jest ispravljanje priznavanja, mjerenja i objavljivanja iznosa elemenata financijskih izvještaja kao do greške iz prethodnog razdoblja nikada nije došlo.

Neizvedivo - Primjena zahtjeva je neizvediva ako ga subjekt ne može primijeniti usprkos svim razumnim nastojanjima da to učini. Za određeno prethodno razdoblje retroaktivna primjena promjene računovodstvene politike ili retroaktivno prepravljanje s ciljem ispravka greške su neizvedivi ako:

Buduća primjena promjene računovodstvenih politika i priznavanje učinka promjene računovodstvene procjene su:

6.

Pri procjenjivanju može li izostavljanje ili pogrešno prikazivanje utjecati na gospodarske odluke korisnika i na taj način biti značajno, potrebno je uzeti u obzir obilježja tih korisnika. U točki 25. Okvira za izradu i prezentiranje financijskih izvještaja navodi se kako se „pretpostavlja da korisnici posjeduju dovoljno znanja o poslovnim i gospodarskim djelatnostima, te o računovodstvu, i da su voljni proučavati podatke u mjeri u kojoj je to razumno”. Stoga je u procjeni potrebno voditi računa o tome koliko je razumno moguće utjecati na korisnike s takvim obilježjima pri donošenju gospodarskih odluka.

7.

Ako se određeni standard ili tumačenje posebno primjenjuju na određenu transakciju, drugi poslovni događaj ili stanje, računovodstvena politika ili politike koje se primjenjuju na tu stavku utvrđuju se primjenom toga standarda ili tumačenja, te uzimajući u obzir odgovarajući Naputak za provedbu koji je izdao IASB u vezi s tim standardom ili tumačenjem.

8.

U međunarodnim standardima financijskog izvještavanja utvrđuju se računovodstvene politike za koje je IASB zaključio da imaju za posljedicu financijske izvještaje koji sadrže korisne i pouzdane podatke o transakcijama, drugim poslovnim događajima i stanjima na koje se primjenjuju. Te se politike ne trebaju primjenjivati ako učinak njihove primjene beznačajan. Međutim, nije prikladno odstupati ili ostaviti neispravljenima beznačajna odstupanja od međunarodnih standarda financijskog izvještavanja kako bi se postigla određena prezentacija financijskoga stanja, financijske uspješnosti ili novčanih tokova subjekta.

9.

Naputci za provedbu standarda koji je izdao IASB nisu sastavni dio tih standarda i stoga ne sadrže zahtjeve u pogledu financijskih izvještaja.

10.

U slučaju nepostojanja standarda ili tumačenja koji se posebno primjenjuju na određenu transakciju, drugi poslovni događaj ili stanje, rukovodstvo mora po vlastitoj prosudbi izraditi i primjenjivati računovodstvenu politiku s ciljem pružanja podataka koji:

11.

Pri donošenju prosudbe iz točke 10. rukovodstvo je dužno uzeti u obzir primjenjivost sljedećih izvora silaznim redom:

12.

Pri donošenju prosudbe iz točke 10. rukovodstvo može također razmotriti najnovije akte drugih tijela za donošenje standarda koja koriste sličnu osnovu za izradu računovodstvenih standarda, drugu stručnu literaturu i prihvaćene prakse u industriji, i to u mjeri u kojoj to nije u suprotnosti s izvorima iz točke 11.

13.

Subjekt je dužan dosljedno odabirati i primjenjivati računovodstvene politike na slične transakcije, druge poslovne događaje i stanja, osim ako neki standard ili tumačenje posebno nalažu ili dopuštaju razvrstavanje stavki za koje mogu biti prikladne različite politike. Ako neki standard ili tumačenje nalažu ili dopuštaju takvo razvrstavanje, prikladna se računovodstvena politika odabire i dosljedno primjenjuje na svaku kategoriju.

14.

Subjekt mijenja računovodstvenu politiku samo ako:

15.

Korisnici financijskih izvještaja trebaju biti u stanju usporediti financijske izvještaje subjekta tijekom vremena kako bi utvrdili kretanja njegova financijskoga položaja, financijske uspješnosti i novčani tokova. Stoga se iste računovodstvene politike primjenjuju unutar svakoga razdoblja, te iz jednoga razdoblja u drugo, osim ako je za promjenu računovodstvene politike ispunjeno jedno od mjerila iz točke 14.

16.

Promjena računovodstvenih politika nije:

17.

Početna primjena politike revaloriziranja imovine u skladu s MRS 16 Nekretnine, postrojenja i oprema ili MRS 38 Nematerijalna imovina jest promjena računovodstvene politike s kojom se postupa kao s revalorizacijom u skladu s MRS 16 ili MRS 38, a ne u skladu s ovim standardom.

18.

Točke 19. do 31. ne primjenjuju se na promjenu računovodstvene politike opisanu u točki 17.

19.

Sukladno točki 23.:

20.

U smislu ovog standarda, ranija primjena standarda ili tumačenja ne smatra se dobrovoljnom promjenom računovodstvene politike.

21.

U slučaju nepostojanja standarda ili tumačenja koji se posebno primjenjuju na određenu transakciju, drugi poslovni događaj ili stanje, rukovodstvo može u skladu s točkom 12. primijeniti računovodstvenu politiku iz najnovijih akata drugih tijela za donošenje standarda koja koriste sličnu osnovu za izradu računovodstvenih standarda. Ako nakon primjene takvih akata rukovodstvo odluči promijeniti računovodstvenu politiku, ta se promjena smatra i objavljuje kao dobrovoljna promjena računovodstvene politike.

22.

U skladu s točkom 23., ako se promjena računovodstvene politike primjenjuje retroaktivno u skladu s točkom 19. podtočkama (a) ili (b), subjekt je dužan uskladiti početno stanje svakog sastavnoga dijela kapitala na koji to ima učinak za prvo prezentirano prethodno razdoblje, te ostalih usporednih iznosa objavljenih za svako prezentirano prethodno razdoblje kao da se nova računovodstvena politika oduvijek primjenjuje.

23.

Ako je retroaktivna primjena obvezna u skladu s točkom 19. podtočkama (a) ili (b), promjena se računovodstvene politike primjenjuje retroaktivno, osim ako je neizvedivo utvrditi učinke za određeno razdoblje ili kumulativni učinak promjene.

24.

Ako je neizvedivo utvrditi učinke promjene računovodstvene politike za određeno razdoblje na usporedne podatke jednog ili više prezentiranih prethodnih razdoblja, subjekt je dužan primijeniti novu računovodstvenu politiku na knjigovodstvene iznose imovine i obveza na početku prvoga razdoblja za koje je retroaktivna primjena izvediva, što može biti i tekuće razdoblje, te izvršiti odgovarajuće usklađivanje početnoga stanja toga razdoblja za svaki sastavni dio kapitala na koji to ima učinak.

25.

Ako je na početku tekućega razdoblja neizvedivo odrediti kumulativni učinak primjene nove računovodstvene politike na prethodna razdoblja, subjekt je dužan uskladiti usporedne informacije kako bi mogao primjenjivati novu politiku od prvoga mogućega datuma.

26.

Ako subjekt retroaktivno primjenjuje novu računovodstvenu politiku, on primjenjuje tu politiku na usporedne podatke za onoliko prethodnih razdoblja koliko je to izvedivo. Retroaktivna je primjena na prethodno razdoblje izvediva samo ako je moguće odrediti kumulativni učinak na iznose u početnoj i završnoj bilanci toga razdoblja. Iznos izvršenoga usklađivanja koje se odnosi na razdoblja prije onih prezentiranih u financijskim izvještajima iskazuje se za svaki sastavni dio kapitala na koji to ima učinak u početnoj bilanci za prvo prezentirano prethodno razdoblje. Usklađivanje se obično primjenjuje na zadržanu dobit. Međutim, usklađivanje se može primijeniti i na druge sastavne dijelove kapitala (primjerice, kako bi se postupilo u skladu s određenim standardom ili tumačenjem). Svi ostali podaci o prethodnim razdobljima, kao što su sažeci povijesnih financijskih podataka, također se retroaktivno usklađuju u mjeri u kojoj je to moguće.

27.

Ako je subjektu neizvedivo retroaktivno primijeniti novu računovodstvenu politiku iz razloga što nije u stanju odrediti kumulativni učinak primjene politike na sva prethodna razdoblja, u skladu s točkom 25. subjekt primjenjuje novu politiku od početka prvoga razdoblja u kojemu je to izvedivo. Subjekt stoga zanemaruje dio kumulativnih usklađenja imovine, obveza i kapitala od prije toga datuma. Promjena računovodstvene politike je dopuštena čak i ako je neizvedivo primijeniti tu politiku za bilo koje prethodno razdoblje. U točkama 50. do 53. pružaju se upute o tome kad je neizvedivo primijeniti novu računovodstvenu politiku na jedno ili više prethodnih razdoblja.

28.

Ako početna primjena standarda ili tumačenja ima učinak na tekuće razdoblje ili bi mogla imati učinak na bilo koje prethodno razdoblje, osim ako je neizvedivo odrediti iznos usklađenja, ili bi mogla imati učinak u budućim razdobljima, subjekt je dužan objaviti:

U financijskim izvještajima narednih razdoblja nije potrebno ponovno objavljivati ove podatke.

29.

Ako dobrovoljna promjena računovodstvene politike ima učinak na tekuće razdoblje ili bi mogla imati učinak na bilo koje prethodno razdoblje, osim ako je neizvedivo odrediti iznos usklađenja, ili bi mogla imati učinak u budućim razdobljima, subjekt je dužan objaviti:

U financijskim izvještajima narednih razdoblja nije potrebno ponovno objavljivati ove podatke.

30.

Ako subjekt nije primijenio novi standard ili tumačenje koji su već izdani, ali još nisu stupili na snagu, subjekt je dužan objaviti:

31.

U skladu s točkom 30. subjekt je dužan odlučiti hoće li objaviti:

32.

Kao rezultat neizvjesnosti svojstvenih poslovnim aktivnostima, veliki se broj stavki u financijskim izvještajima ne može točno izmjeriti, već ih je moguće samo procijeniti. Procjena uključuje prosudbe temeljene na posljednjim raspoloživim pouzdanim podacima. Na primjer, procjene se mogu zahtijevati za:

33.

Uporaba razumnih procjena bitan je dio izrade financijskih izvještaja i ne umanjuje njihovu pouzdanost.

34.

Procjena će možda biti potrebno promijeniti ako se promijene okolnosti na kojima se ona temelji ili ako se pojave novi podaci ili stekne više iskustva. Po svojoj prirodi promjena se procjene ne odnosi na prethodna razdoblja i ne smatra se ispravljanjem greške.

35.

Promjena upotrijebljene osnove mjerenja je promjena računovodstvene politike, a ne promjena računovodstvene procjene. Ako je teško razlučiti promjenu računovodstvene politike od promjene računovodstvene procjene, promjena se smatra promjenom računovodstvene procjene.

36.

Učinak promjene računovodstvene procjene, osim one na koju se primjenjuje točka 37., priznaje se prospektivno uključivanjem u račun dobiti i gubitka u:

37.

U mjeri u kojoj promjena računovodstvene procjene utječe na promjene u imovini i obvezama, ili na neku stavku kapitala, to je potrebno uvažiti usklađivanjem knjigovodstvenih iznosa odgovarajućih stavki imovine, obveza ili kapitala u razdoblju u kojemu je promjena nastala.

38.

Priznavanje budućeg učinka promjene računovodstvene procjene znači da se promjena primjenjuje na transakcije, druge poslovne događaje i stanja od datuma promjene procjene. Promjena računovodstvene procjene može utjecati samo na dobit ili gubitak tekućega razdoblja, ili na dobit ili gubitak tekućeg i budućih razdoblja. Na primjer, promjena procjene iznosa sumnjivih i spornih potraživanja utječe samo na dobit ili gubitak tekućega razdoblja i stoga se priznaje u tekućem razdoblju. Međutim, promjena procijenjenoga vijeka uporabe ili očekivanog obrasca potrošnje budućih gospodarskih koristi utjelovljenih u imovini koja se amortizira utječe na troškove amortizacije u tekućem razdoblju i u svakom budućem razdoblju tijekom preostaloga vijeka uporabe te imovine. U oba se slučaja učinak promjene tekućeg razdoblja priznaje kao prihod ili rashod tekućeg razdoblja. Učinak na buduća razdoblja, ako postoji, priznaje se kao prihod ili rashod u tim budućim razdobljima.

39.

Subjekt je dužan objaviti vrstu i iznos promjene računovodstvene procjene koja ima učinak na tekuće razdoblje ili za koju se očekuje da će imati učinak na buduća razdoblja, osim objave učinaka na buduća razdoblja koje nije moguće procijeniti.

40.

Ako nije objavljen iznos učinka na buduća razdoblja uslijed neizvedivosti procjene, subjekt je dužan objaviti tu činjenicu.

41.

Greške mogu nastati u vezi s priznavanjem, mjerenjem, prezentiranjem ili objavljivanjem elemenata financijskih izvještaja. Financijski izvještaji nisu u skladu s međunarodnim standardima financijskog izvještavanja ako sadrže značajne greške ili beznačajne greške počinjene namjerno kako bi se financijsko stanje, financijska uspješnost ili novčani tokovi subjekta prikazali na određeni način. Moguće greške tekućeg razdoblja otkrivene u tom razdoblju ispravljaju se prije odobrenja financijskih izvještaja. Međutim, značajne se greške ponekad otkriju tek u narednom razdoblja, te se tada te greške prethodnog razdoblja ispravljaju u usporednim podacima prikazanima u financijskim izvještajima za to kasnije razdoblje (vidjeti točke 42.-47.).

42.

U skladu s točkom 43., subjekt je dužan retroaktivno ispraviti značajnu grešku prethodnog razdoblja u prvom skupu financijskih izvještaja odobrenih za izdavanje nakon njezina otkrivanja:

43.

Grešku prethodnog razdoblja potrebno je ispraviti retroaktivnim prepravljanjem, osim ako je neizvedivo odrediti učinke na to razdoblje ili kumulativni učinak greške.

44.

Ako je neizvedivo odrediti učinak greške u određenom razdoblju na usporedne podatke za jedno ili više prezentiranih prethodnih razdoblja, subjekt je dužan prepraviti početno stanje imovine, obveza i kapitala prvoga razdoblja za koje je retroaktivno prepravljanje izvedivo (što može biti i tekuće razdoblje).

45.

Ako je na početku tekućega razdoblja neizvedivo odrediti kumulativni učinak greške na sva prethodna razdoblja, subjekt je dužan prepraviti usporedbe podatke kako bi prospektivno ispravio grešku od prvoga mogućega datuma.

46.

Greška prethodnog razdoblja isključuje se iz računa dobiti i gubitaka za razdoblje u kojemu je otkrivena. Svi podaci prikazani za ranija razdoblja, uključujući sažete povijesne financijske podatke, retroaktivno se prepravljaju u mjeri u kojoj je to moguće.

47.

Ako je neizvedivo odrediti iznos greške (na primjer, greška u primjeni računovodstvene politike) za sva prethodna razdoblja, subjekt je u skladu s točkom 45. dužan prospektivno prepraviti usporedne podatke od prvoga mogućega datuma. Subjekt stoga zanemaruje dio kumulativnog prepravljanja imovine, obveza i kapitala od prije toga datuma. U točkama 50.-53. pružaju se upute o tome kad je neizvedivo ispraviti greške za jedno ili više prethodnih razdoblja.

48.

Ispravljanje grešaka razlikuje se od promjena računovodstvenih procjena. Računovodstvene su procjene po svojoj prirodi aproksimacije koje je potrebno pregledati ako se pojave dodatni podaci. Na primjer, dobit ili gubitak priznati nakon pojave nepredviđenoga događaja ne smatraju se ispravljanjem greške.

49.

Primjenjujući točku 42., subjekt je dužan objaviti sljedeće:

U financijskim izvještajima narednih razdoblja nije potrebno ponovno objavljivati ove podatke.

50.

U nekim je okolnostima neizvedivo uskladiti usporedne podatke jednoga ili više prethodnih razdoblja kako bi se postigla usporedivost s tekućim razdobljem. Na primjer, podaci se u prethodnom razdoblju ili razdobljima nisu prikupljali na način koji bi omogućio retroaktivnu primjenu nove računovodstvene politike (uključujući s prospektivnom primjenom na prethodna razdoblja u smislu točaka 51.-53.) ili retroaktivno prepravljanje kako bi se ispravila greška prethodnog razdoblja, te ponovno stvaranje podataka može biti neizvedivo.

51.

Često je potrebno vršiti procjene prilikom primjene računovodstvene politike na elemente financijskih izvještaja koji su priznati ili objavljeni u vezi s transakcijama, drugim poslovnim događajima i stanjima. Procjene su same po sebi subjektivne i mogu se vršiti nakon datuma bilance. Stvaranje je procjena potencijalno teže u slučajevima retroaktivne primjene računovodstvene politike ili retroaktivnog prepravljanja radi ispravka greške prethodnog razdoblja zbog toga što je od odnosne transakcije, drugih događaja ili okolnosti proteklo više vremena. Međutim, cilj procjena koje se odnose na prethodna razdoblja ostaje isti kao i za procjene koje se odnose na tekuće razdoblje, tj. procjena mora odražavati postojeće okolnosti u trenutku odnosne transakcije, drugog poslovnoga događaj ili stanja.

52.

Stoga, retroaktivna primjena nove računovodstvene politike ili ispravljanje greške prethodnog razdoblja nalažu razlučivanje podataka koji:

od ostalih podataka. Za neke vrste procjena (na primjer, procjena poštene vrijednosti koja se ne temelji na zapaženim cijenama ili ulazima) neizvedivo je razlučiti ove vrste podataka. Ako retroaktivna primjena nove računovodstvene politike ili retroaktivno prepravljanje nalažu značajne procjene zbog kojih nije izvedivo razlučiti te dvije vrste podataka, neizvedivo je retroaktivno primijeniti novu računovodstvenu politiku ili retroaktivno ispraviti grešku prethodnog razdoblja.

53.

Kad se primjenjuje nova politika ili ispravljaju greške prethodnog razdoblja, ne smiju se koristiti novija saznanja pri pravljenju pretpostavki o namjerama rukovodstva u prethodnome razdoblju ili pri procjenjivanju iznosa priznatih, izmjerenih ili objavljenih u prethodnome razdoblju. Na primjer, ako subjekt ispravlja grešku prethodnog razdoblja u vezi s mjerenjem financijske imovine, koja je prethodno razvrstana u ulaganja koja se drže do dospijeća u skladu s MRS 39 Financijski instrumenti: Priznavanje i mjerenje, osnova se mjerenja za to razdoblje ne mijenja ako je rukovodstvo naknadno odlučilo da ih neće držati do dospijeća. Nadalje, ako subjekt ispravlja pogrešku prethodnog razdoblja u vezi s izračunom vlastitih obveza za kumulirana bolovanja zaposlenih u skladu s MRS 19 Primanja zaposlenih, zanemaruju se podaci o neobično jakoj epidemiji gripe u narednome razdoblju koji su došli na vidjelo nakon što su financijski izvještaji prethodnog razdoblja odobreni za izdavanje. Činjenica da su značajne procjene često potrebne prilikom izmjene prikazanih usporednih podataka nije prepreka pouzdanom usklađivanju ili ispravljanju usporednih podataka.

54.

Subjekt primjenjuje ovaj standard za godišnja razdoblja počevši od 1. siječnja 2005. ili kasnije. Preporuča se ranija primjena. Ako neki subjekt započne s primjenom ovog standarda za razdoblje koja započinje prije 1. siječnja 2005., dužan je tu činjenicu objaviti.

55.

Ovim se standardom zamjenjuje MRS 8 Računovodstvene politike, promjene računovodstvenih procjena i greške, koji je bio revidiran 1993.

56.

Ovim se standardom zamjenjuju sljedeća tumačenja:

1.

Cilj je ovog standarda propisati:

Standardom se također propisuje da subjekti ne bi trebali izrađivati financijske izvještaje uz pretpostavku vremenske neograničenosti poslovanja ako događaji nakon datuma bilance ukazuju na to da takva pretpostavka nije primjerena.

2.

Ovaj se standard primjenjuje na priznavanje i objavljivanje događaja nakon datuma bilance.

3.

Sljedeći se pojmovi koriste se u ovome standardu sa sljedećim značenjima:

Događaji nakon datuma bilance su povoljni i nepovoljni događaji nastali između datuma bilance i datuma na koji je odobreno izdavanje financijskih izvještaja. Postoje dvije vrste događaja:

4.

Postupak odobrenja izdavanja financijskih izvještaja razlikuje se ovisno o strukturi rukovodstva, zakonskim zahtjevima i postupcima za izrade i dovršavanja financijskih izvještaja.

5.

U nekim slučajevima od subjekta se zahtijeva da podnese vlastite financijske izvještaje dioničarima na odobrenje nakon njihovog izdavanja. U tom se slučaju financijski izvještaji odobravaju za izdavanje na dan izdavanja, a ne na datum na koji su dioničari odobrili financijska izvješća.

Primjer

Rukovodstvo subjekta dovršila je nacrt financijskih izvještaja za godinu zaključno s 31.12.20X1. dana 28. veljače 20X2. 18. ožujka 20X2. uprava je pregledala financijske izvještaje i odobrila njihovo izdavanje. 19. ožujka 20X2. subjekt je objavio dobit i druge odabrane financijske informacije. 1. travnja 20X2. financijski su izvještaji stavljeni na raspolaganje dioničarima i drugima korisnicima. Dioničari su odobrili financijske izvještaje na godišnjoj skupštini održanoj 15. svibnja 20X2., nakon čega su odobreni financijski izvještaji dostavljeni regulatornom tijelu 17. svibnja 20X2.

Financijski su izvještaji odobreni za izdavanje 18. ožujka 20X2. (datum na koji je uprava odobrila njihovo izdavanje).

6.

U nekim je slučajevima rukovodstvo subjekta dužno podnijeti financijske izvještaje nadzornom odboru (koji čine isključivo osobe koje nisu izvršni direktori) na usvajanje. U tom su slučaju financijski izvještaji odobreni za izdavanje kad rukovodstvo odobri njihovo izdavanje za nadzorni odbor.

Primjer

18. ožujka 20X2. rukovodstvo subjekta odobrilo je izdavanje financijskih izvještaja za nadzorni odbor. Nadzorni odbor čine isključivo osobe koje nisu izvršni direktori, a njegovi članovi mogu biti i predstavnici zaposlenika i drugih vanjskih interesnih strana. Nadzorni odbor odobrava financijske izvještaje 26. ožujka 20X2. Financijski su izvještaji stavljeni na raspolaganje dioničarima i drugim korisnicima 1. travnja 20X2. Dioničari su odobrili financijske izvještaje na godišnjoj skupštini održanoj 15. svibnja 20X2. godine, nakon čega su financijski izvještaji dostavljeni regulatornom tijelu 17. svibnja 20X2.

Financijski su izvještaji odobreni za izdavanje 18. ožujka 20X2. godine (datum na koji je rukovodstvo odobrilo njihovo izdavanje za nadzorni odbor).

7.

Događaji nakon datuma bilance uključuju sve događaje nastale do datuma na koji je odobreno izdavanje financijskih izvještaja, čak i ako događaji nastanu nakon javne objave dobiti ili drugih odabranih financijskih informacija.

8.

Subjekt je dužan uskladiti iznose priznate u vlastitim financijskim izvještajima za događaje nakon datuma bilance koji nalažu usklađivanje.

9.

Slijede primjeri događaja nakon datuma bilance koji nalažu subjektu da uskladi iznose priznate u vlastitim financijskim izvještajima ili da prizna stavke koje prethodno nisu bile priznate:

10.

Subjekt ne usklađuje iznose priznate u vlastitim financijskim izvještajima za događaje nakon datuma bilance koji ne nalažu usklađivanje.

11.

Primjer događaja nakon datuma bilance koji ne nalaže usklađivanje je pad tržišne vrijednosti ulaganja između datuma bilance i datuma na koji je odobreno izdavanje financijskih izvještaja. Pad tržišne vrijednosti obično nije povezano s uvjetima ulaganja na datum bilance, već ono odražava okolnosti koje su nastupile nakon tog datuma. Stoga subjekt ne usklađuje iznose koje je priznao u svojim financijskim izvješćima za ulaganja. Slično tomu subjekt ne ažurira iznose ulaganja koje je objavio na datum bilance iako se može javiti potreba za objavljivanjem dodatnih podataka u skladu s točkom 21.

12.

Ako subjekt objavi dividende posjednika vlasničkih instrumenata (kako je utvrđeno u MRS 32 Financijski instrumenti: prezentiranje) nakon datuma bilance, tada subjekt ne priznaje te dividende kao obvezu na datum bilance.

13.

Ako su dividende objavljene (što znači da su dividende uredno odobrene i nisu više poznate samo subjektu) nakon datuma bilance, ali prije odobrenja izdavanja financijskih izvještaja, dividende se ne priznaju kao obveza na datum bilance budući da sukladno MRS 37 nisu postojeće obveze. Te se dividende objavljuju u bilješkama uz financijske izvještaje u skladu s MRS 1 Prezentiranje financijskih izvještaja.