26

Det är enligt denna standard inte tillåtet med retroaktiv tillämpning av andra standarders regler avseende

…

34C

En förstagångstillämpare ska tillämpa följande krav i IAS 27 (enligt ändring av International Accounting Standards Board 2008) framåtriktat från datumet för övergång till IFRS

Om en förstagångstillämpare väljer att tillämpa IFRS 3 (enligt omarbetning av International Accounting Standards Board 2008) retroaktivt på tidigare rörelseförvärv ska företaget också tillämpa IAS 27 (enligt ändring av International Accounting Standards Board 2008) enligt punkt B1 i denna standard.

47J

IAS 27 (enligt ändring av International Accounting Standards Board 2008) innebar ändringar av punkterna 26 och 34C. Ett företag ska tillämpa dessa ändringar för räkenskapsår som börjar 1 juli 2009 eller senare. Om ett företag tillämpar IAS 27 (enligt ändring 2008) för en tidigare period ska ändringarna tillämpas för denna tidigare period.

33

Ett företag ska lämna följande upplysningar

44B

IAS 27 (enligt ändring av International Accounting Standards Board 2008) innebar att punkt 33 (d) lades till. Ett företag ska tillämpa denna ändring för räkenskapsår som börjar 1 juli 2009 eller senare. Om ett företag tillämpar IAS 27 (enligt ändring 2008) för en tidigare period ska ändringen tillämpas för denna tidigare period. Ändringen ska tillämpas med retroaktiv verkan.

106

Ett företag ska redovisa en rapport över förändringar i eget kapital som ska innehålla

139A

IAS 27 (enligt ändring av International Accounting Standards Board 2008) innebar att punkt 106 lades till. Ett företag ska tillämpa denna ändring för räkenskapsår som börjar 1 juli 2009 eller senare. Om ett företag tillämpar IAS 27 (enligt ändring 2008) för en tidigare period ska ändringen tillämpas för denna tidigare period. Ändringen ska tillämpas med retroaktiv verkan.

39

Summan av betalningar som avser erhållande eller förlust av bestämmande inflytande över dotterföretag eller andra verksamheter ska redovisas separat och klassificeras som investeringsverksamhet.

40

Ett företag ska upplysa om de sammanlagda beloppen med avseende på både erhållande och förlust av bestämmande inflytande över dotterföretag eller andra verksamheter under perioden avseende

41

Den separata redovisningen av kassaflödeseffekter av erhållande eller förlust av bestämmande inflytande över dotterföretag eller andra verksamheter, tillsammans med den separata redovisningen av beloppen för tillgångar och skulder som förvärvats eller avyttrats, innebär att det blir enklare skilja dessa kassaflöden från kassaflöden som uppkommer från övrig löpande verksamhet, investeringsverksamhet och finansieringsverksamhet. Kassaflödeseffekterna från förlust av bestämmande inflytande dras inte av från dem från erhållande av bestämmande inflytande.

42

Summan av ut- eller inbetalningar av ersättning avseende erhållande eller förlust av bestämmande inflytande över dotterföretag eller andra verksamheter redovisas i rapporten över kassaflöden efter avdrag för förvärvade eller avyttrade likvida medel som del av sådana transaktioner, händelser eller ändrade omständigheter.

42A

Kassaflöden som är följden av ändringar i ägarandelar i ett dotterföretag som inte leder till en förlust av bestämmande inflytande ska klassificeras som kassaflöden från finansieringsverksamheten.

42B

Ändringar i ägarandelar i ett dotterföretag som inte leder till en förlust av bestämmande inflytande, såsom ett moderföretags efterföljande köp eller försäljning av ett dotterföretags egetkapitalinstrument, redovisas som egetkapitaltransaktioner (se IAS 27 Koncernredovisning och separata finansiella rapporter (enligt ändring av International Accounting Standards Board 2008). Följaktligen klassificeras de kassaflöden som uppstår på samma sätt som andra transaktioner med ägare enligt beskrivning i punkt 17.

54

IAS 27 (enligt ändring av International Accounting Standards Board 2008) innebar att punkt 39–42 ändrades och att punkt 42A och 42B lades till. Ett företag ska tillämpa dessa ändringar för räkenskapsår som börjar 1 juli 2009 eller senare. Om ett företag tillämpar IAS 27 (ändrad 2008) för en tidigare period ska ändringarna tillämpas för denna tidigare period. Ändringarna ska tillämpas med retroaktiv verkan.

48

…

48A

Utöver avyttringen av ett företags hela innehav i en utlandsverksamhet redovisas följande som avyttringar även om företaget behåller ett innehav i det tidigare dotterföretaget, intresseföretaget eller gemensamt styrda företaget

48B

Vid avyttring av ett dotterföretag som innefattar en utlandsverksamhet ska det ackumulerade beloppet för de kursdifferenser som är hänförliga till denna utlandsverksamhet som har hänförts till innehaven utan bestämmande inflytande tas bort från rapporten över finansiell ställning, men ska inte omklassificeras till resultatet.

48C

Vid delavyttring av ett dotterföretag som innefattar en utlandsverksamhet ska företaget fördela om den proportionella andelen av det ackumulerade beloppet för de valutakursdifferenser som redovisats i övrigt totalresultat till innehaven utan bestämmande inflytande i denna utlandsverksamhet. I varje annan delavyttring av en utlandsverksamhet ska företaget till resultatet omklassificera endast den proportionella andelen av det ackumulerade beloppet för de valutakursdifferenser som redovisats i övrigt totalresultat.

48D

En delavyttring av ett företags innehav i en utlandsverksamhet är varje minskning av ett företags ägarandel i en utlandsverksamhet, förutom sådana minskningar i 48A som redovisas som avyttringar.

60B

IAS 27 (enligt ändring av International Accounting Standards Board 2008) innebar att punkterna 48A–48D lades till. Ett företag ska tillämpa dessa ändringar för räkenskapsår som börjar 1 juli 2009 eller senare. Om ett företag tillämpar IAS 27 (enligt ändring 2008) för en tidigare period ska ändringarna tillämpas för denna tidigare period.

18

Ett ägarföretag ska från och med det datum när ägarföretaget inte längre har betydande inflytande över ett intresseföretag upphöra att tillämpa kapitalandelsmetoden och i stället redovisa innehavet enligt IAS 39 från och med detta datum, förutsatt att intresseföretaget inte blir ett dotterföretag eller ett joint venture enligt definition i IAS 31. Vid förlusten av betydande inflytande ska ägarföretaget till verkligt värde värdera varje innehav som ägarföretaget behåller i det tidigare intresseföretaget. Ägarföretaget ska i resultatet redovisa varje skillnad mellan

19

När en investering upphör att vara ett intresseföretag och redovisas enligt IAS 39 ska det verkliga värdet på investeringen per tidpunkten när den upphör att vara ett intresseföretag betraktas som dess verkliga värde vid första redovisningstillfället som en finansiell tillgång enligt IAS 39.

19A

Om ett ägarföretag förlorar betydande inflytande över ett intresseföretag ska ägarföretaget redovisa alla belopp som redovisats i övrigt totalresultat avseende det intresseföretaget på samma grund som skulle krävas om intresseföretaget direkt hade avyttrat de hänförliga tillgångarna eller skulderna. Om en vinst eller förlust som tidigare redovisats i övrigt totalresultat av ett intresseföretag skulle omklassificeras till resultatet vid avyttringen av de hänförliga tillgångarna eller skulderna omklassificerar därför ägarföretaget vinsten eller förlusten från eget kapital till resultatet (som en omklassificeringsjustering) när det förlorar betydande inflytande över intresseföretaget. Exempelvis, om ett intresseföretag har finansiella tillgångar som kan säljas och ägarföretaget förlorar betydande inflytande över intresseföretaget ska ägarföretaget till resultatet omklassificera den vinst eller förlust som tidigare hade redovisats i övrigt totalresultat avseende dessa tillgångar. Om ett ägarföretags ägarandel i ett intresseföretag minskas men investeringen fortsätter att vara ett intresseföretag ska ägarföretaget till resultatet omklassificera endast ett proportionellt belopp av den vinst eller förlust som tidigare redovisades i övrigt totalresultat.

41B

IAS 27 (enligt ändring av International Accounting Standards Board 2008) innebar att punkterna 18 och 19 ändrades och att punkt 19A lades till. Ett företag ska tillämpa dessa ändringar för räkenskapsår som börjar 1 juli 2009 eller senare. Om ett företag tillämpar IAS 27 (enligt ändring 2008) för en tidigare period ska ändringarna tillämpas för denna tidigare period.

45

När ett ägarföretag upphör att ha gemensamt bestämmande inflytande över ett företag ska det redovisa varje kvarstående investering enligt IAS 39 från den tidpunkten, förutsatt att det tidigare gemensamt styrda företaget inte blir ett dotterföretag eller intresseföretag. Från den tidpunkt när ett gemensamt styrt företag blir ett dotterföretag till ett ägarföretag ska ägarföretaget redovisa sitt innehav enligt IAS 27 och IFRS Rörelseförvärv (enligt omarbetning av International Accounting Standards Board 2008). Från den tidpunkt när ett gemensamt styrt företag blir ett intresseföretag till ett ägarföretag ska ägarföretaget redovisa sitt innehav enligt IAS 28. Vid förlusten av gemensamt betydande inflytande ska ägarföretaget till verkligt värde värdera varje investering som ägarföretaget behåller i det tidigare gemensamt styrda företaget. Ägarföretaget ska i resultatet redovisa varje skillnad mellan

45A

När en investering upphör att vara ett gemensamt styrt företag och redovisas enligt IAS 39 ska det verkliga värdet på investeringen per tidpunkten när den upphör att vara ett gemensamt styrt företag betraktas som dess verkliga värde vid första redovisningstillfället som en finansiell tillgång enligt IAS 39.

45B

Om ett ägarföretag förlorar gemensamt bestämmande inflytande över ett företag ska ägarföretaget redovisa alla belopp som redovisats i övrigt totalresultat avseende det företaget på samma grund som skulle krävas om intresseföretaget direkt hade avyttrat de hänförliga tillgångarna eller skulderna. Om en vinst eller förlust som tidigare redovisats i övrigt totalresultat skulle omklassificeras till resultatet vid avyttringen av de hänförliga tillgångarna eller skulderna omklassificerar därför ägarföretaget vinsten eller förlusten från eget kapital till resultatet (som en omklassificeringsjustering) när ägarföretaget förlorar det gemensamt bestämmande inflytandet över företaget. Exempelvis, om ett gemensamt styrt företag har finansiella tillgångar som kan säljas och ägarföretaget förlorar det gemensamma bestämmande inflytandet över företaget ska ägarföretaget till resultatet omklassificera den vinst eller förlust som tidigare hade redovisats i övrigt totalresultat avseende dessa tillgångar. Om ett ägarföretags ägarandel i ett gemensamt styrt företag minskas men investeringen fortsätter att vara ett gemensamt styrt företag ska ägarföretaget till resultatet omklassificera endast ett proportionellt belopp av den vinst eller förlust som tidigare redovisades i övrigt totalresultat.

58A

IAS 27 (enligt ändring av International Accounting Standards Board 2008) innebar att punkt 45 ändrades och att punkt 45A och 45B lades till. Ett företag ska tillämpa dessa ändringar för räkenskapsår som börjar 1 juli 2009 eller senare. Om ett företag tillämpar IAS 27 (ändrad 2008) för en tidigare period ska ändringarna tillämpas för denna tidigare period.

102

… Den vinst eller förlust på säkringsinstrumentet som är hänförlig till den effektiva delen av säkringen och som redovisats i övrigt totalresultat ska omklassificeras från eget kapital till resultatet som en omklassificeringsjustering (se IAS 1 (omarbetad 2007)) enligt punkterna 48–49 i IAS 21 vid avyttring eller delavyttring av utlandsverksamheten.

103E

IAS 27 (enligt ändring av International Accounting Standards Board 2008) innebar en ändring av punkt 102. Ett företag ska tillämpa denna ändring för räkenskapsår som börjar 1 juli 2009 eller senare. Om ett företag tillämpar IAS 27 (ändrad 2008) för en tidigare period ska ändringen tillämpas för denna tidigare period.

4

Detta innebär i synnerhet att

a)

är avskiljbar, det vill säga att det går att avskilja eller dela av den från företaget och sälja, överlåta, licensiera, hyra ut eller byta den, antingen enskilt eller tillsammans med hänförligt avtal, identifierbar tillgång eller skuld, oavsett om företaget har för avsikt att göra detta eller ej, eller

b)

uppkommer ur avtalsenliga eller juridiska rättigheter, oavsett om dessa rättigheter är överlåtbara eller avskiljbara från företaget eller från andra rättigheter och förpliktelser.

a)

genom överföring av likvida medel eller andra tillgångar (inklusive nettotillgångar som utgör en verksamhet/rörelse),

b)

genom att ådra sig skulder,

c)

genom att emittera egetkapitalandelar,

d)

genom att tillhandahålla mer än en typ av ersättning, eller

e)

utan att överföra ersättning, däribland genom endast avtal (se punkt 43).

a)

en eller flera verksamheter/rörelser blir dotterföretag till en förvärvare eller en eller flera verksamheters/rörelsers nettotillgångar legalt införlivas i förvärvaren,

b)

ett företag i rörelseförvärvet överför sina nettotillgångar, eller dess ägare överför sina egetkapitalandelar till ett annat företag i rörelseförvärvet eller dess ägare,

c)

alla företag i rörelseförvärvet överför sina nettotillgångar, eller dessa företags ägare överför sina egetkapitalandelar till ett nybildat företag, eller

d)

en grupp av tidigare ägare till ett av företagen i rörelseförvärvet erhåller bestämmande inflytande över det sammanslagna företaget.

a)

har inlett planerade huvudaktiviteter,

b)

har anställda, rättigheter och andra resurser och processer som kan tillämpas på dessa resurser,

c)

följer en plan att skapa produktion, och

d)

kommer att kunna få tillgång till kunder som köper produkterna.

a)

de relativa röstandelarna i det sammanslagna företaget efter ett rörelseförvärv – Förvärvaren är vanligen det företag vars ägare som grupp behåller eller erhåller den största röstandelen i det sammanslagna företaget. Vid fastställandet av vilken grupp ägare som behåller eller erhåller den största röstandelen ska ett företag beakta om det finns ovanliga eller speciella röstarrangemang och optioner, teckningsoptioner eller konvertibla värdepapper.

b)

förekomsten av en stor minoritetsröstandel i det sammanslagna företaget om ingen annan ägare eller organiserad grupp ägare har en betydande röstandel – Förvärvaren är vanligen det företag vars enda ägare eller organiserade grupp ägare innehar den största minoritetsröstandelen i det sammanslagna företaget.

c)

sammansättningen i det sammanslagna företagets ledningsorgan – Förvärvaren är vanligen det företag vars ägare har möjlighet att välja eller tillsätta eller avsätta en majoritet av medlemmarna i det sammanslagna företagets ledningsorgan.

d)

sammansättningen i det sammanslagna företagets högsta ledning – Förvärvaren är vanligen det företag vars (tidigare) ledning dominerar ledningen i det sammanslagna företaget.

e)

villkoren för utbytet av egetkapitalandelar – Förvärvaren är vanligen det företag som betalar en premie utöver det verkliga värdet för det andra företagets eller de andra företagens egetkapitalandelar före förvärvet.

a)

det börsnoterade företaget som det förvärvade företaget i redovisningssyfte (det redovisande förvärvade företaget) och

b)

det privata företaget som förvärvare i redovisningssyfte (den redovisande förvärvaren)

a)

det legala dotterföretagets tillgångar och skulder (den redovisande förvärvaren) redovisade och värderade till sina redovisade värden före förvärvet.

b)

det legala moderföretagets tillgångar och skulder (det redovisande förvärvade företaget) redovisade och värderade enligt denna standard.

c)

det legala dotterföretagets (redovisande förvärvare) balanserade vinstmedel och övriga komponenter i det egna kapitalet före rörelseförvärvet.

d)

det belopp som redovisas som emitterade egetkapitalandelar i koncernredovisningen, fastställda genom att lägga ihop det legala dotterföretagets emitterade egetkapitalandelar (den redovisande förvärvaren) som var utestående omedelbart före rörelseförvärvet, med det legala moderföretagets (redovisande förvärvat företag) verkliga värde fastställt enligt denna standard. Emellertid återspeglar kapitalstrukturen (det vill säga antal och typ av emitterade egetkapitalandelar) kapitalstrukturen hos det legala moderföretaget (det redovisande förvärvade företaget), däribland egetkapitalandelar som det legala moderföretaget emitterat för att genomföra förvärvet. I enlighet med detta räknas det legala dotterföretagets (den redovisande förvärvaren) struktur om med det utbytesförhållande som fastställts i förvärvsavtalet för att återspegla det legala moderföretagets antal aktier (det redovisande förvärvade företaget) som emitteras i det omvända förvärvet.

e)

den proportionella andelen av innehavet utan bestämmande inflytande för det legala dotterföretagets (den redovisande förvärvaren) redovisade värden för balanserade vinstmedel och övriga egetkapitalandelar före förvärvet vilket diskuteras i punkterna B23 och B24.

a)

antalet utestående stamaktier från början av den perioden till förvärvstidpunkten beräknas med utgångspunkt från det legala förvärvade företagets vägda genomsnittliga antal stamaktier (redovisande förvärvare) som var utestående under perioden, multiplicerat med det utbytesförhållande som fastställdes i samgåendeavtalet, och

b)

antalet utestående stamaktier från och med förvärvstidpunkten fram till periodens slut utgöras av det faktiska antalet stamaktier i den legala förvärvaren (det redovisande förvärvade företaget) som var utestående under perioden.

a)

det förvärvade företagets resultat hänförligt till stamaktierna i var och en av dessa perioder med

b)

det legala förvärvade företagets tidigare utestående vägda genomsnittliga antal stamaktier, multiplicerade med det utbytesförhållande som fastställdes i förvärvsavtalet.

a)

Ett förvärvat företag leasar en tillverkningsanläggning enligt ett operationellt leasingavtal med villkor som är förmånliga i förhållande till marknadsvillkor. Villkoren i leasingavtalet förbjuder uttryckligen överlåtelse av leasingavtalet (antingen genom försäljning eller utarrendering i andra hand). Det belopp till vilket leasingvillkoren är förmånliga i jämförelse med villkoren i aktuella marknadstransaktioner för samma eller liknande objekt är en immateriell tillgång som uppfyller kriteriet för avtalsenliga eller andra juridiska rättigheter för redovisning skilt från goodwill, även om förvärvaren inte kan sälja eller på annat sätt överlåta leasingavtalet.

b)

Ett förvärvat företag äger och driver ett kärnkraftverk. Licensen för att driva kraftverket är en immateriell tillgång som uppfyller avtalsenliga eller andra juridiska rättigheter för redovisning skild från goodwill, även om förvärvaren inte kan sälja eller överlåta den skilt från det förvärvade kraftverket. En förvärvare kan redovisa driftslicensens verkliga värde och kraftverkets verkliga värde som en enda tillgång i de finansiella rapporterna om dessa tillgångar har likartade nyttjandeperioder.

c)

Ett förvärvat företag äger ett teknikpatent. Det har licensierat patentet till andra för deras användning med ensamrätt utanför den inhemska marknaden, och får en angiven andel av framtida utländska intäkter i utbyte. Både teknikpatentet och det hänförliga licensavtalet uppfyller avtalsenliga eller andra juridiska rättigheter för redovisning skilt från goodwill även om det inte skulle vara genomförbart med försäljning eller byte av patentet och det aktuella licensavtalet skilda från varandra.

a)

marknadsaktörer utbyter förpliktelser avseende inlåning och hänförliga immateriella tillgångar avseende relationer med inlåningskunder i observerbara bytestransaktioner. Förvärvaren bör därför redovisa den immateriella tillgången avseende relationer med inlåningskunder skilt från goodwill.

b)

ett förvärvat företag äger ett registrerat varumärke och dokumenterad, men icke patenterad teknisk kompetens som används för tillverkning av den varumärkesskyddade produkten. För att kunna överlåta ägande av ett varumärke måste ägaren också överlåta allt annat som behövs för att den nya ägaren ska kunna producera en produkt eller tjänst som inte går att skilja från den som producerades av den tidigare ägaren. Eftersom den opatenterade tekniska kompetensen måste skiljas från det förvärvade företaget eller det sammanslagna företaget och säljas om det hänförliga varumärket säljs, uppfyller den kriteriet för avskiljbarhet.

a)

Anledningarna till transaktionen – Kunskap om anledningarna till varför parterna i rörelseförvärvet (förvärvaren och det förvärvade företaget och deras ägare, styrelseledamöter och chefer – och deras ombud) ingick en viss transaktion eller överenskommelse kan ge insikt om huruvida den är del av den överförda ersättningen och de förvärvade tillgångarna eller övertagna skulderna. Exempelvis, om en transaktion är genomförd främst till förvärvarens eller det sammanslagna företagets nytta i stället för främst till det förvärvade företagets eller dess tidigare ägares nytta före förvärvet är den andelen av erlagd köpeskilling (och hänförliga tillgångar eller skulder) mindre troligt del av utbytet för det förvärvade företaget. Därför skulle förvärvaren redovisa den andelen skilt från rörelseförvärvet.

b)

Vem som tog initiativ till transaktionen – Kunskap om vem som tog initiativ till transaktionen kan Också ge insikt om huruvida den är del av utbytet för det förvärvade företaget. Exempelvis, en transaktion eller annan händelse som initieras av förvärvaren kan ingås i syfte att tillhandahålla framtida ekonomiska fördelar till förvärvaren eller det sammanslagna företaget med liten eller ingen fördel för det förvärvade företaget eller dess tidigare ägare före förvärvet. Å andra sidan är en transaktion eller överenskommelse som initieras av det förvärvade företaget eller dess tidigare ägare mindre troligt gynnsam för förvärvaren eller det sammanslagna företaget och mer troligt del av rörelseförvärvet.

c)

Tidpunkten för transaktionen – Tidpunkten för transaktionen kan också ge insikt om huruvida den är del av utbytet för det förvärvade företaget. Exempelvis, en transaktion mellan förvärvaren och det förvärvade företaget som sker under förhandlingar om villkoren för ett rörelseförvärv kan ha ingåtts med avseende på rörelseförvärvet för att tillhandahålla framtida ekonomiska fördelar till förvärvaren eller det sammanslagna företaget. Om så är fallet är det troligt att det förvärvade företaget eller dess tidigare ägare erhåller liten eller ingen fördel av transaktionen förutom de fördelar de erhåller som del av det sammanslagna företaget.

a)

för ett befintligt ej avtalat förhållande (såsom en rättegång) till verkligt värde.

b)

för ett befintligt avtalat förhållande, det lägre av (i) och (ii)

Om (ii) är lägre än (i) innefattas skillnaden som del av redovisningen av rörelseförvärvet.

a)

Fortsatt anställning – Villkoren för fortsatt anställning av de säljande aktieägare som blir nyckelpersoner kan vara en indikator på innebörden i en överenskommelse om villkorad köpeskilling. De relevanta villkoren för fortsatt anställning kan finnas i ett anställningsavtal, förvärvsavtal eller annat dokument. Ett avtal om villkorad köpeskilling i vilket betalningarna automatiskt förverkas om anställningen upphör är vederlag för tjänst efter förvärvet. Avtal i vilka de villkorade betalningarna inte påverkas av att anställningen upphör kan tyda på att de villkorade betalningarna snarare är tilläggsköpeskilling och inte vederlag.

b)

Varaktighet för fortsatt anställning – Om perioden för erforderlig anställning sammanfaller med eller är längre än perioden för villkorad betalning kan detta tyda på att de villkorade betalningarna i praktiken är vederlag.

c)

Nivå på vederlag – Situationer i vilka annat vederlag till anställda än de villkorade betalningarna ligger på en rimlig nivå jämfört med den för andra nyckelpersoner i det sammanslagna företaget kan tyda på att de villkorade betalningarna snarare är tilläggsköpeskilling och inte vederlag.

d)

Tillkommande betalningar till anställda – Om säljande aktieägare som inte blir anställda erhåller lägre villkorade betalningar räknat per aktie än de säljande aktieägare som blir anställda i det sammanslagna företaget kan detta tyda på att det tillkommande beloppet för villkorade betalningar till de säljande aktieägarna som blir anställda är vederlag.

e)

Antal ägda aktier – Det relativa antal aktier som ägs av säljande aktieägare som kvarstår som nyckelpersoner kan vara en indikator på innebörden i avtalet om villkorad köpeskilling. Exempelvis kan det faktum att de säljande aktieägare som ägde i allt väsentligt samtliga aktier i det förvärvade företaget fortsätter som nyckelpersoner tyda på att överenskommelsen i praktiken är en vinstdelningsplan avsedd att vederlag för tjänster efter förvärvet. Alternativt kan det faktum att säljande aktieägare som fortsätter som nyckelpersoner endast ägde ett litet antal aktier i det förvärvade företaget och alla säljande aktieägare erhåller samma belopp villkorad köpeskilling räknat per aktie tyda på att de villkorade betalningarna är tilläggsköpeskilling. Ägarandelar före förvärvet som ägs av parter som är närstående till säljande aktieägare som fortsätter som nyckelpersoner, såsom familjemedlemmar, bör också beaktas.

f)

Koppling till värderingen – Om den inledande ersättning som överförs per förvärvstidpunkten bygger på den lägre delen av ett intervall fastställt i värderingen av det förvärvade företaget och formeln för villkorade betalningar har koppling till denna värderingsmetod kan det tyda på att de villkorade betalningarna är tilläggsköpeskilling. Alternativt, om formeln för villkorade betalningar stämmer överens med tidigare vinstdelningsplaner kan det tyda på att innebörden av överenskommelsen är att betala vederlag.

g)

Formel för fastställande av ersättning – Den formel som används för att fastställa den villkorade betalningen kan vara till nytta vid bedömning av överenskommelsens innebörd. Exempelvis, om en villkorad betalning fastställs utifrån en vinstmultipel kan det tyda på att förpliktelsen är villkorad köpeskilling i rörelseförvärvet och att formeln är avsedd att fastställa eller bekräfta det verkliga värdet på det förvärvade företaget. Däremot kan en villkorad betalning som är en angiven andel av vinsten tyda på att förpliktelsen till anställda är en vinstdelningsplan för att betala anställda för utförda tjänster.

h)

Övriga överenskommelser och frågor – De villkor i andra överenskommelser med säljande aktieägare (såsom överenskommelser om att inte konkurrera, kontrakt att verkställa längre fram, konsultavtal och leasingavtal avseende fastigheter) och hur villkorade betalningar ska behandlas skattemässigt kan tyda på att villkorade betalningar är hänförliga till något annat än köpeskilling för det förvärvade företaget. Exempelvis kan förvärvaren i samband med förvärvet ingå ett leasingavtal avseende egendom med en betydande säljande aktieägare. Om de leasingavgifter som anges i leasingavatalet är betydligt under marknadsnivå kan vissa eller samtliga villkorade betalningar till leasegivaren (den säljande aktieägaren) som krävs genom en separat överenskommelse om villkorade betalningar till sin innebörd vara betalningar för användandet av den leasade egendomen som förvärvaren ska redovisa separat i sina finansiella rapporter efter förvärvet. Däremot, om leasingavtalet anger leasingavgifter som är i överensstämmelse med marknadsvillkoren för den leasade egendomen kan överenskommelsen om villkorade betalningar till den säljande aktieägaren vara villkorad köpeskilling i rörelseförvärvet.

a)

villkoren i förvärvsavtalet,

b)

villkoren i det förvärvade företagets tilldelningar, eller

c)

tillämpliga lagar eller föreskrifter.

a)

IAS 38 föreskriver redovisningen av identifierbara immateriella tillgångar som förvärvats i ett rörelseförvärv. Förvärvaren beräknar goodwill till det belopp som redovisades per förvärvstidpunkten efter avdrag för ackumulerade nedskrivningar. IAS 36 Nedskrivningar föreskriver redovisningen av nedskrivningar.

b)

IFRS 4 Försäkringsavtal innehåller vägledning om efterföljande redovisning av ett försäkringsavtal som förvärvats i ett rörelseförvärv.

c)

IAS 12 föreskriver den efterföljande redovisningen av uppskjutna skattefordringar (inklusive oredovisade uppskjutna skattefordringar) och skulder som förvärvats i ett rörelseförvärv.

d)

IFRS 2 innehåller vägledning om efterföljande värdering och redovisning av andelen av aktierelaterade tilldelningar avseende utbytestilldelningar som emitterats av en förvärvare och som är hänförliga till de anställdas framtida tjänster.

e)

IAS 27 (enligt ändring av International Accounting Standards Board 2008) innehåller vägledning om redovisning av ändringar i ett moderföretags ägarandel i ett dotterföretag efter att bestämmande inflytande har erhållits.

a)

namnet på och en beskrivning av det förvärvade företaget.

b)

förvärvstidpunkten.

c)

den procentuella andelen av förvärvade egetkapitalandelar som medför rösträtt.

d)

de främsta anledningarna till rörelseförvärvet och en beskrivning av hur förvärvaren erhöll bestämmande inflytande över det förvärvade företaget.

e)

en kvalitativ beskrivning av de faktorer som utgör redovisad goodwill, såsom förväntade synergieffekter av att slå samman verksamheten i det förvärvade företaget med förvärvarens verksamhet, immateriella tillgångar som inte uppfyller villkoren för separat redovisning eller andra faktorer.

f)

det verkliga värdet per förvärvstidpunkten av total överförd ersättning och det verkliga värdet per förvärvstidpunkten på varje större slag av ersättning, såsom

g)

för avtal som gäller villkorad köpeskilling och tillgångar avseende rätt till gottgörelse

h)

för förvärvade fordringar

Upplysningarna ska lämnas för varje större slag av fordran, såsom lån, direkta finansiella leasingavtal och andra slag av fordringar.

i)

de belopp som redovisats per förvärvstidpunkten för varje större slag av förvärvade tillgångar och övertagna skulder.

j)

för varje eventualförpliktelse som redovisas enligt punkt 23, den information som krävs i punkt 85 i IAS 37 Avsättningar, eventualförpliktelser och eventualtillgångar. Om en eventualförpliktelse inte redovisas på grund av att dess verkliga värde inte kan beräknas på ett tillförlitligt sätt ska förvärvaren upplysa om

k)

det sammanlagda beloppet för goodwill som väntas vara skattemässigt avdragsgillt.

l)

för transaktioner som är redovisade skilt från förvärvet av tillgångar och övertagandet av skulder i rörelseförvärvet enligt punkt 51

m)

de upplysningar om separat redovisade transaktioner som krävs enligt (l) ska innefatta beloppet för förvärvsrelaterade utgifter och, för sig, beloppet för dessa utgifter som redovisats som en kostnad och den post eller de poster i rapporten över totalresultat i vilken dessa kostnader är redovisade. Upplysningar om beloppet för emissionsutgifter som inte redovisats som kostnad och hur de redovisades ska också lämnas.

n)

i ett köp till lågt pris (se punkterna 34–36)

o)

för varje rörelseförvärv i vilket förvärvaren innehar mindre än 100 procent av egetkapitalandelarna i det förvärvade företaget per förvärvstidpunkten

p)

i ett rörelseförvärv som genomförs i flera steg

q)

följande information

Om det är praktiskt ogenomförbart att lämna någon av de upplysningar som krävs enligt denna delpunkt ska förvärvaren upplysa om detta och förklara varför det är praktiskt ogenomförbart att lämna dessa upplysningar. I denna standard används begreppet ”praktiskt ogenomförbart” med samma innebörd som i IAS 8 Redovisningsprinciper, ändringar i uppskattningar och bedömningar samt fel.

a)

om den första redovisningen av ett rörelseförvärv är ofullständig (se punkt 45) för vissa tillgångar, skulder, innehav utan bestämmande inflytande eller saker under övervägande och de redovisade beloppen i de finansiella rapporterna för det rörelseförvärvet därmed har fastställts endast preliminärt

b)

för varje rapportperiod efter förvärvstidpunkten fram till att företaget erhåller, säljer eller på annat sätt förlorar rätten till en tillgång avseende villkorad köpeskilling, eller fram till att företaget reglerar en skuld avseende villkorad köpeskilling eller skulden annulleras eller förfaller

c)

för eventualförpliktelser som redovisas i ett rörelseförvärv ska förvärvaren lämna de upplysningar som krävs enligt punkterna 84 och 85 i IAS 37 för varje slag av avsättning.

d)

en avstämning av det redovisade värdet för goodwill vid rapportperiodens början och slut separat utvisande

e)

beloppet för och en förklaring av en eventuell vinst eller förlust som redovisas i den aktuella rapportperioden som både

a)

Klassificering – Ett företag ska fortsätta att klassificera det tidigare rörelseförvärvet enligt företagets tidigare redovisningsprinciper för sådana förvärv.

b)

Tidigare redovisad goodwill – Vid början av det första räkenskapsår i vilket denna standard tillämpas ska det redovisade värdet för goodwill som uppkommer från tidigare rörelseförvärv vara dess redovisade värde per det datumet enligt företagets tidigare redovisningsprinciper. Vid fastställande av detta belopp ska företaget eliminera det redovisade värdet för ackumulerade avskrivningar av denna goodwill och den motsvarande minskningen av goodwill. Inga andra justeringar ska göras av det redovisade värdet för goodwill.

c)

Goodwill som tidigare redovisats som ett avdrag från eget kapital – Företagets tidigare redovisningsprinciper kan ha lett till att goodwill uppkom i det tidigare rörelseförvärvet som redovisades som ett avdrag från eget kapital. I den situationen ska företaget inte redovisa denna goodwill som en tillgång per början av det första räkenskapsåret i vilket denna standard tillämpas. Dessutom ska företaget i resultatet inte redovisa någon del av denna goodwill när det avyttrar hela eller del av den verksamhet/rörelse till vilken denna goodwill är hänförlig eller när en kassagenererande enhet till vilken denna goodwill är hänförlig behöver skrivas ned.

d)

Efterföljande redovisning av goodwill – Från början av det första räkenskapsår för vilket denna standard tillämpas ska ett företag upphöra att skriva av goodwill som uppkommit vid det tidigare rörelseförvärvet och ska pröva goodwill för nedskrivning enligt IAS 36.

e)

Tidigare redovisad negativ goodwill – Ett företag som redovisade det tidigare rörelseförvärvet genom tillämpning av förvärvsmetoden kan ha redovisat en förutbetald intäkt för beloppet för dess innehav i det verkliga värdet netto av det förvärvade företagets identifierbara tillgångar och skulder minus anskaffningsvärdet för detta innehav (ibland kallad negativ goodwill). Om så är fallet ska företaget ta bort det redovisade värdet för denna förutbetalda intäkt från rapporten över finansiell ställning per början av det första räkenskapsår för vilket denna standard tillämpas med en motsvarande justering av ingående balans för balanserade vinstmedel per detta datum.

”14.

Några av undantagen nedan hänvisar till verkligt värde. När ett företag fastställer verkliga värden enligt denna standard ska det tillämpa definitionen av verkligt värde i bilaga A och mer preciserad vägledning i andra standarder vid fastställande av verkliga värden för tillgången eller skulden i fråga. Dessa verkliga värden ska återspegla förhållanden som rådde vid den tidpunkt när de fastställdes.”

”47I

IFRS 3 (enligt omarbetning av International Accounting Standards Board 2008) innebar att punkterna 14, B1, B2 (f) och B2 (g) ändrades. Ett företag ska tillämpa dessa ändringar för räkenskapsår som börjar 1 juli 2009 eller senare. Om ett företag tillämpar IFRS 3 (enligt omarbetning 2008) för en tidigare period ska också ändringarna tillämpas för denna tidigare period.”

”B1

En förstagångstillämpare kan välja att inte tillämpa IFRS 3 Rörelseförvärv retroaktivt på tidigare rörelseförvärv (rörelseförvärv som gjordes före tidpunkten för övergång till IFRS). Om en förstagångstillämpare räknar om ett rörelseförvärv så att det uppfyller kraven i IFRS 3, ska emellertid företaget räkna om alla rörelseförvärv efter detta rörelseförvärv och dessutom tillämpa IAS 27 (enligt ändring av International Accounting Standards Board 2008) från det datumet. Exempelvis, om en förstagångstillämpare väljer att räkna om ett rörelseförvärv som skedde den 30 juni 20X6, ska det räkna om alla rörelseförvärv som skedde mellan den 30 juni 20X6 och tidpunkten för övergången till IFRS, och det ska också tillämpa IAS 27 (enligt ändring 2008) från 30 juni 20X6.

B2(f)

Om en förvärvad tillgång, eller övertagen skuld, från ett tidigare rörelseförvärv inte redovisades enligt tidigare redovisningsprinciper, har den inte ett antaget anskaffningsvärde om noll i rapporten över ingående finansiell ställning enligt IFRS. I stället ska förvärvaren i koncernens rapport över finansiell ställning redovisa och värdera den utifrån vad som enligt IFRS krävs i det förvärvade företagets rapport över finansiell ställning. Detta kan åskådliggöras med följande: Om förvärvaren enligt sina tidigare redovisningsprinciper inte hade aktiverat finansiella leasingavtal som förvärvats i tidigare rörelseförvärv, ska det aktivera dessa leasingavtal i sin koncernredovisning, eftersom det enligt IAS 17 Leasingavtal krävs att det förvärvade företaget skulle göra detta i sin rapport över finansiell ställning enligt IFRS. På motsvarande sätt, om förvärvaren inte hade, enligt tidigare redovisningsprinciper, redovisat en eventualförpliktelse som fortfarande föreligger vid tidpunkten för övergång till IFRS ska förvärvaren redovisa denna eventualförpliktelse per den tidpunkten såvida det inte enligt IAS 37 skulle vara förbjudet att redovisa den i det förvärvade företagets finansiella rapporter. Omvänt …

B2(g)

Det redovisade värdet för goodwill i rapporten över ingående finansiell ställning enligt IFRS ska vara goodwillens redovisade värde enligt tidigare redovisningsprinciper vid tidpunkten för övergång till IFRS, efter följande två justeringar:

”5.

Enligt vad som anges i punkt 2 tillämpas denna standard … Likaså ska indragning, ersättning eller andra förändringar av avtal om aktierelaterade ersättningar på grund av ett rörelseförvärv eller annan rekonstruktion av eget kapital, redovisas enligt denna standard. IFRS 3 innehåller vägledning vid fastställande av huruvida egetkapitalinstrument emitterade i ett rörelseförvärv är del av köpeskillingen för bestämmande inflytande över det förvärvade företaget (och därför faller inom tillämpningsområdet för IFRS 3) eller är ersättning för fortsatt tjänst som ska redovisas i perioden efter förvärvet (och därför faller inom tillämpningsområdet för denna standard).”

”61.

IFRS 3 (enligt omarbetning av International Accounting Standards Board 2008) innebar ändring av punkt 5. Ett företag ska tillämpa denna ändring för räkenskapsår som börjar 1 juli 2009 eller senare. Om ett företag tillämpar IFRS 3 (enligt omarbetning 2008) för en tidigare period ska ändringen tillämpas för denna tidigare period.”

”44B

IFRS 3 (enligt omarbetning av International Accounting Standards Board 2008) innebar att punkt 3 (c) ströks. Ett företag ska tillämpa denna ändring för räkenskapsår som börjar 1 juli 2009 eller senare. Om ett företag tillämpar IFRS 3 (enligt omarbetning 2008) för en tidigare period ska ändringen tillämpas för denna tidigare period.”

”18.

Temporära skillnader kan också uppkomma när

19.

Med begränsade undantag redovisas de identifierbara förvärvade tillgångarna och övertagna skulderna i ett rörelseförvärv till verkligt värde per förvärvstidpunkten. Temporära skillnader …

21.

Goodwill som uppkommer i ett rörelseförvärv beräknas som beloppet för (a) minus (b) nedan

I flera länder …

21A

Efterföljande minskningar av en uppskjuten skatteskuld som inte redovisas eftersom den härrör från den första redovisningen av goodwill betraktas också som härrörande från den första redovisningen av goodwill och redovisas således inte enligt punkt 15 (a). Om exempelvis ett företag vid ett rörelseförvärv redovisar goodwill på 100 VU men dess skattemässiga värde är noll, är företaget enligt punkt 15 (a) förbjudet att redovisa den uppskjutna skatteskulden som blir följden. Om företaget senare skriver ned värdet på denna goodwill med 20 VU minskar värdet på den skattepliktiga temporära skillnad som är hänförlig till denna goodwill från 100 VU till 80 VU, vilket medför en motsvarande minskning av värdet på den ej redovisade uppskjutna skatteskulden. Även denna värdeminskning av den ej redovisade uppskjutna skatteskulden betraktas som hänförlig till den första redovisningen av goodwill och det är således förbjudet att redovisa den enligt punkt 15 (a).

21B

Uppskjutna skatteskulder avseende skattepliktiga temporära skillnader som är hänförliga till goodwill redovisas emellertid till den del de inte uppkommer vid den första redovisningen av goodwill. Om exempelvis ett företag vid ett rörelseförvärv redovisar goodwill på 100 VU och detta värde är skattemässigt avdragsgillt med 20 procent per år med början från och med det år då förvärvet gjordes, blir goodwillens skattemässiga värde 100 VU vid det första redovisningstillfället och 80 VU i slutet av det år då förvärvets gjordes. Om det redovisade värdet på goodwill i slutet av det år då förvärvet gjordes fortfarande är 100 VU, uppkommer en skattepliktig temporär skillnad på 20 VU i slutet av samma år. Eftersom …

22.

En temporär skillnad kan uppkomma då en tillgång eller en skuld redovisas första gången, exempelvis om hela eller del av tillgångens anskaffningsvärde inte är skattemässigt avdragsgillt. En sådan temporär skillnad redovisas på olika sätt beroende på det slag av transaktion som föranledde den första redovisningen av tillgången eller skulden

26.

Nedan följer exempel på avdragsgilla temporära skillnader som ger upphov till uppskjutna skattefordringar.

”32.

[Struken]

32A

Om det redovisade värdet för goodwill som uppkommer i ett rörelseförvärv är lägre än dess skattemässiga värde ger skillnaden upphov till en uppskjuten skattefordran. Den uppskjutna skattefordran som uppkommer vid den första redovisningen av goodwill ska redovisas som del av redovisningen av ett rörelseförvärv till den del det är sannolikt att den skattepliktiga vinsten kommer att kunna användas för avdrag av avdragsgilla temporära skillnader.”

66.

Temporära skillnader kan, vilket redan har förklarats ovan i punkterna 19 och 26 (c), uppstå i samband med rörelseförvärv. Enligt IFRS 3 ska ett företag redovisa samtliga uppskjutna skattefordringar (till den del kraven i punkt 24 är uppfyllda) eller uppskjutna skatteskulder som identifierbara tillgångar eller skulder vid förvärvstidpunkten. Följaktligen påverkar dessa uppskjutna skattefordringar och uppskjutna skatteskulder det belopp för goodwill eller köp till lågt pris som företaget redovisar. Enligt punkt 15 (a) redovisar ett företag emellertid inte uppskjutna skatteskulder som uppkommer vid den första redovisningen av goodwill.

67.

Till följd av ett rörelseförvärv kan sannolikheten för realisering av en uppskjuten skattefordran för förvärvaren från före förvärvet ändras. En förvärvare kan betrakta det som sannolikt att det kommer att återvinna sin egen uppskjutna skattefordran som inte redovisats före rörelseförvärvet. Exempelvis kan förvärvaren ha möjlighet att utnyttja sina underskottsavdrag mot det förvärvade företagets framtida skattepliktiga vinst. Alternativt kan det, till följd av rörelseförvärvet, inte längre vara sannolikt att framtida skattepliktig vinst tillåter återvinning av den uppskjutna skattefordran. I sådana fall redovisar förvärvaren en ändring i uppskjuten skattefordran i samma period som rörelseförvärvet, men innefattar den inte som del av redovisningen av rörelseförvärvet. Därför beaktar inte förvärvaren det vid beräkning av den goodwill eller förvärv till lågt pris som det redovisar i rörelseförvärvet.

68.

Den potentiella förmånen avseende det förvärvade företagets förlustutjämning framåt, eller andra uppskjutna skattefordringar, kanske inte uppfyller villkoren för separat redovisning vid den första redovisningen av ett rörelseförvärv, men kan realiseras vid en senare tidpunkt.

Ett företag ska redovisa förvärvade uppskjutna skatteförmåner som det realiserar efter rörelseförvärvet enligt nedan:

”81.

”93.

Punkt 68 ska tillämpas framåtriktat från ikraftträdandedatum för IFRS 3 (enligt omarbetning av International Accounting Standards Board 2008) till redovisningen av uppskjutna skattefordringar som förvärvats i rörelseförvärv.

94.

Därför ska företag inte justera redovisningen av tidigare rörelseförvärv om skatteförmånerna inte uppfyllde kriterierna för separat redovisning per förvärvstidpunkten och redovisas efter förvärvstidpunkten, såvida inte förmånerna redovisas inom värderingsperioden och är följden av ny information om fakta och omständigheter som förelåg per förvärvstidpunkten. Övriga redovisade skatteförmåner ska redovisas i resultatet (eller, om det krävs enligt denna standard, utanför resultatet).

95.

IFRS 3 (enligt omarbetning av International Accounting Standards Board 2008) innebar att punkterna 21 och 67 ändrades och att punkterna 32A och 81 (j) och (k) lades till. Ett företag ska tillämpa dessa ändringar för räkenskapsår som börjar 1 juli 2009 eller senare. Om ett företag tillämpar IFRS 3 (enligt omarbetning 2008) för en tidigare period ska också ändringarna tillämpas för denna tidigare period.”

”44.

Ett företag fördelar det belopp som redovisats vid första redovisningstillfället avseende en materiell anläggningstillgång på dess betydande delar och skriver av varje sådan del separat. Exempelvis kan det vara lämpligt att separat skriva av ett flygplans skrov och motorer oavsett om flygplanet ägs av företaget eller omfattas av ett finansiellt leasingavtal. På motsvarande sätt, om ett företag förvärvar materiella anläggningstillgångar som omfattas av ett operationellt leasingavtal i vilket det är leasegivare kan det vara lämpligt att skriva av separata belopp som återspeglas i anskaffningsvärdet för det objekt som är hänförligt till förmånliga eller oförmånliga leasingvillkor jämfört med marknadsvillkor.”

”81C

IFRS 3 Rörelseförvärv (enligt omarbetning av International Accounting Standards Board 2008) innebar att punkt 44 ändrades. Ett företag ska tillämpa denna ändring för räkenskapsår som börjar 1 juli 2009 eller senare. Om ett företag tillämpar IFRS 3 (enligt omarbetning 2008) för en tidigare period ska också ändringen tillämpas för denna tidigare period.”

”23.

Ett innehav i ett intresseföretag redovisas enligt kapitalandelsmetoden från och med det datum det blir ett intresseföretag. Eventuell skillnad vid förvärvet mellan anskaffningsvärdet för investeringen och ägarföretagets andel av det verkliga värdet netto för intresseföretagets identifierbara tillgångar och skulder redovisas enligt nedan

Erforderliga …”

”97B

IFRS 3 (enligt omarbetning av International Accounting Standards Board 2008) innebar att punkt 4 (c) ströks. Ett företag ska tillämpa denna ändring för räkenskapsår som börjar 1 juli 2009 eller senare. Om ett företag tillämpar IFRS 3 (enligt omarbetning 2008) för en tidigare period ska också ändringen tillämpas för denna tidigare period.”

”22.

Stamaktier som emitteras som del av den ersättning som överförs i ett rörelseförvärv innefattas i det vägda genomsnittliga antalet aktier från förvärvstidpunkten. Orsaken är att förvärvaren införlivar det förvärvade företagets resultat i sin rapport över totalresultat från den tidpunkten.”

”i)

effekten av förändringar i företagets struktur under delårsperioden, såsom rörelseförvärv, erhållande eller förlust av bestämmande inflytande över dotterföretag och långsiktiga investeringar, omstruktureringar och avvecklade verksamheter. När det gäller rörelseförvärv ska företaget lämna de upplysningar som erfordras enligt IFRS 3 Rörelseförvärv, och”

”48.

IFRS 3 (enligt omarbetning av International Accounting Standards Board 2008) innebar att punkt 16 (i) ändrades. Ett företag ska tillämpa denna ändring för räkenskapsår som börjar 1 juli 2009 eller senare. Om ett företag tillämpar IFRS 3 (enligt omarbetning 2008) för en tidigare period ska också ändringen tillämpas för denna tidigare period.”

”65.

Punkterna 66–108 och bilaga C innehåller krav för att fastställa till vilken kassagenererande enhet en tillgång hör, hur redovisat värde för kassagenererande enheter eller goodwill fastställs samt det belopp med vilket enheten eller goodwillen ska skrivas ned.”

”81.

Goodwill som redovisas vid ett rörelseförvärv är en tillgång som representerar de framtida ekonomiska fördelar som uppkommer från andra tillgångar förvärvade i ett rörelseförvärv som inte är enskilt identifierade och separat redovisade. Goodwill genererar inte kassaflöden oberoende av andra tillgångar eller grupper av tillgångar, och bidrar ofta till kassaflöden för flera kassagenererande enheter. Goodwill kan ibland inte fördelas på annat än en godtycklig grund på enskilda kassagenererande enheter, utan endast på grupper av kassagenererande enheter. Följden blir att den lägsta nivån i ett företag, på vilken goodwill övervakas i den interna styrningen av företaget, ibland utgörs av ett antal kassagenererande enheter till vilka denna goodwill har koppling, men på vilka den inte kan fördelas. Hänvisningar i punkterna 83–99 och i bilaga C till en kassagenererande enhet på vilken goodwill är fördelad ska läsas som hänvisningar också till en grupp av kassagenererande enheter på vilka goodwill är fördelad.

85.

Enligt IFRS 3 Rörelseförvärv i det fall den första redovisningen av ett rörelseförvärv endast kan fastställas preliminärt i slutet av den period under vilken förvärvet träder i kraft, ska förvärvaren

Under sådana omständigheter kanske det inte går att genomföra den första fördelningen av redovisad goodwill före utgången av det räkenskapsår under vilken rörelseförvärvet träder i kraft. När detta är fallet lämnar företaget de upplysningar som krävs enligt punkt 133.”

”139.

”140B

IFRS 3 (enligt omarbetning av International Accounting Standards Board 2008) innebar att punkt 65, 81, 85 och 139 ändrades, att punkterna 91–95 och 138 ströks och att bilaga C lades till. Ett företag ska tillämpa dessa ändringar för räkenskapsår som börjar 1 juli 2009 eller senare. Om ett företag tillämpar IFRS 3 (enligt omarbetning 2008) för en tidigare period ska också ändringarna tillämpas för denna tidigare period.”

”5.

När en annan standard behandlar en viss typ av avsättning, eventualförpliktelse eller eventualtillgång tillämpar ett företag denna andra standard i stället för denna standard. Exempelvis behandlas vissa typer av avsättningar i standarder om

…”

”11.

Definitionen av en immateriell tillgång kräver att en immateriell tillgång är identifierbar för att skilja den från goodwill. Goodwill som redovisas vid ett rörelseförvärv är en tillgång som representerar de framtida ekonomiska fördelar som uppkommer från andra tillgångar förvärvade i ett rörelseförvärv som inte är enskilt identifierade och separat redovisade. De framtida ekonomiska fördelarna kan ha sin grund i synergi mellan de identifierbara tillgångar som förvärvats eller i tillgångar som var för sig inte uppfyller kriterierna för redovisning i de finansiella rapporterna.

12.

25.

Vanligen kommer det pris ett företag betalar för att separat förvärva en immateriell tillgång att återspegla förväntningar om sannolikheten för att tillgångens förväntade framtida ekonomiska fördelar kommer att tillfalla företaget. Med andra ord väntar sig företaget ett inflöde av ekonomiska fördelar, även om det råder osäkerhet om tidpunkt eller belopp för inflödet. Därför anses alltid sannolikhetskriteriet i punkt 21 (a) vara uppfyllt för immateriella tillgångar som förvärvats separat.

33.

Enligt IFRS 3 Rörelseförvärv, om en immateriell tillgång förvärvas i ett företagsförvärv, är denna immateriella tillgångs anskaffningsvärde dess verkliga värde per förvärvstidpunkten. En immateriell tillgångs verkliga värde kommer att återspegla marknadsförväntningar om sannolikheten för att tillgångens förväntade framtida ekonomiska fördelar kommer att tillfalla företaget. Med andra ord väntar sig företaget ett inflöde av ekonomiska fördelar, även om det råder osäkerhet om tidpunkt eller belopp för inflödet. Därför anses alltid sannolikhetskriteriet i punkt 21 (a) vara uppfyllt för immateriella tillgångar som förvärvas i rörelseförvärv. Om en tillgång som förvärvats i ett rörelseförvärv är avskiljbar eller uppkommer på grund av avtalsenliga eller andra juridiska rättigheter finns tillräcklig information för en tillförlitlig beräkning av tillgångens verkliga värde. Därför anses alltid kriteriet för tillförlitlig värdering i punkt 21 (b) vara uppfyllt för immateriella tillgångar som förvärvas i rörelseförvärv.

34.

Enligt denna standard och IFRS 3 (enligt omarbetning av International Accounting Standards Board 2008) redovisar en förvärvare per förvärvstidpunkten, skilt från goodwill, en förvärvad immateriell tillgång hos det förvärvade företaget, oavsett om tillgången hade redovisats av det förvärvade företaget före rörelseförvärvet eller ej. Detta innebär att förvärvaren redovisar ett pågående FoU-projekt hos förvärvaren som en tillgång skilt från goodwill om projektet motsvarar definitionen av en immateriell tillgång. Ett förvärvat företags pågående FoU-projekt motsvarar definitionen av en immateriell tillgång när det

35.

Om en immateriell tillgång som förvärvats i ett rörelseförvärv är avskiljbar eller uppkommer på grund av avtalsenliga eller andra juridiska rättigheter finns tillräcklig information för en tillförlitlig beräkning av tillgångens verkliga värde. När, för de uppskattningar som används för att beräkna en immateriell tillgångs verkliga värde, det finns ett intervall av möjliga utfall med olika sannolikheter, ingår den osäkerheten i beräkningen av tillgångens verkliga värde.”

”68.

”94.

”115A

När det gäller en återköpt rättighet i ett rörelseförvärv, om rättigheten därefter åter utges (säljs) till tredje part ska hänförligt redovisat värde användas vid fastställande av vinsten eller förlusten vid nytt utgivande.”

”130.