–

Weatherford Atlas Gip SA, genom D.-D. Dascălu och A.M. Iordache, avocaţi,

–

Rumäniens regering, genom R. Antonie, M. Chicu och E. Gane, samtliga i egenskap av ombud,

–

Europeiska kommissionen, genom M. Herold och E.A. Stamate, båda i egenskap av ombud,

1

Begäran om förhandsavgörande avser tolkningen av artiklarna 2 och 168 i rådets direktiv 2006/112/EG av den 28 november 2006 om ett gemensamt system för mervärdesskatt (EUT L 347, 2006, s. 1) (nedan kallat mervärdesskattedirektivet).

2

Begäran har framställts i ett mål mellan å ena sidan Weatherford Atlas Gip SA, och å andra sidan Agenția Națională de Administrare Fiscală – Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor (Nationella skattemyndigheten – generaldirektoratet för omprövningar, Rumänien) och Agenția Națională de Administrare Fiscală – Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili (Nationella skattemyndigheten – generaldirektoratet för större skattebetalare, Rumänien) (nedan gemensamt benämnda skattemyndigheten). Målet gäller myndighetens beslut att neka avdrag för avdrag för ingående mervärdesskatt som erlagts för förvärv av administrativa tjänster som tillhandahållits inom en och samma företagskoncern.

3

Enligt artikel 2.1 c i mervärdesskattedirektivet ska tillhandahållande av tjänster mot ersättning som görs inom en medlemsstats territorium av en beskattningsbar person när denne agerar i denna egenskap vara föremål för mervärdesskatt.

4

Enligt artikel 9.1 i samma direktiv avses med ”beskattningsbar person” den som, oavsett på vilken plats, självständigt bedriver en ekonomisk verksamhet, oberoende av dess syfte eller resultat.

5

I artikel 11 i nämnda direktiv föreskrivs följande:

”Efter samråd med den rådgivande kommittén för mervärdesskatt (nedan kallad mervärdesskattekommittén) får varje medlemsstat anse som en enda beskattningsbar person sådana personer som är etablerade i medlemsstaten och som, trots att de är rättsligt oberoende, är nära förbundna med varandra genom finansiella, ekonomiska och organisatoriska band.

En medlemsstat som utnyttjar den valmöjlighet som fastställs i första stycket får anta de åtgärder som är nödvändiga för att förhindra skatteundandragande eller skatteflykt genom användning av denna bestämmelse.”

6

I artikel 168 i samma direktiv föreskrivs följande:

”I den mån varorna och tjänsterna används för den beskattningsbara personens beskattade transaktioner skall han ha rätt att, i den medlemsstat där han utför dessa transaktioner, från den mervärdesskatt som han är skyldig att betala dra av följande belopp:

7

Weatherford Atlas Gip ingår i företagskoncernen Weatherford som är specialiserad på tjänster inom oljeindustrin.

8

Den 6 juni 2016 genomförde Weatherford Atlas Gip SA en fusion genom absorption av det rumänska bolaget Foserco SA. Fusionen omfattade även sistnämnda bolags rättigheter och skyldigheter. Fosercos verksamhet bestod i att tillhandahålla accessoriska tjänster till olje- och naturgasutvinning.

9

Under åren 2015 och 2016 tillhandahöll Foserco SA borrningstjänster i Rumänien till två kunder, OMV Petrom och Petrofarc. För att tillhandahålla dessa tjänster hade Foserco förvärvat allmänna administrativa tjänster från bolag inom Weatherfordkoncernen, närmare bestämt tjänster inom IT, HR, marknadsföring, redovisning och rådgivning. Tjänsterna tillhandahölls av enheter etablerade utanför Rumänien och omvänd betalningsskyldighet tillämpades för att beräkna mervärdesskatten för dessa tjänster. Även andra bolag i koncernen åtnjöt dessa tjänster.

10

Efter fusionen beslutade skattemyndigheten den 20 november 2019 att genomföra en förnyad revision av Weatherford Atlas Gips skatteförpliktelser vad gäller inkomstskatt och mervärdesskatt för perioden från den 1 januari 2014 till den 30 juni 2015. Revisionen omfattade således även Fosercos skyldigheter, vilka övertagits av Weatherford Atlas Gip.

11

Efter revisionen utfärdade skattemyndigheten ett beskattningsbeslut och ett skatterevisionsprotokoll varigenom myndigheten nekade rätt till avdrag för den ingående mervärdesskatt som Foserco erlagt på de förvärvade administrativa tjänsterna med ett belopp om 1774419 rumänska lei (RON) (ungefär 356540 euro). Som skäl angavs att det inte uppvisats någon rättsakt eller annan handling för att styrka kopplingen mellan de förvärvade tjänsterna och den verksamhet som den granskade beskattningsbara personen bedrev. Vidare angavs att det av de framlagda handlingarna inte framgick vilken typ av tjänster som tillhandahållits och inte heller identiteten på de personer som tillhandahållit dem. Handlingarna visade inte heller under vilken period de nämnda tjänsterna tillhandahållits eller att de skulle vara nödvändiga för Foserco.

12

Weatherford Atlas Gip inkom med klagomål mot beskattningsbeslutet och skatterevisionsprotokollet. Skattemyndigheten avslog klagomålet genom beslut av den 22 april 2020 varpå Weatherford Atlas Gip väckte talan om ogiltigförklaring vid Tribunalul Prahova (Domstolen i Prahova, Rumänien), som är hänskjutande domstol. Inom ramen för målets handläggning har skattemyndigheten preciserat att det är ostridigt att de förvärvade tjänsterna verkligen existerar, men att Weatherford Atlas Gip inte styrkt att det fanns en koppling mellan dessa tjänster och bolagets beskattade transaktioner. Enligt myndigheter är det inte möjligt att fastställa en sådan koppling, eftersom tjänsterna tillhandahållits flera bolag inom Weatherfordkoncernen och därför kommit andra medlemmar i koncernen, eller koncernen i sig, till nytta. Även om kostnaden för tjänsterna delats mellan nämnda bolag anser myndigheten inte desto mindre att de inte borde ha fakturerats Weatherford Atlas Gip eftersom de inte var nödvändiga för detta bolag.

13

Den hänskjutande domstolen har noterat att samma myndighet inte har förnekat att de aktuella administrativa tjänsterna verkligen tillhandahållits och inte heller har gjort gällande att det skett något skattebedrägeri. Däremot vägrar myndigheten att medge avdragsrätt med motiveringen att det saknas bevis för att förvärvet av tjänsterna var nödvändigt för den beskattningsbara personen. Den hänskjutande domstolen undrar i detta avseende om avdragsrätt för ingående mervärdesskatt kan nekas enligt mervärdesskattedirektivet på grundval av skattemyndighetens subjektiva bedömning av huruvida det var nödvändigt och lämpligt att förvärva dylika tjänster, när det fastställts att kostnaden för tjänsterna utgör en del av den nämnda beskattningsbara personens allmänna kostnader i den mening som följer av rättspraxis i bland annat dom av den 8 februari 2007, Investrand (C‑435/05, EU:C:2007:87, punkt 24).

14

Mot denna bakgrund beslutade Tribunalul Prahova (Domstolen i Prahova) att vilandeförklara målet och ställa följande tolkningsfrågor till EU-domstolen:

15

Den hänskjutande domstolen har ställt den första och den andra frågan, vilka ska prövas tillsammans, för att få klarhet i huruvida artikel 168 i mervärdesskattedirektivet ska tolkas så, att den utgör hinder för en nationell bestämmelse eller praxis enligt vilken skattemyndigheten nekar rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt som en beskattningsbar person har erlagt i samband med förvärv av tjänster från andra beskattningsbara personer inom en och samma företagskoncern, med motiveringen att tjänsterna samtidigt tillhandahållits andra bolag inom koncernen och att förvärvet av dem inte var nödvändigt eller lämpligt.

16

Den rumänska regeringen har invänt att frågorna inte kan tas upp till sakprövning med motiveringen att den första frågan grundas på ett faktiskt antagande som inte har styrkts och att frågan därför är hypotetisk. Den andra frågan grundas enligt samma regering på en redogörelse för de faktiska omständigheterna som inte gör det möjligt att förstå skälen till att den hänskjutande domstolen begärt förhandsavgörande.

17

Enligt fast rättspraxis presumeras nationella domstolars frågor om tolkningen av unionsrätten vara relevanta. Dessa frågor ställs mot bakgrund av den beskrivning av omständigheterna i målet och tillämplig lagstiftning som den nationella domstolen på eget ansvar har lämnat och vars riktighet det inte ankommer på EU-domstolen att pröva. En begäran från en nationell domstol kan bara avvisas då det är uppenbart att den begärda tolkningen av unionsrätten inte har något samband med de verkliga omständigheterna eller saken i det nationella målet eller då frågorna är hypotetiska eller EU-domstolen inte har tillgång till sådana uppgifter om de faktiska eller rättsliga omständigheterna som är nödvändiga för att kunna ge ett användbart svar på de frågor som ställts till den (dom av den 29 juni 2023, Super Bock Bebidas, C‑211/22, EU:C:2023:529, punkt 22 och där angiven rättspraxis).

18

Vad gäller den första frågan så ankommer det inte på EU-domstolen att kontrollera exaktheten av de faktiska omständigheter som utgör bakgrunden till frågan. Den nämnda frågan framstår inte heller som uppenbart hypotetisk med hänsyn till föremålet för tvisten i det nationella målet såsom detta beskrivits av den hänskjutande domstolen. Det är därför ostridigt att frågan kan upptas till sakprövning.

19

Vad sedan gäller den andra frågan konstaterar EU-domstolen att beskrivningen av tillämplig lagstiftning och omständigheterna i det nationella målet gör det möjligt att förstå skälen till att den hänskjutande domstolen begärt förhandsavgörande. Beskrivningen innehåller de faktiska och rättsliga omständigheter som är nödvändiga för att kunna ge ett användbart svar på frågan. Mot denna bakgrund är det likaså ostridigt att även denna fråga kan upptas till sakprövning.

20

Den första och den andra frågan kan således tas upp till sakprövning.

21

Det följer av fast rättspraxis att det är en grundläggande princip i det gemensamma systemet för mervärdesskatt att beskattningsbara personer har rätt att från den mervärdesskatt som de är skyldiga att betala in dra av den ingående mervärdesskatt som de ska betala eller har betalat vid förvärv av varor och tjänster. Avdragsrätten i artikel 167 och följande artiklar i mervärdesskattedirektivet utgör således en oskiljaktig del av mervärdesskattesystemet och får i princip inte inskränkas. Avdragsrätten inträder omedelbart för hela den ingående skatten. Syftet med avdragssystemet är nämligen att den mervärdesskatt som näringsidkaren ska betala eller har betalat inom ramen för sin ekonomiska verksamhet inte till någon del ska belasta näringsidkaren själv (dom av den 7 mars 2024, Feudi di San Gregorio Aziende Agricole, C‑341/22, EU:C:2024:210, punkt 27 och där angiven rättspraxis).

22

Det gemensamma systemet för mervärdesskatt garanterar en fullständig neutralitet beträffande skattebördan för all ekonomisk verksamhet, oberoende av dess syfte eller resultat, under förutsättning att verksamheten i princip är mervärdesskattepliktig i sig. I den mån en beskattningsbar person, när vederbörande agerar i denna egenskap vid förvärvet av varan eller tjänsten, använder denna vara eller tjänst för sina beskattade transaktioner, ska personen ha rätt att dra av den mervärdesskatt som ska betalas eller har betalats med avseende på varan eller tjänsten (dom av den 7 mars 2024, Feudi di San Gregorio Aziende Agricole, C‑341/22, EU:C:2024:210, punkt 27 och där angiven rättspraxis).

23

För att avdragsrätten ska kunna utövas krävs det att det föreligger en ingående transaktion som är mervärdesskattepliktig. Domstolen erinrar härvid om att en tjänst tillhandahålls mot ersättning, i den mening som avses i mervärdesskattedirektivet, och således omfattas av mervärdesskatteplikt endast om det mellan den som tillhandahåller tjänsten och den som köper den föreligger ett rättsförhållande som innebär ett ömsesidigt utbyte av prestationer, varvid den ersättning som den person som tillhandahåller tjänsten tar emot utgör det faktiska motvärdet för en individualiserbar tjänst som tillhandahålls mottagaren. Så är fallet om det finns en direkt koppling mellan den tillhandahållna tjänsten och det motvärde som erhålls (dom av den 20 januari 2022, Apcoa Parking Danmark, C‑90/20, EU:C:2022:37, punkt 27 och där angiven rättspraxis).

24

I förevarande fall ankommer det således på den hänskjutande domstolen att kontrollera att förvärven av de aktuella administrativa tjänsterna utgör mervärdesskattepliktiga transaktioner i den mening som avses i rättspraxis i föregående punkt. Den hänskjutande domstolen måste i detta syfte kontrollera om det föreligger en direkt koppling mellan tjänsterna och det motvärde som erlagts av Foserco.

25

Det framgår vidare av artikel 168 i mervärdesskattedirektivet att för att ha rätt att göra avdrag för ingående mervärdesskatt, krävs dels att den berörda personen är en beskattningsbar person i den mening som avses i direktivet, dels att de varor eller tjänster som åberopats som grund för ett sådant avdrag ska ha använts av den beskattningsbara personen i ett senare led i samband med dennes egna beskattningsbara transaktioner och att dessa varor eller tjänster levererats respektive tillhandahållits i ett tidigare led av en annan beskattningsbar person (se, för ett liknande resonemang, dom av den 11 januari 2024, Global Ink Trade, C‑537/22, EU:C:2024:6, punkt 33, och dom av den 7 mars 2024, Feudi di San Gregorio Aziende Agricole, C‑341/22, EU:C:2024:210, punkt 28 och där angiven rättspraxis).

26

I förevarande fall ankommer det därefter på den hänskjutande domstolen att kontrollera att Foserco och de bolag som tillhandahållit de aktuella administrativa tjänsterna är beskattningsbara personer enligt mervärdesskattedirektivet, och att Foserco använt de nämnda tjänsterna i ett senare led i samband med bolagets egna beskattningsbara transaktioner.

27

Domstolen preciserar härvid att den berörda företagskoncernen i det nationella målet tycks bestå av oberoende beskattningsbara personer. Koncernen verkar inte utgöra en enda separat beskattningsbar person, det vill säga en mervärdesskattegrupp, enligt artikel 11 i mervärdesskattedirektivet. Det följer nämligen av begäran om förhandsavgörande liksom av det skriftliga yttrande som lämnats av Weatherford Atlas Gip att de aktuella administrativa tjänsterna tillhandahållits Foserco, som var ett rumänskt bolag, av bolag med säte utanför Rumänien. En mervärdesskattegrupp är dock med nödvändighet begränsad till en och samma medlemsstats territorium såsom framgår av ordalydelsen i artikel 11 (se, för ett liknande resonemang, dom av den 11 mars 2021, Danske Bank, C‑812/19, EU:C:2021:196, punkt 24).

28

Domstolen har i detta sammanhang slagit fast att det i princip är nödvändigt att det finns ett direkt och omedelbart samband mellan en viss ingående transaktion och en eller flera utgående transaktioner för vilka rätt till avdrag föreligger. Avdragsrätten för den ingående mervärdesskatt som belastar förvärvet av varor eller tjänster förutsätter att kostnaderna för dessa förvärv utgör en del av de kostnadskomponenter som ingår i priset för de utgående beskattade transaktioner som medför en rätt till avdrag (dom av den 13 juni 2024, C (Konkursförvaltare och likvidatorer), C‑696/22, EU:C:2024:499, punkt 86 och där angiven rättspraxis).

29

Den beskattningsbara personen tillerkänns dock också avdragsrätt när det saknas ett direkt och omedelbart samband mellan en viss ingående transaktion och en eller flera utgående transaktioner för vilka rätt till avdrag föreligger, när kostnaderna för de aktuella tjänsterna utgör en del av den beskattningsbara personens allmänna omkostnader och således utgör en del av de kostnadskomponenter som ingår i priset för de varor eller tjänster som denne tillhandahåller. Sådana kostnader har nämligen ett direkt och omedelbart samband med den skattskyldiga personens samlade ekonomiska verksamhet (dom av den 4 oktober 2024, Voestalpine Giesserei Linz, C‑475/23, EU:C:2024:866, punkt 21 och där angiven rättspraxis).

30

Domstolen har vidare även preciserat att bedömningen av om det föreligger ett samband mellan olika transaktioner ska ske med avseende på deras objektiva innehåll. Närmare bestämt ska nationella skattemyndigheter och domstolar beakta samtliga omständigheter kring de berörda transaktionerna och därvid ska hänsyn tas endast till de transaktioner som har ett objektivt samband med den beskattningsbara personens skattepliktiga verksamhet. Det ska således tas hänsyn till hur de varor och tjänster som den beskattningsbara personen har förvärvat faktiskt har använts och till vad som var det enda syftet med förvärvet, varvid detta syfte ska anses utgöra ett kriterium för fastställandet av det objektiva innehållet (se, för ett liknande resonemang, 13 juni 2024, C (Konkursförvaltare och likvidatorer), C‑696/22, EU:C:2024:499, punkt 89, och dom av den 4 oktober 2024, Voestalpine Giesserei Linz, C‑475/23, EU:C:2024:866, punkt 22 och där angiven rättspraxis).

31

I detta sammanhang framgår det av rättspraxis att den del av kostnader som inte är kopplade till skattepliktiga transaktioner som utförs av den beskattningsbara personen själv, utan till transaktioner som utförs av tredje man, inte kan ge någon rätt till avdrag (se, för ett liknande resonemang, dom av den 1 oktober 2020, Vos Aannemingen, C‑405/19, EU:C:2020:785, punkt 38, och dom av den 8 september 2022, Finanzamt R (Avdrag för mervärdesskatt i samband med ett aktieägarbidrag), C‑98/21, EU:C:2022:645, punkt 55).

32

Om det i förevarande fall skulle visa sig att en del av de tjänster som ligger till grund för de kostnader som är aktuella i det nationella målet inte har använts för den skattskyldiga personens egna transaktioner, utan för transaktioner som utförts av tredje man, skulle det direkta och omedelbara sambandet mellan dessa tjänster och bolagets skattepliktiga transaktioner delvis brytas, och bolaget har då inte rätt att dra av den mervärdesskatt som hänför sig till denna del av kostnaderna (se, för ett liknande resonemang, dom av den 1 oktober 2020, Vos Aannemingen, C‑405/19, EU:C:2020:785, punkt 39 och där angiven rättspraxis).

33

För att fastställa omfattningen av den skattskyldiga personens avdragsrätt ankommer det på den hänskjutande domstolen att, bland annat mot bakgrund av avtalen om tillhandahållande av tjänster och den ekonomiska och kommersiella verkligheten, avgöra i vilken utsträckning de berörda tjänsterna faktiskt har tillhandahållits för att den skattskyldiga personen ska kunna genomföra sina beskattade transaktioner. Det är nämligen endast i denna utsträckning som den ingående mervärdesskatten anses belöpa på tjänster som tillhandahållits den beskattningsbara personen (se, för ett liknande resonemang, dom av den 1 oktober 2020, Vos Aannemingen, C‑405/19, EU:C:2020:785, punkterna 40 och 42 samt där angiven rättspraxis).

34

Det förhållandet att de berörda administrativa tjänsterna samtidigt tillhandahållits flera mottagare verkar sakna relevans i detta avseende. Det ankommer däremot på den hänskjutande domstolen att försäkra sig om att den andel av kostnaderna för dessa tjänster som den beskattningsbara personen har stått för verkligen motsvarar de tjänster som denne har åtnjutit för sina egna beskattade transaktioner.

35

Även frågan huruvida det var nödvändigt och lämpligt att förvärva de aktuella administrativa tjänsterna framstår som irrelevant, eftersom mervärdesskattedirektivet inte uppställer som krav för avdragsrätten att den ingående transaktionen ska vara ekonomiskt lönsam. Det gemensamma systemet för mervärdesskatt syftar till att garantera neutralitet beträffande skattebördan för all ekonomisk verksamhet, oberoende av dess syfte eller resultat, under förutsättning att verksamheten i princip är mervärdesskattepliktig i sig. När avdragsrätten väl har inträtt kvarstår den även om den planerade verksamheten inte har påbörjats och därför aldrig har gett upphov till några beskattade transaktioner eller om den beskattningsbara personen, på grund av orsaker som vederbörande inte kunde råda över, inte har kunnat använda sig av de varor eller tjänster som har föranlett avdrag i samband med beskattningsbara transaktioner (se, för ett liknande resonemang, dom av den 13 juni 2024, C (Konkursförvaltare och likvidatorer), C‑696/22, EU:C:2024:499, punkt 94 och där angiven rättspraxis).

36

Vad slutligen gäller bevisbördan, följer det av fast rättspraxis att det ankommer på en beskattningsbar person som vill göra avdrag för mervärdesskatt att visa att villkoren för rätt till avdrag är uppfyllda. Skattemyndigheterna får således kräva att den beskattningsbara personen själv ska lägga fram den bevisning som myndigheterna anser vara nödvändig för bedömningen av om det yrkade avdraget ska medges eller inte (se, för ett liknande resonemang, dom av den 9 december 2021, Kemwater ProChemie, C‑154/20, EU:C:2021:989, punkt 33 och där angiven rättspraxis, och dom av den 16 februari 2023, DGRFP Cluj, C‑519/21, EU:C:2023:106, punkterna 99 och 100).

37

Bedömningen av den bevisning som läggs fram ska göras av den nationella domstolen i enlighet med nationella bevisregler, varvid det ska göras en helhetsbedömning av samtliga omständigheter i det enskilda fallet (se, för ett liknande resonemang, dom av den 25 maj 2023,Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (Mervärdesskatt – Fiktivt förvärv), C‑114/22, EU:C:2023:430, punkt 36, och dom av den 11 januari 2024, Global Ink Trade, C‑537/22, EU:C:2024:6, punkt 34).

38

Artikel 168 i mervärdesskattedirektivet ska följaktligen tolkas så, att den utgör hinder för en nationell bestämmelse eller praxis enligt vilken skattemyndigheten nekar rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt som en beskattningsbar person har erlagt i samband med förvärv av tjänster från andra beskattningsbara personer inom en och samma företagskoncern, med motiveringen att tjänsterna samtidigt tillhandahållits andra bolag inom koncernen och att förvärvet av dem inte var nödvändigt eller lämpligt, när det styrkts att de nämnda tjänsterna används i ett senare led av den beskattningsbara personen för sina egna beskattade transaktioner.

39

Den hänskjutande domstolen har ställt denna fråga för att få klarhet i huruvida det vid tolkningen av artikel 2 i mervärdesskattedirektivet, för det fall det fastställs att koncerninterna tjänster inte har tillhandahållits till en av medlemmarna i koncernen, att ett bolag som ingår i koncernen men som inte anses ha tagit del av dessa tjänster kan betraktas som en beskattningsbar person som agerar i denna egenskap.

40

Frågan framstår, precis som Europeiska kommissionen har påpekat, sakna relevans för utgången i det nationella målet. Inom ramen för det målet har det nämligen inte på något sätt bestridits att Foserco var en beskattningsbar person i den mening som avses i mervärdesskattedirektivet. Såsom den rumänska regeringen också har påpekat rör det sig här om en fråga som är skild från frågan om det föreligger en rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt som erlagts för de administrativa tjänster som är aktuella i det nationella målet.

41

Med beaktande av den rättspraxis som har nämnts i punkt 17 ovan kan den tredje frågan följaktligen inte tas upp till prövning.

42

Eftersom förfarandet i förhållande till parterna i det nationella målet utgör ett led i beredningen av samma mål, ankommer det på den hänskjutande domstolen att besluta om rättegångskostnaderna. De kostnader för att avge yttrande till domstolen som andra än nämnda parter har haft är inte ersättningsgilla.

Mot denna bakgrund beslutar domstolen (sjätte avdelningen) följande:

Artikel 168 i rådets direktiv 2006/112/EG av den 28 november 2006 om ett gemensamt system för mervärdesskatt ska tolkas så, att den utgör hinder för en nationell bestämmelse eller praxis enligt vilken skattemyndigheten nekar rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt som en beskattningsbar person har erlagt i samband med förvärv av tjänster från andra beskattningsbara personer inom en och samma företagskoncern, med motiveringen att tjänsterna samtidigt tillhandahållits andra bolag inom koncernen och att förvärvet av dem inte var nödvändigt eller lämpligt, när det styrkts att de nämnda tjänsterna används i ett senare led av den beskattningsbara personen för sina egna beskattade transaktioner.