Mål C‑950/19

(begäran om förhandsavgörande från Helsingfors förvaltningsdomstol)

Domstolens dom (femte avdelningen) av den 24 mars 2021

”Begäran om förhandsavgörande – Bolagsrätt – Direktiv 2006/43/EG – Lagstadgad revision av årsredovisning, årsbokslut och koncernredovisning – Artikel 22a.1 a – En lagstadgad revisor rekryteras av ett granskat företag – Karenstid – Förbud mot att tillträda en ledande befattning i det granskade företaget – Åsidosättande – Överträdelsens svårhetsgrad och varaktighet – Begreppet ’tillträder en befattning’ – Omfattning – Ett anställningsavtal ingås med det granskade företaget – Lagstadgade revisorers självständighet – Extern aspekt”

1. Fri rörlighet för personer – Etableringsfrihet – Bolagsrätt – Lagstadgad revision av årsredovisning, årsbokslut och koncernredovisning – De lagstadgade revisorernas självständighet i förhållande till de granskade företagen – Förbud mot att tillträda vissa befattningar i det granskade företaget under en viss period efter det att den berörda personen har avslutat revisionsuppdraget – Åsidosättande – Beräkning av överträdelsens varaktighet – Fastställelse av den tidpunkt då överträdelsen begicks

(Europaparlamentets och rådets direktiv 2006/43, artikel 22a.1 a)

(se punkterna 33, 39 och 40)

2. Fri rörlighet för personer – Etableringsfrihet – Bolagsrätt – Lagstadgad revision av årsredovisning, årsbokslut och koncernredovisning – Granskade företag rekryterar personer som tidigare har arbetat som lagstadgade revisorer – En ledande befattning har tillträtts – Begrepp – Revisor som har ingått ett anställningsavtal med det granskade företaget utan att ha börjat utöva sina arbetsuppgifter – Omfattas

(Europaparlamentets och rådets direktiv 2006/43, artikel 22a.1 a)

(se punkterna 42–48, 53 och 54 samt domslutet)

Resumé

A, en lagstadgad revisor som auktoriserats av Centralhandelskammaren (Finland) utförde fram till den 12 juli 2018, såsom nyckelrevisor, lagstadgad revision av ett bolag (nedan kallat det granskade bolaget) för ett revisionsföretags räkning. Efter det att A den 5 februari 2 018 avslutat den lagstadgade revisionen av det bolaget för räkenskapsåret 2017, ingick han den 12 juli 2018 ett anställningsavtal med det granskade bolaget. Nämnda bolag offentliggjorde i ett börsmeddelande att A hade utsetts till finansdirektör och styrelseledamot och att vederbörande skulle tillträda denna befattning i februari 2019. Den 31 augusti 2018 upphörde A:s anställning hos det revisionsföretag där han var anställd.

Enligt den finländska bestämmelsen, genom vilken artikel 22a.1 i direktiv 2006/43(1) har införlivats och som innehåller flera förbud för att säkerställa de lagstadgade revisorernas självständighet, får en sådan revisor eller en huvudansvarig revisor som utför revision för en revisionssammanslutnings räkning inte förrän minst ett år eller två år, om revisionsobjektet är ett företag av allmänt intresse, har förflutit sedan revisionen ta emot uppdrag som hör till en nyckelperson i ledningen för den granskade sammanslutningen.

Den behöriga nationella myndigheten,(2) det vill säga Patent- och registerstyrelsen påförde A en påföljdsavgift till ett belopp på 50 000 euro på grund av att vederbörande hade åsidosatt den karenstid på två år som föreskrivs i nationell rätt avseende ett företag av allmänt intresse. Karenstiden skulle nämligen beräknas från och med den 12 juli 2018, det vill säga den dag då A upphörde att fungera som nyckelrevisor inom ramen för revisionsuppdraget av det granskade bolaget. A ska emellertid redan på grund av att anställningsavtalet ingicks anses ha haft en ledande befattning i det bolaget från och med den dagen.

Den 14 december 2018 fick ett annat revisionsföretag ansvar för den lagstadgade revisionen av det granskade bolaget. Efter det att det andra revisionsföretaget, den 5 februari 2019, hade avslutat den lagstadgade revisionen av det granskade bolaget för räkenskapsåret 2018, började A att utföra sina arbetsuppgifter som finansdirektör och styrelseledamot i det bolaget.

A bestred inte att han hade åsidosatt karenstiden på två år men ville få till stånd en nedsättning av den påföljdsavgift som han hade påförts av den behöriga nationella myndigheten på grund av nämnda åsidosättande. A överklagade det beslut som meddelats av den behöriga nationella myndigheten till Helsingfors förvaltningsdomstol (Finland) och yrkade att påföljdsavgiften skulle sättas ned. A gjorde härvid gällande att nämnda beslut grundade sig på en felaktig tolkning av överträdelsens svårhetsgrad och varaktighet. Uttrycket ”tillträder en befattning” i artikel 22a.1 a i direktiv 2006/43 avser nämligen det faktiska tillträdet till tjänsten. En central del i den bedömning som ska göras är huruvida den berörda personen har möjlighet att påverka den nya arbetsgivarens årsbokslut. A ansåg således att han endast hade tillträtt den aktuella befattningen från och med det att han började arbeta som finansdirektör i det granskade bolaget i februari 2019.

Det var mot denna bakgrund som den hänskjutande domstolen beslutade att vilandeförklara målet och fråga EU-domstolen hur artikel 22a.1 a i direktiv 2006/43 ska tolkas. Den hänskjutande domstolen ville få klarhet i huruvida en lagstadgad revisor, såsom en nyckelrevisor som utsetts av ett revisionsföretag inom ramen för ett revisionsuppdrag, ska anses ha ”tillträtt en” ledande ”befattning” i ett granskat företag, i den mening som avses i denna bestämmelse, från och med det att vederbörande ingår ett anställningsavtal avseende denna befattning med nämnda företag eller endast från och med den tidpunkt då vederbörande faktiskt börjar utföra sina arbetsuppgifter i den befattningen.

Domstolens bedömning

Efter det att EU-domstolen påpekat att åsidosättandet av den karenstid, under vilken det är förbjudet att tillträda en ledande befattning i det granskade företaget inte hade bestritts, konstaterade den att den hänskjutande domstolen genom sina frågor avsåg att – för att kunna avgöra vid vilken tidpunkt detta åsidosättande skulle anses ha skett – fastställa överträdelsens svårhetsgrad och varaktighet, genom att försöka precisera omfattningen av uttrycket ”tillträder en befattning” som används i artikel 22a.1 a i direktiv 2006/43.

Efter det att domstolen konstaterat att det fanns skillnader mellan de olika språkversionerna av artikel 22a.1 a i direktiv 2006/43, undersökte den det sammanhang i vilket bestämmelsen ingår, de mål som eftersträvas med bestämmelsen och de föreskrifter som den ingår i.

Domstolen påpekade således att denna bestämmelse syftar till att stärka de lagstadgade revisorernas självständighet när de utför sina uppdrag. Domstolen betonade i detta hänseende att kravet på självständighet inte bara har en intern aspekt, eftersom det syftar till att säkerställa att det kontrollerade företaget kan förlita sig på den revision som utförts av revisorn, utan även en extern aspekt, eftersom det syftar till att bevara tredje parts förtroende avseende att revisionen är tillförlitlig. Detta bland annat för att säkerställa god ordning på marknaderna för investerarna. Lagstadgad revision ska således inte bara vara tillförlitlig utan den ska även uppfattas som sådan av tredje part.

Det är ur detta, delvis externa, perspektiv som unionslagstiftaren har förbjudit en lagstadgad revisor från att tillträda befattningar i ett granskat företags företagsledning, inte bara under den period som omfattas av revisionsberättelsen, utan även under en lämplig period efter det att han eller hon upphörde att arbeta som revisor. Domstolen konstaterade att själva förekomsten av ett avtalsförhållande mellan en sådan revisor och ett granskat företag kan ge upphov till en intressekonflikt eller ge intryck av att så är fallet. Avtalsförhållandet kan nämligen, på grund av den närhet som det tycks skapa mellan parterna, uppfattas av tredje part som att det kan påverka eller har påverkat den utförda revisionen. Det kan följaktligen påverka det förtroende som tredje part har för att resultatet av revisionen är tillförlitligt.

Även om en revisor har upphört att fungera som sådan inom ramen för ett revisionsuppdrag avseende ett visst företag, kan det vara tillräckligt att nämnda revisor och detta företag förhandlar om eller ingår ett avtalsförhållande för att retroaktivt skapa tvivel hos tredje part om kvaliteten på och integriteten i den revision som utförts före det att den berörda personen upphörde att arbeta som revisor. Härav följer att en lagstadgad revisor ska anses ha tillträtt en ledande befattning i ett granskat företag från och med det att vederbörande ingår ett anställningsavtal avseende denna befattning med nämnda företag, även om vederbörande faktiskt ännu inte har börjat utföra sina arbetsuppgifter i den befattningen.

1 Europaparlamentets och rådets direktiv 2006/43/EG av den 17 maj 2006 om lagstadgad revision av årsredovisning, årsbokslut och koncernredovisning och om ändring av rådets direktiv 78/660/EEG och 83/349/EEG samt om upphävande av rådets direktiv 84/253/EEG (EUT L 157, 2006, s. 87, och rättelse i EUT L 358, 2014, s. 50), i dess lydelse enligt Europaparlamentets och rådets direktiv 2014/56/EU av den 16 april 2014 (EUT L 158, 2014, s. 196) (nedan kallat direktiv 2006/43).

2 Patentti- ja rekisterihallituksen tilintarkastuslautakuntas (Patent- och registerstyrelsen, Finland).