1.

Syftet med denna standard är att ange hur den finansiella rapporteringen utformas när företag genomför ett rörelseförvärv. I synnerhet anger den att alla rörelseförvärv skall redovisas genom tillämpning av förvärvsmetoden. Förvärvaren redovisar därför den förvärvade enhetens identifierbara tillgångar, skulder och eventualförpliktelser till deras verkliga värden vid förvärvstidpunkten. Dessutom redovisas goodwill vilken senare prövas avseende nedskrivningsbehovet snarare än att den är föremål för avskrivning.

2.

Förutom vad som anges i punkt 3 skall företag tillämpa denna standard vid redovisning av rörelseförvärv.

3.

Denna standard skall inte tillämpas på

4.

Ett rörelseförvärv innebär sammanförandet av separata företag eller verksamheter till en rapporterande enhet. I stort sett alla rörelseförvärv får till följd att ett företag, förvärvaren, får bestämmande inflytande över en eller flera andra verksamheter, den förvärvade enheten. Om en enhet får bestämmande inflytande över en eller flera andra enheter som inte är rörelser så utgör sammanslagningen av dessa enheter inte ett rörelseförvärv. När ett företag förvärvar en grupp av tillgångar eller nettotillgångar som inte utgör en rörelse skall den fördela kostnaderna för gruppen på de enskilt identifierbara tillgångarna och skulderna i gruppen baserat på deras relativa verkliga värden vid förvärvstidpunkten.

5.

Rörelseförvärv kan struktureras på olika sätt av legala eller skattemässiga skäl, eller av andra orsaker. Detta kan inbegripa ett företags förvärv av ett annat företags egna kapital, förvärvet av ett annat företags samtliga nettotillgångar, övertagandet av ett annat företags skulder eller förvärvet av vissa nettotillgångar som tillhör ett annat företag och vilka tillsammans utgör en eller flera rörelser. Betalning kan ske genom emission av egetkapitalinstrument, genom överföring av kontanter, andra likvida medel eller andra tillgångar eller genom en kombination av dessa. Transaktionen kan ske mellan aktieägarna i de sammanslagna företagen eller mellan ett företag och aktieägarna i ett annat. Den kan omfatta etablering av ett nytt företag som styr de sammanslagna företagen eller de överförda nettotillgångarna eller så kan transaktionen innefatta en omstrukturering av ett eller flera av de berörda företagen.

6.

Ett rörelseförvärv kan leda till en moder-dotter-relation där förvärvaren blir moderföretag och den förvärvade enheten blir dotterföretag till förvärvaren. I det fallet tillämpar förvärvaren denna standard i sin koncernredovisning. I de finansiella rapporterna redovisar förvärvaren sina andelar i den förvärvade enheten som innehav i ett dotterföretag (se IAS 27, Koncernredovisning och separata finansiella rapporter).

7.

Ett rörelseförvärv kan innebära förvärv av ett annat företags nettotillgångar, inklusive eventuell goodwill, i stället för förvärv av det andra företagets eget kapital. Ett sådant förvärv resulterar inte i en moder-dotter-relation.

8.

Definitionen av rörelseförvärv, och därför även tillämpningsområdet för denna standard, omfattar rörelseförvärv i vilka en part får bestämmande inflytande över en annan part även om tidpunkten för detta (förvärvstidpunkten) inte behöver sammanfalla med tidpunkten eller tidpunkterna för förvärvet av stamaktier (transaktionsdagen). Detta kan exempelvis inträffa när ett investeringsobjekt ingår ett avtal med någon eller några av investerarna om aktieåterköp som innebär att det bestämmande inflytandet över investeringsobjektet ändras.

9.

Denna standard anger inte hur samägare skall redovisa sina andelar i joint ventures (se IAS 31, Andelar i joint ventures).

10.

Rörelseförvärv som inbegriper företag och verksamheter under samma bestämmande inflytande är rörelseförvärv där det ytterst är samma part eller parter som har ett bestämmande inflytande över samtliga sammanslagna företag eller verksamheter både före och efter rörelseförvärvet.

11.

En grupp enskilda individer skall anses ha bestämmande inflytande över ett företag när personerna i gruppen genom ett avtalsbaserat förhållande har en gemensam rätt att utforma de finansiella och operativa strategierna för den ekonomiska verksamheten i syfte att erhålla ekonomiska fördelar. Av den anledningen faller ett rörelseförvärv utanför tillämpningsområdet för denna standard om samma grupp enskilda individer genom ett avtalsbaserat förhållande har en gemensam yttersta rätt att utforma de finansiella och operativa strategierna för varje sammanslaget företag i syfte att erhålla ekonomiska fördelar och där denna gemensamma yttersta rätt inte är av tillfälligt slag.

12.

Ett företag kan styras av en person eller av flera personer som agerar gemensamt enligt ett samarbetsavtal och denna person eller dessa personer behöver inte omfattas av krav på finansiell redovisning enligt någon standard. Det är därför inte nödvändigt att de företag som berörs av förvärvet ingår i samma koncernredovisning för att det skall anses vara fråga om företag under samma bestämmande inflytande.

13.

Storleken på minoritetsintresset i vart och ett av företagen ingående i förvärvet, före och efter förvärvet, har ingen betydelse för att avgöra om rörelseförvärvet inbegriper företag under samma bestämmande inflytande. I händelse av att ett av de berörda företagen är ett dotterföretag som undantagits från koncernredovisningen enligt IAS 27 saknar detta följaktligen betydelse för att avgöra om rörelseförvärvet inbegriper företag under samma bestämmande inflytande.

14.

Alla rörelseförvärv skall redovisas genom tillämpning av förvärvsmetoden.

15.

Vid tillämpning av förvärvsmetoden ses ett rörelseförvärv ur den synvinkel som gäller för företaget som identifieras som förvärvaren. Förvärvaren förvärvar nettotillgångar och redovisar förvärvade tillgångar samt övertagna skulder och eventualförpliktelser inklusive sådana som tidigare inte redovisats av den förvärvade enheten. Värderingen av förvärvarens tillgångar och skulder påverkas varken av transaktionen eller av förvärvarens eventuella ytterligare tillgångar och skulder som redovisats till följd av transaktionen eftersom de inte är föremål för transaktionen.

16.

Tillämpningen av förvärvsmetoden innefattar följande steg

17.

En förvärvare skall identifieras vid alla rörelseförvärv. Förvärvaren är det företag i förvärvet som erhåller bestämmande inflytande över de andra företagen eller verksamheterna som berörs av förvärvet.

18.

Eftersom förvärvsmetoden ser på ett rörelseförvärv ur förvärvarens synvinkel förutsätter den att en av parterna i transaktionen kan identifieras som förvärvare.

19.

Bestämmande inflytande innebär rätten att utforma ett företags eller en verksamhets finansiella och operativa strategier i syfte att erhålla ekonomiska fördelar. Ett företag förutsätts erhålla bestämmande inflytande över ett annat företag när det förvärvar mer än hälften av det andra företagets röstberättigade andelar såvida det inte kan påvisas att ett sådant ägande inte utgör ett bestämmande inflytande. Även om ett av de sammanslagna företagen inte förvärvar mer än hälften av röstandelarna i ett annat av de sammanslagna företagen kan det ändå ha fått ett bestämmande inflytande över detta företag till följd av förvärvet. Exempel på sådana fall är då det ena företaget erhåller

20.

Även om det ibland kan vara svårt att identifiera förvärvaren finns det emellertid vanligtvis faktorer som visar vilket av företagen som har den rollen. Exempel

21.

I ett rörelseförvärv som skett genom byte av ägarandelar är det normalt det företag som emitterar ägarandelarna som är förvärvaren. Alla relevanta fakta och omständigheter måste emellertid beaktas vid fastställandet av vilket av de sammanslagna företagen som har rätt att utforma de finansiella och operativa strategierna för det andra företagets (eller de andra företagens) ekonomiska verksamhet i syfte att erhålla ekonomiska fördelar. Vid vissa rörelseförvärv, vanligtvis benämnda som omvända förvärv, är förvärvaren det företag vars ägarandelar har förvärvats medan den förvärvade enheten är det emitterande företaget. Så är exempelvis fallet när ett privatägt företag gör ett upplägg som går ut på att det skall "förvärvas" av ett mindre börsnoterat företag i syfte att uppnå en börsnotering. Även om det börsnoterade företaget som emitterar aktierna rent juridiskt betraktas som moderföretag och det privatägda företaget betraktas som dotterföretag, är det dotterföretaget som är förvärvaren om det har rätt att utforma de finansiella och operativa strategierna för moderföretaget i syfte att erhålla ekonomiska fördelar. Visserligen är det vanligtvis det större företaget som är förvärvaren men fakta och omständigheter vid ett rörelseförvärv kan ibland visa på att det är det mindre företaget som förvärvar det större. Vägledning om hur omvända förvärv redovisas finns i punkterna B1-B15 i bilaga B.

22.

När ett nytt företag bildas för att emittera egetkapitalinstrument i syfte att få till stånd ett rörelseförvärv identifieras, med utgångspunkt från kända omständigheter, ett av företagen som fanns före förvärvet som förvärvaren.

23.

På motsvarande sätt gäller att när ett rörelseförvärv inbegriper fler än två företag identifieras, med utgångspunkt från kända omständigheter, ett av de företag som fanns före förvärvet som förvärvaren. Fastställandet av förvärvaren i sådana fall skall ske med beaktande av bland annat vilket av företagen som initierade förvärvet och om ett av företagens tillgångar eller intäkter är betydligt större än de övrigas.

24.

Vid ett rörelseförvärv beräknar förvärvaren anskaffningsvärdet som summan av

25.

Förvärvstidpunkten är den tidpunkt vid vilken förvärvaren erhåller det bestämmande inflytandet över den förvärvade enheten. Om detta erhålls genom en enstaka transaktion sammanfaller transaktionsdagen med förvärvstidpunkten. Ett rörelseförvärv kan emellertid omfatta flera transaktioner, exempelvis när det genomförs i steg med successiva aktieförvärv. När så är fallet

26.

Tillgångar som erlagts och skulder som förvärvaren ådragit sig eller övertagit i utbyte mot det bestämmande inflytandet över den förvärvade enheten skall enligt kraven i punkt 24 värderas till sina verkliga värden per transaktionsdagen. Om regleringen av någon eller samtliga delar av anskaffningsvärdet för ett rörelseförvärv skjuts upp, fastställs därför det verkliga värdet för den uppskjutna delen genom diskontering av skulden till nuvärdet vid transaktionsdagen, med beaktande av eventuell överkurs eller underkurs som troligen kommer att föreligga vid regleringen.

27.

Börskursen på ett noterat egetkapitalinstrument per transaktionsdagen är det bästa uttrycket för instrumentets verkliga värde och skall användas utom i sällsynta undantagsfall. Andra faktorer och värderingsmetoder skall bara beaktas i de sällsynta fall när förvärvaren kan visa att börskursen på transaktionsdagen är ett otillförlitligt mått på det verkliga värdet och att de andra faktorerna och värderingsmetoderna ger ett mer tillförlitligt mått på egetkapitalinstrumentens verkliga värde. Börskursen per transaktionsdagen är otillförlitlig endast om den påverkats av begränsad handel. Om börskursen per transaktionsdagen är otillförlitlig eller om börskurs saknas för de egetkapitalinstrument som emitteras av förvärvaren, kan det verkliga värdet på dessa instrument exempelvis uppskattas till det mest tillförlitliga värdet av antingen värdet på emissionens procentuella andel av förvärvarens verkliga värde eller till värdet på förvärvad andel av verkligt värde på den förvärvade enheten. Det verkliga värdet per transaktionsdagen av de monetära tillgångar som erlagts till innehavare av aktier i den förvärvade enheten, som ett alternativ till egetkapitalinstrument, kan också utgöra ett mått på det totala verkliga värdet som förvärvaren erlagt i utbyte mot det bestämmande inflytandet över den förvärvade enheten. I alla händelser skall alla faktorer i förvärvet, inklusive väsentliga faktorer som påverkar förhandlingarna, beaktas. Ytterligare vägledning om fastställande av verkligt värde på egetkapitalinstrument återfinns i IAS 39, Finansiella instrument: Redovisning och värdering.

28.

I anskaffningsvärdet för ett rörelseförvärv innefattas skulder som förvärvaren ådrar sig eller övertar i utbyte mot det bestämmande inflytandet över den förvärvade enheten. Framtida förluster eller andra förväntade kostnader till följd av förvärvet är inte skulder som förvärvaren ådrar sig eller övertar i utbyte mot det bestämmande inflytandet över den förvärvade enheten och innefattas således inte i anskaffningsvärdet för rörelseförvärvet.

29.

Anskaffningsvärdet för ett rörelseförvärv innefattar alla kostnader som är direkt hänförliga till förvärvet, exempelvis arvoden till revisorer, juridiska rådgivare, värderingsmän och andra konsulter som anlitats för att genomföra förvärvet. Allmänna administrationsutgifter, såsom utgifter för en avdelning som hanterar förvärv, och andra utgifter vilka inte är direkt hänförliga till det specifika förvärvet inkluderas inte i anskaffningsvärdet för rörelseförvärvet. Sådana utgifter kostnadsförs i stället när de uppkommer.

30.

Uppläggs- och emissionskostnader för finansiella skulder utgör en integrerad del av emissionen av skuldebrev, även när dessa är emitterade i syfte att genomföra ett rörelseförvärv, och är inte kostnader som är direkt hänförliga till förvärvet. Sådana kostnader skall därför inte innefattas i anskaffningsvärdet för ett rörelseförvärv. I enlighet med IAS 39 skall de innefattas i den första värderingen av skulden.

31.

På motsvarande sätt utgör utgiften för emissionen av egetkapitalinstrument en integrerad del av emissionen av egetkapitalinstrument, även när egetkapitalinstrumenten emitteras i syfte att genomföra ett rörelseförvärv och är inte utgifter som är direkt hänförliga till förvärvet. Sådana utgifter skall därför inte innefattas i anskaffningsvärdet för ett rörelseförvärv. Enligt IAS 32, Finansiella instrument: Upplysningar och klassificering, medför sådana kostnader att behållningen från apportemissionen minskar.

32.

När ett avtal om ett rörelseförvärv innehåller en möjlighet att justera anskaffningsvärdet baserat på framtida händelser, skall förvärvaren innefatta detta justeringsbelopp i anskaffningsvärdet per förvärvstidpunkten, om justeringen är sannolik och kan värderas på ett tillförlitligt sätt.

33.

Ett avtal om ett rörelseförvärv kan tillåta justeringar av anskaffningsvärdet för förvärvet baserat på en eller flera framtida händelser. Justeringen kan exempelvis vara beroende av att en viss vinstnivå skall upprätthållas eller uppnås under kommande perioder eller av att marknadskursen för de emitterade instrumenten upprätthålls. Vid tidpunkten för den första redovisningen av förvärvet är det vanligen möjligt att uppskatta beloppet för eventuella sådana justeringar, utan att informationens tillförlitlighet påverkas negativt, även om viss osäkerhet kan råda. Om de framtida händelserna inte inträffar, eller om uppskattningarna behöver revideras, ändras anskaffningsvärdet för rörelseförvärvet i enlighet med detta.

34.

Om ett avtal om ett rörelseförvärv innehåller en sådan möjlighet att justera anskaffningsvärdet för förvärvet görs emellertid ingen ändring av anskaffningsvärdet vid första redovisningen av förvärvet om justeringen antingen inte är sannolik eller inte kan värderas på ett tillförlitligt sätt. Om denna justering senare blir sannolik och kan värderas på ett tillförlitligt sätt skall denna ytterligare ersättning behandlas som en justering av anskaffningsvärdet.

35.

Under vissa omständigheter kan förvärvaren behöva göra en efterföljande betalning till säljaren som ersättning för en värdeminskning på de erlagda tillgångarna, emitterade egetkapitalinstrumenten eller uppkomna eller övertagna skulderna som ingår i förvärvarens åtaganden i utbyte mot det bestämmande inflytandet över den förvärvade enheten. Detta är fallet när förvärvaren exempelvis har garanterat marknadskursen på de egetkapitalinstrument eller skuldebrev som är emitterade som del av anskaffningsvärdet för rörelseförvärvet och måste emittera ytterligare egetkapitalinstrument eller skuldebrev för att återställa det ursprungligen fastställda anskaffningsvärdet. I sådana fall redovisas ingen ökning av anskaffningsvärdet för förvärvet. När det gäller egetkapitalinstrument kvittas det verkliga värdet av tillkommande betalningar mot en motsvarande minskning av värdet på de instrument som ursprungligen emitterades. När det gäller skuldebrev betraktas tillkommande betalningar som en minskning av överkurs eller en ökning av underkurs på den ursprungliga emissionen.

36.

Det förvärvande företaget skall vid förvärvstidpunkten fördela anskaffningsvärdet för ett rörelseförvärv genom att redovisa de av den förvärvade enhetens identifierbara tillgångar, skulder och eventualförpliktelser som uppfyller villkoren för redovisning enligt punkt 37 till det verkliga värdet vid förvärvstidpunkten, förutom vad gäller anläggningstillgångar (eller avyttringsgrupper) som klassificeras som avsedda för försäljning i enlighet med IFRS 5, Anläggningstillgångar som innehas för försäljning och avvecklade verksamheter, vilka ska redovisas till det verkliga värdet efter avdrag för försäljningskostnader. Varje skillnad mellan anskaffningsvärdet för rörelseförvärvet och det verkliga värdet (netto) på den förvärvade andelen av de identifierbara tillgångarna, skulderna och de redovisade eventualförpliktelserna, skall redovisas i enlighet med punkterna 51-57.

37.

Den förvärvade enhetens tillgångar, skulder och eventualförpliktelser vid förvärvstidpunkten skall redovisas separat av förvärvaren vid den tidpunkten endast om de uppfyller följande krav

38.

Förärvarens resultaträkning skall innefatta den förvärvade enhetens resultat efter förvärvstidpunkten genom att innefatta den förvärvade enhetens intäkter och kostnader baserat på förvärvarens anskaffningsvärde för rörelseförvärvet. Följaktligen skall exempelvis avskrivningar, hänförliga till den förvärvade enhetens avskrivningsbara tillgångar, som efter förvärvstidpunkten inkluderas i förvärvarens resultaträkning, baseras på de vid förvärvstidpunkten verkliga värdena på dessa avskrivningsbara tillgångar, det vill säga förvärvarens anskaffningsvärde för dessa.

39.

Tillämpningen av förvärvsmetoden börjar vid förvärvstidpunkten som är den tidpunkt vid vilken förvärvaren erhåller det bestämmande inflytandet över den förvärvade enheten. Eftersom det bestämmande inflytandet innebär rätten att utforma ett företags eller verksamhets finansiella och operativa strategier i syfte att erhålla ekonomiska fördelar, behöver inte en transaktion vara avslutad eller lagligt fastställd innan förvärvaren erhåller det bestämmande inflytandet. Alla relevanta fakta och omständigheter i samband med ett rörelseförvärv skall beaktas vid bedömningen av när förvärvaren har erhållit det bestämmande inflytandet.

40.

Eftersom förvärvaren redovisar de av den förvärvade enhetens identifierbara tillgångar, skulder och eventualförpliktelser som uppfyller kriterierna för redovisning enligt punkt 37 till deras verkliga värden vid förvärvstidpunkten, skall alla minoritetsintressen i den förvärvade enheten anges till ett värde motsvarande minoritetsandelen av de verkliga värdena (netto) på dessa poster. Punkterna B16 och B17 i bilaga B innehåller vägledning om hur det verkliga värdet på den förvärvade enhetens identifierbara tillgångar, skulder och eventualförpliktelser fastställs vid fördelning av anskaffningsvärdet i ett rörelseförvärv.

41.

I enlighet med punkt 36 redovisar förvärvaren separat, som en del av fördelningen av anskaffningsvärdet förvärvet, endast de av den förvärvade enhetens identifierbara tillgångar, skulder och eventualförpliktelser som förelåg vid förvärvstidpunkten och som uppfyller kriterierna för redovisning enligt punkt 37. Därför

42.

En betalning som ett företag enligt avtal är förpliktigad att göra exempelvis till sina anställda eller leverantörer i händelse av att det förvärvas är en befintlig förpliktelse som betraktas som en eventualförpliktelse till dess det blir sannolikt att rörelseförvärvet kommer att genomföras. Företaget redovisar den avtalsenliga förpliktelsen som en skuld i enlighet med IAS 37 när det blir sannolikt att rörelseförvärvet kommer att genomföras och när skulden kan beräknas på ett tillförlitligt sätt. Därför redovisar förvärvaren den skuld som den förvärvade enheten har som en del vid fördelning av anskaffningsvärdet för förvärvet när detta genomförs.

43.

En förvärvad enhets omstruktureringsplan vars genomförande är förenat med villkoret att den förvärvas innebär emellertid inte, omedelbart innan rörelseförvärvet, att den förvärvade enheten har en befintlig förpliktelse. Det är inte heller en eventualförpliktelse omedelbart innan rörelseförvärvet eftersom det inte är en sannolik förpliktelse som härrör från en inträffad händelse och vars förekomst kommer att bekräftas endast av att en eller flera osäkra framtida händelser, som inte ligger helt inom den förvärvade enhetens kontroll, inträffar eller uteblir. Därför skall förvärvaren inte redovisa skulden för en sådan omstruktureringsplan som en del vid fördelningen av anskaffningsvärdet.

44.

De identifierbara tillgångar och skulder som redovisas i enlighet med punkt 36 innefattar den förvärvade enhetens samtliga tillgångar och skulder som förvärvaren förvärvar eller påtar sig, inklusive samtliga finansiella tillgångar och finansiella skulder. Även tillgångar och skulder som tidigare inte redovisats i den förvärvade enhetens finansiella rapporter, exempelvis för att de innan förvärvet inte uppfyllde kriterierna för redovisning, skall innefattas. Således uppfyller exempelvis en skatteförmån, som uppkommit till följd av förluster som den förvärvade enheten inte redovisat innan rörelseförvärvet, redovisningskraven för en identifierbar tillgång i enlighet med punkt 36 om det är sannolikt att förvärvaren i framtiden kommer att ha ett skattepliktigt överskott som den ej redovisade skatteförmånen kan ställas mot.

45.

Enligt punkt 37 skall förvärvaren separat redovisa en immateriell tillgång i den förvärvade enheten per förvärvstidpunkten endast om denna motsvarar definitionen av en immateriell tillgång i IAS 38, Immateriella tillgångar, och dess verkliga värde kan beräknas på ett tillförlitligt sätt. Detta innebär att förvärvaren redovisar ett pågående FoU-projekt hos förvärvaren som en tillgång skilt från goodwill om projektet motsvarar definitionen av en immateriell tillgång och dess verkliga värde kan beräknas på ett tillförlitligt sätt. IAS 38 innehåller vägledning om hur ett företag fastställer huruvida det verkliga värdet på en immateriell tillgång som förvärvats i ett rörelseförvärv kan beräknas på ett tillförlitligt sätt eller inte.

46.

En icke-monetär tillgång utan fysisk form måste vara identifierbar för att motsvara definitionen av en immateriell tillgång. Enligt IAS 38 uppfyller en tillgång kriteriet på identifierbarhet i definitionen på en immateriell tillgång endast när den

47.

I punkt 37 anges att förvärvaren separat redovisar en eventualförpliktelse i den förvärvade enheten som en del vid fördelningen av anskaffningsvärdet för ett rörelseförvärv, endast om dess verkliga värde kan beräknas på ett tillförlitligt sätt. Om det verkliga värdet inte kan beräknas på ett tillförlitligt sätt

Punkt B16 (l) i bilaga B innehåller vägledning om hur det verkliga värdet på en eventualförpliktelse fastställs.

48.

Efter det första redovisningstillfället skall förvärvaren värdera eventualförpliktelser som redovisas separat i enlighet med punkt 36 till det högre av

49.

Kravet i punkt 48 tillämpas inte på avtal som redovisas i enlighet med IAS 39, Finansiella instrument: Redovisning och värdering. Emellertid gäller att lånelöften som är undantagna från tillämpningsområdet för IAS 39 och som inte innebär ett löfte om att erbjuda lån till en ränta som understiger marknadsräntorna skall redovisas som eventualförpliktelser i den förvärvade enheten om det vid förvärvstidpunkten inte är sannolikt att ett utflöde av resurser kommer att krävas vid regleringen eller om förpliktelsens storlek inte kan beräknas med tillräcklig tillförlitlighet. Sådana lånelöften redovisas separat, i enlighet med punkt 37, som en del av fördelningen av anskaffningsvärdet för förvärvet, endast om deras verkliga värde kan beräknas på ett tillförlitligt sätt.

50.

Eventualförpliktelser som redovisas separat vid fördelningen av anskaffningsvärdet för ett rörelseförvärv är undantagna från tillämpningsområdet för IAS 37. Förvärvaren skall emellertid för dessa eventualförpliktelser lämna den information som IAS 37 kräver för varje slag av avsättning.

51.

Vid förvärvstidpunkten skall förvärvaren

52.

Goodwill som förvärvas i ett rörelseförvärv kan ses som en betalning för framtida ekonomiska fördelar som inte går att enskilt identifiera och inte heller att redovisa separat.

53.

I den mån den förvärvade enhetens identifierbara tillgångar, skulder och eventualförpliktelser inte uppfyller villkoren enligt punkt 37 för separat redovisning vid förvärvstidpunkten, har detta inverkan på det belopp som redovisas som goodwill (eller som redovisas i enlighet med punkt 56). Detta beror på att goodwill beräknas som återstoden av anskaffningsvärdet för rörelseförvärvet efter att den förvärvade enhetens identifierbara tillgångar, skulder och eventualförpliktelser redovisats.

54.

Efter det första redovisningstillfället skall förvärvaren värdera den goodwill som uppkommer vid ett rörelseförvärv till anskaffningsvärde efter avdrag för eventuella ackumulerade nedskrivningar.

55.

Den goodwill som uppkommer i ett rörelseförvärv skall inte skrivas av. Förvärvaren skall i stället minst en gång per år pröva om ett nedskrivningsbehov föreligger. Prövningen görs oftare om händelser eller omständigheter tyder på att ett nedskrivningsbehov kan föreligga, i enlighet med IAS 36, Nedskrivningar.

56.

Om det verkliga värdet netto på den förvärvade andelen av den förvärvade enhetens identifierbara tillgångar, skulder och eventualförpliktelser som redovisats i enlighet med punkt 36, överstiger anskaffningsvärdet för rörelseförvärvet skall förvärvaren

57.

En vinst som redovisas enligt punkt 56 kan uppkomma av en eller flera av följande orsaker

58.

Ett rörelseförvärv kan omfatta flera transaktioner, exempelvis när det genomförs i steg med successiva aktieförvärv. När så är fallet skall varje transaktion behandlas separat av förvärvaren, som använder transaktionskostnaden och informationen om verkligt värde vid tidpunkten för varje transaktion för att fastställa storleken på eventuell goodwill som är hänförlig till transaktionen i fråga. Detta resulterar i en stegvis jämförelse mellan anskaffningsvärdet för de enskilda investeringarna och förvärvarens andel av de verkliga värdena på den förvärvade enhetens identifierbara tillgångar, skulder och eventualförpliktelser vid varje enskilt steg.

59.

När ett rörelseförvärv inbegriper flera transaktioner, kan det verkliga värdet på den förvärvade enhetens identifierbara tillgångar, skulder och eventualförpliktelser vara olika vid tidpunkten för varje enskild transaktion. Eftersom

alla justeringar till dessa verkliga värden är, om justeringarna är hänförliga till förvärvarens tidigare innehav, en omvärdering och skall redovisas som en sådan. Eftersom denna omvärdering uppkommer i samband med att förvärvaren redovisar den förvärvade enhetens identifierbara tillgångar, skulder och eventualförpliktelser för första gången, betyder det emellertid inte att förvärvaren har valt att som redovisningsprincip att omvärdera dessa poster efter det första redovisningstillfället i enlighet med, exempelvis, IAS 16 Materiella anläggningstillgångar.

60.

Innan en transaktion räknas som ett rörelseförvärv kan den räknas som ett innehav i ett intresseföretag och redovisas enligt kapitalandelsmetoden i enlighet med IAS 28, Innehav i intresseföretag. Om så är fallet har de verkliga värdena på investeringsobjektets identifierbara nettotillgångar vid tidpunkten för varje tidigare transaktion redan fastställts genom tillämpning av kapitalandelsmetoden på den investeringen.

61.

Den första redovisningen av ett rörelseförvärv omfattar identifiering och fastställande av de verkliga värden som skall tilldelas den förvärvade enhetens identifierbara tillgångar, skulder och eventualförpliktelser samt fastställande av anskaffningsvärdet för rörelseförvärvet.

62.

Om den första redovisningen av ett rörelseförvärv endast kan fastställas provisoriskt vid slutet av den perioden under vilken förvärvet genomförs, på grund av att antingen de verkliga värdena som skall tilldelas den förvärvade enhetens identifierbara tillgångar, skulder och eventualförpliktelser eller anskaffningsvärdet för rörelseförvärvet endast kan fastställas provisoriskt, skall förvärvaren redovisa förvärvet genom att använda dessa provisoriska värden. Förvärvaren skall redovisa alla justeringar av dessa provisoriska värden genom att slutföra den första redovisningen

63.

Förutom enligt vad som anges i punkt 33, 34 och 65, skall justeringar av den första redovisningen av ett rörelseförvärv som sker efter att den första redovisningen har slutförts, redovisas endast för att rätta ett fel i enlighet med IAS 8, Redovisningsprinciper, ändringar i uppskattningar och bedömningar samt fel. Justeringar av den första redovisningen av ett rörelseförvärv efter att denna redovisning har slutförts, skall inte redovisas för effekter av ändrade uppskattningar och bedömningar. I enlighet med IAS 8 skall effekten av ändrade uppskattningar och bedömningar redovisas i aktuella och framtida perioder.

64.

IAS 8 innehåller krav på ett företag att redovisa rättelser av fel retroaktivt och att upprätta de finansiella rapporterna som om felet aldrig inträffat genom att räkna om den jämförande informationen för den eller de tidigare perioder då felet inträffade. Därför skall det redovisade värdet på en förvärvad enhets identifierbara tillgång, skuld eller eventualförpliktelse som redovisas eller justeras som följd av en rättelse av ett fel, beräknas som om dess verkliga värde eller justerade verkliga värde vid förvärvstidpunkten hade redovisats från och med den tidpunkten. Goodwill eller eventuell vinst som redovisats i en tidigare period i enlighet med punkt 56, skall justeras retroaktivt med ett belopp som motsvarar det verkliga värdet vid förvärvstidpunkten (eller som motsvarar justeringen av det verkliga värdet vid förvärvstidpunkten) på den identifierbara tillgång, skuld eller eventualförpliktelse som redovisas (eller justeras).

65.

Om potentiella överskott avseende den förvärvade enhetens förlustutjämning framåt, eller andra uppskjutna skattefordringar, inte uppfyller kriterierna i punkt 37 på separat redovisning vid tidpunkten för den första redovisningen av ett rörelseförvärv, men senare gör det, skall förvärvaren redovisa dessa överskott som intäkt i enlighet med IAS 12, Inkomstskatter. Dessutom skall förvärvaren

Denna metod skall emellertid varken leda till att ett överskott skapas enligt beskrivningen i punkt 56, eller att en eventuell vinst som tidigare redovisats i enlighet med punkt 56, stiger.

66.

En förvärvare skall lämna upplysningar som hjälper användarna av dess finansiell rapporter att bedöma karaktären och den finansiella effekten av rörelseförvärv som skett

67.

Vid tillämpning av principen i punkt 66 (a) skall förvärvaren för varje enskilt rörelseförvärv som skett under perioden, lämna följande upplysningar

68.

De upplysningar som skall lämnas enligt punkt 67 skall, för de rörelseförvärv som skett under rapportperioden och som individuellt sett är oväsentliga, lämnas i aggregerad form.

69.

Om den första redovisningen av ett rörelseförvärv som skett under perioden endast fastställdes provisoriskt enligt beskrivningen i punkt 62, skall även upplysning om detta lämnas tillsammans med en förklaring till varför så är fallet.

70.

Vid tillämpning av principen i punkt 66 (a) skall förvärvaren lämna följande upplysningar, såvida det inte är praktiskt ogenomförbart att lämna dessa upplysningar

Om det är praktiskt ogenomförbart att lämna dessa upplysningar skall detta anges tillsammans med en förklaring till varför så är fallet.

71.

Vid tillämpning av principen i punkt 66 (b), skall förvärvaren lämna upplysningar enligt upplysningskraven i punkt 67, för varje enskilt rörelseförvärv som skett efter balansdagen men innan de finansiella rapporterna godkänns för utfärdande, såvida det inte är praktiskt ogenomförbart att lämna dessa upplysningar. Om det är praktiskt ogenomförbart att lämna någon av dessa upplysningar skall detta anges tillsammans med en förklaring till varför så är fallet.

72.

En förvärvare skall lämna upplysningar som hjälper användare av företagets finansiella rapporter att bedöma de finansiella effekterna av vinster, förluster, rättelser av fel samt andra justeringar som redovisas under den aktuella perioden och som är hänförliga till rörelseförvärv som skett under den aktuella perioden eller under tidigare perioder.

73.

Vid tillämpning av principen i punkt 72 skall förvärvaren lämna följande upplysningar

74.

Företag skall lämna upplysningar som hjälper användarna av dess finansiella rapporter att bedöma ändringar i det redovisade värdet för goodwill under perioden.

75.

Vid tillämpning av principen i punkt 74 skall ett företag redovisa en avstämning mellan redovisade värden vid periodens början och slut avseende goodwill och i denna avstämning separat redovisa

76.

Företag skall lämna upplysning om återvinningsvärdet för och nedskrivningarna av goodwill i enlighet med IAS 36 utöver de upplysningar som skall lämnas enligt upplysningskraven i punkt 75 (e).

77.

Om det visar sig att den information som skall lämnas enligt kraven i denna standard inte motsvarar de syften som återfinns i punkt 66, 72 och 74, skall företaget lämna den ytterligare information som krävs för att motsvara dessa syften.

78.

Med undantag för vad som anges i punkt 85, skall denna standard tillämpas vid redovisning av rörelseförvärv med avtalsdatumet31 mars 2004 eller senare. Denna standard skall även tillämpas vid redovisning av

79.

Ett företag skall tillämpa denna standard framåtriktat från och med början av det första räkenskapsår som börjar den 31 mars 2004 eller senare, för goodwill som uppkommit i samband med ett rörelseförvärv med ett avtalsdatum tidigare än den 31 mars 2004, och för goodwill härrörande från en andel i ett gemensamt styrt företag som erhållits före den 31 mars 2004 och som redovisas genom tillämpning av klyvningsmetoden. Ett företag skall därför

80.

Om ett företag tidigare redovisat goodwill som en avdragspost från eget kapital, skall det inte redovisa denna goodwill i resultaträkningen om det säljer den verksamhet, eller delar av den verksamhet, som denna goodwill är hänförlig till eller när en kassagenererande enhet som denna goodwill är hänförlig till minskar i värde.

81.

Det redovisade värdet för negativ goodwill vid början av det första räkenskapsår som börjar den 31 mars 2004 eller senare, som är hänförlig till antingen

skall tas bort från balansräkningen vid periodens början och samtidigt skall en motsvarande justering av ingående balans för balanserade vinstmedel göras.

82.

Det redovisade värdet för en post som klassificeras som en immateriell tillgång som antingen

skall omklassificeras till goodwill i början av det första räkenskapsår som börjar den 31 mars 2004 eller senare, om denna immateriella tillgång vid denna tidpunkt inte uppfyller kriteriet på identifierbarhet i IAS 38 (enligt omarbetning 2004).

83.

För innehav som redovisas genom tillämpning av kapitalandelsmetoden och som förvärvades den 31 mars 2004 eller senare, skall ett företag tillämpa denna standard vid redovisning av

84.

För innehav som redovisas genom tillämpning av kapitalandelsmetoden och som förvärvats före 31 mars 2004

85.

Det är tillåtet för företag att tillämpa kraven i denna standard på goodwill som föreligger på eller förvärvas efter, och för rörelseförvärv som genomförs från och med, valfritt datum som infaller innan de ikraftträdandedatum som återfinns i punkterna 78 till 84, under förutsättning att

86.

Denna standard ersätter IAS 22, Företagsförvärv och samgåenden (utfärdad 1998).

87.

Denna standard ersätter följande tolkningar:

1.

Syftet med denna standard är att specificera redovisningen av försäkringsavtal för företag som utfärdar sådana avtal (beskrivs som försäkringsgivare i denna standard) tills IASB fullgjort andra fasen av sitt projekt om försäkringsavtal. Standarden uppställer följande särskilda krav:

2.

Ett företag skall tillämpa denna standard på

3.

Denna standard behandlar inte andra aspekter av försäkringsgivares redovisning, såsom redovisning av finansiella tillgångar som försäkringsgivare innehar och finansiella skulder utfärdade av försäkringsgivare (se IAS 32 och IAS 39, Finansiella instrument: Redovisning och värdering), utom i övergångsbestämmelserna i punkt 45.

4.

Ett företag skall inte tillämpa denna standard på

5.

I syfte att underlätta beskriver denna standard varje företag som utfärdar ett försäkringsavtal som försäkringsgivare, oavsett om utfärdaren anses som försäkringsgivare i juridiska eller tillsynssammanhang.

6.

Ett återförsäkringsavtal är ett slags försäkringsavtal. Följaktligen gäller allt som sägs om försäkringsavtal i denna standard även återförsäkringsavtal.

7.

IAS 39 kräver att ett företag avskiljer vissa inbäddade derivat från värdavtalet, värderar dem till deras verkliga värde och innefattar förändringar i deras verkliga värde i resultaträkningen. IAS 39 gäller derivat som är inbäddade i ett försäkringsavtal såvida inte det inbäddade derivatet i sig självt är ett försäkringsavtal.

8.

Som ett undantag från kravet i IAS 39 behöver en försäkringsgivare inte avskilja, och värdera till verkligt värde, en försäkringstagares möjlighet att återköpa ett försäkringsavtal för ett fast belopp (eller för ett belopp baserat på ett fast belopp och en ränta), även om lösenpriset skiljer sig från det redovisade värdet på den försäkringsskuld som är värd. Kravet i IAS 39 gäller dock en säljoption eller en återköpsoption som är inbäddad i ett försäkringsavtal om återköpsvärdena varierar i förhållande till förändring i en finansiell variabel (såsom en aktiekurs, ett råvarupris eller ett index), eller en icke-finansiell variabel som inte är specifik för någon avtalspart. Detta krav gäller dessutom även om innehavarens förmåga att utnyttja en säljoption eller en återköpsoption utlöses av en förändring i en sådan variabel (till exempel en säljoption som kan utnyttjas om ett aktiemarknadsindex når en angiven nivå).

9.

Punkt 8 gäller även optioner att återköpa ett finansiellt instrument som innehåller en diskretionär beståndsdel.

10.

Vissa försäkringsavtal innehåller både en försäkringsdel och en depositionsandel. I vissa fall är en försäkringsgivare skyldig att, eller har tillåtelse att, dela upp dessa delar

11.

Följande är exempel på ett fall där en försäkringsgivares redovisningsprinciper inte kräver att den redovisar alla förpliktelser som uppkommer ur en depositionsandel. En återförsäkringstagare får ersättning för förluster från ett återförsäkringföretag men enligt avtalet är återförsäkringstagaren skyldig att betala tillbaka ersättningen under kommande år. Denna förpliktelse uppkommer ur depositionsandelen. Om återförsäkringstagarens redovisningsprinciper annars skulle tillåta den att redovisa ersättningen som inkomst utan att redovisa den förpliktelse som uppstår krävs uppdelning.

12.

För att dela upp ett avtal skall försäkringsgivaren

13.

Punkterna 10-12 i IAS 8, Redovisningsprinciper, ändringar i uppskattningar och bedömningar samt fel, innehåller kriterier som ett företag använder då det utvecklar redovisningsprinciper om ingen standard gäller särskilt för en post. Denna standard gör dock att försäkringsgivaren inte behöver tillämpa dessa kriterier på sina redovisningsprinciper rörande

14.

Icke desto mindre undantar denna standard inte en försäkringsgivare från vissa av innebörderna hos kriterierna i punkterna 10-12 i IAS 8. I synnerhet skall en försäkringsgivare

15.

En försäkringsgivare skall per varje balansdag pröva huruvida dess redovisade försäkringsskulder är adekvata, genom att göra aktuella uppskattningar av framtida kassaflöden enligt dess försäkringsavtal. Om denna bedömning visar att det redovisade värdet på dess försäkringsskulder (efter avdrag för hänförliga förutbetalda anskaffningskostnader och hänförliga immateriella tillgångar, såsom de som behandlas i punkterna 31 och 32) är inadekvat mot bakgrund av de uppskattade framtida kassaflödena, skall hela bristen redovisas i resultaträkningen.

16.

Om en försäkringsgivare gör en förlustprövning som uppfyller angivna minimikrav, ställer denna standard inga ytterligare krav. Minimikraven är följande:

17.

Om en försäkringsgivares redovisningsprinciper inte kräver en förlustprövning som uppfyller minimikraven i punkt 16, skall försäkringsgivaren

18.

Om en försäkringsgivares förlustprövning uppfyller minimikraven i punkt 16, tillämpas testet på den sammanslagningsnivå som anges i testet. Om dess förlustprövning inte uppfyller dessa minimikrav skall den jämförelse som beskrivs i punkt 17 göras på nivån för en samling avtal som är föremål för i stort sett likartade risker och förvaltas tillsammans som en enda portfölj.

19.

Beloppet som anges i punkt 17 (b) (det vill säga resultatet av att tillämpa IAS 37) skall återspegla framtida investeringsmarginaler (se punkterna 27-29) endast om det belopp som anges i punkt 17 (a) även återspeglar dessa marginaler.

20.

Om en återförsäkringstagares återförsäkringstillgång minskar i värde, skall återförsäkringstagaren minska dess redovisade värde i motsvarande mån och redovisa nedskrivningen i resultaträkningen. En återförsäkringstillgång skrivs ned endast om

21.

Punkterna 22-30 gäller både byten som görs av en försäkringsgivare som redan tillämpar IFRS och byten som görs av en försäkringsgivare som använder IFRS för första gången.

22.

En försäkringsgivare får byta sina redovisningsprinciper om bytet gör de finansiella rapporterna mer relevanta för användarnas behov av att fatta ekonomiska beslut och inte mindre tillförlitliga, eller mer tillförlitliga och inte mindre relevanta för dessa behov. En försäkringsgivare skall bedöma relevans och tillförlitlighet enligt kriterierna i IAS 8.

23.

För att motivera ett byte av redovisningsprinciper för försäkringsavtal skall en försäkringsgivare visa att bytet gör att de finansiella rapporterna i ännu högre grad uppfyller kriterierna i IAS 8, men bytet behöver inte leda till fullständig överensstämmelse med dessa kriterier. De följande särskilda frågorna diskuteras nedan

24.

En försäkringsgivare har tillåtelse att, men behöver inte, byta sina redovisningsprinciper så att den omvärderar identifierade försäkringsskulder (2) så att de återspeglar aktuella marknadsräntor och redovisar förändringar i dessa skulder i resultaträkningen. Per den tidpunkten kan den även införa redovisningsprinciper som kräver andra aktuella uppskattningar och antaganden om de identifierade skulderna. Valet i den här punkten gör det möjligt för en försäkringsgivare att byta sina redovisningsprinciper för identifierade skulder, utan att tillämpa dessa principer konsekvent på alla liknande skulder som annars skulle krävas enligt IAS 8. Om en försäkringsgivare identifierar skulder för detta val, skall den fortsätta att tillämpa aktuella marknadsräntor (och, i tillämpliga fall, de övriga aktuella uppskattningarna och antagandena) konsekvent under alla perioder på alla dessa skulder tills de har avvecklats.

25.

En försäkringsgivare kan fortsätta med följande praxis, men att införa någon av dem uppfyller inte punkt 22

26.

En försäkringsgivare behöver inte byta redovisningsprinciper för försäkringsavtal för att eliminera överdriven försiktighet. Men om en försäkringsgivare redan värderar sina försäkringsavtal med tillräcklig försiktighet skall den inte införa ytterligare försiktighet.

27.

En försäkringsgivare behöver inte byta sina redovisningsprinciper för försäkringsavtal för att eliminera framtida investeringsmarginaler. Men om inte annat kan påvisas antas att en försäkringsgivares finansiella rapporter kommer att bli mindre relevanta och tillförlitliga om den inför en redovisningspraxis som återspeglar framtida investeringsmarginaler vid värderingen av försäkringsavtal såvida inte dessa marginaler påverkar avtalsenliga betalningar. Två exempel på redovisningsprinciper som återspeglar dessa marginaler är

28.

En försäkringsgivare kan åsidosätta det antagande som anges i punkt 27 endast om de övriga komponenterna i ett byte av redovisningsprinciper ökar relevansen och tillförlitligheten i dess finansiella rapporter tillräckligt för att uppväga minskningen i relevans och tillförlitlighet som innefattandet av framtida investeringsmarginaler lett till. Ponera exempelvis att en försäkringsgivares befintliga redovisningsprinciper för försäkringsavtal innebär överdrivet försiktiga antaganden som gjorts vid avtalets början och till en diskonteringsränta som föreskrivs av en tillsynsmyndighet utan direkt hänvisning till marknadsförhållanden, och inte beaktar vissa inbäddade optioner och garantier. Försäkringsgivaren skulle kunna göra sina finansiella rapporter mer relevanta och inte mindre tillförlitliga genom att gå över till en heltäckande investerarinriktad redovisningsgrund som används i stor utsträckning och som innebär

29.

I vissa värderingsmetoder används diskonteringsräntan för att fastställa nuvärdet av en framtida vinstmarginal. Den vinstmarginalen hänförs sedan till olika perioder med hjälp av en formel. I dessa metoder påverkar diskonteringsräntan värderingen av skulden endast indirekt. I synnerhet har användandet av en mindre ändamålsenlig diskonteringsränta en begränsad eller ingen effekt på värderingen av skulden vid avtalets början. I andra metoder fastställer emellertid diskonteringsräntan värderingen av skulden direkt. I det senare fallet är det högst osannolikt att en försäkringsgivare skulle kunna åsidosätta det antagande som anges i punkt 27 eftersom introducerandet av en tillgångsbaserad diskonteringsränta har en större effekt.

30.

I vissa redovisningsmodeller har realiserade vinster och förluster på en försäkringsgivares tillgångar en direkt inverkan på värderingen av alla eller vissa av (a) dess försäkringsskulder, (b) hänförliga förutbetalda anskaffningskostnader och (c) hänförliga immateriella tillgångar, såsom de som anges i punkterna 31 och 32. En försäkringsgivare tillåts, men måste inte, byta sina redovisningsprinciper så att en redovisad men orealiserad vinst eller förlust på en tillgång påverkar dessa värderingar på samma sätt som en realiserad vinst eller förlust görs. Följdjusteringen av försäkringsskulden (eller förutbetalda anskaffningskostnader eller immateriella tillgångar) skall redovisas mot eget kapital om de orealiserade vinsterna och förlusterna redovisas direkt mot eget kapital. Denna metod kallas ibland ”skuggredovisning”.

31.

För att uppfylla IFRS 3, Företagsförvärv och samgåenden, skall en försäkringsgivare vid förvärvstidpunkten till verkligt värde de övertagna försäkringsskulderna och de försäkringstillgångar som förvärvats i ett företagsförvärv. En försäkringsgivare tillåts dock, men måste inte, använda en utökad redovisning som delar upp det verkliga värdet för de förvärvade försäkringsavtalen i två delar

32.

En försäkringsgivare som förvärvar en portfölj med försäkringsavtal kan använda den utökade redovisning som beskrivs i punkt 31.

33.

De immateriella tillgångarna som anges i punkterna 31 och 32 undantas från tillämpningsområdet för IAS 36, Nedskrivningar, och IAS 38, Immateriella tillgångar. IAS 36 och IAS 38 gäller dock kundregister och kundrelationer som återspeglar förväntning om framtida avtal som inte är del av de avtalsenliga försäkringsrättigheter och avtalsenliga försäkringsförpliktelser som existerade vid tidpunkten för ett företagsförvärv, samgående eller en portföljöverlåtelse.

34.

Vissa försäkringsavtal innehåller både en diskretionär del och en garantidel. Utfärdaren av ett sådant avtal

35.

Kraven i punkt 34 gäller även ett finansiellt instrument som innehåller en diskretionär del. Dessutom

36.

En försäkringsgivare skall lämna upplysningar som identifierar och förklarar de belopp som härrör från försäkringsavtal i sina finansiella rapporter.

37.

I enlighet med punkt 36 skall en försäkringsgivare lämna upplysning om

38.

En försäkringsgivare skall lämna upplysningar som hjälper användarna att förstå storleken på och tidpunkt samt risker för framtida kassaflöden från försäkringsavtal.

39.

I enlighet med punkt 38 skall en försäkringsgivare lämna upplysning om

40.

Övergångsbestämmelserna i punkterna 41-45 gäller både ett företag som redan tillämpar IFRS när det för första gången tillämpar denna standard och företag som tillämpar IFRS för första gången (en förstagångstillämpare).

41.

Ett företag skall tillämpa denna standard för räkenskapsår som börjar den 1 januari 2005 eller senare. Tidigare tillämpning uppmuntras. Om ett företag tillämpar denna standard för en tidigare period skall det lämna upplysning om detta.

42.

Ett företag behöver inte tillämpa upplysningskraven i denna standard på jämförande information som avser räkenskapsår som börjar före 1 januari 2005, utom för de upplysningar som krävs enligt punkt 37 (a) och (b) om redovisningsprinciper och redovisade tillgångar, skulder, intäkter och kostnader (och kassaflöden om den direkta metoden används).

43.

Om det är praktiskt ogenomförbart att tillämpa ett visst krav enligt punkterna 10-35 på jämförande information som rör räkenskapsår som börjar före 1 januari 2005, skall företaget lämna upplysning om detta. Ibland är det inte praktiskt genomförbart att utföra förlustprövning (punkterna 15-19) på sådan jämförande information, men det är högst osannolikt att det är praktiskt ogenomförbart att tillämpa andra krav i punkterna 10-35 på sådan jämförande information. I IAS 8 förklaras begreppet ”praktiskt ogenomförbart”.

44.

Vid tillämpning av punkt 39 (c) (iii), behöver ett företag inte lämna upplysningar om skadeanspråks utveckling som inträffade mer än fem år före slutet av det första räkenskapsår för vilket det tillämpar denna standard. Dessutom, om det när ett företag för första gången tillämpar denna standard är praktiskt ogenomförbart att upprätta information om skadeanspråkens utveckling som skedde före början av det första räkenskapsår för vilket ett företag redovisar fullständig jämförande information som överensstämmer med denna standard, skall företaget lämna upplysning om detta.

45.

När en försäkringsgivare byter redovisningsprinciper för försäkringsskulder, tillåts den, men måste inte, omklassificera vissa eller alla av sina finansiella tillgångar till finansiella tillgångar som ”värderas till verkligt värde via resultaträkningen”. Denna omklassificering är tillåten om en försäkringsgivare byter redovisningsprinciper när den först tillämpar denna standard och om den senare gör ett byte av principer som är tillåtet enligt punkt 22. Denna omklassificering är ett byte av redovisningsprincip och IAS 8 är tillämplig.

1.

Denna standard syfte är att ange hur anläggningstillgångar som innehas för försäljning skall redovisas och hur upplysningar skall lämnas om avvecklade verksamheter. Standarden uppställer följande särskilda krav

2.

Kraven avseende klassificering och redovisning i denna standard är tillämpliga för samtliga redovisade anläggningstillgångar  (1) och samtliga avyttringsgrupper i ett företag. Värderingskraven i denna standard är tillämpliga på alla redovisade anläggningstillgångar och avyttringsgrupper (enligt punkt 4), förutom sådana tillgångar enligt uppräkningen i punkt 5 som även fortsättningsvis skall värderas enligt där angiven standard.

3.

Tillgångar som enligt IAS 1, Utformning av finansiella rapporter, (enligt omarbetning 2003) klassificerats som anläggningstillgångar skall inte omklassificeras som omsättningstillgångar förrän de uppfyller villkoren för att klassificeras som att de innehas för försäljning enligt denna standard. Tillgångar i ett tillgångsslag som ett företag normalt skulle beteckna som anläggningstillgångar och som företaget förvärvar uteslutande i syfte att sälja vidare, får inte klassificeras som omsättningstillgångar såvida de inte uppfyller villkoren för att klassificeras som att de innehas för försäljning enligt denna standard.

4.

Det förekommer att ett företag i en enda transaktion säljer en grupp tillgångar, ibland tillsammans med därtill hänförliga skulder. En sådan avyttringsgrupp kan utgöra en grupp av kassagenererande enheter, en enskild kassagenererande enhet eller en del av en kassagenererande enhet. (2) Gruppen kan innehålla vilka slags tillgångar och skulder som helst som företaget har, även omsättningstillgångar, kortfristiga skulder och tillgångar som enligt punkt 5 är undantagna från värderingskraven i denna standard. Om en anläggningstillgång som omfattas av värderingskraven i denna standard ingår i en avyttringsgrupp, är värderingskraven i denna standard tillämpliga på hela gruppen, så att gruppen värderas till det lägsta av det redovisade värdet och det verkliga värdet efter avdrag för försäljningskostnader. Värderingskraven för enskilda tillgångar och skulder inom avyttringsgruppen anges i punkterna 18, 19 och 23.

5.

Värderingskraven i denna standard (3) är inte tillämpliga på följande tillgångar, som faller under respektive standards tillämpningsområde, vare sig som enskilda tillgångar eller som delar av en avyttringsgrupp

6.

Ett företag skall klassificera en anläggningstillgång (eller en avyttringsgrupp) som att den innehas för försäljning om dess redovisade värde kommer att återvinnas i huvudsak genom försäljning, inte genom fortlöpande användning.

7.

För att uppfylla detta krav måste tillgången (eller avyttringsgruppen) vara tillgänglig för omedelbar försäljning i förevarande skick och endast underkastad sådana villkor som är normala och sedvanliga vid försäljning av sådana tillgångar (eller avyttringsgrupper). Det måste vidare vara mycket sannolikt att försäljning kommer att ske.

8.

För att en försäljning skall framstå som mycket sannolik måste beslut om en plan för försäljning av tillgången (eller avyttringsgruppen) ha fattats på behörig nivå i företagsledningen och ett aktivt arbete måste ha påbörjats för att finna en köpare och fullborda planen. Tillgången (eller avyttringsgruppen) måste vidare marknadsföras till ett pris som är rimligt i förhållande till dess aktuella verkliga värde. Dessutom skall en fullbordad försäljning förväntas kunna bli redovisad inom ett år från klassificeringstidpunkten, med undantag för fall enligt punkt 9, och åtgärder som vidtagits för att sätta planen i verket skall visa att det framstår som osannolikt att planen kommer att undergå betydande förändringar eller att den kommer att dras tillbaka.

9.

Det kan inträffa händelser och omständigheter som utsträcker perioden innan en försäljning fullbordats till mer än ett år. Att den tidsperiod som behövs för att fullborda en försäljning förlängs utesluter inte att en tillgång (eller en avyttringsgrupp) kan klassificeras som att den innehas för försäljning, om dröjsmålet beror på händelser och omständigheter utom företagets kontroll och om förhållandena i övrigt visar att företaget alltjämt står fast vid planen att sälja tillgången (eller avyttringsgruppen). Så är fallet om villkoren i bilaga B är uppfyllda.

10.

Försäljningstransaktioner innefattar byte av anläggningstillgångar mot andra anläggningstillgångar, när bytet har kommersiell innebörd i enlighet med IAS 16, Materiella anläggningstillgångar.

11.

När ett företag förvärvar en anläggningstillgång (eller en avyttringsgrupp) uteslutande för att senare avvyttra (neutralare, disposal kan vara mer än vidarsälja) den, får företaget på förvärvsdagen klassificera anläggningstillgången (eller avyttringsgruppen) som att den innehas för försäljning endast om ettårskravet i punkt 8 är uppfyllt (med undantag för fallen i punkt 9) och om det är mycket sannolikt att de övriga villkoren i punkterna 7 och 8 som inte är uppfyllda vid förvärvet kommer att bli uppfyllda kort tid därefter (vanligen inom tre månader).

12.

Om villkoren i punkterna 7 och 8 uppfylls efter balansdagen skall ett företag inte klassificera en anläggningstillgång (eller en avyttringsgrupp) som att den innehas för försäljning i de aktuella finansiella rapporterna när dessa utfärdas. Om emellertid dessa villkor uppfylls efter balansdagen, men innan de finansiella rapporterna godkänts för utfärdande, skall företaget lämna upplysningar enligt punkt 41 (a), (b) och (d) i noterna.

13.

Ett företag får inte klassificera en anläggningstillgång (eller en avyttringsgrupp) som skall läggas ned som att den innehas för försäljning. Detta beror på att dess redovisade värde kommer att återvinnas huvudsakligen genom fortlöpande användning. Om den avyttringsgrupp som skall läggas ned uppfyller villkoren i punkt 32 (a)-(c), skall företaget dock per det datum avyttringsgruppen inte längre nyttjas redovisa resultat och kassaflöde från avyttringsgruppen som en avvecklad verksamhet i enlighet med punkterna 33 och 34. Anläggningstillgångar (eller avyttringsgrupper) som skall läggas ned innefattar anläggningstillgångar (eller avyttringsgrupper) som är avsedda för användning till slutet av deras ekonomiska livslängd och anläggningstillgångar (eller avyttringsgrupper) som skall tas ur bruk, inte säljas.

14.

Ett företag skall inte redovisa en anläggningstillgång som tillfälligt har tagits ur bruk som om den hade lagts ned..

15.

Ett företag skall värdera en anläggningstillgång (eller avyttringsgrupp) till det lägsta av det redovisade värdet och det verkliga värdet efter avdrag för försäljningskostnader.

16.

Om en nyförvärvad tillgång (eller avyttringsgrupp) uppfyller villkoren för att klassificeras som att den innehas för försäljning (se punkt 11) kommer tillämpning av punkt 15 att medföra att tillgången (eller avyttringsgruppen) vid första redovisningstillfället redovisas till det lägsta av det redovisade värdet – utan hänsyn tagen till denna klassificering, exempelvis anskaffningsvärdet – och det verkliga värdet efter avdrag för försäljningskostnader. Om tillgången (eller avyttringsgruppen) alltså förvärvas som en del av ett rörelseförvärv skall den värderas till det verkliga värdet efter avdrag för försäljningskostnader.

17.

När försäljningen väntas äga rum först mer än ett år efter förvärvet skall företaget värdera försäljningskostnaderna till deras nuvärde. Varje ökning på grund av tidseffekten av försäljningskostnadernas nuvärde skall redovisas i resultaträkningen som en finansieringskostnad.