Zadeva C-350/10
Nordea Pankki Suomi Oyj
(Predlog za sprejetje predhodne odločbe, ki ga je vložilo Korkein hallinto-oikeus)
„Predlog za sprejetje predhodne odločbe – Šesta direktiva o DDV – Člen 13(B)(d), točki 3 in 5 – Oprostitve – Transferji in plačila – Transakcije z vrednostnimi papirji – Storitve elektronskih sporočil za finančne družbe“
Povzetek sodbe
Davčne določbe – Usklajevanje zakonodaj – Prometni davki – Skupni sistem davka na dodano vrednost – Oprostitve, določene s Šesto direktivo – Bančne transakcije iz člena 13(B)(d), točki 3 in 5
(Direktiva Sveta 77/388, člen 13(B)(d), točki 3 in 5)
Člen 13(B)(d), točki 3 in 5, Šeste direktive 77/388 o usklajevanju zakonodaje držav članic o prometnih davkih je treba razlagati tako, da v oprostitev plačila davka na dodano vrednost, določeno v tej določbi, niso vključene storitve elektronskih sporočil za finančne družbe, kakršne so storitve swift.
Ker so storitve swift storitve elektronskih sporočil, katerih edini namen je prenos podatkov, same ne izpolnjujejo nobene od nalog finančnih transakcij, določenih v navedenem členu 13(B)(d), točki 3 in 5, Šeste direktive, to je tistih transakcij, katerih namen je prenos sredstev ali vrednostnih papirjev, in torej nimajo njihovih značilnosti.
(Glej točki 34 in 40 ter izrek.)
SODBA SODIŠČA (četrti senat)
z dne 28. julija 2011(*)
„Predlog za sprejetje predhodne odločbe – Šesta direktiva o DDV – Člen 13(B)(d), točki 3 in 5 – Oprostitve – Transferji in plačila – Transakcije z vrednostnimi papirji – Storitve elektronskih sporočil za finančne družbe“
V zadevi C‑350/10,
katere predmet je predlog za sprejetje predhodne odločbe na podlagi člena 267 PDEU, ki ga je vložilo Korkein hallinto-oikeus (Finska) z odločbo z dne 8. julija 2010, ki je prispela na Sodišče 12. julija 2010, v postopku
Nordea Pankki Suomi Oyj,
SODIŠČE (četrti senat),
v sestavi J.‑C. Bonichot, predsednik senata, K. Schiemann in L. Bay Larsen, sodnika, C. Toader (poročevalka) in E. Jarašiūnas, sodnik,
generalni pravobranilec: P. Cruz Villalón,
sodna tajnica: C. Strömholm, administratorka,
na podlagi pisnega postopka in obravnave z dne 10. maja 2011,
ob upoštevanju stališč, ki so jih predložili:
– za Nordea Pankki Suomi Oyj L. Äärilä, oikeustieteen kandidaatti,
– za finsko vlado H. Leppo, zastopnica,
– za belgijsko vlado J.‑C. Halleux, M. Jacobs in C. Pochet, zastopniki,
– za nemško vlado T. Henze, zastopnik,
– za grško vlado F. Dedousi, M. Germani in M. Tassopoulou, zastopnice,
– za vlado Združenega kraljestva H. Walker, zastopnica,
– za Evropsko komisijo I. Koskinen in L. Lozano Palacios, zastopnika,
na podlagi sklepa, sprejetega po opredelitvi generalnega pravobranilca, da bo v zadevi razsojeno brez sklepnih predlogov,
izreka naslednjo
Sodbo
1 Predlog za sprejetje predhodne odločbe se nanaša na razlago člena 13(B)(d), točki 3 in 5, Šeste direktive Sveta z dne 17. maja 1977 o usklajevanju zakonodaje držav članic o prometnih davkih – Skupni sistem davka na dodano vrednost: enotna osnova za odmero (77/388/EGS) (UL L 145, str. 1, v nadaljevanju: Šesta direktiva).
2 Ta predlog je bil vložen v okviru spora med banko Nordea Pankki Suomi Oyj (v nadaljevanju: Nordea) in finsko davčno upravo glede zavrnitve zahtevka za vračilo davka na dodano vrednost (v nadaljevanju: DDV).
Pravni okvir
Pravo Unije
3 Člen 2 Šeste direktive določa:
„Predmet [DDV] je naslednje:
1. dobava blaga ali storitev, ki jo davčni zavezanec, ki deluje kot tak, opravi na ozemlju države za plačilo;
[…]“
4 Člen 13(B) Šeste direktive določa:
„Brez poseganja v druge določbe Skupnosti države članice pod pogoji, ki jih določijo zaradi zagotavljanja pravilne in enostavne uporabe oprostitev in preprečevanja vsakršnih možnih utaj, izogibanj ali zlorab, oprostijo:
[…]
(d) naslednje transakcije:
[…]
3. transakcije, vključno s posredovanjem, v zvezi z depoziti, tekočimi računi, plačili, transferji, dolgovi, čeki ali drugimi plačilnimi instrumenti, razen izterjave dolgov in factoringa;
[…]
5. transakcije, vključno s posredovanjem, razen upravljanja in hrambe, z delnicami, deleži v družbah ali združenjih, obveznicami in drugimi vrednostnimi papirji, razen z:
– dokumenti, ki ustanavljajo lastništvo na blagu,
– pravicami ali vrednostnimi papirji iz člena 5(3).
[…]“
Nacionalno pravo
5 V skladu s členom 1(1), točka 1, zakona o davku na dodano vrednost (Arvonlisäverolaki, 1501/1993) z dne 30. decembra 1993, kakor je bil spremenjen z zakonom z dne 29. decembra 1994 (1486/1994) (v nadaljevanju: AVL), je državi treba plačati DDV za prodajo blaga in storitev, ki je v okviru poslovne dejavnosti opravljena na Finskem.
6 Če tuje podjetje nima stalne poslovne enote na Finskem in v skladu s členom 12(2) AVL ni vložilo zahtevka, da se registrira kot zavezanec za DDV, mora kupec v skladu s členom 9(1) AVL plačati davek za blago ali storitve, ki jih tuje podjetje prodaja na Finskem.
7 V skladu s členom 41 AVL se za prodajo finančnih storitev DDV ne zaračuna. Iz člena 42(1), točki 4 in 6, tega zakona je razvidno, da se za finančno storitev štejejo transakcije v zvezi s plačili in transakcije z vrednostnimi papirji.
8 Člen 42(3) AVL določa, da se med transakcije z vrednostnimi papirji uvrščata prodaja in posredovanje delnic, drugih primerljivih vrednostnih papirjev ter terjatev in izvedenih finančnih instrumentov, tudi dematerializiranih.
Spor o glavni stvari in vprašanje za predhodno odločanje
9 Nordea je finska odvisna družba banke Nordea Bank AB, ki ima sedež na Švedskem. Gre za poslovno banko, ki posluje z zasebnimi komitenti in podjetji. V okviru bančnega poslovanja se ukvarja z nakupom in posredovanjem vrednostnih papirjev ter z deviznimi posli, opravlja pa tudi storitve v zvezi z naložbami in fiduciarnimi posli. Banka Nordea zastopa skupino zavezancev za DDV, ki jo je oblikovala skupina Nordea.
10 Banka Nordea je kupovala storitve od Society for Worldwide Interbank Financial Telecommunication – SWIFT SC (v nadaljevanju: SWIFT), ki je združenje, v katero je vključenih več kot 2000 finančnih institucij iz več kot 200 držav.
11 SWIFT opravlja svetovno storitev elektronskega posredovanja sporočil za finančne družbe (v nadaljevanju: storitve swift), ki več kot 9000 bankam, finančnim institucijam in institucijam, ki poslujejo z vrednostnimi papirji, ter drugim podjetjem, ki so stranke, omogoča, da si z računalniško programsko opremo, ki jo je razvilo to podjetje, v kodiranem mednarodnem podatkovnem omrežju izmenjujejo standardizirana finančna sporočila. S tem podatkovnim omrežjem, ki ga je vzpostavilo in ga tudi vzdržuje podjetje SWIFT, to zagotavlja zlasti obdelavo podatkov, ki se nanašajo na medbančna plačila in transakcije v zvezi z vrednostnimi papirji. Finančne družbe, ki so članice združenja SWIFT, so v omrežje povezane z lastnimi računalniškimi napravami prek posebnega priključka (gateway). Za uporabo storitev tega podjetja morajo stranke uporabljati računalniško opremo, ki jo to predhodno odobri.
12 Medbančna plačila je mogoče deliti na nacionalna plačila in mednarodna plačila. Storitve swift se večinoma uporabljajo za mednarodna plačila, vse pogosteje pa tudi za nacionalna plačila.
13 Predložitveno sodišče je navedlo, da postopek prenosa sporočil o medbančnih plačilih določa, da ko se po omrežju SWIFT pošlje sporočilo, banka izdajateljica prejme prvo potrdilo o prejemu (acknowledgement), da je podjetje SWIFT sporočilo sprejelo v obdelavo. S to formalnostjo se vzpostavi premoženjska odgovornost podjetja SWIFT za prenos zadevnega sporočila in za izvedbo transakcije v skladu s sporočilom. Ko prvo potrdilo o prejemu prispe, postane transakcija, navedena v tem sporočilu, zavezujoča. Takoj ko banka prejemnica v sistemu potrdi prejem tega sporočila, se odgovornost podjetja SWIFT za izvedbo transakcije neha. Sočasno podjetje SWIFT banki, ki je izdala naročilo, pošlje potrdilo o prejemu sporočila.
14 Poleg transakcij v zvezi s plačili se sporočila swift uporabljajo tudi pri čezmejnih transakcijah z vrednostnimi papirji. Predložitveno sodišče je navedlo, da šele vpis delnic prek storitve swift na račun vrednostnih papirjev, ki ga ima stranka, varuje pred posegi tretjih oseb, čeprav so bile lastniške pravice na vrednostnih papirjih prenesene že ob izvedbi transakcije na borzi. Odgovornost podjetja SWIFT pri sporočilih, povezanih s transakcijami z vrednostnimi papirji, je enaka v zvezi z mednarodnimi plačili.
15 Podjetje SWIFT zaradi varovanja bančnih skrivnosti sme in more odpreti zgolj tista polja glede sporočil, ki so potrebna za zagotovitev skladnosti s standardi prenosa teh sporočil.
16 Izdatki banke Nordea za storitve swift, priključek swift in njegovo vzdrževanje so v poslovnem letu 2001 znašali 1.999.559,96 EUR. Na ta znesek pa je bil na podlagi obrnjene davčne obveznosti plačan DDV v višini 439.903,19 EUR.
17 Konserniverokeskus (urad za obdavčitev skupin) je z odločbo z dne 22. februarja 2006 zavrnil zahtevek za vračilo DDV, ki ga je vložila banka Nordea za poslovno leto 2001. Zahtevek se je nanašal na DDV, plačan za storitve swift v decembru 2001.
18 Banka Nordea je pri Helsingin hallinto-oikeus (upravno sodišče v Helsinkih) zoper odločbo Konserniverokeskus vložila tožbo ter predlagala razveljavitev te odločbe in vračilo DDV, ki ga je na podlagi obrnjene davčne obveznosti plačala za storitve swift.
19 Helsingin hallinto-oikeus je z odločbo z dne 29. februarja 2008 tožbo banke Nordea zavrnilo, sklicujoč se na veljavne določbe nacionalnega prava, člen 13(B)(d), točka 3, Šeste direktive in sodbo Sodišča z dne 5. junija 1997 v zadevi SDC (C-2/95, Recueil, str. I-3017).
20 Banka Nordea je zoper to odločitev vložila pritožbo pri Korkein hallinto-oikeus, to pa je prekinilo odločanje in Sodišču v predhodno odločanje predložilo to vprašanje:
„Ali se člen 13(B)(d), točki 3 in 5, Šeste direktive […] razlaga tako, da so storitve swift, ki se uporabljajo v plačilnem prometu in za transakcije z vrednostnimi papirji med finančnimi družbami, kakor so opisane v točki 1 tega sklepa, oproščene davka na dodano vrednost?“
Vprašanje za predhodno odločanje
Uvodne ugotovitve
21 Pred preučitvijo pravne podlage za morebitno oprostitev storitev swift, kakršne so obravnavane v postopku v glavni stvari, je treba pojasniti, da te storitve spadajo, kar ni izpodbijano, na področje uporabe Šeste direktive, saj – ob upoštevanju, da med finančnimi družbami, ki so stranke, in podjetjem SWIFT obstaja pravno razmerje in da pomeni cena, ki jo podjetje SWIFT postavi strankam, dejansko protivrednost storitev, ki jih to podjetje opravi za stranke – pomenijo opravljanje storitev za plačilo v smislu člena 2, točka 1, te direktive (glej v tem smislu sodbo z dne 10. marca 2011 v zadevi Skandinaviska Enskilda Banken, C‑540/09, še neobjavljena v ZOdl., točka 18 in navedena sodna praksa).
22 Spomniti je treba, da gre v skladu s sodno prakso Sodišča pri oprostitvah, navedenih v členu 13 Šeste direktive, za samostojne pojme prava Unije, katerih namen je izogniti se razlikam pri uporabi ureditve DDV od ene države članice do druge (glej zgoraj navedeno sodbo Skandinaviska Enskilda Banken, točka 19 in navedena sodna praksa).
23 Ravno tako je treba opozoriti, da se izrazi, ki so bili uporabljeni za opis oprostitev, določenih v členu 13 Šeste direktive, razlagajo ozko, saj te oprostitve pomenijo izjeme od splošnega načela, na podlagi katerega se DDV plačuje za vsako storitev, ki jo davčni zavezanec opravi za plačilo (glej v tem smislu zgoraj navedeno sodbo Skandinaviska Enskilda Banken, točka 20 in navedena sodna praksa).
Oprostitev DDV za storitve swift
24 V skladu z ustaljeno sodno prakso morajo opravljene storitve, zato da bi bile opredeljene kot oproščene transakcije v smislu člena 13(B)(d), točki 3 in 5, Šeste direktive, gledano celovito, sestavljati posebno celoto, katere namen je izpolniti posebne in bistvene naloge storitve, opisane v teh točkah. Glede transakcij v zvezi s transferji v smislu člena 13(B)(d), točka 3, te direktive morajo imeti storitve učinek prenosa sredstev ter povzročiti pravne in finančne spremembe. Oproščeno storitev je treba razlikovati od opravljanja povsem materialne ali tehnične storitve, kadar se na primer neki banki da na voljo računalniški sistem. Zato mora nacionalno sodišče zlasti preučiti, kolikšno odgovornost ima ponudnik storitev do bank, posebej pa vprašanje, ali je ta odgovornost omejena na tehnične vidike ali pa vključuje posebne in bistvene elemente transakcij (glej v tem smislu zgoraj navedeno sodbo SDC, točka 66, in sodbo z dne 13. decembra 2001 v zadevi CSC Financial Services, C‑235/00, Recueil, str. I‑10237, točki 25 in 26).
25 Sodišče je prav tako razsodilo, da je transfer transakcija, s katero se izvrši nalog za prenos zneska z enega bančnega računa na drugega. Zanj je značilno zlasti to, da povzroči spremembo v obstoječem pravnem in finančnem položaju, prvič, med naročnikom naloga in upravičencem, in drugič, med njima in njunima bankama ter v nekaterih primerih med bankama. Poleg tega je transakcija, ki povzroči to spremembo, že prenos sredstev med računoma, ne glede na razlog zanj (glej v tem smislu zgoraj navedeno sodbo SDC, točka 53).
26 Poleg tega v skladu s sodno prakso Sodišča ta analiza o transakcijah v zvezi s transferji ali plačili v smislu člena 13(B)(d), točka 3, Šeste direktive načeloma mutatis mutandis velja za transakcije z vrednostnimi papirji v smislu člena 13(B)(d), točka 5, te direktive (glej v tem smislu zgoraj navedeni sodbi CSC Financial Services, točka 27, in Skandinaviska Enskilda Banken, točka 33).
27 Zato nič ne nasprotuje temu, da so storitve, ki jih opravljajo subjekti, ki niso znotraj finančnih družb in torej niso neposredno povezani s strankami teh finančnih družb, oproščene plačila DDV (glej v tem smislu zgoraj navedeno sodbo SDC, točka 59), če, gledano celovito, sestavljajo posebno celoto, katere namen je izpolniti posebne in bistvene naloge finančnih storitev, določenih v členu 13(B)(d), točki 3 in 5, Šeste direktive.
28 Da bi bilo mogoče presoditi, ali storitve swift izpolnjujejo to merilo, je treba preučiti, prvič, ali lahko opravljanje teh storitev povzroči pravne in finančne spremembe, podobne tistim, ki jih povzročijo medbančna plačila ali same transakcije z vrednostnimi papirji, in drugič, ali je odgovornost podjetja SWIFT do strank omejena na tehnične vidike ali pa vključuje posebne in bistvene elemente navedenih finančnih storitev.
29 Glede prvega vidika banka Nordea navaja, da bi mednarodna plačila ali čezmejne transakcije z vrednostnimi papirji brez storitev swift dejansko bile nemogoče in da šele vpis vrednostnih papirjev na račun vrednostnih papirjev, ki ga ima stranka, varuje pred posegi tretjih oseb, čeprav so bile lastniške pravice na vrednostnih papirjih prenesene že ob izvedbi transakcije na borzi, to je pred prenosom sporočila, poslanega po omrežju SWIFT, tako da te storitve implicitno vplivajo na pravni in finančni položaj finančnih družb in njihovih strank.
30 Vendar je mnenje tako predložitvenega sodišča kot vseh držav članic, ki so predložile stališča, in Evropske komisije, da so storitve swift – česar banka Nordea ne izpodbija – storitve elektronskih sporočil, s katerimi se varovano in zanesljivo prenesejo nalogi za plačilo in nalogi, ki se nanašajo na vrednostne papirje, od ene finančne družbe do druge, pri čemer podjetje SWIFT nima dostopa do same vsebine tako prenesenih sporočil.
31 Tudi če se domneva, da so storitve swift na več trgih nujno potrebne in edine na razpolago, kot trdi banka Nordea, še vedno velja, da sama okoliščina, da je neki sestavni del nujno potreben za izvedbo oproščene transakcije, ne dopušča sklepa, da je storitev, ki ustreza temu sestavnemu delu, oproščena (zgoraj navedena sodba SDC, točka 65).
32 Prav tako ni sporno, da čeprav je treba naloge za prenos sredstev ali naloge, katerih namen je izvedba nekaterih transakcij z vrednostnimi papirji, poslati prek računalniškega sistema, ki ga je zaradi zagotavljanja njegove varnosti odobrilo podjetje SWIFT, prenos lastninske pravice glede teh sredstev oziroma teh vrednostnih papirjev opravijo šele finančne družbe v okviru pravnih razmerij s strankami.
33 Iz sodne prakse, navedene v točkah od 24 do 26, je prav tako razvidno, da pravne in finančne spremembe, s katerimi je mogoče določati značilnosti transakcije, oproščene plačila DDV, izhajajo iz samega dejanskega ali morebitnega prenosa lastništva sredstev ali vrednostnih papirjev, ne da bi bilo nujno, da lahko tretje osebe tako opravljeno transakcijo izpodbijajo.
34 Ker so storitve swift storitve elektronskih sporočil, katerih edini namen je prenos podatkov, same ne izpolnjujejo nobene od nalog finančnih transakcij, določenih v členu 13(B)(d), točki 3 in 5, Šeste direktive, to je tistih transakcij, katerih namen je prenos sredstev ali vrednostnih papirjev, in torej nimajo njihovih značilnosti.
35 Glede drugega vidika banka Nordea trdi, da je premoženjska odgovornost podjetja SWIFT za pravilen in varen prenos finančnega sporočila zelo velika, in sicer znaša največji letni znesek 75 milijonov EUR za škodni primer in 150 milijonov EUR na leto, ter da vloga podjetja SWIFT kot garanta za pravilnost finančnih transakcij pomeni, da pri storitvah swift ne gre za popolnoma tehnične storitve.
36 Vendar obseg premoženjskih posledic v zvezi z odgovornostjo podjetja SWIFT ne more biti pomembna pri presoji, ali ta odgovornost vključuje posebne in bistvene elemente finančnih transakcij, obravnavanih v postopku v glavni stvari.
37 Poleg tega so pogodbene obveznosti podjetja SWIFT, kot navaja belgijska vlada, v skladu s točko 4 splošnih pogojev poslovanja tega podjetja (Swift General Terms and Conditions) z dne 1. januarja 2010, ki so dostopni na njegovem spletnem mestu, omejene na tehnične vidike storitev elektronskih sporočil, zlasti pa na uvedbo, aktiviranje, povezavo, vzdrževanje računalniškega programa in licence zanj, tako da je podjetje SWIFT odgovorno le za pravilen prenos finančnih sporočil prek odobrenega računalniškega sistema.
38 Kot je razvidno iz točke 34 te sodbe ter kakor trdijo vse države članice, ki so predložile stališča, in Komisija, se pogodbena odgovornost podjetja SWIFT do banke Nordea nanaša le na obveznost zagotavljanja varnosti in berljivosti prenesenih podatkov ter na obveznost povračila morebitne škode, nastale zaradi napačnega ali prepoznega prenosa podatkov.
39 Zato je treba ugotoviti, da je v postopku v glavni stvari odgovornost podjetja SWIFT omejena na tehnične vidike ter ne vključuje posebnih in bistvenih elementov finančnih transakcij, obravnavanih v postopku v glavni stvari.
40 Glede na zgornje preudarke je treba na postavljeno vprašanje odgovoriti, da je treba člen 13(B)(d), točki 3 in 5, Šeste direktive razlagati tako, da v oprostitev plačila DDV, določeno v tej določbi, niso vključene storitve swift, kakršne so obravnavane v postopku v glavni stvari.
Stroški
41 Ker je ta postopek za stranke v postopku v glavni stvari ena od stopenj v postopku pred predložitvenim sodiščem, to odloči o stroških. Stroški, priglašeni za predložitev stališč Sodišču, ki niso stroški omenjenih strank, se ne povrnejo.
Iz teh razlogov je Sodišče (četrti senat) razsodilo:
Člen 13(B)(d), točki 3 in 5, Šeste direktive Sveta z dne 17. maja 1977 o usklajevanju zakonodaje držav članic o prometnih davkih – Skupni sistem davka na dodano vrednost: enotna osnova za odmero (77/388/EGS) je treba razlagati tako, da v oprostitev plačila davka na dodano vrednost, določeno v tej določbi, niso vključene storitve elektronskih sporočil za finančne družbe, kakršne so storitve, ki so obravnavane v postopku v glavni stvari.
Podpisi
* Jezik postopka: finščina.