1.

Danski RTV-prispevek ni dočakal 100 let. Uveden je bil leta 1926 kot prispevek za radio, bil večkrat preoblikovan, se nazadnje imenoval prispevek za medijske vsebine (medielicens) ter bil leta 2022 ukinjen.

2.

Vendar je še vedno vir polemik vsaj z enega vidika, in sicer kar zadeva zakonitost njegove obdavčitve z davkom na dodano vrednost (v nadaljevanju: DDV). Ta je bil, odkar je bil na Danskem leta 1967 uveden, namreč obračunavan od zneskov, plačanih kot RTV-prispevek.

3.

Z vidika prava Unije je bilo to upravičeno na podlagi odstopanja od splošnih pravil o DDV, podobnega odstopanju, ki ga je Sodišče obravnavalo v zadevi, v kateri je bilo odločeno s sodbo GIS ( 2 ). Vendar se v obravnavani zadevi postavlja vprašanje, ali se lahko glede na spremembe, ki so bile v zvezi z danskim RTV-prispevkom uvedene, ko je bil še v veljavi, zanj v celoti uporabijo ugotovitve iz te sodbe. Zaradi teh sprememb navedene sodbe namreč ni mogoče neposredno prenesti na obravnavani primer, ampak so nujne nekatere pojasnitve glede njenih učinkov v okoliščinah obravnavane zadeve.

4.

Člen 2(1)(c) Direktive Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost ( 3 ) določa:

„Predmet DDV so naslednje transakcije:

[…]

5.

Člen 132(1)(q) te direktive določa:

„Države članice oprostijo naslednje transakcije:

[…]

6.

Člen 370 navedene direktive določa:

„Države članice, ki so 1. januarja 1978 obdavčevale transakcije s seznama v delu A Priloge X, lahko te še naprej obdavčujejo.“

7.

Nazadnje, v Prilogi X k Direktivi 2006/112 so v točki 2 dela A, naslovljenega „Transakcije, ki jih države članice lahko še naprej obdavčujejo“, navedene „dejavnosti javnih radijskih in televizijskih ustanov, razen komercialnih“.

8.

Prispevek za radio je bil v danskem pravu uveden leta 1926, leta 1951 pa je bil preoblikovan v RTV‑prispevek. V lov nr. 421 om radio- og fjernsynsivrkomshed (zakon št. 421 o radijski in televizijski dejavnosti) z dne 15. junija 1973 je bil opredeljen kot „dajatev za uporabo radijskih in televizijskih sprejemnikov“.

9.

V skladu z zakonom o spremembi zakona o radijski in televizijski dejavnosti z dne 27. decembra 1996 so se prihodki iz te dajatve lahko uporabili ne le za financiranje dejavnosti javnih izdajateljev radijskih in televizijskih programov, temveč tudi za „eventualne druge namene, povezane z dejavnostjo medijev“.

10.

Z naslednjo spremembo zakona o radijski in televizijski dejavnosti, opravljeno 20. decembra 2006, je bil prispevek v delu, ki se je nanašal na avdiovizualne vsebine, preimenovan v „prispevek za medijske vsebine“, ki se je zaračunaval za vsako napravo, „s katero se lahko sprejemajo in predvajajo avdiovizualni programi in storitve, ki se oddajajo javnosti“.

11.

Ta prispevek se je od leta 2013 postopoma ukinjal, dokler ni bil 1. januarja 2022 dokončno odpravljen na podlagi zakona o spremembi zakona o radijski in televizijski dejavnosti z dne 18. decembra 2018.

12.

A in B (fizični osebi) ter Foreningen C (skupina fizičnih oseb, ki so vložile kolektivno tožbo) so pri predložitvenem sodišču vložile tožbe zoper Skatteministeriet (ministrstvo za finance, Danska) za vračilo zneskov, ki so jih plačale iz naslova DDV od prispevka za medijske vsebine za obdobje od leta 2007 do leta 2017. Te tožbe v prvi vrsti temeljijo na trditvi, da se je zato, ker pri prispevku za medijske vsebine ni šlo za plačilo za odplačno opravljanje storitev v smislu člena 2(1)(c) Direktive 2006/112, DDV od medijskega prispevka obračunaval v nasprotju z navedeno direktivo in da ga je zato treba vrniti. Podredno tožeče stranke v postopku v glavni stvari trdijo, da se je, tudi če bi se štelo, da je obračunavanje DDV od prispevka za medijske vsebine na podlagi člena 370 Direktive 2006/112 v povezavi s točko 2 dela A Priloge X k tej direktivi načeloma zakonito, zaradi sprememb ureditve tega prispevka, do katerih je prišlo po 1. januarju 1978, bistveno preoblikovala njegova narava, zaradi česar se ni mogoče sklicevati na klavzulo standstill iz te določbe.

13.

Po mnenju predložitvenega sodišča ni sporno, da prispevek za medijske vsebine ne pomeni plačila za odplačno opravljanje storitev v smislu člena 2(1)(c) Direktive 2006/112, kot je razvidno iz ugotovitev iz sodbe Český rozhlas ( 4 ). Vendar pa ima to sodišče dvome glede možnosti uporabe člena 370 te direktive.

14.

Østre Landsret (višje sodišče vzhodne regije, Danska) je v teh okoliščinah prekinilo odločanje in Sodišču v predhodno odločanje predložilo ta vprašanja:

15.

Predlog za sprejetje predhodne odločbe je Sodišče prejelo 26. avgusta 2022. Pisna stališča so predložile tožeče stranke v postopku v glavni stvari, danska in francoska vlada ter Evropska komisija. Vse navedene udeleženke so bile zastopane na obravnavi 14. marca 2024.

16.

Sodišče je 26. oktobra 2023 izdalo sodbo GIS.

17.

Predložitveno sodišče je v obravnavani zadevi Sodišču v predhodno odločanje predložilo tri vprašanja.

18.

S prvim od teh vprašanj želi predložitveno sodišče v bistvu dognati, ali je treba člen 370 Direktive 2006/112 v povezavi s točko 2 dela A Priloge X k tej direktivi razlagati tako, da je na njegovi podlagi dovoljeno obračunati DDV od dajatve, namenjene financiranju dejavnosti javnih radijskih in televizijskih ustanov, kakršna je danski prispevek za medijske vsebine, čeprav ta dajatev ne pomeni plačila za odplačno opravljanje storitev v smislu člena 2(1)(c) navedene direktive.

19.

Odgovor na to vprašanje po mojem mnenju izhaja neposredno iz sodbe GIS. Ta se sicer nanaša na člen 378(1) Direktive 2006/112. Vendar je s to določbo za Avstrijo uvedeno odstopanje, ki je v bistvu enako odstopanju iz člena 370 te direktive, ki se nanaša na države, ki so bile pred 1. januarjem 1978 članice Evropske skupnosti. Člen 378 navedene direktive se pri tem nanaša na dejavnost, opredeljeno v točki 2 dela A Priloge X k tej direktivi, torej na dejavnost, ki je iste vrste kot ta, ki je predmet preučitve v obravnavani zadevi. Poleg tega je danski prispevek za medijske vsebine dajatev iste vrste kot dajatev, na katero se nanaša izrek sodbe GIS. Razlago člena 378 Direktive 2006/112 v povezavi s točko 2 dela A Priloge X k tej direktivi, ki je bila privzeta v navedeni sodbi, je zato v okviru prvega vprašanja za predhodno odločanje, predloženega v tej zadevi, mogoče uporabiti neposredno.

20.

Glede na navedeno in v skladu z željo Sodišča bom v teh sklepnih predlogih svoje preudarke omejil – in predlagal odgovora – le na preostali vprašanji za predhodno odločanje.

21.

Predložitveno sodišče želi z drugim vprašanjem v bistvu dognati, ali je treba člen 370 Direktive 2006/112 v povezavi s točko 2 dela A Priloge X k tej direktivi razlagati tako, da se uporablja za obdavčitev dejavnosti javnih radijskih in televizijskih ustanov, ki se financira z zakonsko določeno dajatvijo, ki jo plačujejo imetniki naprav za sprejem programov, ki jih oddajajo te ustanove, če je bila po 1. januarju 1978 ureditev te dajatve spremenjena tako, da se ne zaračunava le za posest radijskega ali televizijskega sprejemnika, kot je veljalo prvotno, ampak tudi katere koli druge naprave, s katero je mogoče sprejemati te programe, kakršne so pametnimi telefoni, računalniki itd., s čimer se potencialno razširi krog zavezancev za plačilo te dajatve.

22.

Menim, da je treba na to vprašanje odgovoriti pritrdilno.

23.

Kot po analogiji izhaja iz sodbe GIS, lahko na podlagi zadevne določbe Direktive 2006/112 države članice, ki so v njej navedene in med katerimi je tudi Danska ( 6 ), sistem obdavčitve dejavnosti javnih radijskih in televizijskih ustanov, ki je obstajal 1. januarja 1978, ohranijo v veljavi, pri čemer morajo načini te obdavčitve ostati v bistvu nespremenjeni ( 7 ). Vendar to ni ovira za to, da se v ta sistem obdavčitve uvedejo spremembe, s katerimi se upoštevajo le tehnološke inovacije, do katerih je prišlo v tem času, ne da bi se spremenil obdavčljivi dogodek za obveznost plačila dajatve, namenjene financiranju te dejavnosti ( 8 ).

24.

Ta načela izhajajo iz sodne prakse Sodišča, v skladu s katero države članice pri uporabi klavzul standstill iz Direktive 2006/112 ( 9 ) obsega odstopanj od splošnih pravil skupnega sistema DDV načeloma ne smejo razširiti, lahko pa svojo zakonodajo prilagodijo novim okoliščinam ( 10 ).

25.

S spremembo danske zakonodaje o prispevku za medijske vsebine, obravnavano v okviru te analize drugega vprašanja za predhodno odločanje, je bila obveznost plačevanja tega prispevka, ki se je prvotno nanašal le na imetnike radijskih in televizijskih sprejemnikov, razširjena tudi na imetnike drugih naprav, s katerimi se lahko sprejemajo radijski in televizijski programi, kakršne so računalniki, pametni telefoni itd. Ta sprememba je bila povezana s tehnološkim razvojem, ki je omogočil, da se radijski in televizijski programi sprejemajo tudi z napravami, pri katerih ne gre za posebej za ta namen prilagojene sprejemnike.

26.

Vendar s to spremembo ni bilo razširjeno področje uporabe odstopanja iz člena 370 Direktive 2006/112 v povezavi s točko 2 dela A Priloge X k tej direktivi. S to določbo je dovoljeno, da se še naprej obdavčujejo dejavnosti javnih radijskih in televizijskih ustanov. V sistemu, kakršen je danski, se ta obdavčitev izvaja z obračunavanjem DDV od zakonsko določene dajatve, ki je namenjena financiranju dejavnosti teh javnih radijskih in televizijskih ustanov. Dajatev, ki je predmet te zadeve, torej prispevek za medijske vsebine, je namenjena financiranju dejavnosti javnih radijskih in televizijskih ustanov, ne glede na krog zavezancev za njeno plačilo. Z vidika obravnavanih določb Direktive 2006/112 je položaj torej ostal nespremenjen. S tega vidika je namreč bistven namen prihodkov iz te dajatve, in ne njihov vir.

27.

Te ugotovitve ne spremeni okoliščina, na katero opozarja predložitveno sodišče, in sicer, da je zaradi razširitve kategorije naprav, katerih posest je podlaga za nastanek obveznosti plačila prispevka za medijske vsebine, obenem prišlo do razširitve kroga zavezancev za njeno plačilo. S členom 370 Direktive 2006/112 se namreč ne zahteva, da bi morala dejanska velikost davčne osnove, ki je dovoljena na podlagi te določbe, ostati nespremenjena.

28.

Zgrešena je tudi trditev tožečih strank v postopku v glavni stvari in Komisije, da za razliko od radijskih in televizijskih sprejemnikov sprejemanje radijskih in televizijskih programov ni glavna funkcija naprav, kakršne so računalniki ali pametni telefoni.

29.

Sodišče je v sodbi Český rozhlas ugotovilo, da dajatev, kakršna je prispevek za medijske vsebine, ki je obravnavan v tej zadevi, ne pomeni plačila za storitve, ki jih opravljajo javni izdajatelji programov, in sicer med drugim zato, ker je obveznost plačila povezana s posedovanjem določene naprave, ne glede na to, za kaj se ta dejansko uporablja ( 11 ). Zato obdavčitev na podlagi člena 370 Direktive 2006/112 v povezavi s točko 2 dela A Priloge X k tej direktivi ni harmonizirana obdavčitev, ki je sestavni del skupnega sistema DDV, temveč pomeni odstopanje od področja uporabe tega sistema ( 12 ). Za zakonitost obdavčitve na tej podlagi torej ni nujen obstoj kakršne koli povezave med načinom uporabe naprav, zaradi posedovanja katerih nastane obveznost plačila zneskov, ki so osnova te obdavčitve, in obdavčeno dejavnostjo, to je dejavnostjo javnih radijskih in televizijskih ustanov.

30.

Glede na zgoraj navedeno predlagam, naj se na drugo vprašanje za predhodno odločanje odgovori tako, da je treba člen 370 Direktive 2006/112 v povezavi s točko 2 dela A Priloge X k tej direktivi razlagati tako, da se uporablja za obdavčitev dejavnosti javnih radijskih in televizijskih ustanov, ki se financira z zakonsko določeno dajatvijo, ki jo plačujejo imetniki naprav za sprejem programov, ki jih oddajajo te ustanove, če je bila po 1. januarju 1978 ureditev te dajatve spremenjena tako, da se ne zaračunava le za posest radijskega ali televizijskega sprejemnika, kot je veljalo prvotno, ampak tudi katere koli druge naprave, s katero je mogoče sprejemati te programe, kakršne so pametnimi telefoni, računalniki itd., tudi če se s tem potencialno razširi krog zavezancev za plačilo te dajatve.

31.

Predložitveno sodišče želi s tretjim vprašanjem za predhodno odločanje v bistvu dognati, ali je treba člen 370 Direktive 2006/112 v povezavi s točko 2 dela A Priloge X k tej direktivi razlagati tako, da se uporablja za obdavčitev dejavnosti javnih radijskih in televizijskih ustanov, ki se financira z zakonsko določeno dajatvijo, ki jo plačujejo imetniki naprav za sprejem programov, ki jih oddajajo te ustanove, če je bila po 1. januarju 1978 ureditev te dajatve spremenjena tako, da se lahko majhen del prihodkov iz te dajatve uporabi za financiranje dejavnosti subjektov, ki niso javni izdajatelji radijskih in televizijskih programov.

32.

Glede na informacije iz predloga za sprejetje predhodne odločbe je bil med letoma 2007 in 2017 majhen (ne več kot petodstotni) del prihodkov iz prispevka za medijske vsebine namenjen financiranju subjektov, ki niso javni izdajatelji radijskih in televizijskih programov. To se je nanašalo zlasti na enega izdajatelja radijskega programa, ki – čeprav je zaseben subjekt – uresničuje poslanstvo javnih medijev, za katerega veljajo podobne pravne omejitve kot za javne izdajatelje programov in ki je financiran predvsem iz prihodkov iz prispevka za medijske vsebine, in sicer na danski filmski inštitut, katerega naloga je, da v sodelovanju z javnimi izdajatelji radijskih in televizijskih programov finančno podpira filmsko produkcijo, ter na filmsko šolo za otroke in mladino, ki jo vodi fundacija, katere ustanovitelji so med drugim tudi javni izdajatelji radijskih in televizijskih programov.

33.

To je dejanski okvir, v katerem je treba analizirati tretje vprašanje za predhodno odločanje, saj glede na to, da je bil prispevek za medijske vsebine 1. januarja 2022 dokončno ukinjen, prihodkov iz njega ne bo več mogoče nameniti za cilje, ki niso ti, navedeni zgoraj. Ne gre torej za abstraktno presojo določb danskega prava, ki se nanašajo na prispevek za medijske vsebine, temveč za presojo teh določb z vidika njihove dejanske uporabe v obdobju, na katerega se nanaša spor v postopku v glavni stvari.

34.

Na podlagi člena 370 Direktive 2006/112 v povezavi s točko 2 dela A Priloge X k tej direktivi lahko države članice, navedene v tej določbi, ohranijo obdavčitev dejavnosti javnih radijskih in televizijskih ustanov, razen komercialnih. Kot je razvidno iz zgodovine nastanka te določbe, ki jo je predložitveno sodišče podrobno obravnavalo v predlogu za sprejetje predhodne odločbe, je njen namen omogočiti obdavčitev dejavnosti radijskih in televizijskih ustanov, ki se financira z zakonsko določeno dajatvijo, kakršna je prispevek za medijske vsebine, v državah članicah, ki so pred uveljavitvijo Direktive 77/388 tako dejavnost štele za obdavčljivo, čeprav ni bila odplačna.

35.

To določbo je treba razlagati ob upoštevanju tega cilja in tako, da se ohrani njen polni učinek (effet utile) ( 13 ). Za tako razlago pa je po mojem mnenju treba izhajati iz tega, da pojem „dejavnosti javnih radijskih in televizijskih ustanov, razen komercialnih“ v smislu obravnavane določbe Direktive 2006/112 ustreza pojmu dejavnosti, ki se financira z zakonsko določeno dajatvijo, kakršna je prispevek za medijske vsebine, ki je predmet te zadeve. Bistvo odstopanja iz te določbe je namreč to, da se državam članicam omogoči obračunavanje DDV od take dajatve ( 14 ).

36.

S tega vidika se zaradi okoliščine, da je bil majhen del prihodkov iz prispevka za medijske vsebine uporabljen za financiranje, prvič, izdajatelja programov, ki je, čeprav kot zasebni subjekt, uresničeval podobno poslanstvo kot javni izdajatelji programov in je bil pretežno financiran iz teh prihodkov, in drugič, subjektov, ki se sicer ne ukvarjajo z dejavnostjo izdajanja programov, vendar drugače sodelujejo pri uresničevanju poslanstva javnih radijskih in televizijskih ustanov ter so z njimi organizacijsko in funkcionalno povezani, obravnavana nacionalna ureditev ne spremeni na način, ki bi bil v nasprotju s ciljem člena 370 Direktive 2006/112 v povezavi s točko 2 dela A Priloge X k tej direktivi.

37.

Ta razlaga prav tako ni v nasprotju s samim besedilom obravnavane določbe Direktive 2006/112. S to določbo je dovoljena obdavčitev dejavnosti javnih radijskih in televizijskih ustanov, ne da bi bilo pri tem opredeljeno, kakšna naj bi ta dejavnost bila. Zlasti se z njo ne predpostavlja, da gre izključno za dejavnosti izdajanja programov, in v njej ni uporabljen pojem „izdajatelji programov“, temveč „ustanove“. Zato po mojem mnenju ni ovir za to, da bi bile s področjem uporabe te določbe zajete druge vrste dejavnosti, kakršna je produkcijska ali izobraževalna dejavnost, če le spadajo v okvir poslanstva, poverjenega javnim radijskim in televizijskim ustanovam, in so financirane z zakonsko določeno dajatvijo, kakršna je prispevek za medijske vsebine, preučevan v tej zadevi.

38.

Z obravnavano določbo Direktive 2006/112 se prav tako ne predpostavlja pravna oblika ali lastniška struktura teh ustanov. Kot je pravilno opozorila danska vlada, je Sodišče v analognem primeru oprostitve, urejene v členu 132(1)(a) te direktive, dopustilo razlago pojma „javne poštne službe“, ki je temeljila na javni naravi storitev, ki jih opravljajo te službe, in ne na njihovi formalni opredelitvi kot oseb javnega prava ali v javni lasti ( 15 ). Podoben pristop je po mojem mnenju mogoče privzeti v obravnavanem primeru, v katerem je bil po navedbah predložitvenega sodišča del nalog javnih radijskih in televizijskih ustanov zaupan zasebnemu izdajatelju radijskih programov, ki pa je bil financiran s prihodki iz prispevka za medijske vsebine.

39.

Glede na navedeno predlagam, naj se na tretje vprašanje za predhodno odločanje odgovori tako, da je treba člen 370 Direktive 2006/112 v povezavi s točko 2 dela A Priloge X k tej direktivi razlagati tako, da se uporablja za obdavčitev dejavnosti javnih radijskih in televizijskih ustanov, ki se financira z zakonsko določeno dajatvijo, ki jo plačujejo imetniki naprav za sprejem programov, ki jih oddajajo te ustanove, če je bila po 1. januarju 1978 ureditev te dajatve spremenjena tako, da se lahko majhen del prihodkov iz te dajatve uporabi za financiranje dejavnosti subjektov, ki niso javni izdajatelji radijskih in televizijskih programov.

40.

Če pa Sodišče ne bi sprejelo mojega predloga odgovora na tretje vprašanje za predhodno odločanje, ki je, priznam, manj očiten kot odgovor na prvi dve vprašanji, bi se morebitna neskladnost danskega sistema obdavčitve dejavnosti javnih radijskih in televizijskih ustanov z Direktivo 2006/112 po mojem mnenju nanašala le na DDV, obračunan od tega dela prispevka za medijske vsebine, ki se nameni za financiranje subjektov, ki niso javni izdajatelji radijskih in televizijskih programov. V preostalem delu pa je ta sistem še naprej v skladu z navedeno direktivo, kot izhaja iz odgovorov, ki jih predlagam na prvo in drugo vprašanje za predhodno odločanje. Ni namreč težavno izračunati deleža DDV, obračunanega od prispevka za medijske vsebine, ki ustreza delu tega prispevka, ki se nameni za financiranje subjektov, ki niso javni izdajatelji radijskih in televizijskih programov. Zato ne vidim razloga, zaradi katerega bi bila posledica morebitne neskladnosti tega dela DDV z Direktivo 2006/112 tudi neskladnost celotnega sistema z navedeno direktivo.

41.

Glede na vse zgornje preudarke predlagam, naj se na drugo in tretje vprašanje za predhodno odločanje, ki ju je Sodišču predložilo Østre Landsret (višje sodišče vzhodne regije, Danska), odgovori tako: