1. 

Na podlagi prehodne določbe iz Šeste direktive o DDV, ( 2 ) za katero je bilo sprva predvideno, da se bo uporabljala prvih pet let od 1. januarja 1978, a je še vedno prisotna v sedanji Direktivi o DDV, ( 3 ) je Belgija do 31. decembra 2013 oprostila DDV storitve, ki jih opravljajo odvetniki. Bila je edina država članica, ki je uporabila to odstopanje.

2. 

Več belgijskih odvetniških zbornic, ki so se jim pridružile številne organizacije za varstvo človekovih pravic in humanitarne organizacije ter številni posamezniki, ki so jim bili zaračunani odvetniški honorarji z dodanim DDV, je pred Cour constitutionnelle (ustavno sodišče, Belgija) sprožilo postopek za izpodbijanje odprave te oprostitve z učinkom od 1. januarja 2014. Bistvo njihovih trditev je, da nastalo zvišanje stroškov sodnih postopkov krši številna jamstva, ki izhajajo iz pravice do dostopa do sodnega varstva.

3. 

Cour constitutionnelle (ustavno sodišče) pred odločitvijo o teh trditvah predlaga sprejetje predhodne odločbe o razlagi in veljavnosti nekaterih določb Direktive o DDV.

4.

Člen 6(1) Konvencije o varstvu človekovih pravic in temeljnih svoboščin (v nadaljevanju: EKČP) ( 4 ) med drugim določa: „Vsakdo ima pravico, da o njegovih civilnih pravicah in obveznostih ali o kakršnikoli kazenski obtožbi zoper njega pravično in javno ter v razumnem roku odloča neodvisno in nepristransko z zakonom ustanovljeno sodišče“. Med minimalnimi pravicami, ki so s členom 6(3) zagotovljene vsakomur, ki je obdolžen kaznivega dejanja, je pravica, „da se brani sam ali z zagovornikom po lastni izbiri ali, če nima dovolj sredstev za plačilo zagovornika, da ga dobi brezplačno, če to zahtevajo interesi pravičnosti“.

5.

Člen 14(1) Mednarodnega pakta o državljanskih in političnih pravicah (MPDPP) ( 5 ) med drugim določa: „Pred sodišči in sodnimi zbori so vsi enaki. Vsakdo ima pravico, da se njegov primer pravično in javno obravnava pred pristojnim, neodvisnim in nepristranskim, po zakonu ustanovljenim sodiščem, ki odloči o utemeljenosti sleherne obtožbe, vložene zoper njega v kazenski zadevi, ali o njegovih državljanskih pravicah in obveznostih“. V skladu s členom 14(3)(b) in (d) ima pri odločanju o kazenski obtožbi, vloženi zoper njega, vsakdo pravico, ob popolni enakopravnosti „občevati [komunicirati] z zagovornikom, ki si ga sam izbere“ in „biti navzoč na obravnavi in se zagovarjati sam ali imeti zagovornika, ki si ga je izbral; če nima zagovornika, pa biti obveščen o tej svoji pravici in dobiti vselej, kadar to terja pravica, zagovornika po uradni dolžnosti, in to brezplačno, če ga ne more plačati“.

6.

Člen 9 Konvencije o dostopu do informacij, udeležbi javnosti pri odločanju in dostopu do pravnega varstva v okoljskih zadevah (v nadaljevanju: Aarhuška konvencija) ( 6 ) se nanaša na dostop do pravnega varstva.

7.

V odstavkih od 1 do 3 tega člena je postavljena zahteva, da so javnosti na voljo postopki, ki omogočajo upravno in/ali sodno varstvo zoper nekatere vrste aktov ali opustitev s področja okolja. V odstavkih 1 in 2 je določeno, da mora pogodbenica postopke zagotoviti „v okviru svoje notranje zakonodaje“, odstavek 3 pa se nanaša na „morebitna merila po njenem notranjem pravu“ in na kršitev „določb njenega notranjega prava, ki se nanaša na okolje“.

8.

Z odstavkom 4 je določeno, da morajo postopki iz odstavkov od 1 do 3 „zagotavljati ustrezna in učinkovita pravna sredstva, vključno s sodno prepovedjo, če je ta primerna, in biti morajo pošteni, pravični, pravočasni in ne pretirano dragi“, medtem ko se z odstavkom 5 od pogodbenice zahteva, da „prouči možnosti za vzpostavitev ustreznih mehanizmov pomoči za odpravo ali zmanjšanje finančnih in drugih ovir za dostop do pravnega varstva“.

9.

Člen 9 PEU določa: „Unija pri vseh svojih dejavnostih spoštuje načelo enakosti svojih državljanov […]“

10.

Člen 20 Listine Evropske unije o temeljnih pravicah (v nadaljevanju: Listina) ( 7 ) določa: „Pred zakonom so vsi enaki.“

11.

Člen 47 z naslovom „Pravica do učinkovitega pravnega sredstva in nepristranskega sodišča“ določa:

„Vsakdo, ki so mu kršene pravice in svoboščine, zagotovljene s pravom Unije, ima pravico do učinkovitega pravnega sredstva pred sodiščem v skladu s pogoji, določenimi v tem členu.

Vsakdo ima pravico, da o njegovi zadevi pravično, javno in v razumnem roku odloča neodvisno, nepristransko in z zakonom predhodno ustanovljeno sodišče. Vsakdo ima možnost svetovanja, obrambe in zastopanja.

Osebam, ki nimajo zadostnih sredstev, se odobri pravna pomoč, kolikor je ta potrebna za učinkovito zagotovitev dostopa do sodnega varstva.“

12.

Člen 51(1) določa, da se določbe Listine uporabljajo za institucije, organe, urade in agencije Unije ob spoštovanju načela subsidiarnosti, za države članice pa samo, ko izvajajo pravo Unije.

13.

Besedilo člena 52(1) se glasi:

„Kakršno koli omejevanje uresničevanja pravic in svoboščin, ki jih priznava ta listina, mora biti predpisano z zakonom in spoštovati bistveno vsebino teh pravic in svoboščin. Ob upoštevanju načela sorazmernosti so omejitve dovoljene samo, če so potrebne in če dejansko ustrezajo ciljem splošnega interesa, ki jih priznava Unija, ali če so potrebne zaradi zaščite pravic in svoboščin drugih.“

14.

Člen 52(3) določa:

„Kolikor ta listina vsebuje pravice, ki ustrezajo pravicam, zagotovljenim z Evropsko konvencijo o varstvu človekovih pravic in temeljnih svoboščin, sta vsebina in obseg teh pravic enaka kot vsebina in obseg pravic, ki ju določa navedena konvencija. Ta določba ne preprečuje širšega varstva po pravu Unije.“

15.

Člen 1(2) Direktive o DDV določa:

„Načelo skupnega sistema DDV zajema uporabo splošnega davka na potrošnjo blaga in storitev, ki je povsem sorazmeren s ceno blaga in storitev, ne glede na število transakcij, ki so se v proizvodnem ali distribucijskem procesu opravile pred fazo, v kateri se davek obračuna.

Pri vsaki transakciji se DDV, izračunan na ceno blaga ali storitev po stopnji, ki je predpisana za to blago ali za te storitve, obračuna po odbitku zneska DDV, ki je neposredno vključen v razne stroškovne komponente.

Skupen sistem DDV se uporablja do vključno faze prodaje na drobno.“

16.

Člen 2(1)(c) določa, da morajo biti „storitve, ki jih davčni zavezanec, ki deluje kot tak, opravi na ozemlju države članice za plačilo“, predmet DDV.

17.

V skladu s členom 97 splošna stopnja DDV ne sme biti nižja od 15 %. Vendar lahko države članice v skladu s členom 98 uporabljajo eno ali dve nižji stopnji za dobave blaga in opravljanje storitev iz kategorij, določenih v Prilogi III. V seznamu v Prilogi III niso vsebovane odvetniške storitve. Vendar so vanjo v točki 15 vključeni „dobave blaga in opravljanje storitev, ki jih opravijo organizacije, ki jih države članice priznavajo za dobrodelne in ki delujejo na področju socialnega varstva, če te transakcije niso oproščene po členih 132, 135 in 136“. ( 8 )

18.

V členu 132(1) so naštete številne „Oprostitve za določene dejavnosti, ki so v javnem interesu“. Niti te dejavnosti ne vključujejo odvetniških storitev. Pod točko (g) vključujejo „opravljanje storitev in dobavo blaga, ki je tesno povezana s socialnim skrbstvom in socialnovarstvenim delom, vključno z dobavami s strani domov za ostarele, ki jih opravljajo osebe javnega prava ali druge organizacije, ki jih država članica priznava kot organizacije socialnega pomena“.

19.

Člen 168 določa:

„Dokler se blago in storitve uporabljajo za namene njegovih obdavčenih transakcij, ima davčni zavezanec v državi članici, v kateri opravlja te transakcije, pravico, da odbije od zneska DDV, ki ga je dolžan plačati, naslednje zneske:

[…]“

20.

V skladu s členom 371 lahko „države članice, ki so 1. januarja 1978 oprostile transakcije s seznama v delu B Priloge X, […] te še naprej oproščajo pod pogoji, ki so takrat veljali v vsaki od zadevnih držav članic“. Del B Priloge X, naslovljen „Transakcije, ki jih države članice lahko še naprej oproščajo davka“, pod točko 2 z nekaterimi pridržki, ki za obravnavani postopek niso upoštevni, vključuje „storitve avtorjev, umetnikov, nastopajočih izvajalcev, odvetnikov in drugih članov svobodnih poklicev, z izjemo medicinskih in paramedicinskih poklicev“. ( 9 )

21.

S členom 23(2) belgijske ustave je vsakomur zagotovljena – med drugim – pravica do pravne pomoči.

22.

Do 31. decembra 2013 je člen 44(1), točka 1, belgijskega zakonika o DDV določal, da so storitve odvetnikov, ( 10 ) ki jih ti opravljajo v okviru svoje običajne dejavnosti, oproščene plačila DDV. Take storitve so bile oproščene od 1. januarja 1971, ko je Belgija uvedla DDV. Iz parlamentarne dokumentacije, navedene v predložitveni odločbi, je razvidno, da je bil namen vzpostavitve in nato ohranjanja oprostitve, da bi se izognili nalaganju dodatnih bremen na stroške dostopa do sodišča.

23.

S členoma 60 in 61 (v nadaljevanju: skupaj: izpodbijani ukrep) zakona z dne 30. julija 2013 ( 11 ) je bila ta oprostitev odpravljena z učinkom od 1. januarja 2014. Iz parlamentarne dokumentacije, navedene v predložitveni odločbi, je razvidno, da je bil splošni namen odpraviti anomalijo, belgijsko pravo približati pravom drugih držav članic in ukiniti izkrivljanje konkurence, hkrati pa se je sledilo tudi proračunskim ciljem.

24.

Splošna stopnja DDV v Belgiji znaša 21 %.

25.

Na podlagi člena 446b belgijskega zakonika o sodiščih odvetniki svoje honorarje določajo svobodno, „po preudarku, ki se od njih pričakuje pri izvajanju njihovih dolžnosti“. Znesek ne sme biti odvisen zgolj od izida postopka. Honorarje, ki presegajo, kar je „pošteno in zmerno“, mora znižati pristojna odvetniška zbornica.

26.

V praksi se honorarji določijo v sporazumu med odvetnikom in stranko na enega od štirih načinov: urna postavka; pavšalna postavka glede na naravo zadeve; znesek, ki se določi glede na vrednost zahtevka znotraj določene najnižje in najvišje vrednosti in ki je odvisen od uspeha postopka; ter (za stalne stranke) obnovljiv honorar, ki se plača občasno oziroma po tem, ko je bil opravljen določen obseg dela. ( 12 )

27.

Cour constitutionnelle (ustavno sodišče) je med novembrom 2013 in februarjem 2014 prejelo štiri vloge, ki so bile naperjene zoper izpodbijani ukrep.

28.

Prvo vlogo je vložil Ordre des barreaux francophones et germanophone (svet francosko govorečih in nemško govoreče odvetniške zbornice, Belgija), skupaj s številnimi združenji, katerih cilji široko gledano spadajo na področje pravosodja, vključno s človekovimi pravicami, ter varovanja delavcev in zapostavljenih članov družbe, ki niso davčni zavezanci, ki bi si lahko odbili DDV, če uporabijo odvetniške storitve. Drugo vlogo je vložilo več posameznikov (v nadaljevanju: Jimmy Tessens in drugi), ki so uporabili storitve odvetnika specialista v postopku za izpodbijanje razlastitev zemljišča in so ugotovili, da so se odvetniški honorarji zvišali za 21 %, ki jih kot posamezniki, ki delujejo v zasebne namene, ne morejo odbiti. Tretji vlagatelj je bil Orde van Vlaamse Balies (svet flamskih odvetniških zbornic, Belgija). Četrto vlogo je vložilo skupaj 11 frankofonskih odvetniških zbornic in en odvetnik posameznik. Conseil des barreaux européens (Svet odvetniških združenj Evrope, v nadaljevanju: CCBE) je bilo dovoljeno, da kot intervenient vloži stališča v drugem, tretjem in četrtem primeru.

29.

Cour constitutionnelle (ustavno sodišče) v predložitveni odločbi predstavlja trditve tožečih strank, ki so upoštevne za predlog za sprejetje prehodne odločbe.

30.

Prvič, v zvezi s pravico do poštenega sojenja navajajo, da je z izpodbijanim ukrepom ovirana pravica dostopa do sodišča in pravica do pomoči odvetnika, kar ni uravnoteženo z nobeno drugo prilagoditvijo sistema pravne pomoči.

31.

Drugič, z izpodbijanim ukrepom naj bi bile odvetniške storitve izenačene z običajnimi dobavami blaga in opravljanjem storitev, medtem ko so storitve, povezane z izvajanjem temeljnih pravic, zaradi finančne dostopnosti oproščene DDV.

32.

Tretjič, odvetniške storitve naj ne bi bile primerljive s storitvami drugih svobodnih poklicev, saj so značilne za pravno državo in zanjo nujno potrebne.

33.

Četrtič, izpodbijani ukrep naj bi diskriminiral pravdne stranke, ki niso davčni zavezanci in ki uporabljajo odvetniške storitve za namen svojih obdavčljivih transakcij in zato ne morejo odbiti DDV na te storitve; poleg tega so take osebe pogosto ekonomsko šibkejše.

34.

Petič in podredno, morala bi se uporabiti nižja stopnja DDV, da bi odsevala naravo odvetniških storitev, ki so primerljive s storitvami zdravnikov in dostop do katerih je temeljna pravica, ne pa razkošje.

35.

Nazadnje, zakonodajalec bi moral poskrbeti za oprostitev v primeru postopkov, ki jih sprožijo posamezniki proti organu oblasti, tako da bi zagotovil pravično ravnotežje med strankama.

36.

Cour constitutionnelle (ustavno sodišče) je preučilo številne sodbe Evropskega sodišča za človekove pravice (v nadaljevanju: ESČP), ki se nanašajo na člena 6 in 14 EKČP, in ugotovilo, da mora zakonodajalec konkretno uresničiti splošna načela, kakršni sta pravica do dostopa do sodišča in enakost orožij med pravdnima strankama.

37.

Nato je ugotovilo, da bi lahko zvišanje stroškov odvetniških storitev za 21 % pri nekaterih pravdnih strankah oviralo pravico do dostopa do pravnega svetovanja. Poleg tega bi lahko dejstvo, da nekatere pravdne stranke lahko odbijejo DDV na take opravljene storitve, druge pa tega ne morejo storiti (čeprav so nekatere od slednjih upravičene do pravne pomoči), in da so lahko nasprotujoče si pravdne stranke v tem pogledu v različnem položaju, oviralo enakost orožij med pravdnimi strankami.

38.

Cour constitutionnelle (ustavno sodišče) meni, da je imel izpodbijani ukrep predvsem proračunski namen. V zvezi z tem je imel zakonodajalec široko diskrecijsko pravico, vendar tak cilj ne more razumno upravičiti diskriminacije v zadevah, ki se nanašajo na dostop do sodišča in pravnega svetovanja ali na enakost orožij med pravdnimi strankami. Prav tako ugotavlja, da je Sodišče v sodbi Komisija/Francija ( 13 ) presodilo, da tudi ob predpostavki, da so storitve, ki jih odvetniki opravljajo v okviru sistema pravne pomoči, storitve socialnega pomena in jih je mogoče opredeliti kot „delovanje na področju socialnega varstva“, to ne zadošča za ugotovitev, da je mogoče take odvetnike opredeliti kot „organizacije socialnega pomena […], ki delujejo na področju socialnega varstva“ v smislu točke 15 Priloge III k Direktivi o DDV. Vendar Sodišče v tej zadevi ni preučevalo združljivosti Direktive s pravico do poštenega sojenja. Nazadnje, Cour constitutionnelle (ustavno sodišče) ugotavlja, da ker je z Direktivo o DDV določena uskladitev, belgijski zakonodajalec ne more sam sprejeti lastnih, različnih pravil, vendar pa lahko poved „pod pogoji, ki so takrat veljali v vsaki od zadevnih držav članic“ iz člena 371 te direktive v tem pogledu dopušča nekaj manevrskega prostora.

39.

V teh okoliščinah tako Cour constitutionnelle (ustavno sodišče) predlaga sprejetje predhodne odločbe o teh vprašanjih:

40.

Pisna stališča so Sodišču predložili svet francosko govorečih in nemško govoreče odvetniške zbornice in drugi, svet flamskih odvetniških zbornic, CCBE, belgijska, francoska in grška vlada, Svet Evropske unije in Evropska komisija. Na obravnavi 16. decembra 2015 so iste stranke – razen francoske in grške vlade, vendar tudi Jimmy Tessens in drugi – predstavile ustna stališča.

41.

Menim, da je bolje najprej preučiti tiste vidike predloženih vprašanj, ki se nanašajo na razlago Direktive o DDV v veljavni različici, nato pa različna vprašanja, ki so bila postavljena glede združljivosti določb te direktive, s katerimi je prepovedana oprostitev odvetniških storitev ali njihova obdavčitev po nižji stopnji, z nekaterimi temeljnimi načeli, ki so izražena v aktih, ki zavezujejo institucije Unije.

42.

Čeprav je predložitveno sodišče postavilo to vprašanje le, če bi bil odgovor na prvo in tretje vprašanje nikalen, ga je mogoče prikladno obravnavati kot prvo, neodvisno od odgovora na ti vprašanji.

43.

Ni sporno, da je bila Belgija sprva na podlagi člena 28(3)(b) Šeste direktive, nato pa člena 371 Direktive o DDV upravičena ohraniti obstoječo oprostitev za odvetniške storitve za v bistvu nedoločeno obdobje po 1. januarju 1978, in da je to počela do 31. decembra 2013, ko je to oprostitev odpravila.

44.

Predložitveno sodišče v bistvu sprašuje, ali bi lahko država članica, ki je torej zakonito ohranila polno oprostitev za odvetniške storitve, nato ob upoštevanju člena 47 Listine ohranila oprostitev v bolj omejeni obliki.

45.

Odgovor na to vprašanje, kot je bilo postavljeno, mora biti vsekakor pritrdilen – ne da bi se bilo pri tem treba sklicevati na člen 47 Listine.

46.

Sodišče je razsodilo, da ker člen 28(3)(b)Šeste direktive državam članicam dovoljuje, da še naprej uporabljajo nekatere obstoječe oprostitve DDV, jim dovoljuje tudi, da ohranijo take oprostitve v omejenem obsegu, ne smejo pa uvesti novih oprostitev ali razširiti področja uporabe obstoječih. ( 14 ) Isto mora zdaj veljati tudi za člen 371 Direktive o DDV.

47.

Vendar, kot opozarjata francoska vlada in Komisija, se vprašanje postavlja v času, ko je bila oprostitev v Belgiji že v celoti odpravljena.

48.

Zato vprašanje, če ga razlagamo tako, kot je postavljeno, ne more biti upoštevno za postopek v glavni stvari, saj ni več dejanske možnosti, da bi se oprostitev sploh še uporabljala – bodisi v omejenem bodisi v neomejenem obsegu. Na podlagi tega se strinjam s francosko vlado in Komisijo, da je vprašanje nedopustno.

49.

Če pa ga razlagamo, kot da se z njim sprašuje, ali je mogoče oprostitev – po tem ko je bila odpravljena – ponovno uvesti v bolj omejeni obliki, je odgovor povsem jasno nikalen. To bi pomenilo uvedbo nove oprostitve, ki ni določena v Direktivi o DDV, kar s členom 371 ni dovoljeno.

50.

Predložitveno sodišče sprašuje, ali je treba storitve, ki jih odvetniki opravljajo v okviru nacionalnega sistema pravne pomoči, oprostiti na podlagi člena 132(1)(g) Direktive o DDV kot storitve, ki so tesno povezane s socialnim skrbstvom in socialnovarstvenim delom, ali na podlagi kakšne druge določbe te direktive.

51.

Odgovor je povsem jasno nikalen.

52.

Prvič, glede člena 132(1)(g) Direktive o DDV je Sodišče dosledno poudarjalo, da je namen oprostitev iz člena 132 spodbujati nekatere dejavnosti v javnem interesu; ne nanašajo se na vsako tako dejavnost, ampak samo na tiste, ki so v tem členu naštete in podrobno opisane. Izrazi, uporabljeni za opis navedenih oprostitev, se razlagajo ozko, ker te oprostitve pomenijo izjeme od splošnega načela, na podlagi katerega se DDV pobira za vsako storitev, ki jo davčni zavezanec opravi za plačilo. Vendar zahteva po ozki razlagi ne pomeni, da je treba izraze iz člena 132 razlagati tako, da se oprostitvam odvzame učinek, ki naj bi ga dosegle. Te izraze je tako treba razlagati glede na njihovo sobesedilo ter cilje in sistematiko Direktive o DDV, pri čemer je treba upoštevati zlasti ratio legis zadevne oprostitve. ( 15 )

53.

S členom 132(1)(g) Direktive o DDV je oproščeno „opravljanje storitev in dobava blaga, ki je tesno povezana s socialnim skrbstvom in socialnovarstvenim delom, vključno z dobavami s strani domov za ostarele, ki jih opravljajo osebe javnega prava ali druge organizacije, ki jih država članica priznava kot organizacije socialnega pomena“.

54.

Sodišče še ni imelo priložnosti za preučitev uporabe te določbe za odvetniške storitve v okviru nacionalnega sistema pravne pomoči.

55.

Vendar je presojalo, ali bi bilo mogoče točko 15 Priloge III k Direktivi o DDV (s katero je v povezavi s členom 98 te direktive državam članicam dovoljeno uporabiti nižjo stopnjo DDV za „dobave blaga in opravljanje storitev, ki jih opravijo organizacije, ki jih države članice priznavajo za dobrodelne in ki delujejo na področju socialnega varstva, če te transakcije niso oproščene po člen[u]132 […]“) uporabiti za opravljanje odvetniških storitev, ki jih v celoti ali delno plača država v okviru sistema pravne pomoči. ( 16 )

56.

V zvezi s tem se je sklicevalo na sodno prakso, ki se nanaša na oprostitev iz sedanjega člena 132(1)(g) Direktive o DDV, in sklenilo, da v okviru sistema pravne pomoči odvetniki niso vnaprej izključeni iz kategorije v točki 15 Priloge III samo zato, ker so zasebni subjekti, ki opravljajo pridobitno dejavnost, in da države članice razpolagajo z diskrecijsko pravico, da nekatere organizacije priznajo kot organizacije socialnega pomena, čeprav je treba to diskrecijsko pravico izvajati ob upoštevanju meja, določenih z Direktivo o DDV. ( 17 )

57.

V zvezi s temi mejami je Sodišče ugotovilo, da je bila volja zakonodajalca, da možnost uporabe nižje stopnje DDV omeji samo na storitve, ki jih opravljajo organizacije, ki ustrezajo dvojni zahtevi, da so same organizacije socialnega pomena in da delujejo na področju socialnega varstva. Menilo je, da bi tej volji nasprotovalo, če bi lahko država članica zasebne subjekte, ki opravljajo pridobitno dejavnost, prosto opredelila kot organizacije v smislu točke 15 samo zato, ker opravljajo tudi storitve socialnega pomena. Iz tega izhaja, da država članica, da bi spoštovala besedilo te točke, ne sme uporabiti nižje stopnje za storitve, ki jih opravljajo zasebni subjekti, ki opravljajo pridobitno dejavnost, samo na podlagi presoje narave teh storitev, ne da bi celovito upoštevala cilje, ki jih uresničujejo ti subjekti, in trajnost socialnega delovanja. Za poklicno kategorijo odvetnikov kot celoto ne bi bilo mogoče šteti, da je socialnega pomena. Zato celo če bi bile storitve, ki jih odvetniki opravljajo v okviru pravne pomoči, socialnega pomena in bi jih bilo mogoče opredeliti kot „delovanje na področju socialnega varstva“, to v obravnavanem primeru ne bi zadoščalo za ugotovitev, da je mogoče te odvetnike opredeliti kot „organizacije socialnega pomena […], ki delujejo na področju socialnega varstva“ v smislu točke 15 Priloge III. ( 18 )

58.

Iz te sodne prakse in splošne potrebe, da se podobno oblikovane določbe Direktive o DDV razlagajo skladno, je jasno, da s členom 132(1)(g) državi članici ni dovoljeno oprostiti storitev, ki jih opravijo odvetniki v okviru nacionalnega sistema pravne pomoči.

59.

Drugič, kar zadeva kakšno „drugo določbo Direktive“, mora biti odgovor enak. Kot po eni strani opozarja francoska vlada, predložitveno sodišče ni navedlo nobene druge določbe, s katero bi bila dovoljena taka oprostitev, po drugi strani pa bi bila takšna določba – če bi obstajala – v nasprotju s členom 371 Direktive o DDV, ker bi dovoljevala državi članici uvedbo nove oprostitve za odvetniške storitve, medtem ko je s členom 371 dovoljena le ohranitev prej obstoječe oprostitve, ki sicer ni določena v Direktivi.

60.

Predložitveno sodišče v prvem, drugem in tretjem vprašanju sprašuje, ali je to, da odvetniške storitve niso oproščene DDV in da se zanje ne more uporabiti nižja stopnja DDV, združljivo s številnimi temeljnimi načeli iz EKČP, MPDPP, Aarhuške konvencije, Pogodbe o Evropski uniji in Listine. ( 19 )

61.

Prvo vprašanje, pod (a), in drugo vprašanje se nanašata na pravico do poštenega sojenja, vključno s pravicama do pravnega svetovanja in zastopanja, ter na pravico do pravne pomoči za tiste, ki nimajo zadostnih sredstev. Prvo vprašanje, pod (b), se nanaša na dostop do sodnega varstva, ki ni „pretirano drago“ v smislu Aarhuške konvencije, prvo vprašanje, pod (a) in (b), se nanaša na enakost orožij med pravdnimi strankami, prvo vprašanje, pod (c), pa se nanaša na pravico do pravne pomoči za tiste, ki nimajo zadostnih sredstev. Tretje vprašanje se nanaša na splošno načelo enakosti in prepovedi diskriminacije (ki ga je mogoče izraziti tudi kot „davčno nevtralnost“) v okviru različne obravnave opravljanja morebitno primerljivih storitev z vidika DDV.

62.

Posamično obravnavanje prvega vprašanja, pod (a), (b) in (c), ter drugega in tretjega vprašanja bi vodilo do delnega ponavljanja, ker so večkrat v le malo različnih kontekstih postavljena enaka ali podobna vprašanja. Zato bom ta vprašanja raje obravnavala glede na različna temeljna načela iz njih, ki vsa izražajo vidike temeljne pravice do poštenega sojenja.

63.

Naj na začetku navedem, da razumem pomisleke, ki so jih izrazile tožeče stranke v postopku v glavni stvari, in cilje, ki jim sledijo, ter sem jim naklonjena. Dostop do sodnega varstva je resnično temeljna pravica, ki mora biti zagotovljena (čeprav ne more biti nikoli absolutna ali imeti prednosti pred vsemi drugimi razmisleki) v zakonodaji držav članic in Unije. Izvajanje te pravice je nujno oteženo, če se strošek pridobitve pravnih nasvetov ali zastopanja zviša, ker je odpravljena davčna oprostitev.

64.

Kljub temu iz razlogov, ki jih bom pojasnila, nisem mnenja, da bi bila načelna obveznost plačila DDV za odvetniške storitve nezdružljiva s katerim koli vidikom temeljne pravice dostopa do sodnega varstva.

65.

V tem smislu so bila številna stališča pred Sodiščem osredotočena bolj na način kot na dejstvo, da je Belgija odpravila svojo izjemno oprostitev odvetniških storitev DDV. Tako je bilo na primer navedeno, da bi morali biti sprejeti prehodni ali spremljevalni ukrepi za ublažitev težav, nastalih zaradi nenadne spremembe, ali da bi moralo priti do spremembe sistema pravne pomoči.

66.

Menim, da bi bili za zmanjšanje učinka, ki ga je imela v Belgiji uvedba DDV za odvetniške storitve na denarne stroške dostopa do sodnega varstva, zaželeni določeni koraki in da bi lahko bili dobrodošli za zagotovitev skladnosti z obveznostmi, ki jih ima ta država članica na podlagi Listine in EKČP. Vendar je Sodišče naprošeno, naj ugotovi, ali je z navedenimi temeljnimi pravicami združljivo načelo iz Direktive o DDV, da morajo biti odvetniške storitve predmet DDV, ne pa način, kako je Belgija ukinila oprostitev, ki jo je pred tem uporabljala na podlagi odstopanja.

67.

Pravica do pravne pomoči za osebe, ki nimajo zadostnih sredstev za plačilo odvetniških storitev, je določena v členu 6(3) EKČP, členu 14(3)(d) MPDPP in členu 47 Listine. Nekoliko manj jasno je izražena tudi v členu 9(5) Aarhuške konvencije, ki od pogodbenic zahteva, da „prouči[jo] možnosti za vzpostavitev ustreznih mehanizmov pomoči za odpravo ali zmanjšanje finančnih in drugih ovir za dostop do pravnega varstva“.

68.

Nacionalni sistemi pravne pomoči – drugače kot zavarovanje stroškov postopka ali prostovoljno opravljanje pravnih storitev odvetnikov, ki delujejo pro bono publico – se v veliki meri, če ne že izključno, financirajo iz državnih sredstev. Glede na določbe zakonika o sodiščih, ki jih je navajala belgijska vlada, je v Belgiji zagotovo tako. Odvetnike, ki v tem sistemu opravljajo storitve, torej plačuje država. Če se zaradi obdavčitve z DDV njihovi honorarji zvišajo za 21 %, bo morala država plačati 21 % več. Vendar je država tista, ki pobere teh 21 %, tako da to ne vpliva na financiranje nacionalnega sistema pravne pomoči.

69.

Tako se je na obravnavi izkazalo, da je Belgija, da bi se izognila takim krožnim plačilom, v bistvu za honorarje pravne pomoči predpisala stopnjo DDV 0 %. ( 20 )

70.

Zato se zdi, da odprava oprostitve za odvetniške storitve v Belgiji ni vplivala na obseg zagotavljanja pravne pomoči.

71.

Vendar pa bo – čeprav je uporaba DDV za odvetniške storitve za državo v bistvu stroškovno nevtralna, kar zadeva financiranje sistema pravne pomoči – povzročila dodatne prihodke od storitev, opravljenih izven tega sistema. Zato bo država članica v položaju, kakršen je belgijski, verjetno imela višje prihodke, ki bi lahko bili – če se bi ta država tako odločila – uporabljeni za izdatnejše financiranje sistema pravne pomoči, na primer z zvišanjem pragov za upravičenost do storitev iz sistema, če bi se uporaba DDV izkazala za nepotrebno obremenjujočo za tiste, katerih finančni položaj je malo nad temi pragi. Vendar poudarjam, da bi morala tako izbiro opraviti zadevna država članica ob upoštevanju vseh okoliščin, povezanih s financiranjem stroškov postopka, v okviru svojega pravnega sistema, nikakor pa taka izbira ni zapovedana ali prepovedana z uporabo splošnega sistema DDV, ki je določen v Direktivi o DDV. ( 21 )

72.

Na koncu bi dodala, da uporaba DDV za odvetniške storitve ne vpliva na storitve, opravljene pro bono, ki niso opravljene proti plačilu, in da je zvišanje izdatkov za zavarovanje stroškov postopka zadeva, ki spada v moje naslednje poglavje, ki se nanaša na stroške dostopa do sodnega varstva, kadar ni nudena pravna pomoč.

73.

Zato menim, da uporaba DDV za odvetniške storitve ne vpliva na pravico do pravne pomoči, zagotovljeno s členom 47 Listine ali drugim aktom, ki zavezuje institucije Unije.

74.

Jasno je, da se s pravico do poštenega sojena v pravnih postopkih predpostavlja, da pravdni stranki ali obtožencu zaradi stroškov ni preprečeno, da bi bil deležen primernega pravnega svetovanja in zastopanja.

75.

Prav tako je dejstvo, da je treba (razen za storitve, ki jih po lastni presoji posamezni odvetniki opravijo pro bono) za pravno svetovanje in zastopanje plačati.

76.

V nekaterih zadevah bo stroške pravdnih strank ali obtožencev brez zadostnih sredstev v celoti ali delno krila državna blagajna in, kot sem prikazala, ni razloga, zakaj bi uporaba DDV za zadevne storitve kakorkoli ogrozila tak položaj.

77.

Kadar pa mora pravdna stranka ali obtoženec v celoti ali delno plačati za odvetniške storitve iz svojega žepa, vsakršno zvišanje stroškov teh storitev bolj ali manj poveča finančno breme izvajanja pravice do dostopa do sodišča in do poštenega sojenja. V teh okoliščinah bo uporaba DDV za honorarje odvetnikov, za katere se DDV prej ni obračunal, povzročila zvišanje stroškov njihovih storitev za osebe, ki niso davčni zavezanci, ali za davčne zavezance, ki ne morejo dobiti povrnjenega zneska vstopnega davka, ker zadevne storitve niso stroškovna sestavina njihovih obdavčljivih storitev.

78.

Vendar je v zvezi s tem potrebnih nekaj pripomb.

79.

Prvič, predložitveno sodišče samo ugotavlja, kar poudarjata tudi francoska in grška vlada, da je ESČP v zvezi z EKČP razsodilo, da pravica do dostopa do sodišča ni absolutna. Mogoče jo je omejiti, ker mora pravico do dostopa po svoji naravi regulirati država, ki uživa določeno polje proste presoje pod pogojem, da uporabljene omejitve ne omejujejo ali zmanjšujejo dostopa, ki je na voljo posamezniku, na tak način ali v takem obsegu, da je prizadeto samo bistvo pravice, in da zasledujejo zakonit cilj ter da med uporabljenimi sredstvi in zasledovanim ciljem, ki ga je treba doseči, obstaja razumno razmerje sorazmernosti. ( 22 )

80.

To Sodišče je tudi razsodilo, da je lahko načelo učinkovitega sodnega varstva, kot je določeno v členu 47 Listine – kar zadeva morebitno oprostitev plačila stroškov postopka in/ali odvetniškega honorarja – odvisno od pogojev, če ti ne pomenijo omejitve pravice do dostopa do sodišča, s katero bi bila ta pravica kršena v svojem bistvu, če se z navedenimi predpostavkami uresničuje legitimni cilj in če med uporabljenimi sredstvi in uresničevanim ciljem obstaja razumno razmerje sorazmernosti. ( 23 )

81.

Menim, da se zvišanja stroškov odvetniških storitev, četudi za 21 %, ne more šteti za kršitev bistva pravice do dostopa do sodnega varstva. Prav tako je – glede uresničevanega cilja – namen v zvezi s proračunom (ki je konec koncev temeljni namen kakršne koli obdavčitve) ali željo po uskladitvi belgijskega prava s pravom drugih držav članic (in s sistemom direktive, ki določa uskladitev) ter po končanju izkrivljanja konkurence mogoče šteti izključno za legitimno ravnanje za namene prava Unije. In za konec v zvezi s tem: za naložitev nacionalne splošne stopnje DDV nikakor ni mogoče reči, da je nesorazmerna s temi cilji.

82.

Drugič, kot izrecno opozarja belgijska vlada, so belgijski odvetniki, katerih storitve so 1. januarja 2014 postale predmet DDV, pridobili tudi pravico do odbitka vstopnega DDV za blago in storitve, pridobljene za namen storitev, ki jih opravljajo. Njihovi lastni stroški so se zato zmanjšali za znesek DDV, ki ga plačajo na take pridobitve. Pod predpostavko, da niso opravili nobenih drugih prilagoditev, ampak le uporabili splošno stopnjo DDV na svoje neto honorarje ter odbili svoj vstopni davek, bi se morali ti honorarji zvišati ne za 21 %, ampak za 21 %, zmanjšano za del, ki pomeni znesek vstopnega DDV, ki so si ga lahko odbili. Res je, da odvetniki morda nimajo tako visokih obdavčenih vstopnih stroškov kot drugi gospodarski subjekti, a učinka ni mogoče popolnoma prezreti.

83.

Tretjič, dobro je znano, da kljub fiskalni teoriji, na kateri temelji sistem DDV, gospodarski subjekti, ki dobavljajo blago ali opravljajo storitve osebam, ki niso davčni zavezanci (torej končnim potrošnikom), svojih cen običajno ne določijo neodvisno brez davka in nato tem cenam zgolj dodajo stopnjo DDV, ki jo je treba uporabiti. Na vsakem konkurenčnem potrošniškem trgu morajo upoštevati – če si ogledamo le dva primera – najvišjo stopnjo cen z vključenim davkom, ki jo bo trg prenesel, ali najnižjo raven, ki jim bo prinesla zadosten promet, da bo nižja marža še ustrezna. Tako gospodarski subjekti, ko se stopnje DDV zvišajo ali znižajo, pogosto ne prevalijo (celotnega) vpliva teh sprememb na potrošnike.

84.

V praksi zato ni mogoče trditi, da gre za avtomatično in tesno povezavo med zvišanjem uporabljene stopnje DDV (v obravnavani zadevi med položajem, v katerem se ne obračuna DDV, a ne obstaja pravica do odbitka, in položajem z 21‑odstotno stopnjo s polno pravico do odbitka) ter zvišanjem stroška blaga in storitev, dobavljenih oziroma opravljenih potrošnikom.

85.

V Belgiji odvetniški honorarji niso zakonsko urejeni, ampak so stvar dogovora med odvetnikom in stranko. V tem smislu morajo odvetniki ravnati „po preudarku, ki se od njih pričakuje pri izvajanju njihovih dolžnosti“, honorarji pa ne smejo „preseči meja pravične zmernosti“. ( 24 ) Možne metode za izračun vsebujejo določitev urne postavke za opravljeno delo, pavšalni honorar glede na vrsto zadevnega postopka ali odstotek od zneska, ki je sporen v postopku, dovoljeno pa je tudi prilagoditi zaračunani znesek glede na izid postopka (ne sme pa biti honorar v celoti odvisen od tega izida). Za prilagoditev višine honorarja je mogoče upoštevati druga merila – na primer strankin finančni položaj ali odvetnikove izkušnje, strokovno znanje ali ugled. ( 25 ) Tudi pred takimi prilagoditvami se višina honorarjev v Belgiji močno razlikuje. ( 26 )

86.

Zato se ne zdi verjetno, da bi odprava oprostitve DDV za odvetniške honorarje nujno povzročila splošen porast stroškov dostopa do sodnega varstva. Poleg tega bodo (kot je opozorila Komisija) pravdne stranke verjetno upoštevale kakovost opravljene storitve in ponujeno „stroškovno učinkovitost“ kot pomembnejši merili od samega stroška storitve (o katerem se je mogoče pogajati).

87.

Četrtič, včasih je mogoče, da posamezni odvetniki v okviru svojih praks izvajajo navzkrižno subvencioniranje, tako da prilagodijo honorarje, da bi se upoštevala uvedba obdavčitve njihovih storitev z DDV in da bi ublažili učinek na pravdne stranke, za katere bi bil strošek teh storitev sicer lahko odvračalen. Glede na spletno stran svet francosko govorečih in nemško govoreče odvetniške zbornice je finančni položaj stranke najpomembnejši element, ki ga odvetniki upoštevajo pri določitvi honorarja v mejah pravične zmernosti; zato je mogoče – pri strankah, ki niso upravičene do pravne pomoči –uporabiti razpon honorarjev, tako da se zagotovi, da zaradi stroškov nikomur ni zanikana njegova temeljna pravica do dostopa do sodnega varstva. Ob upoštevanju navedenega popolnoma sprejemam to, kar je na obravnavi navedel zagovornik Jimmyja Tessensa in drugih, da taka možnost ni na voljo vsem odvetnikom, ampak bo odvisna od strukture strank vsakega odvetnika.

88.

Zato v Direktivi o DDV ali odločitvi Belgije, da preneha izvajati opcijo iz te direktive o oprostitvi odvetniških storitev, ne vidim nič takega, kar bi lahko kršilo člen 47 Listine, ker naj bi obdavčitev takih storitev z DDV zviševala stroške dostopa do sodišča.

89.

V bistvu je mogoče enake premisleke uporabiti za člen 9(4) in (5) Aarhuške konvencije. Vendar je mogoče v zvezi s tem podati nekaj pripomb.

90.

Prvič, pojem „ne pretirano drag“ (ki je uporabljen v členu 9(4) Aarhuške konvencije) je Sodišče razlagalo v kontekstu člena 10a Direktive 85/337 ( 27 ) tako, da pomeni, da zadevnim osebam zaradi finančnih stroškov, ki bi lahko zato nastali, ne sme biti preprečeno, da vložijo pravno sredstvo ali da pri njem vztrajajo. Pri presoji vprašanj, ki se nanašajo na to zahtevo, morajo nacionalna sodišča upoštevati tako interes osebe, ki želi braniti svoje pravice, kakor splošni interes v zvezi z varstvom okolja. Pri tem se ne morejo opreti izključno na ekonomski položaj te osebe, temveč morajo opraviti tudi objektivno analizo zneska stroškov, in lahko upoštevajo položaj zadevnih strank, razumno možnost za uspeh prosilca, pomen zadeve zanj in za varstvo okolja, zapletenost prava in postopka, ki ju je treba uporabiti, morebitno nepremišljenost tožbe v njenih različnih fazah ter obstoj nacionalnega sistema pravne pomoči ali ureditve varstva v zvezi s stroški. ( 28 )

91.

Tako je jasno, da mora biti dejanska presoja skladnosti z zahtevo, da pravna sredstva ne smejo biti pretirano draga, opravljena za vsak primer posebej. Sodišče je kljub temu razsodilo, da ni mogoče šteti, da je bila zahteva pravilno prenesena v nacionalno pravo, razen če je nacionalno „sodišče s pravnim pravilom zavezano zagotoviti, da postopek za tožečo stranko ni nedopustno drag“. ( 29 ) V obravnavani zadevi nobena od strank v postopku v glavni stvari ni navedla, da je bila zahteva v belgijsko pravo prenesena nepravilno.

92.

Člen 9(4) Aarhuške konvencije se poleg tega nanaša na postopke, navedene v členu 9, od (1) do (3), od katerih se vsak nanaša na merila nacionalnega prava. Sodišče je na podlagi tega razsodilo, da člen 9(3) ne vsebuje nepogojne in dovolj natančne obveznosti, ki bi neposredno urejala pravni položaj posameznikov, in so izpolnitev ali učinki te določbe odvisni od sprejetja nadaljnjega predpisa. Zato se nanj ni mogoče sklicevati, da bi pod vprašaj postavili veljavnost določbe zakonodaje Unije. ( 30 )

93.

V zvezi s členom 9(5) Aarhuške konvencije je treba opozoriti le, da je s to določbo od strank zahtevano zgolj to, da „proučijo“ možnosti za vzpostavitev ustreznih mehanizmov pomoči za odpravo ali zmanjšanje finančnih in drugih ovir za dostop do pravnega varstva. Zato se nanj ni mogoče sklicevati za izpodbijanje veljavnosti katere koli dejansko sprejete določbe zakonodaje Unije.

94.

V bistvu se spor v obravnavani zadevi nanaša na dejstvo, da so davčni zavezanci, ki uporabljajo odvetniške storitve za namene svojih obdavčljivih transakcij, upravičeni odbiti (vstopni) DDV, ki se plačuje na te storitve, od (izstopnega) DDV, ki ga morajo obračunati za davčne organe, medtem ko končni potrošniki (ali davčni zavezanci, ki uporabljajo odvetniške storitve za druge namene kot za namen svojih obdavčljivih transakcij) nimajo take pravice do odbitka. Zato so po navedbah tožečih strank v postopku glavni stvari tisti iz druge kategorije v primerjavi s tistimi iz prve v pravnem sporu v (finančno) slabšem položaju.

95.

Kot je priznalo ESČP v zvezi s členom 6 EKČP, vključuje pojem pravice do poštenega sojenja zahtevo po enakosti orožij v smislu pravičnega ravnotežja med strankama v sporu in pomeni, da mora biti vsaki stranki dana razumna možnost, da predstavi svoje trditve pod pogoji, ki je ne spravijo v bistveno slabši položaj v primerjavi z nasprotno stranko. ( 31 ) To sodišče je v sodni praksi obravnavalo različne primere, v katerih je bila kršena zahteva po enakosti orožij, ( 32 ) vendar, kolikor mi je znano, nikoli ni presojalo položaja, v katerem je strošek odvetniških storitev odvisen od dajatve ad valorem, kar je gotovo vplivalo na eno stranko, ne pa na drugo.

96.

Zdi se, da je najbližje takemu položaju zadeva „McDonald’s II“, ( 33 ) v kateri je bila dvema posameznikoma, ki ju je prehrambna veriga McDonald’s tožila zaradi obrekovanja, ker sta objavila letak s kritično vsebino o verigi, zavrnjena pravna pomoč za obrambo. ( 34 ) ESČP se je med drugim sklicevalo na nenavadno dolgo trajanje in pravno zapletenost postopka ter ugotovilo, da je zavrnitev pravne pomoči toženima strankama onemogočila, da bi učinkovito predstavili svoje trditve, ter prispevala k nesprejemljivi neenakosti orožij v primerjavi z družbo McDonald’s: zato je šlo za kršitev člena 6(1) EKČP.

97.

Vendar menim, da ta odločba tožečim strankam v obravnavanem postopku v glavni stvari ni posebej v pomoč. Res je, da se nanaša na položaj, v katerem si lahko ena stranka lažje kot druga privošči odvetniške storitve. Vendar je jasno, da je ESČP v tej sodbi razsodilo, da je stopnjo neenakosti orožij, ki izhaja iz razlike v zmožnosti plačila za take storitve, mogoče in potrebno sprejeti. Ugotovitev, da je prišlo do kršitve člena 6(1) EKČP, je temeljila na posebnih okoliščinah primera, med drugim dolgem in zapletenem postopku, ki ga je začela bogata multinacionalna korporacija proti dvema posameznikoma z nizkimi dohodki, ki jima je bila pravna pomoč zavrnjena kljub možnosti, da se po prostem preudarku taka pomoč odobri.

98.

Opozorila sem že, da so pravila, s katerimi je urejena pravna pomoč, precej neodvisna od tistih, s katerimi je urejena uporaba DDV za odvetniške storitve. Vendar države članice lahko uporabijo pravno pomoč, da izravnajo neenakost orožij, in v nekaterih primerih to celo morajo storiti (kot na primer v zadevi McDonald’s II). Toda po mojem mnenju sodne prakse ESČP ni mogoče razumeti tako, da bi bilo z njo od držav članic zahtevano, da se odrečejo uporabi 21‑odstotnega davka, ki ga nekatere pravdne stranke lahko povrnejo, druge pa ne.

99.

Poleg tega menim, da čeprav najvišja razlika v stroških 121 : 100 res postavlja eno pravdno stranko v slabši položaj v primerjavi z nasprotno stranko, ne krši bistva pravice do dostopa do sodnega varstva. Nikakor ne obstaja obveznost države, da zagotovi absolutno enakost orožij.

100.

Ugotavljam tudi, da je lahko dejanska neenakost orožij pogojena z drugimi dejavniki, med drugim z razliko v „stroškovni učinkovitosti“, ki jo zagotavljajo različni odvetniki, in s skupnimi finančnimi viri vsake stranke. Če je na primer premožen potrošnik udeležen v pravdnem postopku s trgovcem, ki ima finančne težave, to, da lahko trgovec odbije DDV na odvetniški honorar, ki ga plača, za slednjega verjetno ne bo pomenilo prednosti v primerjavi s potrošnikom, če si ne more privoščiti enako kakovostnega odvetnika, kot je tisti, ki zastopa nasprotno stranko. Če pa se človek z ulice bori proti ogromni brezvestni multinacionalki, dejstvo, da lahko multinacionalka odbije DDV na zunanje odvetniške stroške, verjetno ne bo odločilen faktor v očitni neenakosti orožij.

101.

S tretjim vprašanjem se sprašuje, ali neoprostitev odvetniških storitev DDV pomeni prepovedano diskriminacijo teh storitev v primerjavi z drugimi „dejavnostmi, ki so v javnem interesu“, naštetimi v členu 132(1) Direktive o DDV.

102.

V skladu z ustaljeno sodno prakso „se z načelom enakega obravnavanja, ki se na področju DDV odraža v načelu davčne nevtralnosti, zahteva, da se primerljivi položaji ne smejo obravnavati različno, razen če je razlikovanje objektivno utemeljeno.“ ( 35 )

103.

Ugotovila sem že, da namen oprostitev, določenih v členu 32(1) Direktive o DDV, ni spodbujati vse dejavnosti v javnem interesu, ampak samo nekatere od njih, namreč tiste, ki so „v tem členu naštete in podrobno opisane“. ( 36 ) V zvezi s tem sem v svojih sklepnih predlogih v zadevi Horizon College in Haderer ugotovila, da seznam oprostitev ni sistematičen, tako da o njihovem namenu ni mogoče sklepati teleološko z ene oprostitve na drugo. ( 37 )

104.

Vendar zgolj teoretično predpostavimo, da je bil moj predlog v tisti zadevi napačen ali vsaj izražen pretirano splošno. Ali je mogoče odkriti nekakšno notranjo logiko, na kateri temeljijo oprostitve, določene v členu 132(1)?

105.

Te oprostitve med drugim, na kratko, obsegajo: poštne službe (točka (a)), različne zdravstvene in z zdravjem povezane storitve (točke od (b) do (e) in (p)), združenja oseb, ki opravljajo oproščene storitve (točka (f)), socialno skrbstvo in socialno varstvo (točka (g)), socialno skrbstvo in izobraževanje otrok in mladine (točke od (h) do (j)), skupaj z njihovimi športnimi dejavnostmi (točka (m)), verske, kulturne in povezane dejavnosti ((točke (k), (l) in (n)), zbiranje denarnih sredstev za dejavnosti iz točk (b), od (g) do (i) ter od (l) do (n) (točka (o)) in dejavnosti, ki jih opravljajo javne radijske in televizijske ustanove (točka (q)).

106.

Nekatere od spornih dejavnosti so oproščene, ker so neprofitne (glej na primer točki (g) in (h)), medtem ko se druge dejavnosti lahko opravljajo v komercialne namene (glej na primer točko (j)). V nekaterih primerih se zahteva, da ne smejo povzročiti izkrivljanja konkurence (točke (f), (l) in (o)).

107.

Če je mogoče reči, da obstaja rdeča nit, ki povezuje te dejavnosti, je mogoče ugotoviti, da spadajo v štiri skupine, namreč obveščanje javnosti, zdravje in socialno skrbstvo, izobraževanje ter kultura v širšem smislu. Na podlagi ničesar ni mogoče na splošno reči, da odvetniške storitve spadajo v katero koli od širokih skupin – ali so konkurenčne z njo ali ji podobne ( 38 ) – opisanih zgoraj, še manj pa v katero od dejavnosti, ki so podrobno naštete.

108.

Vsekakor bi – če bi šteli, da bi morale biti poleg dejavnosti, ki so naštete in opisane v členu 132(1), po analogiji deležne oprostitve še druge – to pomenilo bistveno spremembo sodne prakse, v skladu s katero se „izrazi, uporabljeni za opis navedenih oprostitev, […] razlagajo ozko, ker te oprostitve pomenijo izjeme od splošnega načela, na podlagi katerega se DDV pobira za vsako storitev, ki jo davčni zavezanec opravi za plačilo“. ( 39 )

109.

Iz tega po mojem mnenju izhaja, da ni podlage, da bi šteli, da to, da odvetniške storitve niso vključene v seznam, določen v členu 132(1) Direktive o DDV, pomeni različno obravnavanje podobnih položajev.

110.

Glede na navedeno Sodišču predlagam, naj na vprašanja, ki jih je postavilo Cour constitutionnelle (ustavno sodišče, Belgija), odgovori: