Zadeva C-157/07

Finanzamt für Körperschaften III in Berlin

proti

Krankenheim Ruhesitz am Wannsee-Seniorenheimstatt GmbH

(Predlog za sprejetje predhodne odločbe, ki ga je vložilo Bundesfinanzhof)

„Svoboda ustanavljanja — Sporazum o Evropskem gospodarskem prostoru (EGP) — Davčna zakonodaja — Davčna ureditev izgub, nastalih stalni poslovni enoti v državi članici EGP, katere matična družba ima statutarni sedež v državi članici Evropske unije“

Sodba Sodišča (četrti senat) z dne 23. oktobra 2008   I ‐ 8064

Povzetek sodbe

1. Mednarodni sporazumi – Sporazum o Evropskem gospodarskem prostoru – Svoboda ustanavljanja – Določbe Pogodbe – Področje uporabe

   (člen 43 ES; Sporazum EGP, člen 31)

2. Mednarodni sporazumi – Sporazum o Evropskem gospodarskem prostoru – Svoboda ustanavljanja – Davčna zakonodaja – Davek od dohodka pravnih oseb

   (Sporazum EGP, člen 31)

1.  Določbe Pogodbe v zvezi s svobodo ustanavljanja nasprotujejo temu, da bi matična država članica pri ustanavljanju v drugi državi članici ovirala svojega državljana ali družbo, ustanovljeno v skladu z njeno zakonodajo, pri čemer je treba obravnavati vse ukrepe, ki prepovedujejo, motijo ali zmanjšujejo privlačnost izvrševanja teh pravic kot take omejitve. Ta načela se uporabljajo, če družba s sedežem v državi članici opravlja dejavnost v drugi državi članici prek stalne poslovne enote.

   (Glej točke od 29 do 31.)

2.  Člen 31 Sporazuma o Evropskem gospodarskem prostoru (EGP) ne nasprotuje nacionalni davčni ureditvi, s katero je po dovolitvi upoštevanja izgub, ki jih je imela stalna poslovna enota s sedežem v drugi državi, ki ni država, v kateri ima sedež matična družba, za izračun davka od dohodkov te družbe določeno ponovno davčno vštetje navedenih izgub v trenutku, ko stalna poslovna enota te družbe ustvari dobičke, če ji država, v kateri ima ta poslovna enota sedež, ne prizna pravice do prenosa izgub, ki jih je imela stalna poslovna enota v lasti matične družbe s sedežem v drugi državi, in če so v skladu s konvencijo o izogibanju dvojnega obdavčevanja, sklenjeno med zadevnima državama, dohodki take enote oproščeni obdavčitve v državi, v kateri ima njena matična družba sedež.

   Taka davčna ureditev prav gotovo pomeni omejitev pravice, ki jo določa člen 31 Sporazuma o EGP, če je davčni položaj družbe, ki ima statutarni sedež v eni državi članici in stalno poslovno enoto v drugi, manj ugoden, kot bi bil, če bi imela stalno poslovno enoto s sedežem v prvi državi članici. Če je namreč celota vseh izgub, nastalih stalni poslovni enoti s sedežem v drugi državi članici, najprej odšteta od ustvarjenih dobičkov matične družbe v okviru njenega obdavčenja v prvi državi članici in če s tem navedena država dodeli davčno ugodnost enako, kot če bi ta poslovna enota imela sedež na nacionalnem ozemlju, vendar pa so bile s ponovnim vštetjem izgub navedene poslovne enote v davčno osnovo matične družbe, zato ker je ta ustvarila dobičke, z nacionalno davčno ureditvijo te davčne ugodnosti odvzete, s tem ukrepom pa so družbe rezidentke, ki imajo stalne poslovne enote v drugi državi članici, postavljene v manj ugoden davčni položaj od položaja družb rezidentk, ki imajo stalne poslovne enote s sedežem na nacionalnem ozemlju. Zaradi drugačnega davčnega obravnavanja bi bila lahko družba rezidentka odvrnjena od opravljanja dejavnosti prek stalne poslovne enote v drugi državi članici.

   Vendar je taka omejitev utemeljena s potrebo po zagotovitvi doslednosti davčne ureditve. V zvezi s tem ponovnega vštetja izgub, kar predvideva zadevna davčna ureditev, ni mogoče ločiti od predhodnega obravnavanja teh izgub. Ponovno vštetje, kadar ima matična družba stalno poslovno enoto s sedežem v drugi državi, v razmerju do katere država sedeža matične družbe nima nobene pravice do obdavčitve, pomeni simetrično logiko. Tako obstaja neposredna, osebna in stvarna povezava med dvema elementoma zadevnega davčnega mehanizma, ponovno vštetje izgub pa je smiselno dopolnilo predhodno priznanega odbitka. Ob tem je ta omejitev primerna za dosego takega cilja, ker deluje popolnoma simetrično, saj so ponovno vštete le odbite izgube. Poleg tega je navedena omejitev popolnoma sorazmerna s ciljem, ki mu sledi, ker se ponovno vštetje izgub opravi le do zneska ustvarjenih dobičkov.

   Te presoje ni mogoče izpodbijati s skupnim učinkom navedene davčne ureditve in davčne zakonodaje države, v kateri je stalna poslovna enota. Ob neobstoju ukrepov Skupnosti za poenotenje in uskladitev države članice ostanejo pristojne za določitev meril za obdavčitev dohodkov in premoženja za odpravo dvojnega obdavčevanja, če je treba, tudi s konvencijami. Ta pristojnost prav tako pomeni, da od države članice ni mogoče zahtevati, naj pri uporabi svoje davčne zakonodaje upošteva morebitne negativne posledice, ki izhajajo iz posebnosti zakonodaje druge države, ki velja za stalno poslovno enoto s sedežem v tej državi, ki pripada matični družbi s sedežem na ozemlju prve države. Tudi če skupni učinek obdavčitve v državi sedeža matične družbe in obdavčitve v državi, v kateri ima njena stalna poslovna enota sedež, lahko pripelje do omejitev svobode ustanavljanja, se taka omejitev lahko pripiše le drugi od teh dveh držav, saj zadevna omejitev ne bi izhajala iz zadevne davčne ureditve, ampak iz razdelitve davčnih pristojnosti v okviru konvencije o izogibanju dvojnega obdavčevanja, sklenjene med zadevnima državama.

   Presoje, v skladu s katero je omejitev, ki izhaja iz navedene davčne ureditve, utemeljena z nujnostjo zagotovitve njene doslednosti, ni mogoče izpodbijati zaradi dejstva, da je družba, od katere je odvisna zadevna stalna poslovna enota, to odsvojila in da je vsota dobičkov ter izgub, ki jih je ta poslovna enota ustvarila med svojim obstojem, negativna. Ponovno vštetje vsote zneskov izgub stalne poslovne enote v prihodke matične družbe je namreč neločljivo in logično dopolnilo njihovega predhodnega upoštevanja.

   (Glej točke od 34 do 39, od 42 do 46, 48, 49, od 51 do 55 in izrek.)