–

nemecká vláda, pôvodne v zastúpení: T. Henze a R. Kanitz, neskôr R. Kanitz, splnomocnení zástupcovia,

–

Európska komisia, v zastúpení: B.‑R. Killmann a J. Jokubauskaitė, splnomocnení zástupcovia,

1

Návrh na začatie prejudiciálneho konania sa týka výkladu článku 132 ods. 1 písm. b) a c) smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (Ú. v. EÚ L 347, 2006, s. 1).

2

Tento návrh bol podaný v rámci sporu medzi Finanzamt Kyritz (Finančný úrad Kyritz, Nemecko, ďalej len „finančný úrad“) a pánom Wolfom‑Henningom Petersom vo veci zamietnutia oslobodiť od dane z pridanej hodnoty (DPH) poskytnutú zdravotnú starostlivosť zo strany tohto pána ako lekára špecialistu v oblasti klinickej chémie a laboratórnej diagnostiky.

3

Odôvodnenie 7 smernice 2006/112 znie:

„Aj keď sadzby a oslobodenia od dane nie sú úplne harmonizované, spoločný systém DPH by mal viesť k neutrálnej hospodárskej súťaži v tom zmysle, že podobné tovary a služby majú na území každého členského štátu rovnaké daňové zaťaženie bez ohľadu na dĺžku výrobného a distribučného reťazca.“

4

Článok 132 ods. 1 tejto smernice znie takto:

„Členské štáty oslobodia od dane tieto transakcie:

…

…“

5

Článok 133 uvedenej smernice stanovuje:

„Členské štáty môžu v každom jednotlivom prípade vyžadovať od subjektov, ktoré sa nespravujú verejným právom, pre každé oslobodenie od dane uvedené v článku 132 ods. 1 písm. b), g), h), i), l), m) a n), splnenie jednej alebo viacerých z nasledujúcich podmienok:

…“

6

Článok 4 Umsatzsteuergesetz (zákon o dani z obratu) z 21. februára 2005 (BGBl. 2005 I, s. 386), zmenený zákonom z 19. decembra 2008 (BGBl. 2008 I, s. 2794) (ďalej len „UStG“), stanovuje:

„Z transakcií uvedených v § 1 ods. 1 bode 1 sú od dane oslobodené:

…

7

Pán Peters je lekár špecialista v oblasti klinickej chémie a laboratórnej diagnostiky.

8

Počas zdaňovacích období 2009 až 2012 poskytoval služby zdravotnej starostlivosti pre LADR Medizinisches Versorgungszentrum Wittstock GmbH, laboratórium poskytujúce laboratórne služby lekárom v ambulanciách, rehabilitačným klinikám, úradom zdravotníctva a nemocniciam.

9

Pán Peters dostával od poslednej uvedenej spoločnosti mesačnú odmenu vo výške 6000 eur za plnenia zahŕňajúce predovšetkým analýzy, ktorých cieľom bola presná laboratórna diagnostika, ako aj za lekársku asistenciu pri transfúzno‑medicínskych zákrokoch v konkrétnych terapeutických situáciách.

10

Pán Peters nepodal daňové priznanie k dani z obratu za dotknuté zdaňovacie obdobia, pretože sa domnieval, že uvedené plnenia sú podľa § 4 bodu 14 písm. a) prvej vety UStG od tejto dane oslobodené.

11

Finančný úrad sa naopak domnieval, že uvedené plnenia podliehajú dani. Toto rozhodnutie odôvodnil tým, že oslobodenie uvedené v § 4 bode 14 písm. a) prvej vete UStG podlieha podmienke existencie dôverného vzťahu medzi lekárom a ošetrovanou osobou, pričom táto podmienka nie je pri plneniach klinického chemika a laboratórneho lekára splnená. Finančný úrad preto vydal dodatočné platobné výmery na daň z obratu na základe čistých honorárov, ktoré pán Peters dostal za dotknuté zdaňovacie obdobia.

12

Rozhodnutím z 2. decembra 2013 finančný úrad zamietol sťažnosti, ktoré pán Peters podal voči týmto platobným výmerom.

13

Pán Peters podal proti tomuto rozhodnutiu žalobu na Finanzgericht Berlin‑Brandenburg (Finančný súd Berlín‑Brandenburg, Nemecko), ktorý jeho žalobe vyhovel a zmenil sporné platobné výmery, pretože uvedený súd sa domnieval, že oslobodenie uvedené v § 4 bode 14 písm. a) prvej vete UStG nevyžaduje existenciu dôverného vzťahu medzi lekárom a ošetrovanou osobou.

14

Finančný úrad podal opravný prostriedok „Revision“ na vnútroštátny súd.

15

Tento súd sa domnieva, že vzťah dôvery nemá rozhodujúci vplyv na miesto poskytnutia služby, ktoré je podľa judikatúry Súdneho dvora určujúce pre rozlišovanie medzi prípadmi oslobodenia upravenými v článku 132 ods. 1 písm. b) a c) smernice 2006/112. Okrem toho podľa vnútroštátneho súdu existencia dôverného vzťahu medzi lekárom a pacientom nie je nevyhnutnou podmienkou oslobodenia činnosti v rámci poskytnutia zdravotnej starostlivosti v zmysle nemeckého právneho ustanovenia, ktorým sa preberá článok 132 ods. 1 písm. c) tejto smernice, pretože takýto dôverný vzťah je len typickým prípadom uplatnenia takéhoto oslobodenia.

16

Za týchto podmienok Bundesfinanzhof (Spolkový finančný súd, Nemecko) rozhodol prerušiť konanie a položiť Súdnemu dvoru tieto prejudiciálne otázky:

17

Svojou prvou otázkou sa vnútroštátny súd v podstate pýta, či sa má článok 132 ods. 1 písm. b) a c) smernice 2006/112 vykladať v tom zmysle, že poskytovanie takej zdravotnej starostlivosti, o akú ide vo veci samej, zabezpečovanej lekárom špecialistom v oblasti klinickej chémie a laboratórnej diagnostiky môže spadať pod oslobodenie od DPH uvedené v článku 132 ods. 1 písm. c) tejto smernice.

18

Na úvod treba uviesť, že článok 13 A ods. 1 písm. b) a c) šiestej smernice Rady 77/388/EHS zo 17. mája 1977 o zosúladení právnych predpisov členských štátov týkajúcich sa daní z obratu – spoločný systém dane z pridanej hodnoty: jednotný základ jej stanovenia (Ú. v. ES L 145, 1977, s. 1; Mim. vyd. 09/001, s. 23, ďalej len „šiesta smernica“) a článok 132 ods. 1 písm. b) a c) smernice 2006/112, ktorého znenie je v podstate identické, sa majú vykladať rovnako a že z tohto dôvodu judikatúra Súdneho dvora týkajúca sa prvého z týchto ustanovení slúži ako základ pre výklad druhého ustanovenia (pozri v tomto zmysle rozsudok z 10. júna 2010, Future Health Technologies, C‑86/09, EU:C:2010:334, bod 27).

19

Podľa článku 132 ods. 1 písm. b) smernice 2006/112 členské štáty oslobodia od dane hospitalizáciu a zdravotnú starostlivosť a s ňou úzko súvisiace činnosti, ktoré vykonávajú subjekty, ktoré sa spravujú verejným právom, alebo nemocničné zariadenia, liečebné a diagnostické strediská a iné riadne uznané zariadenia podobnej povahy, a to za sociálnych podmienok porovnateľných s podmienkami platnými pre subjekty, ktoré sa spravujú verejným právom. Článok 132 ods. 1 písm. c) tejto smernice oslobodzuje od dane poskytnutia zdravotnej starostlivosti pri vykonávaní lekárskych a zdravotníckych povolaní definovaných príslušným členským štátom.

20

Z judikatúry Súdneho dvora vyplýva, že pojem „zdravotná starostlivosť“ uvedený v článku 132 ods. 1 písm. b) smernice 2006/112 a pojem „poskytovanie zdravotnej starostlivosti“ v zmysle článku 132 ods. 1 písm. c) tejto smernice, sa oba týkajú plnení, ktorých cieľom je diagnostikovať, liečiť, a ak je to možné, vyliečiť choroby alebo zdravotné anomálie (rozsudok z 2. júla 2015, De Fruytier, C‑334/14, EU:C:2015:437, bod 20 a citovaná judikatúra).

21

Treba zároveň uviesť, že kritérium, ktoré treba zohľadniť na účely vymedzenia pôsobnosti týchto dvoch prípadov oslobodenia stanovených v uvedených ustanoveniach, súvisí skôr s miestom poskytnutia plnenia než s povahou plnenia. Článok 132 ods. 1 písm. b) uvedenej smernice sa totiž vzťahuje na plnenia poskytované v nemocničnom prostredí, zatiaľ čo článok 132 ods. 1 písm. c) tejto smernice sa vzťahuje na plnenia poskytované mimo nemocnice, v ordinácii poskytovateľa, ako aj doma u pacienta alebo na akomkoľvek inom mieste (pozri v tomto zmysle rozsudky z 8. júna 2006, L.u.P.C‑106/05, EU:C:2006:380, bod 22, a z 2. júla 2015, De Fruytier, C‑334/14, EU:C:2015:437, bod 19).

22

Z rozhodnutia vnútroštátneho súdu vyplýva, že prvá prejudiciálna otázka sa týka poskytovania zdravotnej starostlivosti, čo znamená, že tieto plnenia môžu spadať pod pojem „zdravotná starostlivosť“ v zmysle článku 132 ods. 1 písm. b) smernice 2006/112 alebo pod pojem „poskytovanie zdravotnej starostlivosti“ v zmysle článku 132 ods. 1 písm. c) tejto smernice.

23

V súvislosti s uplatnením článku 132 ods. 1 písm. b) uvedenej smernice na tieto plnenia Súdny dvor už rozhodol, že laboratórium alebo individualizovaný subjekt, ktorý vykonáva porovnateľnú funkciu, môžu predstavovať zariadenia „podobnej povahy“ ako „nemocničné zariadenia“ a „liečebné a diagnostické strediská“ v zmysle článku 132 ods. 1 písm. b) smernice 2006/112 (pozri v tomto zmysle rozsudok z 2. júla 2015, De Fruytier, C‑334/14, EU:C:2015:437, bod 35 a citovanú judikatúru).

24

Následne na účely posúdenia, či poskytnutia zdravotnej starostlivosti sú oslobodené od DPH podľa článku 132 ods. 1 písm. b) tejto smernice, treba zohľadniť všetky požiadavky stanovené v tomto ustanovení, ako aj v iných relevantných ustanoveniach hlavy IX kapitol 1 a 2 uvedenej smernice (pozri v tomto zmysle rozsudok z 21. marca 2013, PFC Clinic, C‑91/12, EU:C:2013:198, bod 37 a citovanú judikatúru).

25

Navyše článok 133 smernice 2006/112 členským štátom umožňuje podmieniť poskytnutie oslobodenia uvedeného v článku 132 ods. 1 písm. b) tejto smernice subjektom, ktoré sa nespravujú verejným právom, splnením jednej alebo viacerých podmienok uvedených v danom článku.

26

V tejto súvislosti sa vnútroštátny súd konkrétne pýta na možnosť uplatnenia článku 132 ods. 1 písm. c) smernice 2006/112 na také služby, o aké ide vo veci samej, za predpokladu, že by dospel k záveru, že takéto plnenia nespĺňajú všetky podmienky uplatnenia oslobodenia uvedené v článku 132 ods. 1 písm. b) tejto smernice.

27

V tejto súvislosti treba spresniť, že poskytnutia zdravotnej starostlivosti, ktoré nespĺňajú všetky požiadavky stanovené pre oslobodenie od DPH zakotvené v článku 132 ods. 1 písm. b) uvedenej smernice, nie sú v zásade vylúčené z oslobodenia uvedeného v článku 132 ods. 1 písm. c) tejto smernice.

28

Zo znenia článku 132 ods. 1 písm. b) smernice 2006/112 vôbec nevyplýva, že cieľom tohto ustanovenia je obmedziť rozsah pôsobnosti článku 132 ods. 1 písm. c) tejto smernice, ktorý sa vzťahuje, ako bolo uvedené v bode 21 tohto rozsudku, na poskytovania zdravotnej starostlivosti vykonávané mimo štruktúr spadajúcich do pôsobnosti článku 132 ods. 1 písm. b) uvedenej smernice v rámci výkonu lekárskych a zdravotníckych povolaní definovaných príslušným členským štátom.

29

Okrem toho Súdny dvor v súvislosti s lekárskymi rozbormi predpísanými všeobecnými lekármi spresnil, že by zásada daňovej neutrality nebola dodržaná, ak by tieto plnenia podliehali odlišnému systému DPH v závislosti od miesta, kde sa vykonávajú, aj keď ich kvalita je vzhľadom na vzdelanie dotknutých poskytovateľov rovnocenná (pozri v tomto zmysle rozsudok z 8. júna 2006, L.u.P., C‑106/05, EU:C:2006:380, bod 32).

30

Vzhľadom na vyššie uvedené úvahy treba na prvú otázku odpovedať, že článok 132 ods. 1 písm. b) a c) smernice 2006/112 sa má vykladať v tom zmysle, že na také poskytovania zdravotnej starostlivosti, o aké ide vo veci samej, ktoré poskytuje lekár špecialista v oblasti klinickej chémie a laboratórnej diagnostiky, sa môže vzťahovať oslobodenie od DPH uvedené v článku 132 ods. 1 písm. c) tejto smernice, pokiaľ nespĺňajú všetky podmienky uplatnenia oslobodenia podľa článku 132 ods. 1 písm. b) uvedenej smernice.

31

Svojou druhou otázkou sa vnútroštátny súd v podstate pýta, či sa má článok 132 ods. 1 písm. c) smernice 2006/112 vykladať v tom zmysle, že v ňom zakotvené oslobodenie od DPH podlieha podmienke, že poskytovanie dotknutej zdravotnej starostlivosti sa vykonáva v rámci dôverného vzťahu medzi pacientom a poskytovateľom zdravotnej starostlivosti.

32

V tejto súvislosti treba uviesť, že z doslovného znenia článku 132 ods. 1 písm. c) tejto smernice vyplýva, že poskytovanie sa má oslobodiť od dane, ak spĺňa dve podmienky, a to jednak ide o poskytovanie zdravotnej starostlivosti a jednak sa vykonáva v rámci lekárskych a zdravotníckych povolaní definovaných príslušným členským štátom (pozri v tomto zmysle rozsudky z 10. septembra 2002, Kügler, C‑141/00, EU:C:2002:473, bod 27, ako aj z 27. apríla 2006, Solleveld a van den Hout‑van Eijnsbergen, C‑443/04 a C‑444/04, EU:C:2006:257, bod 23).

33

Zo znenia tohto ustanovenia teda vôbec nevyplýva, že vyžaduje na účely oslobodenia poskytovania zdravotnej starostlivosti od dane, aby sa služby poskytovali v rámci dôverného vzťahu medzi poskytovateľom zdravotnej starostlivosti a ošetrovanou osobou.

34

Doplnenie takejto podmienky nie je odôvodnené ani cieľom sledovaným uvedeným ustanovením, a to znížiť náklady na zdravotnú starostlivosť a sprístupniť túto starostlivosť väčšiemu počtu jednotlivcov (pozri v tomto zmysle rozsudok z 13. marca 2014, Klinikum Dortmund, C‑366/12, EU:C:2014:143, bod 28 a citovaná judikatúra) v rozsahu, v akom uvedená zdravotná starostlivosť má dostatočnú kvalitatívnu úroveň (pozri v tomto zmysle rozsudok z 27. apríla 2006, Solleveld a van den Hout‑van Eijnsbergen, C‑443/04 a C‑444/04, EU:C:2006:257, bod 37), pričom nie je rozhodujúca existencia dôverného vzťahu medzi pacientom a poskytovateľom zdravotnej starostlivosti.

35

Súdny dvor rozhodol, že na rozdiel od článku 13 A ods. 1 písm. b) šiestej smernice, oslobodenie uvedené v článku 13 A ods. 1 písm. c) tejto smernice sa uplatňuje na poskytovanie vykonávané mimo nemocníc a v rámci dôverného vzťahu medzi pacientom a poskytovateľom zdravotnej starostlivosti, teda v rámci vzťahu, ktorý bežne vzniká v ambulancii tohto poskytovateľa (pozri v tomto zmysle rozsudky z 23. februára 1988, Komisia/Spojené kráľovstvo, 353/85, EU:C:1988:82, bod 33, a z 10. septembra 2002, Kügler, C‑141/00, EU:C:2002:473, bod 35).

36

Z týchto konštatovaní však nemožno vyvodiť záver, že oslobodenie uvedené v článku 132 ods. 1 písm. c) smernice 2006/112 sa uplatní len na poskytovanie zdravotnej starostlivosti v rámci dôverného vzťahu medzi poskytovateľom zdravotnej starostlivosti a ošetrovanou osobou.

37

Treba totiž uviesť, že uvedené konštatovania sa týkajú len zdôraznenia protikladu medzi týmto ustanovením a článkom 13 A ods. 1 písm. b) šiestej smernice v súvislosti s vymedzením pôsobnosti medzi dvomi prípadmi oslobodenia upravenými v týchto ustanoveniach.

38

V bode 33 rozsudku z 23. februára 1988, Komisia/Spojené kráľovstvo (353/85, EU:C:1988:82), na účely poskytnutia odpovede na argument vznesený Spojeným kráľovstvom Veľkej Británie a Severného Írska s ohľadom na podobnosti medzi článkom 13 A ods. 1 písm. b) šiestej smernice a článkom 13 A ods. 1 písm. c) tejto smernice Súdny dvor kládol dôraz na dôverný vzťah medzi pacientom a poskytovateľom zdravotnej starostlivosti s cieľom dospieť k záveru, že okrem drobných dodávok, ktoré sú nevyhnutne potrebné v čase poskytovania zdravotnej starostlivosti, je dodávka liekov a iného tovaru materiálne a ekonomicky oddelená od poskytovania služieb upraveného v článku 13 A ods. 1 písm. c) tejto smernice.

39

Obdobne na existenciu dôverného vzťahu medzi pacientom a poskytovateľom zdravotnej starostlivosti Súdny dvor poukázal v bode 35 rozsudku z 10. septembra 2002, Kügler (C‑141/00, EU:C:2002:473), aby zdôraznil protiklad medzi dvomi prípadmi oslobodenia upravenými v článku 13 A ods. 1 písm. b) a c) šiestej smernice s ohľadom na miesto, kde sa služby majú poskytnúť, a vymedzil rámec, v ktorom sa služby upravené v článku 13 A ods. 1 písm. c) tejto smernice obvykle poskytujú.

40

V tejto súvislosti Súdny dvor v bode 36 tohto rozsudku spresnil, že článok 13 A ods. 1 písm. b) šiestej smernice oslobodzuje od dane všetky plnenia poskytované v nemocnici, zatiaľ čo článok 13 A ods. 1 písm. c) tejto smernice oslobodzuje od dane lekárske plnenia poskytované mimo nemocnice, tak v bydlisku poskytovateľa služieb, ako aj v bydlisku pacienta alebo na inom mieste.

41

Okrem toho, hoci Súdny dvor v bode 27 uvedeného rozsudku vymenoval podmienky oslobodenia upraveného v tomto ustanovení, neodkázal v tejto súvislosti na existenciu dôverného vzťahu medzi pacientom a poskytovateľom zdravotnej starostlivosti.

42

Na základe toho treba na druhú otázku odpovedať, že článok 132 ods. 1 písm. c) smernice 2006/112 sa má vykladať v tom zmysle, že v ňom upravené oslobodenie od DPH nepodlieha podmienke, aby dotknutá zdravotná starostlivosť bola poskytovaná v rámci dôverného vzťahu medzi pacientom a poskytovateľom zdravotnej starostlivosti.

43

Vzhľadom na to, že konanie pred Súdnym dvorom má vo vzťahu k účastníkom konania vo veci samej incidenčný charakter a bolo začaté v súvislosti s prekážkou postupu v konaní pred vnútroštátnym súdom, o trovách konania rozhodne tento vnútroštátny súd. Iné trovy konania, ktoré vznikli v súvislosti s predložením pripomienok Súdnemu dvoru a nie sú trovami uvedených účastníkov konania, nemôžu byť nahradené.

Z týchto dôvodov Súdny dvor (šiesta komora) rozhodol takto: