1. 

Za akých podmienok sa uplatní zásada ne bis in idem, keď právne predpisy niektorých štátov dovoľujú uložiť popri sebe správne a trestné sankcie ako postih za nezaplatenie dane z pridanej hodnoty (ďalej len „DPH“) vo veľkom rozsahu? To je v podstate problém, ktorý má Súdny dvor opäť vyriešiť.

2. 

Súdny dvor svojím rozsudkom z 26. februára 2013, Åkerberg Fransson ( 2 ), určil smerovanie, ktorým sa mali riadiť vnútroštátne súdy, pokiaľ ide o právo jednotlivca nebyť dvakrát súdený za to isté nesplnenie povinnosti zaplatiť DPH. Súdny dvor vychádzal z riešení, ktoré vypracoval Európsky súd pre ľudské práva (ďalej len „ESĽP“), ale odpoveď poskytnutá v uvedenom rozsudku, pokiaľ ide o jej realizáciu, vyvolala ťažkosti a spory medzi súdmi niektorých členských štátov, vrátane Talianska.

3. 

ESĽP navyše v rozsudku z 15. novembra 2016, A a B v. Nórsko ( 3 ), podstatne zmenil svoju judikatúru týkajúcu sa zásady ne bis in idem. Súdny dvor sa bude musieť rozhodnúť, či si osvojí tento nový, reštriktívnejší prístup k zásade ne bis in idem, alebo či zachová vyššiu úroveň ochrany. Bude sa teda musieť vyjadriť k rozsudku Åkerberg Fransson a rozhodnúť, či v práve Únie platí obmedzenie zásady ne bis in idem, ktoré nedávno odobril ESĽP.

4. 

Tieto návrhy prednášam súbežne s návrhmi vo veciach Garlsson Real State (C‑537/16), Di Puma (C‑596/16) a Consob (C‑597/16), keďže tieto veci spolu súvisia.

5.

Protokol č. 7 pripojený k EDĽP, ktorý bol podpísaný v Štrasburgu 22. novembra 1984 (ďalej len „protokol č. 7“), v článku 4 zakotvuje „právo nebyť opakovane súdený alebo trestaný“ takto:

„1.   Nikoho nemožno stíhať alebo potrestať v trestnom konaní podliehajúcom právomoci toho istého štátu za trestný čin, za ktorý už bol oslobodený alebo odsúdený konečným rozsudkom podľa zákona a trestného poriadku tohto štátu.

2.   Ustanovenia predchádzajúceho odseku nie sú na prekážku obnove konania podľa zákona a trestného poriadku príslušného štátu, ak nové alebo novo odhalené skutočnosti alebo podstatná chyba v predchádzajúcom konaní mohli ovplyvniť rozhodovanie vo veci.

3.   Od tohto článku nemožno odstúpiť podľa článku 15 Dohovoru.“

6.

Podľa článku 50 Charty základných práv Európskej únie (ďalej len „Charta“):

„Nikoho nemožno stíhať alebo potrestať v trestnom konaní za trestný čin, za ktorý už bol v rámci Únie oslobodený alebo odsúdený konečným rozsudkom v súlade so zákonom.“

7.

Článok 51 Charty upravuje rozsah jej pôsobnosti:

„1.   Ustanovenia tejto charty sú pri dodržaní zásady subsidiarity určené pre inštitúcie, orgány, úrady a agentúry Únie, a tiež pre členské štáty výlučne vtedy, ak vykonávajú právo Únie. V dôsledku toho rešpektujú práva, dodržiavajú zásady a podporujú ich uplatňovanie v súlade so svojimi príslušnými právomocami a pri zachovaní obmedzení právomocí Únie, ktoré boli na ňu prenesené zmluvami.

2.   Táto charta nerozširuje rozsah pôsobnosti práva Únie nad rámec právomocí Únie, ani nezakladá žiadnu novú právomoc ani úlohu pre Úniu, ani nemení právomoci a úlohy vymedzené v zmluvách.“

8.

Článok 52 upravuje rozsah a výklad práv a zásad uznaných v Charte takto:

„1.   Akékoľvek obmedzenie výkonu práv a slobôd uznaných v tejto charte musí byť ustanovené zákonom a rešpektovať podstatu týchto práv a slobôd. Za predpokladu dodržiavania zásady proporcionality možno tieto práva a slobody obmedziť len vtedy, ak je to nevyhnutné a skutočne to zodpovedá cieľom všeobecného záujmu, ktoré sú uznané Úniou, alebo ak je to potrebné na ochranu práv a slobôd iných.

…

3.   V rozsahu, v akom táto charta obsahuje práva, ktoré zodpovedajú právam zaručeným v Európskom dohovore o ochrane ľudských práv a základných slobôd, zmysel a rozsah týchto práv je rovnaký ako zmysel a rozsah práv ustanovených v uvedenom dohovore. Toto ustanovenie nebráni tomu, aby právo Únie priznávalo širší rozsah ochrany týchto práv.

4.   V rozsahu, v akom táto charta uznáva základné práva vyplývajúce z ústavných tradícií spoločných pre členské štáty, sa tieto práva musia vykladať v súlade s týmito tradíciami.

…

6.   Vnútroštátne právne predpisy a prax sa musia zohľadniť v plnej miere tak, ako je to vymedzené v tejto charte.“

9.

Článok 13 ods. 1 legislatívneho dekrétu č. 471 z 18. decembra 1997 ( 4 ) stanovuje:

„Subjektu, ktorý k stanovenému termínu splatnosti úplne alebo čiastočne neodvedie platbu preddavku, pravidelnú platbu, platbu vyplývajúcu zo zúčtovania predbežne zaplatenej dane alebo platbu nedoplatku vyplývajúceho z daňového priznania, pričom v týchto prípadoch sa odpočíta suma hoci aj neuskutočnených pravidelných platieb a preddavkov, sa uloží v správnom konaní pokuta vo výške 30 % každej neuhradenej sumy, a to aj v prípade, ak je výsledkom odstránenia vecných chýb alebo chýb pri výpočte zistených v rámci kontroly ročného daňového priznania vyššia daň alebo nižší nadmerný odpočet. V prípade, že omeškanie s úhradou platieb nepresahuje pätnásť dní, sankcia uvedená v prvej vete sa, s výnimkou ustanovenia článku 13 ods. 1 legislatívneho dekrétu č. 472 z 18. decembra 1997, znižuje na sumu rovnajúcu sa jednej pätnástine za každý deň omeškania. Rovnaká sankcia sa uloží v prípadoch zvýšenia dane podľa článkov 36a a 36b dekrétu prezidenta republiky č. 600 z 29. septembra 1973 a článku 54a dekrétu prezidenta republiky č. 633 z 26. októbra 1972.“ ( 5 )

10.

Legislatívny dekrét č. 74/2000 z 10. marca 2000 o trestných činoch v oblasti priamych daní a DPH ( 6 ) (ďalej len „legislatívny dekrét č. 74/2000“) v článku 10b upravuje „nezaplatenie DPH“ takto:

„Ustanovenie článku 10a sa v stanovenom rozsahu vzťahuje aj na každého, kto v lehote na zaplatenie preddavku týkajúceho sa nasledujúceho zdaňovacieho obdobia nezaplatí daň z pridanej hodnoty vyplývajúcu z ročného daňového priznania.“

11.

Podľa článku 10a uvedeného legislatívneho dekrétu:

„Kto v lehote na podanie ročného daňového priznania, stanovenej pre daňových zástupcov, nezaplatí zrážkovú daň vyplývajúcu z potvrdenia vystaveného platcom dane, a to v prípade, ak daná čiastka prevyšuje 50000 eur za každé zdaňovacie obdobie, potrestá sa odňatím slobody na šesť mesiacov až dva roky.“

12.

Články 19 až 21 legislatívneho dekrétu č. 74/2000, združené pod spoločným názvom „Vzťahy k sankčnému systému v rámci správneho konania a medzi trestným a správnym konaním“, v podstate stanovujú, že a) ak by bol ten istý skutok sankcionovaný ustanovením, ktoré je súčasťou hlavy II, a ustanovením, ktoré upravuje správnu sankciu, použije sa osobitné ustanovenie; b) trestné a správne konania sa uskutočňujú oddelene, t. j. ani jedno z týchto konaní nie je potrebné prerušiť do vydania rozhodnutia v druhom konaní; c) príslušný orgán uloží správne sankcie týkajúce sa porušenia daňových predpisov, ktoré je predmetom trestného činu, a d) uvedené sankcie však nie sú vykonateľné, okrem prípadu, ak prokurátor rozhodne o zastavení trestného stíhania alebo sa trestné konanie ukončí právoplatným oslobodzujúcim rozsudkom alebo rozhodnutím súdu o zastavení trestného stíhania, vylučujúcim protiprávnosť skutku, pričom lehota na vymáhanie pohľadávky v tomto poslednom prípade plynie odo dňa oznámenia oslobodzujúceho rozhodnutia.

13.

Po spáchaní skutkov, v súvislosti s ktorými bol podaný prejednávaný návrh na začatie prejudiciálneho konania, bola talianska právna úprava zmenená a doplnená legislatívnym dekrétom č. 158 z 24. septembra 2015 ( 7 ) (ďalej len „legislatívny dekrét č. 158/2015“), ktorým boli zmenené články 10a a 10b legislatívneho dekrétu č. 74/2000 a prostredníctvom nového článku 13 legislatívneho dekrétu č. 74/2000 bol zavedený ďalší dôvod vylúčenia trestnej zodpovednosti.

14.

V súlade s článkom 7 legislatívneho dekrétu č. 158/2015 článok 10a legislatívneho dekrétu č. 74/2000 v súčasnosti stanovuje:

„Odňatím slobody na šesť mesiacov až dva roky sa potrestá ten, kto v lehote na podanie ročného daňového priznania, stanovenej pre daňových zástupcov, nezaplatí zrážkovú daň vyplývajúcu z potvrdenia vystaveného platcom dane, a to v prípade, ak daná čiastka prevyšuje 150000 eur za každé zdaňovacie obdobie.“

15.

V súlade s článkom 8 legislatívneho dekrétu č. 158/2015 bolo znenie článku 10b legislatívneho dekrétu č. 74/2000 s účinnosťou od 22. októbra 2015 zmenené takto:

„Odňatím slobody na šesť mesiacov až dva roky sa potrestá ten, kto v lehote na zaplatenie preddavku týkajúceho sa nasledujúceho zdaňovacieho obdobia nezaplatí daň z pridanej hodnoty vyplývajúcu z ročného daňového priznania v sume vyššej ako 250000 eur za každé zdaňovacie obdobie.“

16.

Taliansky daňový úrad vykonal daňovú kontrolu v podniku pána Lucu Menciho, ktorý je vlastníkom rovnomennej jednoosobovej spoločnosti z dôvodu, že nezaplatil DPH za zdaňovacie obdobie roku 2011 v celkovej výške 282495,76 eura. Daňová kontrola sa skončila vyrubením príslušnej dane 6. novembra 2013, pričom pánovi Mencimu bola uložená pokuta vo výške 84748,74 eura. Daňová správa vyhovela žiadosti pána Menciho o splátkový kalendár, pričom pán Menci zaplatil prvé splátky.

17.

Po skončení sankčného správneho konania a po nadobudnutí právoplatnosti rozhodnutia o uložení uvedenej sankcie prokuratúra začala 13. novembra 2014 trestné stíhanie voči pánovi Mencimu, lebo sa domnievala, že nezaplatenie DPH je trestným činom vymedzeným v článku 10b legislatívneho dekrétu č. 74/2000.

18.

V rámci tohto trestného konania Tribunale di Bergamo (Súd prvého stupňa v Bergame, Taliansko) položil Súdnemu dvoru nasledujúcu prejudiciálnu otázku:

„Bráni ustanovenie článku 50 [Charty], vykladané s ohľadom na článok 4 [protokolu] č. 7 [k EDĽP] a na príslušnú judikatúru [ESĽP], možnosti prejednať v trestnom konaní skutok (nezaplatenie DPH), za ktorý bola osobe, ktorej je pripisovaný, právoplatne uložená sankcia v správnom konaní?“

19.

Súdny dvor spojil konanie o prejednávanom návrhu na začatie prejudiciálneho konania s vecami Orsi (C‑217/15) a Baldetti (C‑350/15). Písomné pripomienky predložili obhajca pána Menciho, talianska vláda a Európska komisia, pričom pojednávanie (spoločné pre tieto tri veci) sa konalo 8. septembra 2016.

20.

Pred prednesením návrhov, ktoré bolo vytýčené na 17. novembra 2016, bol uverejnený rozsudok ESĽP z 15. novembra 2016, A a B v. Nórsko. Vzhľadom na uvedený rozsudok štvrtá komora Súdneho dvora 30. novembra 2016 rozhodla, že vec Menci sa oddelí od dvoch uvedených vecí, a navrhla prideliť ju veľkej komore. ( 8 )

21.

Veľká komora uznesením z 25. januára 2017 nariadila opätovné začatie ústnej časti konania, pričom pojednávanie sa konalo 30. mája 2017 spoločne s pojednávaním vo veciach Garlsson Real State (C‑537/16), Di Puma (C‑596/16) a Consob (C‑597/16). ( 9 ) Pán Menci, Komisia, ako aj talianska a nemecká vláda predniesli na tomto pojednávaní ústne pripomienky k otázkam, ktoré sa týkajú prejednávaného návrhu na začatie prejudiciálneho konania.

22.

Metodický prístup, ktorý Súdny dvor uplatnil v rozsudku z 5. apríla 2017, Orsi a Baldetti ( 10 ), v ktorom skúmal článok 50 Charty v spojení s článkom 4 protokolu č. 7, je vyjadrený v bodoch 15 a 24 uvedeného rozsudku takto:

23.

Aj pri výklade článku 50 Charty však treba mať na zreteli, že podľa jej článku 52 ods. 3 „v rozsahu, v akom táto charta obsahuje práva, ktoré zodpovedajú právam zaručeným v Európskom dohovore o ochrane ľudských práv a základných slobôd, zmysel a rozsah týchto práv je rovnaký ako zmysel a rozsah práv ustanovených v uvedenom dohovore“. ( 11 )

24.

Najprv sa teda budem zaoberať analýzou judikatúry Súdneho dvora týkajúcej sa článku 50 Charty ako nevyhnutného východiska pri uplatnení zásady ne bis in idem na prípady kumulácie daňových a trestných sankcií za nezaplatenie DPH.

25.

Následne uvediem, ako by podľa môjho názoru mohla uvedenú judikatúru ovplyvniť judikatúra ESĽP, vrátane judikatúry obsiahnutej v rozsudku A a B v. Nórsko. Okrem toho preskúmam možnosť Súdneho dvora uplatniť autonómny prístup k analýze zmiešaných (trestných a správnych) konaní, ktoré sú z vecného a časového hľadiska dostatočne prepojené.

26.

Po rozbore uvedených otázok sa napokon vrátim k skutkovým okolnostiam prejednávaného návrhu na začatie prejudiciálneho konania a navrhnem odpoveď, ktorá umožní vnútroštátnemu súdu rozhodnúť spor.

27.

Zásada ne bis in idem sa objavuje v práve Únie v rôznych obmenách ( 12 ), ku ktorým Súdny dvor zatiaľ nezaujal jednotný postoj, aj keď ho niektorí generálni advokáti vyzvali, aby to urobil. ( 13 ) Nebudem sa zaoberať analýzou užšie poňatej judikatúry, v rámci ktorej sa táto zásada vykladá v oblasti ustanovení týkajúcich sa ochrany voľnej hospodárskej súťaže, ani širšie poňatej judikatúry týkajúcej sa článku 54 Dohovoru, ktorým sa vykonáva Schengenská dohoda, ktorá chráni práva obvinených v tejto oblasti.

28.

Judikatúra Súdneho dvora týkajúca sa uplatňovania zásady ne bis in idem na kumuláciu daňových a trestných sankcií, ktorá je reakciou štátu na nezaplatenie dane (konkrétne DPH), bola stanovená v rozsudku Åkerberg Fransson. Súdny dvor po tom, čo použil „kritériá Engel“ na objasnenie otázky, kedy má daňová sankcia v skutočnosti „trestnú povahu“, aj keď je označená ako správna sankcia, výslovne odkázal na účinnosť sankcií, pričom prepojenie tohto odkazu s judikatúrou ESĽP môže byť problematické.

29.

Súdny dvor v rozsudku Åkerberg Fransson ( 14 ) po tom, čo uznal, že má právomoc odpovedať na prejudiciálne otázky ( 15 ), konštatoval, že zásada ne bis in idem „nebráni tomu, aby členský štát za to isté konanie spočívajúce v nesplnení povinnosti podať priznanie k DPH uložil daňovú a následne trestnú sankciu, pokiaľ prvá sankcia nemá trestnú povahu, čo musí overiť vnútroštátny súd“. ( 16 ) Voľnosť členských štátov pri výbere sankcií je odôvodnená potrebou zabezpečiť výber príjmov z DPH v plnom rozsahu a tým chrániť finančné záujmy Únie. ( 17 )

30.

Súdny dvor však stanovil obmedzenie kumulácie daňových a trestných sankcií: „článok 50 Charty bráni tomu, aby proti tej istej osobe bolo vedené trestné stíhanie za tie isté činy… vtedy, ak daňová sankcia má trestnú povahu v zmysle uvedeného ustanovenia a je konečná“. Je teda možné kombinovať daňové a trestné sankcie, ale popri trestnej sankcii nemožno uložiť sankciu, ktorá sa označuje ako správna, ale v skutočnosti má represívny charakter. ( 18 )

31.

S cieľom určiť, kedy má daňová sankcia trestnú povahu, Súdny dvor použil – ako som už uviedol – „kritériá Engel“, ktoré predtým zohľadnil v rozsudku Bonda. ( 19 ) Namiesto toho, aby ich sám uplatnil na právnu úpravu, akou bola švédska právna úprava, však zveril túto úlohu vnútroštátnemu súdu ( 20 ), pričom poznamenal, že vnútroštátny súd môže dospieť k záveru, že kumulácia daňových a trestných sankcií je v rozpore s článkom 50 Charty, len pokiaľ sú zostávajúce sankcie účinné, primerané a odstrašujúce. ( 21 )

32.

Účinnosť boja proti podvodom a ochrana finančných záujmov Únie sú teda opačným faktorom pri posudzovaní nezlučiteľnosti kumulácie daňových a trestných sankcií so zásadou ne bis in idem, ak ide o dane, ktoré majú vplyv na uvedené záujmy.

33.

Požiadavka účinnosti sankcií je podľa rozsudku Taricco a i. ( 22 ) podmienkou, ktorá ovplyvňuje voľnosť členských štátov pri výbere, keďže „trestné sankcie môžu byť nevyhnutné v rámci účinného a odstrašujúceho boja proti niektorým závažným prípadom podvodov v oblasti DPH“. Toto obmedzenie má navyše oporu v článku 325 ZFEÚ, podľa ktorého musia členské štáty bojovať proti protiprávnym konaniam poškodzujúcim finančné záujmy Únie prostredníctvom odstrašujúcich a účinných opatrení a osobitne prijať rovnaké opatrenia na zamedzenie podvodom poškodzujúcim finančné záujmy Únie, aké prijímajú na zamedzenie podvodom poškodzujúcim ich vlastné finančné záujmy. ( 23 )

34.

Súdny dvor v rozsudkoch Bonda ( 24 ) a Åkerberg Fransson v konečnom dôsledku vyložil článok 50 Charty v súlade ( 25 ) s dovtedy prevládajúcou judikatúrou ESĽP týkajúcou sa zásady ne bis idem. ( 26 ) Tento súlad bol logický vzhľadom na podobnosť právnej úpravy zásady ne bis in idem v článku 4 protokolu č. 7 a v článku 50 Charty. ( 27 )

35.

Zabezpečenie rešpektovania zásady ne bis in idem v rámci Rady Európy nie je bezproblémové. Toto právo nebolo zakotvené v EDĽP, podpísanom v Ríme 4. novembra 1950, a jeho ochrana bola zabezpečená až neskôr prostredníctvom protokolu č. 7, ktorý ratifikovalo 44 zo 47 členských štátov Rady Európy. Spojené kráľovstvo ho nepodpísalo a Nemecko a Holandsko ho odmietli ratifikovať. Nemecko v okamihu jeho podpísania, podobne ako niektoré iné krajiny počas jeho uzatvárania (Rakúsko, Francúzsko, Portugalsko alebo Taliansko), v nástrojoch na ratifikáciu tohto protokolu uviedli výhrady alebo vyhlásenia s cieľom obmedziť právomoc ESĽP výlučne na trestnú oblasť, aby mohli za ten istý skutok naďalej ukladať dvojaké – správne aj trestné – sankcie. ( 28 )

36.

ESĽP vo svojej judikatúre obmedzil účinky týchto výhrad alebo vyhlásení, pričom v súlade s článkom 57 EDĽP podmienil ich platnosť dodržaním nasledujúcich požiadaviek: výhrada alebo vyhlásenie musia byť urobené v okamihu podpísania protokolu, musia obsahovať odkaz na ustanovenia platné v čase ratifikácie, musia mať všeobecný charakter a musia obsahovať stručný opis ustanovení, na ktoré sa vzťahujú. ( 29 ) ESĽP v rozsudku Grande Stevens a i. v. Taliansko ( 30 ) rozhodol, že tieto požiadavky nie sú splnené, a preto považoval za neplatné vyhlásenie Talianska uvedené v nástroji na ratifikáciu protokolu č. 7, ktorého cieľom bolo obmedziť uplatňovanie tohto protokolu len na sankcie a konania, ktoré sa podľa talianskeho práva považujú za trestné.

37.

Podľa judikatúry ESĽP zásada ne bis in idem zakazuje začatie dvoch alebo viacerých konaní trestnej povahy (dvojité obvinenie) a vydanie dvoch alebo viacerých právoplatných odsudzujúcich rozsudkov (dvojité odsúdenie) voči tej istej osobe za ten istý skutok. Cieľom tejto zásady je zabrániť opakovaniu už skončených trestných konaní, ako aj zaručiť právnu istotu jednotlivca a chrániť ho pred obavou, že bude môcť byť dvakrát stíhaný, že jeho vec bude môcť byť prejednaná v dvoch konaniach alebo že mu bude môcť byť uložený dvojitý trest. Veľká časť tejto judikatúry ESĽP sa konkrétne týka súbežného uloženia daňových a trestných sankcií.

38.

Na to, aby ESĽP uplatnil zásadu ne bis in idem, musia byť splnené štyri podmienky: 1. totožnosť stíhanej alebo sankcionovanej osoby, 2. totožnosť prejednávaného skutku (idem), 3. duplicita sankčných konaní (bis) a 4. právoplatnosť jedného z dvoch predmetných rozhodnutí. Podmienkami, ktoré sú relevantné pre prejednávanú vec a ktoré vyvolali najrozsiahlejšiu a najspornejšiu judikatúru ESĽP, sú totožnosť skutku (idem) a duplicita konaní (bis).

39.

Tento prvok zásady ne bis in idem si vyžaduje určiť, či sa konania, ktoré sa opakujú, musia týkať len toho istého správania (idem factum), alebo či je tiež potrebné, aby sa uplatnila rovnaká právna kvalifikácia (idem crimen).

40.

Počiatočná judikatúra ESĽP bola veľmi nejednotná a v niektorých prípadoch kumulácie trestných a daňových sankcií ESĽP konštatoval, že za ten istý skutok možno uložiť trestnú sankciu aj správnu sankciu, lebo pri ukladaní týchto dvoch sankcií sa nezohľadnili rovnaké prvky. ( 31 )

41.

Pod vplyvom judikatúry Súdneho dvora týkajúcej sa článku 54 Dohovoru, ktorým sa vykonáva Schengenská dohoda ( 32 ), ESĽP prehodnotil a ustálil svoju judikatúru v kľúčovom rozsudku Zolotuchin v. Rusko ( 33 ), v ktorom konštatoval, že článok 4 protokolu č. 7 zakazuje, aby sa druhý delikt trestal na základe totožného alebo v podstate rovnakého skutku ako prvý delikt, a to bez ohľadu na jeho právnu kvalifikáciu (jednoznačné rozhodnutie v prospech idem factum a popretie idem crimen). ESĽP opísal totožnosť skutku ako súbor konkrétnych skutkových okolností, ktoré sa týkajú toho istého páchateľa a sú časovo a priestorovo nerozlučne prepojené. ( 34 )

42.

ESĽP vo svojej neskoršej judikatúre ( 35 ) zachoval tento prístup, ktorý podporuje záruky pre jednotlivcov, spočívajúci v uprednostnení prvku idem factum pred prvkom idem crimen. Veľká komora ESĽP vo svojom rozsudku A a B v. Nórsko ( 36 ) tento prístup opäť potvrdila.

43.

Duplicita sankčných konaní trestnej povahy je prvkom, ktorý vyvolal najviac ťažkostí pri uplatňovaní článku 4 protokolu č. 7. V prípade viacerých konaní alebo sankcií týkajúcich sa toho istého skutku, ktorý prejednávajú trestné súdy, uplatňovanie tejto zásady nie je mimoriadne problematické. Existujú však ustanovenia represívnej povahy, ktoré vnútroštátni zákonodarcovia môžu zaradiť do oblasti priestupkového správneho práva, a nie do oblasti trestného práva s cieľom vyhnúť sa uplatneniu záruk a garancií, ktoré sú charakteristické pre trestné konania. ( 37 )

44.

Vzhľadom na rozširovanie ustanovení priestupkového správneho práva represívnej povahy ESĽP už vo svojom rozsudku Engel a i. v. Holandsko ( 38 ) sformuloval osobitné a samostatné kritériá na objasnenie pojmu „trestné obvinenie“ v zmysle článku 6 EDĽP a pojmu „trest“ v zmysle článku 7 EDĽP. Pri výklade článku 4 protokolu č. 7 konkrétne použil aj takzvané „kritériá Engel“ ( 39 ), ktorými sú právna kvalifikácia protiprávneho konania vo vnútroštátnom práve, povaha protiprávneho konania a povaha a intenzita alebo prísnosť sankcie uloženej páchateľovi. Dve posledné kritériá sú alternatívne, ale ESĽP ich môže v závislosti od okolností prípadu posudzovať kumulatívne. ( 40 )

45.

ESĽP vo svojom rozsudku A a B v. Nórsko opäť potvrdil výlučné použitie „kritérií Engel“, aj keď niektoré štáty, ktoré vstúpili do konania v uvedenej veci, navrhli ďalšie doplňujúce kritériá na sprísnenie ich uplatňovania aj mimo oblasti trestného práva v úzkom zmysle. ( 41 )

46.

Prvé kritérium „Engel“ súvisí s právnou kvalifikáciou protiprávneho konania vo vnútroštátnom práve, ktorú ESĽP považuje len za východisko na určenie, či má určitá sankcia „trestnú povahu“. Toto pravidlo nie je rozhodujúce, ibaže samotné vnútroštátne právo označuje obe sankcie ako trestné, pričom v takom prípade sa logicky automaticky uplatní zásada ne bis in idem. Ak naopak vnútroštátny právny poriadok označuje sankciu ako správnu, treba ju preskúmať z hľadiska ďalších dvoch kritérií, na základe ktorých treba rozhodnúť, či táto sankcia predsa nemá „trestnú povahu“ na účely článku 4 protokolu č. 7.

47.

Druhé kritérium „Engel“ sa týka povahy protiprávneho konania. ESĽP vo svojej judikatúre pri rozhodovaní o tom, či má určitý daňový delikt správnej povahy v skutočnosti trestnú povahu, zohľadňuje faktory, ako sú: a) adresáti sankčnej normy, teda ak je táto norma zameraná na verejnosť ako celok, a nie na presne vymedzenú skupinu adresátov, obvykle má „trestnú povahu“ ( 42 ); b) cieľ uvedenej normy, lebo protiprávne konanie nemá trestnú povahu, ak je cieľom stanovenej sankcie len nahradiť majetkovú škodu ( 43 ), a má trestnú povahu, ak jeho vymedzenie zodpovedá represívnym a prevenčným cieľom ( 44 ), a c) právny záujem chránený vnútroštátnym sankčným ustanovením, ktoré má trestnú povahu, ak je jeho účelom ochrana právnych záujmov, ktorých ochrana sa spravidla zabezpečuje prostredníctvom trestnoprávnych noriem. ( 45 )

48.

Tretie kritérium „Engel“ vychádza z povahy a stupňa prísnosti sankcie. Trest odňatia slobody je sám osebe sankciou trestnej povahy ( 46 ) a to isté platí pre peňažný trest, ktorého nevykonanie môže mať za následok uloženie náhradného trestu odňatia slobody alebo ktorý je spojený so zápisom do registra trestov. ( 47 )

49.

Pri uplatnení týchto kritérií na daňové sankcie uložené popri trestných sankciách ESĽP dosť často konštatoval, že daňové sankcie majú „trestnú povahu“ v zmysle článkov 6 a 7 EDĽP, a teda aj v zmysle článku 4 protokolu č. 7 EDĽP. ( 48 ) ESĽP to konkrétne konštatoval v prípadoch peňažných sankcií uložených v správnych konaniach z dôvodu nezaplatenia dane, aj keď bola táto daň nízka. ( 49 ) K tomuto záveru dospel na základe preskúmania povahy a prísnosti sankcie, pričom posúdil možnosť jej uplatnenia v celom rozsahu, teda bez zohľadnenia konečnej sumy, ktorá vyplynie z toho, že daňová správa sa prípadne vzdá nároku na časť sankcie. ( 50 ) V tomto zmysle považoval za nepodstatné, že prvá zo sankcií bola odpočítaná od druhej s cieľom zmierniť účinok dvojakej sankcie. ( 51 )

50.

Naopak, ESĽP konštatoval, že trestnú povahu nemajú daňové konania a opatrenia, ktorých cieľom je vymôcť neuhradenú daň, ako aj úroky s omeškania, bez ohľadu na ich výšku. ( 52 )

51.

ESĽP v iných rozhodnutiach potvrdil, že záruka vyplývajúca zo zásady ne bis in idem sa vzťahuje nielen na prípady dvojitého odsúdenia, ale aj na prípady dvojitého obvinenia, teda na prípady, v ktorých bolo vznesené obvinenie, no napokon nedošlo k odsúdeniu. Tiež potvrdil, že je nepodstatné, či sa správne konanie uskutoční pred trestným konaním alebo po ňom, či sa prvá sankcia započíta so sankciou uloženou v druhom konaní alebo či dotknutá osoba bola po skončení druhého alebo prvého konania zbavená obvinenia. ( 53 )

52.

Rozširovanie tejto judikatúry ESĽP viedlo k podpore ochrany jednotlivcov pred represívnou mocou vnútroštátnych orgánov. Táto okolnosť môže vysvetliť reakciu niektorých štátov, ktorá vyplýva zo stanovísk, ktoré zaujali vo veci A a B v. Nórsko ( 54 ), a ktorú uvedený súd vzal do úvahy.

53.

ESĽP v rozsudku A a B v. Nórsko uznal, že v prípade sankcií, ktoré sú z formálneho hľadiska správnymi sankciami, ale majú trestnú povahu, článku 4 protokolu č. 7 neodporuje kumulácia trestného konania a sankčného správneho konania, pokiaľ medzi nimi existuje dostatočne úzka vecná a časová súvislosť. Ak štát preukáže, že tieto konania sú takto časovo a vecne prepojené, nejde o „opakovanie konania alebo opätovné uloženie trestu (bis)“. ( 55 )

54.

Podľa ESĽP treba pri určovaní existencie dostatočne úzkej vecnej súvislosti medzi trestným konaním a sankčným správnym konaním vychádzať najmä z nasledujúcich kritérií: ( 56 )

55.

Pokiaľ ide o usmernenia na preukázanie dostatočnej časovej súvislosti medzi konaniami, ESĽP je menej presný. Uvádza len to, že nie je nevyhnutné, aby trestné konanie a správne konanie prebiehali od začiatku do konca súčasne, a dodáva, že dokazovanie je pre štát tým ťažšie, čím dlhší je časový odstup medzi oboma konaniami. ( 58 )

56.

Z porovnania skutkového stavu posudzovaného v rozsudku A a B v. Nórsko na jednej strane a v neskoršom rozsudku z 18. mája 2017, Jóhannesson a i v. Island ( 59 ), na druhej strane vyplýva, že vnútroštátne súdy budú musieť čeliť takmer neprekonateľným prekážkam, ak budú chcieť s minimálnou mierou istoty a predvídateľnosti a priori objasniť, kedy existuje uvedená časová súvislosť.

57.

V súlade s článkom 52 ods. 3 Charty musí byť zmysel a rozsah jej článku 50 „rovnaký ako zmysel a rozsah práv ustanovených“ v príslušnom ustanovení EDĽP. Právo chránené článkom 50 Charty nemožno vykladať nezávisle od článku 4 protokolu č. 7, pričom skutočnosť, že niektoré štáty ho neratifikovali alebo v súvislosti s ním uviedli výhrady alebo vyhlásenia ( 60 ), pre Súdny dvor nie je podstatná.

58.

Tento prístup nepriamo vyplýva z rozsudku Åkerberg Fransson, v ktorom Súdny dvor dospel k záveru, že počet štátov, ktoré ratifikovali protokol k EDĽP, nemá vplyv na použitie tohto protokolu ako usmernenia pri výklade článku 50 Charty, a to aj napriek výhradám vyjadreným v tomto zmysle. ( 61 )

59.

Vo vysvetlivke k článku 52 ods. 3 Charty sa uvádza, že „odkaz na EDĽP sa vzťahuje na dohovor a jeho protokoly“. Vôbec sa nerozlišuje, či protokoly sú alebo nie sú záväzné pre všetky členské štáty Únie. ( 62 ) Toto rozlišovanie by navyše mohlo vyvolať nejednotný výklad a nejednotné uplatňovanie Charty ( 63 ) podľa toho, či je daný štát viazaný určitým protokolom pripojeným k EDĽP.

60.

Zmena judikatúry, ktorú vykonal ESĽP svojím rozsudkom vo veci A a B v. Nórsko, však predstavuje veľkú výzvu pre Súdny dvor. Inštitucionálny rešpekt medzi oboma súdmi neumožňuje uvádzať akékoľvek kritické poznámky ( 64 ), no nebráni konštatovaniu, že ESĽP svojím novým prístupom podstatne zmenil rozsah, ktorý doteraz pripisoval zásade ne bis in idem.

61.

Domnievam sa, že za týchto okolností si Súdny dvor môže vybrať jednu z týchto dvoch možností:

62.

Okrem týchto dvoch možností môže Súdny dvor vzhľadom na rozsudok A a B v. Nórsko samozrejme tiež vytvoriť osobitnú judikatúru na určenie zlučiteľnosti takzvaných „dostatočne prepojených zmiešaných (správnych a trestných) konaní“ s článkom 50 Charty

63.

Toto riešenie by prirodzene bolo v súlade s povinnosťou vykladať ustanovenia Charty so zreteľom na ustanovenia EDĽP (a jeho protokolov) na základe článku 52 ods. 3 Charty.

64.

Viaceré vlády, ktoré vstúpili do konania, podporujú toto zosúladenie, pričom navyše poukazujú na pravidlá výkladu Charty stanovené v článku 52 ods. 4 a 6 Charty. Prvé pravidlo stanovuje, že „v rozsahu, v akom táto charta uznáva základné práva vyplývajúce z ústavných tradícií spoločných pre členské štáty, sa tieto práva musia vykladať v súlade s týmito tradíciami“. Podľa druhého pravidla „vnútroštátne právne predpisy a prax sa musia zohľadniť v plnej miere tak, ako je to vymedzené v tejto charte“.

65.

Tieto vlády zdôrazňujú, že vnútroštátne právne predpisy a prax sú veľmi odlišné, pokiaľ ide o možnosť uložiť za ten istý skutok súčasne trestné aj správne sankcie. Vzhľadom na tieto rozdiely presadzujú reštriktívny výklad článku 50 Charty, ktorý zaručí štátom primeranú represívnu právomoc, ako to ESĽP podľa ich názoru urobil vo svojom rozsudku A a B v. Nórsko.

66.

S týmito tvrdeniami nesúhlasím. Výkladové pravidlo obsiahnuté v článku 52 ods. 6 sa nevzťahuje na článok 50 Charty, lebo – ako uviedla Komisia – v tomto ustanovení sa nenachádza nijaká zmienka o vnútroštátnych právnych predpisoch a praxi (na rozdiel od iných ustanovení, ako sú články 16, 27, 28, 30, 34, 35 alebo 36 Charty).

67.

Ani pravidlo nachádzajúce sa v článku 52 ods. 4 nie je relevantné pre určenie rozsahu článku 50 Charty. Na jednej strane uvedené vlády uznávajú, že neexistujú spoločné ústavné tradície týkajúce sa obsahu tohto práva. ( 65 ) Na druhej strane tradície tých štátov, ktoré obmedzujú účinnosť zásady ne bis in idem výlučne na oblasť trestného práva, by viedli k výkladu článku 50, ktorý by bol dokonca reštriktívnejší než výklad, ktorý podal ESĽP v súvislosti s článkom 4 protokolu č. 7.

68.

Tento výsledok by bol nezlučiteľný s článkom 52 ods. 3 Charty, takže spoločné ústavné tradície – ak by v tejto oblasti existovali – by sa mohli uplatniť len ako kritérium na výklad článku 50 Charty, ak by poskytovali vyššiu úroveň ochrany predmetného práva. ( 66 )

69.

Podľa môjho názoru by bolo neodôvodnené, ale naopak problematické, ak by sa Súdny dvor stotožnil s rozhodnutím ESĽP obmedziť obsah práva, ktoré zásada ne bis in idem zaručuje jednotlivcom, pokiaľ ide o sankcie rovnakej povahy (z vecného hľadiska trestné sankcie) uložené dvakrát za ten istý skutok. Považujem za zložité vzdať sa úrovne ochrany, ktorá už bola dosiahnutá rozsudkom Åkerberg Fransson, len preto, lebo ESĽP v rámci svojej pôsobnosti podstatne zmenil ( 67 ) výklad článku 4 protokolu č. 7.

70.

V prvom rade samotný ESĽP uznáva ( 68 ), že najlepším spôsobom, ako dodržať zásadu ne bis in idem, ktorá je stanovená v článku 4 protokolu č. 7, je uloženie jedinej sankcie, takže uloženie dvoch sankcií v prípadoch zmiešaných konaní považuje za výnimku z uvedeného všeobecného pravidla. Ak sa uskutoční dvojaké konanie, aj keď je zmiešané, spravidla to bude mať za následok porušenie zásady ne bis in idem.

71.

V druhom rade zmena judikatúry s cieľom vyňať „zmiešané konania, ktoré sú z časového a vecného hľadiska dostatočne prepojené“, vychádza z prístupu založeného na stotožnení sa s tvrdeniami zmluvných štátov EDĽP. ( 69 ) ESĽP považuje za dôležité, že zásada ne bis in idem nie je zakotvená v EDĽP a bola k nemu pripojená až v roku 1984 (prostredníctvom protokolu č. 7), pričom niektorí signatári uviedli výhrady a vyhlásenia. Neochota niektorých štátov uznať zásadu ne bis in idem a odlišnosti vnútroštátnych právnych úprav podľa všetkého mali vplyv na pripustenie tejto významnej výnimky z uplatňovania uvedenej zásady (ktorá nie je – aspoň výslovne –stanovená v článku 4 protokolu č. 7). ( 70 )

72.

Pripomínam, že podľa môjho názoru by Súdny dvor nemal postupovať tak ako ESĽP. Výklad článku 50 Charty nemôže závisieť od toho, či sú štáty viac alebo menej ochotné rešpektovať jeho obsah, ktorý je právne záväzný. Ak navyše Súdny dvor vytvoril ustálenú judikatúru, podľa ktorej v prípade, ak sa v dvoch súbežných alebo následných konaniach uložia za ten istý skutok dve sankcie, ktoré sú z vecného hľadiska trestnými sankciami, ide naďalej o dve konania (bis), a nie jedno, domnievam sa, že neexistujú náležité dôvody, pre ktoré by sa od tejto judikatúry malo upustiť.

73.

Okrem toho, ak by sa v práve Únie zaviedlo kritérium výkladu článku 50 Charty, ktoré by bolo založené na väčšej či menšej vecnej a časovej súvislosti medzi jedným (trestným) konaním a druhým (sankčným správnym) konaním, vznikli by tým ďalšie značné nejasnosti a komplikácie súvisiace s právom jednotlivca nebyť stíhaný a odsúdený dvakrát za ten istý skutok. Základné práva uznané v Charte majú byť ľahko zrozumiteľné pre všetkých a ich výkon si vyžaduje takú mieru predvídateľnosti a istoty, ktorá je podľa môjho názoru nezlučiteľná s uvedeným kritériom.

74.

Súdny dvor opakovane rozhodol, že hoci článok 52 ods. 3 Charty vyžaduje, aby práva obsiahnuté v Charte, ktoré zodpovedajú právam zaručeným EDĽP, mali rovnaký zmysel a rozsah, ako majú práva priznané uvedeným dohovorom, tento dohovor nepredstavuje právny nástroj formálne začlenený do právneho poriadku Únie, keďže k nemu Únia nepristúpila. ( 71 )

75.

Táto judikatúra zdôrazňuje autonómnosť Súdneho dvora pri výklade ustanovení Charty, ktoré sa ako jediné uplatnia v rámci pôsobnosti práva Únie. Na judikatúru ESĽP teda netreba prihliadať, ak v prípade, keď ide o práva zaručené v Charte, ktoré majú podobný obsah ako práva zaručené v EDĽP a jeho protokoloch, Súdny dvor svojím výkladom stanoví vyššiu úroveň ochrany, pokiaľ tým nebude poškodené iné právo zaručené Chartou. ( 72 )

76.

V rámci výkonu tejto autonómie by Súdny dvor mohol podať vlastný, kontinuálny výklad článku 50 Charty, ktorý by bol odlišný od smeru judikatúry, ktorú predstavuje rozsudok ESĽP vo veci A a B v. Nórsko. Stačilo by overiť, či tento výklad rešpektuje ( 73 ) a prekračuje úroveň ochrany zaručenú článkom 4 protokolu č. 7, ako ju vykladá ESĽP.

77.

Keďže rozsudok A a B v. Nórsko obmedzuje záruky, ktoré jednotlivcom vyplývajú z uvedeného ustanovenia, a dovoľuje kumuláciu konaní, trestov a administratívnych sankcií, ktoré majú z vecného hľadiska trestný obsah, za už uvedených okolností, Súdny dvor by zaručil vyššiu úroveň ochrany v rámci článku 50 Charty, pokiaľ by bez výhrad zachoval svoju doterajšiu judikatúru založenú na rozsudku Åkerberg Fransson.

78.

Článok 50 Charty, tak ako článok 4 protokolu č. 7, zakotvuje zásadu ne bis in idem ako základné právo osoby, ktoré nepodlieha výnimkám. Niekedy sa dostatočne neberie do úvahy skutočnosť, že ide o také právo, a uprednostňujú sa pred ním úvahy ekonomickej povahy (napríklad stav verejných financií), ktoré síce majú veľký význam v iných oblastiach, no nepostačujú na odôvodnenie obmedzenia tohto práva. ( 74 )

79.

Súdny dvor však v rozsudku Spasic ( 75 ) uznal určité obmedzenia ochrany vyplývajúcej zo zásady ne bis in idem v rámci článku 50 Charty. Konkrétne určil, že článok 54 Dohovoru, ktorým sa vykonáva Schengenská dohoda (ktorý podmieňuje uplatňovanie uvedenej zásady tým, aby v prípade odsúdenia bol trest „už odpykaný“, alebo tým, že „sa práve odpykáva“, alebo už nemôže byť vykonaný), je zlučiteľný s článkom 50 Charty.

80.

Možno v tom istom zmysle pripustiť, aby boli za ten istý skutok popri sebe uložené trestné sankcie a daňové sankcie, ktoré majú z vecného hľadiska trestný obsah, ak ide o súbežné konania? Podľa horizontálneho ustanovenia obsiahnutého v článku 52 ods. 1 prvej vete Charty musí byť obmedzenie práva na uplatnenie zásady ne bis in idem ustanovené zákonom a rešpektovať podstatu tohto práva. Podľa druhej vety tohto odseku za predpokladu dodržiavania zásady proporcionality možno zásadu ne bis in idem obmedziť len vtedy, ak je to nevyhnutné a skutočne to zodpovedá cieľom všeobecného záujmu, ktoré sú uznané Úniou, alebo ak je to potrebné na ochranu práv a slobôd iných. ( 76 )

81.

Prvá a posledná zo štyroch podmienok, ktoré sú nevyhnutné na odôvodnenie obmedzenia základného práva, v tomto prípade nevyvolávajú mimoriadne ťažkosti. Dvojité obvinenie je stanovené vo vnútroštátnom práve a zodpovedá cieľu všeobecného záujmu, ktorý je uznaný samotným právom Únie (teda požiadavke, aby sankcie za závažné podvody týkajúce sa DPH boli účinné a odstrašujúce, spomenutej v rozsudku Åkerberg Fransson a neskôr opäť potvrdenej v rozsudku Taricco a i. ( 77 )).

82.

Mám však pochybnosti o tom, či by sa za týchto okolností rešpektovala podstata práva nebyť opakovane súdený alebo potrestaný v trestnom konaní za to isté protiprávne konanie. V každom prípade – a to je kľúčový faktor – obmedzenie skúmané v tomto konaní podľa môjho názoru nie je nevyhnutné v zmysle článku 52 ods. 1 Charty.

83.

Skutočnosť, že v právnych predpisoch členských štátov je táto problematika upravená odlišne, podľa môjho názoru sama osebe svedčí o tom, že toto obmedzenie nie je nevyhnutné. Ak by skutočne bolo nevyhnutné v súlade s článkom 52 ods. 1 Charty, bolo by nevyhnutné pre všetky, a nie len pre niektoré z týchto členských štátov.

84.

Z preskúmania právnych poriadkov viacerých členských štátov Únie vyplýva, že existujú aspoň dva rôzne systémy na sankcionovanie podvodov týkajúcich sa nezaplatenia DPH.

85.

V prvom rade systémy, ktoré možno označiť ako dvojaké (taliansky systém „doppio binario penale‑amministrativo in materia tributaria“ alebo švédsky systém skúmaný v rozsudku Åkerberg Fransson), dovoľujú, aby daňové orgány viedli sankčné správne konania a aby prokuratúra a súdy zároveň viedli trestné konania, a umožňujú kumuláciu daňových a trestných sankcií (vrátane trestu odňatia slobody, peňažného trestu a iných trestov spočívajúcich v pozbavení práv) v prípadoch podvodu veľkého rozsahu.

86.

V druhom rade systémy, ktoré možno označiť za jednotné, dovoľujú v prípade nezaplatenia DPH veľkého rozsahu začať daňové alebo trestné konanie a uplatniť daňové alebo trestné sankcie, ale bránia ich kumulácii. Ak suma nezaplatenej dane prekročí určitú hranicu, vo vnútroštátnych právnych poriadkoch sa toto konanie často považuje za trestný čin a ukladajú sa zaň výlučne trestné sankcie (opäť trest odňatia slobody, peňažný trest a iné tresty) ( 78 ), aj keď správny orgán logicky prípadne vyrubí daňovníkovi sumu DPH, ktorú neodviedol.

87.

V jednotných systémoch je zásada ne bis in idem v zmysle článku 50 Charty dodržaná a daňovník má istotu, že nebude opakovane súdený alebo potrestaný v trestnom konaní za to isté protiprávne konanie. Istota, že v konečnom dôsledku sa bude proti najzávažnejším podvodom účinne bojovať trestnými sankciami, ktoré môžu viesť k odňatiu slobody páchateľa, znamená, že tieto systémy majú potrebný odstrašujúci účinok, ktorý sa vyžaduje na ochranu finančných záujmov Únie. V prípade dvojakých systémov to podľa môjho názoru neplatí.

88.

Existencia dvoch súbežných konaní (správneho a trestného konania), ktoré sú viac alebo menej časovo prepojené, a uloženie zodpovedajúcich sankcií trestnej povahy po skončení týchto konaní zo strany dvoch represívnych orgánov štátu, ktoré rozhodujú o tých istých protiprávnych skutkoch, teda nie je nevyhnutnou požiadavkou, ktorá by dovoľovala obmedziť právo chránené zásadou ne bis in idem, aj keď sleduje chvályhodný cieľ spočívajúci v ochrane finančných záujmov Únie a zamedzení beztrestnosti páchateľov závažných podvodov.

89.

Nič nebráni tomu, aby členské štáty uložili popri správnych sankciách za ten istý skutok trestné sankcie, ak správne sankcie nemajú trestnú povahu. Domnievam sa, že to by malo byť ťažiskom sporu. Namiesto rozmazania jasných čŕt, ktoré musí mať právo chránené zásadou ne bis in idem, tým, že sa na toto právo uplatnia príliš zložité konštatovania, by stačilo vrátiť sa späť po ceste, ktorá viedla k priznaniu trestnej povahy peňažným sankciám uloženým daňovými orgánmi.

90.

Ak sa naopak zachová z vecného hľadiska trestná povaha uvedených sankcií, čo považujem za vhodné, záruka podľa článku 50 Charty sa musí uplatniť v plnom rozsahu, ak je ten istý skutok porušením daňových predpisov, za ktoré sa ukladá z vecného hľadiska trestná sankcia, a zároveň porušením trestných predpisov v pravom zmysle slova (teda predpisov, ktoré vymedzujú znaky trestných činov).

91.

Jav, ku ktorému dochádza v týchto situáciách, je v sankčnom práve dobre známy – ide o súbeh zákonov alebo predpisov (nie deliktov), o ktorom treba jednotne rozhodnúť. Keď totiž ten istý skutok možno subsumovať pod dve (alebo viaceré) ustanovenia, ktoré ho sankcionujú, sankciu treba uložiť podľa jedného z nich, a to podľa toho, ktorého uplatnenie má prednosť. ( 79 )

92.

Vydanie jediného sankčného rozhodnutia vzťahujúceho sa na ten istý skutok navyše neobmedzuje širokú normotvornú právomoc vnútroštátneho zákonodarcu pri konkretizácii obsahu uložených sankcií. Nič nebráni tomu, aby sa týmto sankčným rozhodnutím, ktoré musí byť len jedno, aby bolo dodržané právo na uplatnenie zásady ne bis in idem, uložili tresty odňatia slobody, pokuty a opatrenia spočívajúce v pozbavení práv (nespôsobilosť na výkon určitých funkcií, zákaz uzatvárať zmluvy alebo vykonávať určité činnosti atď.). ( 80 ) Na splnenie cieľa odstrašenia, ktorý som už spomenul, navyše možno najzávažnejšie daňové podvody sankcionovať kombináciou uvedených sankcií, pokiaľ bude dodržaná zásada proporcionality.

93.

Ak možnosť uložiť jedným rozhodnutím rozličné represívne opatrenia, ako som už uviedol, rozptyľuje obavu z beztrestnosti páchateľov daňových trestných činov, vo vyššie uvedenom zmysle nie je nevyhnutné obmedziť zásadu ne bis in idem tým, že sa z oblasti chránenej týmto právom vyjmú (dvojité) sankcie uložené po uskutočnení (dvoch alebo viacerých) konaní, či už sa nazývajú súbežné, zmiešané alebo súčasné, ktoré slúžia na postih toho istého skutku.

94.

V konečnom dôsledku navrhujem, aby Súdny dvor podal výklad článku 50 Charty v súlade so svojou doterajšou judikatúrou, ale aby neobmedzil obsah tohto práva v zmysle rozsudku A a B v. Nórsko ani na základe článku 52 ods. 1 Charty.

95.

Po tejto dlhej, no nevyhnutnej analýze judikatúry ESĽP a Súdneho dvora týkajúcej sa zásady ne bis in idem sa vrátim k prípadu pána Menciho a budem sa zaoberať otázkou, ktorú položil vnútroštátny súd.

96.

Na základe rozsudku Åkerberg Fransson by som mohol navrhnúť, aby Súdny dvor poskytol vnútroštátnemu súdu veľmi jednoduchú odpoveď, ktorá by však určite nebola veľmi užitočná – stačilo by odkázať ho na uvedený rozsudok a vyzvať ho, aby sám uplatnil „kritériá Engel“, bez toho, aby mu Súdny dvor poskytol akékoľvek iné hodnotiace kritérium.

97.

Domnievam sa však, že v kontexte nezhôd medzi talianskymi súdmi ( 81 ) týkajúcich sa dôsledkov rozsudku Åkerberg Fransson a judikatúry ESĽP v tejto oblasti, najmä po zmene judikatúry, ku ktorej došlo v rozsudku A a B v. Nórsko, by mal Súdny dvor poskytnúť podrobnejšiu odpoveď, ktorá by vnútroštátnym súdom uľahčila uplatňovanie článku 50 Charty.

98.

Na základe tohto predpokladu postupne preskúmam, či v prípade položenej prejudiciálnej otázky ide o a) totožnosť prejednávaného skutku a b) duplicitu sankčných konaní. V prípade, o aký ide v prejednávanej veci, sú podmienky týkajúce sa totožnosti osoby a právoplatnosti sankcie jednoznačne splnené a nevyžadujú si podrobnejšie vysvetlenia. Napokon sa budem zaoberať možnosťou uznať výnimky zo zákazu podľa článku 50 Charty v zmysle, ktorú naznačil ESĽP vo svojom rozsudku A a B v. Nórsko, alebo spôsobom, ktorý vyplýva z judikatúry Súdneho dvora obsiahnutej v rozsudku Spasic. ( 82 )

99.

Čo sa týka prvku idem, teda totožnosti skutku, v judikatúre Súdneho dvora (najmä v už spomenutej judikatúre, ktorá bola vydaná v súvislosti s článkom 54 Dohovoru, ktorým sa vykonáva Schengenská dohoda) a v judikatúre ESĽP po vydaní rozsudku Zolotuchin v. Rusko ( 83 ) sa nachádzajú dostatočné usmernenia, ktoré možno použiť aj pri uplatňovaní článku 50 Charty v prípade kumulácie daňových a trestných sankcií za nezaplatenie DPH.

100.

Podľa názoru, ktorý prevažuje v tejto judikatúre, sa zákaz dvojakého trestu týka toho istého skutkového stavu (idem factum), chápaného ako súbor konkrétnych, vzájomne nerozlučne prepojených okolností, bez ohľadu na jeho právnu kvalifikáciu (idem crimen) alebo chránený právny záujem.

101.

Súd musí v súlade s uvedeným pravidlom objasniť, či sa daňové sankcie za nezaplatenie DPH a trestné sankcie za neuhradenie DPH, ktorá je splatná za ročné obdobie, vzťahujú na ten istý skutok.

102.

Vláda Českej republiky vo svojich písomných pripomienkach uvádza, že uvedená totožnosť by sa mala vykladať reštriktívne, ak ide o kumuláciu daňových a trestných sankcií, a to v súlade so smerovaním, ktoré Súdny dvor vytýčil vo veciach týkajúcich sa ochrany hospodárskej súťaže. ( 84 ) Táto vláda konkrétne odkazuje na trojitú podmienku totožnosti skutku, porušovateľa a chráneného právneho záujmu. ( 85 )

103.

Aj keď sa – tak ako iní generálni advokáti – domnievam, že Súdny dvor by mal zosúladiť svoju judikatúru týkajúcu sa uplatňovania zásady ne bis in idem v oblasti ochrany hospodárskej súťaže ( 86 ) so svojou judikatúrou týkajúcou sa článku 54 Dohovoru, ktorým sa vykonáva Schengenská dohoda, a iných ustanovení upravujúcich priestor slobody, bezpečnosti a spravodlivosti (čo je ešte naliehavejšie od vydania rozsudku ESĽP vo veci Zolotuchin v. Rusko ( 87 )), domnievam sa, že malý rozdiel, na ktorý poukazuje vláda Českej republiky, nie je v tejto veci podstatný. Pripomeniem len, že podľa môjho názoru sa právny záujem chránený daňovými sankciami stanovenými pre prípad nezaplatenia DPH zhoduje s právnym záujmom, ktorý chránia trestné sankcie stanovené pre ten istý prípad.

104.

Väčšie ťažkosti vyvoláva argument talianskej vlády, ktorá na podporu svojho tvrdenia poukazuje na judikatúru Corte suprema di cassazione (Najvyšší súd), podľa ktorej neexistuje totožnosť skutku, ak sa správne sankcie ukladajú za neuhradenie pravidelných platieb DPH za každý mesiac alebo štvrťrok, ku ktorému došlo po splatnosti týchto platieb, a trest za daňový trestný čin sa ukladá za nezaplatenie dane (v sume vyššej ako 50000 alebo 250000 eur podľa právnej úpravy účinnej v danom okamihu) za ročné obdobie. Podľa uvedeného súdu v podstate v týchto prípadoch neexistuje potrebná totožnosť ( 88 ), pričom podľa jeho názoru sa navyše zásada ne bis in idem týka jedine trestných konaní, a preto ju nemožno uplatniť na súbežné uloženie trestných sankcií a daňových správnych sankcií, takže talianska právna úprava neporušuje článok 50 Charty ani článok 4 protokolu č. 7.

105.

Komisia naopak vo svojich písomných pripomienkach obhajuje opačné stanovisko, s ktorým súhlasím, lebo sa domnievam, že zodpovedá judikatúre Súdneho dvora a ESĽP týkajúcej sa kritéria totožnosti skutku.

106.

V prípade opomenutia spočívajúceho v nesplnení povinnosti odviesť splatnú DPH je rozhodujúci súbor konkrétnych skutkových okolností, ktoré sú časovo a priestorovo nerozlučne prepojené a týkajú sa toho istého páchateľa. Tak v prípade daňových deliktov, ako aj v prípade trestných činov, o ktoré ide v spore vo veci samej, rozdiely, ktoré podľa talianskej vlády vedú k uplatneniu oboch druhov sankcií, pritom nemajú skutkovú, ale právnu povahu. ( 89 ) Skutkový stav je vždy rovnaký, konkrétne ide o nezaplatenie DPH vo veľkom rozsahu, a ďalšie požiadavky, ktoré musia byť v prípade tohto nezaplatenia splnené, a to podanie ročného daňového priznania k DPH, minimálny limit a referenčná lehota, sú právnymi, a nie skutkovými faktormi.

107.

V judikatúre Súdneho dvora (a ESĽP), ktorú som spomenul vyššie ( 90 ), sa zdôrazňuje, že právna kvalifikácia skutku sa nemá brať do úvahy pri posudzovaní jeho totožnosti. Rozhodujúce je, či ide o idem factum, a nie to, či ide o idem crimen. Hoci talianska vláda – v nadväznosti na rozsudky Corte di cassazione (Najvyšší súd) – správne poukazuje na to, že treba venovať pozornosť „konkrétnemu posúdeniu“ skutku, jej tvrdenie týkajúce sa „postupujúcej protiprávnosti“ pri neplatení DPH ako základu na odôvodnenie záveru, že v týchto prípadoch nejde o totožnosť dvakrát sankcionovaných skutkov, nepovažujem za presvedčivé. Pokiaľ ide o pána Menciho, konkrétne skutkové okolnosti, ktoré viedli k uloženiu daňovej sankcie a za ktoré mu navyše hrozí trestná sankcia, sú rovnaké – ide o nezaplatenie DPH za zdaňovacie obdobie od 1. januára do 31. decembra 2011 vo výške 282495,76 eura. Daňová sankcia sa uplatní na tento skutkový stav na základe určitých právnych kritérií, zatiaľ čo trestná sankcia si vyžaduje posúdenie ďalších právnych okolností, ale pripomínam, že skutkové okolnosti nie sú odlišné.

108.

Posledná úvaha, ktorú treba uviesť, sa týka zlučiteľnosti výkladu, ktorý navrhujem, s povinnosťou členských štátov ukladať účinné, odstrašujúce a primerané sankcie, ktoré zaručia výber DPH a ochranu finančných záujmov Únie. Ako som už uviedol, používanie dvojakého systému na boj proti podvodom v oblasti DPH vôbec nemusí byť účinnejšie ako používanie jednotného systému. Ak by potreba použiť dvojaké konania a dvojaké sankcie v podstate vyplývala z nedostatkov v štruktúre správnych orgánov alebo súdov, ktoré majú bojovať proti podvodom v oblasti DPH, uvedené ciele by tiež bolo možné dosiahnuť zdokonalením týchto konaní bez toho, aby bolo potrebné vzdať sa základného práva nebyť opakovane súdený alebo potrestaný v trestnom konaní dva krát za ten istý skutok.

109.

Ako som už uviedol, článok 50 Charty podľa rozsudku Åkerberg Fransson:

110.

Podľa toho istého rozsudku musia vnútroštátne súdy rozhodnúť, či daňové sankcie uložené talianskou daňovou správou v skutočnosti majú trestnú povahu. Ako už bolo uvedené, musia samy uplatniť „kritériá Engel“, pričom toto riešenie je logické (lebo vnútroštátny súd pozná vnútroštátne právo svojho štátu lepšie ako Súdny dvor), ale aj riskantné. ( 93 ) Preto je vhodné poskytnúť uvedeným súdom určité doplňujúce výkladové usmernenia, ktoré im vo veciach, ktoré prejednávajú, pomôžu podrobnejšie vymedziť uvedené kritériá, a to najmä druhé a tretie kritérium.

111.

Prvé kritérium „Engel“ (právna kvalifikácia protiprávneho konania vo vnútroštátnom práve) nie je v tomto prípade veľmi podstatné, lebo – ako talianska vláda vysvetlila vo svojich pripomienkach – daňové sankcie za nezaplatenie DPH sa v talianskom práve považujú za správne sankcie, a to tak vzhľadom na ich označenie, ako aj vzhľadom na orgány, ktoré ich ukladajú, a konanie, ktoré tieto orgány vedú. To však nemôže brániť ich následnej analýze z hľadiska dvoch ďalších kritérií. ( 94 )

112.

Druhé kritérium „Engel“ vychádza z právnej povahy protiprávneho konania, ktorú musí overiť vnútroštátny súd, pričom v tejto súvislosti sa môže riadiť – inšpirujúc sa judikatúrou ESĽP, ktorú som spomenul vyššie ( 95 ) – súborom porovnávacích prvkov, pričom jedným z nich je osobná pôsobnosť, teda súbor adresátov ustanovenia, ktoré vymedzuje dané protiprávne konanie. V prípade daňových deliktov týkajúcich sa nezaplatenia DPH, ktoré sa trestajú pokutami v správnom konaní, sú adresátmi všetci daňovníci povinní platiť túto daň, a nie určitá alebo uzavretá skupina potenciálnych páchateľov.

113.

V tomto kontexte má väčší význam účel sankčnej normy, na ktorý – ako som už zdôraznil – poukázal aj ESĽP ( 96 ) a Súdny dvor v rozsudku z 5. júna 2012, Bonda ( 97 ). V prospech záveru, že protiprávne konanie má trestnú povahu, svedčí skutočnosť, že účelom jeho trestania je stíhanie a zamedzenie protiprávneho konania, a nie iba náprava majetkovej škody. Ťažko pritom možno poprieť, že sankčné ustanovenia daňovej povahy majú trestať daňovníkov, v prípade ktorých sa zistilo, že sa dopustili podvodu, a zároveň slúžiť ako upozornenie alebo výstraha pre ostatných daňovníkov s cieľom zabrániť tomu, aby podľahli pokušeniu neplatiť dane. Vzhľadom na to, že správne a trestné sankcie sú vyjadrením ius puniendi štátu, sa domnievam, že určite nemožno (okrem prípadu, ak ide o umelú, čisto teoretickú situáciu) poprieť, že sankčné ustanovenia daňovej povahy majú dvojaký – preventívny aj represívny – účel, a preto sú podobné ustanoveniam trestného práva v užšom zmysle. ( 98 ) Okrem toho zastávam názor, že každá sankcia v skutočnosti zahŕňa represívny prvok a jej prevenčný alebo odstrašujúci účinok vyplýva práve z potrestania, ktoré je s ňou spojené. ( 99 )

114.

V rozpore s tým, čo tvrdí talianska vláda, navyše represívny účinok daňových sankcií nezaniká preto, lebo vnútroštátna právna úprava dovoľuje v určitých prípadoch znížiť tieto sankcie z dôvodu neskoršieho zaplatenia dane alebo dovoľuje správnemu orgánu vzdať sa týchto sankcií za určitých podmienok alebo uzatvoriť dohodu alebo zmier s páchateľmi, ktorí uznajú svoju vinu a nenapadnú tieto sankcie opravným prostriedkom. Takéto – a ďalšie podobné – opatrenia sa môžu vyskytnúť aj v priebehu trestných konaní ( 100 ), čo však nespochybňuje záver, že sankcie stanovené v trestnom zákone (alebo v osobitných predpisoch) za daňové delikty majú túto povahu. Vnútroštátne právne poriadky môžu napríklad stanoviť, že dodatočné zaplatenie dlžnej dane má za určitých podmienok za následok buď zánik protiprávnosti, ktorá je nerozlučne spätá s pôvodným nesplnením daňovej povinnosti (s následným zánikom trestného obvinenia), alebo zmiernenie uloženej sankcie.

115.

Posledným faktorom, ktorý treba zohľadniť v rámci výkladu založeného na judikatúre ESĽP, je právny záujem chránený vnútroštátnym predpisom, ktorý sankcionuje protiprávne konanie. Tento predpis má v zásade trestnú povahu, ak je jeho účelom ochrana právnych záujmov, ktorých ochrana sa spravidla zabezpečuje prostredníctvom trestnoprávnych noriem. ( 101 )

116.

Účelom daňových sankcií za nezaplatenie DPH je práve zabezpečiť riadny výber tejto dane a súčasne aj ochranu finančných záujmov členských štátov a Únie. Ide teda o právne záujmy, ktoré v najzávažnejších prípadoch musia byť chránené aj trestným právom, ako to Súdny dvor zopakoval v rozsudku z 8. septembra 2015, Taricco a i. ( 102 ), pričom členské štáty musia účinne bojovať proti podvodom v tejto oblasti.

117.

Vzhľadom na túto povinnosť si možno položiť otázku, či by najlepšou voľbou nebola kumulácia daňovej a trestnej sankcie za ten istý skutok, čo by s dostatočnou pravdepodobnosťou zvýšilo účinnosť boja proti (prinajmenšom závažným) podvodom v oblasti DPH. Táto dvojaká sankcia by zároveň obmedzila prospech, ktorý by pre solventnejších daňovníkov vyplynul z uplatnenia zásady ne bis in idem, ak by sa dospelo k záveru, že správna sankcia bráni neskoršiemu uloženiu trestnej sankcie za ten istý skutok. ( 103 )

118.

Domnievam sa však, že táto námietka nie je presvedčivá. Bez toho, aby bolo potrebné viesť dve sankčné konania – správne konanie aj trestné konanie – pre ten istý skutok, náležité vymedzenie znakov skutkovej podstaty najzávažnejších trestných činov týkajúcich sa podvodu alebo nezaplatenia dane v spojení s dôsledným postupom trestných súdov každého členského štátu dostatočne zabezpečí najväčší odstrašujúci účinok v boji proti týmto trestným činom a zároveň bráni tomu, aby došlo k porušeniu takej dôležitej záruky pre daňovníka, akou je právo nebyť opakovane súdený alebo trestaný za to isté protiprávne konanie.

119.

Tretie kritérium „Engel“ vychádza z povahy a stupňa prísnosti sankcie. Inšpirujúc sa judikatúrou ESĽP, ktorú treba zohľadniť pri výklade článku 50 Charty, musia mať vnútroštátne súdy na zreteli, že podľa ustálenej judikatúry ESĽP môžu mať peňažné sankcie uložené v správnych konaniach za nezaplatenie dane trestnú povahu, aj keď sú nízke. ( 104 ) V návrhu na začatie prejudiciálneho konania sa naozaj uvádza, že daňová sankcia v zmysle článku 13 legislatívneho dekrétu č. 471 z 18. decembra 1997 (30 % neodvedenej sumy DPH) má vzhľadom na svoj charakter a rozsah trestnú povahu, pričom nebráni tomu, aby sa uvedená percentuálna sadzba na základe iných sankcií zvýšila až na 100 % alebo viac. ( 105 )

120.

Vzhľadom na skutkové okolnosti, ktoré opísal vnútroštátny súd vo svojom rozhodnutí a ktoré musí v konečnom dôsledku posúdiť sám, duplicita konaní začatých proti pánovi Mencimu pre to isté správanie (nezaplatenie DPH) by mohla porušiť jeho právo nebyť opakovane súdený alebo trestaný za ten istý skutok.

121.

Po odmietnutí možnosti uznať v súvislosti s uplatňovaním zásady ne bis in idem na prípady daňového podvodu, ktoré sa spravujú právom Únie, obmedzenie podľa článku 52 ods. 1 Charty (rozsudok Spasic) ( 106 ) by som v tejto fáze mohol svoj rozbor ukončiť.

122.

Pre prípad, že Súdny dvor by sa rozhodol preskúmať túto možnosť, však subsidiárne uvádzam, že prípadné uplatnenie uvedeného obmedzenia na prejednávanú vec by nebolo možné. Toto obmedzenie nie je nevyhnutné v zmysle článku 52 ods. 1 Charty a kumulácia konaní alebo sankcií upravená vnútroštátnym právom nespĺňa ani kritérium proporcionality, a preto nemá oporu v uvedenom ustanovení.

123.

Z hľadiska proporcionality by bolo možné posúdiť vzájomnú koordináciu jednotlivých konaní, spoluprácu orgánov počas týchto konaní a započítanie prípadných sankcií. Tieto okolnosti pritom podľa všetkého svedčia v neprospech právnej úpravy, akou je talianska právna úprava, ktorá bola uplatnená na pána Menciho a ktorá: i) nestanovuje koordináciu trestných a správnych konaní, ii) neukladá orgánom zúčastneným na týchto konaniach povinnosť spolupracovať s cieľom zabrániť neprimeraným zásahom pre jednotlivca a iii) nezavádza mechanizmus koordinácie alebo započítania sankcií, pričom stanovuje len to, že správne sankcie nemožno vykonať, kým sa neskončí trestné konanie.

124.

Pre prípad, ak by sa Súdny dvor rozhodol postupovať pri výklade článku 50 Charty spôsobom, ktorý vymedzil ESĽP vo svojom rozsudku A a B v. Nórsko, tiež subsidiárne uvádzam, že na prípad, akým je prípad pána Menciho, sa nevzťahuje judikatúra obsiahnutá v uvedenom rozsudku.

125.

Na potvrdenie tohto záveru stačí uviesť, že vzhľadom na údaje obsiahnuté v spise zrejme v prejednávanej veci nie je splnená ani požiadavka, aby sa (trestné a správne) konania navzájom dopĺňali alebo viedli spoločne. Hoci otázku, ako to bolo v prípade pána Menciho, musí v konečnom dôsledku posúdiť vnútroštátny súd, všetko nasvedčuje tomu, že sankčné správne konanie a trestné konanie boli jasne oddelené. Tiež nie je zrejmé, že medzi týmito dvoma konaniami bola úzka časová súvislosť (tieto konania sa uskutočnili s odstupom viac ako jedného roka a trestné konanie sa začalo až po skončení správneho konania, keď sankcia uložená v správnom konaní už bola právoplatná).

126.

Vzhľadom na vyššie uvedené úvahy navrhujem, aby Súdny dvor odpovedal na prejudiciálnu otázku, ktorú položil Tribunale di Bergamo (Súd prvého stupňa v Bergame, Taliansko), takto:

Článok 50 Charty základných práv Európskej únie: