–

litovská vláda, v zastúpení: V. Kazlauskaitė‑Švenčionienė a R. Butvydytė, splnomocnené zástupkyne,

–

španielska vláda, v zastúpení: M. J. Ruiz Sánchez, splnomocnená zástupkyňa,

–

poľská vláda, v zastúpení: B. Majczyna, splnomocnený zástupca,

–

portugalská vláda, v zastúpení: P. Barros da Costa, A. Homem, L. Inez Fernandes a N. Vitorino, splnomocnení zástupcovia,

–

Európska komisia, v zastúpení: J. Jokubauskaitė a C. Perrin, splnomocnené zástupkyne,

1

Návrh na začatie prejudiciálneho konania sa týka výkladu článku 2 ods. 2 a článku 5 ods. 1 smernice Rady 2011/64/EÚ z 21. júna 2011 o štruktúre a sadzbách spotrebnej dane z tabakových výrobkov (Ú. v. EÚ L 176, 2011, s. 24), ako aj niektorých ustanovení kombinovanej nomenklatúry (ďalej len „KN“) uvedenej v prílohe I nariadenia Rady (EHS) č. 2658/87 z 23. júla 1987 o colnej a štatistickej nomenklatúre a o Spoločnom colnom sadzobníku (Ú. v. ES L 256, 1987, s. 1), zmenenej nariadením Komisie (EÚ) č. 1006/2011 z 27. septembra 2011 (Ú. v. EÚ L 282, 2011, s. 1), vykonávacím nariadením Komisie (EÚ) č. 927/2012 z 9. októbra 2012 (Ú. v. EÚ L 304, 2012, s. 1), vykonávacím nariadením Komisie (EÚ) č. 1001/2013 zo 4. októbra 2013 (Ú. v. EÚ L 290, 2013, s. 1) a vykonávacím nariadením Komisie (EÚ) č. 1101/2014 zo 16. októbra 2014 (Ú. v. EÚ L 312, 2014, s. 1).

2

Tento návrh bol podaný v rámci sporu medzi spoločnosťou „Skonis ir kvapas“ UAB a Muitinės departamentas prie Finansų ministerijos (Colné riaditeľstvo pri Ministerstve financií, Litva), týkajúceho sa rozhodnutia tohto colného oddelenia vyrubiť spoločnosti Skonis ir kvapas na jednej strane dodatočnú daň vo výške 1308750,28 eura zodpovedajúcu spotrebnej dani a daň vo výške 274837,74 eura zodpovedajúcu dovoznej dani z pridanej hodnoty (DPH) za dovoz tabaku do vodnej fajky, ktorý bol dovezený a uvedený do daňového voľného obehu v priebehu rokov 2012 až 2015, a na druhej strane pokutu vo výške 158359 eur.

3

Odôvodnenie 2 smernice 2011/64 znie:

„Právne predpisy Únie, ktoré sa týkajú zdaňovania tabakových výrobkov, potrebujú zabezpečiť správne fungovanie vnútorného trhu a zároveň vysokú úroveň ochrany zdravia, ktorá sa vyžaduje v článku 168 [ZFEÚ], a vzhľadom na skutočnosť, že tabakové výrobky môžu spôsobiť vážnu ujmu na zdraví a že Únia je stranou Rámcového dohovoru o kontrole tabaku (RDKT) Svetovej zdravotníckej organizácie. Mala by sa zohľadniť situácia prevládajúca pre každý z jednotlivých vyrobených druhov tabaku.“

4

Článok 2 ods. 1 a 2 tejto smernice stanovuje:

„1.   Na účely tejto smernice sa za tabakové výrobky považujú:

2.   Za cigarety a tabak na fajčenie sa považujú výrobky, ktoré pozostávajú výlučne alebo [sčasti] z iných látok, ako je tabak, a ktoré spĺňajú podmienky podľa článku 3 alebo článku 5 ods. 1.

Bez ohľadu na prvý pododsek sa výrobky, ktoré neobsahujú žiadny tabak, nepovažujú za tabakové výrobky, pokiaľ slúžia výlučne medicínskym účelom.“

5

Podľa článku 5 ods. 1 uvedenej smernice:

„Na účely tejto smernice sa za tabak na fajčenie považuje:

6

Článok 3 ods. 27 Lietuvos Respublikos akcizų įstatymas (litovský zákon o spotrebnej dani) z 30. októbra 2001 (Žin., 2001, č. 98‑3482), v znení uplatniteľnom v spore vo veci samej (ďalej len „zákon o spotrebnej dani“), stanovuje:

„‚Tabakom na fajčenie‘ sa rozumejú tieto výrobky:

7

Článok 3 ods. 35 tohto zákona znie:

„Výrobky, ktoré sa čiastočne skladajú z iných látok ako z tabaku, ale inak spĺňajú kritériá [kvalifikácie ako cigary alebo cigarky], sa považujú za cigary a cigarky.“

8

Článok 3 ods. 36 uvedeného zákona spresňuje:

„Výrobky, ktoré úplne alebo čiastočne obsahujú náhradky tabaku, ale spĺňajú iné kritériá stanovené v [článku 3 ods. 27 zákona o spotrebnej dani] sa považujú za… tabak na fajčenie. Tieto ustanovenia sa neuplatnia na výrobky, ktoré neobsahujú tabak a sú určené na medicínske účely.“

9

Článok 31 ods. 2 zákona o spotrebnej dani stanovuje:

„Tabak na fajčenie podlieha spotrebnej dani so sadzbou 54,16 eura za kilogram výrobku.“

10

Skonis ir kvapas je spoločnosťou sídliacou v Litve, ktorá okrem iného vykonáva maloobchodný predaj rôznych tabakových výrobkov.

11

Na tieto účely doviezla v rokoch 2012 až 2015 do Litvy tabak do vodnej fajky balený po 50 alebo 250 g, ktorý pozostával z viacerých látok, a to tabaku (do 24 %), cukrového sirupu (47 %), glycerínu (27 %), ochucujúcich látok (2 %) a sorbanu draselného (menej ako gram na kilogram).

12

V colných vyhláseniach žalobkyne vo veci samej bol tento tabak do vodnej fajky zaradený podľa vtedy platnej KN pod číselný znak 2403110000 ako „tabak do vodnej fajky“, ako aj pod dodatočný vnútroštátny číselný znak X203 ako „tabak na fajčenie podliehajúci spotrebnej dani so sadzbou stanovenou v článku 31 ods. 2 zákona o spotrebnej dani“.

13

Vilniaus teritorinė muitinė (Regionálny colný úrad Vilnius, Litva) (ďalej len „regionálny colný úrad“) uskutočnil kontrolu elektronických dovozných colných vyhlásení predložených žalobkyňou vo veci samej a konštatoval, že čistá hmotnosť deklarovaného tabaku do vodnej fajky nezodpovedá ani údajom uvedeným vo faktúrach, ani údajom uvedeným na obalových dokumentoch. Žalobkyňa vo veci samej totiž nedeklarovala čistú celkovú hmotnosť dovezeného tabaku do vodnej fajky, ale len hmotnosť tabaku v ňom obsiahnutom, to jest hmotnosť jednej zo zložiek uvedeného tabaku do vodnej fajky.

14

Regionálny colný úrad zastával názor, že podľa vnútroštátnej právnej úpravy sa za tabak na fajčenie podliehajúci spotrebnej dani má považovať všetok tabak do vodnej fajky dotknutý vo veci samej, a nielen tabak v ňom obsiahnutý. V dôsledku toho v správe o daňovej kontrole colný úrad pristúpil k dodatočnému navýšeniu spotrebnej dane dlžnej žalobkyňou vo veci samej na sumu 1308750,28 eura, ako aj sumy dovoznej DPH vo výške 274837,74 eura. Okrem toho vyrubil úroky z omeškania vo výške 512513 eur z titulu spotrebnej dane a 43532 eur z titulu DPH, ako aj pokutu vo výške 158359 eur.

15

Žalobkyňa vo veci samej napadla túto správu o daňovej kontrole podaním námietky na Colné riaditeľstvo pri Ministerstve financií, ktoré rozhodnutím zo 14. novembra 2017 uvedenú správu potvrdilo a odmietlo vyhovieť žiadosti žalobkyne vo veci samej o odpustenie úrokov z omeškania a pokuty.

16

Žalobkyňa vo veci samej podala proti tomuto rozhodnutiu odvolanie na Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos vyriausybės (Komisia pre daňové spory pri vláde Litovskej republiky). Táto komisia potvrdila výšku spotrebnej dane a DPH vyrubenej v daňovej správe, ale vyhovela žalobkyni vo veci samej, čo sa týka odpustenia úrokov z omeškania.

17

Toto rozhodnutie, ako aj rozhodnutia regionálneho colného úradu a colného oddelenia ministerstva financií boli predmetom žaloby podanej na Vilniaus apygardos administracinis teismas (Okresný správny súd Vilnius, Litva), ktorý ich rozsudkom zo 7. júna 2018 potvrdil. Žalobkyňa vo veci samej sa voči tomuto rozhodnutiu odvolala na vnútroštátny súd predkladajúci návrh na začatie prejudiciálneho konania, Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (Najvyšší správny súd, Litva).

18

Po prvé vnútroštátny súd uvádza, že treba určiť, či sa má článok 2 ods. 2 smernice 2011/64 vykladať v tom zmysle, že tabak do vodnej fajky, o ktorý ide vo veci samej, pozostávajúci z tabaku v množstve do 24 % a z iných látok, akými sú cukrový sirup, glycerín, ochucujúce látky a konzervačná látka, sa má považovať za „výrobok, ktorý pozostáva sčasti z iných látok, ako je tabak“ v zmysle tohto ustanovenia.

19

Po druhé vnútroštátny súd spresňuje, že je jeho úlohou rozhodnúť o tom, či v prípade, že tabak obsiahnutý v zmesi určenej na fajčenie ako tabak do vodnej fajky spĺňa kritériá uvedené v článku 5 ods. 1 smernice 2011/64, sa má zmes ako celok, bez ohľadu na iné látky, z ktorých pozostáva, považovať za tabak na fajčenie.

20

Po tretie sa vnútroštátny súd domnieva, že v prípade zápornej odpovede na túto otázku treba odpovedať na otázku, či na účel kvalifikácie tabaku do vodnej fajky dotknutého vo veci samej ako tabaku na fajčenie na účely jeho zdanenia spotrebnou daňou treba overiť, či tento výrobok získaný zmiešaním rozdrobeného tabaku s inými kvapalinami a látkami, ktoré obvykle majú formu prášku, spĺňa podmienku uvedenú v článku 5 ods. 1 písm. a) smernice 2011/64.

21

Po štvrté vnútroštátny súd objasňuje, že v prípade zápornej odpovede na druhú otázku a kladnej odpovede na prvú a tretiu otázku treba určiť, či ustanovenia KN týkajúce sa colnej položky 2403 sa majú vykladať v tom zmysle, že také zložky tabaku do vodnej fajky ako cukrový sirup, ochucujúce látky a glycerín sa nepovažujú za „náhradky tabaku“.

22

Za týchto podmienok Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (Najvyšší správny súd) rozhodol prerušiť konanie a položiť Súdnemu dvoru tieto prejudiciálne otázky:

23

Svojou prvou a druhou otázkou, ktoré treba preskúmať spoločne, sa vnútroštátny súd v podstate pýta, či sa majú články 2 a 5 smernice 2011/64 vykladať v tom zmysle, že tabak do vodnej fajky pozostávajúci z tabaku v množstve do 24 % a iných látok, akými sú cukrový sirup, glycerín, ochucujúce látky a konzervačná látka, sa má považovať za „výrobok, ktorý pozostáva sčasti z iných látok, ako je tabak“ a za „tabak na fajčenie“ v zmysle týchto ustanovení, a preto sa má ako celok bez ohľadu na iné látky ako tabak, z ktorých pozostáva, považovať za tabak na fajčenie podliehajúci spotrebnej dani z tabaku.

24

V tejto súvislosti treba na úvod uviesť, že ustanovenia smernice 2011/64 sa výslovne nevzťahujú na tabak do vodnej fajky.

25

Článok 2 ods. 1 tejto smernice však na účely jej uplatnenia definuje pojem „tabakové výrobky“ a delí ich na tri kategórie tabakových výrobkov, ktoré sú predmetom harmonizácie podľa uvedenej smernice, pričom prvá kategória sa týka cigariet, druhá sa týka cigár a cigariek a tretia sa týka tabaku na fajčenie. Výrobky uvedené v každej z týchto kategórií sú definované v článkoch 3 až 5 smernice 2011/64 podľa ich individuálnych vlastností.

26

Okrem toho článok 2 ods. 2 tejto smernice za cigarety a tabak na fajčenie považuje výrobky, ktoré pozostávajú výlučne alebo sčasti z iných látok, ako je tabak, a ktoré spĺňajú podmienky podľa článku 3 alebo článku 5 ods. 1 uvedenej smernice. Navyše posledné uvedené ustanovenie definuje pojem „tabak na fajčenie“.

27

V prvom rade v súvislosti s výkladom článku 2 ods. 2 smernice 2011/64 a pojmu „výrobky, ktoré pozostávajú [sčasti] z iných látok, ako je tabak“ v zmysle tohto ustanovenia treba uviesť, že podľa judikatúry Súdneho dvora na to, aby sa zaručilo jednotné uplatňovanie, musí byť výklad pojmov smernice 2011/64 autonómny a založený na znení dotknutých ustanovení, ako aj na štruktúre tejto smernice a cieľoch sledovaných touto smernicou (rozsudok z 11. apríla 2019, Skonis ir kvapas, C‑638/17, EU:C:2019:316, bod 25 a citovaná judikatúra).

28

Pokiaľ ide o znenie článku 2 ods. 2 smernice 2011/64, normotvorca Únie nespresnil povahu iných látok, ako je tabak, uvedených v tomto ustanovení, takže pojem „výrobky, ktoré pozostávajú [sčasti] z iných látok, ako je tabak“ nevylučuje žiadnu látku, ktorú možno zmiešať s tabakom, ani nevyžaduje, aby tabak bol zmiešaný s určitými látkami.

29

V súvislosti so štruktúrou článku 2 ods. 2 smernice 2011/64 treba zdôrazniť, že cieľom prvého pododseku tohto ustanovenia je zaviesť všeobecné pravidlo, podľa ktorého sa za cigarety a tabak na fajčenie považujú výrobky, ktoré hoci pozostávajú výlučne alebo sčasti z iných látok, ako je tabak, zodpovedajú ostatným kritériám pre cigarety a tabak na fajčenie stanoveným v článku 3 a článku 5 ods. 1 uvedenej smernice. Podľa článku 2 ods. 2 druhého pododseku smernice 2011/64 sa toto pravidlo nevzťahuje jedine na výrobky, ktoré jednak neobsahujú žiadny tabak a jednak slúžia výlučne medicínskym účelom (pozri analogicky rozsudok z 30. marca 2006, Smits‑Koolhoven, C‑495/04, EU:C:2006:218, bod 18).

30

Z toho vyplýva, že výrobok môže spadať do pôsobnosti tejto smernice a podliehať spotrebnej dani z tabaku bez toho, aby pozostával výlučne z tabaku.

31

V súvislosti s cieľmi smernice 2011/64 treba uviesť, že jej cieľom, ako vyplýva z jej článku 1, je určiť všeobecné zásady harmonizácie štruktúry a sadzieb spotrebnej dane, ktorým podliehajú tabakové výrobky v členských krajinách. Smernica 2011/64 teda patrí do daňovej právnej úpravy Únie uplatňujúcej sa na tabakové výrobky, ktorej cieľom je v zmysle odôvodnenia 2 uvedenej smernice zabezpečiť správne fungovanie vnútorného trhu a zároveň vysokú úroveň ochrany zdravia (pozri v tomto zmysle rozsudky z 9. októbra 2014, Yesmoke Tobacco, C‑428/13, EU:C:2014:2263, body 23, 35 a 36, ako aj zo 6. apríla 2017, Eko‑Tabak, C‑638/15, EU:C:2017:277, bod 17).

32

S cieľom zabezpečiť na jednej strane správne fungovanie vnútorného trhu a neutrálne podmienky pre hospodársku súťaž v oblasti tabaku a na druhej strane vysokú úroveň ochrany ľudského zdravia treba považovať za cigarety a za tabak na fajčenie všetky tabakové výrobky vhodné na fajčenie. Takéto výrobky totiž konkurujú cigaretám a tabaku na fajčenie a môže sa na uvedené výrobky vzťahovať politika ochrany zdravia v oblasti boja proti fajčeniu.

33

Napokon podľa článku 2 bodu 13 smernice Európskeho parlamentu a Rady 2014/40/EÚ z 3. apríla 2014 o aproximácii zákonov, iných právnych predpisov a správnych opatrení členských štátov týkajúcich sa výroby, prezentácie a predaja tabakových a súvisiacich výrobkov a o zrušení smernice 2001/37/ES (Ú. v. EÚ L 127, 2014, s. 1) tabak do vodnej fajky sa považuje za tabakový výrobok na fajčenie.

34

Okrem toho v rozsahu, v akom podľa spisu predloženého Súdnemu dvoru zahrievanie a spaľovanie všetkých látok tvoriacich tabak do vodnej fajky dotknutý vo veci samej vytvára dym, ktorý sa vdychuje, sa takáto kvalifikácia uplatňuje na tabak do vodnej fajky.

35

Z toho vyplýva, že pojem „výrobok, ktorý pozostáva [sčasti] z iných látok, ako je tabak“ v zmysle článku 2 ods. 2 smernice 2011/64 sa má vykladať v tom zmysle, že sa vzťahuje na taký tabak do vodnej fajky, o aký ide vo veci samej, pozostávajúci z tabaku, cukrového sirupu, glycerínu, ochucujúcich látok a konzervačnej látky.

36

Pokiaľ ide v druhom rade o výklad článku 5 ods. 1 písm. a) smernice 2011/64, treba uviesť, že znenie tohto ustanovenia na to, aby sa výrobok považoval za „tabak na fajčenie“, vyžaduje splnenie dvoch kumulatívnych podmienok, a to jednak, že tabak je rezaný alebo inak rozdrobený, zvláknený alebo na pásky zlisovaný a jednak, že je vhodný na fajčenie bez ďalšieho priemyselného spracovania.

37

Pokiaľ ide o prvú podmienku, zo spisu predloženého Súdnemu dvoru vyplýva, že tabak do vodnej fajky dotknutý vo veci samej je rezaným alebo inak rozdrobeným, zvlákneným alebo na pásky zlisovaným tabakom, čo však musí overiť vnútroštátny súd.

38

Pokiaľ ide o druhú podmienku, tabak do vodnej fajky, o ktorý ide vo veci samej, je vhodný na fajčenie bez ďalšieho priemyselného spracovania.

39

V tejto súvislosti treba uviesť, že Súdny dvor už spresnil, že jednoduchý postup, ktorým sa z nehotového tabakového výrobku vyrobí taký, ktorý je možno fajčiť, nie je priemyselným spracovaním, a naopak za priemyselné spracovanie sa všeobecne označuje spracovanie surovín na hmotné statky vykonávané štandardizovaným postupom a obvykle vo veľkom meradle (rozsudok zo 6. apríla 2017, Eko‑Tabak, C‑638/15, EU:C:2017:277, body 30 až 32).

40

Tabak do vodnej fajky je pritom výrobkom, ktorý na to, aby sa mohol fajčiť, nevyžaduje žiadne spracovanie surovín na hmotné statky vykonávané štandardizovaným postupom.

41

Taký tabak do vodnej fajky, o aký ide vo veci samej, teda môže spĺňať obe podmienky stanovené v článku 5 ods. 1 písm. a) smernice 2011/64, ktoré sú potrebné pre jeho kvalifikáciu ako „tabaku na fajčenie“.

42

Pokiaľ ide o otázku, či taký tabak do vodnej fajky, o aký ide vo veci samej, sa má ako celok a bez ohľadu na iné látky, ako je tabak, z ktorých pozostáva, považovať za tabak na fajčenie, treba uviesť, že – ako správne uviedla Európska komisia a portugalská vláda – smernica 2011/64 považuje výrobky, ktoré sa čiastočne skladajú z iných látok ako z tabaku, ako celok za tabak na fajčenie, pričom nerozlišuje medzi týmito jednotlivými látkami, ani nestanovuje, že zdaňuje iba tabak obsiahnutý v týchto výrobkoch.

43

Z článkov 7 až 12 tejto smernice teda vyplýva, že suma spotrebnej dane z cigariet sa nestanovuje takým spôsobom, že sa iné látky a zložky obsiahnuté v cigaretách nezohľadnia.

44

Rovnako normotvorca Únie pri tabakových výrobkoch s výnimkou cigariet uvedených v článkoch 13 a 14 smernice 2011/64 vôbec nestanovil, že je od spotrebnej dane z týchto výrobkov oslobodená hmotnosť iných látok než tabaku.

45

Napokon všetky látky, z ktorých tabak do vodnej fajky pozostáva, sa pália a fajčia ako zložky jediného výrobku. Z tohto dôvodu takýto výrobok treba na účely smernice 2011/64 ako celok považovať za tabak na fajčenie a ako taký podlieha spotrebnej dani z tabaku.

46

Z uvedeného vyplýva, že článok 5 ods. 1 smernice 2011/64 sa má vykladať v tom zmysle, že pokiaľ tabak obsiahnutý v zmesi určenej na fajčenie, akým je tabak do vodnej fajky, spĺňa podmienky uvedené v tomto ustanovení, má sa takáto zmes ako celok bez ohľadu na iné látky, ako je tabak, v nej obsiahnuté, považovať za tabak na fajčenie.

47

Vzhľadom na už vyššie uvedené úvahy treba na prvú a druhú otázku odpovedať tak, že články 2 a 5 smernice 2011/64 sa majú vykladať v tom zmysle, že tabak do vodnej fajky pozostávajúci z tabaku do výšky 24 % a z iných látok, akými sú cukrový sirup, glycerín, ochucujúce látky a konzervačná látka, sa má považovať za „výrobok, ktorý pozostáva [sčasti] z iných látok, ako je tabak“ a za „tabak na fajčenie“ v zmysle týchto ustanovení, a z tohto dôvodu sa musí ako celok – bez ohľadu na iné látky než tabak v ňom obsiahnuté – považovať za tabak na fajčenie podliehajúci spotrebnej dani z tabaku.

48

Vzhľadom na odpoveď na prvú a druhú otázku nie je potrebné odpovedať na tretiu a štvrtú otázku.

49

Vzhľadom na to, že konanie pred Súdnym dvorom má vo vzťahu k účastníkom konania vo veci samej incidenčný charakter a bolo začaté v súvislosti s prekážkou postupu v konaní pred vnútroštátnym súdom, o trovách konania rozhodne tento vnútroštátny súd. Iné trovy konania, ktoré vznikli v súvislosti s predložením pripomienok Súdnemu dvoru a nie sú trovami uvedených účastníkov konania, nemôžu byť nahradené.

Z týchto dôvodov Súdny dvor (ôsma komora) rozhodol takto:

Články 2 a 5 smernice Rady 2011/64/EÚ z 21. júna 2011 o štruktúre a sadzbách spotrebnej dane z tabakových výrobkov sa majú vykladať v tom zmysle, že tabak do vodnej fajky pozostávajúci z tabaku do výšky 24 % a z iných látok, akými sú cukrový sirup, glycerín, ochucujúce látky a konzervačná látka, sa má považovať za „výrobok, ktorý pozostáva [sčasti] z iných látok, ako je tabak“ a za „tabak na fajčenie“ v zmysle týchto ustanovení, a z tohto dôvodu sa musí ako celok – bez ohľadu na iné látky než tabak v ňom obsiahnuté – považovať za tabak na fajčenie podliehajúci spotrebnej dani z tabaku.