1.

V rozsudku z 29. novembra 2018, Mensing (C‑264/17, EU:C:2018:968, ďalej len „rozsudok Mensing“), Súdny dvor okrem iného rozhodol, že článok 316 ods. 1 písm. b) smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty ( 2 ) (ďalej len „DPH“ alebo „daň“) sa má vykladať v tom zmysle, že zdaniteľný obchodník sa môže rozhodnúť pre uplatňovanie úpravy zdaňovania prirážky na dodanie umeleckých diel, ktoré mu na vstupe dodali v súvislosti s dodaním v rámci Spoločenstva oslobodeným od dane ich autori alebo ich právni nástupcovia ( 3 ). Tento rozsudok spochybňuje zlučiteľnosť nemeckej právnej úpravy, ktorá vylučuje takúto možnosť, so smernicou 2006/112.

2.

V mojich návrhoch vo veci, v ktorej bol vydaný tento rozsudok, v odpovedi na jedno z tvrdení predložených nemeckou vládou v rámci obrany uvedenej vnútroštátnej právnej úpravy som uviedol, že v ustanoveniach uvedenej smernice skutočne existuje medzera, ktorá vedie k čiastočnému dvojitému zdaneniu umeleckých diel dodávaných zdaniteľným obchodníkom v rámci Spoločenstva oslobodených od dane. ( 4 ) V tejto súvislosti som vyjadril názor, že túto medzeru nemožno zaplniť prostredníctvom súdneho výkladu ustanovení týkajúcich sa DPH a že si to vyžaduje zásah normotvorcu Únie. ( 5 )

3.

Teraz v rámci odvolania proti rozhodnutiu vydanému vnútroštátnym súdom v nadväznosti na rozsudok Mensing sa Bundesfinanzhof (Spolkový finančný súd, Nemecko) snaží overiť toto konštatovanie tým, že kladie otázky týkajúce sa možnosti vyplniť uvedenú právnu medzeru, a to tak, že sa podá výklad ustanovení smernice 2006/112, alebo relevantnej vnútroštátnej právnej úpravy.

4.

Podľa článku 73 smernice 2006/112:

„V prípade dodania tovaru a poskytovania služieb… zahŕňa základ dane všetko, čo tvorí protihodnotu, ktorú získal alebo má získať dodávateľ alebo poskytovateľ za tieto transakcie od odberateľa alebo od tretej strany vrátane dotácií priamo spojených s cenou týchto transakcií.“

5.

Podľa článku 78 prvého odseku písm. a) tejto smernice:

„Do základu dane sa zahŕňajú aj tieto zložky:

…“

6.

Článok 83 uvedenej smernice stanovuje:

„Základ dane pri nadobudnutí tovaru v rámci Spoločenstva sa určí tým istým spôsobom, ako sa v súlade s kapitolou 2 určí základ dane pri dodaní takého istého tovaru na území členského štátu. …“

7.

Kapitola 4 hlavy XII smernice 2006/112 stanovuje osobitné úpravy pre použitý tovar, umelecké diela, zberateľské predmety a starožitnosti. Pododdiel 1 oddielu 2 tejto kapitoly upravuje zdaňovania prirážky zdaniteľných obchodníkov. Tieto ustanovenia stanovujú najmä:

„Článok 312

Na účely uplatňovania tohto pododdielu platia tieto vymedzenia pojmov:

Článok 313

1.   Členské štáty uplatnia na použitý tovar, umelecké diela, zberateľské predmety a starožitnosti dodané zdaniteľnými obchodníkmi osobitnú úpravu zdaňovania prirážky zdaniteľného obchodníka v súlade s ustanoveniami tohto pododdielu.

…

Článok 315

Základom dane pri dodaniach tovaru uvedených v článku 314 je zisková prirážka zdaniteľného obchodníka znížená o výšku DPH, ktorá sa na túto prirážku vzťahuje.

Zisková prirážka zdaniteľného obchodníka sa rovná rozdielu medzi predajnou cenou, ktorú zdaniteľný obchodník požaduje za tovar, a kúpnou cenou.

Článok 316

1.   Členské štáty priznajú zdaniteľným obchodníkom právo rozhodnúť sa pre uplatňovanie úpravy zdaňovania prirážky na dodanie tohto tovaru:

…

…

Článok 317

Ak zdaniteľný obchodník využije možnosť ustanovenú v článku 316, základ dane sa určí v súlade s článkom 315.

…

Článok 319

Zdaniteľný obchodník môže uplatniť všeobecnú úpravu DPH na každé dodanie, na ktoré sa vzťahuje úprava zdaňovania prirážky.

Článok 320

1.   …

Ak zdaniteľný obchodník uplatňuje všeobecnú úpravu DPH na dodanie umeleckých diel, ktoré mu dodal ich autor alebo jeho právni nástupcovia alebo iná zdaniteľná osoba ako zdaniteľný obchodník, má právo odpočítať od výšky dane, ktorú je povinný zaplatiť, DPH splatnú alebo zaplatenú za umelecké diela, ktoré mu boli dodané.

…

Článok 322

Pokiaľ zdaniteľný obchodník používa tovar na účely svojich dodaní, ktoré podliehajú úprave zdaňovania prirážky, nemôže si odpočítať od dane, ktorú je povinný zaplatiť, tieto sumy:

…

…“

8.

Ustanovenia týkajúce sa úpravy zdaňovania prirážky boli prebraté do nemeckého práva § 25a Umsatzsteuergesetz (zákon o dani z obratu) v znení uverejnenom 21. februára 2005 ( 6 ) (ďalej len „UStG“). Odsek 3 tohto paragrafu znie:

„Obrat sa stanovuje podľa sumy, o ktorú predajná cena prevyšuje kúpnu cenu daného tovaru, pričom v prípade dodaní v zmysle § 3 ods. 1b a v prípadoch upravených v § 10 ods. 5 sa namiesto predajnej ceny použije hodnota stanovená podľa § 10 ods. 4 bodu 1. Ak sa kúpna cena umeleckého diela (bod 53 prílohy 2) nedá zistiť, alebo ak je kúpna cena bezvýznamná, určí sa suma, ktorá slúži na účely stanovenia obratu vo výške 30 % predajnej ceny. Daň z obratu sa nezahŕňa do základu dane. V prípade uvedenom v odseku 2 prvej vete bode 1 sa za kúpnu cenu považuje hodnota v zmysle § 11 ods. 1 navýšená o daň z dovozu. V prípade podľa odseku 2 prvej vety bodu 2 sa do kúpnej ceny zahrnie daň z obratu dodávateľa.“

9.

Paragraf 25a ods. 7 bod 1 písm. a) UStG vylučuje uplatnenie úpravy zdaňovania prirážky na tovar nadobudnutý zdaniteľnými obchodníkmi prostredníctvom dodania v rámci Spoločenstva oslobodeného od dane. V nadväznosti na rozsudok Mensing sa toto ustanovenie v rozsahu, v akom sa týka umeleckých diel poskytnutých zdaniteľným obchodníkom ich autormi alebo ich právnymi nástupcami, zdá byť zjavne v rozpore s článkom 316 ods. 1 písm. b) smernice 2006/112.

10.

Pán Harry Mensing je zdaniteľným obchodníkom v zmysle článku 311 ods. 1 bodu 5 smernice 2006/112 a § 25a ods. 1 bodu 1 UStG. Vykonáva činnosť v oblasti obchodovania s umeleckými dielami v rôznych nemeckých mestách. Počas zdaniteľného obdobia roku 2014 nadobudol okrem iného umelecké diela od autorov z iných členských štátov. Tieto dodania boli v pôvodných členských štátoch oslobodené od DPH, pričom pán Mensing za ne zaplatil daň z dôvodu nadobudnutia v rámci Spoločenstva. Neuplatnil pritom právo na odpočítanie tejto dane.

11.

Na začiatku roku 2014 požiadal pán Mensing Finanzamt Hamm (Daňový úrad Hamm, Nemecko) o uplatnenie úpravy zdaňovania prirážky na dodania umeleckých diel, ktoré nadobudol od ich autorov. Daňový úrad mu však odmietol právo uplatniť túto úpravu na umelecké diela nadobudnuté od tvorcov z iných členských štátov s odvolaním sa na § 25a ods. 7 bod 1 písm. a) UStG, v dôsledku čoho zvýšil sumu splatnej DPH.

12.

Po neúspešnej sťažnosti podal pán Mensing žalobu na Finanzgericht Münster (Finančný súd Münster, Nemecko). Práve na základe prejudiciálnych otázok tohto súdu Súdny dvor vydal rozsudok Mensing.

13.

V tomto rozsudku Súdny dvor rozhodol, že úprava zdaňovania prirážky sa môže uplatniť na umelecké diela nadobudnuté zdaniteľnými obchodníkmi od autorov alebo ich právnych nástupcov prostredníctvom dodania v rámci Spoločenstva a že v takejto situácii tieto zdaniteľné osoby nemajú právo na odpočítanie DPH, ktorú zaplatili z dôvodu nadobudnutia týchto umeleckých diel v rámci Spoločenstva ( 7 ).

14.

V nadväznosti na tento rozsudok Finanzgericht Münster (Finančný súd Münster, Nemecko) rozsudkom zo 7. novembra 2019 vyhovel žalobe pána Mensinga. Tento súd však rozhodol, že cena nadobudnutia umeleckého diela na účely výpočtu výšky prirážky musí byť zvýšená o DPH zaplatenú zdaniteľným obchodníkom z dôvodu nadobudnutia v rámci Spoločenstva, čím sa znižuje základ dane na účely uplatnenia úpravy zdaňovania prirážky.

15.

Daňový úrad zamietol tento výklad z dôvodu, že tak v smernici 2006/112, ako aj vo vnútroštátnej právnej úprave nebolo potrebné zvýšiť nadobúdaciu cenu o DPH zaplatenú z titulu nadobudnutia v rámci Spoločenstva. Tento orgán teda podal opravný prostriedok „Revision“ proti rozsudku Finanzgericht Münster (Finančný súd Münster) na vnútroštátny súd, ktorý podal návrh na začatie prejudiciálneho konania v prejednávanej veci. Tento súd však uznáva možnosť vykladať vnútroštátne ustanovenia v súlade s napadnutým rozsudkom, kladie si však otázku, či smernica 2006/112 povoľuje takýto výklad.

16.

Za týchto podmienok Bundesfinanzhof (Spolkový finančný súd, Nemecko) rozhodol prerušiť konanie a položiť Súdnemu dvoru tieto prejudiciálne otázky:

17.

Návrh na začatie prejudiciálneho konania bol doručený Súdnemu dvoru 9. marca 2022. Písomné pripomienky predložili pán Mensing, nemecká vláda a Európska komisia. Súdny dvor rozhodol, že nenariadi pojednávanie.

18.

Vnútroštátny súd položil Súdnemu dvoru dve prejudiciálne otázky. Týkajú sa toho, či je možné vykladať vnútroštátnu právnu úpravu (prvá otázka) alebo ustanovenia smernice 2006/112 (druhá otázka) v tom zmysle, že v prípade uplatnenia úpravy zdaňovania prirážky pri dodaní umeleckých diel zdaniteľným obchodníkom, ktoré nadobudol prostredníctvom dodania v rámci Spoločenstva, by daň zaplatená touto zdaniteľnou osobou z titulu nadobudnutia v rámci Spoločenstva nebola zahrnutá do základu dane.

19.

Prvá otázka vychádza z predpokladu, že výklad vnútroštátnej právnej úpravy, ktorý navrhuje vnútroštátny súd, je prípustný vzhľadom na smernicu 2006/112. Správnosť tohto predpokladu však závisí od odpovede na druhú otázku. Navrhujem teda v prvom rade preskúmať druhú prejudiciálnu otázku.

20.

Svojou druhou prejudiciálnou otázkou sa vnútroštátny súd v podstate pýta, či sa majú články 312, 315 a článok 317 prvý odsek smernice 2006/112 vykladať v tom zmysle, že DPH zaplatená zdaniteľným obchodníkom z dôvodu nadobudnutia umeleckého diela v rámci Spoločenstva, ktorého následné dodanie zdaniteľným obchodníkom podlieha úprave zdaňovania prirážky podľa článku 316 ods. 1 písm. b) tejto smernice, nie je súčasťou zdaniteľného základu tejto neskoršej dodávky. Príslušnej analýze tejto otázky by malo predchádzať krátke predstavenie problému.

21.

DPH je kaskádovou daňou z obratu, to znamená, že sa vyberá na každom stupni predaja, pričom toto zaťaženie sa vždy premietne do ceny tovarov a služieb a v konečnom dôsledku ho znášajú spotrebitelia. Na rozdiel od klasických kaskádových daní však DPH v jednotlivých fázach predaja nepodlieha kumulácii. Jej absolútna výška sa zakaždým zvyšuje úmerne k pridanej hodnote na výstupe a v konečnom dôsledku sa účtuje len z konečnej ceny tovaru alebo služby. Tento výsledok umožňuje zabezpečiť mechanizmus odpočítania – na každom stupni predaja sa daňové zaťaženie znižuje o daň zaplatenú na vstupe.

22.

Tovar, ako je použitý tovar, umelecké diela, starožitnosti a zberateľské predmety, sa však nezúčastňuje na hospodárskom obrate rovnakým spôsobom ako tovar, ktorý sa ako „nový“ dodáva spotrebiteľom po prvýkrát. Takýto tovar je často už vo vlastníctve spotrebiteľov, ktorí pri jeho nadobudnutí znášajú bremeno DPH ( 8 ) a ktorí pri následnom predaji tohto tovaru nevystupujú ako zdaniteľné osoby na účely DPH, a tak tento predaj nie je zdanený. V prípade ďalšieho dodania takéhoto tovaru zdaniteľnými obchodníkmi by jeho bežné zdanenie, t. j. pomerne k celkovej predajnej cene malo za následok opätovné zdanenie tovaru, z ktorého už bola raz daň zaplatená.

23.

Normotvorca Únie preto zaviedol úpravu zdaňovania prirážky, ktorá umožňuje zdaniť len „pridanú hodnotu“ v štádiu dodania tovaru zdaniteľným obchodníkom, teda ziskovú maržu, ktorú tento dosiahol, ktorou sa rozumie rozdiel medzi kúpnou cenou tovaru a predajnou cenou. DPH sa preto vypočíta pomerne, nie z predajnej ceny tovaru ako celku, ale len z tej časti ceny, ktorá tvorí maržu.

24.

Logickým dôsledkom tohto riešenia je neexistencia práva zdaniteľného obchodníka odpočítať daň zaplatenú pri nadobudnutí tovaru, ktorého dodanie je následne zdanené v súlade s úpravou zdaňovania prirážky. Za predpokladu, že dodanie tovaru zdaniteľnému obchodníkovi nie je zdanené, otázka odpočtu je irelevantná, keďže neexistuje daň, ktorú možno odpočítať. Normotvorca Únie však pripustil uplatnenie úpravy zdaňovania prirážky aj na tovary, ktorých dodanie zdaniteľnému obchodníkovi je zdanené. Tak to môže byť napríklad vtedy, keď zdaniteľný obchodník nadobudne umelecké diela od autora, ktorý je zdaniteľnou osobou. V takejto situácii pri neexistencii mechanizmu odpočítania sa dvojitému zdaneniu zabráni tým, že zisková prirážka je rozdiel medzi cenou nadobudnutia tovaru zdaniteľným obchodníkom a jeho predajnou cenou, pričom cena nadobudnutia zahŕňa všetko, čo dodávateľ získal od zdaniteľného obchodníka, vrátane splatnej DPH. Táto daň preto nie je zahrnutá do prirážky, a preto nie je súčasťou základu dane a nie je opätovne zdanená.

25.

Situácia je však komplikovaná v prípade transakcií, pri ktorých zdaniteľným plnením nie je dodanie, ale nadobudnutie tovaru zdaniteľnou osobou. Jedným z takýchto prípadov je dovoz tovaru z krajín mimo colného územia Únie. Druhým sú transakcie v rámci Spoločenstva (teda medzi rôznymi členskými štátmi).

26.

V prípade transakcií v rámci Spoločenstva je samotné dodanie tovaru oslobodené od dane, zatiaľ čo nadobudnutie tovaru je zdanené. ( 9 ) To zjavne smeruje k preneseniu daňovej právomoci z členského štátu miesta predaja na členský štát miesta nadobudnutia podľa zásady zdanenia v mieste spotreby. Pokiaľ ide o úpravu zdaňovania prirážky, to má za následok, že daň z nadobudnutia tovaru v rámci Spoločenstva, keďže nepredstavuje časť kúpnej ceny zaplatenej zdaniteľným obchodníkom dodávateľovi, je automaticky zahrnutá do prirážky, a teda do základu dane z transakcie vo forme dodania tovaru zdaniteľným obchodníkom na výstupe. Z toho vyplýva čiastočné dvojité zdanenie prostredníctvom nabaľovania daní – suma zaplatená zdaniteľným obchodníkom ako daň z nadobudnutia tovaru v rámci Spoločenstva sa následne zdaňuje ako časť prirážky.

27.

Hoci v obdobnom prípade dovozu mimo colného územia Únie normotvorca Únie zaviedol do článku 317 druhého odseku smernice 2006/112 zodpovedajúce ustanovenie, ktoré ukladá povinnosť zahrnúť dovoznú daň do kúpnej ceny tovaru, takáto právna úprava neexistuje, pokiaľ ide o dodávku v rámci Spoločenstva. Práve problém tohto opomenutia sa vnútroštátny súd snaží vyriešiť podaním návrhu na začatie prejudiciálneho konania.

28.

Pripomínam, že podľa článku 315 smernice 2006/112 základom dane pri úprave zdaňovania prirážky je zisková prirážka znížená o DPH, ktorá sa vzťahuje na samotnú ziskovú prirážku. Naopak pod ziskovou maržou treba rozumieť rozdiel medzi predajnou cenou tovaru v rámci dodania podliehajúceho úprave zdaňovania prirážky a kúpnou cenou tohto tovaru nadobudnutého zdaniteľným obchodníkom.

29.

Predajná cena a kúpna cena sú však definované v článku 312 tejto smernice. Podľa tejto definície treba pod predajnou cenou rozumieť všetko, čo tvorí protihodnotu, ktorú prijal alebo má prijať zdaniteľný obchodník od zákazníka alebo od tretej strany vrátane najmä všetkých daní a poplatkov tohto druhu, ako aj súvisiacich výdavkov, ktoré zdaniteľný obchodník účtuje kupujúcemu. Naproti tomu kúpna cena označuje tie isté zložky protihodnoty, ktoré dodávateľ prijal alebo má prijať od zdaniteľného obchodníka.

30.

Pán Mensing, ako aj Komisia vo svojich pripomienkach v prejednávanej veci tvrdia, že v prípade zdaniteľného nadobudnutia umeleckého diela v rámci Spoločenstva zdaniteľným obchodníkom sa DPH, ktorú zaplatil v súvislosti s týmto nadobudnutím, musí pripočítať ku kúpnej cene. Podľa nich sa na túto daň vzťahuje pojem „dane, clá, odvody a poplatky“ uvedený v definícii predajnej ceny, na ktorú zase odkazuje definícia kúpnej ceny.

31.

Tento názor však spočíva v čiastkovom výklade definícií uvedených v článku 312 smernice 2006/112. Nezohľadňuje skutočnosť, že tak definícia predajnej ceny, ako aj definícia kúpnej ceny zahŕňajú len zložky výdavkov, ktoré zdaniteľný obchodník prijal ako protihodnotu za dodanie podliehajúce úprave zdaňovania prirážky, a tie, ktoré zaplatil dodávateľovi za tovar, ktorý bude následne predmetom tohto dodania.

32.

Táto formulácia oboch definícií nie je náhodná a nemožno ju vynechať, ako navrhujú pán Mensing a Komisia. Normotvorca Únie pri formulovaní oboch definícií zohľadnil len výmenu finančných plnení v rámci jednotlivých transakcií, a nie všetky výdavky a výhody spojené s nadobudnutím alebo dodaním tovaru. Vymedzenie kúpnej ceny v článku 312 smernice 2006/112 sa teda vzťahuje len na tie súvisiace výdavky, ktoré vzniknú zdaniteľnému obchodníkovi vo vzťahu k dodávateľovi, rovnako ako vymedzenie predajnej ceny sa vzťahuje len na výdavky, ktoré sa zdaniteľnému obchodníkovi vrátia v cene tovaru.

33.

Naproti tomu akékoľvek prípadné dodatočné výdavky, ktoré zdaniteľnému obchodníkovi môžu vzniknúť v súvislosti s nadobudnutím tovaru, ako sú náklady na balenie, prepravu alebo poistenie, ktoré mu však vzniknú voči tretím stranám, nepredstavujú súčasť kúpnej ceny a sú zahrnuté do ziskovej prirážky v zmysle článku 315 druhého odseku smernice 2006/112.

34.

Akokoľvek sa to môže zdať nelogické, vzhľadom na jasné a bezpodmienečné znenie článku 312 uvedenej smernice sa rovnaké zásady musia uplatňovať na DPH pri transakcii, v rámci ktorej zdaniteľný obchodník nadobúda tovar. Ak je dodanie tovaru zdaniteľnému obchodníkovi zdanené a uskutočňuje sa na území jedného členského štátu, podľa všeobecných pravidiel smernice 2006/112 platí DPH dodávateľ, ktorý ju prenesie na zdaniteľného obchodníka v cene tovaru. Táto daň je teda súčasťou kúpnej ceny, a preto je vylúčená zo ziskovej prirážky. Naopak, ak zdaniteľný obchodník dlhuje DPH, ako je to v prípade dodania v rámci Spoločenstva, do štátnej pokladnice, táto daň nie je súčasťou kúpnej ceny a zvyšuje tak ziskovú prirážku. ( 10 ) Ak by chcel normotvorca Únie zahrnúť do kúpnej ceny v zmysle článku 312 bodu 2 smernice 2006/112 daň, ktorú zdaniteľný obchodník zaplatil priamo štátnej pokladnici, použil by podobnú formuláciu ako v článku 320 ods. 1 druhom pododseku tejto smernice, podľa ktorej ak zdaniteľný obchodník zdaňuje svoje transakcie v rámci všeobecnej úpravy, je oprávnený odpočítať od dane na vstupe sumu DPH „splatnú alebo zaplatenú za umelecké diela, ktoré mu boli dodané“, bez toho, aby uviedol, komu je táto daň splatná alebo bola zaplatená.

35.

Jednou zo zložiek predajnej ceny, tak ako je definovaná v článku 312 bode 1 smernice 2006/112, je DPH zaplatená na vstupe podľa úpravy zdaňovania prirážky, ktorú zdaniteľný obchodník vyberá od nadobúdateľa tovaru v jeho cene a je povinný zaplatiť ju štátnej pokladnici. Táto daň sa naopak odpočíta od základu dane v súlade s článkom 315 prvým odsekom tejto smernice. Toto ustanovenie však výslovne stanovuje, že základ dane sa zníži o sumu DPH „ktorá sa na túto prirážku vzťahuje“.

36.

Na rozdiel od toho, čo tvrdí pán Mensing vo svojich pripomienkach, tieto pravidlá určenia základu dane v rámci úpravy zdaňovania prirážky sa zhodujú s pravidlami uplatniteľnými na transakcie podliehajúce bežnej úprave, ktoré sú uvedené v článkoch 73 a 78 smernice 2006/112. V súlade s týmito ustanoveniami základ dane pri dodaní tovaru ( 11 ) tvorí všetko, a len to, čo dodávateľ dostane ako protihodnotu za toto dodanie, vrátane daní a podobných poplatkov a vedľajších výdavkov, okrem samotnej DPH, ktorá sa vzťahuje na zdaniteľný základ predmetnej transakcie.

37.

Neexistuje tu teda priestor pre voľnú úvahu, ktorý by umožňoval, ako uvádza vnútroštátny súd vo svojom uznesení, znížiť základ dane aj o DPH, ktorú zaplatil zdaniteľný obchodník priamo do štátnej pokladnice za transakciu uskutočnenú na vstupe. Hoci článok 315 prvý odsek odkazuje na sumu DPH, „ktorá sa na túto prirážku vzťahuje“, zjavne to nezahŕňa daň zaplatenú zdaniteľným obchodníkom za nadobudnutie tovaru, ktorá „sa vzťahuje“ na kúpnu cenu tohto tovaru, teda na sumu, ktorá nie je súčasťou ziskovej prirážky.

38.

Tento záver nie je spochybnený bodom 46 rozsudku Mensing. V tomto bode Súdny dvor len uviedol, že v rámci úpravy zdaňovania prirážky, na rozdiel od zdaňovania podľa všeobecných zásad, náklady na nadobudnutie predmetu následného dodania zdaniteľným obchodníkom nie sú súčasťou zdaniteľného základu tejto transakcie, a tak nie je opodstatnené priznať tejto zdaniteľnej osobe právo na odpočítanie DPH zaplatenej pri nadobudnutí uvedeného tovaru od dane, ktorou bolo zaťažené jej vlastné plnenie. Z toho však podľa názoru Súdneho dvora nevyplýva, že by DPH zaplatená zdaniteľným obchodníkom v súvislosti s nadobudnutím predmetu následnej transakcie v rámci Spoločenstva, na ktorú sa vzťahuje úprava zdaňovania prirážky, mala byť vylúčená zo základu dane tejto transakcie napriek jasnému zneniu článku 315 smernice 2006/112. Súdny dvor sa k tejto otázke vôbec nevyjadril, keďže to nebolo predmetom prejudiciálnych otázok vo veci, v ktorej bol vydaný rozsudok Mensing.

39.

Domnievam sa preto, že zo znenia príslušných ustanovení smernice 2006/112 jasne vyplýva, že DPH zaplatená zdaniteľným obchodníkom pri nadobudnutí umeleckého diela v rámci Spoločenstva, ktoré je predmetom následnej dodávky podliehajúcej úprave zdaňovania prirážky, nie je súčasťou kúpnej ceny tohto tovaru v zmysle týchto ustanovení a že neexistujú dôvody na vylúčenie sumy tejto dane zo základu dane tejto následnej dodávky.

40.

Na rozdiel od toho, čo zrejme naznačuje Komisia, som naopak vo svojich návrhoch vo veci, v ktorej bol vydaný rozsudok Mensing, neuznal tento stav veci za uspokojivý.

41.

Podľa môjho názoru sa normotvorca Únie tým, že zo základu dane v prípade dodania podliehajúceho úprave zdaňovania prirážky nevylúčil daň, ktorú zdaniteľný obchodník priamo zaplatil do štátnej pokladnice za nadobudnutie predmetu tejto transakcie, dopustil nesprávneho posúdenia. Tovar, ktorý zdaniteľný obchodník nakupuje na účely jeho následného dodania v rámci úpravy zdaňovania prirážky, je totiž jedinou zložkou nákladov jeho činnosti, ktorá mu v prípade, že jeho dodávka zdaniteľnému obchodníkovi podlieha dani, nedáva právo na odpočítanie zaplatenej dane. ( 12 ) Zahrnutie sumy dane zaplatenej z dôvodu nadobudnutia tohto tovaru do základu dane v úprave zdaňovania prirážky teda vedie, ako som už uviedol, k ich čiastočnému dvojitému zdaneniu, ( 13 ) čo je v rozpore so zásadou daňovej neutrality a zákazu nabaľovania DPH.

42.

Problémom, ktorý treba vyriešiť, je spôsob odstránenia tohto rozporu.

43.

Podľa Komisie teleologický a systematický výklad článku 312 smernice 2006/112 umožňuje dospieť k výsledku, podľa ktorého DPH zaplatená zdaniteľným obchodníkom z dôvodu nadobudnutia umeleckých diel, ktoré boli následne predmetom dodania podliehajúceho úprave zdaňovania prirážky, je súčasťou kúpnej ceny v zmysle bodu 2 tohto článku.

44.

Ako som však zdôraznil v predchádzajúcej časti týchto návrhov, definícia kúpnej ceny je v ňom výslovne a zámerne obmedzená na sumy, ktoré dodávateľ prijal alebo ktoré má prijať od zdaniteľného obchodníka. Akýkoľvek výklad zohľadňujúci sumy, ktoré zdaniteľný obchodník zaplatil inej osobe než predávajúcemu, vrátane daní, ktoré priamo zaplatil do štátnej pokladnice, by bol priamo v rozpore s jasným znením uvedeného ustanovenia.

45.

Komisia tým, že Súdnemu dvoru navrhuje, aby vykonal takýto výklad, ktorý by bol podľa môjho názoru contra legem, v podstate smeruje k tomu, aby Súdny dvor zastúpil normotvorcu Únie pri odstránení rozporu, ktorý existuje medzi znením ustanovení článku 315 smernice 2006/112 v spojení s jej článkom 312 a zásadou jediného zdanenia DPH na každom stupni obchodovania, v situácii, keď je zdaniteľný obchodník povinný zaplatiť daň z nadobudnutia umeleckých diel, ktoré sú následne predmetom uplatnenia úpravy zdaňovania prirážky.

46.

Toto očakávanie vedie k zamysleniu sa nad obmedzeniami normatívnej činnosti Súdneho dvora.

47.

Je nepochybne pravda, že z právomoci, ktorú Súdnemu dvoru priznáva článok 267 ZFEÚ, mu vyplýva široké oprávnenie vykladať právne predpisy Únie. Je tiež pravda, že Súdny dvor viackrát využil túto právomoc s cieľom vyplniť medzery alebo nezrovnalosti v týchto aktoch, pričom vychádzal z cieľov sledovaných týmito ustanoveniami a z kontextu, v ktorom sa nachádzajú v normatívnom akte. ( 14 )

48.

Platí to aj v prípade spoločného systému DPH, ktorý v súčasnosti upravuje smernica 2006/112. V odôvodnených prípadoch Súdny dvor dokonca išiel nad rámec doslovného znenia ustanovení tejto smernice, keď založil svoje rozhodnutie na základných právnych zásadách alebo na všeobecnej logike fungovania DPH. Súdny dvor tak napríklad zaviedol pojem zneužitie práva ( 15 ) do práva Únie v oblasti DPH a odmietol právo na odpočítanie dane zaplatenej na vstupe zdaniteľnej osobe, ktorá sa vedome alebo z nedbanlivosti zúčastnila na daňovom podvode. ( 16 )

49.

Zásah Súdneho dvora do normatívneho obsahu platných právnych pravidiel je odôvodnený, ak sú tieto normy nejasné, neúplné alebo rozporné, alebo ak by ich doslovný výklad viedol k výsledkom, ktoré by boli v rozpore nielen s cieľom tejto právnej úpravy, ale aj so základnými zásadami právneho poriadku ako celku, ako to bolo vo veciach, v ktorých boli vydané rozsudky uvedené v predchádzajúcom bode. Naopak pochybujem o tom, či teleologický alebo systematický výklad musí odôvodniť odchýlenie sa od jasného znenia ustanovení, ak ich doslovné uplatnenie, aj keď nie je úplne v súlade s logikou právnej úpravy, ktorej sú tieto ustanovenia súčasťou, nenarúša účinnosť a ani neporušuje základné zásady právneho poriadku.

50.

Takýto prístup navrhuje Komisia, ktorá sa v tejto súvislosti odvoláva na rozsudok vo veci Mensing. V tomto rozsudku sa však Súdny dvor neodchýlil od doslovného výkladu relevantných ustanovení smernice 2006/112. Naopak rozhodnutie v tomto rozsudku vychádza predovšetkým z doslovného znenia článku 316 ods. 1 písm. b) tejto smernice ( 17 ) a prvky systematického a teleologického výkladu uvádza Súdny dvor len na podporu záverov vyplývajúcich z doslovného znenia tohto ustanovenia. ( 18 )

51.

Pokiaľ ide o zahrnutie sumy DPH zaplatenej zdaniteľným obchodníkom v súvislosti s nadobudnutím umeleckého diela, na ktorého dodanie sa bude následne vzťahovať táto úprava, do základu dane v rámci úpravy zdaňovania prirážky, vedie to, ako som už uviedol na začiatku týchto úvah, ( 19 ) k čiastočnému dvojitému zdaneniu v rozpore so zásadou daňovej neutrality chápanou ako zákaz rozdielneho zaobchádzania s podobnými transakciami a zásadou zákazu nabaľovania DPH.

52.

Okrem toho treba uviesť, že v situáciách, keď sa nadobudnutie umeleckého diela zdaniteľným obchodníkom v rámci Spoločenstva, ako aj jeho následné dodanie týmto zdaniteľným obchodníkom, zdaňujú bežnou sadzbou DPH, je daňové zaťaženie dodania umeleckého diela podľa úpravy zdaňovania prirážky vyššie ako pri zdanení bežnou sadzbou, čím možnosť stanovená v článku 316 ods. 1 písm. b) smernice 2006/112 stráca z hospodárskeho hľadiska zmysel. Treba však mať na pamäti, že v situácii, keď sa dodanie umeleckého diela zdaniteľnému obchodníkovi, ako aj následné dodanie tohto diela zdaniteľným obchodníkom zdaňuje rovnakou (bežnou) sadzbou, voľba zdanenia na základe úpravy zdaňovania prirážky neposkytuje žiadnu osobitnú ekonomickú výhodu, pretože aj v prípade, že je DPH zahrnutá v kúpnej cene, je daňové zaťaženie v rámci úpravy zdaňovania prirážky rovnaké ako v rámci všeobecného režimu. ( 20 )

53.

Skutočný význam právnej úpravy obsiahnutej v článku 316 smernice 2006/112 sa prejavuje vtedy, keď sa transakcia, ktorou zdaniteľný obchodník nadobudne umelecké dielo, zdaňuje zníženou sadzbou dane. Článok 103 smernice 2006/112 totiž umožňuje členským štátom uplatňovať zníženú sadzbu DPH pri dovoze umeleckých diel a v určitých prípadoch aj na ich dodanie vrátane dodania uskutočneného autorom alebo jeho právnymi nástupcami. V takejto situácii sa dodanie umeleckého diela zdaniteľným obchodníkom zdaňuje bežnou sadzbou dane len vo vzťahu k ziskovej prirážke, zatiaľ čo zvyšok podlieha zníženej sadzbe. Tým sa znižuje celkové daňové zaťaženie v porovnaní so zdanením podľa všeobecného systému, pretože v druhom prípade by zdaniteľný obchodník musel zaplatiť DPH z predajnej ceny podľa bežnej sadzby, ale mal by nárok len na odpočítanie dane zaplatenej na vstupe podľa zníženej sadzby. ( 21 )

54.

Nesúhlasím však s tvrdením uvedeným v pripomienkach pána Mensinga, podľa ktorého zahrnutie dane zaplatenej zdaniteľným obchodníkom do ziskovej marže z dôvodu nadobudnutia tovaru v rámci Spoločenstva a z toho vyplývajúce čiastočné dvojité zdanenie neumožňuje dosiahnuť cieľ sledovaný úpravou podľa článku 316 ods. 1 písm. b) smernice 2006/112, akým je podporovať predaj umeleckých diel prostredníctvom zdaniteľných obchodníkov tým, že sa pri dodaní umeleckých diel obchodníkmi plne zohľadňuje ich zdanenie zníženou sadzbou dane na vstupe.

55.

Po prvé totiž článok 316 ods. 1 písm. b) uvedenej smernice nepodmieňuje uplatnenie úpravy zdaňovania prirážky na umelecké diela, ktoré zdaniteľný obchodník nadobudol od autora alebo jeho právnych nástupcov tým, že dodanie týchto umeleckých diel zdaniteľnému obchodníkovi bolo zdanené zníženou sadzbou dane. Takáto podmienka je uvedená len v článku 316 ods. 1 písm. c) smernice 2006/112, ktorý sa však týka umeleckých diel nadobudnutých zdaniteľným obchodníkom od iných zdaniteľných osôb (nie od obchodníkov). ( 22 ) Naopak článok 316 ods. 1 písm. b) tejto smernice sa uplatňuje bez ohľadu na sadzbu, ktorou bolo zdanené dodanie umeleckého diela zdaniteľnému obchodníkovi.

56.

Po druhé zvýšenie daňového zaťaženia vyplývajúce zo zahrnutia dane z nadobudnutí v rámci Spoločenstva do ziskovej prirážky je relatívne malé, ak je nadobudnutie tovaru zdaniteľným obchodníkom zdanené zníženou sadzbou dane a nezrušuje účinok uplatňovania tejto zníženej sadzby. ( 23 ) Celkové daňové zaťaženie je v skutočnosti nižšie ako v prípade všeobecného zdanenia. Cieľ predmetnej právnej úpravy, na ktorý sa odvoláva pán Mensing, je teda dosiahnutý, aj keď len v menšej miere. Toto tvrdenie preto nepodporuje potrebu prijať iný výklad článku 312 smernice 2006/112, ako je výklad vyplývajúci z jeho doslovného znenia.

57.

Pokiaľ ide ďalej o zásadu daňovej neutrality, Súdny dvor už mal príležitosť konštatovať, že táto zásada ako všeobecná zásada spoločného systému DPH zavedeného na úrovni sekundárneho práva nemá povahu zásady primárneho práva, od ktorej dodržiavania by mohla závisieť platnosť ustanovení smernice zavádzajúcej tento systém. Neodôvodňuje to ani taký výklad týchto ustanovení, ktorý nemá oporu v ich znení. ( 24 ) Hoci teda súbežné uplatňovanie článkov 312 a 315, článku 316 ods. 1 písm. b) a článku 317 prvého odseku smernice 2006/112 na umelecké diela, ktoré zdaniteľný obchodník nadobudne prostredníctvom dodania v rámci Spoločenstva, môže viesť k porušeniu zásady daňovej neutrality tým, že sa s týmito umeleckými dielami zaobchádza inak ako s umeleckými dielami nadobudnutými zdaniteľnou osobou na vnútroštátnom území, toto porušenie neodôvodňuje výklad týchto ustanovení v rozpore s ich jednoznačným znením.

58.

V tejto súvislosti treba mať na pamäti, že umelecké diela sú tovarom osobitného druhu. Sú svojou povahou jedinečné, nie sú navzájom priamo zameniteľné a relatívne malé cenové rozdiely vo všeobecnosti nemajú vplyv na rozhodnutia kupujúcich. Narušenie hospodárskej súťaže vyplývajúce zo zvýšeného daňového zaťaženia je preto v tomto prípade obmedzené a oveľa menšie ako v prípade masovo vyrábaného štandardného tovaru.

59.

K podobným záverom treba dospieť aj v súvislosti s porušením zásady zákazu nabaľovania DPH vyjadrenej v článku 1 ods. 2 smernice 2006/112. Ide o vnútornú zásadu spoločného systému DPH. Jej porušenie spôsobuje určité nesprávne fungovanie systému, ale neodôvodňuje ani zrušenie ustanovení tejto smernice, ktoré spôsobujú toto nesprávne fungovanie, ani výklad týchto ustanovení v rozpore s ich doslovným znením.

60.

Na základe predchádzajúcich úvah som dospel k záveru, že Súdny dvor by nemal vykladať článok 312 smernice 2006/112, ani iné ustanovenia tejto smernice týkajúce sa úpravy zdaňovania prirážky, v rozpore s ich jasným znením, aby odstránil nezlučiteľnosť so zásadou daňovej neutrality a zákazu nabaľovania DPH, ktorú znenie týchto ustanovení vyvoláva, ak sa uplatňujú na umelecké diela, ktoré autori alebo ich právni nástupcovia dodávajú zdaniteľným obchodníkom v rámci Spoločenstva.

61.

Naproti tomu sa na rozdiel od tvrdenia nemeckej vlády nedomnievam, že súčasný právny stav je uspokojivý a že samotná fakultatívnosť ustanovení článku 316 smernice 2006/112 pre zdaniteľného obchodníka odstraňuje problém čiastočného dvojitého zdanenia, ktorý tento právny stav spôsobuje. Podľa môjho názoru je v tomto prípade potrebný zásah normotvorcu Únie, aby sa opravil spôsob výpočtu základu dane v rámci úpravy zdaňovania prirážky, keď sa uplatňuje na umelecké diela nadobudnuté zdaniteľnými obchodníkmi prostredníctvom dodania v rámci Spoločenstva.

62.

Nezdá sa, že by takýto legislatívny zásah spôsoboval významné ťažkosti. Smernica 2006/112 bola prijatá podľa článku 93 ES (teraz článok 113 ZFEÚ) v rámci mimoriadneho legislatívneho postupu po porade s Európskym parlamentom a týmto spôsobom sa mení a dopĺňa. Zároveň ide o jeden z najčastejšie novelizovaných právnych predpisov Únie; zmeny a doplnenia tejto smernice sú dokonca bežné. Stačí uviesť, že odo dňa vyhlásenia rozsudku vo veci Mensing ( 25 ), t. j. od potvrdenia uplatňovania úpravy zdanenia prirážky na umelecké diela nadobudnuté zdaniteľnými obchodníkmi prostredníctvom dodania v rámci Spoločenstva Súdnym dvorom, a keď sa ukázalo, že existuje problém čiastočného dvojitého zdanenia, bola smernica 2006/112 už desaťkrát zmenená a doplnená ( 26 ). Preto nechýbali príležitosti na opravenie predmetných ustanovení.

63.

Legislatívna zmena by mohla riešiť aj problém dvojitého zdanenia, na ktorý upozornila Komisia vo svojich pripomienkach v situácii prenesenia daňovej povinnosti pri dodaní tovaru zdaniteľnému obchodníkovi, ktorého ďalšie dodanie zdaniteľným obchodníkom podlieha úprave zdaňovania prirážky. ( 27 ) Tento problém nebude vyriešený rozsudkom Súdneho dvora v prejednávanej veci, pretože sa v každom prípade bude musieť obmedziť na otázku dane zaplatenej zdaniteľným obchodníkom za nadobudnutie umeleckých diel v rámci Spoločenstva v súlade s rozsahom prejudiciálnych otázok.

64.

Ako vyplýva z vyššie uvedeného, nevidím možnosť ani potrebu vykladať ustanovenia smernice 2006/112 tak, aby sa zabránilo čiastočnému dvojitému zdaneniu v takej situácii, o akú ide v spore vo veci samej. Normotvorca Únie by mal tieto ustanovenia zodpovedajúcim spôsobom zmeniť.

65.

V dôsledku toho navrhujem odpovedať na druhú prejudiciálnu otázku tak, že články 312, 315 a článok 317 prvý odsek smernice 2006/112 sa majú vykladať v tom zmysle, že DPH zaplatená zdaniteľným obchodníkom z dôvodu nadobudnutia umeleckého diela v rámci Spoločenstva, ktorého následné dodanie týmto zdaniteľným obchodníkom podlieha úprave zdaňovania prirážky podľa článku 316 ods. 1 písm. b) tejto smernice, sa má zahrnúť do základu dane pri tejto následnej dodávke.

66.

Svojou prvou prejudiciálnou otázkou sa vnútroštátny súd v podstate pýta, či v prípade, že zdaniteľný obchodník žiada o uplatnenie podľa článku 316 ods. 1 písm. b) smernice 2006/112 úpravy zdaňovania prirážky na umelecké diela, ktoré nadobudol prostredníctvom dodania v rámci Spoločenstva, hoci vnútroštátne právo v rozpore s týmto ustanovením neumožňuje jej uplatnenie, majú vnútroštátne súdy právo vykladať ustanovenia vnútroštátneho práva, akým je § 25a ods. 3 tretia veta UStG v súlade s touto smernicou, a tak DPH zaplatená zdaniteľným obchodníkom z dôvodu nadobudnutia tohto umeleckého diela v rámci Spoločenstva nie je zahrnutá do základu dane v rámci úpravy zdaňovania prirážky.

67.

Je zrejmé, že výklad vnútroštátnych právnych predpisov vykonávajú vnútroštátne orgány a nepatrí do právomoci Súdneho dvora. Ako však vyplýva z odpovede, ktorú navrhujem na druhú prejudiciálnu otázku, ustanovenia smernice 2006/112 nemožno vykladať v tom zmysle, že daň zaplatená zdaniteľným obchodníkom za nadobudnutie umeleckého diela v rámci Spoločenstva sa nezapočítava do základu dane v rámci úpravy zdaňovania prirážky. Smernica preto neobsahuje žiadne ustanovenie, na základe ktorého by bolo možné vykladať vnútroštátne právo týmto spôsobom. Prvá prejudiciálna otázka je teda podľa môjho názoru bezpredmetná a nie je potrebné na ňu odpovedať. Obmedzím sa teda na niekoľko nasledujúcich poznámok pre prípad, že by Súdny dvor považoval za potrebné rozhodnúť o prvej prejudiciálnej otázke.

68.

Vnútroštátny súd vysvetľuje svoje pochybnosti vyjadrené v prvej otázke tým, že Súdny dvor v bode 49 rozsudku Mensing konštatoval, že v konaní vo veci, v ktorej bol vydaný tento rozsudok, sa zdaniteľný obchodník môže dovolávať uplatniteľnosti úpravy zdaňovania prirážky priamo na základe smernice 2006/112. Vzhľadom na toto konštatovanie Súdneho dvora mal vnútroštátny súd v prejednávanej veci pochybnosti o tom, či môže uplatniť ustanovenia svojho vnútroštátneho práva upravujúce iné aspekty zdanenia transakcií uskutočnených zdaniteľným obchodníkom alebo či sa má spoliehať výlučne na ustanovenia predmetnej smernice.

69.

Podľa môjho názoru by sa však bod 49 rozsudku vo veci Mensing mal chápať trochu inak. V tomto bode Súdny dvor pripomenul, že ak zdaniteľný obchodník využije oprávnenie vyplývajúce zo smernice 2006/112, odhliadnuc od ustanovení vnútroštátneho práva, ktoré sú nezlučiteľné s touto smernicou, musí tak urobiť v súlade s celou právnou úpravou, ktorej súčasťou je toto oprávnenie. V tomto konkrétnom prípade to znamenalo, že uplatnenie práva na úpravu zdaňovania prirážky znamenalo absenciu práva na odpočítanie DPH zaplatenej na vstupe v súlade s článkom 322 písm. b) smernice 2006/112. To však podľa môjho názoru neznamená, že všetky ustanovenia vnútroštátneho práva, ktoré upravujú predmetný právny vzťah, sú vylúčené, ak nie sú v rozpore s právom Únie.

70.

Vo veci, v ktorej bol vydaný rozsudok Mensing, boli prejudiciálne otázky položené vnútroštátnym súdom odôvodnené ustanovením § 25a ods. 7 bodom 1 písm. a) UStG, ktorý vylučuje uplatnenie úpravy zdaňovania prirážky na tovar dodaný zdaniteľnému obchodníkovi prostredníctvom dodania v rámci Spoločenstva oslobodeného od dane. Vzhľadom na rozsudok Mensing by mal vnútroštátny súd vyhlásiť toto ustanovenie za nezlučiteľné s právom Únie vo vzťahu k umeleckým dielam, ktoré autori alebo ich právni nástupcovia dodali zdaniteľným obchodníkom, a vylúčiť jeho uplatnenie pri riešení sporu. ( 28 ) Nie je však žiadny dôvod, aby tento súd a v kasačnom konaní vnútroštátny súd v prejednávanej veci neuplatnil ostatné ustanovenia vnútroštátneho práva upravujúce právnu situáciu pána Mensinga, pokiaľ je uplatnenie týchto ustanovení zlučiteľné s právom Únie, vrátane výkladu ustanovení smernice 2006/112, ktorý podal Súdny dvor v rozsudku Mensing.

71.

Platí to aj pre § 25a ods. 3 UStG. Naproti tomu sa mi nezdá, že by z tohto ustanovenia bolo možné vyvodiť účinok, ktorý sa snaží dosiahnuť vnútroštátny súd v súlade so smernicou 2006/112. Tretia veta tohto ustanovenia preberá článok 315 druhý odsek na konci smernice 2006/112, podľa ktorého DPH vzťahujúca sa na ziskovú prirážku nie je zahrnutá do základu dane v rámci úpravy zdaňovania prirážky. Naproti tomu posledná veta § 25a ods. 3 sa vzťahuje na DPH zaplatenú pri dodaní tovaru zdaniteľnému obchodníkovi. V tomto ustanovení sa však výslovne hovorí o „dodávateľskej“ DPH, t. j. DPH, ktorú zaplatil dodávateľ tovaru a ktorá bola prenesená na zdaniteľného obchodníka v cene tovaru. To je v súlade s definíciou kúpnej ceny v článku 312 bode 2 smernice 2006/112. Vzhľadom na jasné znenie príslušných ustanovení tejto smernice je ťažké vykladať tieto vnútroštátne ustanovenia odlišne.

72.

V každom prípade, aj keď, ako je to v prejednávanej veci, existuje medzera v ustanoveniach smernice a ich doslovné znenie vedie k výsledkom, ktoré sú čiastočne v rozpore s logikou a cieľmi právnej úpravy ako celku, orgány členských štátov nemôžu túto situáciu „napraviť“ výkladom ustanovení vnútroštátneho práva, ktorý je v rozpore s ustanoveniami smernice. Takéto konanie na vnútroštátnej úrovni, ktorého výsledok by závisel od konkrétneho znenia vnútroštátnych ustanovení a spôsobu ich výkladu vnútroštátnymi správnymi orgánmi a súdmi, by totiž bránilo dosiahnutiu základného cieľa akejkoľvek smernice, ktorým je harmonizácia právnych predpisov členských štátov. Na druhej strane odstránenie prípadných nezrovnalostí v ustanoveniach práva Únie je v prvom rade úlohou normotvorcu Únie a v rámci prípustného výkladu – Súdneho dvora.

73.

Ako som však uviedol v úvode tejto časti, vzhľadom na odpoveď, ktorú navrhujem dať na druhú prejudiciálnu otázku, nie je potrebné odpovedať na prvú otázku.

74.

Vzhľadom na všetky vyššie uvedené úvahy navrhujem, aby Súdny dvor odpovedal na prejudiciálne otázky, ktoré mu položil Bundesfinanzhof (Spolkový finančný súd, Nemecko), takto:

Články 312 a 315 a článok 317 prvý odsek smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty

sa majú vykladať v tom zmysle, že:

daň z pridanej hodnoty zaplatená zdaniteľným obchodníkom v súvislosti s nadobudnutím umeleckého diela v rámci Spoločenstva, ktorého následné dodanie týmto zdaniteľným obchodníkom podlieha úprave zdaňovania prirážky podľa článku 316 ods. 1 písm. b) uvedenej smernice, sa má zahrnúť do základu dane tohto následného dodania.