Vec C‑694/20

Orde van Vlaamse Balies a i.

proti

Vlaamse Regering

(návrh na začatie prejudiciálneho konania, ktorý podal Grondwettelijk Hof)

Rozsudok Súdneho dvora (veľká komora) z 8. decembra 2022

„Návrh na začatie prejudiciálneho konania – Administratívna spolupráca v oblasti daní – Povinná automatická výmena informácií v súvislosti s cezhraničnými opatreniami podliehajúcimi oznamovaniu – Smernica 2011/16, zmenená smernicou (EÚ) 2018/822 – Článok 8ab ods. 5 – Platnosť – Profesijné tajomstvo advokáta – Oslobodenie od povinnosti oznamovania informácií v prospech advokáta‑sprostredkovateľa, ktorý podlieha profesijnému tajomstvu – Povinnosť tohto advokáta‑sprostredkovateľa oznámiť každému ďalšiemu sprostredkovateľovi, ktorý nie je jeho klientom, povinnosti oznamovania, ktoré mu prislúchajú – Články 7 a 47 Charty základných práv Európskej únie“

Aproximácia právnych predpisov – Administratívna spolupráca v oblasti daní – Smernica 2011/16 – Výmena informácií na požiadanie – Sprostredkovateľ – Pojem – Advokát vykonávajúci svoju činnosť – Zahrnutie

(Smernica Rady 2011/16, zmenená smernicou 2018/822, článok 3 bod 21)

(pozri body 21, 22)
Základné práva – Rešpektovanie súkromného a rodinného života – Právo na účinnú súdnu ochranu – Zakotvenie tak v Charte základných práv, ako aj v Európskom dohovore o ľudských právach – Úroveň ochrany zaručená Chartou, ktorá neporušuje úroveň ochrany zaručenú uvedeným dohovorom

(Charta základných práv Európskej únie, článok 7, článok 47 a článok 53 ods. 3)

(pozri bod 26)
Základné práva – Charta základných práv – Rešpektovanie súkromného a rodinného života – Obmedzenie výkonu práv a slobôd zakotvených v Charte – Podmienky – Obmedzenie stanovené zákonom – Rešpektovanie základného obsahu práv – Dodržiavanie zásady proporcionality – Sledovanie cieľa všeobecného záujmu – Rozsah – Boj proti agresívnemu daňovému plánovaniu a predchádzanie riziku daňových únikov a daňových podvodov – Zahrnutie

(Charta základných práv Európskej únie, článok 7 a článok 52 ods. 1)

(pozri body 34 – 41, 44)
Aproximácia právnych predpisov – Administratívna spolupráca v oblasti daní – Smernica 2011/16 – Výmena informácií na požiadanie – Povinnosti oznamovania informácií a spolupráce uložené advokátom – Porušenie práva na spravodlivý proces – Neexistencia

(Charta základných práv Európskej únie, článok 47; smernica 2011/16, článok 8ab ods. 5)

(pozri body 60 – 65)
Aproximácia právnych predpisov – Administratívna spolupráca v oblasti daní – Smernica 2011/16 – Výmena informácií na požiadanie – Povinnosti oznamovania informácií a spolupráce uložené advokátom – Profesijné tajomstvo advokáta – Oslobodenie od povinnosti oznamovania informácií v prospech advokáta‑sprostredkovateľa, ktorý podlieha profesijnému tajomstvu – Povinnosť tohto advokáta‑sprostredkovateľa oznámiť každému ďalšiemu sprostredkovateľovi, ktorý nie je jeho klientom, povinnosti oznamovania, ktoré mu prislúchajú – Porušenie rešpektovania súkromného a rodinného života – Neplatnosť

(Charta základných práv Európskej únie, článok 7; smernica 2011/16, článok 8ab ods. 5)

(pozri body 19, 27 – 32, 46 – 53, 56 – 66 a výrok)

Zhrnutie

Pokiaľ ide o administratívnu spoluprácu vnútroštátnych daňových orgánov členských štátov, zmena smernice 2011/16 ( 1 ) smernicou 2018/822 zaviedla ohlasovaciu povinnosť voči príslušným orgánom, ktorá prislúcha sprostredkovateľom zapojeným do cezhraničných opatrení potenciálne agresívneho daňového plánovania ( 2 ). Tejto povinnosti oznamovania informácií podliehajú všetci, ktorí sú zapojení do navrhovania, ponúkania na trhu, organizovania alebo riadenia implementácie takýchto opatrení, ako aj všetci, ktorí pri tom poskytujú pomoc alebo poradenstvo, a ak také osoby nie sú, samotného daňovníka.

Podľa iného ustanovenia zmenenej smernice 2011/16 ( 3 ) môže každý členský štát prijať opatrenia potrebné na to, aby sa sprostredkovateľom, ktorí sú viazaní profesijným tajomstvom a ktorí sú zapojení do týchto opatrení, priznalo právo byť oslobodení od povinnosti oznamovania informácií, ak by táto povinnosť bola v rozpore s uvedeným profesijným tajomstvom uplatniteľným podľa vnútroštátneho práva. Za takýchto okolností dotknutý členský štát dbá o to, aby títo sprostredkovatelia mali povinnosť bezodkladne informovať každého iného sprostredkovateľa, alebo ak taký sprostredkovateľ neexistuje, príslušného daňovníka, o povinnostiach oznamovania informácií, ktoré im prislúchajú. Sprostredkovatelia viazaní profesijným tajomstvom však môžu byť oprávnení na výnimku z povinnosti oznamovania informácií, len v rozsahu príslušných vnútroštátnych právnych predpisov, ktorými je vymedzené ich povolanie.

S cieľom splniť požiadavky zavedené smernicou 2018/822 a zabezpečiť, aby profesijné tajomstvo nebránilo potrebným oznámeniam informácií, ustanovenia flámskej právnej úpravy o administratívnej spolupráci v oblasti daní, ktorými sa preberá uvedená smernica, stanovujú najmä, že sprostredkovateľ, ak je viazaný profesijným tajomstvom, musí v písomnej podobe a s odôvodnením informovať ďalšieho sprostredkovateľa alebo ďalších sprostredkovateľov, že nemôže splniť povinnosť oznamovania informácií, čím automaticky prenesie túto povinnosť na iného sprostredkovateľa alebo iných sprostredkovateľov.

Orde van Vlaamse Balies (Flámska advokátska komora), Belgian Association of Tax Lawyers ( 4 ), ako aj traja advokáti napadli túto povinnosť oznamovania informácií uloženú advokátovi konajúcemu ako sprostredkovateľ. Túto informačnú povinnosť v podstate nie je možné splniť bez toho, aby došlo k porušeniu profesijného tajomstva, ktorým sú advokáti viazaní. Navyše uvedená povinnosť oznamovania informácií nie je potrebná, keďže klient, ktorý je alebo nie je zastúpený advokátom, môže sám upovedomiť ostatných sprostredkovateľov a požiadať ich, aby si splnili svoju povinnosť oznamovania informácií. Žalobcovia tak podali na Grondwettelijk Hof (Ústavný súd, Belgicko) žaloby o pozastavenie účinnosti dotknutých ustanovení vnútroštátneho práva, ako aj o ich úplné alebo čiastočné zrušenie.

Vnútroštátny súd sa pýta Súdneho dvora na platnosť ustanovenia zmenenej smernice 2011/16 ( 5 ) o oznamovacej povinnosti.

Súdny dvor zasadajúci v rozhodovacom zložení veľkej komory svojím rozsudkom rozhodol, že toto ustanovenie je neplatné vzhľadom na článok 7 Charty základných práv Európskej únie ( 6 ), v rozsahu, v akom jeho uplatnenie členskými štátmi má za následok, že advokátovi, ktorý koná ako sprostredkovateľ, keď je tento zbavený povinnosti oznamovania informácií z dôvodu profesijného tajomstva, ktorým je viazaný, sa ukladá oznámiť bezodkladne každému inému sprostredkovateľovi, ktorý nie je jeho klientom, povinnosti oznámenia informácií, ktoré mu prislúchajú podľa tohto ustanovenia.

Posúdenie Súdnym dvorom

Súdny dvor na úvod spresnil, že otázka sa týka platnosti povinnosti oznamovania informácií stanovenej zmenenou smernicou 2011/16 z hľadiska článkov 7 a 47 Charty len v rozsahu, v akom musí byť oznámenie vykonané advokátom konajúcim ako sprostredkovateľ inému sprostredkovateľovi, ktorý nie je jeho klientom. Ak oznámenie vykonáva advokát‑sprostredkovateľ svojmu klientovi, či už ide o iného sprostredkovateľa, alebo dotknutého daňovníka, toto oznámenie nemôže spochybniť dodržiavanie dotknutých práv a slobôd zaručených Chartou.

Na preskúmanie platnosti povinnosti oznamovania informácií Súdny dvor vykladal článok 7 Charty s prihliadnutím na judikatúru Európskeho súdu pre ľudské práva týkajúcu sa zodpovedajúceho ustanovenia, a to článku 8 Európskeho dohovoru o ľudských právach ( 7 ). Podľa tejto judikatúry tento posledný uvedený článok chráni dôvernosť akejkoľvek korešpondencie medzi jednotlivcami a priznáva posilnenú ochranu komunikácii medzi advokátmi a ich klientmi. Súdny dvor z toho vyvodil, že článok 7 Charty zaručuje nielen činnosť obhajoby, ale aj tajnosť právneho poradenstva, a to tak vo vzťahu k jeho obsahu, ako aj k jeho existencii. Preto okrem výnimočných situácií musia mať osoby, ktoré sa radia s advokátom, legitímnu dôveru v skutočnosť, že ich advokát bez ich súhlasu nesprístupní nikomu to, že sa s ním radili.

Táto ochrana poskytnutá profesijnému tajomstvu advokátov je odôvodnená skutočnosťou, že advokátom je zverená základná úloha v demokratickej spoločnosti, a to obrana osôb podliehajúcich súdnej právomoci. Táto úloha si vyžaduje, aby každá osoba podliehajúca súdnej právomoci mala možnosť obrátiť sa slobodne na svojho advokáta s cieľom získať nezávislé právne stanoviská, spoliehajúc sa na jeho lojálnosť.

Povinnosť, ktorá je výslovne stanovená v zmenenej smernici 2011/16 pre advokáta‑sprostredkovateľa, ktorý je oslobodený od povinnosti oznamovania informácií, bezodkladne oznámiť ostatným sprostredkovateľom, ktorí nie sú jeho klientmi, povinnosti oznamovania informácií, ktoré im prislúchajú, nevyhnutne znamená, že títo sprostredkovatelia získajú vedomosť o totožnosti oznamujúceho advokáta‑sprostredkovateľa, o jeho posúdení, podľa ktorého dotknuté opatrenie podlieha oznamovaniu, ako aj o skutočnosti, že bol v súvislosti s ním konzultovaný. Súdny dvor konštatoval, že to prináša zásah do práva na rešpektovanie komunikácie medzi advokátmi a ich klientmi zaručeného v článku 7 Charty. Okrem toho táto oznamovacia povinnosť nepriamo spôsobuje iný zásah do toho istého práva, ktorý vyplýva z toho, že takto oboznámení sprostredkovatelia‑tretie osoby oznámia daňovej správe totožnosť a konzultácie s advokátom‑sprostredkovateľom.

V súvislosti s prípadným odôvodnením týchto zásahov Súdny dvor pripomenul, že právo na rešpektovanie komunikácie medzi advokátmi a ich klientmi môže byť obmedzené, pokiaľ sú tieto obmedzenia stanovené zákonom, rešpektujú podstatu uvedených práv a – za predpokladu dodržiavania zásady proporcionality – sú nevyhnutné a skutočne zodpovedajú cieľom všeobecného záujmu, ktoré sú uznané Úniou, alebo potrebe chrániť práva a slobody iných.

V prejednávanej veci Súdny dvor konštatoval, že je splnená tak zásada zákonnosti, ako aj rešpektovanie podstaty práva na rešpektovanie komunikácie medzi advokátmi a ich klientmi.

Pokiaľ ide o primeranosť zásahu, Súdny dvor pripomenul, že zmena vykonaná v roku 2018 v smernici 2011/16 patrí do rámca medzinárodnej spolupráce v oblasti daní, ktorej cieľom je prispieť k predchádzaniu riziku daňových únikov a daňových podvodov, čo predstavuje cieľ všeobecného záujmu uznaný Úniou.

Aj keby však povinnosť oznamovania informácií prislúchajúca advokátovi viazanému profesijným tajomstvom skutočne mohla prispievať k boju proti agresívnemu daňovému plánovaniu a predchádzaniu riziku daňových únikov a daňových podvodov, nie je potrebná na dosiahnutie týchto cieľov, a najmä na zabezpečenie toho, aby informácie o cezhraničných opatreniach boli zaslané príslušným orgánom. Všetci sprostredkovatelia sú v zásade povinní odovzdať týmto orgánom uvedené informácie. Žiadny sprostredkovateľ nemôže účinne tvrdiť, že nevedel o povinnosti podať informácie, jasne uvedenej v smernici, ktorej podlieha priamo a osobne.

Okrem toho, keďže každý sprostredkovateľ je zbavený povinnosti oznamovania informácií, iba ak môže preukázať, že táto povinnosť už bola splnená iným sprostredkovateľom, nie je potrebné sa obávať, že sprostredkovatelia sa bez overenia spoľahnú na to, že advokát‑sprostredkovateľ vykoná požadované oznámenie informácií. Smernica navyše tým, že stanovuje, že profesijné tajomstvo môže viesť k oslobodeniu od povinnosti oznamovania informácií, robí z advokáta-sprostredkovateľa osobu, od ktorej ostatní sprostredkovatelia nemôžu a priori očakávať žiadnu iniciatívu, ktorá by ich mohla zbaviť ich vlastných povinností oznamovania informácií.

Pokiaľ ide o sprístupnenie totožnosti a konzultácie advokáta‑sprostredkovateľa daňovej správe zo strany oboznámených sprostredkovateľov‑tretích osôb, toto sprístupnenie sa tiež nezdá byť nevyhnutne potrebné na dosiahnutie cieľov smernice. Povinnosť oznamovania informácií, ktorú majú ostatní sprostredkovatelia nepodliehajúci profesijnému tajomstvu, a v prípade neexistencie takýchto sprostredkovateľov povinnosť dotknutého daňovníka v zásade zaručujú, že daňová správa bude informovaná. Okrem toho daňová správa môže po tom, ako dostane takúto informáciu, požiadať o doplňujúce informácie priamo dotknutého daňovníka, ktorý sa potom bude môcť obrátiť na svojho advokáta so žiadosťou o pomoc, alebo vykonať kontrolu daňovej situácie tohto daňovníka.

Súdny dvor teda rozhodol, že povinnosť oznamovania informácií stanovená smernicou Únie porušuje právo na rešpektovanie komunikácie medzi advokátom a jeho klientom zaručené v článku 7 Charty, keďže stanovuje, že advokát‑sprostredkovateľ, ktorý podlieha profesijnému tajomstvu, je povinný oznámiť každému inému sprostredkovateľovi, ktorý nie je jeho klientom, povinnosť oznámiť informácie, ktorá mu prislúcha.

Okrem toho Súdny dvor vylučuje uplatniteľnosť článku 47 Charty v prejednávanej veci, keďže Charta predpokladá súvislosť so súdnym konaním. Takáto súvislosť však v prejednávanej veci chýba, keďže povinnosť oznamovania informácií vzniká v skoršom štádiu, najneskôr vtedy, keď je cezhraničné opatrenie podliehajúce oznamovaniu finalizované a pripravené na realizáciu, teda mimo rámca súdneho konania alebo jeho prípravy. Preto, keď sa informačná povinnosť advokáta‑sprostredkovateľa, ktorý je viazaný profesijným tajomstvom nahrádza povinnosťou oznamovania informácií, nedochádza k zásahu do práva na spravodlivý proces zaručeného v článku 47 Charty.

( 1 ) Smernica Rady z 15. februára 2011 o administratívnej spolupráci v oblasti daní a zrušení smernice 77/799/EHS (Ú. v. EÚ L 64, 2011, s. 1), zmenená smernicou Rady (EÚ) 2018/822 z 25. mája 2018, ktorou sa mení smernica 2011/16/EÚ, pokiaľ ide o povinnú automatickú výmenu informácií v oblasti daní v súvislosti s cezhraničnými opatreniami podliehajúcimi oznamovaniu (Ú. v. EÚ L 139, 2018, s. 1) (ďalej len „zmenená smernica 2011/16“).

( 2 ) Článok 8ab ods. 1 zmenenej smernice 2011/16, ako bol vložený smernicou 2018/822.

( 3 ) Článok 8ab ods. 5 zmenenej smernice 2011/16, ako bol vložený smernicou 2018/822.

( 4 ) Profesijné združenie advokátov.

( 5 ) Článok 8ab ods. 5 smernice 2011/16.

( 6 ) Ďalej len „Charta“.

( 7 ) Európsky dohovor o ochrane ľudských práv a základných slobôd, podpísaný v Ríme 4. novembra 1950.