Vec C‑42/14
Minister Finansów
proti
Wojskowa Agencja Mieszkaniowa w Warszawie
(návrh na začatie prejudiciálneho konania, ktorý podal aczelny Sąd Administracyjny)
„Návrh na začatie prejudiciálneho konania — Dane — Spoločný systém dane z pridanej hodnoty — Prenájom nehnuteľnosti — Dodávka elektrickej energie, tepla a vody, ako aj odvoz odpadu — Zmluvy medzi prenajímateľom a dodávateľmi týchto tovarov a služieb — Služby poskytnuté nájomcovi, ktoré sa považujú za uskutočnené prenajímateľom — Poplatky za služby spojené s nájmom — Stanovenie základu dane — Možnosť zahrnúť poplatky za služby spojené s nájmom do základu dane služieb prenájmu — Transakcia pozostávajúca z jediného plnenia alebo viacerých samostatných plnení“
Abstrakt – Rozsudok Súdneho dvora (tretia komora) zo 16. apríla 2015
Harmonizácia daňových právnych predpisov – Spoločný systém dane z pridanej hodnoty – Dodávka tovaru – Poskytovanie služieb – Zmluva o dodávke elektrickej energie, tepla a vody, ako aj odvoz odpadu uzavretá v rámci nájmu nehnuteľnosti – Plnenia zabezpečené tretími subjektmi v prospech nájomcu – Plnenia uskutočnené prenajímateľom
(Smernica Rady 2006/112, článok 14 ods. 1, článok 15 ods. 1 a článok 24 ods. 1)
Harmonizácia daňových právnych predpisov – Spoločný systém dane z pridanej hodnoty – Poskytovanie služieb – Plnenia skladajúce sa z viacerých prvkov – Plnenie, ktoré sa má považovať za jediné poskytnutie – Kritériá určenia
(Smernica Rady 2006/112)
Harmonizácia daňových právnych predpisov – Spoločný systém dane z pridanej hodnoty – Poskytovanie služieb – Plnenia skladajúce sa z viacerých prvkov – Prenájom nehnuteľného majetku – Poskytovanie služieb spojených s nájmom nehnuteľnosti – Jediná transakcia pozostávajúca z viacerých plnení – Podmienky – Posúdenie vnútroštátnym súdom
(Smernica Rady 2006/112)
Článok 14 ods. 1, článok 15 ods. 1 a článok 24 ods. 1 smernice 2006/112 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty, zmenenej a doplnenej smernicou 2009/162, sa majú vykladať v tom zmysle, že v rámci prenájmu nehnuteľnosti sa dodávky elektriny, tepla a vody, ako aj odvoz odpadu zabezpečované dodávateľmi ako tretími osobami v prospech nájomcu, ktorý tieto tovary a služby priamo využíva, majú považovať za poskytované prenajímateľom, ak je tento zmluvnou stranou príslušných dodávateľských zmlúv a od nájomcu požaduje len náhradu nákladov.
(pozri bod 28, bod 1 výroku)
Pozri text rozhodnutia.
(pozri body 30, 31)
Smernica 2006/112 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty, zmenená a doplnená smernicou 2009/162, sa má vykladať v tom zmysle, že prenájom nehnuteľnosti a dodávky vody, elektriny a tepla, ako aj odvoz odpadu, ktoré sú s týmto prenájmom spojené, treba v zásade považovať za viacero samostatných a nezávislých plnení, ktoré sa majú z pohľadu dane z pridanej hodnoty posudzovať samostatne, ibaže prvky transakcie, vrátane tých, z ktorých vyplýva hospodársky dôvod uzavretia zmluvy, sú tak úzko zviazané, že objektívne tvoria jedno nerozlučné hospodárske plnenie, ktorého rozčlenenie by bolo neprirodzené.
Vnútroštátnemu súdu prináleží, aby vykonal potrebné posúdenia a pritom zohľadnil všetky okolnosti týkajúce sa existencie nájmu a poskytnutia plnení, ktoré sú s ním spojené, a predovšetkým obsah samotnej zmluvy.
Na to, aby sa určilo, či poskytnuté plnenie predstavuje viacero nezávislých plnení alebo jediné plnenie, treba skúmať charakteristické prvky dotknutej transakcie.
Skutočnosti, ktoré odrážajú záujmy zmluvných strán, ako napríklad spôsob tarifikácie a fakturácie, možno zohľadniť na účely stanovenia charakteristických znakov dotknutej transakcie. Treba predovšetkým preskúmať, či je podľa zmluvy cieľom nájomcu a prenajímateľa najmä nadobudnúť a poskytnúť nájom nehnuteľnosti a až subsidiárne majú záujem jeden o nadobudnutie a druhý o poskytnutie iných plnení, aj keď sú tieto plnenia pre užívanie nehnuteľnosti potrebné.
Treba tiež zohľadniť nasledujúce skutočnosti, na základe ktorých možno rozlíšiť dve možné situácie.
Po prvé, ak má nájomca možnosť vybrať si svojich poskytovateľov a/alebo spôsob využívania dotknutých tovarov alebo služieb, plnenia spojené s týmito tovarmi alebo službami možno v zásade posúdiť ako plnenia odlišné od nájmu. Predovšetkým, ak sa nájomca môže rozhodnúť o spotrebe vody, elektriny alebo tepla, ktoré možno overiť prostredníctvom umiestnenia individuálnych meračov a možno ich fakturovať podľa tejto spotreby, možno plnenia, ktoré sú predmetom týchto tovarov alebo služieb, v zásade považovať za plnenia odlišné od nájmu. Čo sa týka služieb, akými je upratovanie spoločných priestorov nehnuteľnosti v spoluvlastníctve, tieto treba považovať za plnenia, ktoré sú oddeliteľné od nájmu, ak ich môže riadiť každý nájomník samostatne alebo nájomníci spoločne a ak v každom prípade faktúry doručené nájomcovi uvádzajú poskytnutie týchto tovarov a služieb ako samostatné položky nájomného.
Za takýchto podmienok len tá skutočnosť, že nezaplatenie poplatkov za služby spojené s nájmom dáva prenajímateľovi možnosť vypovedať nájomnú zmluvu, neodporuje tomu, že plnenia, s ktorými sú tieto poplatky spojené, predstavujú plnenia oddeliteľné od nájmu.
Okrem toho, ani skutočnosť, že nájomca má možnosť tieto plnenia nadobudnúť od poskytovateľa, ktorého si zvolí, nie je sama osebe určujúca, keďže možnosť, aby boli časti jediného plnenia za iných okolností poskytnuté oddelene, vyplýva z koncepcie jediného zloženého plnenia.
Po druhé, ak nehnuteľnosť ponúkaná na prenájom zjavne vytvára z hospodárskeho hľadiska jeden celok s plneniami, ktoré sú s ním spojené, možno tieto plnenia posúdiť tak, že s nájmom tvoria jediné plnenie. O takýto prípad môže ísť najmä v prípade kancelárií na kľúč, ktoré sú pripravené na užívanie spolu s dodávkou energií, a niektorých iných plnení a v prípade krátkodobého prenájmu nehnuteľností, najmä počas prázdnin alebo na profesijné účely, ktorý sa poskytuje spolu s plneniami bez toho, aby ich bolo od tohto nájmu možné oddeliť.
Okrem toho, ak prenajímateľ nemá možnosť si sám slobodne a nezávisle, najmä od ostatných prenajímateľov, vybrať poskytovateľov a spôsoby využívania tovarov alebo služieb spojených s nájmom, dotknuté plnenia sú vo všeobecnosti neoddeliteľné od nájmu a možno ich tiež považovať za plnenia, ktoré tvoria s nájmom jeden celok, a teda jediné plnenie. O takýto prípad ide najmä vtedy, ak prenajímateľ, ktorý je spoluvlastníkom podielu na nehnuteľnosti v spoluvlastníctve, musí využívať poskytovateľov vybraných všetkými spoluvlastníkmi a platiť časť spoločných poplatkov za takéto plnenia, ktorých náhradu následne požaduje od nájomcu.
V druhom uvedenom prípade by posúdenie dodávok plnení spojených s nájmom na účely uplatnenia dane z pridanej hodnoty ako samostatných plnení predstavovalo umelé rozdelenie jedinej hospodárskej transakcie.
(pozri body 32, 37 – 44, 47, bod 2 výroku)
1. Harmonizácia daňových právnych predpisov – Spoločný systém dane z pridanej hodnoty – Dodávka tovaru – Poskytovanie služieb – Zmluva o dodávke elektrickej energie, tepla a vody, ako aj odvoz odpadu uzavretá v rámci nájmu nehnuteľnosti – Plnenia zabezpečené tretími subjektmi v prospech nájomcu – Plnenia uskutočnené prenajímateľom
(Smernica Rady 2006/112, článok 14 ods. 1, článok 15 ods. 1 a článok 24 ods. 1)
2. Harmonizácia daňových právnych predpisov – Spoločný systém dane z pridanej hodnoty – Poskytovanie služieb – Plnenia skladajúce sa z viacerých prvkov – Plnenie, ktoré sa má považovať za jediné poskytnutie – Kritériá určenia
(Smernica Rady 2006/112)
3. Harmonizácia daňových právnych predpisov – Spoločný systém dane z pridanej hodnoty – Poskytovanie služieb – Plnenia skladajúce sa z viacerých prvkov – Prenájom nehnuteľného majetku – Poskytovanie služieb spojených s nájmom nehnuteľnosti – Jediná transakcia pozostávajúca z viacerých plnení – Podmienky – Posúdenie vnútroštátnym súdom
(Smernica Rady 2006/112)
1. Článok 14 ods. 1, článok 15 ods. 1 a článok 24 ods. 1 smernice 2006/112 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty, zmenenej a doplnenej smernicou 2009/162, sa majú vykladať v tom zmysle, že v rámci prenájmu nehnuteľnosti sa dodávky elektriny, tepla a vody, ako aj odvoz odpadu zabezpečované dodávateľmi ako tretími osobami v prospech nájomcu, ktorý tieto tovary a služby priamo využíva, majú považovať za poskytované prenajímateľom, ak je tento zmluvnou stranou príslušných dodávateľských zmlúv a od nájomcu požaduje len náhradu nákladov.
(pozri bod 28, bod 1 výroku)
2. Pozri text rozhodnutia.
(pozri body 30, 31)
3. Smernica 2006/112 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty, zmenená a doplnená smernicou 2009/162, sa má vykladať v tom zmysle, že prenájom nehnuteľnosti a dodávky vody, elektriny a tepla, ako aj odvoz odpadu, ktoré sú s týmto prenájmom spojené, treba v zásade považovať za viacero samostatných a nezávislých plnení, ktoré sa majú z pohľadu dane z pridanej hodnoty posudzovať samostatne, ibaže prvky transakcie, vrátane tých, z ktorých vyplýva hospodársky dôvod uzavretia zmluvy, sú tak úzko zviazané, že objektívne tvoria jedno nerozlučné hospodárske plnenie, ktorého rozčlenenie by bolo neprirodzené.
Vnútroštátnemu súdu prináleží, aby vykonal potrebné posúdenia a pritom zohľadnil všetky okolnosti týkajúce sa existencie nájmu a poskytnutia plnení, ktoré sú s ním spojené, a predovšetkým obsah samotnej zmluvy.
Na to, aby sa určilo, či poskytnuté plnenie predstavuje viacero nezávislých plnení alebo jediné plnenie, treba skúmať charakteristické prvky dotknutej transakcie.
Skutočnosti, ktoré odrážajú záujmy zmluvných strán, ako napríklad spôsob tarifikácie a fakturácie, možno zohľadniť na účely stanovenia charakteristických znakov dotknutej transakcie. Treba predovšetkým preskúmať, či je podľa zmluvy cieľom nájomcu a prenajímateľa najmä nadobudnúť a poskytnúť nájom nehnuteľnosti a až subsidiárne majú záujem jeden o nadobudnutie a druhý o poskytnutie iných plnení, aj keď sú tieto plnenia pre užívanie nehnuteľnosti potrebné.
Treba tiež zohľadniť nasledujúce skutočnosti, na základe ktorých možno rozlíšiť dve možné situácie.
Po prvé, ak má nájomca možnosť vybrať si svojich poskytovateľov a/alebo spôsob využívania dotknutých tovarov alebo služieb, plnenia spojené s týmito tovarmi alebo službami možno v zásade posúdiť ako plnenia odlišné od nájmu. Predovšetkým, ak sa nájomca môže rozhodnúť o spotrebe vody, elektriny alebo tepla, ktoré možno overiť prostredníctvom umiestnenia individuálnych meračov a možno ich fakturovať podľa tejto spotreby, možno plnenia, ktoré sú predmetom týchto tovarov alebo služieb, v zásade považovať za plnenia odlišné od nájmu. Čo sa týka služieb, akými je upratovanie spoločných priestorov nehnuteľnosti v spoluvlastníctve, tieto treba považovať za plnenia, ktoré sú oddeliteľné od nájmu, ak ich môže riadiť každý nájomník samostatne alebo nájomníci spoločne a ak v každom prípade faktúry doručené nájomcovi uvádzajú poskytnutie týchto tovarov a služieb ako samostatné položky nájomného.
Za takýchto podmienok len tá skutočnosť, že nezaplatenie poplatkov za služby spojené s nájmom dáva prenajímateľovi možnosť vypovedať nájomnú zmluvu, neodporuje tomu, že plnenia, s ktorými sú tieto poplatky spojené, predstavujú plnenia oddeliteľné od nájmu.
Okrem toho, ani skutočnosť, že nájomca má možnosť tieto plnenia nadobudnúť od poskytovateľa, ktorého si zvolí, nie je sama osebe určujúca, keďže možnosť, aby boli časti jediného plnenia za iných okolností poskytnuté oddelene, vyplýva z koncepcie jediného zloženého plnenia.
Po druhé, ak nehnuteľnosť ponúkaná na prenájom zjavne vytvára z hospodárskeho hľadiska jeden celok s plneniami, ktoré sú s ním spojené, možno tieto plnenia posúdiť tak, že s nájmom tvoria jediné plnenie. O takýto prípad môže ísť najmä v prípade kancelárií na kľúč, ktoré sú pripravené na užívanie spolu s dodávkou energií, a niektorých iných plnení a v prípade krátkodobého prenájmu nehnuteľností, najmä počas prázdnin alebo na profesijné účely, ktorý sa poskytuje spolu s plneniami bez toho, aby ich bolo od tohto nájmu možné oddeliť.
Okrem toho, ak prenajímateľ nemá možnosť si sám slobodne a nezávisle, najmä od ostatných prenajímateľov, vybrať poskytovateľov a spôsoby využívania tovarov alebo služieb spojených s nájmom, dotknuté plnenia sú vo všeobecnosti neoddeliteľné od nájmu a možno ich tiež považovať za plnenia, ktoré tvoria s nájmom jeden celok, a teda jediné plnenie. O takýto prípad ide najmä vtedy, ak prenajímateľ, ktorý je spoluvlastníkom podielu na nehnuteľnosti v spoluvlastníctve, musí využívať poskytovateľov vybraných všetkými spoluvlastníkmi a platiť časť spoločných poplatkov za takéto plnenia, ktorých náhradu následne požaduje od nájomcu.
V druhom uvedenom prípade by posúdenie dodávok plnení spojených s nájmom na účely uplatnenia dane z pridanej hodnoty ako samostatných plnení predstavovalo umelé rozdelenie jedinej hospodárskej transakcie.
(pozri body 32, 37 – 44, 47, bod 2 výroku)