ROZSUDOK SÚDNEHO DVORA (šiesta komora)

z 12. decembra 2013 ( *1 )

„Colná hodnota — Tovar vyvezený do tretej krajiny — Vývozné náhrady — Spracovanie vo vyvážajúcej krajine považované za nepodstatné — Opätovný vývoz tovaru na územie Európskej únie — Určenie colnej hodnoty — Prevodná hodnota“

Vo veci C‑116/12,

ktorej predmetom je návrh na začatie prejudiciálneho konania podľa článku 267 ZFEÚ, podaný rozhodnutím Dioikitiko Protodikeio Serron (Grécko) z 15. novembra 2011 a doručený Súdnemu dvoru 5. marca 2012, ktorý súvisí s konaním:

Ioannis Christodoulou,

Nikolaos Christodoulou,

Afoi N. Christodoulou AE

proti

Elliniko Dimosio,

SÚDNY DVOR (šiesta komora),

v zložení: predseda šiestej komory A. Borg Barthet, sudcovia E. Levits a F. Biltgen (spravodajca),

generálna advokátka: J. Kokott,

tajomník: A. Calot Escobar,

so zreteľom na písomnú časť konania,

so zreteľom na pripomienky, ktoré predložili:

—	I. Christodoulou, N. Christodoulou a Afoi N. Christodoulou AE, v zastúpení: P. Niadis a A. Karydi, dikigoroi,

—	grécka vláda, v zastúpení: K. Paraskevopoulou, P. Karastergiou, I. Bakopoulos a K. Boskovits, splnomocnení zástupcovia,

—	Európska komisia, v zastúpení: D. Triantafyllou a B.‑R. Killmann, splnomocnení zástupcovia,

so zreteľom na rozhodnutie prijaté po vypočutí generálnej advokátky, že vec bude prejednaná bez jej návrhov,

vyhlásil tento

Rozsudok

Návrh na začatie prejudiciálneho konania sa týka výkladu článkov 24, 29, 32 a 146 nariadenia Rady (EHS) č. 2913/92 z 12. októbra 1992, ktorým sa ustanovuje Colný kódex spoločenstva (Ú. v. ES L 302, s. 1; Mim. vyd. 02/004, s. 307), zmeneného a doplneného nariadením Európskeho parlamentu a Rady (ES) č. 82/97 z 19. decembra 1996 (Ú. v. ES L 17, 1997, s. 1) (ďalej len „colný kódex“).

2	Tento návrh bol podaný v rámci sporu medzi pánmi Christodoulou, ako aj spoločnosťou Afoi N. Christodoulou AE (spoločne ďalej len „žalobcovia“) a Elliniko Dimosio (riaditeľ colného úradu v Serres) vo veci platobného výmeru, ktorý im bol vydaný.

Právny rámec

Podľa článku 24 colného kódexu:

„Za krajinu pôvodu tovaru[,] na ktorého výrobe sa podieľali viaceré krajiny[,] sa považuje krajina, v ktorej sa ako v poslednej uskutočnilo jeho podstatné a hospodársky odôvodnené spracovanie, a to v podnikoch na to určených[,] a ktorého výsledkom je nový výrobok, alebo ktoré predstavuje dôležitý stupeň výroby.“

Článok 25 tohto kódexu stanovuje:

„Spracovanie alebo prepracovanie pri ktorom sa zistí, alebo pri ktorom zistené skutočnosti nasvedčujú, že jeho jediným účelom je snaha obísť predpisy uplatňované v spoločenstve na tovar z určitých krajín, sa za žiadnych okolností nebude považovať za také, na základe ktorého mu bude pridelený pôvod v danej krajine podľa článku 24.“

Článok 29 uvedeného kódexu znie:

„1. Colnou hodnotou dovážaného tovaru je jeho prevodná hodnota, t. j. cena skutočne zaplatená alebo ktorá sa má zaplatiť za tovar predávaný na vývoz na colné územie spoločenstva, podľa potreby upravená podľa článku 32 a 33, a to za podmienky že:

a)	neexistujú obmedzenia, pokiaľ ide o nakladanie s tovarom a jeho použitie kupujúcim…

…“

Článok 30 tohto kódexu uvádza:

„1. Ak nemôže byť colná hodnota určená podľa článku 29, určí sa postupne podľa odseku 2 písmeno a), b), c) a d), a to podľa prvého písmena, pod ktorým môže byť určená…

2. Colnou hodnotou podľa tohto článku je:

a)	prevodná hodnota rovnakého tovaru predávaného na vývoz do spoločenstva, v rovnakej alebo približne rovnakej dobe ako tovar, pri ktorom sa určuje colná hodnota;

b)	prevodná hodnota podobného tovaru predávaného na vývoz do spoločenstva v rovnakej alebo približne rovnakej dobe ako tovar, pri ktorom sa určuje colná hodnota;

c)	hodnota založená na jednotkovej cene, za ktorú sa dovážaný tovar alebo rovnaký alebo podobný tovar predáva v spoločenstve v najväčšom úhrnnom množstve osobám, ktoré nie sú s predávajúcim v spojení;

hodnota vypočítaná z nasledovných hodnôt:

—	ceny alebo hodnoty materiálu [a] výroby[,] ako aj iného spracovania alebo prepracovania, ktoré sú vynaložené pri výrobe dovážaného tovaru,

—	sumy týkajúce sa zisku a všeobecné výdavky, ktoré zodpovedajú týmto sumám a ktoré výrobcovia v krajinách vývozu zahŕňajú do predaja tovaru rovnakej povahy alebo rovnakého druhu ako tovar, pri ktorom sa určuje jeho hodnota a ktoré sú určené k vývozu do spoločenstva,

—	ceny alebo hodnoty všetkých položiek uvedených v článku 32 odsek 1 písmeno e).

…“

Podľa článku 31 colného kódexu:

„1. Ak nemôže byť colná hodnota dovážaného tovaru určená podľa článkov 29 alebo 30, určí sa na základe údajov dostupných v spoločenstve s použitím vhodných prostriedkov [zlučiteľných] so zásadami a všeobecnými pravidlami:

—	dohody o vykonaní článku VII Všeobecnej dohody o clách a obchode z roku 1994,

—	článku VII Všeobecnej dohody o clách a obchode z roku 1994,

—	ustanovení tejto kapitoly.

…“

Článok 32 tohto kódexu stanovuje:

„1. Pri určovaní colnej hodnoty podľa článku 29 sa pripočítajú k cene, ktorá bola skutočne zaplatená alebo ktorá ma byť za dovážaný tovar zaplatená:

nasledujúce platby, ktoré sú platené kupujúcim a nie sú zahrnuté v cene, ktorá bola skutočne zaplatená alebo ktorá má byť zaplatená:

i)	provízie a odmeny za sprostredkovanie s výnimkou nákupných provízií;

ii)	cena kontajnerov, ktoré sa na colné účely považujú s príslušným tovarom za jeden celok;

iii)	cena obalu, ktorá zahŕňa tak prácu, ako i materiál;

príslušne rozčlenená hodnota nasledujúcich tovarov a služieb[,] pokiaľ ju kupujúci poskytuje priamo alebo nepriamo, bezodplatne alebo za zníženú cenu na použitie v súvislosti s výrobou a predajom tovaru na vývoz, pri ktorom sa určuje colná hodnota v rozsahu[,] v akom táto hodnota nebola zahrnutá do ceny, a ktorá bola skutočne zaplatená alebo ktorá sa má zaplatiť:

i)	materiály, súčiastky, dielce a podobné predmety zahrnuté v dovážanom tovare;

ii)	náradie, matrice, zlievarenské formy a podobné predmety používané pri výrobe dovážaného tovaru;

…

2. Každá položka, ktorá je na základe tohto článku pripočítateľná k cene, ktorá bola skutočne zaplatená alebo má byť zaplatená,… vychádza iba z údajov objektívnych a kvantitatívne vymerateľných.

3. K cene, ktorá bola skutočne zaplatená alebo ktorá sa má zaplatiť, sa pri určovaní colnej hodnoty nepripočítavajú žiadne iné položky s výnimkou tých, ktoré sú ustanovené v tomto článku.

…“

Podľa článku 145 ods. 1 tohto kódexu:

„Bez toho[,] aby tým boli dotknuté ustanovenia článkov 154 až 159 a článok 123 týkajúce sa zvláštnych predpisov systému jednoduchej výmeny, umožňuje režim pasívny zošľachťovací styk[,] aby bol tovar spoločenstva dočasne vyvezený z colného územia spoločenstva s cieľom jeho podrobenia spracovateľským operáciám a aby tieto výrobky mohli byť prepustené do vo[ľ]ného obehu s úplným alebo čiastočným oslobodením od dovozného cla.“

Článok 146 ods. 1 uvedeného kódexu znie:

„Do režimu pasívny zošľachťovací styk nie je možné prepustiť tovar spoločenstva:

…

—	ktorého vývoz je spojený s vývoznou náhradou alebo ktorému je na základe jeho vývozu priznaná iná finančná výhoda v rámci [s]poločnej poľnohospodárskej politiky.“

Článok 4 ods. 3 nariadenia Rady (ES, Euratom) č. 2988/95 z 18. decembra 1995, o ochrane finančných záujmov Európskych spoločenstiev (Ú. v. ES L 312, s. 1; Mim. vyd. 01/001, s. 340) stanovuje:

„Činy, o ktorých sa zistí, že boli úmyselne vykonané na získanie výhody v protiklade s cieľmi práva spoločenstva platného v danom prípade tým, že sa umelo vytvorili podmienky potrebné na získanie výhody, majú za následok neposkytnutie výhody alebo jej zrušenie.“

Článok 20 nariadenia Komisie (ES) č. 800/1999 z 15. apríla 1999, ktorým sa ustanovujú spoločné podrobné pravidlá uplatňovania vývozných náhrad za poľnohospodárske výrobky (Ú. v. ES L 102, s. 11; Mim. vyd. 03/025, s. 129), uvádza:

„1. Ak:

…

c)	existuje jasné podozrenie, že výrobok bude v nezmenenom stave alebo po spracovaní v tretej krajine dovezený späť do spoločenstva bez cla alebo za zníženú sadzbu dovozného cla;

jednotná sadzba náhrady alebo časť náhrady uvedenej v článku 18 [ods. 2] sa vyplatí len vtedy, ak výrobok opustil colné územie spoločenstva v súlade s článkom 7, a

i)	v prípade nediferencovaných náhrad výrobok bol dovezený do tretej krajiny do 12 mesiacov odo dňa prijatia vývozného colného vyhlásenia alebo bol v tejto lehote podrobený podstatnejšiemu prepracovaniu alebo pretvoreniu v zmysle článku 24 nariadenia [colného kódexu];

…“

Spor vo veci samej a prejudiciálne otázky

13	Afoi N. Christodoulou AE (ďalej len „Christodoulou“), spoločnosť so sídlom v meste Nafplio (Grécko), sa špecializuje na prípravu ovocia, hlavne pomarančov, na výrobu ovocných džúsov. Jej obchodné oddelenie je umiestnené blízko Atén (Grécko) a továreň na severe Grécka.

Dňa 15. februára 2006 služba colnej kontroly v Solúne (Grécko) uskutočnila kontrolu a posteriori, aby preverila, či Christodoulou dodržiava colné predpisy, pokiaľ ide o dovoz pomarančových džúsov s prídavkom cukru pochádzajúcich z Bulharska, ktoré sa uskutočnili prostredníctvom colného úradu v Serres od januára 2002.

Tejto kontrole predchádzala iná kontrola, ktorá sa uskutočnila v novembri 2005 v spoločnosti Elliniki Viomichania Zacharis AE, aby sa preverilo, či táto spoločnosť dodržiava ustanovenia v oblasti vývozných náhrad, pokiaľ ide o vývoz cukru do Bulharska určeného spoločnosti Agrima SA (ďalej len „Agrima“) so sídlom v Sofii (Bulharsko). Počas tejto kontroly sa zistilo, že predmetné vývozy cukru boli predmetom colných vyhlásení na trvalý vývoz a že sa uskutočnili na žiadosť a na účet Christodoulou, ktorá ich zaplatila. Keďže vývoz bieleho cukru bol subvencovaný, vývozná cena uvedeného cukru bola nižšia ako predajná cena na vnútornom trhu.

16	Kontrola uskutočnená 15. februára 2006 odhalila, že Christodoulou vyviezla spoločnosti Agrima prostredníctvom colného úradu v Nafplio a na základe colných vyhlásení na trvalý vývoz aj koncentrovaný pomarančový džús, ktorý vyrábala.

Agrima prijala obidva výrobky, teda cukor aj pomarančový džús, na základe colného vyhlásenia na dočasné použitie a vzhľadom na opätovný vývoz ich umiestnila do režimu aktívneho zošľachťovacieho styku, bez zaplatenia cla. Po jednoduchom zmiešaní oboch dotknutých výrobkov a rozriedení vodou bol pomarančový džús s prídavkom cukru (ďalej len „konečný výrobok“), pri ktorom bolo ako krajina pôvodu uvedené Bulharsko, opätovne vyvezený do Grécka spoločnosti Christodoulou ako príjemcovi. Pri každom dovoze Agrima fakturovala cenu 511,30 eur, ktorá zostala v období od januára 2002 do roku 2006 nezmenená.

18	Medzi spoločnosťami Christodoulou a Agrima neexistovala nijaká písomná dohoda.

Z kontroly účtovníctva týchto dvoch spoločností navyše vyplýva, že deklarovaná colná hodnota dovážaného konečného výrobku bola vyššia ako colná hodnota určená službou colnej kontroly v Solúne. Podľa tejto služby bolo v zmysle článkov 29 a 32 colného kódexu potrebné pridať k cene 511,30 eur, ktorá bola skutočne zaplatená pri každom dovoze a zodpovedala nákladom spojeným so zmiešaním zložiek, nasledujúce sumy:

—	náklady na výrobu koncentrovaného pomarančového džúsu ako prvej zložky, ktorú Christodoulou bezodplatne dodávala spoločnosti Agrima,

—	náklady na kúpu cukru ako druhej zložky, ktorá bola takisto bezodplatne dodávaná spoločnosti Agrima, a

—	náklady na prepravu konečného výrobku z Bulharska do Grécka.

Colné orgány konštatovali, že Christodoulou fakturovala vyššiu cenu koncentrovaného pomarančového džúsu dodávaného bezodplatne preto, aby sa pri dovoze konečného výrobku z Bulharska uplatňovalo clo vo výške 12,2 % ad valorem z dôvodu zaradenia dotknutého výrobku do podpoložky kombinovanej nomenklatúry s kódom 2009 19 98 99 (pomarančový džús, ktorého hodnota Brix je vyššia ako 20, ale neprevyšuje 67, s hodnotou vyššou ako 30 eur za 100 kg).

Na základe colnej hodnoty určenej colným orgánom pritom dotknutý výrobok mal byť zaradený do podpoložky kombinovanej nomenklatúry s kódom 2009 19 91 99 (pomarančový džús, ktorého hodnota Brix je vyššia ako 20, ale neprevyšuje 67, s hodnotou najviac 30 eur za 100 kg), v dôsledku čoho by vznikol nárok na dovozné clo vo výške 15,2 % ad valorem.

V dôsledku toho Christodoulou na jednej strane získala finančnú výhodu na vnútornom trhu tým, že doviezla konečný výrobok za cenu nižšiu ako cena uplatňujúca sa na vnútornom trhu, a to z dôvodu nákupu bieleho cukru za cenu pri subvencovanom vývoze (od 0,24 do 0,325 eura/kg namiesto 0,705 eura/kg), a na druhej strane sa z dôvodu cla vo výške 12,2 % namiesto 15,2 % vyhla plateniu dovozného cla vo výške 1237189,04 eura.

23	Na základe týchto zistení colný úrad v Serres spísal zápisnicu o porušení colných predpisov. Platobným výmerom z 10. februára 2009 riaditeľ tohto úradu uložil žalobcom povinnosť zaplatiť clo, ktorému sa vyhli, spolu s úrokmi a pokutou.

Dňa 27. apríla 2009 žalobcovia podali žalobu na Dioikitiko Protodikeio Serron, ktorou napadli zákonnosť tohto platobného výmeru a navrhli jeho zrušenie. Domnievajú sa, že k skutočne zaplatenej cene za konečný výrobok treba okrem nákladov týkajúcich sa výroby pomarančového džúsu, nákupu cukru a prepravy konečného výrobku pripočítať aj iné náklady týkajúce sa najmä balenia, pracovnej sily a výroby.

25	Grécko navrhlo zamietnutie tejto žaloby ako nedôvodnej.

Dioikitiko Protodikeio Serron najskôr uvádza, že konečný výrobok nemožno považovať za výrobok pochádzajúci z Bulharska, keďže sa nepreukázalo, že cukor a koncentrovaný pomarančový džús boli „natrvalo“ dovezené do Bulharska, že tam boli prepustené do obehu a že tam podstúpili podstatné spracovanie. Podľa tohto súdu deklarovaná colná hodnota konečného výrobku je úplne zjavne skreslená ako nezodpovedajúca cene, ktorá bola alebo má byť zaplatená za výrobok, ktorý bol predmetom dohody uzavretej medzi spoločnosťami Agrima a Christodoulou.

Dioikitiko Protodikeio Serron následne pripomína, že colné orgány sa v súvislosti s určením colnej hodnoty konečného výrobku odvolali na ustanovenia článkov 29 a 32 colného kódexu, pričom pri každom dovoze k sume 511,30 eura zodpovedajúcej nákladom na zmiešanie pripočítali náklady na výrobu koncentrovaného džúsu, náklady na kúpu bieleho cukru, ako aj náklady na prepravu tohto výrobku do Grécka.

Tento súd nakoniec poznamenáva, že pokiaľ ide o väčšinu dovozov konečného výrobku, časť deklarovanej colnej hodnoty zodpovedajúca hodnote koncentrovaného pomarančového džúsu presahovala náklady na jeho výrobu, pričom táto fakturácia vyššej ceny mala za následok zaradenie tohto výrobku do nomenklatúrnej triedy spojenej s platením zníženého cla vo výške 12,2 %.

29	Vzhľadom na uvedené má tento súd pochybnosti o spôsobe výpočtu colnej hodnoty konečného výrobku podľa ustanovení práva Únie.

Za týchto okolností Dioikitiko Protodikeio Serron rozhodol prerušiť konanie a položiť Súdnemu dvoru tieto prejudiciálne otázky:

„1.

Má sa colná hodnota dovážaného tovaru určiť v zmysle článkov 29 a 32 [colného kódexu] aj v prípade, keď sa zmluva týka takého spracovania alebo prepracovania materiálov (materiálov vyvezených do krajiny spracovania bez toho, aby boli prepustené do colného režimu pasívneho zošľachťovacieho styku), ktoré nedosahuje stupeň výroby stanovený v článku 24 tohto [kódexu] alebo je inak nedostatočné na účely toho, aby bolo možné tovar, ktorý je jeho výsledkom, považovať za tovar pochádzajúci z krajiny, v ktorej bolo spracovanie alebo prepracovanie vykonané?

V prípade kladnej odpovede na prvú otázku, bude riešenie odlišné v prípade, keď na základe faktúr a iných dokumentov, ktoré sa považujú za skreslené, vyplýva, že dovoz bol uskutočnený v rámci zmluvy o predaji, no preukázalo sa, že zmluva stanovovala nepodstatné spracovanie materiálov pochádzajúcich z krajiny dovozcu za cenu, ktorú možno určiť, a že deklarovaná colná hodnota nezodpovedá skutočnej sume, ktorá bola zaplatená alebo má byť zaplatená?

3.	V prípade zápornej odpovede na druhú otázku, bude riešenie odlišné v prípade, keď sa okrem toho preukáže použitie postupu, ktorý predstavuje zneužitie ustanovení Spoločenstva a prostredníctvom ktorého má dotknutá osoba v úmysle získať prospech?

Ak možno články 29 a 32 [colného kódexu] uplatniť na situáciu, ktorá je opísaná v druhej otázke, ako aj v prípade, ak sa potvrdia objektívne a subjektívne okolnosti tretej otázky, aká má byť hodnota položky (v danom prípade cukru), ktorá je obsiahnutá v dovezenom tovare a ktorá bola bezodplatne poskytnutá dovozcom, pokiaľ táto položka, ktorá nemohla byť prepustená do colného režimu pasívneho zošľachťovacieho styku v zmysle článku 146 ods. 1 [colného kódexu], nie je dovozcom vyrobená, ale je ním nadobudnutá za vývoznú cenu (nižšiu, ako je cena na vnútornom trhu, keďže tovar bol predmetom režimu náhrad)?“

O prejudiciálnych otázkach

O prvej a druhej otázke

Svojimi prvými dvomi otázkami, ktoré treba preskúmať spoločne, sa vnútroštátny súd v podstate pýta, či sa články 29 a 32 colného kódexu majú vykladať v tom zmysle, že sa uplatňujú na určenie colnej hodnoty tovaru dovezeného na základe zmluvy, ktorá napriek tomu, že sa nazýva zmluva o predaji, v skutočnosti predstavuje zmluvu o prepracovaní alebo spracovaní, ktoré nespĺňa podmienky stanovené v článku 24 tohto kódexu na to, aby sa dotknutý tovar považoval za pochádzajúci z krajiny, kde sa uskutočnilo prepracovanie alebo spracovanie.

Aby sa odpovedalo na tieto otázky, treba v prvom rade určiť, či sa články 29 a 32 colného kódexu uplatňujú výlučne na zmluvy o predaji, alebo či do pôsobnosti týchto článkov môžu patriť aj zmluvy o prepracovaní alebo spracovaní. V druhom rade treba preveriť, do akej miery vstupuje určenie pôvodu tovaru podľa článku 24 tohto kódexu do procesu určenia colnej hodnoty podľa článkov 29 a 32 uvedeného kódexu.

33	Najskôr treba uviesť, že colný kódex nevymedzuje pojem „predaj“ ani neobsahuje nijaký odkaz na právo členských štátov v súvislosti s určením zmyslu a obsahu tohto pojmu.

Podľa ustálenej judikatúry Súdneho dvora pritom tak z potreby jednotného uplatňovania práva Únie, ako aj zo zásady rovnosti vyplýva, že znenie ustanovenia práva Únie, ktoré neobsahuje nijaký výslovný odkaz na právo členských štátov s cieľom určiť jeho zmysel a rozsah pôsobnosti, si v zásade vyžaduje v celej Európskej únii samostatný a jednotný výklad, ktorý sa musí poskytnúť pri zohľadnení kontextu ustanovenia a cieľa sledovaného príslušnou právnou úpravou (pozri najmä rozsudky z 19. septembra 2000, Linster, C-287/98, Zb. s. I-6917, bod 43, a z 11. marca 2003, Ansul, C-40/01, Zb. s. I-2439, bod 26).

35	Preto pojem „predaj“ uvedený v článku 29 ods. 1 colného kódexu vychádza z práva Únie a musí sa vykladať pri zohľadnení cieľa sledovaného príslušnou právnou úpravou, ako aj kontextu, ktorého je tento článok súčasťou.

Pokiaľ ide o sledovaný cieľ, z ustálenej judikatúry vyplýva, že cieľom právnej úpravy Únie týkajúcej sa colnej hodnoty je vytvorenie spravodlivého, jednotného a nestranného systému, ktorý vylučuje uplatňovanie svojvoľných alebo fiktívnych colných hodnôt (rozsudky zo 6. júna 1990, Unifert, C-11/89, Zb. s. I-2275 bod 35; z 19. októbra 2000, Sommer, C-15/99, Zb. s. I-8989, bod 25, a zo 16. novembra 2006, Compaq Computer International Corporation, C-306/04, Zb. s. I-10991, bod 30).

37	Pokiaľ ide o kontext, ktorého súčasťou je článok 29 colného kódexu, treba pripomenúť systém zavedený týmto kódexom na určenie colnej hodnoty dovážaného tovaru.

38	Podľa tohto článku 29 colnou hodnotou dovážaného tovaru je jeho prevodná hodnota, t. j. cena, ktorá je skutočne zaplatená alebo sa má zaplatiť za tovar predávaný na vývoz na colné územie Únie, s výhradou úprav, ktoré sa musia uskutočniť podľa článkov 32 a 33 rovnakého kódexu.

V tejto súvislosti Súdny dvor spresnil, že cena, ktorá je skutočne zaplatená alebo sa má zaplatiť za tovar, spravidla predstavuje základ pre výpočet colnej hodnoty (pozri v tomto zmysle rozsudok Sommer, už citovaný, bod 22), táto cena je však údajom, ktorý prípadne podlieha úprave, ak je tento krok potrebný na to, aby sa zabránilo určeniu svojvoľnej alebo fiktívnej colnej hodnoty (rozsudok z 19. marca 2009, Mitsui & Co. Deutschland, C-256/07, Zb. s. I-1951, bod 24).

Prevodná hodnota totiž musí odrážať skutočnú hospodársku hodnotu dovážaného tovaru a zohľadňovať všetky zložky tohto tovaru, ktoré majú hospodársku hodnotu (rozsudky Compaq Computer International Corporation, už citovaný, bod 30, a z 15. júla 2010, Gaston Schul, C-354/09, Zb. s. I-7449, bod 29 a citovaná judikatúra).

41	Ak však colnú hodnotu nemožno určiť v zmysle článku 29 colného kódexu podľa prevodnej hodnoty dovážaného tovaru, určenie colnej hodnoty sa uskutoční podľa ustanovení článku 30 tohto kódexu postupným uplatňovaním metód stanovených v písmenách a), b), c) a d) odseku 2 tohto článku.

42	V prípade, ak nie je možné určiť colnú hodnotu dovážaného tovaru ani na základe článku 30 colného kódexu, určenie colnej hodnoty sa uskutočňuje podľa ustanovení článku 31 tohto kódexu.

V dôsledku toho tak zo znenia článkov 29 až 31 uvedeného kódexu, ako aj z poradia, v akom sa majú uplatňovať kritériá určenia colnej hodnoty podľa týchto článkov, vyplýva, že medzi týmito ustanoveniami existuje vzťah subsidiarity. Totiž iba vtedy, ak uplatnením daného ustanovenia nemožno určiť colnú hodnotu, sa treba odvolať na ustanovenie, ktoré v stanovenom poradí nasleduje bezprostredne po ňom.

44	Keďže podľa článku 29 colného kódexu sa v súvislosti s určením colnej hodnoty uprednostňuje prevodná hodnota, táto metóda určenia colnej hodnoty by mala byť najvhodnejšia a najčastejšie používaná.

45	Aby sa zachovalo toto uprednostnenie, treba pojem „predaj“ uvedený v odseku 1 tohto článku 29 vykladať široko.

V dôsledku toho nie je relevantné, či zmluvný vzťah medzi kupujúcim a predávajúcim musí byť vymedzený zmluvou o predaji alebo či vychádza z jednoduchej zmluvy o prepracovaní alebo spracovaní dovážaného tovaru, pričom kupujúci prípadne uskutočňuje prepracovanie a spracovanie bezodplatne v prospech predávajúceho.

47	Tento výklad je okrem iného podporený ustanoveniami článku 32 colného kódexu, ktoré spresňujú položky, ktoré treba pri určení jeho colnej hodnoty pripočítať k cene, ktorá bola skutočne zaplatená alebo má byť zaplatená za dovážaný tovar.

V tejto súvislosti tento článok 32 vyžaduje, najmä vo svojom odseku 1 písm. b) bode i), aby sa k cene, ktorá bola skutočne zaplatená alebo má byť zaplatená, pripočítala hodnota určitých tovarov poskytnutých kupujúcim bezodplatne alebo za zníženú cenu a použitých pri výrobe a predaji dovážaného tovaru na vývoz, pokiaľ táto hodnota nebola zahrnutá do tejto ceny.

Uvedený článok 32 teda výslovne odkazuje na prípad, ako je ten, o ktorý ide v konaní vo veci samej. Je totiž nesporné, že obidve základné zložky, t. j. koncentrovaný pomarančový džús a biely cukor, boli spoločnosti Agrima dodané bezodplatne a že cena fakturovaná za každý dovoz zodpovedala len nákladom týkajúcim sa zmiešania týchto dvoch základných zložiek.

50	Za týchto okolností je colnou hodnotou tovaru podľa článku 29 colného kódexu cena skutočne zaplatená za tovar, avšak s výhradou úprav, ktoré sa musia uskutočniť v súlade s článkom 32 tohto kódexu.

51	Z uvedeného vyplýva, že články 29 a 32 colného kódexu sa majú vykladať v tom zmysle, že sa uplatňujú na určenie colnej hodnoty tovaru dovezeného na základe zmluvy, ktorá napriek tomu, že sa nazýva zmluva o predaji, v skutočnosti predstavuje zmluvu o prepracovaní alebo spracovaní.

Pokiaľ ide v druhom rade o určenie krajiny pôvodu tovaru, treba pripomenúť, že podľa článku 24 colného kódexu za krajinu pôvodu tovaru, na ktorého výrobe sa podieľali viaceré krajiny, sa považuje krajina, v ktorej sa ako v poslednej uskutočnilo jeho podstatné a hospodársky odôvodnené spracovanie, a to v podnikoch na to určených, ktorého výsledkom je nový výrobok alebo ktoré predstavuje dôležitý stupeň výroby.

V tejto súvislosti Súdny dvor spresnil, že posledné spracovanie alebo prepracovanie je podstatné len vtedy, ak výrobok, ktorý je jeho výsledkom, má vlastné osobitné vlastnosti a zloženie, ktoré nemal pred týmto spracovaním alebo prepracovaním (rozsudok z 26. januára 1977, Gesellschaft für Überseehandel, 49/76, Zb. s. 41, bod 6).

Otázka, v ktorej krajine podstúpil dovážaný tovar prípadné podstatné spracovanie alebo prepracovanie v zmysle článku 24 colného kódexu, však nie je rozhodujúca, ak colnou hodnotou tohto tovaru je prevodná hodnota v zmysle článku 29 tohto kódexu, keďže, ako vyplýva z bodov 37 až 39 tohto rozsudku, táto hodnota sa určuje v závislosti od kritéria vychádzajúceho zo skutočnej hospodárskej hodnoty tovaru a zohľadňuje rôzne zložky tohto tovaru.

V dôsledku toho v rámci určenia colnej hodnoty tovaru dovážaného na základe zmluvy o prepracovaní alebo spracovaní nie je na to, aby sa tento tovar považoval za pochádzajúci z krajiny, kde sa uskutočnilo prepracovanie alebo spracovanie, potrebné vedieť, či prepracovanie alebo spracovanie spĺňa podmienky stanovené v článku 24 colného kódexu.

Naproti tomu treba konštatovať, že pojem pôvod tovaru môže mať vplyv na režim vývozných náhrad. Pokiaľ ide o nariadenie Komisie (EHS) č. 3665/87 z 27. novembra 1987, ktorým sa ustanovujú spoločné podrobné pravidlá uplatňovania vývozných náhrad za poľnohospodárske výrobky [neoficiálny preklad] (Ú. v. ES L 351, s. 1), Súdny dvor rozhodol, že podľa článku 5 ods. 1 prvého pododseku tohto nariadenia vyplatenie náhrady je okrem podmienky, že tovar opustil colné územie Únie, podmienené aj tým, že tovar bol dovezený do tretej krajiny vývozu (rozsudok z 18. marca 2010, SGS Belgium a i., C-218/09, Zb. s. I-2373, bod 40).

57	Účelom tohto článku 5 ods. 1 je totiž zabrániť zneužitiu, ktoré v prípade uvedenom v prvom pododseku písm. b) uvedeného ustanovenia spočíva najmä v nebezpečenstve, že vyvezený výrobok bude opätovne dovozený do Únie (rozsudok zo 17. októbra 2000, Roquette Frères, C-114/99, Zb. s. I-8823, bod 17).

Takéto zneužitie by však nemalo existovať, ak dotknutý výrobok podstúpil podstatné a nezvratné spracovanie, ktoré viedlo k jeho zániku ako takého a vzniku nového výrobku zaradeného do inej položky nomenklatúry (rozsudky Roquette Frères, už citovaný, bod 19, a z 21. júla 2005, Eichsfelder Schlachtbetrieb, C-515/03, Zb. s. I-7355, bod 31).

Tento výklad okrem toho potvrdzuje aj článok 20 ods. 1 nariadenia č. 800/1999, podľa ktorého sa náhrada považuje za neodôvodnenú najmä vtedy, ak bol výrobok opätovne dovezený do Únie bez toho, aby podstúpil podstatné prepracovanie alebo spracovanie v zmysle článku 24 colného kódexu (rozsudky Roquette Frères, už citovaný, bod 20, a Eichsfelder Schlachtbetrieb, už citovaný, bod 32).

Vzhľadom na všetko, čo bolo uvedené, treba na prvú a druhú otázku odpovedať tak, že články 29 a 32 colného kódexu sa majú vykladať v tom zmysle, že sa uplatňujú na určenie colnej hodnoty tovaru dovezeného na základe zmluvy, ktorá napriek tomu, že sa nazýva zmluva o predaji, v skutočnosti predstavuje zmluvu o prepracovaní alebo spracovaní. Na to, aby sa dotknutý tovar považoval za pochádzajúci z krajiny, kde sa uskutočnilo prepracovanie alebo spracovanie, nie je v rámci tohto určenia potrebné vedieť, či prepracovanie alebo spracovanie spĺňa podmienky stanovené v článku 24 tohto kódexu.

O tretej a štvrtej otázke

Svojou treťou a štvrtou otázkou, ktoré treba takisto preskúmať spoločne, sa vnútroštátny súd v podstate pýta, aká je v rámci určenia colnej hodnoty podľa článkov 29 a 32 colného kódexu hodnota tovaru, pri ktorom bola priznaná vývozná náhrada, ktorá bola získaná postupom spočívajúcim v uplatňovaní ustanovení práva Únie s cieľom získať tým neoprávnený prospech.

V prejednávanej veci je nesporné, že pod zámienkou trvalého vývozu a údajného podstatného spracovania žalobcovia chceli zakryť skutočnosť, že tovar v skutočnosti podstúpil pasívne zošľachtenie. Týmto postupom obišli uplatnenie článku 146 ods. 1 colného kódexu, podľa ktorého tovar, pri ktorom je poskytnutá vývozná náhrada, nemožno prepustiť do režimu pasívneho zošľachťovacieho styku.

63	Z ustálenej judikatúry pritom vyplýva, že uplatňovanie právnej úpravy Únie nemožno chápať tak, že kryje zneužitia, ktorých sa dopúšťajú hospodárske subjekty (rozsudky z 11. októbra 1977, Cremer, 125/76, Zb. s. 1593, bod 21, a z 11. januára 2007, Vonk Dairy Products, C-279/05, Zb. s. I-239, bod 31).

Konštatovanie zneužitia na jednej strane vyžaduje, aby zo všetkých objektívnych okolností vyplývalo, že napriek formálnemu dodržaniu podmienok stanovených právnou úpravou Únie nebol dosiahnutý cieľ sledovaný touto právnou úpravou. Na druhej strane vyžaduje existenciu subjektívneho prvku spočívajúceho v zámere získať výhodu vyplývajúcu z uvedenej právnej úpravy tým, že sa umelo vytvoria podmienky vyžadované na jej získanie. Existencia takéhoto subjektívneho prvku sa môže preukázať najmä dôkazom o tajnej dohode medzi vývozcom so sídlom v Únii, ktorý je príjemcom náhrady, a dovozcom tovaru do tretej krajiny (rozsudky zo 14. decembra 2000, Emsland‑Stärke, C-110/99, Zb. s. I-11569, body 52 a 53, ako aj Eichsfelder Schlachtbetrieb, už citovaný, bod 39).

65	Vnútroštátnemu súdu preto prináleží preukázať existenciu týchto dvoch okolností, pričom dôkaz o tom musí byť predložený v súlade s pravidlami vnútroštátneho práva, pričom sa tým nesmie narušiť účinnosť práva Únie (rozsudok Emsland‑Stärke, už citovaný, bod 54).

Pokiaľ ide o dôsledky, ktoré treba vyvodiť v prípade zistenia protiprávnosti vyplývajúcej z takéhoto zneužitia, článok 4 ods. 3 nariadenia č. 2988/95, ktorý má všeobecnú pôsobnosť, stanovuje, že „činy, o ktorých sa zistí, že boli úmyselne vykonané na získanie výhody v protiklade s cieľmi práva spoločenstva platného v danom prípade tým, že sa umelo vytvorili podmienky potrebné na získanie výhody, majú za následok neposkytnutie výhody alebo jej zrušenie“ (rozsudok zo 4. júna 2009, Pometon, C-158/08, Zb. s. I-4695, bod 27).

V tejto súvislosti Súdny dvor rozhodol, že povinnosť vrátiť výhodu neoprávnene získanú v dôsledku protiprávneho konania nie je sankciou, ale len dôsledkom zistenia, že podmienky požadované na získanie výhody vyplývajúcej z právnej úpravy Únie boli vytvorené umelo, pričom sa tým poskytnutá výhoda stala neoprávnenou, a teda povinnosť vrátiť ju je odôvodnená (pozri v tomto zmysle rozsudky Emsland‑Stärke, už citovaný, bod 56, a Pometon, už citovaný, bod 28).

68	Dovozca, ktorý umelo vyvolal situáciu, ktorá mu umožnila získanie vývoznej náhrady, je preto povinný vrátiť platby spojené s dotknutými výrobkami, pričom nie sú dotknuté prípadné administratívne, občianskoprávne alebo trestnoprávne sankcie stanovené vnútroštátnou právnou úpravou.

69	Z toho vyplýva, že určenie prevodnej hodnoty podľa článkov 29 a 32 colného kódexu nevyhnutne zohľadňuje vývoznú náhradu, ktorú získal vývozca neoprávnene tým, že umelo vytvoril podmienky vyžadované na získanie tejto výhody.

Vzhľadom na všetko, čo bolo uvedené, treba na tretiu a štvrtú otázku odpovedať tak, že články 29 a 32 colného kódexu sa majú vykladať v tom zmysle, že pri určení colnej hodnoty sa musí zohľadniť hodnota vývoznej náhrady, ktorá bola poskytnutá v súvislosti s tovarom a ktorá bola získaná postupom spočívajúcim v uplatňovaní ustanovení práva Únie s cieľom získať tým neoprávnený prospech.

O trovách

Vzhľadom na to, že konanie pred Súdnym dvorom má vo vzťahu k účastníkom konania vo veci samej incidenčný charakter a bolo začaté v súvislosti s prekážkou postupu v konaní pred vnútroštátnym súdom, o trovách konania rozhodne tento vnútroštátny súd. Iné trovy konania, ktoré vznikli v súvislosti s predložením pripomienok Súdnemu dvoru a nie sú trovami uvedených účastníkov konania, nemôžu byť nahradené.

Z týchto dôvodov Súdny dvor (šiesta komora) rozhodol takto:

Články 29 a 32 nariadenia Rady (EHS) č. 2913/92 z 12. októbra 1992, ktorým sa ustanovuje Colný kódex spoločenstva, zmeneného a doplneného nariadením Európskeho parlamentu a Rady (ES) č. 82/97 z 19. decembra 1996, sa majú vykladať v tom zmysle, že sa uplatňujú na určenie colnej hodnoty tovaru dovezeného na základe zmluvy, ktorá napriek tomu, že sa nazýva zmluva o predaji, v skutočnosti predstavuje zmluvu o prepracovaní alebo spracovaní. Na to, aby sa dotknutý tovar považoval za pochádzajúci z krajiny, kde sa uskutočnilo prepracovanie alebo spracovanie, nie je v rámci tohto určenia potrebné vedieť, či prepracovanie alebo spracovanie spĺňa podmienky stanovené v článku 24 tohto nariadenia.

Články 29 a 32 nariadenia č. 2913/92, zmeneného a doplneného nariadením č. 82/97, sa majú vykladať v tom zmysle, že pri určení colnej hodnoty sa musí zohľadniť hodnota vývoznej náhrady, ktorá bola poskytnutá v súvislosti s tovarom a ktorá bola získaná postupom spočívajúcim v uplatňovaní ustanovení práva Únie s cieľom získať tým neoprávnený prospech.

Podpisy

( *1 ) Jazyk konania: gréčtina.