—

pentru guvernul olandez, de doamnele C. Wissels și M. de Mol, în calitate de agenți;

—

pentru guvernul Regatului Unit, de doamna Z. Bryanston-Cross și de domnul P. Harris, în calitate de agenți;

—

pentru Comisia Comunităților Europene, de domnii R. Lyal, A. Weimar și W. Roels, în calitate de agenți,

1

Cererea de pronunțare a unei hotărâri preliminare privește interpretarea articolului 13 secțiunea B litera (a) din A șasea directivă 77/388/CEE a Consiliului din 17 mai 1977 privind armonizarea legislațiilor statelor membre referitoare la impozitele pe cifra de afaceri – sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată: baza unitară de evaluare (JO L 145, p. 1, denumită în continuare „A șasea directivă”).

2

Această cerere a fost formulată în cadrul unui litigiu între J. C. M. Beheer BV, societate de drept olandez, pe de o parte, și Staatssecretaris van Financiën, pe de altă parte, având ca obiect o rectificare a impunerii cu privire la impozitul pe cifra de afaceri pentru perioada 1 ianuarie 1997-31 decembrie 1998, în valoare de 55561 NLG (25244 de euro).

3

În temeiul articolului 2 alineatul (1) din A șasea directivă, taxa pe valoarea adăugată (denumită în continuare „TVA-ul”) se aplică livrărilor de bunuri și prestărilor de servicii efectuate cu titlu oneros pe teritoriul unui stat membru de către o persoană impozabilă care acționează ca atare.

4

Articolul 13 din A șasea directivă, intitulat „Scutiri pe teritoriul unui stat membru”, prevede:

„[…]

B. Alte scutiri

Fără a aduce atingere altor dispoziții comunitare, statele membre scutesc, în anumite condiții pe care acestea le stabilesc în scopul asigurării aplicării corecte și directe a unor asemenea scutiri și al prevenirii oricăror posibile cazuri de evaziune, fraudă sau abuz, următoarele:

[…]” [traducere neoficială]

5

Articolul 1 din Legea din 1968 privind impozitul pe cifra de afaceri (Wet op de omzetbelasting 1968, denumită în continuare „Wet OB 1968”), în versiunea aplicabilă acțiunii principale, are următorul cuprins:

„Un impozit denumit impozit pe cifra de afaceri se aplică:

[…]”

6

Conform articolului 11 alineatul 1 litera k din Wet OB 1968, care transpune articolul 13 secțiunea B litera (a) din A șasea directivă în ordinea juridică olandeză:

„1.   În condiții care vor fi stabilite prin decret, sunt scutite de la plata impozitului:

[…]

[…]”

7

Reclamanta din acțiunea principală activează ca subagent al VDL Polisassuradeuren BV (denumită în continuare „VDL”), care este o societate de drept olandez ce desfășoară ea însăși activități de broker și de agent de asigurări.

8

VDL acționează, pe de o parte, ca intermediar la încheierea contractelor de asigurare și, pe de altă parte, ca „agent mandatat” pentru anumite companii de asigurări. În această calitate, VDL încheie contracte de asigurare în mod autonom în numele acestor companii.

9

Activitățile desfășurate de reclamanta din acțiunea principală în numele și pe seama VDL privesc încheierea de contracte de asigurare, operarea transferurilor de polițe de asigurare, emiterea de astfel de polițe, plata comisioanelor, furnizarea de informații companiei de asigurări și titularilor polițelor de asigurare. În plus, aceasta propune și încheie, din proprie inițiativă și în mod independent, noi contracte de asigurare.

10

Conform convenției dintre VDL și reclamanta din acțiunea principală, aceasta din urmă primește de la VDL, pentru serviciile pe care le prestează, o remunerație egală cu 80 % din comisionul plătit acestei din urmă societăți pentru încheierea unui contract de asigurare. În cazul rezilierii acestuia, ea este obligată să restituie partea din remunerația primită corespunzătoare perioadei rămase până la scadența contractului.

11

Pentru perioada 1 ianuarie 1997-31 decembrie 1998, reclamanta din acțiunea principală a primit o rectificare a impunerii cu privire la impozitul pe cifra de afaceri în valoare de 55561 NLG (25244 de euro).

12

În urma unei reclamații fără rezultat și a respingerii apelului introdus la Gerechtshof te ’s-Hertogenbosch pentru motivul că nu putea invoca scutirea prevăzută la articolul 11 alineatul 1 litera k din Wet OB 1968, reclamanta din acțiunea principală a introdus recurs la instanța de trimitere.

13

Apreciind că soluționarea litigiului cu care este sesizat necesită o interpretare a dreptului comunitar, Hoge Raad der Nederlanden a hotărât să suspende judecarea cauzei și să adreseze Curții următoarea întrebare preliminară:

„Dispozițiile articolului 13 secțiunea B partea introductivă și litera (a) din A șasea directivă se aplică activităților unei persoane (juridice) care desfășoară activitățile caracteristice și esențiale ale unui broker sau agent de asigurări, în cadrul cărora acționează în numele unui alt broker sau agent de asigurări în vederea încheierii unor contracte de asigurări?”

14

Cu titlu introductiv, trebuie amintit că termenii folosiți pentru a desemna scutirile prevăzute la articolul 13 din A șasea directivă sunt de strictă interpretare, dat fiind că aceste scutiri constituie derogări de la principiul general potrivit căruia TVA-ul este perceput pentru fiecare prestare de servicii efectuată cu titlu oneros de către o persoană impozabilă (Hotărârea din 20 noiembrie 2003, Taksatorringen, C-8/01, Rec., p. I-13711, punctul 36, Hotărârea din 3 martie 2005, Arthur Andersen, C-472/03, Rec., p. I-1719, punctul 24, și Hotărârea din 21 iunie 2007, Ludwig, C-453/05, Rep., p. I-5083, punctul 21).

15

De asemenea, potrivit unei jurisprudențe constante, scutirile menționate constituie noțiuni autonome de drept comunitar care au ca obiect evitarea unor divergențe în aplicarea sistemului de TVA de la un stat membru la altul și care trebuie să fie considerate în contextul general al sistemului comun de TVA (Hotărârea din 8 martie 2001, Skandia, C-240/99, Rec., p. I-1951, punctul 23, Hotărârea Arthur Andersen, citată anterior, punctul 25, și Hotărârea Ludwig, citată anterior, punctul 22).

16

Pentru a răspunde în mod util la întrebarea preliminară, trebuie să se stabilească dacă, în pofida faptului că reclamanta din acțiunea principală nu are decât o legătură indirectă cu una dintre părțile unui contract de asigurare la încheierea căruia contribuie prin intermediul unei alte persoane impozabile care este ea însăși în legătură directă cu această parte și cu care reclamanta menționată are o relație contractuală, serviciile prestate de către aceasta constituie totuși prestări de servicii conexe operațiunilor de asigurare și de reasigurare prestate de brokeri și de agenți de asigurări în sensul articolului 13 secțiunea B litera (a) din A șasea directivă.

17

În primul rând, trebuie amintit că s-a hotărât deja că recunoașterea calității de broker sau de agent de asigurări depinde de conținutul activității în cauză (a se vedea în acest sens Hotărârea Arthur Andersen, citată anterior, punctul 32).

18

În această privință, este suficient să se constate că, astfel cum reiese din decizia de trimitere, natura activităților exercitate de reclamanta din acțiunea principală, astfel cum au fost descrise la punctul 9 din prezenta hotărâre, este în mod incontestabil caracteristică activității unui broker sau a unui agent de asigurări.

19

În al doilea rând, în ceea ce privește raportul dintre un broker sau un agent de asigurări și părțile la un contract de asigurare la a cărui încheiere a contribuit acesta, trebuie să se constate că nici A șasea directivă, nici Directiva 77/92/CEE a Consiliului din 13 decembrie 1976 privind măsurile destinate să faciliteze exercitarea efectivă a libertății de stabilire și a libertății de a presta servicii în cazul activităților de agent și de broker de asigurări (fostul grup 630 CITI) și în special măsuri tranzitorii referitoare la aceste activități (JO 1977, L 26, p. 14) nu conțin vreo indicație în această privință.

20

Cu toate acestea, Curtea a hotărât, la punctul 44 din Hotărârea Taksatorringen, citată anterior, la care se referă instanța națională în decizia de trimitere, că expresia „serviciile conexe prestate de brokerii și de agenții de asigurări”, conținută la articolul 13 secțiunea B litera (a) din A șasea directivă, vizează numai prestările efectuate de către profesioniști aflați în legătură deopotrivă cu asigurătorul și cu asiguratul.

21

În această privință, guvernul olandez subliniază că reclamanta din acțiunea principală nu are niciun fel de legătură cu asigurătorii și că aceasta acționează în numele și pe seama VDL, care este adevăratul broker și agent de asigurări. Acest guvern deduce din aceasta că reclamanta din acțiunea principală nu poate pretinde să beneficieze de scutirea prevăzută la articolul 13 secțiunea B litera (a) din A șasea directivă pentru serviciile pe care le prestează în calitate de broker și de agent de asigurări. Aceasta este soluția care ar reieși de la punctele 44 și 33 din Hotărârile Taksatorringen și, respectiv, Arthur Andersen.

22

Cu toate acestea, teza guvernului olandez cu privire la legătura pe care trebuie să o aibă subagentul, precum și brokerul și agentul de asigurări cu părțile la contractul de asigurare nu poate fi acceptată.

23

Într-adevăr, pe de o parte, din decizia de trimitere reiese că, deși reclamanta din acțiunea principală nu are o legătură formală cu asigurătorii pe seama cărora acționează VDL, aceasta are totuși legături directe cu aceștia din urmă. Astfel, prin intermediul convenției pe care a încheiat-o cu VDL, care este ea însăși angajată într-o relație contractuală cu asigurătorii, reclamanta din acțiunea principală, acționând în numele și pe seama VDL, este în mod indirect în legătură cu aceștia.

24

Or, trebuie să se sublinieze că, în jurisprudența pe care guvernul olandez își întemeiază interpretarea, Curtea nu a indicat natura raportului care leagă agentul sau brokerul de asigurări și părțile la contractul de asigurare și, prin urmare, nu a limitat natura acestui raport la o formă specifică.

25

Astfel, deși a considerat că activitatea persoanelor impozabile din cauzele în care s-au pronunțat Hotărârile Taksatorringen și Arthur Andersen, citate anterior, nu intra, prin natura sa, în sfera activităților aferente operațiunilor de asigurări efectuate de un broker sau de un agent de asigurări în sensul articolului 13 secțiunea B litera (a) din A șasea directivă, Curtea nu a analizat totuși legăturile pe care aceste persoane impozabile le aveau cu asigurătorii și cu asigurații (a se vedea în acest sens Hotărârile citate anterior Taksatorringen, punctele 44-46, și Arthur Andersen, punctul 36.

26

Prin urmare, reclamantei din acțiunea principală nu i se poate refuza beneficiul scutirii prevăzute la articolul 13 secțiunea B litera (a) din A șasea directivă pentru simplul motiv că nu se află în relație directă cu asigurătorii pe seama cărora acționează indirect în relația cu asigurații, în calitate de subagent al VDL.

27

Pe de altă parte, modul de redactare a articolului 13 secțiunea B litera (a) din A șasea directivă nu exclude, în principiu, ca activitatea de broker și de agent de asigurări să se împartă în diverse servicii distincte susceptibile să intre ca atare în sfera noțiunii „servicii conexe [operațiunilor de asigurare și reasigurare] prestate de brokerii și de agenții de asigurări” [a se vedea în acest sens, în ceea ce privește articolul 13 secțiunea B litera (d) punctul 3 din A șasea directivă, Hotărârea din 5 iunie 1997, SDC, C-2/95, Rec., p. I-3017, punctul 64; în ceea ce privește articolul 13 secțiunea B litera (d) punctul 6 din această directivă, Hotărârea din 4 mai 2006, Abbey National, C-169/04, Rec., p. I-4027, punctul 67, și, în ceea ce privește articolul 13 secțiunea B litera (d) punctul 1 din aceeași directivă, Hotărârea Ludwig, citată anterior, punctul 34].

28

În aceste condiții, din principiul neutralității fiscale rezultă că operatorii trebuie să poată alege modelul de organizare care, din punct de vedere strict economic, le este cel mai avantajos, fără să riște ca operațiunile lor să fie excluse de la scutirea prevăzută la articolul 13 secțiunea B litera (a) din A șasea directivă [a se vedea în acest sens, în ceea ce privește articolul 13 secțiunea B litera (d) punctul 6 din A șasea directivă, Hotărârea Abbey National, citată anterior, punctul 68, și, în ceea ce privește articolul 13 secțiunea B litera (d) punctul 1 din aceeași directivă, Hotărârea Ludwig, citată anterior, punctul 35].

29

Având în vedere considerațiile de mai sus, trebuie să se răspundă la întrebarea adresată că articolul 13 secțiunea B litera (a) din A șasea directivă trebuie interpretat în sensul că împrejurarea că un broker sau un agent de asigurări nu are o relație directă cu părțile la un contract de asigurare sau de reasigurare la a cărui încheiere contribuie, ci are numai o relație indirectă cu aceștia din urmă prin intermediul unei alte persoane impozabile, care este ea însăși în relație directă cu una dintre aceste părți și cu care acest broker sau acest agent de asigurări se află în raporturi contractuale, nu se opune scutirii de la plata TVA-ului, în temeiul dispoziției menționate, a serviciilor prestate de către acesta din urmă.

30

Întrucât, în privința părților din acțiunea principală, procedura are caracterul unui incident survenit la instanța de trimitere, este de competența acesteia să se pronunțe cu privire la cheltuielile de judecată. Cheltuielile efectuate pentru a prezenta observații Curții, altele decât cele ale părților menționate, nu pot face obiectul unei rambursări.

Pentru aceste motive, Curtea (Camera întâi) declară:

Articolul 13 secțiunea B litera (a) din A șasea directivă 77/388/CEE a Consiliului din 17 mai 1977 privind armonizarea legislațiilor statelor membre referitoare la impozitele pe cifra de afaceri – sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată: baza unitară de evaluare trebuie interpretat în sensul că împrejurarea că un broker sau un agent de asigurări nu are o relație directă cu părțile la un contract de asigurare sau de reasigurare la a cărui încheiere contribuie, ci are numai o relație indirectă cu aceștia din urmă prin intermediul unei alte persoane impozabile, care este ea însăși în relație directă cu una dintre aceste părți și cu care acest broker sau acest agent de asigurări se află în raporturi contractuale, nu se opune scutirii de la plata taxei pe valoarea adăugată, în temeiul dispoziției menționate, a serviciilor prestate de către acesta din urmă.