1 Prezentul standard prescrie baza pentru prezentarea situațiilor financiare cu scop general, pentru a asigura comparabilitatea atât cu situațiile financiare ale entității din perioadele precedente, cât și cu situațiile financiare ale altor entități. Acesta stabilește dispoziții generale pentru prezentarea situațiilor financiare, orientări pentru structura acestora și cerințe minime privind conținutul lor.

2   O entitate trebuie să aplice prezentul standard la întocmirea și prezentarea situațiilor financiare cu scop general, în conformitate cu Standardele Internaționale de Raportare Financiară (IFRS-uri).

3 Dispozițiile privind recunoașterea, evaluarea și prezentarea de informații privind tranzacțiile specifice și alte evenimente sunt tratate de alte IFRS-uri.

4 Prezentul standard nu se aplică structurii și conținutului situațiilor financiare interimare simplificate întocmite în conformitate cu IAS 34 Raportarea financiară interimară. Cu toate acestea, punctele 15-35 se aplică unor astfel de situații financiare. Prezentul standard se aplică în egală măsură tuturor entităților, inclusiv acelora care prezintă situații financiare consolidate în conformitate cu IFRS 10 Situații financiare consolidate și acelora care prezintă situații financiare individuale în conformitate cu IAS 27 Situații financiare individuale.

5 Prezentul standard utilizează o terminologie corespunzătoare entităților cu scop lucrativ, inclusiv entităților comerciale din sectorul public. Dacă entitățile non-profit din sectorul privat sau public aplică prezentul standard, acestea ar putea fi nevoite să modifice descrierile utilizate pentru anumite elemente-rând din situațiile financiare și pentru situațiile financiare ca atare.

6 În mod similar, entitățile care nu au capital propriu după cum este acesta definit în IAS 32 Instrumente financiare: prezentare (de exemplu, anumite fonduri mutuale) și entitățile al căror capital social nu este capital propriu (de exemplu, unele entități cooperatiste), pot fi nevoite să adapteze prezentarea în situațiile financiare a intereselor membrilor sau ale deținătorilor de unități.

7   Următorii termeni sunt utilizați în prezentul standard cu înțelesul specificat în continuare:

8 Deși prezentul standard utilizează termenul „alte elemente ale rezultatului global”, „profit sau pierdere” și „rezultatul global total”, o entitate poate utiliza alți termeni pentru a descrie valorile totale dacă sensul este clar. De exemplu, o entitate poate utiliza termenul de „rezultat net” pentru a descrie profitul sau pierderea.

8A Următorii termeni sunt descriși în IAS 32 Instrumente financiare: prezentare și sunt utilizați în prezentul standard cu sensul specificat în IAS 32:

9 Situațiile financiare sunt o reprezentare structurată a poziției financiare și a performanței financiare ale unei entități. Obiectivul situațiilor financiare este de a oferi informații despre poziția financiară, performanța financiară și fluxurile de trezorerie ale unei entități, utile pentru o gamă largă de utilizatori în luarea deciziilor economice. Situațiile financiare prezintă, de asemenea, rezultatele gestiunii resurselor încredințate conducerii entităților. Pentru a atinge acest obiectiv, situațiile financiare oferă informații despre:

10  Un set complet de situații financiare conține:

10A   O entitate poate prezenta o situație unică a profitului sau pierderii și altor elemente ale rezultatului global, cu secțiuni distincte pentru profit sau pierdere și pentru alte elemente ale rezultatului global. Cele două secțiuni trebuie prezentate împreună, secțiunea de profit sau pierdere fiind urmată imediat de secțiunea de alte elemente ale rezultatului global. O entitate poate prezenta secțiunea de profit sau pierdere într-o situație distinctă a profitului sau pierderii. În acest caz, situația distinctă a profitului sau pierderii trebuie să fie urmată imediat de situația rezultatului global, care trebuie să înceapă cu profitul sau pierderea înregistrat(ă).

11   O entitate trebuie să prezinte cu importanță egală toate situațiile financiare într-un set complet de situații financiare.

12 [Eliminat]

13 Multe entități prezintă, în afara situațiilor financiare, o analiză financiară realizată de conducere care descrie și explică caracteristicile principale ale performanței financiare și poziției financiare ale entității, precum și principalele incertitudini cu care aceasta se confruntă. Un astfel de raport poate include o analiză a:

14 Multe entități prezintă, de asemenea, în afara situațiilor financiare, rapoarte și situații cum ar fi rapoartele de mediu și situațiile privind valoarea adăugată, în special în sectoarele de activitate în care factorii de mediu sunt semnificativi și atunci când angajații sunt considerați a fi un grup important de utilizatori. Rapoartele și situațiile prezentate în afara situațiilor financiare nu intră în domeniul de aplicare al IFRS-urilor.

15   Situațiile financiare trebuie să prezinte fidel poziția financiară, performanța financiară și fluxurile de trezorerie ale unei entități. Prezentarea fidelă impune reprezentarea exactă a efectelor tranzacțiilor, a altor evenimente și condiții, în conformitate cu definițiile și criteriile de recunoaștere pentru active, datorii, venituri și cheltuieli prevăzute în Cadrul general conceptual de raportare financiară (Cadrul general conceptual). Se presupune că aplicarea IFRS-urilor, cu prezentarea de informații suplimentare, atunci când este necesar, are drept rezultat situații financiare care realizează o prezentare fidelă.

16   O entitate ale cărei situații financiare sunt conforme cu IFRS-urile trebuie să prezinte în note o declarație explicită și fără rezerve privind această conformitate. O entitate nu trebuie să descrie situațiile financiare ca fiind conforme cu IFRS-urile decât dacă acestea respectă toate dispozițiile IFRS-urilor.

17 În aproape toate situațiile, o entitate obține o prezentare fidelă prin respectarea IFRS-urilor aplicabile. O prezentare fidelă impune, de asemenea, unei entități:

18   O entitate nu poate rectifica politicile contabile neadecvate nici prin evidențierea politicilor contabile utilizate, nici prin note sau material explicativ.

19  În situațiile extrem de rare în care conducerea ajunge la concluzia că respectarea unei dispoziții dintr-un IFRS ar induce atât de mult în eroare încât ar fi în contradicție cu obiectivul situațiilor financiare stabilit în Cadrul general conceptual, entitatea trebuie să se abată de la acea dispoziție în maniera prezentată la punctul 20 dacă cadrul relevant de reglementare impune acest lucru sau nu interzice o astfel de abatere.

20   Atunci când o entitate se abate de la o dispoziție a unui IFRS în conformitate cu punctul 19, ea trebuie să prezinte:

21   Atunci când o entitate nu a respectat o dispoziție a unui IFRS într-o perioadă anterioară, iar acea abatere afectează sumele recunoscute în situațiile financiare pentru perioada curentă, entitatea trebuie să facă prezentările prevăzute la punctul 20 literele (c) și (d).

22 Punctul 21 se aplică, de exemplu, atunci când o entitate s-a abătut într-o perioadă anterioară de la o dispoziție dintr-un IFRS în evaluarea activelor sau datoriilor, iar acea abatere afectează evaluarea modificărilor activelor și datoriilor recunoscute în situațiile financiare ale perioadei curente.

23  În situațiile extrem de rare când conducerea ajunge la concluzia că respectarea unei dispoziții dintr-un IFRS ar induce atât de mult în eroare încât ar intra în contradicție cu obiectivul situațiilor financiare stabilit în Cadrul general conceptual, dar cadrul de reglementare relevant interzice abaterea de la acea dispoziție, entitatea trebuie să încerce pe cât posibil să reducă aspectele conformității care sunt percepute ca inducând în eroare, prezentând:

24 În sensul punctelor 19-23, un element al informațiilor va fi în contradicție cu obiectivul situațiilor financiare atunci când nu reprezintă fidel tranzacțiile, alte evenimente și condiții pe care fie dorește să le reprezinte, fie se așteaptă în mod normal să le reprezinte și, în consecință, ar putea să influențeze deciziile economice luate de către utilizatorii situațiilor financiare. Atunci când se evaluează dacă respectarea unei dispoziții specifice dintr-un IFRS ar induce atât de mult în eroare încât ar intra în contradicție cu obiectivul situațiilor financiare prevăzut în Cadrul general conceptual, conducerea ia în considerare:

25   La întocmirea situațiilor financiare, conducerea trebuie să evalueze capacitatea entității de a-și continua activitatea. O entitate trebuie să întocmească situațiile financiare pe baza continuității activității, cu excepția cazului în care conducerea fie intenționează să lichideze entitatea sau să înceteze activitatea, fie nu are o altă alternativă realistă decât să procedeze astfel. Atunci când, la efectuarea evaluării, conducerea este conștientă de incertitudini semnificative legate de evenimente sau condiții care pot cauza îndoieli semnificative asupra capacității entității de a-și continua activitatea, incertitudinile respective trebuie prezentate. Atunci când o entitate nu întocmește situațiile financiare pe baza continuității activității, ea trebuie să prezinte acest fapt, împreună cu baza de întocmire a situațiilor financiare și motivul pentru care entitatea nu își va mai putea continua activitatea.

26 Atunci când evaluează măsura în care este adecvată prezumția continuității activității, conducerea ia în considerare toate informațiile disponibile despre viitor, care reprezintă cel puțin o perioadă de douăsprezece luni de la finalul perioadei de raportare, dar fără a se limita la aceasta. Gradul luării în considerare depinde de fiecare caz în parte. Atunci când entitatea a avut o activitate profitabilă în trecut și acces fără dificultăți la resurse financiare, entitatea poate ajunge la concluzia că prezumția continuității activității este adecvată, fără o analiză detaliată. În alte cazuri, conducerea poate fi nevoită să ia în considerare o gamă largă de factori care afectează profitabilitatea curentă și anticipată, graficele de rambursare a datoriilor și sursele potențiale de înlocuire a finanțării, înainte de a fi sigură că prezumția continuității activității este adecvată.

27   O entitate trebuie să-și întocmească situațiile financiare folosind contabilitatea de angajamente, cu excepția informațiilor privind fluxurile de trezorerie.

28 Atunci când se folosește contabilitatea de angajamente, o entitate recunoaște elementele drept active, datorii, capitaluri proprii, venituri și cheltuieli (elementele situațiilor financiare), atunci când acestea respectă definițiile și criteriile de recunoaștere pentru acele elemente din Cadrul general conceptual.

29   O entitate trebuie să prezinte distinct fiecare clasă semnificativă de elemente similare. O entitate trebuie să prezinte distinct elementele care au natură sau funcție diferită, cu excepția cazului în care acestea sunt nesemnificative.

30 Situațiile financiare rezultă din prelucrarea unui volum mare de tranzacții sau alte evenimente care sunt structurate prin agregare pe grupe în funcție de natura sau funcția lor. Etapa finală a procesului de agregare și clasificare este prezentarea de date condensate și clasificate care formează elemente-rând în situațiile financiare. Dacă un element-rând nu este în mod individual semnificativ, atunci el este agregat cu alte elemente fie în acele situații, fie în note. Un element care nu este suficient de semnificativ pentru a fi prezentat distinct în acele situații financiare poate fi, totuși, prezentat distinct în note.

30A În aplicarea prezentului standard și a altor IFRS-uri, o entitate decide, luând în considerare toate faptele și circumstanțele relevante, modul în care agregă informațiile în situațiile financiare, care includ notele. O entitate nu diminuează inteligibilitatea situațiilor sale financiare prin obturarea informațiilor semnificative cu informații nesemnificative sau prin agregarea de elemente semnificative care au naturi sau funcții diferite.

31 Unele IFRS-uri specifică informațiile care trebuie incluse în situațiile financiare, care includ notele. O entitate nu trebuie să realizeze o prezentare distinctă de informații prevăzută de un IFRS dacă informațiile care reies din acea prezentare sunt nesemnificative. Acest lucru este valabil chiar și în cazul în care IFRS conține o listă de cerințe specifice sau le descrie ca cerințe minime. O entitate trebuie să ia, de asemenea, în considerare posibilitatea de a oferi prezentări suplimentare atunci când respectarea anumitor dispoziții din IFRS este insuficientă, pentru a le permite utilizatorilor situațiilor financiare să înțeleagă impactul anumitor tranzacții și al altor evenimente și condiții asupra poziției financiare și a performanței financiare a entității.

32   O entitate nu trebuie să compenseze activele și datoriile sau veniturile și cheltuielile, cu excepția cazului în care compensarea este impusă sau permisă de un IFRS.

33 O entitate trebuie să raporteze distinct atât activele și datoriile, cât și veniturile și cheltuielile. Compensarea în situația (situațiile) profitului sau pierderii și altor elemente ale rezultatului global sau în situația poziției financiare, cu excepția cazului în care compensarea reflectă fondul economic al tranzacției sau un alt eveniment, micșorează capacitatea utilizatorilor atât de a înțelege tranzacțiile, alte evenimente și condiții care au apărut, cât și de a evalua viitoarele fluxuri de trezorerie ale entității. Evaluarea activelor după deducerea reducerilor de valoare – de exemplu, ajustări pentru deprecierea stocurilor și ajustări pentru creanțele incerte – nu se consideră compensare.

34 IFRS 15 Venituri din contractele cu clienții impune unei entități să evalueze veniturile din contractele cu clienții la cuantumul contraprestației la care entitatea preconizează că va avea dreptul în schimbul transferului bunurilor sau serviciilor promise. De exemplu, valoarea veniturilor recunoscute reflectă orice reducere comercială și de volum acordată de entitate. În decursul activităților sale curente, entitatea efectuează alte tranzacții care nu generează venituri, dar care sunt ocazionate de principalele activități generatoare de venituri. O entitate prezintă rezultatele unor astfel de tranzacții, atunci când această prezentare reflectă fondul economic al tranzacției sau al unui alt eveniment, prin compensarea oricăror venituri cu cheltuielile asociate care apar din aceeași tranzacție. De exemplu:

35 În plus, o entitate raportează pe o bază netă câștigurile și pierderile care apar dintr-un grup de tranzacții similare, de exemplu, câștigurile și pierderile din diferențele de curs valutar sau câștigurile și pierderile aferente instrumentelor financiare deținute în vederea tranzacționării. Cu toate acestea, o entitate prezintă distinct astfel de câștiguri și pierderi dacă ele sunt semnificative.

36   O entitate trebuie să prezinte un set complet de situații financiare (inclusiv informații comparative) cel puțin anual. Atunci când o entitate modifică finalul perioadei sale de raportare și prezintă situații financiare pentru o perioadă mai lungă sau mai scurtă de un an, entitatea trebuie să prezinte, în plus față de perioada acoperită de situațiile financiare:

37 În mod normal, o entitate întocmește în mod consecvent situații financiare pentru o perioadă de un an. Totuși, din motive practice, anumite entități preferă să raporteze, de exemplu, pentru o perioadă de 52 de săptămâni. Prezentul standard nu împiedică această practică.

38   Cu excepția cazului în care IFRS-urile permit sau prevăd altfel, o entitate trebuie să prezinte informațiile comparative aferente perioadei precedente pentru toate sumele raportate în situațiile financiare ale perioadei curente. O entitate trebuie să includă informații comparative pentru informațiile narative și descriptive, dacă acest lucru este relevant pentru înțelegerea situațiilor financiare ale perioadei curente.

38A   O entitate trebuie să prezinte cel puțin două situații ale poziției financiare, două situații ale profitului sau pierderii și ale altor elemente ale rezultatului global, două situații separate ale profitului sau pierderii (dacă se prezintă), două situații ale fluxurilor de trezorerie și două situații ale modificărilor capitalurilor proprii, precum și notele aferente.

38B În unele cazuri, informațiile narative furnizate în situațiile financiare pentru perioada (perioadele) precedentă (precedente) continuă să fie relevante în perioada curentă. De exemplu, o entitate prezintă în perioada curentă detalii privind un litigiu, al cărui rezultat era nesigur la finalul perioadei precedente și care este încă nerezolvat. Prezentarea unor informații care indică existența acelei incertitudini la finalul perioadei precedente și a unor informații cu privire la măsurile care au fost luate pe parcursul perioadei respective pentru rezolvarea incertitudinii poate fi utilă pentru utilizatori.

38C O entitate poate prezenta informații comparative în plus față de situațiile financiare comparative minime impuse de IFRS-uri, cu condiția ca informațiile respective să fie elaborate în conformitate cu IFRS-urile. Aceste informații comparative pot consta în una sau mai multe dintre situațiile menționate la punctul 10, dar nu este necesar să cuprindă un set complet de situații financiare. Într-un astfel de caz, entitatea trebuie să prezinte note informative aferente acelor situații suplimentare.

38D De exemplu, o entitate poate prezenta o a treia situație a profitului sau pierderii și a altor elemente ale rezultatului global (prezentând astfel perioada curentă, perioada precedentă și o perioadă comparativă suplimentară). Totuși, entitatea nu este obligată să prezinte o a treia situație a poziției financiare, o a treia situație a fluxurilor de trezorerie sau o a treia situație a modificărilor capitalurilor proprii (și anume, o situație financiară comparativă suplimentară). Entitatea trebuie să prezinte, în notele la situațiile financiare, informațiile comparative referitoare la situația suplimentară a profitului sau pierderii și a altor elemente ale rezultatului global.

39–40 [Eliminate]

40A   O entitate trebuie să prezinte o a treia situație a poziției financiare la începutul perioadei precedente, pe lângă situațiile financiare comparative minime cerute la punctul 38A, dacă:

40B În circumstanțele descrise la punctul 40A, o entitate trebuie să prezinte trei situații ale poziției financiare:

40C Atunci când o entitate este obligată să prezinte o situație suplimentară a poziției financiare în conformitate cu punctul 40A, aceasta trebuie să prezinte informațiile prevăzute la punctele 41–44 și în IAS 8. Totuși, nu este necesar să fie prezentate notele aferente situației de deschidere a poziției financiare de la începutul perioadei precedente.

40D Data respectivei situații de deschidere a poziției financiare trebuie să fie la începutul perioadei precedente, indiferent dacă situațiile financiare ale unei entități prezintă informații comparative pentru perioade anterioare (astfel cum se permite la punctul 38C).

41   În cazul în care o entitate modifică prezentarea sau clasificarea elementelor din situațiile sale financiare, aceasta trebuie să reclasifice valorile comparative, cu excepția cazului în care reclasificarea este imposibil de realizat. Atunci când entitatea reclasifică valorile comparative, aceasta trebuie să prezinte (inclusiv pentru începutul perioadei precedente):

42   În situația în care reclasificarea sumelor comparative este imposibilă, o entitate trebuie să prezinte:

43 Ameliorarea comparabilității informației între perioade ajută utilizatorii să ia decizii economice, în special prin faptul că permite evaluarea tendințelor din informația financiară cu scopul de a face prognoze. În anumite circumstanțe, este imposibilă reclasificarea informației comparative pentru o anumită perioadă anterioară în vederea obținerii comparabilității cu perioada curentă. De exemplu, s-ar putea ca, în perioada (perioadele) anterioară(e), entitatea să nu fi colectat datele într-o manieră care să permită reclasificarea lor și s-ar putea ca reconstituirea informațiilor să nu fie posibilă.

44 IAS 8 tratează ajustările informațiilor comparative care sunt necesare în cazul în care o entitate modifică o politică contabilă sau corectează o eroare.

45   O entitate trebuie să mențină modul de prezentare și clasificare a elementelor în situațiile financiare de la o perioadă la alta, cu excepția cazului în care:

46 De exemplu, o achiziție sau o cedare semnificativă ori o revizuire a prezentării situațiilor financiare poate sugera că situațiile financiare trebuie prezentate diferit. O entitate modifică prezentarea situațiilor sale financiare doar dacă noua prezentare oferă informații fiabile și este mai relevantă pentru utilizatorii situațiilor financiare, și este probabilă utilizarea în continuare a acestei structuri revizuite astfel încât să nu fie afectată comparabilitatea. Atunci când se fac astfel de modificări ale prezentării, o entitate își reclasifică informațiile comparative în conformitate cu punctele 41 și 42.

47 Prezentul standard prevede ca anumite informații să fie prezentate în situația poziției financiare sau în situația (situațiile) profitului sau pierderii și altor elemente ale rezultatului global sau în situația modificărilor în capitalurile proprii și impune prezentarea altor elemente-rând fie în acele situații, fie în note. IAS 7 Situația fluxurilor de trezorerie stabilește dispoziții pentru prezentarea informațiilor privind fluxurile de trezorerie.

48 Prezentul standard utilizează uneori termenul „prezentarea informațiilor” într-un sens larg, cuprinzând elemente prezentate în situațiile financiare. Prezentările de informații sunt impuse și de alte IFRS-uri. În cazul în care prezentul standard sau alt IFRS nu specifică contrariul, astfel de prezentări pot fi făcute în situațiile financiare.

49   O entitate trebuie să identifice clar situațiile financiare, separându-le de alte informații din același document publicat.

50 IFRS-urile se aplică numai situațiilor financiare și nu se aplică neapărat altor informații prezentate într-un raport anual, într-un formular al organismelor de reglementare sau în alt document. Prin urmare, este important ca utilizatorii să poată distinge informațiile elaborate prin utilizarea IFRS-urilor de alte informații care le pot fi folositoare, dar nu fac obiectul acelor dispoziții.

51   O entitate trebuie să identifice în mod clar fiecare situație financiară și notele. În plus, o entitate trebuie să evidențieze în mod special următoarele informații și să le repete atunci când acest lucru este necesar în vederea înțelegerii corespunzătoare a informațiilor prezentate:

52 O entitate respectă dispozițiile de la punctul 51 prin prezentarea titlurilor adecvate ale paginilor, situațiilor, notelor, coloanelor și ale elementelor similare. La determinarea celei mai bune modalități de prezentare a acestor informații este nevoie de raționament profesional. De exemplu, atunci când o entitate prezintă electronic situațiile financiare, nu sunt utilizate întotdeauna pagini distincte; în acest caz o entitate prezintă elementele de mai sus pentru a garanta o înțelegere corespunzătoare a informațiilor incluse în situațiile financiare.

53 O entitate realizează deseori situații financiare mai ușor de înțeles prin prezentarea informațiilor în mii sau milioane de unități ale monedei de prezentare. Acest fapt este acceptabil atât timp cât entitatea prezintă nivelul de rotunjire și nu omite informații semnificative.

54   Situația poziției financiare trebuie să cuprindă elementele-rând care prezintă următoarele valori:

55   O entitate trebuie să prezinte elemente-rând (inclusiv prin dezagregarea elementelor-rând enumerate la punctul 54), titluri și subtotaluri suplimentare în situația poziției financiare atunci când o astfel de prezentare este relevantă pentru înțelegerea poziției financiare a entității.

55A Când o entitate prezintă subtotaluri în conformitate cu punctul 55, aceste subtotaluri trebuie:

56   Atunci când o entitate prezintă active circulante și imobilizate și datorii curente și pe termen lung clasificate distinct în situația poziției sale financiare, aceasta nu trebuie să clasifice creanțele (datoriile) privind impozitul amânat drept active circulante (datorii curente).

57 Prezentul standard nu prescrie ordinea sau formatul în care entitatea prezintă elementele. Punctul 54 oferă doar o listă a elementelor care sunt suficient de diferite ca natură sau funcție încât să merite o prezentare distinctă în situația poziției financiare. În plus:

58 O entitate decide dacă să prezinte elementele în mod distinct pe baza evaluării:

59 Utilizarea diferitelor baze de evaluare pentru diferitele clase de active sugerează faptul că natura sau funcția acestora diferă, și, prin urmare, că o entitate le prezintă drept elemente-rând distincte. De exemplu, clasele diferite de imobilizări corporale pot fi înregistrate la cost sau la valorile reevaluate în conformitate cu IAS 16.

60   O entitate trebuie să prezinte activele circulante și imobilizate și datoriile curente și pe termen lung drept clasificări distincte în situația poziției financiare în conformitate cu punctele 66-76B, cu excepția cazului în care o prezentare bazată pe lichiditate oferă informații care sunt fiabile și mai relevante. Atunci când se aplică această excepție, o entitate trebuie să prezinte toate activele și datoriile, în ordinea lichidității.

61   Indiferent de metoda de prezentare adoptată, o entitate trebuie să prezinte valoarea ce se așteaptă să o recupereze sau să o deconteze după o perioadă mai mare de douăsprezece luni pentru fiecare element-rând de activ sau datorie care combină valori ce se preconizează că vor fi recuperate sau decontate:

62 Atunci când o entitate furnizează bunuri sau prestează servicii în cadrul unui ciclu de exploatare clar identificabil, clasificarea distinctă în bilanț a activelor circulante și imobilizate și a datoriilor curente și pe termen lung oferă informații utile, făcând distincție între activele nete care sunt în mod continuu rulate sub formă de capital circulant și cele utilizate în activitatea pe termen lung a entității. De asemenea, acest fapt evidențiază activele ce se preconizează a fi realizate în cadrul ciclului curent de exploatare și datoriile exigibile în cursul aceleiași perioade.

63 Pentru anumite entități, cum ar fi instituțiile financiare, o prezentare a activelor și datoriilor în ordine crescătoare sau descrescătoare a lichidității oferă informații care sunt fiabile și mai relevante decât o prezentare structurată în funcție de active circulante și imobilizate și datorii curente și pe termen lung, deoarece entitatea nu furnizează bunuri sau servicii într-un ciclu operațional clar identificabil.

64 Când aplică punctul 60, unei entități i se permite să prezinte unele dintre activele și datoriile sale utilizând o clasificare în active circulante și imobilizate și datorii curente și pe termen lung și altele în funcție de lichiditate, atunci când această clasificare oferă informații care sunt fiabile și mai relevante. Necesitatea unei baze mixte de prezentare poate apărea atunci când o entitate are diverse operațiuni.

65 Informațiile despre datele la care se preconizează realizarea activelor și datoriilor sunt utile pentru evaluarea lichidității și solvabilității unei entități. IFRS 7 Instrumente financiare: informații de furnizat impune prezentarea scadenței pentru activele financiare și pentru datoriile financiare. Activele financiare cuprind creanțele comerciale și alte creanțe, iar datoriile financiare includ datoriile comerciale și alte datorii. Informațiile privind data preconizată a recuperării activelor nemonetare, precum stocurile și data preconizată a decontării datoriilor, precum provizioanele, sunt, de asemenea, utile, indiferent dacă activele sunt clasificate drept circulante sau imobilizate, iar datoriile sunt clasificate drept curente sau pe termen lung. De exemplu, o entitate prezintă valoarea stocurilor ce se preconizează a fi recuperată după mai mult de douăsprezece luni după perioada de raportare.

66   O entitate trebuie să clasifice un activ drept activ circulant atunci când:

67 Prezentul standard utilizează termenul „imobilizate” pentru a cuprinde activele corporale, necorporale și financiare pe termen lung. Acesta nu interzice utilizarea descrierilor alternative, atât timp cât sensul este clar.

68 Ciclul de exploatare al unei entități reprezintă perioada de timp dintre achiziționarea activelor pentru prelucrare și realizarea lor în numerar sau echivalente de numerar. Atunci când ciclul normal de exploatare al unei entități nu este clar identificabil, se presupune că durata lui este de 12 luni. Activele circulante cuprind active (precum stocurile și creanțele comerciale) care sunt vândute, consumate sau realizate ca parte a ciclului normal de exploatare, chiar și atunci când nu se așteaptă să fie realizate în termen de 12 luni după perioada de raportare. Activele circulante includ, de asemenea, active care sunt deținute, în primul rând, în vederea tranzacționării (printre exemple se numără unele active financiare care corespund definiției „deținut în vederea tranzacționării” din IFRS 9) și partea circulantă a activelor financiare imobilizate.

69   O entitate trebuie să clasifice o datorie drept datorie curentă atunci când:

70 Anumite datorii curente, cum ar fi datoriile comerciale și unele angajamente privind angajații și alte costuri de exploatare, fac parte din capitalul circulant utilizat în ciclul normal de exploatare al entității. O entitate clasifică astfel de elemente de exploatare ca datorii curente, chiar dacă sunt exigibile la mai mult de douăsprezece luni după perioada de raportare. Același ciclu normal de exploatare se aplică în clasificarea activelor și datoriilor unei entități. Atunci când ciclul normal de exploatare al unei entități nu este clar identificabil, se presupune că durata lui este de douăsprezece luni.

71 Alte datorii curente nu sunt decontate ca parte a ciclului normal de exploatare, dar sunt exigibile în termen de douăsprezece luni după perioada de raportare sau sunt deținute în primul rând în vederea tranzacționării. Printre exemple se numără unele datorii financiare care corespund definiției „deținut în vederea tranzacționării” din IFRS 9, descoperirile de cont și partea curentă din datoriile financiare pe termen lung, dividendele de plătit, impozitul pe profit și alte datorii necomerciale. Datoriile financiare care oferă finanțare pe termen lung (și anume, nu fac parte din capitalul circulant utilizat în ciclul normal de exploatare al entității) și nu sunt exigibile în termen de douăsprezece luni după perioada de raportare sunt datorii pe termen lung, care sunt abordate la punctele 72A-75.

72 O entitate își clasifică datoriile financiare drept curente dacă ele trebuie decontate în douăsprezece luni după perioada de raportare, chiar dacă:

72A Dreptul unei entități de a amâna decontarea unei datorii pentru o perioadă de cel puțin douăsprezece luni după perioada de raportare trebuie să fie fundamentat și, astfel cum se arată la punctele 72B-75, trebuie să existe la sfârșitul perioadei de raportare.

72B Dreptul unei entități de a amâna decontarea unei datorii rezultate dintr-un acord de împrumut pentru o perioadă de cel puțin douăsprezece luni după perioada de raportare poate fi condiționat de respectarea de către entitate a condițiilor specificate în respectivul acord de împrumut (denumite în continuare „clauze restrictive”). În sensul aplicării punctului 69 litera (d), aceste clauze restrictive:

73 Dacă o entitate are dreptul ca, la sfârșitul perioadei de raportare, să reînnoiască o obligație pentru cel puțin douăsprezece luni după perioada de raportare în virtutea unei facilități de împrumut existente, ea clasifică obligația ca fiind pe termen lung chiar dacă, în caz contrar, ar fi trebuit să fie achitată într-un termen mai scurt. Dacă nu are acest drept, entitatea nu ia în calcul potențialul de refinanțare a obligației și clasifică obligația drept curentă.

74 Atunci când o entitate încalcă, la sau înainte de finalul perioadei de raportare, o clauză restrictivă dintr-un acord de împrumut pe termen lung și această încălcare are drept efect faptul că datoria devine exigibilă la cerere, datoria este clasificată drept curentă chiar dacă creditorul a fost de acord, după perioada de raportare și înainte de autorizarea publicării situațiilor financiare, să nu ceară plata ca urmare a încălcării. O entitate clasifică datoria drept curentă deoarece la finalul perioadei de raportare, entitatea nu are dreptul de a amâna decontarea datoriei pentru cel puțin douăsprezece luni după acea dată.

75 Totuși, entitatea clasifică datoria ca fiind pe termen lung dacă creditorul a fost de acord până la finalul perioadei de raportare să ofere o perioadă de grație care să se încheie la cel puțin douăsprezece luni după perioada de raportare, în cadrul căreia entitatea poate rectifica încălcarea și în timpul căreia creditorul nu poate cere plata imediată.

75A Clasificarea unei datorii nu este afectată de probabilitatea ca entitatea să își exercite dreptul de a amâna decontarea datoriei timp de cel puțin douăsprezece luni după perioada de raportare. Dacă o datorie îndeplinește criteriile de la punctul 69 pentru a fi clasificată drept datorie pe termen lung, aceasta este clasificată drept datorie pe termen lung chiar dacă conducerea intenționează sau preconizează că entitatea va deconta datoria în termen de douăsprezece luni după perioada de raportare, sau chiar dacă entitatea decontează datoria între finalul perioadei de raportare și data la care se autorizează publicarea situațiilor financiare. Cu toate acestea, în oricare dintre aceste situații, este posibil ca entitatea să trebuiască să prezinte informații cu privire la momentul decontării pentru a le permite utilizatorilor situațiilor sale financiare să înțeleagă impactul datoriei asupra poziției financiare a entității [a se vedea punctul 17 litera (c) și punctul 76 litera (d)].

76 Dacă următoarele evenimente au loc între finalul perioadei de raportare și data la care se autorizează publicarea situațiilor financiare, aceste evenimente sunt prezentate ca fiind evenimente care nu conduc la ajustarea situațiilor financiare, în conformitate cu IAS 10 Evenimente ulterioare perioadei de raportare:

76ZA   Atunci când aplică punctele 69-75, o entitate ar putea clasifica datoriile rezultate din acorduri de împrumut ca datorii pe termen lung dacă dreptul entității de a amâna decontarea datoriilor respective este condiționat de respectarea de către entitate a unor clauze restrictive în termen de douăsprezece luni după perioada de raportare [a se vedea punctul 72B litera (b)]. În aceste situații, entitatea trebuie să prezinte în note informații care să le permită utilizatorilor situațiilor financiare să înțeleagă că există riscul ca datoriile să devină rambursabile în termen de douăsprezece luni de la finalul perioadei de raportare, inclusiv:

76A   În scopul clasificării unei datorii drept curentă sau pe termen lung, decontarea se referă la un transfer către contraparte care are ca rezultat stingerea datoriei. Transferul ar putea fi reprezentat de:

76B   Clauzele unei datorii care, în funcție de opțiunea contrapărții, ar putea avea ca rezultat decontarea datoriei prin transferul propriilor instrumente de capitaluri proprii ale entității nu afectează clasificarea datoriei drept curentă sau pe termen lung dacă, aplicând IAS 32 Instrumente financiare: prezentare, entitatea clasifică opțiunea drept instrument de capitaluri proprii, recunoscând-o separat de datorie drept componentă de capitaluri proprii a unui instrument financiar compus.

77   O entitate trebuie să prezinte, fie în situația poziției financiare, fie în note, subclasificări suplimentare ale elementelor-rând, clasificate într-o manieră corespunzătoare operațiunilor entității.

78 Detaliile oferite în subclasificări depind de dispozițiile IFRS-urilor și de mărimea, natura și funcția sumelor implicate. O entitate folosește și factorii enumerați la punctul 58 pentru a decide baza subclasificării. Prezentările de informații diferă pentru fiecare element, de exemplu:

79   O entitate trebuie să prezinte următoarele, fie în situația poziției financiare sau în situația modificărilor capitalurilor proprii, fie în note:

80   O entitate fără capital social, cum ar fi un parteneriat sau un trust, trebuie să prezinte informații echivalente celor impuse de punctul 79 litera (a), evidențiindu-se modificările din timpul perioadei pentru fiecare categorie de participație în capitalurile proprii, precum și drepturile, preferințele și restricțiile aferente fiecărei categorii de participație în capitalurile proprii.

80A   Dacă o entitate a reclasificat

81A   Pe lângă secțiunea de profit sau pierdere și secțiunea de alte elemente ale rezultatului global, situația profitului sau pierderii și altor elemente ale rezultatului global (situația rezultatului global) trebuie să prezinte:

81B   O entitate trebuie să prezinte, pe lângă secțiunea de profit sau pierdere și secțiunea de alte elemente ale rezultatului global, drept alocare a profitului sau pierderii și a altor elemente ale rezultatului global, următoarele elemente pentru perioadă:

81  [Eliminat]

82   Pe lângă elementele impuse de alte IFRS-uri, secțiunea de profit sau pierdere ori situația profitului sau pierderii trebuie să includă elemente-rând care prezintă următoarele valori pentru perioadă:

82A   Secțiunea alte elemente ale rezultatului global trebuie să prezinte elemente-rând pentru valorile aferente perioadei pentru:

83-84  [Eliminate]

85   O entitate trebuie să prezinte elemente-rând (inclusiv prin dezagregarea elementelor-rând enumerate la punctul 82), titluri și subtotaluri suplimentare în situația (situațiile) care prezintă profitul sau pierderea și alte elemente ale rezultatului global atunci când o astfel de prezentare este relevantă pentru înțelegerea performanțelor financiare ale entității.

85A Când o entitate prezintă subtotaluri în conformitate cu punctul 85, aceste subtotaluri trebuie:

85B O entitate trebuie să prezinte elemente-rând în situația (situațiile) care prezintă profitul sau pierderea și alte elemente ale rezultatului global care să reconcilieze orice subtotaluri prezentate în conformitate cu punctul 85 cu subtotalurile sau totalurile impuse de IFRS pentru astfel de situație (situații).

86 Deoarece efectele diferitelor activități, tranzacții și altor evenimente ale unei entități diferă din punctul de vedere al frecvenței, al potențialului de câștig sau pierdere și al predictibilității, prezentarea componentelor performanțelor financiare ajută utilizatorii să înțeleagă performanțele financiare obținute și să realizeze proiecții ale performanțelor financiare viitoare. O entitate include elemente-rând suplimentare în situația (situațiile) care prezintă profitul sau pierderea și alte elemente ale rezultatului global și modifică descrierile utilizate și ordonarea elementelor atunci când acest lucru este necesar pentru a explica elementele performanțelor financiare. O entitate ia în considerare factori precum caracterul semnificativ, natura și funcția elementelor de venituri și cheltuieli. De exemplu, o instituție financiară poate modifica descrierile pentru a oferi informații relevante pentru operațiunile unei instituții financiare. O entitate compensează elementele de venituri și cheltuieli numai atunci când sunt satisfăcute criteriile de la punctul 32.

87   O entitate nu trebuie să prezinte niciun element de venituri sau cheltuieli ca fiind element extraordinar, în situația (situațiile) care prezintă profitul sau pierderea și alte elemente ale rezultatului global ori în note.

88   O entitate trebuie să recunoască toate elementele de venit și cheltuială dintr-o perioadă în profit sau pierdere cu excepția cazului în care un IFRS impune sau permite o altă modalitate de recunoaștere.

89 Unele IFRS-uri specifică circumstanțe în care entitatea recunoaște elemente speciale în afara profitului sau pierderii din perioada curentă. IAS 8 specifică două asemenea circumstanțe: corectarea erorilor și efectul modificărilor politicilor contabile. Alte IFRS-uri impun sau permit excluderea din profit sau pierdere a componentelor altor elemente ale rezultatului global care corespund definiției din Cadrul general conceptual a veniturilor sau cheltuielilor (a se vedea punctul 7).

90   O entitate trebuie să prezinte valoarea impozitului pe profit aferent fiecărei componente a altor elemente ale rezultatului global, inclusiv ajustări din reclasificare, fie în situația profitului sau pierderii și altor elemente ale rezultatului global, fie în note.

91 O entitate poate prezenta componentele altor elemente ale rezultatului global fie:

92   O entitate trebuie să prezinte ajustările din reclasificare aferente componentelor altor elemente ale rezultatului global.

93 Alte IFRS-uri specifică măsura și momentul în care se reclasifică în profit sau pierdere valorile recunoscute anterior drept alte elemente ale rezultatului global. În prezentul standard astfel de reclasificări sunt numite ajustări din reclasificare. O ajustare din reclasificare este inclusă alături de respectiva componentă a altor elemente ale rezultatului global în perioada în care ajustarea se reclasifică în profit sau pierdere. Aceste sume ar fi putut fi recunoscute în alte elemente ale rezultatului global drept câștiguri nerealizate în perioadele curente sau anterioare. Acele câștiguri nerealizate trebuie scăzute din alte elemente ale rezultatului global în perioada în care câștigurile realizate sunt reclasificate în profit sau pierdere pentru a evita includerea lor de două ori în rezultatul global.

94 O entitate poate prezenta ajustările din reclasificare în situația (situațiile) profitului sau pierderii și altor elemente ale rezultatului global ori în note. O entitate care prezintă ajustările din reclasificare în note prezintă componentele altor elemente ale rezultatului global ulterior oricăror ajustări din reclasificare aferente.

95 Ajustările din reclasificare apar, de exemplu, la cedarea unei operațiuni din străinătate (a se vedea IAS 21) și atunci când unele fluxuri de trezorerie prognozate acoperite împotriva riscurilor afectează profitul sau pierderea [a se vedea punctul 6.5.11 litera (d) din IFRS 9 în ceea ce privește acoperirile fluxurilor de trezorerie împotriva riscurilor].

96 Ajustările din reclasificare nu apar pentru modificarea surplusului din reevaluare recunoscut în conformitate cu IAS 16 sau cu IAS 38 sau pentru reevaluarea planurilor de beneficii determinate recunoscute în conformitate cu IAS 19. Aceste componente sunt recunoscute în alte elemente ale rezultatului global și nu sunt reclasificate în profit sau pierdere în perioadele ulterioare. Modificările surplusului din reevaluare pot fi transferate în rezultatul reportat în perioadele ulterioare pe măsură ce activul este utilizat sau la momentul derecunoașterii sale (a se vedea IAS 16 și IAS 38). În conformitate cu IFRS 9, ajustările din reclasificare nu apar în cazul în care o acoperire a fluxurilor de trezorerie împotriva riscurilor sau contabilizarea valorii-timp a unei opțiuni (sau a elementului forward al unui contract forward sau a marjei cu bază valutară a unui instrument financiar) are ca rezultat sume care sunt eliminate din rezerva aferentă acoperirii fluxurilor de trezorerie sau dintr-o componentă separată de capitaluri proprii și incluse direct în costul inițial sau într-o altă valoare contabilă a unui activ sau a unei datorii. Aceste sume sunt transferate direct în active sau datorii.

97   Atunci când elementele de venituri sau cheltuieli sunt semnificative, o entitate trebuie să prezinte separat natura și valoarea lor.

98 Circumstanțele care ar putea genera prezentarea separată a elementelor de venituri și cheltuieli includ:

99   O entitate trebuie să prezinte o analiză a cheltuielilor recunoscute în profit sau pierdere utilizând o clasificare bazată fie pe natura cheltuielilor, fie pe destinația lor în cadrul entității, în funcție de cea care furnizează informații care sunt fiabile și mai relevante.

100 Entitățile sunt încurajate să prezinte analiza menționată la punctul 99 în situația (situațiile) profitului sau pierderii și altor elemente ale rezultatului global.

101 Cheltuielile sunt subclasificate pentru a evidenția componentele performanțelor financiare care se pot deosebi în ceea ce privește frecvența, potențialul de câștig sau pierdere și previzibilitatea. Această analiză este furnizată în una din cele două forme posibile.

102 Prima formă de analiză este metoda clasificării după „natura cheltuielilor”. O entitate cumulează cheltuielile în profit sau pierdere conform naturii lor (de exemplu, amortizarea, achizițiile de materii prime, cheltuielile cu transportul, beneficiile angajaților și cheltuielile de publicitate) și nu realocă pe diferitele destinații din cadrul entității. Această metodă poate fi simplu de aplicat, deoarece nu este necesară nicio alocare a cheltuielilor pe clasificările în funcție de destinație. Un exemplu de clasificare utilizând metoda naturii cheltuielilor este următorul:

103 Cea de-a doua metodă de analiză este metoda clasificării după „destinația cheltuielilor” sau metoda „costului vânzărilor” și clasifică cheltuielile după destinația lor ca parte a costului vânzărilor sau, de exemplu, costurile distribuției sau activităților administrative. Ca o cerință minimă, o entitate prezintă, conform acestei metode, costurile vânzărilor sale separat de celelalte cheltuieli. Această metodă poate oferi informații mai relevante pentru utilizatori decât clasificarea cheltuielilor după natură, dar alocarea costurilor pe destinații poate necesita alocări arbitrare și poate implica în mod considerabil utilizarea raționamentului profesional. Un exemplu de clasificare utilizând metoda destinației cheltuielilor este următorul:

104   O entitate care clasifică cheltuielile după destinație trebuie să prezinte informații suplimentare despre natura cheltuielilor, inclusiv cheltuielile cu amortizarea și cheltuielile cu beneficiile angajaților.

105 Optarea pentru metoda destinației cheltuielilor sau pentru metoda naturii cheltuielilor depinde atât de factori istorici, cât și de cei aferenți sectorului de activitate, și de natura entității. Ambele metode indică acele costuri care s-ar putea să varieze, direct sau indirect, în funcție de nivelul vânzărilor sau producției entității. Deoarece fiecare metodă de prezentare are avantaje pentru diferite tipuri de entități, prezentul standard impune conducerii să aleagă prezentarea care este fiabilă și mai relevantă. Totuși, deoarece informațiile asupra naturii cheltuielilor sunt utile la estimarea viitoarelor fluxuri de trezorerie, se impune o prezentare suplimentară atunci când este utilizată metoda destinației cheltuielilor. La punctul 104, „beneficiile angajaților” are același înțeles ca în IAS 19.

106   O entitate trebuie să prezinte o situație a modificărilor capitalurilor proprii, conform cerințelor de la punctul 10. Situația modificărilor capitalurilor proprii conține următoarele informații:

106A   Pentru fiecare componentă a capitalurilor proprii o entitate trebuie să prezinte, fie în situația modificărilor capitalurilor proprii, fie în note, o analiză a altor elemente ale rezultatului global, element cu element [a se vedea punctul 106(d)(ii)].

107   O entitate trebuie să prezinte, fie în situația modificărilor capitalurilor proprii, fie în note, valoarea dividendelor recunoscute ca distribuiri către proprietari în cursul perioadei și valoarea dividendelor pe acțiune aferentă.

108 La punctul 106, componentele capitalurilor proprii includ, de exemplu, fiecare clasă de capitaluri proprii vărsate, soldul acumulat al fiecărei clase de alte elemente ale rezultatului global și rezultatul reportat.

109 Modificările capitalurilor proprii ale unei entități între începutul și sfârșitul perioadei de raportare reflectă creșterea sau reducerea activului net în cursul perioadei. Cu excepția modificărilor rezultate din tranzacțiile cu proprietarii care acționează în calitatea lor de proprietari (cum ar fi contribuțiile la capitalul propriu, reachiziționarea propriilor instrumente de capitaluri proprii ale entității și dividendele) și a costurilor de tranzacționare legate direct de astfel de tranzacții, modificarea globală a capitalurilor proprii în timpul unei perioade reprezintă valoarea totală a veniturilor și cheltuielilor, inclusiv câștigurile și pierderile generate de activitățile entității pe parcursul acelei perioade.

110 IAS 8 impune ajustări retroactive pentru a efectua modificări ale politicilor contabile, în măsura în care acest lucru este posibil, cu excepția cazului în care prevederile tranzitorii ale unui alt IFRS prevăd altfel. IAS 8 impune, de asemenea, ca retratările pentru corectarea erorilor să fie făcute retroactiv în măsura în care acest lucru este posibil. Ajustările și retratările retroactive nu sunt modificări ale capitalurilor proprii, ci sunt ajustări ale soldului de deschidere al rezultatului reportat, cu excepția cazului în care un alt IFRS impune ajustarea retroactivă a unei alte componente a capitalurilor proprii. Punctul 106 litera (b) impune prezentarea în situația modificărilor capitalurilor proprii a ajustării totale pentru fiecare componentă de capitaluri proprii care rezultă din modificări ale politicilor contabile și, separat, din corectarea erorilor. Aceste ajustări sunt prezentate pentru fiecare perioadă precedentă și pentru începutul perioadei.

111 Informațiile privind fluxurile de trezorerie oferă utilizatorilor situațiilor financiare o bază pentru evaluarea capacității entității de a genera numerar și echivalente de numerar, precum și a necesităților entității de a utiliza fluxurile de trezorerie respective. IAS 7 stabilește dispoziții pentru prezentarea situației fluxurilor de trezorerie și a informațiilor aferente.

112   Notele trebuie:

113   O entitate trebuie să prezinte notele, pe cât posibil, într-un mod sistematic. Pentru a stabili un mod sistematic, entitatea trebuie să ia în considerare efectul asupra inteligibilității și comparabilității situațiilor sale financiare. În fiecare element din situațiile poziției financiare și din situația (situațiile) profitului sau pierderii și altor elemente ale rezultatului global, precum și din situația modificărilor capitalurilor proprii și din situația fluxurilor de trezorerie, o entitate trebuie să facă trimiteri la orice informație corespunzătoare din note.

114 Printre exemplele de ordonare sau grupare sistematică a notelor se numără:

115 [Eliminat]

116 O entitate poate prezenta notele care oferă informații despre baza de întocmire a situațiilor financiare și despre politicile contabile specifice ca o secțiune separată a situațiilor financiare.

117   O entitate trebuie să prezinte informații semnificative privind politica contabilă (a se vedea punctul 7). Informațiile privind politica contabilă sunt semnificative dacă, atunci când sunt analizate împreună cu alte informații incluse în situațiile financiare ale unei entități, se poate preconiza în mod rezonabil că vor influența deciziile pe care utilizatorii primari ai situațiilor financiare cu scop general le iau pe baza respectivelor situații financiare.

117A Informațiile privind politica contabilă care se referă la tranzacții, alte evenimente sau condiții nesemnificative sunt nesemnificative și nu este necesar să fie prezentate. Informațiile privind politica contabilă ar putea fi însă semnificative ca urmare a naturii tranzacțiilor, altor evenimente sau condiții conexe, chiar dacă sumele sunt nesemnificative. Cu toate acestea, nu toate informațiile privind politica contabilă referitoare la tranzacții, alte evenimente sau condiții semnificative sunt semnificative în sine.

117B Se estimează că informațiile privind politica contabilă sunt semnificative dacă utilizatorii situațiilor financiare ale unei entități ar avea nevoie de aceste informații pentru a înțelege alte informații semnificative din situațiile financiare. De exemplu, este probabil ca o entitate să considere informațiile privind politica contabilă ca fiind semnificative pentru situațiile sale financiare în cazul în care informațiile respective se referă la tranzacții, alte evenimente sau condiții semnificative și:

117C Informațiile privind politica contabilă care pun accentul pe modul în care o entitate a aplicat dispozițiile IFRS-urilor la circumstanțele proprii oferă informații specifice despre entitate care le sunt mai utile utilizatorilor situațiilor financiare decât informațiile standardizate sau decât informațiile care doar reiau sau sintetizează cerințele IFRS-urilor.

117D Dacă o entitate prezintă informații nesemnificative privind politica contabilă, aceste informații nu trebuie să ascundă informații semnificative privind politica contabilă.

117E Concluzia unei entități potrivit căreia informațiile privind politica contabilă sunt nesemnificative nu afectează cerințele aferente de prezentare a informațiilor prevăzute în alte IFRS-uri.

118 [Eliminat]

119 [Eliminat]

120 [Eliminat]

121 [Eliminat]

122   O entitate trebuie să prezinte, împreună cu informațiile semnificative privind politica contabilă sau cu alte note, raționamentele profesionale, altele decât cele care implică estimări (a se vedea punctul 125), pe care conducerea le-a făcut în procesul de aplicare a politicilor contabile ale entității și care au cel mai important efect asupra valorilor recunoscute în situațiile financiare.

123 În procesul de aplicare a politicilor contabile ale entității, conducerea face raționamente, în afara celor care implică estimări, care pot influența semnificativ valorile recunoscute de aceasta în situațiile financiare. De exemplu, conducerea face raționamente pentru a determina:

124 Unele dintre prezentările făcute în conformitate cu punctul 122 sunt prevăzute și de alte IFRS-uri. De exemplu, IFRS 12 Prezentarea intereselor deținute în alte entități prevede ca o entitate să prezinte raționamentele efectuate pentru a stabili dacă deține controlul altei entități. IAS 40 Investiții imobiliare impune prezentarea criteriilor elaborate de către entitate pentru a distinge investițiile imobiliare de proprietățile imobiliare utilizate de posesor și de imobilizările deținute în vederea vânzării în cursul normal al activităților, atunci când este dificilă clasificarea proprietății.

125   O entitate trebuie să prezinte informații privind ipotezele formulate în ceea ce privește viitorul și alte surse importante ale incertitudinii estimărilor la finalul perioadei de raportare, care prezintă un risc semnificativ de a provoca o ajustare importantă a valorilor contabile ale activelor și datoriilor în următorul exercițiu financiar. În privința acelor active și datorii, notele trebuie să includă detalii referitoare la:

126 Determinarea valorilor contabile ale unor active și datorii necesită estimarea efectelor unor evenimente viitoare incerte asupra acelor active și datorii la finalul perioadei de raportare. De exemplu, în absența observării recente a unor prețuri pe piață, sunt necesare estimări orientate spre viitor pentru a evalua valoarea recuperabilă a claselor de imobilizări corporale, efectul uzurii tehnologice a stocurilor, provizioanele aferente rezultatelor viitoare ale unor litigii în curs și datoriile pe termen lung privind beneficiile angajaților, cum ar fi obligațiile privind pensiile. Aceste estimări implică ipoteze privind anumite elemente, cum ar fi ajustarea fluxurilor de trezorerie sau a ratelor de actualizare utilizate în funcție de risc, modificările viitoare ale salariilor și modificările viitoare ale prețurilor care vor afecta alte costuri.

127 Ipotezele și alte surse de incertitudini în estimare, prezentate în conformitate cu punctul 125, sunt legate de estimările care necesită cele mai dificile, subiective sau complexe raționamente din partea conducerii. În timp ce numărul de variabile și ipoteze care afectează posibila rezolvare viitoare a incertitudinilor crește, acele raționamente devin din ce în ce mai subiective și mai complexe, iar potențialul unei ajustări semnificative la valoarea contabilă a activelor și datoriilor ca urmare a acestora crește, de obicei, proporțional.

128 Prezentările de informații de la punctul 125 nu sunt impuse pentru active și datorii care prezintă un risc semnificativ ca valoarea lor contabilă să se schimbe considerabil pe parcursul următorului exercițiu financiar dacă, la finalul perioadei de raportare, acestea sunt evaluate la valoarea justă pe baza unui preț cotat pe o piață activă pentru un activ sau o datorie identic(ă). Aceste valori juste se pot modifica semnificativ în decursul următorului exercițiu financiar, dar aceste modificări nu ar decurge din ipoteze sau din alte surse de incertitudine referitoare la estimări la finalul perioadei de raportare.

129 O entitate prezintă informațiile de la punctul 125 într-o manieră care ajută utilizatorii situațiilor financiare să înțeleagă raționamentele pe care le face conducerea în ceea ce privește viitorul și alte surse ale incertitudinii estimării. Natura și amploarea informațiilor furnizate variază în funcție de natura ipotezei și de alte circumstanțe. Exemple ale tipurilor de prezentări făcute sunt:

130 Prezentul standard nu impune unei entități să prezente informații privind bugetul sau prognozele atunci când se fac prezentările de la punctul 125.

131 Uneori este imposibil să se prezinte amploarea efectelor posibile ale unei ipoteze sau ale unei alte surse de incertitudine a estimărilor la finalul perioadei de raportare. În astfel de cazuri entitatea prezintă că este posibil, pe baza cunoștințelor existente, ca rezultatele din următorul exercițiu financiar care sunt diferite față de ipoteză să necesite o ajustare semnificativă a valorii contabile a activului sau datoriei afectate. În toate cazurile, entitatea prezintă natura și valoarea contabilă a activului sau datoriei specifice (sau a clasei de active sau datorii) afectate de ipoteză.

132 Prezentările de la punctul 122, referitoare la anumite raționamente pe care conducerea le-a făcut în procesul de aplicare a politicilor contabile ale entității nu se referă la prezentările surselor incertitudinii estimărilor de la punctul 125.

133 Alte IFRS-uri impun prezentarea unora dintre ipotezele care ar fi altminteri solicitate în conformitate cu punctul 125. De exemplu, IAS 37 impune prezentarea, în anumite situații, a ipotezelor principale privind evenimentele viitoare care afectează clasele de provizioane. IFRS 13 Evaluarea la valoarea justă prevede prezentarea ipotezelor principale [inclusiv tehnica (tehnicile) de evaluare și intrările de date] pe care le utilizează entitatea atunci când evaluează valoarea justă a activelor sau datoriilor contabilizate la valoarea justă.

134   O entitate trebuie să prezinte informațiile care permit utilizatorilor situațiilor sale financiare să evalueze obiectivele, politicile și procedurile entității de administrare a capitalului.

135 Pentru a se conforma punctului 134, entitatea prezintă următoarele:

136 O entitate poate administra capitalul în multe moduri și poate face obiectul diferitelor dispoziții privind capitalul. De exemplu, un conglomerat poate include entități care întreprind activități de asigurare și activități bancare, iar acele entități pot opera în mai multe jurisdicții. Atunci când o prezentare agregată a cerințelor privind capitalul și a modului în care acesta este administrat nu oferă informații utile sau afectează înțelegerea de către utilizatorii situațiilor financiare a resurselor de capital ale entității, entitatea trebuie să prezinte informații financiare distincte pentru fiecare cerință privind capitalul care este impusă entității.

136A   Pentru instrumentele financiare care pot fi lichidate înainte de scadență clasificate drept capitaluri proprii, entitatea trebuie să prezinte (în măsura în care nu sunt prezentate în altă parte):

137   O entitate trebuie să prezinte în note:

138   O entitate trebuie să prezinte următoarele elemente, dacă acestea nu sunt prezentate în altă secțiune în informațiile publicate împreună cu situațiile financiare:

139 O entitate trebuie să aplice prezentul standard pentru perioadele anuale care încep la 1 ianuarie 2009 sau ulterior acestei date. Se permite aplicarea anterior acestei date. Dacă o entitate adoptă prezentul standard pentru o perioadă anterioară, entitatea trebuie să prezinte acest fapt.

139A IFRS 27 (modificat în 2008) a modificat punctul 106. O entitate trebuie să aplice amendamentul respectiv pentru perioadele anuale care încep la 1 iulie 2009 sau ulterior acestei date. Dacă o entitate aplică IAS 27 (modificat în 2008) pentru o perioadă anterioară, amendamentul trebuie aplicat pentru respectiva perioadă anterioară. Amendamentul se aplică retroactiv.

139B  Instrumente financiare care pot fi lichidate înainte de scadență și obligații ce decurg din lichidare (amendamente la IAS 32 și IAS 1), emis în februarie 2008, a modificat punctul 138 și a adăugat punctele 8A, 80A și 136A. O entitate trebuie să aplice amendamentele respective pentru perioadele anuale care încep la 1 ianuarie 2009 sau ulterior acestei date. Se permite aplicarea anterior acestei date. Dacă o entitate aplică amendamentele pentru o perioadă anterioară, entitatea trebuie să prezinte acest fapt și trebuie să aplice în același timp amendamentele aferente la IAS 32, IAS 39, IFRS 7 și IFRIC 2 Acțiunile membrilor în entități de tip cooperatist și instrumente similare.

139C Punctele 68 și 71 au fost modificate de documentul Îmbunătățiri aduse IFRS-urilor, emis în mai 2008. O entitate trebuie să aplice amendamentele respective pentru perioadele anuale care încep la 1 ianuarie 2009 sau ulterior acestei date. Se permite aplicarea anterior acestei date. Dacă o entitate aplică amendamentele pentru o perioadă anterioară, entitatea trebuie să prezinte acest fapt.

139D [Eliminat]

139E [Eliminat]

139F Punctele 106 și 107 au fost modificate, iar punctul 106A a fost adăugat prin document Îmbunătățirile aduse IFRS-urilor, emis în mai 2010. O entitate trebuie să aplice amendamentele respective pentru perioadele anuale care încep la 1 ianuarie 2011 sau ulterior acestei date. Se permite aplicarea anterior acestei date.

139G [Eliminat]

139H IFRS 10 și IFRS 12, emise în mai 2011, au modificat punctele 4, 119, 123 și 124. O entitate trebuie să aplice amendamentele respective atunci când aplică IFRS 10 și IFRS 12.

139I IFRS 13, emis în mai 2011, a modificat punctele 128 și 133. O entitate trebuie să aplice amendamentele respective atunci când aplică IFRS 13.

139J Documentul Prezentarea componentelor altor elemente ale rezultatului global (Amendamente la IAS 1), emis în iunie 2011, a modificat punctele 7, 10, 82, 85–87, 90, 91, 94, 100 și 115, a adăugat punctele 10A, 81A, 81B și 82A și a eliminat punctele 12, 81, 83 și 84. O entitate trebuie să aplice amendamentele respective pentru perioadele anuale care încep la 1 iulie 2012 sau ulterior acestei date. Se permite aplicarea anterior acestei date. Dacă o entitate aplică amendamentele pentru o perioadă anterioară, entitatea trebuie să prezinte acest fapt.

139K IAS 19 Beneficiile angajaților (modificat în iunie 2011) a modificat definiția „altor elemente ale rezultatului global” de la punctele 7 și 96. O entitate trebuie să aplice aceste amendamentele respective atunci când aplică IAS 19 (modificat în iunie 2011).

139L Documentul Ciclul de îmbunătățiri anuale 2009 – 2011, emis în mai 2012, a modificat punctele 10, 38 și 41, a eliminat punctele 39-40 și a adăugat punctele 38A–38D și 40A–40D. O entitate trebuie să aplice retroactiv amendamentul respectiv, în conformitate cu IAS 8 Politici contabile, modificări ale estimărilor contabile și erori pentru perioadele anuale care încep la 1 ianuarie 2013 sau ulterior acestei date. Se permite aplicarea anterior acestei date. Dacă o entitate aplică amendamentul respectiv pentru o perioadă anterioară, entitatea trebuie să prezinte acest fapt.

139M [Eliminat]

139N IFRS 15 Venituri din contractele cu clienții, emis în mai 2014, a modificat punctul 34. O entitate trebuie să aplice amendamentul respectiv atunci când aplică IFRS 15.

139O IFRS 9, emis în iulie 2014, a modificat punctele 7, 68, 71, 82, 93, 95, 96, 106 și 123 și a eliminat punctele 139E, 139G și 139M. O entitate trebuie să aplice amendamentele respective atunci când aplică IFRS 9.

139P Documentul Inițiativa privind prezentarea de informații (Amendamente la IAS 1), emis în decembrie 2014, a modificat punctele 10, 31, 54-55, 82A, 85, 113-114, 117, 119 și 122, a adăugat punctele 30A, 55A și 85A-85B și a eliminat punctele 115 și 120. O entitate trebuie să aplice amendamentele respective pentru perioadele anuale care încep la 1 ianuarie 2016 sau ulterior acestei date. Se permite aplicarea anterior acestei date. Entitățile nu sunt obligate să prezinte informațiile prevăzute la punctele 28-30 din IAS 8 cu privire la aceste amendamente.

139Q IFRS 16 Contracte de leasing, emis în ianuarie 2016, a modificat punctul 123. O entitate trebuie să aplice amendamentul respectiv atunci când aplică IFRS 16.

139R IFRS 17, emis în mai 2017, a modificat punctele 7, 54 și 82. Documentul Amendamente la IFRS 17, emis în iunie 2020, a modificat din nou punctul 54. O entitate trebuie să aplice amendamentele respective atunci când aplică IFRS 17.

139S Documentul Modificări ale referințelor la cadrul general conceptual în standardele IFRS, emis în 2018, a modificat punctele 7, 15, 19-20, 23-24, 28 și 89. O entitate trebuie să aplice amendamentele respective pentru perioadele anuale care încep la 1 ianuarie 2020 sau ulterior acestei date. Aplicarea anterior acestei date este permisă dacă o entitate aplică în același timp toate celelalte amendamente cuprinse în documentul Modificări ale referințelor la cadrul general conceptual în standardele IFRS. O entitate trebuie să aplice amendamentele la IAS 1 retroactiv, în conformitate cu IAS 8 Politici contabile, modificări ale estimărilor contabile și erori. Cu toate acestea, dacă o entitate stabilește că aplicarea retroactivă ar fi imposibilă sau ar determina costuri sau eforturi nejustificate, aceasta trebuie să aplice amendamentele la IAS 1 prin trimitere la punctele 23-28, 50-53 și 54F din IAS 8.

139T Documentul Definiția termenului „semnificativ” (Amendamente la IAS 1 și IAS 8), emis în octombrie 2018, a modificat punctul 7 din IAS 1 și punctul 5 din IAS 8 și a eliminat punctul 6 din IAS 8. O entitate trebuie să aplice în mod prospectiv amendamentele respective pentru perioadele anuale care încep la 1 ianuarie 2020 sau ulterior acestei date. Se permite aplicarea anterior acestei date. Dacă o entitate aplică amendamentele respective pentru o perioadă anterioară, entitatea trebuie să prezinte acest fapt.

139U  Clasificarea datoriilor în datorii curente sau datorii pe termen lung, emisă în ianuarie 2020, a modificat punctele 69, 73, 74 și 76 și a adăugat punctele 72A, 75A, 76A și 76B. O entitate trebuie să aplice retroactiv amendamentele respective pentru perioadele de raportare anuale care încep la 1 ianuarie 2024 sau ulterior acestei date, în conformitate cu IAS 8. Se permite aplicarea anterior acestei date. Dacă o entitate aplică amendamentele respective pentru o perioadă anterioară, după emiterea documentului Datorii pe termen lung cu clauze restrictive (a se vedea punctul 139W), entitatea trebuie să aplice, de asemenea, documentul Datorii pe termen lung cu clauze restrictive pentru perioada respectivă. Dacă o entitate aplică documentul Clasificarea datoriilor în datorii curente sau datorii pe termen lung pentru o perioadă anterioară, entitatea trebuie să prezinte acest fapt.

139V Documentul Prezentarea politicilor contabile, emis în februarie 2021, a modificat punctele 7, 10, 114, 117 și 122, a adăugat punctele 117A-117E și a eliminat punctele 118, 119 și 121. Acesta a modificat, de asemenea, Declarația 2 privind practica IFRS, Emiterea de raționamente privind pragul de semnificație. O entitate trebuie să aplice amendamentele la IAS 1 pentru perioadele de raportare anuală care încep la 1 ianuarie 2023 sau ulterior acestei date. Se permite aplicarea anterior acestei date. Dacă o entitate aplică amendamentele respective pentru o perioadă anterioară, entitatea trebuie să prezinte acest fapt.

139W Documentul Datorii pe termen lung cu clauze restrictive, emis în octombrie 2022, a modificat punctele 60, 71, 72A, 74 și 139U și a adăugat punctele 72B și 76ZA. O entitate trebuie să aplice:

140 Prezentul standard înlocuiește IAS 1 Prezentarea situațiilor financiare revizuit în 2003 și modificat în 2005.

1 Obiectivul prezentului standard este de a prescrie tratamentul contabil pentru stocuri. O problemă fundamentală în contabilizarea stocurilor o constituie valoarea costului ce urmează a fi recunoscută drept activ și reportată până când veniturile aferente sunt recunoscute. Prezentul standard furnizează îndrumări referitoare la determinarea costului și la recunoașterea ulterioară a acestuia drept cheltuială, inclusiv orice reducere a valorii contabile până la valoarea realizabilă netă. De asemenea, standardul furnizează îndrumări cu privire la formulele de determinare a costului care sunt utilizate la calcularea costurilor stocurilor.

2   Prezentul standard se aplică tuturor stocurilor, cu excepția:

3   Prezentul standard nu se aplică la evaluarea stocurilor deținute de:

4 Stocurile la care s-a făcut referire la punctul 3 litera (a) sunt evaluate, în anumite faze ale producției, la valoarea realizabilă netă. Aceste cazuri apar, de exemplu, atunci când culturile agricole au fost recoltate sau când minereurile au fost extrase, iar vânzarea este asigurată printr-un contract la termen sau printr-o garanție guvernamentală sau atunci când există o piață activă, iar riscul de a rămâne cu producția nevândută este neglijabil. Aceste categorii de stocuri sunt exceptate doar de la cerințele de evaluare din prezentul standard.

5 Brokerii-traderi sunt cei care cumpără sau vând mărfuri pentru alții sau în nume propriu. Stocurile la care se face referire la punctul 3 litera (b) sunt dobândite, în principal, în scopul vânzării în viitorul apropiat și generează un profit din fluctuațiile de preț sau din marja brokerilor-traderi. Atunci când aceste stocuri sunt evaluate la valoarea justă minus costurile de vânzare, ele sunt exceptate doar de la cerințele de evaluare din prezentul standard.

6   Următorii termeni sunt utilizați în prezentul standard cu înțelesul specificat în continuare:

7 Valoarea realizabilă netă se referă la suma netă pe care o entitate se așteaptă să o realizeze din vânzarea de stocuri pe parcursul desfășurării normale a activității. Valoarea justă reflectă prețul unei tranzacții normale de vânzare a aceluiași stoc pe piața principală (sau cea mai avantajoasă) pentru acel stoc care s-ar încheia între participanți pe piață, la data de evaluare. Prima este o valoare specifică entității; cea de a doua nu este. Valoarea realizabilă netă a stocurilor poate să nu fie egală cu valoarea justă minus costurile generate de vânzare.

8 Stocurile includ bunurile cumpărate și deținute în vederea revânzării, inclusiv, de exemplu, mărfurile achiziționate de un comerciant cu amănuntul și deținute în vederea revânzării sau terenurile și alte proprietăți imobiliare deținute în vederea revânzării. Stocurile includ, de asemenea, produsele finite ale entității sau producția aflată în curs de execuție de către entitate, precum și materiale și consumabile destinate utilizării în procesul de producție. Costurile suportate pentru îndeplinirea unui contract cu un client care nu dau naștere unor stocuri (sau activele care intră sub incidența unui alt standard) sunt contabilizate în conformitate cu IFRS 15 Venituri din contractele cu clienții.

9   Stocurile trebuie evaluate la valoarea cea mai mică dintre cost și valoarea realizabilă netă.

10   Costul stocurilor trebuie să cuprindă toate costurile de cumpărare, costurile de conversie, precum și alte costuri suportate pentru a aduce stocurile în starea și în locul în care se găsesc în prezent.

11 Costurile de cumpărare a stocurilor cuprind prețul de cumpărare, taxele de import și alte taxe (cu excepția acelora pe care entitatea le poate recupera ulterior de la autoritățile fiscale), costurile de transport, manipulare și alte costuri care pot fi atribuite direct achiziției de produse finite, materiale și servicii. Reducerile comerciale, rabaturile și alte elemente similare sunt deduse pentru a determina costurile de cumpărare.

12 Costurile de conversie a stocurilor includ costurile direct legate de unitățile produse, cum ar fi costurile cu manopera directă. De asemenea, ele includ și alocarea sistematică a regiei fixe și variabile de producție generată de transformarea materialelor în produse finite. Regia fixă de producție constă în acele costuri indirecte de producție care rămân relativ constante indiferent de volumul producției, cum ar fi amortizarea și întreținerea secțiilor fabricii, a utilajelor și a activelor aferente dreptului de utilizare întrebuințate în procesul de producție, precum și costurile cu conducerea și administrarea fabricii. Regia variabilă de producție constă în acele costuri indirecte de producție care variază direct proporțional sau aproape direct proporțional cu volumul producției, cum ar fi materialele indirecte și manopera indirectă.

13 Alocarea regiei fixe de producție la costurile de conversie se face pe baza capacității normale a instalațiilor de producție. Capacitatea normală este producția estimată a fi obținută, în medie, de-a lungul unui anumit număr de perioade sau sezoane, în condiții normale, având în vedere și pierderea de capacitate rezultată din întreținere. Nivelul real de producție poate fi folosit dacă se consideră că acesta aproximează capacitatea normală. Valoarea cheltuielilor de regie fixă alocate fiecărei unități de producție nu se majorează ca urmare a obținerii unei producții scăzute sau a neutilizării unor active. Cheltuielile de regie nealocate sunt recunoscute drept cheltuială în perioada în care au apărut. În perioadele în care se înregistrează o producție neobișnuit de mare, valoarea cheltuielilor de regie fixă alocate fiecărei unități de producție este diminuată, astfel încât stocurile să nu fie evaluate la o valoare mai mare decât costul lor. Regia variabilă de producție este alocată fiecărei unități de producție pe baza folosirii reale a instalațiilor de producție.

14 Un proces de producție poate duce la obținerea simultană a mai multor produse. Este, de exemplu, cazul produselor cuplate sau cazul în care un produs este principal și altul este un produs secundar. Atunci când costurile de conversie nu se pot identifica distinct, pentru fiecare produs în parte, acestea se alocă pe baza unei metode raționale, aplicate cu consecvență. Alocarea se poate baza, de exemplu, pe valoarea de vânzare relativă pe fiecare produs, fie în stadiul de producție în care produsele devin identificabile în mod distinct, fie în momentul finalizării procesului de producție. Prin natura lor, majoritatea produselor secundare au o valoare nesemnificativă. În aceste cazuri, ele sunt adesea evaluate la valoarea realizabilă netă și această valoare se deduce din costul produsului principal. Ca urmare, valoarea contabilă a produsului principal nu diferă în mod semnificativ față de costul său.

15 Alte costuri sunt incluse în costul stocurilor numai în măsura în care reprezintă costuri suportate pentru a aduce stocurile în starea și în locul în care se găsesc în prezent. De exemplu, poate fi adecvată includerea în costul stocurilor a regiilor generale, altele decât cele legate de producție, sau a costurilor proiectării produselor destinate anumitor clienți.

16 Mai jos sunt enumerate exemple de costuri care nu trebuie incluse în costul stocurilor, ci sunt recunoscute drept cheltuieli ale perioadei în care sunt suportate:

17 IAS 23 Costurile îndatorării identifică circumstanțele limitate în care costurile îndatorării sunt incluse în costurile stocurilor.

18 O entitate poate cumpăra stocuri în condiții de decontare amânată. Atunci când aranjamentul conține efectiv un element de finanțare, acel element, de exemplu, o diferență între prețul de cumpărare în condiții normale de creditare și suma plătită, este recunoscut ca o cheltuială cu dobânda de-a lungul perioadei de finanțare.

19 [Eliminat]

20 Conform IAS 41 Agricultura stocurile care cuprind producția agricolă pe care o entitate a recoltat-o din activele sale biologice sunt evaluate, la momentul recunoașterii inițiale, la valoarea justă minus costurile de vânzare la locul recoltării. Acesta este costul stocurilor la acea dată pentru aplicarea prezentului standard.

21 Diverse tehnici de evaluare a costurilor stocurilor, cum ar fi metoda costului standard sau metoda prețului cu amănuntul, pot fi folosite pentru simplificare, dacă rezultatele acestor metode aproximează costul. Costurile standard iau în considerare nivelurile normale ale materialelor și consumabilelor, ale manoperei, ale eficienței și ale utilizării capacității. Aceste niveluri trebuie revizuite periodic și ajustate, dacă este necesar, în funcție de condițiile actuale.

22 Metoda prețului cu amănuntul este adesea folosită în comerțul cu amănuntul pentru a evalua costul stocurilor de articole numeroase și cu mișcare rapidă, care au marje similare și pentru care nu este practic să se folosească altă metodă de determinare a costului. Costul stocurilor este calculat prin deducerea din prețul de vânzare al stocului a procentului corespunzător de marjă brută. Procentul utilizat ia în considerare stocurile al căror preț a fost redus sub nivelul prețului de vânzare inițial. Adesea este utilizat un procent mediu pentru fiecare departament de vânzare cu amănuntul.

23   Costul acelor stocuri care nu sunt de obicei fungibile și al acelor bunuri sau servicii produse și destinate unor anumite proiecte trebuie să fie determinat prin identificarea specifică a costurilor lor individuale.

24 Identificarea specifică a costului presupune atribuirea costurilor specifice elementelor identificate ale stocurilor. Acest tratament contabil este adecvat pentru acele elemente care sunt destinate unui anumit proiect, indiferent dacă au fost cumpărate sau produse. Totuși, identificarea specifică a costurilor nu este adecvată în cazurile în care stocurile cuprind un număr mare de elemente care sunt, de regulă, fungibile. În aceste cazuri, metoda de selectare a acelor elemente ce rămân în stoc ar putea fi folosită pentru obținerea unor efecte predeterminate asupra profitului sau pierderii.

25   Costul stocurilor, altele decât cele tratate la punctul 23, trebuie determinat cu ajutorul formulei primul intrat, primul ieșit (FIFO) sau al formulei costului mediu ponderat. O entitate trebuie să folosească aceeași formulă de determinare a costului pentru toate stocurile de natură și utilizare similară pentru entitate. Pentru stocurile de natură sau utilizare diferită, pot fi justificate formule diferite de determinare a costului.

26 De exemplu, stocurile utilizate într-un segment de activitate pot avea pentru entitate o utilizare diferită față de același tip de stocuri utilizate într-un alt segment de activitate. Cu toate acestea, o diferență în ceea ce privește localizarea geografică a stocurilor (sau reglementările fiscale respective), prin ea însăși, nu este suficientă pentru a justifica utilizarea de formule diferite de determinare a costurilor.

27 Formula FIFO presupune că elementele care au fost produse sau cumpărate primele sunt cele care se vând primele și, prin urmare, elementele care rămân în stoc la sfârșitul perioadei sunt cele care au fost cumpărate sau produse cel mai recent. Prin formula costului mediu ponderat se calculează costul fiecărui element pe baza mediei ponderate a costului elementelor similare aflate în stoc la începutul perioadei și a costului elementelor similare produse sau cumpărate în timpul perioadei. Media poate fi calculată periodic sau după recepția fiecărui transport, în funcție de circumstanțele în care se găsește entitatea.

28 Costul stocurilor poate să fie nerecuperabil, dacă acele stocuri au suferit deteriorări, dacă au fost uzate moral, integral sau parțial, sau dacă prețurile lor de vânzare s-au diminuat. Costul stocurilor poate, de asemenea, să fie nerecuperabil și în cazul în care au crescut costurile estimate pentru finalizare sau costurile estimate a fi suportate pentru a efectua vânzarea. Practica reducerii valorii contabile a stocurilor sub cost, până la valoarea realizabilă netă, este consecventă cu principiul conform căruia activele nu ar trebui reflectate în situația poziției financiare la o valoare mai mare decât valoarea preconizată a se obține prin utilizarea sau vânzarea lor.

29 De obicei, valoarea contabilă a stocurilor este redusă până la valoarea realizabilă netă, element cu element. Uneori însă poate fi mai adecvat să se grupeze elementele similare sau conexe. Acesta poate fi cazul unor elemente de stoc care aparțin aceleiași linii de produse, care au scopuri sau utilizări finale similare, care sunt produse și comercializate în aceeași zonă geografică și care nu pot, practic, să fie evaluate separat de alte elemente din acea linie de produse. Nu este adecvat să se reducă valoarea contabilă a stocurilor pe baza unei clasificări, de exemplu, produse finite sau toate stocurile dintr-un anumit segment de activitate.

30 Estimările valorii realizabile nete se bazează pe cele mai credibile dovezi disponibile în momentul în care se realizează estimările valorii stocurilor care se așteaptă a fi realizate. Aceste estimări iau în considerare fluctuațiile de preț sau de cost care sunt direct legate de evenimente ce au intervenit după terminarea perioadei, în măsura în care aceste evenimente confirmă condițiile existente la sfârșitul perioadei.

31 Estimările valorii realizabile nete iau în considerare, de asemenea, scopul pentru care stocurile sunt deținute. De exemplu, valoarea realizabilă netă a cantității stocurilor deținute pentru onorarea unor contracte ferme de vânzare de bunuri sau de prestare de servicii se bazează pe prețul contractului. În situația în care cantitatea specificată în contractele de vânzare este mai mică decât cantitatea de stocuri deținută, valoarea realizabilă netă a surplusului se determină pornind de la prețurile generale de vânzare. Provizioanele pot apărea din contractele ferme de vânzare, peste cantitățile de stocuri deținute, sau din contractele ferme de cumpărare. Asemenea provizioane sunt tratate în IAS 37 Provizioane, datorii contingente și active contingente.

32 Valoarea contabilă a materialelor și a consumabilelor deținute pentru a fi folosite în producție nu este redusă sub cost dacă se estimează că produsele finite în care urmează să se încorporeze vor fi vândute pentru un preț mai mare sau egal cu costul lor. Totuși, atunci când o scădere a prețului materialelor indică faptul că acel cost al produselor finite depășește valoarea realizabilă netă, valoarea contabilă a materialelor aferente se reduce până la valoarea realizabilă netă. În astfel de cazuri, costul de înlocuire a materialelor poate fi cea mai adecvată măsură disponibilă a valorii lor realizabile nete.

33 Pentru fiecare perioadă ulterioară se efectuează o nouă evaluare a valorii realizabile nete. Atunci când acele condiții care au determinat în trecut reducerea valorii contabile a stocurilor până la valoarea realizabilă netă au încetat să mai existe sau atunci când există dovezi clare ale unei creșteri a valorii realizabile nete din cauza schimbării unor circumstanțe economice, suma care reprezintă reducerea valorii contabile este reluată (adică reluarea este limitată la valoarea reducerii inițiale), astfel încât noua valoare contabilă a stocului să fie egală cu cea mai mică valoare dintre cost și valoarea realizabilă netă revizuită. Aceasta se întâmplă, de exemplu, atunci când un element al stocurilor, care este contabilizat la valoarea realizabilă netă, din cauza scăderii prețului său de vânzare, este încă în stoc într-o perioadă ulterioară, iar prețul său de vânzare a crescut.

34   Atunci când stocurile sunt vândute, valoarea contabilă a acestor stocuri trebuie să fie recunoscută drept cheltuială în perioada în care este recunoscut venitul corespunzător. Valoarea oricărei reduceri a valorii contabile a stocurilor până la valoarea realizabilă netă și toate pierderile de stocuri trebuie să fie recunoscute drept cheltuială în perioada în care are loc reducerea valorii contabile sau pierderea. Valoarea oricărei reluări a oricărei reduceri a valorii contabile a stocurilor ca urmare a unei creșteri a valorii realizabile nete trebuie recunoscută drept o reducere a valorii stocurilor recunoscută drept cheltuială în perioada în care are loc reluarea.

35 Unele stocuri pot fi alocate altor conturi de active, de exemplu, un stoc folosit drept componentă pentru o imobilizare corporală construită în regie proprie. Stocurile alocate în acest fel unui alt activ sunt recunoscute drept cheltuieli pe parcursul duratei de viață utilă a acelui activ.

36   Situațiile financiare trebuie să prezinte următoarele informații:

37 Informațiile privind valorile contabile ale diverselor categorii de stocuri, precum și dimensiunea modificărilor acestor active sunt utile pentru utilizatorii situațiilor financiare. Cele mai întâlnite clasificări de stocuri cuprind mărfuri, materii prime, materiale, producție în curs de execuție și produse finite.

38 Valoarea stocurilor recunoscută drept cheltuială în cursul perioadei, la care se face adesea referire ca fiind costul de vânzare, constă în acele costuri incluse anterior în evaluarea stocurilor care acum au fost vândute, în regia de producție nealocată și în valorile neobișnuite ale costurilor de producție a stocurilor. Circumstanțele specifice entității pot justifica și includerea altor valori, cum ar fi, de exemplu, costurile de distribuție.

39 Anumite entități adoptă un format pentru profit sau pierdere care conduce la prezentarea altor valori decât costul stocurilor recunoscut drept cheltuială în cursul perioadei. Conform acestui format, o entitate prezintă o analiză a cheltuielilor, utilizând o clasificare bazată pe natura cheltuielilor. În acest caz, entitatea prezintă costurile recunoscute drept cheltuială cu materiile prime și consumabilele, costurile cu manopera și alte costuri, împreună cu valoarea modificării nete a stocurilor, aferentă perioadei.

40 O entitate trebuie să aplice prezentul standard pentru perioadele anuale care încep la 1 ianuarie 2005 sau ulterior acestei date. Se încurajează aplicarea anterior acestei date. Dacă o entitate aplică prezentul standard pentru o perioadă care începe anterior datei de 1 ianuarie 2005, entitatea trebuie să prezinte acest fapt.

40A [Eliminat]

40B [Eliminat]

40C IFRS 13, emis în mai 2011, a modificat definiția valorii juste de la punctul 6 și a modificat punctul 7. O entitate trebuie să aplice amendamentele respective atunci când aplică IFRS 13.

40D [Eliminat]

40E IFRS 15 Venituri din contractele cu clienții, emis în mai 2014, a modificat punctele 2, 8, 29 și 37 și a eliminat punctul 19. O entitate trebuie să aplice amendamentele respective atunci când aplică IFRS 15.

40F IFRS 9, emis în iulie 2014, a modificat punctul 2 și a eliminat punctele 40A, 40B și 40D. O entitate trebuie să aplice amendamentele respective atunci când aplică IFRS 9.

40G IFRS 16 Contracte de leasing, emis în ianuarie 2016, a modificat punctul 12. O entitate trebuie să aplice amendamentul respectiv atunci când aplică IFRS 16.

41 Prezentul standard înlocuiește IAS 2 Stocuri (revizuit în 1993).

42 Prezentul standard înlocuiește SIC-1 Consecvență – Diferite metode de determinare a costului stocurilor.

1   O entitate trebuie să întocmească o situație a fluxurilor de trezorerie în conformitate cu dispozițiile prezentului standard și trebuie să o prezinte drept parte integrantă a situațiilor sale financiare, pentru fiecare perioadă pentru care sunt prezentate situațiile financiare.

2 Prezentul standard înlocuiește IAS 7 Situația modificărilor în poziția financiară, aprobat în iulie 1977.

3 Utilizatorii situațiilor financiare ale unei entități sunt interesați de modul în care entitatea generează și folosește numerarul și echivalentele de numerar. Aceasta este situația indiferent de natura activităților entității și indiferent dacă numerarul poate fi considerat drept produs al entității, așa cum ar putea fi cazul unei instituții financiare. Entitățile au nevoie de numerar din aceleași motive, în esență, oricât de diferite ar fi principalele lor activități producătoare de venituri. Acestea au nevoie de numerar pentru a-și desfășura activitățile, pentru a-și plăti obligațiile și pentru a asigura rentabilitate investitorilor. În consecință, prezentul standard impune tuturor entităților să prezinte o situație a fluxurilor de trezorerie.

4 O situație a fluxurilor de trezorerie, atunci când este utilizată împreună cu restul situațiilor financiare, furnizează informații care permit utilizatorilor să evalueze modificările activelor nete ale unei entități, structura sa financiară (inclusiv lichiditatea și solvabilitatea sa), precum și capacitatea entității de a influența valoarea și plasarea în timp a fluxurilor de trezorerie, în vederea adaptării la circumstanțele și oportunitățile în continuă schimbare. Informațiile referitoare la fluxurile de trezorerie sunt utile la stabilirea capacității unei entități de a genera numerar și echivalente de numerar și dau posibilitatea utilizatorilor să elaboreze modele de evaluare și comparare a valorii actualizate a fluxurilor de trezorerie viitoare ale diferitelor entități. De asemenea, aceste informații întăresc gradul de comparabilitate al raportării rezultatelor din exploatare între diferite entități, deoarece elimină efectele utilizării unor tratamente contabile diferite pentru aceleași tranzacții și evenimente.

5 Informațiile istorice referitoare la fluxurile de trezorerie sunt deseori utilizate ca indicatori ai valorii, ai plasării în timp și ai certitudinii viitoarelor fluxuri de trezorerie. Ele sunt, de asemenea, utile pentru verificarea exactității evaluărilor realizate în trecut cu privire la viitoarele fluxuri de trezorerie, precum și pentru examinarea relațiilor dintre profitabilitate și fluxurile de trezorerie nete și a impactului modificării prețurilor.

6   Următorii termeni sunt utilizați în prezentul standard cu înțelesul specificat în continuare:

7 Echivalentele de numerar sunt deținute mai degrabă în scopul îndeplinirii angajamentelor în numerar pe termen scurt, decât pentru investiții sau în alte scopuri. Pentru a califica o investiție drept echivalent de numerar, aceasta trebuie să fie ușor convertibilă într-o sumă cunoscută de numerar și supusă unui risc nesemnificativ de schimbare a valorii. Prin urmare, o investiție se califică, în mod normal, drept echivalent de numerar doar atunci când are o scadență mică de, să zicem, trei luni sau mai puțin de la data achiziției. Investițiile în capitaluri proprii nu sunt considerate echivalente de numerar, cu excepția cazului în care sunt, în fond, echivalente de numerar, de exemplu în cazul acțiunilor preferențiale achiziționate cu puțin timp înaintea scadenței lor și cu o dată de răscumpărare specificată.

8 Împrumuturile bancare sunt considerate, în general, activități de finanțare. Totuși, în unele țări, descoperirile de cont care sunt rambursabile la vedere fac parte integrantă din gestiunea numerarului unei entități. În aceste circumstanțe, descoperirile de cont sunt considerate ca o componentă a numerarului și a echivalentelor de numerar. O caracteristică a acestor aranjamente bancare este faptul că soldul bancar fluctuează deseori între pozitiv și negativ.

9 Fluxurile de trezorerie exclud mișcările între elemente care constituie numerar sau echivalente de numerar, deoarece aceste componente fac parte din gestiunea numerarului unei entități, și nu din activitățile de exploatare, de investire și de finanțare. Gestiunea numerarului presupune plasarea excedentului de numerar în echivalente de numerar.

10   Situația fluxurilor de trezorerie trebuie să raporteze fluxurile de trezorerie din cursul perioadei, clasificate pe activități de exploatare, de investire și de finanțare.

11 O entitate prezintă fluxurile sale de trezorerie din activitățile de exploatare, de investire și de finanțare într-o manieră care corespunde cel mai bine activității sale. Clasificarea pe activități furnizează informații care permit utilizatorilor să stabilească impactul respectivelor activități asupra poziției financiare a entității și valoarea numerarului și a echivalentelor de numerar. Aceste informații pot fi folosite, de asemenea, pentru a evalua relațiile care apar între activitățile respective.

12 O singură tranzacție poate include fluxuri de trezorerie care sunt clasificate diferit. De exemplu, când rambursarea în numerar a unui împrumut include atât dobânda, cât și capitalul împrumutat, elementul de dobândă poate fi clasificat drept activitate de exploatare, iar elementul de capital, drept activitate de finanțare.

13 Valoarea fluxurilor de trezorerie care provin din activități de exploatare este un indicator-cheie al măsurii în care activitățile entității au generat suficiente fluxuri de trezorerie pentru a rambursa împrumuturile, pentru a menține capacitatea de funcționare a entității, a plăti dividende și a face noi investiții, fără a recurge la surse externe de finanțare. Informațiile cu privire la componentele specifice ale fluxurilor istorice de trezorerie din exploatare, împreună cu alte informații, sunt utile pentru prognozarea viitoarelor fluxuri de trezorerie din exploatare.

14 Fluxurile de trezorerie provenite din activități de exploatare sunt derivate, în primul rând, din principalele activități producătoare de venit ale entității. Prin urmare, ele rezultă în general din tranzacțiile și alte evenimente care intră în determinarea profitului sau a pierderii. Exemple de fluxuri de trezorerie provenite din activități de exploatare sunt:

15 O entitate poate deține valori mobiliare și titluri de credit în vederea plasării sau a tranzacționării, caz în care acestea sunt similare stocurilor de mărfuri achiziționate special pentru a fi revândute. Prin urmare, fluxurile de trezorerie generate de cumpărarea și vânzarea titlurilor de tranzacționare și plasament sunt clasificate drept activități de exploatare. În mod similar, avansurile în numerar și creditele acordate de instituțiile financiare sunt, de obicei, clasificate drept activități de exploatare, din moment ce se referă la principala activitate producătoare de venit a respectivei entități.

16 Prezentarea separată a fluxurilor de trezorerie care rezultă din activități de investiții este importantă deoarece fluxurile de trezorerie reprezintă măsura în care s-au făcut cheltuieli pentru resursele menite să genereze venituri și fluxuri de trezorerie viitoare. Numai cheltuielile care au drept rezultat un activ recunoscut în situația poziției financiare sunt eligibile pentru clasificarea drept activități de investiții. Exemple de fluxuri de trezorerie provenite din activități de investiții sunt:

17 Prezentarea separată a fluxurilor de trezorerie provenite din activități de finanțare este importantă deoarece este utilă pentru previzionarea pretențiilor furnizorilor de capital ai entității asupra fluxurilor de trezorerie viitoare. Exemple de fluxuri de trezorerie provenite din activități de finanțare sunt:

18   O entitate trebuie să raporteze fluxurile de trezorerie din activități de exploatare folosind fie:

19 Entitățile sunt încurajate să raporteze fluxurile de trezorerie obținute din activități de exploatare folosind metoda directă. Metoda directă furnizează informații care pot fi folositoare la estimarea fluxurilor de trezorerie viitoare și care nu sunt disponibile prin metoda indirectă. Pe baza metodei directe, informațiile privind clasele principale de plăți și încasări brute în numerar pot fi obținute fie:

20 Prin metoda indirectă, fluxul de trezorerie net din activități de exploatare este determinat prin ajustarea profitului sau a pierderii cu efectele:

21   O entitate trebuie să raporteze separat clasele principale de încasări și plăți brute în numerar provenite din activități de investiții și finanțare, făcându-se excepție în măsura în care fluxurile de trezorerie descrise la punctele 22 și 24 sunt raportate la valoarea netă.

22   Fluxurile de trezorerie provenite din următoarele activități de exploatare, investiții sau finanțare pot fi raportate la valoarea netă:

23 Exemple de plăți și încasări în numerar menționate la punctul 22 litera (a) sunt:

23A Exemple de încasări și plăți în numerar menționate la punctul 22 litera (b) sunt avansurile înaintate în contul și rambursarea:

24   Fluxurile de trezorerie provenite din fiecare dintre următoarele activități ale unei instituții financiare pot fi raportate la valoarea netă:

25   Fluxurile de trezorerie provenite din tranzacțiile efectuate în valută trebuie înregistrate în moneda funcțională a unei entități prin aplicarea, asupra valorii în valută, a cursului de schimb dintre moneda funcțională și valută de la data fluxului de trezorerie.

26   Fluxurile de trezorerie ale unei filiale din străinătate trebuie convertite la cursul de schimb dintre moneda funcțională și valută de la datele fluxurilor de trezorerie.

27 Fluxurile de trezorerie exprimate în valută sunt raportate într-o manieră conformă cu IAS 21 Efectele variației cursurilor de schimb valutar. Aceasta permite utilizarea unui curs de schimb care aproximează cursul real. De exemplu, la înregistrarea tranzacțiilor în valută sau pentru conversia fluxurilor de trezorerie ale unei filiale din străinătate se poate folosi, pentru o perioadă, un curs de schimb mediu ponderat. Cu toate acestea, IAS 21 nu permite folosirea cursului de schimb de la finalul perioadei de raportare atunci când se convertesc fluxurile de trezorerie ale unei filiale din străinătate.

28 Profitul și pierderile nerealizate care provin din variația cursurilor de schimb valutar nu sunt fluxuri de trezorerie. Totuși, efectul variației cursului de schimb valutar asupra numerarului și a echivalentelor de numerar deținute sau datorate în valută este raportat în situația fluxurilor de trezorerie pentru a reconcilia numerarul și echivalentele de numerar la începutul și la sfârșitul perioadei. Această valoare este prezentată separat de fluxurile de trezorerie provenite din activități de exploatare, de investiții și de finanțare și include, dacă este cazul, diferențele care ar fi apărut dacă respectivele fluxuri de trezorerie ar fi fost raportate la cursul de schimb de la sfârșitul perioadei.

29  [Eliminat]

30 [Eliminat]

31   Fluxurile de trezorerie din dobânzi și dividende încasate și plătite trebuie prezentate fiecare separat. Fiecare dintre acestea trebuie clasificat într-o manieră consecventă de la o perioadă la alta, ca fiind generat din activități fie de exploatare, fie de investiții, fie de finanțare.

32 Valoarea totală a dobânzilor plătite în cursul unei perioade este prezentată în situația fluxurilor de trezorerie indiferent dacă a fost recunoscută drept cheltuială în profit sau pierdere sau a fost capitalizată în conformitate cu IAS 23 Costurile îndatorării.

33 Atât dobânda plătită, cât și dobânda și dividendele încasate sunt de obicei clasificate de instituțiile financiare drept fluxuri de trezorerie din exploatare. Totuși, nu există un consens privind clasificarea acestor fluxuri de trezorerie de către alte entități. Atât dobânda plătită, cât și dobânda și dividendele încasate pot fi clasificate drept fluxuri de trezorerie din exploatare, deoarece intră în determinarea profitului sau a pierderii. Alternativ, dobânda plătită și dobânda și dividendele încasate pot fi clasificate drept fluxuri de trezorerie din finanțare și, respectiv, din investiții, deoarece reprezintă costuri ale atragerii surselor de finanțare sau a rentabilității investițiilor.

34 Dividendele plătite pot fi clasificate drept fluxuri de trezorerie din finanțare, deoarece reprezintă costuri ale atragerii surselor de finanțare. Alternativ, dividendele plătite pot fi clasificate drept componentă a fluxului de trezorerie din activități de exploatare, pentru a ajuta utilizatorii să determine capacitatea unei entități de a plăti dividende din fluxurile de trezorerie din exploatare.

35   Fluxurile de trezorerie provenite din impozitele pe profit trebuie prezentate separat și trebuie clasificate drept fluxuri de trezorerie din activități de exploatare, cu excepția situației în care pot fi alocate în mod specific activităților de finanțare și de investiții.

36 Impozitele pe profit sunt generate în urma tranzacțiilor care dau naștere unor fluxuri de trezorerie clasificate într-o situație a fluxurilor de trezorerie drept activități de exploatare, de investiții sau de finanțare. În timp ce cheltuiala cu impozitul poate fi alocată fără dificultate activităților de investiții sau celor de finanțare, fluxurile de trezorerie aferente impozitelor respective sunt, adesea, imposibil de alocat și pot apărea într-o perioadă diferită de cea a fluxurilor de trezorerie aferente tranzacției de bază. Prin urmare, impozitele plătite sunt clasificate de obicei drept fluxuri de trezorerie din activități de exploatare. Totuși, atunci când este posibilă identificarea fluxului de trezorerie din impozite și alocarea lui unei tranzacții individuale care dă naștere unor fluxuri de trezorerie clasificate drept activități de investiții sau de finanțare, fluxul de trezorerie din impozite va fi clasificat în mod corespunzător drept activitate de investiții sau de finanțare. Atunci când fluxurile de trezorerie din impozite sunt alocate mai multor clase de activități, se prezintă valoarea totală a impozitelor plătite.

37 Atunci când se contabilizează o participație într-o entitate asociată, o asociere în participație sau o filială, contabilizată prin metoda punerii în echivalență sau prin metoda costului, un investitor limitează informațiile raportate în situația fluxurilor de trezorerie la fluxurile de trezorerie generate între el și entitatea în care s-a investit, de exemplu, la dividende și avansuri.

38 O entitate care raportează participația deținută într-o entitate asociată sau o asociere în participație prin metoda punerii în echivalență va include în situația fluxurilor de trezorerie fluxurile de trezorerie generate de investițiile sale în entitatea asociată sau în asocierea în participație, precum și repartizările și alte plăți sau încasări între aceasta și entitatea asociată sau asocierea în participație.

39   Fluxurile de trezorerie agregate provenite din obținerea sau pierderea controlului asupra filialelor sau altor întreprinderi trebuie prezentate separat și clasificate drept activități de investiții.

40   O entitate trebuie să prezinte agregat fiecare dintre următoarele aspecte, în ceea ce privește atât obținerea, cât și pierderea controlului asupra filialelor sau altor întreprinderi în decursul perioadei:

40A O entitate de investiții, astfel cum este definită în IFRS 10 Situații financiare consolidate, nu are obligația să aplice punctul 40 litera (c) sau punctul 40 litera (d) în cazul unei investiții într-o filială care trebuie să fie evaluată la valoarea justă prin profit sau pierdere.

41 Prezentarea separată, ca elemente-rând distincte, a efectelor fluxurilor de trezorerie generate în urma obținerii sau pierderii controlului asupra filialelor sau altor întreprinderi, împreună cu prezentarea separată a valorilor activelor și datoriilor dobândite sau cedate, ajută la distingerea fluxurilor de trezorerie respective de fluxurile de trezorerie provenite din celelalte activități de exploatare, de investiții și de finanțare. Efectele fluxurilor de trezorerie aferente pierderii controlului nu se deduc din cele aferente obținerii controlului.

42 Valoarea agregată a numerarului plătit sau încasat drept contravaloare pentru obținerea sau pierderea controlului asupra filialelor sau altor întreprinderi este raportată în situația fluxurilor de trezorerie, după deducerea numerarului și a echivalentelor de numerar dobândite sau cedate ca parte a acestor tranzacții, evenimente sau modificări ale circumstanțelor.

42A Fluxurile de trezorerie care rezultă din modificările participațiilor în capitalurile proprii deținute într-o filială care nu au drept rezultat o pierdere a controlului trebuie clasificate drept fluxuri de trezorerie din activități de finanțare, cu excepția cazului în care filiala este deținută de o entitate de investiții, astfel cum este definită în IFRS 10, și trebuie să fie evaluată la valoarea justă prin profit sau pierdere.

42B Modificările participațiilor în capitalurile proprii deținute într-o filială care nu au drept rezultat o pierdere a controlului, cum ar fi cumpărarea sau vânzarea ulterioară de către o societate-mamă a instrumentelor de capitaluri proprii ale filialei, sunt contabilizate drept tranzacții cu capitaluri proprii (a se vedea IFRS 10), cu excepția cazului în care filiala este deținută de o entitate de investiții și trebuie să fie evaluată la valoarea justă prin profit sau pierdere. În consecință, fluxurile de trezorerie rezultate sunt clasificate în același mod ca alte tranzacții cu proprietarii, descrise la punctul 17.

43   Tranzacțiile de investiții și de finanțare care nu impun întrebuințarea numerarului sau a echivalentelor de numerar trebuie excluse din situația fluxurilor de trezorerie. Astfel de tranzacții trebuie prezentate în altă parte a situațiilor financiare într-un mod care să furnizeze toate informațiile relevante cu privire la aceste activități de investiții și de finanțare.

44 O mare parte a activităților de investiții și de finanțare nu au un impact direct asupra fluxurilor de trezorerie curente, cu toate că ele afectează, într-adevăr, structura capitalului și a activelor unei entități. Excluderea tranzacțiilor nemonetare din situația fluxurilor de trezorerie este în concordanță cu obiectivul situației fluxurilor de trezorerie, deoarece aceste elemente nu implică fluxuri de trezorerie în perioada curentă. Exemple de tranzacții nemonetare sunt:

44A   O entitate trebuie să prezinte informații care să permită utilizatorilor situațiilor financiare să evalueze variațiile datoriilor care decurg din activitățile de finanțare, inclusiv variațiile care rezultă atât din modificări ale fluxurilor de trezorerie, cât și din alte modificări decât cele ale fluxurilor de trezorerie.

44B În măsura în care este necesar pentru a îndeplini cerința de la punctul 44A, o entitate trebuie să prezinte următoarele variații ale datoriilor care decurg din activitățile de finanțare:

44C Datoriile care decurg din activitățile de finanțare sunt datorii pentru care fluxurile de trezorerie au fost sau fluxurile de trezorerie viitoare vor fi clasificate în situația fluxurilor de trezorerie ca fluxuri de trezorerie din activități de finanțare. În plus, cerința privind prezentarea de informații prevăzută la punctul 44A se aplică, de asemenea, variațiilor activelor financiare (de exemplu, activele care acoperă datoriile care decurg din activitățile de finanțare) în cazul în care fluxurile de trezorerie generate de activele financiare respective au fost sau fluxurile de trezorerie viitoare vor fi incluse în fluxurile de trezorerie din activități de finanțare.

44D O modalitate de a îndeplini cerința privind prezentarea de informații prevăzută la punctul 44A este asigurarea unei reconcilieri a soldurilor de deschidere și de închidere din situația poziției financiare pentru datoriile care decurg din activitățile de finanțare, incluzând variațiile menționate la punctul 44B. Atunci când o entitate prezintă o astfel de reconciliere, aceasta furnizează informații suficiente pentru a permite utilizatorilor situațiilor financiare să coreleze elementele incluse în reconciliere cu situația poziției financiare și situația fluxurilor de trezorerie.

44E Dacă o entitate prezintă informațiile prevăzute la punctul 44A în combinație cu prezentarea variațiilor altor active și datorii, aceasta trebuie să prezinte variațiile datoriilor care decurg din activitățile de finanțare separat de variațiile celorlalte active și datorii.

44F   O entitate trebuie să prezinte informații cu privire la mecanismele sale de finanțare a furnizorilor (astfel cum sunt descrise la punctul 44G) care permit utilizatorilor situațiilor financiare să evalueze efectele acestor mecanisme asupra datoriilor și fluxurilor de trezorerie ale entității și asupra expunerii entității la riscul de lichiditate.

44G Mecanismele de finanțare a furnizorilor se caracterizează prin faptul că unul sau mai mulți furnizori de finanțare se oferă să plătească sumele pe care o entitate le datorează furnizorilor săi, iar entitatea acceptă să plătească în conformitate cu termenele și condițiile mecanismelor respective la aceeași dată sau la o dată ulterioară celei la care sunt plătiți furnizorii. Aceste mecanisme oferă entității termene de plată mai lungi sau furnizorilor entității termene de plată mai scurte, în comparație cu data scadentă a plății facturii aferente. Mecanismele de finanțare a furnizorilor sunt adesea denumite mecanisme de finanțare a lanțului de aprovizionare, de finanțare a obligațiilor de plată sau de reverse factoring. Mecanismele care reprezintă exclusiv ameliorări ale calității creditului pentru entitate (de exemplu, garanții financiare, inclusiv acreditive utilizate ca garanții) sau instrumente utilizate de entitate pentru a deconta direct sumele datorate unui furnizor (de exemplu, carduri de credit) nu sunt mecanisme de finanțare a furnizorilor.

44H Pentru a îndeplini obiectivele de la punctul 44F, o entitate trebuie să prezinte în total, pentru mecanismele sale de finanțare a furnizorilor:

45   O entitate trebuie să prezinte componentele numerarului și ale echivalentelor de numerar și trebuie să prezinte o reconciliere a valorilor din situația fluxurilor de trezorerie cu elementele echivalente raportate în situația poziției financiare.

46 Având în vedere diversitatea practicilor de gestiune a numerarului și a practicilor bancare utilizate în lume și pentru a respecta IAS 1 Prezentarea situațiilor financiare, o entitate prezintă politica adoptată pentru determinarea componentelor numerarului și ale echivalentelor de numerar.

47 Efectul oricărei modificări a politicii de determinare a componentelor numerarului și ale echivalentelor de numerar, de exemplu o modificare în ceea ce privește clasificarea instrumentelor financiare anterior considerate ca făcând parte din portofoliul de investiții al entității, se raportează în conformitate cu IAS 8 Politici contabile, modificări ale estimărilor contabile și erori.

48   O entitate trebuie să prezinte valoarea soldurilor semnificative de numerar și echivalente de numerar deținute de entitate și a căror utilizare de către grup este restricționată, împreună cu un comentariu al conducerii.

49 Există diverse circumstanțe în care soldurile de numerar și echivalente de numerar deținute de o entitate nu sunt disponibile pentru a fi utilizate de către grup. Exemplele includ soldurile de numerar și echivalente de numerar deținute de o filială care își desfășoară activitatea într-o țară unde se aplică măsuri de control al schimbului valutar sau alte restricții legale, atunci când soldurile nu sunt utilizabile în scopuri generale de către societatea-mamă sau de alte filiale.

50 Pentru înțelegerea poziției financiare și a lichidității unei entități de către utilizatori, pot fi relevante și alte informații. Prezentarea acestor informații, însoțite de comentariul conducerii, este încurajată și poate cuprinde:

51 Prezentarea separată a fluxurilor de trezorerie care reprezintă creșteri ale capacității de exploatare și a fluxurilor de trezorerie necesare menținerii capacității de exploatare este folositoare, oferind utilizatorului posibilitatea să determine dacă entitatea investește în mod adecvat în menținerea capacității sale de exploatare. O entitate care nu investește în mod adecvat în menținerea capacității sale de exploatare poate prejudicia profitabilitatea sa pe viitor, favorizând lichiditatea curentă și distribuirile către proprietari.

52 Prezentarea pe segmente a fluxurilor de trezorerie oferă utilizatorilor posibilitatea de a obține o înțelegere mai bună privind, pe de o parte, relația dintre fluxurile de trezorerie ale entității, per ansamblu, și cele ale părților sale componente și, pe de altă parte, gradul de disponibilitate și variabilitatea fluxurilor de trezorerie pe segmente.

53 Prezentul standard intră în vigoare pentru situațiile financiare aferente perioadelor care încep la 1 ianuarie 1994 sau ulterior acestei date.

54 IAS 27 (modificat în 2008) a modificat punctele 39-42 și a adăugat punctele 42A și 42B. O entitate trebuie să aplice amendamentele respective pentru perioadele anuale care încep la 1 iulie 2009 sau ulterior acestei date. Dacă o entitate aplică IAS 27 (modificat în 2008) pentru o perioadă anterioară, amendamentele trebuie aplicate pentru respectiva perioadă anterioară. Amendamentele se aplică retroactiv.

55 Punctul 14 a fost modificat de documentul Îmbunătățirile aduse IFRS-urilor, emis în mai 2008. O entitate trebuie să aplice amendamentul respectiv pentru perioadele anuale care încep la 1 ianuarie 2009 sau ulterior acestei date. Se permite aplicarea anterior acestei date. Dacă o entitate aplică amendamentele pentru o perioadă anterioară, entitatea trebuie să prezinte acest fapt și să aplice punctul 68A din IAS 16.

56 Punctul 16 a fost modificat de documentul Îmbunătățiri aduse IFRS-urilor, emis în aprilie 2009. O entitate trebuie să aplice amendamentul respectiv pentru perioadele anuale care încep la 1 ianuarie 2010 sau ulterior acestei date. Se permite aplicarea anterior acestei date. Dacă o entitate aplică amendamentele pentru o perioadă anterioară, entitatea trebuie să prezinte acest fapt.

57 IFRS 10 și IFRS 11 Angajamente comune, emise în mai 2011, au modificat punctele 37, 38 și 42B și au eliminat punctul 50 litera (b). O entitate trebuie să aplice amendamentele respective atunci când aplică IFRS 10 și IFRS 11.

58 Documentul Entități de investiții (Amendamente la IFRS 10, IFRS 12 și IAS 27), emis în octombrie 2012, a modificat punctele 42A și 42B și a adăugat punctul 40A. O entitate trebuie să aplice amendamentele respective pentru perioadele anuale care încep la 1 ianuarie 2014 sau ulterior acestei date. Se permite aplicarea documentului Entități de investiții anterior acestei date. Dacă o entitate aplică amendamentele respective pentru o perioadă anterioară, entitatea trebuie să aplice în același timp și toate amendamentele incluse în documentul Entități de investiții.

59 IFRS 16 Contracte de leasing, emis în ianuarie 2016, a modificat punctele 17 și 44. O entitate trebuie să aplice amendamentele respective atunci când aplică IFRS 16.

60 Documentul Inițiativa privind prezentarea de informații (Amendamente la IAS 7), emis în ianuarie 2016, a adăugat punctele 44A-44E. O entitate trebuie să aplice amendamentele respective pentru perioadele anuale care încep la 1 ianuarie 2017 sau ulterior acestei date. Se permite aplicarea anterior acestei date. Atunci când aplică pentru prima dată amendamentele respective, entitatea nu are obligația de a prezenta informații comparative pentru perioadele precedente.

61 IFRS 17 Contracte de asigurare, publicat în mai 2017, a modificat punctul 14. O entitate trebuie să aplice amendamentul respectiv atunci când aplică IFRS 17.

62 Documentul Mecanisme de finanțare a furnizorilor, emis în mai 2023, a adăugat punctele 44F-44H. O entitate trebuie să aplice amendamentele respective pentru perioadele anuale de raportare care încep la 1 ianuarie 2024 sau ulterior acestei date. Se permite aplicarea anterior acestei date. Dacă o entitate aplică amendamentele respective pentru o perioadă anterioară, entitatea trebuie să prezinte acest fapt.

63 La aplicarea documentului Mecanisme de finanțare a furnizorilor, o entitate nu este obligată să prezinte:

1 Obiectivul prezentului standard este de a prescrie criteriile de selecție și de modificare a politicilor contabile, împreună cu tratamentul contabil și prezentarea informațiilor privind modificările de politici contabile, modificările de estimări contabile și corectările erorilor. Standardul este menit să întărească relevanța și fiabilitatea situațiilor financiare ale unei entități, comparabilitatea acestor situații financiare în timp și comparabilitatea cu situațiile financiare ale altor entități.

2 Cerințele de prezentare a politicilor contabile, cu excepția celor privind modificările politicilor contabile, sunt prezentate în IAS 1 Prezentarea situațiilor financiare.

3   Prezentul standard trebuie să se aplice la selectarea și aplicarea politicilor contabile și la contabilizarea modificărilor politicilor contabile, a modificărilor estimărilor contabile și a corectărilor erorilor din perioadele anterioare.

4 Efectele fiscale ale corectărilor erorilor din perioadele anterioare și ale ajustărilor retroactive făcute în vederea aplicării modificărilor politicilor contabile sunt contabilizate și prezentate în conformitate cu IAS 12 Impozitul pe profit.

5   Următorii termeni sunt utilizați în prezentul standard cu înțelesul specificat în continuare:

6 [Eliminat]

7   Atunci când un IFRS se aplică în mod specific unei tranzacții, unui alt eveniment sau unei alte condiții, politica sau politicile contabile aplicate acelui element trebuie stabilite prin aplicarea IFRS-ului respectiv.

8 IFRS-urile stabilesc politicile contabile despre care IASB a concluzionat că duc la situații financiare conținând informații relevante și fiabile privind tranzacțiile, alte evenimente și condiții la care acestea se aplică. Aceste politici nu trebuie aplicate când efectul aplicării lor este nesemnificativ. Cu toate acestea, sunt inadecvate abaterile nesemnificative de la IFRS-uri sau necorectarea acestora în scopul obținerii unei anumite prezentări a poziției financiare, a performanței financiare sau a fluxurilor de trezorerie ale unei entități.

9 IFRS-urile sunt însoțite de îndrumări pentru a sprijini entitățile în aplicarea dispozițiilor acestora. În cadrul tuturor acestor îndrumări se specifică dacă acestea fac parte integrantă din IFRS-urile respective. Îndrumările care fac parte integrantă din IFRS-uri sunt obligatorii. Îndrumările care nu fac parte integrantă din IFRS-uri nu conțin dispoziții cu privire la situațiile financiare.

10  În absența unui IFRS care se aplică în mod specific unei tranzacții, unui alt eveniment sau unei alte condiții, conducerea trebuie să își exercite raționamentul profesional pentru elaborarea și aplicarea unei politici contabile care are drept rezultat informații care sunt:

11   La exercitarea raționamentului descris la punctul 10, conducerea trebuie să facă referire la următoarele surse în ordine descrescătoare și să ia în considerare aplicabilitatea lor:

12   La exercitarea raționamentului descris la punctul 10, conducerea poate lua în considerare cele mai recente norme ale altor organisme de standardizare care utilizează un cadru general conceptual similar pentru a elabora standarde de contabilitate, alte documente contabile și practicile acceptate ale domeniului de activitate, în măsura în care acestea nu sunt în contradicție cu sursele menționate la punctul 11.

13   O entitate trebuie să își selecteze și să își aplice politicile contabile în mod consecvent pentru tranzacții, alte evenimente și condiții similare, cu excepția cazului în care un IFRS impune sau permite, în mod specific, clasificarea elementelor pentru care ar putea fi adecvată aplicarea unor politici contabile diferite. Dacă un IFRS impune sau permite o astfel de clasificare, o politică contabilă adecvată trebuie selectată și aplicată consecvent fiecărei categorii.

14   O entitate trebuie să modifice o politică contabilă doar dacă modificarea:

15 Utilizatorii situațiilor financiare trebuie să poată compara situațiile financiare ale unei entități pe parcursul unei perioade de timp, pentru a identifica tendințele poziției sale financiare, ale performanței sale financiare și ale fluxurilor sale de trezorerie. Prin urmare, se aplică aceleași politici contabile în fiecare perioadă și de la o perioadă la alta, cu excepția cazului în care o modificare de politică contabilă corespunde unuia dintre criteriile de la punctul 14.

16   Următoarele nu sunt modificări de politici contabile:

17   Aplicarea inițială a unei politici de reevaluare a activelor în conformitate cu IAS 16 Imobilizări corporale sau IAS 38 Imobilizări necorporale constituie o modificare de politică contabilă care trebuie tratată ca o reevaluare mai degrabă în conformitate cu IAS 16 sau IAS 38, decât în conformitate cu prezentul standard.

18 Punctele 19-31 nu se aplică modificării de politică contabilă descrise la punctul 17.

19   Sub rezerva punctului 23:

20 În sensul prezentului standard, o aplicare anticipată a unui IFRS nu reprezintă o modificare voluntară de politică contabilă.

21 În absența unui IFRS care se aplică în mod specific unei tranzacții, altui eveniment sau altei condiții, conducerea poate aplica, în conformitate cu punctul 12, o politică contabilă din cele mai recente norme ale altor organisme de standardizare care utilizează un cadru general conceptual similar în elaborarea standardelor contabile. Dacă, în urma modificării unei astfel de norme, entitatea alege să modifice o politică contabilă, acea modificare este contabilizată și prezentată ca o modificare voluntară de politică contabilă.

22   Sub rezerva punctului 23, atunci când o modificare de politică contabilă se aplică retroactiv în conformitate cu punctul 19 litera (a) sau (b), entitatea trebuie să ajusteze soldul inițial al fiecărei componente de capital propriu afectate pentru cea mai îndepărtată perioadă anterioară prezentată, precum și celelalte valori comparative furnizate pentru fiecare perioadă anterioară prezentată, ca și cum noua politică contabilă s-ar fi aplicat dintotdeauna.

23   Atunci când aplicarea retroactivă este impusă de punctul 19 litera (a) sau (b), o modificare de politică contabilă trebuie aplicată retroactiv, cu excepția cazului când sunt imposibil de determinat fie efectele specifice perioadei, fie efectul cumulativ al modificării.

24   Atunci când sunt imposibil de determinat efectele specifice perioadei aferente modificării unei politici contabile privind informațiile comparative pentru una sau mai multe perioade anterioare prezentate, entitatea trebuie să aplice noua politică contabilă valorii contabile a activelor și a datoriilor, de la începutul celei mai îndepărtate perioade pentru care aplicarea retroactivă este posibilă, care ar putea fi perioada curentă, și trebuie să efectueze ajustările corespunzătoare ale soldurilor inițiale ale fiecărei componente de capital propriu afectate pentru acea perioadă.

25   Atunci când, la începutul perioadei curente, este imposibil de determinat efectul cumulativ al aplicării unei noi politici contabile tuturor perioadelor anterioare, entitatea trebuie să ajusteze informațiile comparative pentru a aplica noua politică contabilă în mod prospectiv de la cea mai îndepărtată dată posibilă.

26 Atunci când o entitate aplică retroactiv o nouă politică contabilă, aceasta aplică noua politică contabilă informațiilor comparative pentru perioade anterioare cât se poate de îndepărtate în timp. Aplicarea retroactivă pentru o perioadă anterioară nu este posibilă decât în cazul în care se poate determina efectul cumulativ asupra valorilor atât la deschiderea, cât și la închiderea situațiilor poziției financiare pentru acea perioadă. Valoarea ajustării rezultate aferentă perioadelor anterioare celor prezentate în situațiile financiare se face la soldul inițial al fiecărei componente de capital propriu afectate din cea mai îndepărtată perioadă anterioară prezentată. De obicei, ajustarea se face asupra rezultatului reportat. Cu toate acestea, ajustarea se poate face asupra altei componente de capital propriu (de exemplu, în vederea conformității cu un IFRS). Orice alte informații referitoare la perioade anterioare, cum ar fi rezumatele istorice ale datelor financiare, se ajustează, de asemenea, de la cea mai îndepărtată dată anterioară posibilă.

27 Atunci când este imposibil ca o entitate să aplice retroactiv noua politică contabilă, deoarece nu poate determina efectul cumulativ al aplicării politicii asupra tuturor perioadelor anterioare, entitatea, în conformitate cu punctul 25, aplică noua politică prospectiv de la începutul celei mai îndepărtate perioade posibile. Prin urmare, nu ia în considerare porțiunea ajustării cumulative a activelor, a datoriilor și a capitalurilor proprii care apare înainte de acea dată. Modificarea unei politici contabile este permisă chiar dacă este imposibil de aplicat politica prospectiv pentru orice altă perioadă anterioară. Punctele 50-53 oferă îndrumări cu privire la situațiile când este imposibil de aplicat o nouă politică contabilă uneia sau mai multor perioade anterioare.

28   Atunci când aplicarea inițială a unui IFRS are un efect asupra perioadei curente sau asupra oricărei alte perioade anterioare, ar avea un astfel de efect, numai că este imposibil de determinat valoarea ajustării, sau ar putea avea un efect asupra perioadelor viitoare, entitatea trebuie să prezinte:

29  Atunci când o modificare voluntară de politică contabilă are un efect asupra perioadei curente sau asupra oricărei alte perioade anterioare, ar avea un efect asupra acelei perioade, numai că este imposibil de determinat valoarea ajustării, sau ar putea avea un efect asupra perioadelor viitoare, o entitate trebuie să prezinte:

30   Atunci când o entitate nu a aplicat un IFRS nou care a fost emis, dar care nu este încă în vigoare, entitatea trebuie să prezinte:

31 În conformitate cu punctul 30, o entitate ia în considerare prezentarea:

32 O politică contabilă poată să prevadă obligația ca elementele din situațiile financiare să fie evaluate într-un mod care implică o incertitudine a evaluării, și anume, politica contabilă poate să prevadă obligația de a evalua respectivele elemente în valori monetare care nu pot fi observate direct și care trebuie, în schimb, estimate. În acest caz, o entitate elaborează o estimare contabilă pentru a atinge obiectivul stabilit de politica contabilă. Elaborarea estimărilor contabile implică utilizarea de raționamente sau ipoteze în baza celor mai recente informații fiabile disponibile. Printre exemplele de estimări contabile se numără:

32A O entitate utilizează tehnici de măsurare și date de intrare pentru a stabili o estimare contabilă. Tehnicile de evaluare includ tehnici de estimare (de exemplu, tehnicile utilizate pentru evaluarea unei ajustări pentru pierdere aferentă pierderilor din credit preconizate, aplicând IFRS 9) și tehnici de determinare a valorii (de exemplu, tehnicile utilizate pentru evaluarea valorii juste a unui activ sau a unei datorii, aplicând IFRS 13).

32B Termenul „estimare” folosit în IFRS se referă uneori la o estimare care nu este o estimare contabilă, astfel cum este definită în prezentul standard. De exemplu, uneori se referă la o dată de intrare utilizată la stabilirea estimărilor contabile.

33 Utilizarea estimărilor rezonabile este o parte esențială a întocmirii situațiilor financiare și nu le subminează fiabilitatea.

34 O entitate poate fi nevoită să modifice o estimare contabilă dacă apar modificări ale circumstanțelor care au stat la baza estimării contabile sau ca urmare a unor noi informații, a unor noi evoluții sau a unei experiențe mai mari. Prin natura ei, modificarea unei estimări contabile nu are legătură cu perioadele anterioare și nu reprezintă corectarea unei erori.

34A Efectele asupra unei estimări contabile ale unei modificări a unei date de intrare sau ale unei modificări a unei tehnici de măsurare sunt modificări ale estimărilor contabile, cu excepția cazului în care acestea rezultă din corectarea unor erori aferente unei perioade anterioare.

35 O modificare a bazei de evaluare aplicate reprezintă o modificare de politică contabilă, și nu o modificare de estimare contabilă. Atunci când este dificil să se facă distincția între o modificare de politică contabilă și o modificare de estimare contabilă, modificarea este tratată ca o modificare de estimare contabilă.

36   Efectul modificării unei estimări contabile, alta decât o modificare căreia i se aplică punctul 37, trebuie recunoscută prospectiv prin includerea ei în profitul sau pierderea:

37   În măsura în care o modificare de estimare contabilă dă naștere la modificări de active și datorii sau afectează un element de capitaluri proprii, aceasta trebuie recunoscută prin ajustarea valorii contabile a activului, a datoriei sau a capitalului propriu aferent în perioada modificării.

38 Recunoașterea prospectivă a efectului unei modificări de estimare contabilă înseamnă că modificarea este aplicată tranzacțiilor, altor evenimente sau condiții de la data modificării respective. O modificare de estimare contabilă poate afecta numai profitul sau pierderea perioadei curente sau atât profitul sau pierderea perioadei curente, cât și profitul sau pierderea perioadelor viitoare. De exemplu, o modificare a unei ajustări pentru pierdere aferentă pierderilor din credit preconizate afectează numai profitul sau pierderea perioadei curente și, prin urmare, este recunoscut(ă) în perioada curentă. Cu toate acestea, o modificare a estimării duratei de viață utile a unui activ amortizabil sau a modului preconizat de consumare a beneficiilor economice viitoare încorporate într-un activ amortizabil afectează cheltuiala cu amortizarea în perioada curentă și în fiecare perioadă viitoare de-a lungul duratei de viață utilă rămase a activului. În ambele cazuri, efectul modificării aferente perioadei curente este recunoscut ca venit sau cheltuială în perioada curentă. Dacă există, efectul asupra perioadelor viitoare este recunoscut ca venit sau cheltuială în acele perioade viitoare.

39   O entitate trebuie să prezinte natura și valoarea unei modificări de estimare contabilă care are efect în perioada curentă sau se așteaptă să aibă efect în perioadele viitoare, cu excepția prezentării efectului asupra perioadelor viitoare atunci când este imposibil de estimat acel efect.

40 Dacă valoarea efectului în perioadele viitoare nu este prezentată deoarece estimarea este imposibilă, o entitate trebuie să menționeze acest fapt.

41 Erorile pot apărea cu privire la recunoașterea, evaluarea, prezentarea sau descrierea elementelor situațiilor financiare. Situațiile financiare nu sunt conforme cu IFRS-urile în cazul în care conțin fie erori semnificative, fie erori nesemnificative făcute în mod intenționat pentru a obține o anumită prezentare a poziției financiare, a performanței financiare sau a fluxurilor de trezorerie ale unei entități. Erorile potențiale ale perioadei curente descoperite în acea perioadă sunt corectate înainte de a se autoriza publicarea situațiilor financiare. Totuși, se întâmplă uneori ca erori semnificative să nu fie descoperite până într-o perioadă ulterioară și aceste erori ale perioadei anterioare sunt corectate în informațiile comparative prezentate în situațiile financiare pentru acea perioadă ulterioară (a se vedea punctele 42-47).

42   Sub rezerva punctului 43, o entitate trebuie să corecteze retroactiv erorile semnificative ale perioadei anterioare în primul set de situații financiare a căror publicare a fost autorizată după descoperirea acestora, prin:

43   O eroare a perioadei anterioare trebuie corectată prin retratare retroactivă, cu excepția cazului când sunt imposibil de determinat fie efectele specifice perioadei, fie efectul cumulativ al erorii.

44   Atunci când sunt imposibil de determinat efectele specifice perioadei ale unei erori privind informațiile comparative pentru una sau mai multe perioade prezentate, entitatea trebuie să retrateze soldurile inițiale ale activelor, datoriilor și capitalurilor proprii pentru cea mai îndepărtată perioadă pentru care este posibilă retratarea retroactivă (care poate fi perioada curentă).

45   Atunci când este imposibil de determinat, la începutul perioadei curente, efectul cumulativ al unei erori asupra tuturor perioadelor anterioare, entitatea trebuie să retrateze informațiile comparative pentru a corecta eroarea prospectiv începând cu cea mai îndepărtată dată posibilă.

46 Corectarea unei erori dintr-o perioadă anterioară este exclusă din profitul sau pierderea perioadei în care eroarea a fost descoperită. Orice informație prezentată privind perioade anterioare, inclusiv orice rezumate istorice ale datelor financiare, este retratată începând cu cel mai îndepărtat moment posibil din trecut.

47 Atunci când este imposibil de determinat valoarea unei erori (de exemplu o greșeală în aplicarea unei politici contabile) pentru toate perioadele anterioare, entitatea, în conformitate cu punctul 45, retratează prospectiv informațiile comparative începând cu cea mai îndepărtată dată posibilă. Așadar, aceasta nu ia în considerare porțiunea din retratarea cumulativă a activelor, a datoriilor și a capitalurilor proprii apărute înainte de acea dată. Punctele 50-53 oferă îndrumări privind situațiile în care este imposibil de corectat o eroare pentru una sau mai multe perioade anterioare.

48 Corectările erorilor se diferențiază de modificările estimărilor contabile. Estimările contabile, prin natura lor, sunt aproximări care pot necesita modificări pe măsură ce se află informații suplimentare. De exemplu, câștigul sau pierderea recunoscut(ă) ca fiind datorat(ă) rezolvării unei situații neprevăzute nu reprezintă corectarea unei erori.

49   În aplicarea punctului 42, o entitate trebuie să prezinte următoarele:

50 În anumite circumstanțe, este imposibil să se ajusteze informațiile comparative pentru una sau mai multe perioade anterioare pentru a obține comparabilitatea cu perioada curentă. De exemplu, este posibil să nu se fi colectat date în perioada (perioadele) anterioară (anterioare) într-o manieră care permite fie aplicarea retroactivă a unei noi politici contabile (inclusiv, în sensul punctelor 51-53, aplicarea sa prospectivă perioadelor anterioare), fie retratarea retroactivă pentru a corecta eroarea unei perioade anterioare și informațiile pot fi imposibil de recreat.

51 De multe ori este necesar să se facă estimări atunci când se aplică politici contabile elementelor situațiilor financiare recunoscute sau prezentate cu privire la tranzacții, alte evenimente sau condiții. Estimarea este în mod inerent subiectivă și estimările pot fi elaborate la finalul următoarei perioade de raportare. Elaborarea estimărilor poate fi mai dificilă când se aplică retroactiv o politică contabilă sau la efectuarea unei retratări retroactive pentru a corecta o eroare a unei perioade anterioare, datorită perioadei mai lungi de timp care este posibil să fi trecut de la tranzacția, evenimentul sau condiția afectat(ă). Totuși, obiectivul estimării privind perioadele anterioare rămâne același ca pentru estimarea făcută în perioada curentă, și anume ca estimarea să reflecte circumstanțele care existau la momentul în care a avut loc tranzacția, evenimentul sau condiția.

52 Prin urmare, aplicarea retroactivă a unei noi politici contabile sau corectarea unei erori dintr-o perioadă anterioară prevede diferențierea informațiilor care

53 La aplicarea unei noi politici contabile sau la corectarea valorilor unei perioade anterioare nu ar trebui să se utilizeze înțelegerea ulterioară a unui eveniment, fie în ceea ce privește elaborarea unor ipoteze privind posibilele intenții ale conducerii într-o perioadă anterioară, fie în ceea ce privește estimarea valorilor recunoscute, evaluate sau prezentate într-o perioadă anterioară. De exemplu, atunci când o entitate corectează o eroare dintr-o perioadă anterioară în calcularea datoriei privind concediul medical acumulat de angajați, în conformitate cu IAS 19 Beneficiile angajaților, nu ia în considerare informația privind o gripă de sezon neobișnuit de gravă în timpul acelei perioade, care devine disponibilă după ce s-a autorizat publicarea situațiilor financiare ale perioadei anterioare. Faptul că se solicită în mod frecvent estimări semnificative atunci când se modifică informațiile comparative prezentate pentru perioadele anterioare nu împiedică ajustarea credibilă sau corectarea informațiilor comparative.

54 O entitate trebuie să aplice prezentul standard pentru perioadele anuale care încep la 1 ianuarie 2005 sau ulterior acestei date. Se încurajează aplicarea anterior acestei date. Dacă o entitate aplică prezentul standard pentru o perioadă care începe anterior datei de 1 ianuarie 2005, entitatea trebuie să prezinte acest fapt.

54A [Eliminat]

54B [Eliminat]

54C IFRS 13 Evaluarea la valoarea justă, emis în mai 2011, a modificat punctul 52. O entitate trebuie să aplice amendamentul respectiv atunci când aplică IFRS 13.

54D [Eliminat]

54E IFRS 9 Instrumente financiare, emis în iulie 2014, a modificat punctul 53 și a eliminat punctele 54A, 54B și 54D. O entitate trebuie să aplice amendamentele respective atunci când aplică IFRS 9.

54F Documentul Modificări ale referințelor la cadrul general conceptual în standardele IFRS, emis în 2018, a modificat punctul 6 și punctul 11 litera (b). O entitate trebuie să aplice amendamentele respective pentru perioadele anuale care încep la 1 ianuarie 2020 sau ulterior acestei date. Aplicarea anterior acestei date este permisă dacă o entitate aplică în același timp toate celelalte amendamente cuprinse în documentul Modificări ale referințelor la cadrul general conceptual în standardele IFRS. O entitate trebuie să aplice amendamentele punctului 6 și punctului 11 litera (b) retroactiv în conformitate cu prezentul standard. Cu toate acestea, dacă o entitate stabilește că aplicarea retroactivă ar fi imposibilă sau ar determina costuri sau eforturi nejustificate, aceasta trebuie să aplice amendamentele punctului 6 și punctului 11 litera (b) prin trimitere la punctele 23-28 din prezentul standard. Dacă aplicarea retroactivă a unui amendament inclus în documentul Modificări ale referințelor la cadrul general conceptual în standardele IFRS ar determina costuri sau eforturi nejustificate, o entitate trebuie ca, la aplicarea punctelor 23-28 din prezentul standard, să interpreteze orice referire, cu excepția ultimei teze de la punctul 27, la „este imposibil” drept „determină costuri sau eforturi nejustificate” și orice referire la „posibil” drept „posibil fără costuri sau eforturi nejustificate”.

54G Dacă o entitate nu aplică IFRS 14 Conturi de amânare aferente activităților reglementate, entitatea, atunci când aplică punctul 11 litera (b) soldurilor conturilor aferente activităților reglementate, trebuie să facă referire în continuare la definițiile, criteriile de recunoaștere și conceptele de evaluare din Cadrul general pentru întocmirea și prezentarea situațiilor financiare ( 5 ) și să aibă în vedere aplicabilitatea acestora, în locul celor din Cadrul general conceptual. Un sold al unui cont aferent activităților reglementate reprezintă soldul unui cont de cheltuieli (sau de venituri) care nu este recunoscut drept activ sau datorie în conformitate cu alte standarde IFRS aplicabile, însă este inclus sau se estimează că va fi inclus de către organismul de reglementare a tarifelor la stabilirea tarifului sau a tarifelor care pot fi percepute de la clienți. Un organism de reglementare a tarifelor este un organism autorizat care este împuternicit prin statut sau reglementare să stabilească un tarif sau un interval al tarifelor care sunt obligatorii pentru o entitate. Organismul de reglementare a tarifelor poate fi un organism terț sau o parte afiliată a entității, inclusiv consiliul de conducere al entității, dacă respectivului organism îi este impus de statut sau reglementare să stabilească tarife atât în interesul clienților, cât și pentru a asigura viabilitatea financiară generală a entității.

54H Documentul Definiția termenului „semnificativ” (Amendamente la IAS 1 și IAS 8), emis în octombrie 2018, a modificat punctul 7 din IAS 1 și punctul 5 din IAS 8 și a eliminat punctul 6 din IAS 8. O entitate trebuie să aplice în mod prospectiv amendamentele respective pentru perioadele anuale care încep la 1 ianuarie 2020 sau ulterior acestei date. Se permite aplicarea anterior acestei date. Dacă o entitate aplică amendamentele respective pentru o perioadă anterioară, entitatea trebuie să prezinte acest fapt.

54I Documentul Definiția estimărilor contabile, emis în februarie 2021, a modificat punctele 5, 32, 34, 38 și 48 și a adăugat punctele 32A, 32B și 34A. O entitate trebuie să aplice aceste amendamente pentru perioadele anuale de raportare care încep la 1 ianuarie 2023 sau ulterior acestei date. Se permite aplicarea anterior acestei date. O entitate trebuie să aplice amendamentele aduse modificărilor estimărilor contabile și modificărilor politicilor contabile care au loc la începutul primei perioade anuale de raportare în care se aplică amendamentele sau ulterior acestei date.

55 Prezentul standard înlocuiește IAS 8 Profitul net sau pierderea netă a perioadei, erori fundamentale și modificări ale politicilor contabile, revizuit în 1993.

56 Prezentul standard înlocuiește următoarele interpretări:

1 Obiectivul prezentului standard este de a prescrie:

2   Prezentul standard trebuie să fie aplicat la contabilizarea și prezentarea informațiilor referitoare la evenimentele ulterioare perioadei de raportare.

3   Următorii termeni sunt utilizați în prezentul standard cu înțelesul specificat în continuare:

4 Procesul de autorizare a publicării situațiilor financiare va varia în funcție de structura conducerii, de dispozițiile legislative și de procedurile urmărite la întocmirea și finalizarea situațiilor financiare.

5 În unele cazuri, unei entități i se impune să supună spre aprobare acționarilor ei situațiile financiare, după ce acestea au fost publicate. În astfel de circumstanțe, data autorizării publicării situațiilor financiare este data publicării, și nu data la care acestea au fost aprobate de acționari.

6 În unele cazuri, conducerii unei entități i se impune să prezinte situațiile financiare spre aprobare unui consiliu de supraveghere (format în exclusivitate din cadre fără funcții executive). În astfel de cazuri, autorizarea publicării situațiilor financiare are loc atunci când conducerea autorizează punerea acestora la dispoziția consiliului de supraveghere.

7 Evenimentele ulterioare perioadei de raportare includ toate evenimentele care au loc până la data la care se autorizează publicarea situațiilor financiare, chiar dacă evenimentele respective au loc după declararea publică a profitului sau a altor informații financiare selectate.

8   O entitate trebuie să ajusteze valorile recunoscute în situațiile sale financiare pentru a reflecta evenimentele ulterioare perioadei de raportare.

9 Următoarele sunt exemple de evenimente ulterioare perioadei de raportare care conduc la ajustarea situațiilor financiare și care impun unei entități să ajusteze valorile recunoscute în situațiile sale financiare sau să recunoască elemente care nu au fost anterior recunoscute:

10   O entitate nu trebuie să își ajusteze valorile recunoscute în situațiile sale financiare pentru a reflecta evenimentele ulterioare perioadei de raportare care nu conduc la ajustarea situațiilor financiare.

11 Un exemplu de eveniment care nu conduce la ajustarea situațiilor financiare după perioada de raportare a bilanțului este o diminuare a valorii juste a investițiilor în intervalul dintre finalul perioadei de raportare și data la care situațiile financiare sunt aprobate în vederea publicării. O diminuare a valorii juste nu se referă în mod normal la condiția investițiilor la finalul perioadei de raportare, dar reflectă circumstanțele apărute ulterior. Prin urmare, o entitate nu ajustează valorile recunoscute în situațiile sale financiare pentru aceste investiții. În mod similar, entitatea nu actualizează valorile prezentate pentru investițiile în cauză la finalul perioadei de raportare, deși entitatea poate fi nevoită să prezinte informații suplimentare în baza punctului 21.

12   Dacă o entitate declară dividendele deținătorilor de instrumente de capitaluri proprii (așa cum sunt definite în IAS 32 Instrumente financiare: prezentare) ulterior perioadei de raportare, entitatea nu trebuie să recunoască dividendele respective ca datorie la finalul perioadei de raportare.

13 Dacă dividendele sunt declarate după perioada de raportare, dar înainte să fie autorizată publicarea situațiilor financiare, dividendele nu sunt recunoscute drept datorie la sfârșitul perioadei de raportare, deoarece nu există nicio obligație la acea dată. Astfel de dividende sunt prezentate în note în conformitate cu IAS 1 Prezentarea situațiilor financiare.

14   O entitate nu trebuie să întocmească situațiile financiare pe baza continuității activității în cazul în care conducerea determină, la finalul următoarei perioade de raportare, fie că intenționează să lichideze entitatea sau să înceteze activitatea comercială, fie că nu are nicio altă alternativă realistă decât să procedeze astfel.

15 Deteriorarea rezultatelor din exploatare și a poziției financiare ulterior perioadei de raportare indică nevoia de a analiza dacă ipoteza continuității activității este încă adecvată. Dacă ipoteza continuității activității nu mai este adecvată, efectul este atât de extins încât prezentul standard prevede mai degrabă o modificare fundamentală a bazei de contabilizare, decât o ajustare a valorilor recunoscute conform bazei originale de contabilizare.

16 IAS 1 specifică informațiile care trebuie prezentate dacă:

17   O entitate trebuie să prezinte data la care a fost autorizată publicarea situațiilor financiare, precum și cine a dat această autorizare. Dacă proprietarii entității sau alții au puterea de a modifica situațiile financiare după publicare, entitatea trebuie să menționeze acest fapt.

18 Este important pentru utilizatori să cunoască momentul în care a fost autorizată publicarea situațiilor financiare, pentru că acestea nu reflectă evenimentele ulterioare acestei date.

19   Dacă o entitate primește, ulterior perioadei de raportare, informații despre condiții care existau la finalul perioadei de raportare, entitatea trebuie să actualizeze informațiile prezentate care se referă la aceste condiții, în lumina noilor informații.

20 În unele cazuri, o entitate trebuie să actualizeze informațiile prezentate în situațiile sale financiare pentru a reflecta informațiile primite la finalul următoarei perioade de raportare, chiar dacă informațiile respective nu afectează valorile pe care entitatea le recunoaște în situațiile sale financiare. Un exemplu în acest sens este atunci când, ulterior perioadei de raportare, devin disponibile dovezi referitoare la o datorie contingentă care exista la finalul perioadei de raportare. Pe lângă aprecierea necesității recunoașterii sau a modificării unui provizion conform IAS 37, o entitate actualizează informațiile pe care le-a prezentat cu privire la datoria contingentă, în lumina dovezii respective.

21   Dacă evenimentele ulterioare perioadei de raportare care nu conduc la ajustarea situațiilor financiare sunt semnificative, se poate preconiza în mod rezonabil că neprezentarea lor ar putea influența deciziile pe care utilizatorii primari ai situațiilor financiare cu scop general le iau pe baza respectivelor situații financiare, care furnizează informații financiare cu privire la o anumită entitate raportoare. În consecință, o entitate trebuie să prezinte următoarele informații pentru fiecare categorie semnificativă de astfel de evenimente ulterioare perioadei de raportare care nu conduc la ajustarea situațiilor financiare:

22 Următoarele sunt exemple de evenimente ulterioare perioadei de raportare care nu conduc la ajustarea situațiilor financiare și care ar duce în general la prezentarea de informații:

23 O entitate trebuie să aplice prezentul standard pentru perioadele anuale care încep la 1 ianuarie 2005 sau ulterior acestei date. Se încurajează aplicarea anterior acestei date. Dacă o entitate aplică prezentul standard pentru o perioadă care începe anterior datei de 1 ianuarie 2005, entitatea trebuie să prezinte acest fapt.

23A IFRS 13 Evaluarea la valoarea justă, emis în mai 2011, a modificat punctul 11. O entitate trebuie să aplice amendamentul respectiv atunci când aplică IFRS 13.

23B IFRS 9 Instrumente financiare, emis în iulie 2014, a modificat punctul 9. O entitate trebuie să aplice amendamentul respectiv atunci când aplică IFRS 9.

23C Documentul Definiția termenului „semnificativ” (Amendamente la IAS 1 și IAS 8), emis în octombrie 2018, a modificat punctul 21. O entitate trebuie să aplice în mod prospectiv amendamentele respective pentru perioadele anuale care încep la 1 ianuarie 2020 sau ulterior acestei date. Se permite aplicarea anterior acestei date. Dacă o entitate aplică amendamentele respective pentru o perioadă anterioară, entitatea trebuie să prezinte acest fapt. O entitate trebuie să aplice amendamentele respective atunci când aplică amendamentele la definiția termenului „semnificativ” de la punctul 7 din IAS 1 și de la punctele 5 și 6 din IAS 8.

24 Prezentul standard înlocuiește IAS 10 Evenimente ulterioare perioadei de raportare (revizuit în 1999).

1   Prezentul standard trebuie aplicat pentru contabilizarea impozitului pe profit.

2 În sensul prezentului standard, impozitul pe profit include totalitatea impozitelor autohtone și străine care se stabilesc asupra profiturilor impozabile. Impozitul pe profit include, de asemenea, impozite precum impozitele reținute la sursă, care sunt plătibile de către o filială, o entitate asociată sau un angajament comun pentru distribuirile către entitatea raportoare.

3 [Eliminat]

4 Prezentul standard nu tratează metodele de contabilizare a subvențiilor guvernamentale (a se vedea IAS 20 Contabilitatea subvențiilor guvernamentale și prezentarea informațiilor legate de asistența guvernamentală) sau a creditelor fiscale pentru investiții. Cu toate acestea, prezentul standard tratează contabilizarea diferențelor temporare care pot apărea din astfel de subvenții sau credite fiscale pentru investiții.

4A Prezentul standard se aplică impozitelor pe profit care decurg din legislația fiscală adoptată sau adoptată în mare măsură în vederea punerii în aplicare a regulilor-model ale pilonului doi publicate de Organizația pentru Cooperare și Dezvoltare Economică (OCDE), inclusiv a legislației fiscale care pune în aplicare impozitele suplimentare naționale calificate minime descrise în regulile respective. O astfel de legislație fiscală și impozitele pe profit care decurg din aceasta sunt denumite în continuare „legislația bazată pe pilonul doi” și „impozitele pe profit bazate pe pilonul doi”. Ca excepție de la dispozițiile prezentului standard, o entitate nu recunoaște și nici nu prezintă informații cu privire la creanțele și datoriile privind impozitul amânat legate de impozitele pe profit bazate pe pilonul doi.

5   Următorii termeni sunt utilizați în prezentul standard cu înțelesul specificat în continuare:

6 Cheltuielile cu impozitul (venitul din impozit) cuprind cheltuielile cu impozitul curent (venitul din impozitul curent) și cheltuielile cu impozitul amânat (venitul din impozitul amânat).

7 Baza fiscală a unui activ reprezintă valoarea care va fi deductibilă în scopuri fiscale din orice beneficiu economic impozabil care va fi generat pentru o entitate atunci când aceasta recuperează valoarea contabilă a activului. Dacă aceste beneficii economice nu vor fi impozabile, atunci baza fiscală a activului este egală cu valoarea sa contabilă.

8 Baza fiscală a unei datorii este valoarea sa contabilă, minus orice sumă care va fi deductibilă în scopuri fiscale în ceea ce privește respectiva datorie în perioadele contabile viitoare. În cazul veniturilor care sunt încasate în avans, baza fiscală a datoriei astfel rezultate este valoarea sa contabilă, minus valoarea veniturilor ce nu vor fi impozabile în perioadele viitoare.

9 Unele elemente au bază fiscală, dar nu sunt recunoscute drept active și datorii în situația poziției financiare. De exemplu, costurile de cercetare sunt recunoscute sub formă de cheltuieli într-o determinare a profitului contabil în perioada în care au fost suportate, dar considerarea lor ca fiind deductibile într-o determinare a profitului impozabil (pierderii fiscale) ar putea să nu fie permisă până într-o perioadă ulterioară. Diferența dintre baza fiscală a costurilor de cercetare, aceasta fiind valoarea pe care autoritățile fiscale o autorizează a fi dedusă în perioadele contabile viitoare, și valoarea contabilă nulă este o diferență temporară deductibilă care va avea ca rezultat o creanță privind impozitul amânat.

10 În cazul în care baza fiscală a unui activ sau a unei datorii nu este imediat determinabilă, este utilă luarea în considerare a principiului fundamental pe care se bazează prezentul standard: acest principiu prevede faptul că o entitate trebuie, cu anumite excepții limitate, să recunoască o datorie (un activ) privind impozitul amânat ori de câte ori recuperarea sau decontarea valorii contabile a unui activ sau a unei datorii determină plăti viitoare mai mari (sau mai mici) ale impozitelor decât ar fi valoarea acestora dacă o asemenea recuperare sau decontare nu ar avea consecințe fiscale. Exemplul C care urmează punctului 51A ilustrează circumstanțele în care poate fi utilă luarea în considerare a acestui principiu fundamental, de exemplu atunci când baza fiscală a unui activ sau a unei datorii depinde de modul preconizat de recuperare sau de decontare.

11 În situațiile financiare consolidate, diferențele temporare sunt determinate prin compararea valorilor contabile ale activelor și datoriilor din situațiile financiare consolidate cu baza fiscală corespunzătoare. Baza fiscală este determinată în funcție de declarația fiscală consolidată, în acele jurisdicții în care se prezintă o astfel de declarație. În alte jurisdicții, baza fiscală este determinată în funcție de declarațiile fiscale ale fiecărei entități din cadrul grupului.

12   Impozitul curent al perioadei curente și al perioadelor anterioare trebuie recunoscut ca datorie în limita sumei neplătite. Dacă suma deja plătită cu privire la perioada curentă și cele precedente depășește suma datorată pentru perioadele respective, surplusul trebuie recunoscut drept creanță.

13   Beneficiul aferent unei pierderi fiscale care poate fi transferată într-o perioadă anterioară pentru a recupera impozitul curent al unei perioade anterioare trebuie recunoscut drept creanță.

14 Atunci când o pierdere fiscală este folosită pentru a recupera impozitul curent al unei perioade anterioare, o entitate recunoaște beneficiul drept creanță în acea perioadă în care apare pierderea fiscală, deoarece există probabilitatea ca beneficiul să fie generat pentru entitate și să poată fi evaluat în mod credibil.

15   O datorie privind impozitul amânat trebuie recunoscută pentru toate diferențele temporare impozabile, cu excepția măsurii în care datoria privind impozitul amânat rezultă din:

16 În mod inerent, la recunoașterea unui activ, valoarea sa contabilă va fi recuperată sub forma beneficiilor economice pe care le va obține entitatea în perioadele viitoare. Atunci când valoarea contabilă a activului depășește baza sa fiscală, suma beneficiilor economice impozabile va depăși valoarea care va fi permisă sub forma deducerilor în scopuri fiscale. Această diferență reprezintă o diferență temporară impozabilă, iar obligația de a plăti impozitele pe profitul rezultat în perioadele viitoare reprezintă o datorie privind impozitul amânat. Pe măsură ce entitatea recuperează valoarea contabilă a activului, diferența temporară impozabilă se va relua și entitatea va avea profit impozabil. Acest lucru va face posibilă generarea de beneficii economice de către entitate sub formă de plăți reprezentând impozite. Iată de ce prezentul standard prevede recunoașterea tuturor datoriilor privind impozitul amânat, exceptând anumite situații descrise la punctele 15 și 39.

17 Unele diferențe temporare apar atunci când venitul sau cheltuiala este inclus(ă) în profitul contabil într-o perioadă, dar este cuprins(ă) în profitul impozabil într-o perioadă diferită. Astfel de diferențe temporare sunt deseori descrise ca diferențe de plasare în timp. Următoarele situații reprezintă exemple de diferențe temporare de acest fel, care sunt diferențe temporare impozabile și care, prin urmare, au drept rezultat datorii privind impozitul amânat:

18 Diferențe temporare mai pot apărea atunci când:

19 Cu excepții limitate, activele dobândite și datoriile asumate identificabile într-o combinare de întreprinderi sunt recunoscute la valorile lor juste de la data achiziției. Diferențe temporare apar atunci când bazele fiscale ale activelor identificabile dobândite și ale datoriilor asumate nu sunt afectate de combinarea de întreprinderi sau sunt afectate în mod diferit. De exemplu, când valoarea contabilă a unui activ este majorată la valoarea justă, dar baza fiscală a activului rămâne la costul proprietarului anterior, apare o diferență temporară impozabilă care are ca efect o datorie privind impozitul amânat. Această datorie privind impozitul amânat afectează fondul comercial (a se vedea punctul 66).

20 IFRS-urile permit sau impun ca anumite active să fie contabilizate la valoarea justă sau să fie reevaluate (a se vedea, de exemplu, IAS 16 Imobilizări corporale, IAS 38 Imobilizări necorporale, IAS 40 Investiții imobiliare, IFRS 9 Instrumente financiare și IFRS 16 Contracte de leasing). În unele jurisdicții, reevaluarea sau alte retratări ale unui activ la nivelul valorii juste afectează profitul impozabil (pierderea fiscală) din perioada curentă. Ca efect, baza fiscală a activului este ajustată și nu apare nicio diferență temporară. În alte jurisdicții, reevaluarea sau retratarea unui activ nu afectează profitul impozabil al perioadei în care are loc reevaluarea sau retratarea și, în consecință, baza fiscală a activului nu se ajustează. Cu toate acestea, recuperarea viitoare a valorii contabile va avea drept rezultat generarea unui flux de beneficii economice impozabile pentru entitate, iar suma care va fi deductibilă în scopuri fiscale va fi diferită de valoarea acelor beneficii economice. Diferența dintre valoarea contabilă a activului reevaluat și baza sa fiscală reprezintă o diferență temporară și dă naștere unei datorii sau unei creanțe privind impozitul amânat. Acest lucru este adevărat chiar și atunci când:

21 Fondul comercial care rezultă dintr-o combinare de întreprinderi este evaluat drept valoarea cu care suma de la litera (a) depășește suma de la litera (b) de mai jos:

21A Reducerile ulterioare ale unei datorii privind impozitul amânat care nu sunt recunoscute deoarece apar din recunoașterea inițială a fondului comercial sunt de asemenea considerate ca fiind generate de recunoașterea inițială a fondului comercial și, prin urmare, nu sunt recunoscute în baza punctului 15 litera (a). De exemplu, dacă într-o combinare de întreprinderi o entitate recunoaște un fond comercial de 100 u.m., dar baza impozabilă este zero, punctul 15 litera (a) interzice entității să recunoască datoria rezultată privind impozitul amânat. Dacă entitatea recunoaște ulterior o pierdere din depreciere de 20 u.m. pentru acel fond comercial, valoarea diferenței impozabile temporare legate de acel fond comercial este redusă de la 100 u.m. la 80 u.m., având drept rezultat o scădere a valorii datoriei privind impozitul amânat care nu a fost recunoscută. Se consideră că acea scădere a valorii datoriei nerecunoscute privind impozitul amânat este de asemenea legată de recunoașterea inițială a fondului comercial și, prin urmare, este interzisă recunoașterea ei în baza punctului 15 litera (a).

21B Datoriile privind impozitul amânat pentru diferențe temporare impozabile privind fondul comercial sunt totuși recunoscute în măsura în care nu sunt generate de recunoașterea inițială a fondului comercial. De exemplu, dacă într-o combinare de întreprinderi o entitate recunoaște un fond comercial de 100 u.m., care este deductibil în scopuri fiscale la o rată de 20 % pe an începând cu anul achiziției, baza fiscală a fondului comercial este de 100 u.m. la recunoașterea inițială și de 80 u.m. la sfârșitul anului în care s-a făcut achiziția. Dacă valoarea contabilă a fondului comercial la sfârșitul anului achiziției rămâne neschimbată la 100 u.m., la sfârșitul acelui an apare o diferență temporară impozabilă de 20 u.m. Deoarece acea diferență temporară impozabilă nu este legată de recunoașterea inițială a fondului comercial, datoria care rezultă privind impozitul amânat este recunoscută.

22 O diferență temporară poate apărea ca urmare a recunoașterii inițiale a unui activ sau a unei datorii, de exemplu atunci când o parte din costul unui activ sau totalul costului nu va fi deductibil(ă) în scopuri fiscale. Metoda de contabilizare a unei astfel de diferențe temporare depinde de natura tranzacției care a condus la recunoașterea inițială a activului sau datoriei:

22A O tranzacție care nu este o combinare de întreprinderi poate să conducă la recunoașterea inițială a unui activ și a unei datorii și, la momentul realizării tranzacției, poate să nu afecteze nici profitul contabil, nici profitul impozabil. De exemplu, la data începerii unui contract de leasing, un locatar recunoaște, de regulă, o datorie care decurge din contractul de leasing și suma corespunzătoare ca parte a costului unui activ aferent dreptului de utilizare. În funcție de legislația fiscală aplicabilă, la recunoașterea inițială a activului și a datoriei în cadrul unei astfel de tranzacții pot apărea diferențe temporare impozabile și deductibile egale. Exceptarea prevăzută la punctele 15 și 24 nu se aplică acestor diferențe temporare și o entitate recunoaște orice datorie și creanță privind impozitul amânat rezultate.

23 În conformitate cu IAS 32 Instrumente financiare: prezentare, emitentul unui instrument financiar compus (de exemplu, o obligațiune convertibilă) clasifică componenta de datorie a instrumentului drept datorie și componenta de capital propriu drept capital propriu. În unele jurisdicții, baza fiscală a componentei de datorii în recunoașterea inițială este egală cu valoarea contabilă inițială a sumei componentelor de datorii și de capitaluri proprii. Diferența temporară impozabilă rezultată apare din recunoașterea inițială a componentei de capital propriu, recunoaștere care se face separat de cea a componentei de datorii. Prin urmare, excepția stabilită la punctul 15 litera (b) nu se aplică. În consecință, o entitate recunoaște datoria rezultată privind impozitul amânat. În conformitate cu punctul 61A, impozitul amânat este alocat direct valorii contabile a componentei de capitaluri proprii. În conformitate cu punctul 58, modificările ulterioare survenite în datoria privind impozitul amânat sunt recunoscute în profit sau pierdere drept cheltuială cu (venit din) impozitul amânat.

24   O creanță privind impozitul amânat trebuie să fie recunoscută pentru toate diferențele temporare deductibile în măsura în care este probabil să fie disponibil un profit impozabil față de care să poată fi utilizată diferența temporară deductibilă, cu excepția cazului în care creanța privind impozitul amânat apare din recunoașterea inițială a unui activ sau a unei datorii într-o tranzacție care:

25 În mod inerent, la recunoașterea unei datorii, valoarea contabilă va fi decontată în perioadele viitoare prin intermediul unei ieșiri de resurse din entitate, ieșire care încorporează beneficii economice. Când resursele ies din entitate, o parte sau totalitatea valorii lor este deductibilă pentru determinarea profitului impozabil al unei perioade ulterioare perioadei în care datoria a fost recunoscută. În asemenea cazuri, există o diferență temporară între valoarea contabilă a datoriei și baza sa fiscală. În consecință, apare o creanță privind impozitul amânat în legătură cu impozitele pe profit care vor fi recuperabile în perioadele viitoare, atunci când partea respectivă a datoriei este permisă ca deducere la determinarea profitului impozabil. În mod similar, dacă valoarea contabilă a unui activ este mai mică decât baza sa fiscală, diferența duce la apariția unei creanțe privind impozitul amânat în legătură cu impozitele pe profit care vor fi recuperabile în perioadele viitoare.

26 Următoarele sunt exemple de diferențe temporare deductibile care au drept rezultat creanțe privind impozitul amânat:

27 Reluarea diferențelor temporare deductibile generează deduceri la determinarea profiturilor impozabile ale perioadelor viitoare. Cu toate acestea, beneficiile economice sub forma reducerii plăților de impozite vor intra în conturile entității doar dacă aceasta obține suficient profit impozabil pentru a compensa deducerile. Prin urmare, o entitate recunoaște creanțele privind impozitul amânat doar atunci când există probabilitatea să existe profituri impozabile față de care să poată fi utilizate diferențele temporare deductibile.

27A Atunci când o entitate evaluează dacă vor fi disponibile profituri impozabile față de care poate utiliza o diferență temporară deductibilă, aceasta analizează dacă legislația fiscală restricționează sursele de profit impozabil față de care poate efectua deduceri în momentul reluării respectivei diferențe temporare deductibile. Dacă legislația fiscală nu impune astfel de restricții, o entitate evaluează o diferență temporară deductibilă în combinație cu toate celelalte diferențe temporare deductibile ale sale. Cu toate acestea, dacă legislația fiscală restricționează utilizarea pierderilor la deducerea din venituri de un anumit tip, o diferență temporară deductibilă se evaluează numai în combinație cu alte diferențe temporare deductibile de tipul corespunzător.

28 Este probabil să existe profit impozabil căruia să-i poată imputa o diferență temporară deductibilă atunci când există suficiente diferențe temporare impozabile aferente aceleiași autorități fiscale și aceleiași entități fiscale care se așteaptă să fie reluate:

29 Atunci când există insuficiente diferențe temporare impozabile aferente aceleiași autorități fiscale și aceleiași entități fiscale, creanța privind impozitul amânat este recunoscută în măsura în care:

29A Estimarea profitului impozabil viitor probabil poate include recuperarea unor active ale entității la o valoare mai mare decât valoarea lor contabilă în cazul în care există suficiente dovezi care să indice că este probabil ca entitatea să realizeze acest lucru. De exemplu, atunci când un activ este evaluat la valoarea justă, entitatea stabilește dacă există suficiente dovezi pentru a concluziona că este probabil să recupereze activul la o valoare mai mare decât valoarea sa contabilă. Acest lucru se poate întâmpla, de exemplu, atunci când o entitate preconizează că va deține un instrument de datorie cu rată fixă și va colecta fluxurile de trezorerie contractuale.

30 Oportunitățile privind planificarea fiscală sunt acțiuni pe care entitatea le va întreprinde pentru a crea sau pentru a mări profitul impozabil în cursul unei perioade anume înainte de expirarea reportării pierderii fiscale sau a creditului fiscal. De exemplu, în unele jurisdicții, profitul impozabil poate fi creat sau mărit prin:

31 Atunci când o entitate are experiența unor pierderi recente, entitatea trebuie să țină seama de recomandările de la punctele 35 și 36.

32 [Eliminat]

32A Dacă valoarea contabilă a fondului comercial care rezultă dintr-o combinare de întreprinderi este mai mică decât baza sa fiscală, diferența generează o creanță privind impozitul amânat. Creanța privind impozitul amânat generată de recunoașterea inițială a fondului comercial trebuie recunoscută ca parte a contabilizării combinării de întreprinderi în măsura în care este probabil să fie disponibil profit impozabil față de care să poată fi utilizată diferența temporară deductibilă.

33 O situație în care o creanță privind impozitul amânat apare la recunoașterea inițială a unui activ este atunci când o subvenție guvernamentală neimpozabilă aferentă unui activ este dedusă pentru a se determina valoarea contabilă a activului, dar, în scop fiscal, nu este dedusă din valoarea amortizabilă a activului (cu alte cuvinte, baza sa fiscală); valoarea contabilă a activului este mai mică decât baza sa fiscală și acest lucru duce la apariția unei diferențe temporare deductibile. Subvențiile guvernamentale pot fi reflectate de asemenea ca venit înregistrat în avans, caz în care diferența dintre venitul înregistrat în avans și baza sa fiscală egală cu zero reprezintă o diferență temporară deductibilă. Indiferent de metoda de prezentare pe care o adoptă, o entitate nu recunoaște creanța privind impozitul amânat care rezultă, din motivul prezentat la punctul 22.

34   O creanță privind impozitul amânat trebuie recunoscută pentru reportarea pierderilor și a creditelor fiscale neutilizate în limita probabilității că va exista profit impozabil viitor față de care pot fi utilizate pierderile și creditele fiscale neutilizate.

35 Criteriile folosite pentru recunoașterea creanțelor privind impozitul amânat rezultate din reportarea pierderilor și a creditelor fiscale neutilizate sunt aceleași cu criteriile folosite pentru recunoașterea creanțelor privind impozitul amânat rezultate din diferențele temporare deductibile. Totuși, existența pierderilor fiscale neutilizate este o dovadă concludentă a faptului că s-ar putea să nu existe profit impozabil viitor. De aceea, când o entitate are experiența unor pierderi recente, ea recunoaște o creanță privind impozitul amânat rezultată din pierderile sau creditele fiscale neutilizate doar dacă entitatea dispune de suficiente diferențe temporare impozabile sau dacă există alte dovezi concludente că va exista suficient profit impozabil căruia să îi fie imputate pierderile sau creditele fiscale neutilizate de entitate. În astfel de circumstanțe, punctul 82 impune prezentarea informațiilor referitoare la valoarea creanței privind impozitul amânat și la natura dovezii care susține recunoașterea acesteia.

36 O entitate ia în considerare următoarele criterii la evaluarea probabilității existenței profitului impozabil față de care să poată fi utilizate pierderile sau creditele fiscale neutilizate:

37 La finalul fiecărei perioade de raportare, o entitate reevaluează creanțele nerecunoscute privind impozitul amânat. Entitatea recunoaște o creanță privind impozitul amânat nerecunoscută anterior în măsura în care a devenit probabil faptul că profitul impozabil viitor va permite recuperarea creanței privind impozitul amânat. De exemplu, o îmbunătățire a condițiilor comerciale poate mări probabilitatea ca entitatea să fie capabilă să genereze în viitor suficient profit impozabil pentru a putea permite creanței privind impozitul amânat să îndeplinească toate criteriile de recunoaștere evidențiate la punctul 24 sau la punctul 34. Un alt exemplu este dat de situația în care o entitate reevaluează creanțele privind impozitul amânat la data unei combinări de întreprinderi sau ulterior (a se vedea punctele 67 și 68).

38 Diferențele temporare apar atunci când valoarea contabilă a investițiilor în filiale, sucursale și entități asociate sau a intereselor în angajamentele comune (adică ponderea societății-mamă sau a investitorului în activele nete ale filialei, sucursalei, entității asociate sau entității în care s-a investit, inclusiv valoarea contabilă a fondului comercial) diferă de baza fiscală (care este deseori cost) a investiției sau a interesului. Astfel de diferențe pot apărea în diverse circumstanțe, ca de exemplu:

39   O entitate trebuie să recunoască o datorie privind impozitul amânat pentru toate diferențele temporare impozabile asociate investițiilor în filiale, sucursale și entități asociate și participațiile în angajamente comune, cu excepția cazului în care sunt întrunite cumulativ următoarele două condiții:

40 Dat fiind că societatea-mamă controlează politica de dividend a filialei sale, ea este capabilă să controleze momentul reluării diferențelor temporare aferente acelei investiții (inclusiv diferențele temporare apărute nu numai din profiturile nedistribuite, ci și din diferențele de conversie valutară). Mai mult, deseori va fi imposibil să se determine valoarea impozitelor pe profit care ar fi plătibilă la reluarea diferenței temporare. Prin urmare, când societatea-mamă a stabilit că profiturile respective nu vor fi distribuite în viitorul apropiat, ea nu recunoaște o datorie privind impozitul amânat. Aceleași considerente se aplică și investițiilor în sucursale.

41 Activele și datoriile nemonetare ale unei entități sunt evaluate în moneda sa funcțională (a se vedea IAS 21 Efectele variației cursurilor de schimb valutar). Dacă profitul impozabil sau pierderea fiscală al (a) unei entități (și, așadar, baza fiscală a activelor și a datoriilor sale nemonetare) este determinat(ă) într-o monedă diferită, variația cursurilor de schimb valutar duce la apariția unor diferențe temporare care au drept rezultat recunoașterea unei datorii privind impozitul amânat sau (sub rezerva punctului 24) a unei creanțe privind impozitul amânat. Impozitul amânat rezultat este debitat sau creditat în profit și pierdere (a se vedea punctul 58).

42 Un investitor într-o entitate asociată nu controlează acea entitate și, de regulă, nu este în postura de a determina politica acesteia privind dividendele. Prin urmare, în absența unei înțelegeri care să impună nedistribuirea profiturilor entității asociate în viitorul apropiat, un investitor recunoaște o datorie privind impozitul amânat apărută din diferențele temporare impozabile aferente investiției sale în entitatea asociată. În unele cazuri, un investitor poate să nu fie capabil să determine valoarea impozitului care ar fi plătibil dacă recuperează costul investiției în entitatea asociată, dar poate determina dacă va fi egal cu sau va depăși o valoare minimă. În astfel de situații, datoria privind impozitul amânat este evaluată la această valoare.

43 Angajamentul dintre părțile într-un angajament comun se referă de regulă la distribuirea profitului și stabilește dacă deciziile privind astfel de probleme necesită consimțământul tuturor părților sau a grupului părților. Atunci când un asociat într-o asociere în participație sau un operator într-o exploatare în participație poate controla momentul distribuirii părții sale din profitul generat de angajamentul comun și există probabilitatea ca partea sa din profit să nu fie distribuită în viitorul apropiat, nu este recunoscută o datorie privind impozitul amânat.

44   O entitate trebuie să recunoască o creanță privind impozitul amânat pentru toate diferențele temporare deductibile rezultate din investițiile în filiale, sucursale și entități asociate și din interesele în angajamentele comune, exclusiv în măsura în care există probabilitatea ca:

45 Atunci când o entitate decide dacă o creanță privind impozitul amânat este recunoscută pentru toate diferențele temporare deductibile aferente investițiilor sale în filiale, sucursale și entități asociate și intereselor în angajamentele comune, ea trebuie să țină cont de recomandările prezentate la punctele 28-31.

46   Datoriile (respectiv creanțele) privind impozitul curent pentru perioada curentă și pentru cele anterioare trebuie evaluate la valoarea care se așteaptă a fi plătită către (recuperată de la) autoritățile fiscale, folosind ratele de impozitare (și legile de impozitare) care au fost adoptate sau în mare măsură adoptate până la finalul perioadei de raportare.

47   Creanțele și datoriile privind impozitul amânat trebuie evaluate la ratele de impozitare preconizate a fi aplicate pentru perioada în care activul este realizat sau datoria este decontată, pe baza ratelor de impozitare (și a legilor fiscale) care au fost adoptate sau în mare măsură adoptate până la finalul perioadei de raportare.

48 Creanțele și datoriile privind impozitul amânat și impozitul curent sunt evaluate folosind, de regulă, ratele de impozitare (și legile fiscale) care au fost adoptate. Totuși, în unele jurisdicții, anunțarea ratelor de impozitare (și a legilor fiscale) de către guvern are efectul unei adoptări efective, care poate urma anunțului la o perioadă de câteva luni. În astfel de circumstanțe, creanțele și datoriile fiscale sunt evaluate folosind ratele de impozitare (legile fiscale) anunțate.

49 Atunci când la niveluri diferite ale profitului impozabil se aplică rate de impozitare diferite, creanțele și datoriile privind impozitul amânat sunt evaluate folosind ratele medii care se așteaptă a fi aplicate profitului impozabil (respectiv pierderii fiscale) aferente perioadelor în care se preconizează că se vor relua diferențele temporare.

50 [Eliminat]

51   Evaluarea datoriilor privind impozitul amânat și a creanțelor privind impozitul amânat trebuie să reflecte consecințele fiscale care ar decurge din modul în care entitatea preconizează, la finalul perioadei de raportare, că va recupera sau deconta valoarea contabilă a activelor și a datoriilor sale.

51A În unele jurisdicții, modul în care o entitate recuperează (decontează) valoarea contabilă a unui activ (a unei datorii) poate afecta fie unul dintre următoarele elemente, fie ambele:

51B Dacă datoria sau creanța privind impozitul amânat este generată de un activ neamortizabil reevaluat utilizând modelul de reevaluare din IAS 16, evaluarea datoriei sau a creanței privind impozitul amânat trebuie să reflecte consecințele fiscale ale recuperării prin vânzare a valorii contabile a activului neamortizabil, indiferent de baza utilizată pentru evaluarea valorii contabile a activului respectiv. În consecință, dacă reglementările fiscale specifică o rată de impozitare aplicabilă valorii impozabile rezultate din vânzarea activului care diferă de rata de impozitare aplicabilă valorii impozabile rezultate din utilizarea activului, la evaluarea datoriei sau creanței privind impozitul amânat legate de un activ neamortizabil se aplică prima rată de impozitare menționată.

51C Dacă o datorie sau o creanță privind impozitul amânat este generată de o investiție imobiliară evaluată utilizând modelul valorii juste din IAS 40, există o prezumție relativă potrivit căreia valoarea contabilă a investiției imobiliare va fi recuperată prin vânzare. În consecință, cu excepția cazului în care prezumția este respinsă, evaluarea datoriei sau a creanței privind impozitul amânat trebuie să reflecte consecințele fiscale ale recuperării prin vânzare a valorii contabile a investiției imobiliare. Prezumția este respinsă dacă investiția imobiliară este amortizabilă și este deținută în cadrul unui model de afaceri care urmărește mai degrabă consumarea substanțială a tuturor beneficiilor economice încorporate în investiția imobiliară în timp, și nu prin vânzare. Dacă prezumția este respinsă, trebuie respectate dispozițiile de la punctele 51 și 51A.

51D Prezumția relativă de la punctul 51C se aplică și în cazul în care o datorie privind impozitul amânat sau o creanță privind impozitul amânat ia naștere din evaluarea investiției imobiliare într-o combinare de întreprinderi dacă entitatea va utiliza modelul valorii juste pentru evaluarea ulterioară a investiției imobiliare.

51E Punctele 51B-51D nu modifică dispozițiile privind aplicarea principiilor de la punctele 24-33 (diferențe temporare deductibile) și de la punctele 34-36 (pierderi fiscale neutilizate și credite fiscale neutilizate) din prezentul standard pentru recunoașterea și evaluarea creanțelor privind impozitul amânat.

52 [deplasat și renumerotat 51A]

52A În unele jurisdicții, impozitele pe profit sunt plătibile la o rată mai ridicată sau mai scăzută dacă o parte sau totalitatea profitului net sau a rezultatului reportat este plătită acționarilor entității sub formă de dividende. În alte jurisdicții, impozitele pe profit pot fi rambursabile sau plătibile dacă o parte sau totalitatea profitului net sau a rezultatului reportat este plătită acționarilor entității sub formă de dividende. În aceste circumstanțe, creanțele și datoriile privind impozitul curent și impozitul amânat sunt evaluate la rata de impozitare aplicabilă profiturilor nedistribuite.

52B [Eliminat]

53   Creanțele și datoriile privind impozitul amânat nu trebuie să fie actualizate.

54 Determinarea credibilă a creanțelor și a datoriilor privind impozitul amânat sub formă actualizată impune programarea detaliată a plasării în timp a reluării fiecărei diferențe temporare. În multe situații, o astfel de programare este imposibilă sau este deosebit de complexă. Prin urmare, este nepotrivit să se impună actualizarea creanțelor și a datoriilor privind impozitul amânat. Permiterea, dar nu impunerea, actualizării ar avea drept rezultat creanțe și datorii privind impozitul amânat care nu ar putea fi comparate între entități. Prin urmare, prezentul standard nu impune și nici nu permite actualizarea creanțelor și a datoriilor privind impozitul amânat.

55 Diferențele temporare sunt determinate prin raportarea la valoarea contabilă a unui activ sau a unei datorii. Acest lucru se aplică chiar și atunci când acea valoare contabilă este ea însăși determinată sub formă actualizată, de exemplu în cazul datoriilor privind pensiile (a se vedea IAS 19 Beneficiile angajaților).

56   Valoarea contabilă a unei creanțe privind impozitul amânat trebuie revizuită la finalul fiecărei perioade de raportare. O entitate trebuie să reducă valoarea contabilă a unei creanțe privind impozitul amânat în măsura în care nu mai este probabil să fie disponibil suficient profit impozabil pentru a permite utilizarea beneficiului unei părți a creanței privind impozitul amânat sau al totalității acesteia. Orice astfel de reducere trebuie reluată dacă se dovedește că există probabilitatea de a fi disponibil suficient profit impozabil.

57 Contabilizarea efectelor impozitului curent și ale celui amânat aferente unei tranzacții sau altor evenimente este consecventă cu contabilizarea tranzacției sau a evenimentului în sine. Acest principiu este reglementat de punctele 58-68C.

57A O entitate trebuie să recunoască consecințele dividendelor asupra impozitului pe profit, așa cum sunt definite în IFRS 9, atunci când recunoaște o obligație de plată a unui dividend. Consecințele dividendelor asupra impozitului pe profit sunt legate într-un mod mai direct de tranzacții sau evenimente trecute care au generat profituri distribuibile, decât de distribuiri către proprietari. Prin urmare, o entitate trebuie să recunoască consecințele dividendelor asupra impozitului pe profit în profit sau pierdere, la alte elemente ale rezultatului global sau la capitaluri proprii, în funcție de elementul în care entitatea a recunoscut inițial tranzacțiile sau evenimentele trecute respective.

58   Impozitul curent și cel amânat trebuie să fie recunoscute ca un venit sau ca o cheltuială și să fie incluse în profitul sau pierderea corespunzătoare perioadei, cu excepția cazului în care acel impozit apare din:

59 Cele mai multe datorii privind impozitul amânat și creanțe privind impozitul amânat apar acolo unde venitul sau cheltuiala este inclus(ă) în profitul contabil al unei perioade, dar se includ în profitul impozabil (respectiv pierderea fiscală) aferent(ă) unei perioade diferite. Impozitul amânat rezultat este recunoscut în profit sau pierdere. Exemple de astfel de situații apar atunci când:

60 Valoarea contabilă a creanțelor și a datoriilor privind impozitul amânat se poate modifica indiferent dacă nu există nicio modificare în ceea ce privește valoarea diferențelor temporare aferente. Acest lucru poate rezulta, de exemplu, din:

61  [Eliminat]

61A   Impozitul curent și impozitul amânat trebuie să fie recunoscute în afara profitului sau pierderii dacă aceste impozite sunt aferente elementelor care sunt recunoscute, în aceeași perioadă sau într-o perioadă diferită, în afara profitului sau pierderii. Așadar, impozitul curent și impozitul amânat aferente elementelor care sunt recunoscute, în aceeași perioadă sau într-o perioadă diferită:

62 Standardele Internaționale de Raportare Financiară impun sau permit ca anumite elemente să fie recunoscute direct în alte elemente ale rezultatului global. Exemple de astfel de elemente sunt:

62A Standardele Internaționale de Raportare Financiară impun sau permit ca anumite elemente să fie creditate sau debitate direct în capitalurile proprii. Exemple de astfel de elemente sunt:

63 În unele circumstanțe excepționale poate fi dificil de determinat valoarea impozitului curent și a celui amânat care se referă la elementele recunoscute în afara profitului sau pierderii (fie în alte elemente ale rezultatului global, fie direct în capitalurile proprii). Acest caz se poate întâlni, de exemplu, atunci când:

64 IAS 16 nu specifică dacă o entitate trebuie să transfere în fiecare an de la surplusul din reevaluare la rezultatul reportat o sumă egală cu diferența dintre amortizarea activului reevaluat și amortizarea bazată pe costul activului respectiv. Dacă entitatea efectuează un astfel de transfer, suma transferată nu cuprinde impozitul amânat aferent. Considerente similare se aplică transferurilor efectuate la înstrăinarea unui element de imobilizări corporale.

65 Atunci când un activ este reevaluat în scopuri fiscale și această reevaluare este aferentă unei reevaluări contabile aparținând unei perioade anterioare sau unei reevaluări care se anticipează că va fi efectuată într-o perioadă viitoare, efectele fiscale ale reevaluării activului și ale ajustării bazei fiscale sunt recunoscute în alte elemente ale rezultatului global în perioada în care apar. Cu toate acestea, dacă reevaluarea în scopuri fiscale nu este aferentă unei reevaluări contabile a unei perioade anterioare sau unei reevaluări care se anticipează că va fi efectuată într-o perioadă viitoare, efectele fiscale ale ajustării bazei fiscale sunt recunoscute în profit sau pierdere.

65A Atunci când o entitate plătește dividende acționarilor săi, este posibil ca acesteia să i se ceară să plătească o parte din dividende autorităților fiscale, în numele acționarilor. În multe jurisdicții, această sumă este numită impozit reținut la sursă. O astfel de sumă plătită sau plătibilă autorităților fiscale este înregistrată în capitalurile proprii ca parte a dividendelor.

66 Așa cum s-a explicat la punctele 19 și 26 litera (c), într-o combinare de întreprinderi pot apărea diferențe temporare. În conformitate cu IFRS 3, o entitate recunoaște orice creanțe rezultate privind impozitul amânat (în măsura în care acestea îndeplinesc criteriile de recunoaștere prezentate la punctul 24) sau orice datorii privind impozitul amânat ca active și datorii identificabile la data achiziției. Prin urmare, acele creanțe și datorii privind impozitul amânat afectează valoarea fondului comercial sau câștigul recunoscut de o entitate dintr-o cumpărare în condiții avantajoase. Cu toate acestea, în conformitate cu punctul 15 litera (a), o entitate nu recunoaște datoriile privind impozitul amânat rezultate din recunoașterea inițială a fondului comercial.

67 Ca urmare a unei combinări de întreprinderi, înaintea achiziției s-ar putea schimba probabilitatea de realizare a unei creanțe privind impozitul amânat a dobânditorului. Un dobânditor ar putea considera probabilă recuperarea propriei creanțe privind impozitul amânat care nu a fost recunoscută anterior combinării de întreprinderi. Spre exemplu, dobânditorul poate utiliza beneficiul pierderilor sale fiscale neutilizate față de profitul impozabil viitor al entității dobândite. Alternativ, ca urmare a combinării de întreprinderi, s-ar putea să nu mai fie probabil ca viitorul profit impozabil să permită recuperarea creanței privind impozitul amânat. În astfel de cazuri, dobânditorul recunoaște o modificare a creanței privind impozitul amânat în perioada în care a avut loc combinarea de întreprinderi, dar nu o include ca parte a contabilizării combinării de întreprinderi. Prin urmare, dobânditorul nu o ia în considerare la evaluarea fondului comercial sau a câștigului recunoscut dintr-o cumpărare în condiții avantajoase în cadrul unei combinări de întreprinderi.

68 Beneficiul potențial din reportarea impozitului pe profit al entității dobândite sau din alte creanțe privind impozitul amânat s-ar putea să nu îndeplinească criteriile de recunoaștere separată atunci când este contabilizată inițial o combinare de întreprinderi, dar ar putea fi realizat ulterior.

68A În anumite jurisdicții fiscale, o entitate primește o deducere fiscală (adică o sumă care este deductibilă la determinarea profitului impozabil) care este legată de remunerația plătită pe bază de acțiuni, opțiuni pe acțiuni sau alte instrumente de capitaluri proprii ale entității. Valoarea deducerii fiscale respective se poate deosebi de cheltuiala cumulată aferentă remunerațiilor și poate apărea într-o perioadă contabilă ulterioară. De exemplu, în anumite jurisdicții, o entitate poate recunoaște o cheltuială pentru folosirea serviciilor prestate de angajați în contrapartidă pentru opțiunile pe acțiuni acordate, în conformitate cu IFRS 2 Plata pe bază de acțiuni, fără să primească o deducere fiscală până când nu sunt exercitate opțiunile pe acțiuni și până când nu este făcută evaluarea deducerii fiscale pe baza prețului acțiunii entității la data exercițiului.

68B Ca și în cazul costurilor de cercetare, tratate la punctul 9 și la punctul 26 litera (b) din prezentul standard, diferența dintre baza impozabilă a serviciilor angajaților primite până la data în cauză (fiind suma pe care autoritățile fiscale o vor permite ca deducere în perioadele viitoare) și valoarea contabilă zero este o diferență temporară deductibilă care are drept rezultat o creanță privind impozitul amânat. Dacă suma pe care o vor permite autoritățile fiscale ca deducere în perioadele viitoare nu este cunoscută la sfârșitul perioadei, aceasta trebuie estimată pe baza informațiilor disponibile la sfârșitul perioadei. De exemplu, dacă suma pe care autoritățile fiscale o vor permite ca deducere în perioadele viitoare depinde de prețul per acțiune al entității, evaluarea diferenței temporare deductibile ar trebui bazată pe prețul per acțiune al entității la sfârșitul perioadei.

68C După cum s-a menționat la punctul 68A, valoarea deducerii fiscale (sau deducerea fiscală viitoare estimată, evaluată în conformitate cu punctul 68B) poate fi diferită de cheltuiala cumulativă aferentă remunerației. Punctul 58 al standardului prevede ca impozitul curent și cel amânat să fie recunoscute ca un venit sau ca o cheltuială și să fie incluse în profitul sau pierderea corespunzătoare perioadei, cu excepția cazului în care acel impozit apare din (a) o tranzacție sau un eveniment care este recunoscut(ă) în aceeași perioadă sau într-o perioadă diferită în afara profitului sau pierderii sau (b) o combinare de întreprinderi (alta decât achiziționarea de către o entitate de investiții a unei filiale care trebuie să fie evaluată la valoarea justă prin profit sau pierdere). Dacă valoarea deducerii fiscale (sau a deducerii fiscale viitoare estimate) depășește valoarea cheltuielilor cumulate aferente remunerației, acest lucru indică faptul că deducerea fiscală este legată nu numai de cheltuiala cu remunerația, ci și de un element de capitaluri proprii. În această situație, surplusul impozitului curent sau amânat aferent ar trebui recunoscut direct în capitalurile proprii.

69 [Eliminat]

70 [Eliminat]

71   O entitate trebuie să compenseze creanțele privind impozitul curent și datoriile privind impozitul curent dacă și numai dacă entitatea:

72 Deși creanțele și datoriile privind impozitul curent sunt recunoscute și evaluate în mod separat, ele sunt compensate în situația poziției financiare prin aplicarea unor criterii similare cu cele stabilite pentru instrumentele financiare în IAS 32. O entitate va dispune, în mod normal, de dreptul legal de a compensa o creanță privind impozitul curent cu o datorie privind impozitul curent atunci când acestea sunt aferente impozitului pe profit perceput de aceeași autoritate fiscală, autoritate care permite entității să efectueze sau să încaseze o singură plată netă.

73 În situațiile financiare consolidate, o creanță privind impozitul curent al unei singure entități din cadrul grupului este compensată cu o datorie privind impozitul curent al altei entități din cadrul grupului dacă și numai dacă entitățile în cauză au dreptul legal de a efectua sau de a încasa o singură plată netă și entitățile intenționează să efectueze sau să încaseze o astfel de plată netă ori să recupereze creanța și să deconteze datoria în mod simultan.

74   O entitate trebuie să compenseze creanțele și datoriile privind impozitul amânat dacă și numai dacă:

75 Pentru a evita necesitatea întocmirii de programe detaliate cu privire la plasarea în timp a reluării fiecărei diferențe temporare, prezentul standard impune unei entități să compenseze o creanță privind impozitul amânat cu o datorie privind impozitul amânat al aceleiași entități impozabile dacă și numai dacă ele sunt aferente impozitelor pe profit percepute de aceeași autoritate fiscală, iar entitatea dispune de dreptul legal de a compensa activele privind impozitul curent cu datoriile privind impozitul curent.

76 O entitate poate avea, în situații rare, dreptul legal de a face compensări și intenția de a deconta valoarea netă pentru unele perioade, dar nu și pentru altele. În astfel de situații rare, programarea detaliată poate fi impusă pentru a stabili în mod credibil dacă datoria privind impozitul amânat al unei entități impozabile va avea drept rezultat creșterea plăților fiscale în aceeași perioadă în care o creanță privind impozitul amânat al altei entități impozabile va avea drept rezultat scăderea plăților efectuate de către cea de-a doua entitate impozabilă.

77   Cheltuielile cu impozitul (veniturile din impozitul) aferent profitului sau pierderii rezultate din activitățile curente trebuie prezentate ca parte a situației (situațiilor) profitului sau pierderii și altor elemente ale rezultatului global.

77A  [Eliminat]

78 IAS 21 impune ca anumite diferențe de curs valutar să fie recunoscute drept venit sau cheltuială, dar nu specifică în mod clar când trebuie prezentate astfel de diferențe în situația rezultatului global. În consecință, în cazul în care diferențele de curs valutar aferente datoriilor sau creanțelor privind impozitul amânat din străinătate sunt recunoscute în situația rezultatului global, aceste diferențe pot fi clasificate drept cheltuieli cu (venituri din) impozitul amânat, dacă prezentarea respectivă este considerată a fi cea mai folositoare pentru utilizatorii situațiilor financiare.

79   Componentele principale ale cheltuielilor cu impozitul (veniturilor din impozit) trebuie prezentate separat.

80 Componentele cheltuielilor cu impozitul (veniturilor din impozit) pot include:

81   Următoarele informații trebuie, de asemenea, prezentate separat:

82   O entitate trebuie să prezinte informații despre valoarea unei creanțe privind impozitul amânat și despre natura dovezilor care sprijină recunoașterea sa, atunci când:

82A   În situațiile descrise la punctul 52A, o entitate trebuie să prezinte informații referitoare la natura consecințelor potențiale asupra impozitului pe profit care ar rezulta din plata către acționari a dividendelor. În plus, entitatea trebuie să prezinte informații referitoare la valorile consecințelor potențiale asupra impozitului pe profit care pot fi determinate în mod practic, precum și la existența oricăror consecințe potențiale asupra impozitului pe profit care nu pot fi determinate în mod practic.

83 [Eliminat]

84 Prezentarea informațiilor impuse de punctul 81 litera (c) permite utilizatorilor situațiilor financiare să înțeleagă dacă relația dintre cheltuielile cu impozitul (veniturile din impozit) și profitul contabil este neobișnuită și să înțeleagă factorii importanți care pot afecta această relație în viitor. Relația dintre cheltuielile cu impozitul (veniturile din impozit) și profitul contabil poate fi afectată de factori cum ar fi veniturile scutite de impozit, cheltuielile care nu sunt deductibile la determinarea profitului impozabil (a pierderii fiscale), efectul pierderilor fiscale și efectul ratelor de impozitare din străinătate.

85 La explicarea relației dintre cheltuielile cu impozitul (veniturile din impozit) și profitul contabil, o entitate folosește o rată de impozitare aplicabilă care furnizează utilizatorilor situațiilor financiare cele mai semnificative informații. Deseori, cea mai concludentă rată este rata internă de impozitare din țara în care își are sediul social entitatea, cumulând rata de impozitare aplicată pentru impozitele naționale cu ratele aplicate pentru orice impozite locale care sunt calculate pentru un nivel foarte similar al profitului impozabil (al pierderii fiscale). Totuși, pentru o entitate care își desfășoară activitatea în mai multe jurisdicții, poate fi mai concludentă cumularea reconcilierilor separate efectuate folosind rata internă din fiecare jurisdicție individuală. Următorul exemplu ilustrează modul în care selecția ratei de impozitare aplicabile afectează prezentarea reconcilierii numerice.

86 Rata medie efectivă de impozitare este reprezentată de raportul dintre cheltuiala cu impozitul (venitul din impozit) și profitul contabil.

87 Deseori este imposibilă calcularea valorii datoriilor nerecunoscute privind impozitul amânat rezultate din investițiile în filiale, sucursale și entități asociate și din interesele în angajamentele comune (a se vedea punctul 39). Iată de ce prezentul standard impune unei entități să prezinte informațiile privind valoarea cumulată a diferențelor temporare aferente, dar nu impune prezentarea informațiilor despre datoriile privind impozitul amânat. Totuși, atunci când este posibil, entitățile sunt încurajate să prezinte informații referitoare la valorile datoriilor nerecunoscute privind impozitul amânat, deoarece utilizatorii situațiilor financiare pot considera aceste informații ca fiind folositoare.

87A Punctul 82A impune unei entități să prezinte informații referitoare la natura consecințelor potențiale asupra impozitului pe profit care ar rezulta din plata dividendelor către acționari. O entitate prezintă informații cu privire la caracteristicile importante ale sistemelor de impozitare a profitului, precum și la factorii care vor afecta valoarea consecințelor potențiale ale politicii de dividende asupra impozitului pe profit.

87B Calcularea valorii totale a consecințelor potențiale asupra impozitului pe profit care ar rezulta din plata dividendelor către acționari poate fi, uneori, imposibilă. Acesta s-ar putea să fie cazul, de exemplu, al unei entități care deține un număr mare de filiale în străinătate. Totuși, chiar în astfel de circumstanțe, unele părți din valoarea totală pot fi ușor determinabile. Este posibil, de exemplu, ca într-un grup consolidat, o societate-mamă și câteva dintre filialele sale să fi plătit impozite pe profit la o rată mai ridicată aplicabilă profiturilor nedistribuite și să cunoască valoarea care ar fi rambursată odată cu plata către acționari a dividendelor viitoare din rezultatul reportat consolidat. În acest caz, se prezintă suma care urmează a fi rambursată. Dacă este cazul, entitatea prezintă, de asemenea, și faptul că există consecințe suplimentare potențiale asupra impozitului pe profit care nu sunt practic determinabile. În situațiile financiare individuale ale societății-mamă, dacă acestea există, prezentarea informațiilor cu privire la consecințele potențiale asupra impozitului pe profit este aferentă rezultatului reportat al societății-mamă.

87C O entitate căreia i se impune să prezinte informațiile prevăzute la punctul 82A poate fi obligată, de asemenea, să prezinte informații cu privire la diferențele temporare aferente investițiilor în filiale, sucursale și entități asociate sau intereselor în angajamentele comune. În astfel de situații, o entitate ia în considerare acest lucru atunci când determină informațiile care trebuie prezentate conform punctului 82A. De exemplu, unei entități i se poate impune să prezinte informații referitoare la valoarea agregată a diferențelor temporare aferente investițiilor în filiale pentru care nu au fost recunoscute niciun fel de datorii privind impozitul amânat [a se vedea punctul 81 litera (f)]. Dacă nu este posibilă calcularea valorilor datoriilor nerecunoscute privind impozitul amânat (a se vedea punctul 87), atunci este posibil să existe valori ale consecințelor potențiale ale politicii de dividende asupra impozitului pe profit aferente acestor filiale care nu se pot determina în mod practic.

88 O entitate prezintă informații despre orice datorii și active contingente aferente impozitului în conformitate cu IAS 37 Provizioane, datorii contingente și active contingente. Datoriile și activele contingente pot apărea, de exemplu, din litigii nerezolvate cu autoritățile fiscale. În mod similar, acolo unde modificările ratelor de impozitare sau ale legislației fiscale sunt adoptate sau anunțate la finalul următoarei perioade de raportare, o entitate prezintă informații referitoare la orice efect semnificativ al acelor modificări asupra creanțelor și a datoriilor privind impozitul curent și amânat (a se vedea IAS 10 Evenimente ulterioare perioadei de raportare).

88A O entitate trebuie să indice faptul că a aplicat excepția de la recunoașterea și prezentarea informațiilor cu privire la creanțele și datoriile privind impozitul amânat legate de impozitele pe profit bazate pe pilonul doi (a se vedea punctul 4A).

88B O entitate trebuie să își prezinte separat cheltuielile cu impozitul curent (venitul din impozitul curent) legate de impozitele pe profit bazate pe pilonul doi.

88C În perioadele în care legislația bazată pe pilonul doi este adoptată sau adoptată în mare măsură, dar nu este încă în vigoare, o entitate trebuie să prezinte informații cunoscute sau care pot fi estimate în mod rezonabil care să îi ajute pe utilizatorii situațiilor financiare să înțeleagă expunerea entității la impozitele pe profit bazate pe pilonul doi care decurge din legislația respectivă.

88D Pentru a îndeplini obiectivul de prezentare a informațiilor de la punctul 88C, o entitate trebuie să prezinte informații calitative și cantitative cu privire la expunerea sa la impozitele pe profit bazate pe pilonul doi la sfârșitul perioadei de raportare. Aceste informații nu trebuie să reflecte toate cerințele specifice ale legislației bazate pe pilonul doi și pot fi furnizate sub forma unui interval orientativ. În măsura în care informațiile nu sunt cunoscute sau estimate în mod rezonabil, o entitate trebuie, în schimb, să prezinte o declarație în acest sens și să prezinte informații cu privire la progresele înregistrate de entitate în evaluarea expunerii sale.

89 Prezentul standard intră în vigoare pentru situațiile financiare aferente perioadelor contabile care încep la 1 ianuarie 1998 sau ulterior acestei date, cu excepția celor specificate la punctul 91. Dacă o entitate aplică prezentul standard pentru situațiile financiare aferente perioadelor contabile anterioare datei de 1 ianuarie 1998, entitatea trebuie să prezinte informații asupra faptului că a aplicat prezentul standard în locul IAS 12 Contabilitatea impozitului pe profit, aprobat în 1979.

90 Prezentul standard înlocuiește IAS 12 Contabilitatea impozitului pe profit, aprobat în 1979.

91 Punctele 52A, 52B, 65A, punctul 81 litera (i), punctele 82A, 87A, 87B, 87C, precum și eliminarea punctelor 3 și 50 intră în vigoare pentru situațiile financiare anuale ( 8 ) aferente perioadelor care încep la 1 ianuarie 2001 sau ulterior acestei date. Se încurajează adoptarea anterior acestei date. Dacă adoptarea anterior acestei date afectează situațiile financiare, entitatea trebuie să prezinte acest fapt.

92 IAS 1 (revizuit în 2007) a modificat terminologia utilizată în cadrul IFRS-urilor. În plus, au fost modificate punctele 23, 52, 58, 60, 62, 63, 65, 68C, 77 și 81, a fost eliminat punctul 61 și au fost adăugate punctele 61A, 62A și 77A. O entitate trebuie să aplice amendamentele respective pentru perioadele anuale care încep la 1 ianuarie 2009 sau ulterior acestei date. Dacă o entitate aplică IAS 1 (revizuit în 2007) pentru o perioadă anterioară, amendamentele trebuie aplicate pentru respectiva perioadă anterioară.

93 Punctul 68 trebuie aplicat prospectiv de la data intrării în vigoare a IFRS 3 (revizuit în 2008) pentru recunoașterea creanțelor privind impozitul amânat dobândite din combinările de întreprinderi.

94 Prin urmare, entitățile nu trebuie să ajusteze contabilizarea combinărilor de întreprinderi anterioare dacă beneficiile fiscale nu au îndeplinit criteriile de recunoaștere separată la data achiziției și sunt recunoscute după data achiziției, în afară de cazul în care beneficiile sunt recunoscute în perioada de evaluare și rezultă din noi informații privind faptele și împrejurările existente la data achiziției. Toate celelalte beneficii fiscale recunoscute trebuie recunoscute în profit sau pierdere (sau, dacă prezentul standard prevede astfel, în afara profitului sau pierderii).

95 IFRS 3 (revizuit în 2008) a modificat punctele 21 și 67 și a adăugat punctul 32A și punctul 81 literele (j) și (k). O entitate trebuie să aplice amendamentele respective pentru perioadele anuale care încep la 1 iulie 2009 sau ulterior acestei date. Dacă o entitate aplică IFRS 3 (revizuit în 2008) pentru o perioadă anterioară, amendamentele trebuie aplicate și pentru respectiva perioadă anterioară.

96 [Eliminat]

97 [Eliminat]

98 Punctul 52 a fost renumerotat drept 51A, punctul 10 și exemplele ulterioare punctului 51A au fost modificate, iar punctele 51B și 51C și exemplul următor, precum și punctele 51D, 51E și 99 au fost adăugate de documentul Impozitul amânat: recuperarea activelor de bază, emis în decembrie 2010. O entitate trebuie să aplice amendamentele respective pentru perioadele anuale care încep la 1 ianuarie 2012 sau ulterior acestei date. Se permite aplicarea anterior acestei date. Dacă o entitate aplică amendamentele pentru o perioadă anterioară, entitatea trebuie să prezinte acest fapt.

98A IFRS 11 Angajamente comune, emis în mai 2011, a modificat punctele 2, 15, 18 litera (e), 24, 38, 39, 43–45, 81 litera (f), 87 și 87C. O entitate trebuie să aplice amendamentele respective atunci când aplică IFRS 11.

98B Documentul Prezentarea altor elemente ale rezultatului global (Amendamente la IAS 1), emis în iunie 2011, a modificat punctul 77 și a eliminat punctul 77A. O entitate trebuie să aplice amendamentele respective atunci când aplică IAS 1 modificat în iunie 2011.

98C Documentul Entități de investiții (Amendamente la IFRS 10, IFRS 12 și IAS 27), emis în octombrie 2012, a modificat punctele 58 și 68C. O entitate trebuie să aplice amendamentele respective pentru perioadele anuale care încep la 1 ianuarie 2014 sau ulterior acestei date. Se permite aplicarea documentului Entități de investiții anterior acestei date. Dacă o entitate aplică amendamentele respective pentru o perioadă anterioară, entitatea trebuie să aplice în același timp și toate amendamentele incluse în documentul Entități de investiții.

98D [Eliminat]

98E IFRS 15 Venituri din contractele cu clienții, emis în mai 2014, a modificat punctul 59. O entitate trebuie să aplice amendamentul respectiv atunci când aplică IFRS 15.

98F IFRS 9, emis în iulie 2014, a modificat punctul 20 și a eliminat punctele 96, 97 și 98D. O entitate trebuie să aplice amendamentele respective atunci când aplică IFRS 9.

98G IFRS 16, emis în ianuarie 2016, a modificat punctul 20. O entitate trebuie să aplice amendamentul respectiv atunci când aplică IFRS 16.

98H Documentul Recunoașterea creanțelor privind impozitul amânat pentru pierderi nerealizate (Amendamente la IAS 12), emis în ianuarie 2016, a modificat punctul 29 și a adăugat punctele 27A, 29A și exemplul de la punctul 26. O entitate trebuie să aplice amendamentele respective pentru perioadele anuale care încep la 1 ianuarie 2017 sau ulterior acestei date. Se permite aplicarea anterior acestei date. Dacă o entitate aplică amendamentele respective pentru o perioadă anterioară, entitatea trebuie să prezinte acest fapt. O entitate trebuie să aplice aceste amendamente retrospectiv, în conformitate cu IAS 8 Politici contabile, modificări ale estimărilor contabile și erori. Cu toate acestea, la prima aplicare a amendamentului, variația soldului de deschidere al capitalurilor proprii aferent primei perioade comparative poate fi recunoscută în soldul de deschidere al rezultatului reportat (sau în altă componentă a capitalurilor proprii, după caz), fără a repartiza variația între soldul de deschidere al rezultatului reportat și alte componente ale capitalurilor proprii. Dacă aplică această derogare, entitatea trebuie să prezinte acest lucru.

98I Documentul Îmbunătățiri anuale aduse standardelor IFRS. Ciclul 2015-2017, emis în decembrie 2017, a adăugat punctul 57A și a eliminat punctul 52B. O entitate trebuie să aplice aceste amendamente pentru perioadele anuale de raportare care încep la 1 ianuarie 2019 sau ulterior acestei date. Se permite aplicarea anterior acestei date. Dacă o entitate aplică amendamentele respective pentru o perioadă anterioară, entitatea trebuie să prezinte acest fapt. Atunci când o entitate aplică pentru prima dată amendamentele respective, aceasta trebuie să le aplice consecințelor dividendelor asupra impozitului pe profit recunoscute la începutul sau după începutul primei perioade comparative.

98J Documentul intitulat Impozitul amânat aferent activelor și datoriilor care decurg dintr-o singură tranzacție, emis în mai 2021, a modificat punctele 15, 22 și 24 și a adăugat punctul 22A. O entitate trebuie să aplice aceste modificări în conformitate cu punctele 98K-98L pentru perioadele anuale de raportare care încep la 1 ianuarie 2023 sau ulterior acestei date. Se permite aplicarea anterior acestei date. Dacă o entitate aplică amendamentele pentru o perioadă anterioară, entitatea trebuie să prezinte acest fapt.

98K O entitate trebuie să aplice documentul intitulat Impozitul amânat aferent activelor și datoriilor care decurg dintr-o singură tranzacție în cazul tranzacțiilor care au loc la începutul primei perioade comparative prezentate sau ulterior.

98L La începutul primei perioade comparative prezentate, o entitate care aplică documentul intitulat Impozitul amânat aferent activelor și datoriilor care decurg dintr-o singură tranzacție trebuie, de asemenea:

98M Documentul Reforma fiscală internațională – Regulile-model ale pilonului doi, publicat în mai 2023, a adăugat punctele 4A și 88A-88D. O entitate trebuie:

99 Amendamentele aduse de documentul Impozitul amânat: recuperarea activelor de bază, emis în decembrie 2010, înlocuiesc interpretarea SIC-21 Impozitul pe profit – Recuperarea activelor neamortizabile reevaluate.

1 Obiectivul prezentului standard este de a prescrie tratamentul contabil pentru imobilizările corporale, astfel încât utilizatorii situațiilor financiare să poată discerne informațiile privind investiția unei entități în imobilizările sale corporale, precum și modificările survenite într-o astfel de investiție. Aspectele principale în contabilizarea imobilizărilor corporale sunt recunoașterea activelor, determinarea valorii lor contabile și a cheltuielilor cu amortizarea și cu pierderile din depreciere care trebuie recunoscute în raport cu acestea.

2   Prezentul standard trebuie aplicat la contabilizarea imobilizărilor corporale, cu excepția cazului în care un alt standard impune sau permite un tratament contabil diferit.

3 Prezentul standard nu se aplică:

4 [Eliminat]

5 O entitate care utilizează modelul bazat pe cost pentru investiții imobiliare în conformitate cu IAS 40 Investiții imobiliare trebuie să utilizeze modelul bazat pe cost din prezentul standard pentru investiții imobiliare proprii.

6   Următorii termeni sunt utilizați în prezentul standard cu înțelesul specificat în continuare:

7   Costul unui element de imobilizări corporale trebuie recunoscut ca activ dacă și numai dacă:

8 Elemente precum piesele de schimb, echipamentele de rezervă și echipamentele de întreținere sunt recunoscute în conformitate cu prezentul IFRS atunci când acestea corespund definiției imobilizărilor corporale. Altfel, aceste elemente sunt clasificate ca stocuri.

9 Prezentul standard nu prescrie unitatea de măsură pentru recunoaștere, adică ce constituie un element de imobilizări corporale. Astfel, se impune utilizarea raționamentului profesional la aplicarea criteriilor de recunoaștere pentru circumstanțele specifice ale unei entități. Ar putea fi adecvat să fie agregate elementele nesemnificative individual, cum ar fi matrițele, uneltele și ștanțele, și să se aplice criteriile de agregare a valorii.

10 O entitate evaluează conform acestui principiu al recunoașterii toate costurile imobilizărilor sale corporale atunci când sunt suportate. Aceste costuri includ costurile suportate inițial pentru dobândirea sau construcția unui element de imobilizări corporale, precum și costurile suportate ulterior pentru adăugări la acesta, pentru înlocuirea parțială sau pentru întreținerea acestuia. Costul unui element de imobilizări corporale poate include costurile suportate în legătură cu contracte de leasing pentru active care sunt folosite pentru construirea, suplimentarea, înlocuirea parțială sau întreținerea unui element de imobilizări corporale, cum ar fi amortizarea activelor aferente dreptului de utilizare.

11 Unele elemente de imobilizări corporale pot fi dobândite din motive de siguranță sau legate de mediu. Achiziția unor astfel de imobilizări corporale, deși nu crește în mod direct beneficiile economice viitoare ale oricărui element existent de imobilizări corporale, poate fi necesară unei entități pentru a obține beneficii economice viitoare din alte active. Astfel de elemente de imobilizări corporale îndeplinesc condițiile pentru a fi recunoscute ca active deoarece dau posibilitatea unei entități să obțină din activele conexe beneficii economice viitoare în plus față de ceea ce s-ar putea obține dacă elementele respective nu ar fi fost dobândite. De exemplu, un fabricant de produse chimice poate introduce procese noi de manipulare a produselor chimice pentru a respecta cerințele de mediu privind producerea și depozitarea substanțelor chimice periculoase; îmbunătățirile conexe ale instalațiilor sunt recunoscute ca activ deoarece fără acestea entitatea nu este capabilă să fabrice și să vândă produse chimice. Totuși, valoarea contabilă rezultată a unui astfel de activ și a activelor conexe este revăzută în vederea deprecierii în conformitate cu IAS 36 Deprecierea activelor.

12 Conform principiului recunoașterii de la punctul 7, o entitate nu recunoaște la valoarea contabilă a unui element de imobilizări corporale costurile întreținerii zilnice a elementului respectiv. Aceste costuri sunt mai degrabă recunoscute în profit sau pierdere pe măsură ce sunt suportate. Costurile întreținerii zilnice sunt în primul rând costurile cu manopera și consumabilele și pot include costul componentelor mici. Scopul acestor cheltuieli este adesea descris ca fiind pentru „reparațiile și întreținerea” elementului de imobilizări corporale.

13 Componentele unor elemente de imobilizări corporale pot necesita înlocuirea la intervale regulate. De exemplu, un furnal poate necesita recăptușirea după un număr specificat de ore de utilizare sau componentele interioare ale unui avion, cum ar fi scaunele și cambuzele, ar putea necesita înlocuirea de mai multe ori pe parcursul duratei de viață a avionului. Elementele de imobilizări corporale pot fi dobândite, de asemenea, pentru a se apela mai rar la înlocuire, cum ar fi înlocuirea pereților interiori ai unei clădiri, sau pentru a efectua o înlocuire nerecurentă. Conform principiului recunoașterii de la punctul 7, o entitate recunoaște în valoarea contabilă a unui element de imobilizări corporale costul părții înlocuite a unui astfel de element când acel cost este suportat, dacă sunt îndeplinite criteriile de recunoaștere. Valoarea contabilă a părților înlocuite este derecunoscută în conformitate cu prevederile de derecunoaștere din prezentul standard (a se vedea punctele 67-72).

14 O condiție pentru continuarea exploatării unui element de imobilizări corporale (de exemplu un avion) poate fi efectuarea de inspecții generale regulate pentru depistarea defecțiunilor, indiferent dacă părți ale elementului sunt înlocuite sau nu. La momentul efectuării fiecărei inspecții generale, costul acesteia este recunoscut în valoarea contabilă a elementului de imobilizări corporale ca o înlocuire, dacă sunt respectate criteriile de recunoaștere. Orice valoare contabilă rămasă din costul inspecției anterioare (distinct de părțile fizice) este derecunoscută. Acest lucru are loc indiferent dacă costul inspecției anterioare a fost identificat în tranzacția în care elementul a fost dobândit sau construit. Dacă este necesar, costul estimat al unei inspecții similare viitoare poate fi utilizat ca o indicație a ceea ce a însemnat costul componentei de inspecție existente atunci când elementul a fost dobândit sau construit.

15   Un element de imobilizări corporale care îndeplinește condițiile de recunoaștere drept activ trebuie evaluat la costul său.

16 Costul unei imobilizări corporale este format din:

17 Exemple de costuri care pot fi atribuite direct sunt:

18 O entitate aplică IAS 2 Stocuri pentru costurile obligațiilor de demontare, mutare și reabilitare a amplasamentului unde se află elementul, care sunt suportate într-o anumită perioadă ca o consecință a folosirii elementului pentru producerea stocurilor din timpul perioadei. Obligațiile pentru costurile contabilizate în conformitate cu IAS 2 sau IAS 16 sunt recunoscute și evaluate în conformitate cu IAS 37 Provizioane, datorii contingente și active contingente.

19 Exemple de costuri care nu sunt costuri ale unui element de imobilizări corporale sunt:

20 Recunoașterea costurilor în valoarea contabilă a unui element de imobilizări corporale încetează atunci când elementul se află în locul și în starea necesare funcționării în maniera dorită de conducere. Prin urmare, costurile suportate pentru utilizarea și repunerea în funcțiune a unui element nu sunt incluse în valoarea contabilă a elementului respectiv. De exemplu, următoarele costuri nu sunt incluse în valoarea contabilă a unui element de imobilizări corporale:

20A Elementele pot fi produse în timpul aducerii unui element de imobilizări corporale la locul și la starea necesare pentru ca acesta să poată funcționa în maniera dorită de conducere (cum ar fi eșantioanele produse atunci când se testează dacă un activ funcționează corespunzător). O entitate recunoaște încasările provenite din vânzarea oricăror astfel de elemente, precum și costul elementelor respective, în profit sau pierdere în conformitate cu standardele aplicabile. Entitatea evaluează costul elementelor respective aplicând cerințele de evaluare din IAS 2.

21 Unele activități, deși desfășurate în legătură cu construcția sau valorificarea unui element de imobilizări corporale, nu sunt necesare pentru aducerea elementului în locul sau în starea necesare pentru ca elementul să poată funcționa în maniera dorită de conducere. Aceste activități ocazionale pot avea loc înaintea sau în timpul activităților de construcție sau dezvoltare. De exemplu, se pot obține venituri din utilizarea unui teren de construcție ca parcare până la începerea construcției. Deoarece activitățile ocazionale nu sunt necesare pentru aducerea elementului în locul și în starea necesare funcționării în maniera dorită de conducere, venitul și cheltuielile aferente activităților ocazionale sunt recunoscute în profit sau pierdere și sunt incluse în clasificările respective ale veniturilor și cheltuielilor.

22 Costul unui activ construit în regie proprie este determinat prin utilizarea acelorași principii ca pentru un activ dobândit. Dacă o entitate produce active similare pentru vânzare în cursul normal al activității, costul activului este de obicei același cu costul construcției unui activ pentru vânzare (a se vedea IAS 2). Prin urmare, orice profituri interne se elimină din obținerea unor astfel de costuri. În mod similar, costul cantităților neobișnuite de deșeuri, de manoperă sau de alte resurse suportate pentru construirea în regie proprie a unui activ nu este inclus în costul activului IAS 23 Costurile îndatorării stabilește criteriile pentru recunoașterea dobânzii ca o componentă a valorii contabile a unui element de imobilizări corporale construit în regie proprie.

22A Plantele productive sunt contabilizate în același mod ca elementele de imobilizări corporale construite în regie proprie înainte ca acestea să se afle în locul și în starea necesare pentru a putea funcționa în maniera dorită de conducere. În consecință, prin noțiunea de „construcție” utilizată în prezentul standard ar trebui să se înțeleagă activitățile care sunt necesare pentru a cultiva plante productive înainte ca acestea să se afle în locul și în starea necesare pentru a putea funcționa în maniera dorită de conducere.

23 Costul unui element de imobilizări corporale reprezintă echivalentul în numerar al prețului la data recunoașterii. Dacă plata este amânată dincolo de termenele normale de creditare, diferența dintre echivalentul în numerar al prețului și plata totală este recunoscută drept cheltuială cu dobânda pe perioada de creditare, cu excepția cazului în care această cheltuială cu dobânda este capitalizată în conformitate cu IAS 23.

24 Unul sau mai multe elemente de imobilizări corporale pot fi achiziționate în schimbul unui activ sau al unor active nemonetare sau al unei combinații de active monetare și nemonetare. Următoarele discuții se referă doar la schimbul unui activ nemonetar cu altul, dar se aplică, de asemenea, tuturor schimburilor descrise în propoziția precedentă. Costul unui astfel de element de imobilizări corporale este evaluat la valoarea justă numai dacă (a) tranzacția de schimb nu are conținut comercial sau (b) nici valoarea justă a activului primit, nici a celui cedat nu se pot evalua în mod fiabil. Elementul achiziționat este evaluat în acest fel chiar dacă o entitate nu poate să derecunoască imediat activul cedat. Dacă elementul primit nu este evaluat la valoarea justă, costul său este evaluat la valoarea contabilă a activului cedat.

25 O entitate stabilește dacă o tranzacție de schimb are conținut comercial luând în considerare măsura în care se preconizează că viitoarele sale fluxuri de trezorerie se vor schimba ca rezultat al tranzacției. O tranzacție de schimb are conținut comercial în cazul în care:

26 Valoarea justă a unui activ este evaluată în mod fiabil dacă (a) variabilitatea în gama de evaluări rezonabile la valoarea justă nu este semnificativă pentru acel activ sau (b) probabilitățile diverselor estimări din acea gamă pot fi evaluate în mod fiabil și utilizate la evaluarea valorii juste. Dacă o entitate poate să evalueze fiabil fie valoarea justă a activului încasat, fie cea a activului la care a renunțat, atunci valoarea justă a activului la care a renunțat este utilizată pentru a evalua costurile activului încasat, cu excepția cazului în care valoarea justă a activului încasat nu este mai evidentă.

27 [Eliminat]

28 Valoarea contabilă a unui element de imobilizări corporale poate fi redusă prin subvenții guvernamentale, în conformitate cu IAS 20 Contabilitatea subvențiilor guvernamentale și prezentarea informațiilor legate de asistența guvernamentală.

29   O entitate trebuie să aleagă drept politică contabilă fie modelul bazat pe cost de la punctul 30, fie modelul de reevaluare de la punctul 31 și trebuie să aplice acea politică unei clase întregi de imobilizări corporale.

29A Unele entități operează, pe plan intern sau extern, un fond de investiții care oferă investitorilor beneficii generate de unitățile fondului. În mod similar, unele entități emit grupuri de contracte de asigurare cu particularități de participare directă și dețin elementele suport. Unele astfel de fonduri sau elemente suport includ o proprietate imobiliară utilizată de posesor. Entitatea aplică IAS 16 pentru proprietățile imobiliare utilizate de posesor care sunt incluse într-un astfel de fond sau sunt elemente suport. În pofida punctului 29, entitatea poate să aleagă să evalueze astfel de proprietăți utilizând modelul bazat pe valoarea justă, în conformitate cu IAS 40. Un exemplu de fond de asigurare cu componentă de investiții este un fond deținut de o entitate ca element suport pentru un grup de contracte de asigurare cu particularități de participare directă. (A se vedea IFRS 17 Contracte de asigurare pentru termenii utilizați în prezentul paragraf, care sunt definiți în standardul menționat).

29B O entitate trebuie să trateze o proprietate imobiliară utilizată de posesor evaluată utilizând modelul bazat pe valoarea justă atunci când aplică dispozițiile de la punctul 29A ca o clasă separată de imobilizări corporale.

30   După recunoașterea ca activ, un element de imobilizări corporale trebuie contabilizat la costul său minus orice amortizare acumulată și orice pierderi acumulate din depreciere.

31   După recunoașterea ca activ, un element de imobilizări corporale a cărui valoare justă poate fi evaluată în mod fiabil trebuie contabilizat la o valoare reevaluată, aceasta fiind valoarea sa justă la data reevaluării minus orice amortizare acumulată ulterior și orice pierderi acumulate din depreciere. Reevaluările trebuie să fie făcute cu suficientă regularitate pentru a se asigura că valoarea contabilă nu se deosebește semnificativ de ceea ce s-ar fi determinat prin utilizarea valorii juste la finalul perioadei de raportare.

32 [Eliminat]

33 [Eliminat]

34 Frecvența reevaluărilor depinde de modificările valorilor juste ale imobilizărilor corporale reevaluate. În cazul în care valoarea justă a unui activ reevaluat se deosebește semnificativ de valoarea contabilă, se impune o nouă reevaluare. Unele elemente de imobilizări corporale suferă modificări semnificative și fluctuante ale valorii juste, necesitând, prin urmare, reevaluări anuale. În cazul imobilizărilor corporale ale căror valori juste nu suferă modificări semnificative, nu este necesar să se facă reevaluări. În schimb, s-ar putea să fie necesar să se reevalueze elementul respectiv numai o dată la trei sau la cinci ani.

35 Atunci când un element de imobilizări corporale este reevaluat, valoarea contabilă a imobilizării respective este ajustată la valoarea reevaluată. La data reevaluării, imobilizarea este tratată într-unul din următoarele moduri:

36   Dacă un element de imobilizări corporale este reevaluat, atunci întreaga clasă de imobilizări corporale din care face parte acel element trebuie reevaluată.

37 O clasă de imobilizări corporale este o grupare de active de aceeași natură și cu utilizări similare aflate în exploatarea unei entități. Exemple de astfel de clase sunt următoarele:

38 Elementele dintr-o clasă de imobilizări corporale sunt reevaluate simultan pentru a se evita reevaluarea selectivă a activelor și raportarea în situațiile financiare a unor valori care sunt o combinație de costuri și valori calculate la date diferite. Cu toate acestea, o clasă de active poate fi reevaluată permanent dacă această reevaluare se poate realiza în timp scurt și dacă reevaluările respective sunt mereu actualizate.

39   Dacă valoarea contabilă a unui activ este majorată ca urmare a unei reevaluări, această majorare trebuie să fie recunoscută în alte elemente ale rezultatului global și integrată în capitaluri proprii cu titlul de surplus din reevaluare. Totuși, creșterea trebuie recunoscută în profit sau pierdere în măsura în care ea reia o scădere în reevaluarea aceluiași activ, recunoscută anterior în profit sau pierdere.

40   Dacă valoarea contabilă a unui activ este diminuată ca urmare a unei reevaluări, această diminuare trebuie recunoscută în profit sau pierdere. Cu toate acestea, diminuarea rezultată din reevaluare trebuie să fie recunoscută în alte elemente ale rezultatului global, în măsura în care există sold creditor în surplusul din reevaluare pentru acel activ. Diminuarea recunoscută în alte elemente ale rezultatului global reduce valoarea acumulată în capitalurile proprii cu titlul de surplus din reevaluare.

41 Surplusul din reevaluare inclus în capitalurile proprii aferent unui element de imobilizări corporale poate fi transferat direct în rezultatul reportat atunci când activul este derecunoscut. Aceasta poate implica transferul întregului surplus atunci când activul este retras sau cedat. Cu toate acestea, o parte din surplus poate fi transferată pe măsură ce activul este folosit de entitate. În acest caz, valoarea surplusului transferat ar fi diferența dintre amortizarea calculată pe baza valorii contabile reevaluate a activului și valoarea amortizării calculate pe baza costului inițial al activului. Transferurile din surplusul din reevaluare în rezultatul reportat nu se efectuează prin profit sau pierdere.

42 Dacă există, efectele impozitelor asupra profitului rezultate din reevaluarea imobilizărilor corporale sunt recunoscute și prezentate în conformitate cu IAS 12 Impozitul pe profit.

43   Fiecare parte a unui element de imobilizări corporale cu un cost semnificativ față de costul total al elementului trebuie amortizat separat.

44 O entitate alocă o sumă recunoscută inițial cu privire la un element de imobilizări corporale pentru părțile sale semnificative și amortizează separat fiecare astfel de parte. De exemplu, ar putea fi adecvat să se amortizeze separat carcasa și motoarele unei aeronave. În mod similar, dacă o entitate dobândește imobilizări corporale care fac obiectul unui contract de leasing operațional în care ea reprezintă locatorul, ar putea fi adecvat să amortizeze separat valorile reflectate în costul acelui element care se pot atribui clauzelor favorabile sau nefavorabile ale contractului de leasing în raport cu condițiile pieței.

45 O parte semnificativă a unui element de imobilizări corporale poate avea o durată de viață utilă și o metodă de amortizare care sunt aceleași cu viața utilă și cu metoda de amortizare a unei alte părți semnificative a aceluiași element. Astfel de părți pot fi grupate pentru determinarea cheltuielilor de amortizare.

46 În măsura în care o entitate amortizează separat unele părți ale unui element de imobilizări corporale, ea amortizează de asemenea separat ceea ce rămâne din acel element. Ceea ce rămâne constă în părțile elementului care nu sunt individual semnificative. Dacă o entitate are așteptări diferite pentru aceste părți, ar putea fi necesară utilizarea unor tehnici de aproximare pentru amortizarea restului de părți într-un mod care reprezintă exact modelul de consum și/sau durata de viață utilă a părților sale.

47 O entitate poate alege să amortizeze separat părțile unui element care nu au un cost semnificativ față de costul total al elementului.

48   Cheltuielile cu amortizarea pentru fiecare perioadă trebuie recunoscute în profit sau pierdere numai dacă nu sunt incluse în valoarea contabilă a unui alt activ.

49 Cheltuielile de amortizare pentru o perioadă sunt recunoscute în general în profit sau pierdere. Totuși, uneori, beneficiile economice viitoare cuprinse într-un activ sunt absorbite de producerea altor active. În acest caz, cheltuielile cu amortizarea constituie o parte a costului altui activ și sunt cuprinse în valoarea sa contabilă. De exemplu, amortizarea fabricării imobilizărilor corporale este inclusă în costurile de conversie a stocurilor (a se vedea IAS 2). În mod similar, amortizarea imobilizărilor corporale utilizată pentru activitățile de dezvoltare poate fi inclusă în costul unei imobilizări necorporale recunoscut în conformitate cu IAS 38 Imobilizări necorporale.

50   Valoarea amortizabilă a unui activ trebuie alocată în mod sistematic pe durata sa de viață utilă.

51   Valoarea reziduală și durata de viață utilă ale unui activ trebuie revizuite cel puțin la fiecare sfârșit de exercițiu financiar și, dacă așteptările se deosebesc de alte estimări anterioare, modificarea (modificările) trebuie contabilizată (contabilizate) ca modificare de estimare contabilă, în conformitate cu IAS 8 Politici contabile, modificări ale estimărilor contabile și erori.

52 Amortizarea este recunoscută chiar dacă valoarea justă a activului depășește valoarea sa contabilă, atâta timp cât valoarea reziduală a activului nu depășește valoarea sa contabilă. Reparațiile și întreținerea unui activ nu neagă nevoia de a-l amortiza.

53 Valoarea amortizabilă a unui activ este determinată după deducerea valorii reziduale a acestuia. În practică, valoarea reziduală a unui activ este de cele mai multe ori nesemnificativă și, prin urmare, nu se ia în considerare la calcularea valorii amortizabile.

54 Valoarea reziduală a unui activ poate crește până la o valoare mai mare sau egală cu valoarea contabilă a activului. Dacă se întâmplă acest lucru, cheltuielile cu amortizarea activului sunt egale cu zero numai dacă și până când valoarea reziduală nu descrește ulterior până la o valoare inferioară valorii contabile a activului.

55 Amortizarea unui activ începe atunci când acesta este disponibil pentru utilizare, adică atunci când se află în locul și în starea necesare pentru a putea funcționa în maniera dorită de conducere. Amortizarea unui activ încetează cel mai devreme la data când activul este clasificat drept deținut în vederea vânzării (sau inclus într-un grup destinat cedării care este clasificat drept deținut în vederea vânzării), în conformitate cu IFRS 5 și la data la care activul este derecunoscut. Prin urmare, amortizarea nu încetează atunci când activul nu este utilizat sau este scos din uz, cu excepția cazului în care acesta este complet amortizat. Cu toate acestea, conform metodelor de amortizare bazate pe utilizare, cheltuielile de amortizare pot fi zero atunci când nu există producție.

56 Beneficiile economice viitoare înglobate într-un activ se consumă de către entitate în special prin utilizarea acestuia. Totuși, alți factori, cum ar fi uzura morală tehnică sau comercială și uzura fizică a activului atunci când nu este folosit, au adesea drept rezultat diminuarea beneficiilor economice care ar fi putut fi obținute de la activul respectiv. În consecință, toți factorii următori sunt luați în considerare la determinarea duratei de viață utilă a unui activ:

57 Durata de viață utilă a unui activ este definită în sensul utilității preconizate a activului pentru entitate. Politica entității privind administrarea activelor poate implica cedarea activelor după o perioadă specificată de timp sau după consumarea unei proporții specificate din beneficiile economice viitoare înglobate în activ. Prin urmare, durata de viață utilă a unui activ poate fi mai scurtă decât durata sa de viață economică. Estimarea duratei de viață utilă a activului este un aspect care ține de raționamentul bazat pe experiența entității cu active similare.

58 Terenurile și clădirile sunt active separabile și sunt contabilizate separat, chiar atunci când sunt dobândite împreună. Cu unele excepții, cum ar fi carierele și amplasamentele utilizate ca gropi de gunoi, terenurile au o durată de viață utilă nelimitată și, prin urmare, nu se amortizează. Clădirile au o durată de viață utilă limitată și, prin urmare, sunt active amortizabile. O creștere a valorii terenului pe care se află o clădire nu afectează determinarea valorii amortizabile a clădirii.

59 În cazul în care costul terenului include costurile de demontare, de mutare și de reabilitare, partea respectivă a activului teren este amortizată pe perioada beneficiilor obținute din suportarea acelor costuri. În unele cazuri, terenul însuși poate avea o durată de viață utilă limitată, caz în care este amortizat într-un mod care reflectă beneficiile care vor deriva din el.

60   Metoda de amortizare utilizată trebuie să reflecte tiparul preconizat de consumare a beneficiilor economice viitoare ale activului de către entitate.

61   Metoda de amortizare aplicată unui activ trebuie revizuită cel puțin la fiecare sfârșit de exercițiu financiar și, dacă se constată o modificare semnificativă a tiparului preconizat de consumare a beneficiilor economice viitoare aduse de acel activ, atunci metoda trebuie schimbată pentru a reflecta tiparul modificat. O astfel de modificare trebuie contabilizată drept modificare de estimare contabilă, în conformitate cu IAS 8.

62 Pot fi folosite diverse metode de amortizare pentru alocarea sistematică a valorii amortizabile a unui activ de-a lungul duratei sale de viață utilă. Printre acestea se numără metoda liniară, metoda degresivă și metoda unităților de producție. Amortizarea liniară are drept rezultat o cheltuială constantă de-a lungul duratei de viață utilă dacă valoarea reziduală a activului nu se modifică. Metoda degresivă are ca rezultat o cheltuială de amortizare descrescătoare de-a lungul duratei de viață utilă. Metoda unităților de producție are ca rezultat o cheltuială pe baza utilizării sau producției preconizate. Entitatea selectează metoda care reflectă cel mai fidel tiparul preconizat de consum al beneficiilor economice viitoare înglobate în activ. Metoda respectivă este aplicată consecvent de la o perioadă la alta, cu excepția cazului în care există o modificare a tiparului preconizat de consum al acelor beneficii economice viitoare.

62A O metodă de amortizare bazată pe veniturile generate de o activitate care include utilizarea unui activ nu este adecvată. Veniturile generate de o activitate care include utilizarea unui activ reflectă, în general, alți factori decât consumul beneficiilor economice ale activului. De exemplu, veniturile sunt afectate de alte intrări și procese, de activitățile de vânzare și de modificările volumelor și ale prețurilor de vânzare. Componenta de preț a veniturilor poate fi afectată de inflație, care nu are nicio influență asupra modului în care este consumat activul.

63 Pentru a determina dacă un element de imobilizări corporale este depreciat, o entitate aplică IAS 36 Deprecierea activelor. Standardul respectiv explică modul în care o entitate revizuiește valoarea contabilă a activelor sale, modul în care determină valoarea recuperabilă a unui activ și momentul când recunoaște sau când reia recunoașterea unei pierderi din depreciere.

64 [Eliminat]

65   Compensațiile de la terți pentru elementele de imobilizări corporale depreciate, pierdute sau abandonate trebuie incluse în profit sau pierdere atunci când compensațiile devin exigibile.

66 Deprecierile sau pierderile de elemente de imobilizări corporale, pretențiile aferente sau plățile de compensații de la terți și orice cumpărări sau construiri ulterioare de active de înlocuire constituie evenimente economice separate care sunt contabilizate separat, după cum urmează:

67   Valoarea contabilă a unui element de imobilizări corporale trebuie derecunoscută:

68   Câștigul sau pierderea care rezultă din derecunoașterea unui element de imobilizări corporale trebuie inclus(ă) în profit sau pierdere atunci când elementul este derecunoscut (mai puțin în cazul în care IFRS 16 Contracte de leasing prevede altfel în cazul unei tranzacții de vânzare și leaseback). Câștigurile nu trebuie clasificate drept venituri.

68A Cu toate acestea, o entitate care, în cursul desfășurării normale a activității, vinde curent elemente de imobilizări corporale deținute pentru închiriere către alte părți trebuie să transfere aceste active în stocuri la valoarea lor contabilă atunci când ele încetează a mai fi închiriate și devin deținute în vederea vânzării. Încasările din vânzarea acestor active trebuie recunoscute ca venituri în conformitate cu IFRS 15 Venituri din contractele cu clienții. IFRS 5 nu se aplică atunci când activele deținute în vederea vânzării în cursul desfășurării normale a activității sunt transferate în stocuri.

69 Cedarea unui element de imobilizări corporale poate avea loc în mai multe moduri (de exemplu, prin vânzare, printr-un contract de leasing sau prin donație). Data cedării unui element de imobilizări corporale este data la care beneficiarul obține controlul asupra acelui element în conformitate cu dispozițiile din IFRS 15 privind stabilirea momentului în care este îndeplinită o obligație de executare. IFRS 16 se aplică cedării prin vânzare și leaseback.

70 Dacă, conform principiului recunoașterii de la punctul 7, o entitate recunoaște în valoarea contabilă a unui element de imobilizări corporale costul unei înlocuiri parțiale a elementului, atunci ea derecunoaște valoarea contabilă a părții înlocuite indiferent dacă partea înlocuită a fost amortizată separat. Dacă o entitate nu poate determina valoarea contabilă a părții înlocuite, ea poate utiliza costul înlocuirii ca indicație a valorii costului părții înlocuite la momentul dobândirii sau construcției.

71   Câștigul sau pierderea care rezultă din derecunoașterea unui element de imobilizări corporale trebuie determinat(ă) ca fiind diferența dintre încasările nete la cedare, dacă există, și valoarea contabilă a elementului.

72 Suma aferentă contravalorii care trebuie inclusă în profitul sau pierderea care rezultă din derecunoașterea unui element de imobilizări corporale se determină în conformitate cu cerințele pentru determinarea prețului tranzacției de la punctele 47-72 din IFRS 15. Modificările ulterioare ale valorii estimate a contraprestației incluse în câștig sau pierdere trebuie contabilizate în conformitate cu dispozițiile pentru modificările în prețul tranzacției din IFRS 15.

73   Situațiile financiare trebuie să prezinte următoarele informații, pentru fiecare clasă de imobilizări corporale:

74   Situațiile financiare trebuie să prezinte, de asemenea, următoarele informații:

74A   Dacă acestea nu sunt prezentate separat în situația rezultatului global, situațiile financiare trebuie să prezinte, de asemenea, următoarele informații:

75 Alegerea metodei de amortizare și estimarea duratei de viață utilă a activelor se fac pe baza raționamentului. Prin urmare, prezentarea metodelor adoptate sau a duratelor de utilizare estimate și a ratelor de amortizare oferă utilizatorilor situațiilor financiare informațiile de care aceștia au nevoie pentru a avea o imagine asupra politicilor selectate de conducere și permite realizarea de comparații cu alte entități. Din aceleași motive, este necesar să se prezinte următoarele informații:

76 În conformitate cu IAS 8, o entitate trebuie să prezinte natura și efectul unei modificări a estimărilor contabile care afectează perioada curentă sau se estimează că va avea un efect asupra perioadelor ulterioare. Pentru imobilizările corporale, o astfel de prezentare poate rezulta din modificări de estimări referitoare la:

77   Dacă elementele de imobilizări corporale sunt exprimate la valoarea reevaluată, se vor furniza următoarele informații, suplimentar față de informațiile prevăzute în IFRS 13:

78 În conformitate cu IAS 36, o entitate prezintă informații referitoare la imobilizări corporale depreciate, în plus față de informațiile prevăzute la punctul 73 litera (e) subpunctele (iv)-(vi).

79 Utilizatorii situațiilor financiare pot considera ca fiind relevante pentru nevoile lor și următoarele informații:

80   Dispozițiile de la punctele 24-26 privind evaluarea inițială a unui element de imobilizări corporale dobândit în urma unei tranzacții de schimb de active trebuie aplicate prospectiv numai tranzacțiilor viitoare.

80A Punctul 35 a fost modificat de Îmbunătățirile anuale aduse IFRS-urilor. Ciclul 2010–2012. O entitate trebuie să aplice amendamentul respectiv tuturor reevaluărilor recunoscute în perioadele anuale care încep la data aplicării inițiale a acelui amendament sau ulterior acestei date și în perioada anuală imediat precedentă. O entitate poate, de asemenea, să prezinte informații comparative ajustate pentru orice perioadă anterioară prezentată, dar nu este obligată să facă acest lucru. Dacă o entitate prezintă informații comparative neajustate pentru o perioadă anterioară, aceasta trebuie să identifice în mod clar informațiile care nu au fost ajustate, să precizeze că au fost prezentate pe baza unor norme diferite și să explice aceste norme.

80B În perioada de raportare în care dispozițiile din documentul Agricultură: plante productive (Amendamente la IAS 16 și IAS 41) sunt aplicate pentru prima dată, o entitate nu trebuie să prezinte informațiile cantitative prevăzute la punctul 28 litera (f) din IAS 8 pentru perioada în curs. Cu toate acestea, o entitate trebuie să prezinte informațiile cantitative prevăzute la punctul 28 litera (f) din IAS 8 pentru fiecare perioadă anterioară prezentată.

80C O entitate poate alege să evalueze un element de natura unei plante productive la valoarea sa justă de la începutul primei perioade prezentate în situațiile financiare pentru perioada de raportare în care entitatea aplică pentru prima dată dispozițiile din documentul Agricultură: plante productive (Amendamente la IAS 16 și IAS 41) și să folosească această valoare justă drept cost presupus la data respectivă. Orice diferență între valoarea contabilă anterioară și valoarea justă trebuie recunoscută în soldul de deschidere al rezultatului reportat la începutul primei perioade prezentate.

80D Documentul Imobilizări corporale - încasări înainte de utilizarea preconizată, emis în mai 2020, a modificat punctele 17 și 74 și a adăugat punctele 20A și 74A. O entitate trebuie să aplice amendamentele respective retroactiv, dar numai elementelor de imobilizări corporale aduse la locul și la starea necesare pentru ca acestea să poată funcționa în maniera dorită de conducere la începutul sau după începutul primei perioade prezentate în situațiile financiare în care entitatea aplică pentru prima dată amendamentele. Entitatea trebuie să recunoască efectul cumulat al aplicării inițiale a amendamentelor ca pe o ajustare a soldului de deschidere al rezultatului reportat (sau a altor componente ale capitalurilor proprii, după caz), la începutul primei perioade prezentate.

81 O entitate trebuie să aplice prezentul standard pentru perioadele anuale care încep la 1 ianuarie 2005 sau ulterior acestei date. Se încurajează aplicarea anterior acestei date. Dacă o entitate aplică prezentul standard pentru o perioadă care începe anterior datei de 1 ianuarie 2005, entitatea trebuie să prezinte acest fapt.

81A O entitate trebuie să aplice amendamentele de la punctul 3 pentru perioadele anuale care încep la 1 ianuarie 2006 sau ulterior acestei date. Dacă o entitate aplică IFRS 6 pentru o perioadă anterioară, aceste amendamente trebuie aplicate pentru perioada respectivă.

81B IAS 1 Prezentarea situațiilor financiare (revizuit în 2007) a modificat terminologia folosită în cadrul IFRS-urilor. În plus, acesta a modificat punctele 39, 40 și 73 litera (e) subpunctul (iv). O entitate trebuie să aplice amendamentele respective pentru perioadele anuale care încep la 1 ianuarie 2009 sau ulterior acestei date. Dacă o entitate aplică IAS 1 (revizuit în 2007) pentru o perioadă anterioară, amendamentele trebuie aplicate pentru respectiva perioadă anterioară.

81C IFRS 3 Combinări de întreprinderi (revizuit în 2008) a modificat punctul 44. O entitate trebuie să aplice amendamentul respectiv pentru perioadele anuale care încep la 1 iulie 2009 sau ulterior acestei date. Dacă o entitate aplică IFRS 3 (revizuit în 2008) pentru o perioadă anterioară, amendamentul trebuie aplicat și pentru respectiva perioadă anterioară.

81D Punctele 6 și 69 au fost modificate, iar punctul 68 A a fost adăugat prin document Îmbunătățirile aduse IFRS-urilor, emis în mai 2008. O entitate trebuie să aplice amendamentele respective pentru perioadele anuale care încep la 1 ianuarie 2009 sau ulterior acestei date. Se permite aplicarea anterior acestei date. Dacă o entitate aplică aceste amendamente pentru o perioadă anterioară, entitatea trebuie să prezinte acest fapt și trebuie să aplice în același timp amendamentele aferente la IAS 7 Situația fluxurilor de trezorerie.

81E Punctul 5 a fost modificat de documentul Îmbunătățiri aduse IFRS-urilor, emis în mai 2008. O entitate trebuie să aplice în mod prospectiv amendamentul respectiv pentru perioadele anuale care încep la 1 ianuarie 2009 sau ulterior acestei date. Este permisă aplicarea anterior acestei date dacă entitatea aplică, de asemenea, amendamentele la punctele 8, 9, 22, 48, 53, 53A, 53B, 54, 57 și 85B din IAS 40. Dacă o entitate aplică amendamentele pentru o perioadă anterioară, entitatea trebuie să prezinte acest fapt.

81F IFRS 13, emis în mai 2011, a modificat definiția valorii juste și definiția valorii recuperabile de la punctul 6, a modificat punctele 26, 35 și 77 și a eliminat punctele 32 și 33. O entitate trebuie să aplice amendamentele respective atunci când aplică IFRS 13.

81G  Ciclul de îmbunătățiri anuale 2009–2011, emis în mai 2012, a modificat punctul 8. O entitate trebuie să aplice retroactiv amendamentul respectiv, în conformitate cu IAS 8 Politici contabile, modificări ale estimărilor contabile și erori pentru perioadele anuale care încep la 1 ianuarie 2013 sau ulterior acestei date. Se permite aplicarea anterior acestei date. Dacă o entitate aplică amendamentul respectiv pentru o perioadă anterioară, entitatea trebuie să prezinte acest fapt.

81H Documentul Îmbunătățiri anuale aduse IFRS-urilor. Ciclul 2010–2012, emis în decembrie 2013, a modificat punctul 35 și a adăugat punctul 80A. O entitate trebuie să aplice amendamentul respectiv pentru perioadele anuale care încep la 1 iulie 2014 sau ulterior acestei date. Se permite aplicarea anterior acestei date. Dacă o entitate aplică amendamentul respectiv pentru o perioadă anterioară, entitatea trebuie să prezinte acest fapt.

81I Documentul Clarificarea metodelor acceptabile de amortizare (Amendamente la IAS 16 și IAS 38), emis în mai 2014, a modificat punctul 56 și a adăugat punctul 62A. O entitate trebuie să aplice în mod prospectiv amendamentele respective pentru perioadele anuale care încep la 1 ianuarie 2016 sau ulterior acestei date. Se permite aplicarea anterior acestei date. Dacă o entitate aplică amendamentele respective pentru o perioadă anterioară, entitatea trebuie să prezinte acest fapt.

81J IFRS 15 Venituri din contractele cu clienții, emis în mai 2014, a modificat punctele 68A, 69 și 72. O entitate trebuie să aplice amendamentele respective atunci când aplică IFRS 15.

81K Documentul Agricultură: plante productive (Amendamente la IAS 16 și IAS 41), emis în iunie 2014, a modificat punctele 3, 6 și 37 și a adăugat punctele 22A și 80B-80C. O entitate trebuie să aplice amendamentele respective pentru perioadele anuale care încep la 1 ianuarie 2016 sau ulterior acestei date. Se permite aplicarea anterior acestei date. Dacă o entitate aplică amendamentele respective pentru o perioadă anterioară, entitatea trebuie să prezinte acest fapt. O entitate trebuie să aplice aceste amendamente retroactiv, în conformitate cu IAS 8, exceptând situațiile prevăzute la punctul 80C.

81L IFRS 16, emis în ianuarie 2016, a eliminat punctele 4 și 27 și a modificat punctele 5, 10, 44 și 68-69. O entitate trebuie să aplice amendamentele respective atunci când aplică IFRS 16.

81M IFRS 17, emis în mai 2017, a adăugat punctele 29A și 29B. O entitate trebuie să aplice amendamentele respective atunci când aplică IFRS 17.

81N Documentul Imobilizări corporale - încasări înainte de utilizarea preconizată, emis în mai 2020, a modificat punctele 17 și 74 și a adăugat punctele 20A, 74A și 80D. O entitate trebuie să aplice aceste amendamente pentru perioadele anuale de raportare care încep la 1 ianuarie 2022 sau ulterior acestei date. Se permite aplicarea anterior acestei date. Dacă o entitate aplică amendamentele respective pentru o perioadă anterioară, entitatea trebuie să prezinte acest fapt.

82 Prezentul standard înlocuiește IAS 16 Imobilizări corporale (revizuit în 1998).

83 Prezentul standard înlocuiește următoarele interpretări:

1 Obiectivul prezentului standard este de a prescrie contabilizarea și prezentarea informațiilor referitoare la beneficiile angajaților. Standardul impune unei entități să recunoască:

2   Prezentul standard trebuie aplicat de un angajator la contabilizarea tuturor beneficiilor angajaților, cu excepția beneficiilor cărora li se aplică IFRS 2 Plata pe bază de acțiuni.

3 Prezentul standard nu tratează raportarea de către planurile de beneficii pentru angajați (a se vedea IAS 26 Contabilitatea și raportarea planurilor de pensii).

4 Beneficiile angajaților cărora li se aplică prezentul standard includ beneficiile acordate:

5 Beneficiile angajaților includ:

6 Beneficiile angajaților includ beneficii oferite fie angajaților, fie persoanelor aflate în întreținerea acestora sau beneficiarilor acestora și pot fi decontate prin plăți (sau prin furnizarea de bunuri sau servicii) efectuate fie în mod direct către angajați, către soțul (soția), copiii sau alte persoane aflate în întreținerea acestora, fie unor terțe părți, precum societățile de asigurare.

7 Un angajat poate presta servicii pentru o entitate, lucrând cu normă întreagă, cu fracțiune de normă, ca angajat permanent, ocazional sau temporar. În sensul prezentului standard, termenul „angajat” include și directorii și alți membri ai personalului de conducere.