1.

2.

Para realizar o objetivo estabelecido no parágrafo 1, o princípio fundamental da presente Norma é que uma entidade deve reconhecer o rédito para representar a transferência para clientes de bens ou serviços prometidos numa quantia que reflete a retribuição que a entidade espera receber em troca de tais bens ou serviços.

3.

Uma entidade deve tomar em consideração as condições do contrato e todos os factos e circunstâncias pertinentes na aplicação desta Norma. As entidades devem aplicar a presente Norma, incluindo a utilização de expedientes práticos, de modo coerente com os contratos com características semelhantes e em circunstâncias semelhantes.

4.

Esta Norma especifica a contabilização de um contrato individual com um cliente. Contudo, enquanto expediente prático, uma entidade pode aplicar a presente Norma a uma carteira de contratos (ou obrigações de desempenho) com características semelhantes se a entidade tiver motivos razoáveis para prever que os efeitos sobre as demonstrações financeiras decorrentes da aplicação desta Norma à carteira não divergiriam significativamente da aplicação da presente Norma aos contratos individuais (ou obrigações de desempenho) nessa carteira. Aquando da contabilização de uma carteira, as entidades devem utilizar estimativas e pressupostos que reflitam a dimensão e a composição da carteira.

5.

As entidades devem aplicar esta Norma a todos os contratos com clientes, com exceção do seguinte:

6.

As entidades devem aplicar esta Norma a um contrato (que não um contrato enumerado no parágrafo 5) apenas se a contraparte do contrato for um cliente. Um cliente é uma parte que celebrou um contrato com uma entidade para obter bens ou serviços decorrentes das atividades normais da entidade mediante uma retribuição. Uma contraparte do contrato não seria um cliente se, por exemplo, a contraparte tiver celebrado um contrato com a entidade para participar numa atividade ou num processo em que as partes no contrato partilham os riscos e os benefícios decorrentes da atividade ou do processo (tais como o desenvolvimento de um ativo num acordo de colaboração) em vez de para obter o produto das atividades normais da entidade.

7.

Um contrato com um cliente pode encontrar-se parcialmente no âmbito da presente Norma e parcialmente no âmbito de outras normas enumeradas no parágrafo 5.

8.

Esta Norma especifica a contabilização dos custos incrementais decorrentes da obtenção de um contrato com um cliente e dos custos incorridos para cumprir um contrato com um cliente se tais custos não se encontrarem no âmbito de outra norma (ver parágrafos 91 a 104). As entidades devem aplicar tais parágrafos apenas aos custos incorridos relativos a um contrato com um cliente (ou a parte de tal contrato) que se encontre dentro do âmbito da presente Norma.

9.

10.

Um contrato é um acordo entre duas ou mais partes que cria direitos e obrigações passíveis de execução. A executoriedade dos direitos e das obrigações constantes de um contrato é uma questão de direito. Os contratos podem ser escritos, orais ou resultar implicitamente das práticas comerciais habituais de uma entidade. As práticas e os processos para a celebração de contratos com clientes variam entre jurisdições, setores e entidades. Além disso, podem variar dentro de uma entidade (por exemplo, podem variar em função da classe de cliente ou da natureza dos bens ou serviços prometidos). As entidades devem tomar tais práticas e processos em consideração na determinação de se e de que modo um acordo com um cliente cria direitos e obrigações passíveis de execução.

11.

Alguns contratos com clientes podem não ter uma duração fixa e podem ser rescindidos ou alterados por qualquer uma das partes em qualquer momento. Outros contratos podem ser periodicamente renovados de forma automática, tal como especificado no contrato. As entidades devem aplicar esta Norma à vigência do contrato (isto é, o período contratual) durante a qual as partes no contrato têm direitos e obrigações presentes passíveis de execução.

12.

Para efeitos da aplicação da presente Norma, um contrato não existe se cada parte no contrato tiver o direito executório unilateral de rescindir um contrato totalmente incumprido sem compensar a outra parte (ou partes). Um contrato é totalmente incumprido se forem cumpridos ambos os seguintes critérios:

13.

Caso um contrato com um cliente cumpra os critérios constantes do parágrafo 9 no início do contrato, as entidades não devem reavaliar tais critérios a menos que existam indícios de uma alteração significativa nos factos e nas circunstâncias. Por exemplo, se a capacidade de um cliente para pagar a retribuição se deteriorar consideravelmente, a entidade deve reavaliar se a entidade é passível de cobrar a retribuição a que terá direito em troca dos bens ou serviços remanescentes que serão transferidos para o cliente.

14.

Caso um contrato com um cliente não cumpra os critérios constantes do parágrafo 9, a entidade deve continuar a avaliar o contrato para determinar se os critérios constantes do parágrafo 9 são subsequentemente preenchidos.

15.

Sempre que um contrato com um cliente não cumpra os critérios constantes do parágrafo 9 e uma entidade receba a retribuição do cliente, a entidade deve reconhecer a retribuição recebida como rédito apenas nos casos em que tenha ocorrido qualquer uma das seguintes situações:

16.

As entidades devem reconhecer a retribuição recebida de um cliente como passivo até que se verifique uma das situações constantes do parágrafo 15 ou até que os critérios constantes do parágrafo 9 sejam subsequentemente cumpridos (ver parágrafo 14). Conforme os factos e as circunstâncias relativos ao contrato, o passivo reconhecido representa a obrigação da entidade de transferir bens ou serviços no futuro ou de reembolsar a retribuição recebida. Em ambos os casos, o passivo deve ser mensurado pela quantia de retribuição recebida do cliente.

17.

Uma entidade deve combinar dois ou mais contratos celebrados simultaneamente ou quase simultaneamente com o mesmo cliente (ou partes relacionadas do cliente) e contabilizar os contratos como um único contrato caso estejam preenchidos um ou mais dos seguintes critérios:

18.

Uma alteração do contrato consiste numa alteração no âmbito ou no preço (ou em ambos) de um contrato aprovado pelas partes contratantes. Em alguns setores e jurisdições, a alteração de um contrato pode ser descrita como uma decisão de alteração, uma variação ou uma alteração. Existe uma alteração do contrato sempre que as parte no contrato aprovem uma alteração que crie novos direitos e obrigações passíveis de execução ou que altere os direitos e obrigações das partes no contrato. É possível aprovar uma alteração do contrato por escrito, por acordo verbal ou implicitamente por práticas comerciais habituais. Caso as partes no contrato não tenham aprovado uma alteração do contrato, as entidades devem continuar a aplicar esta Norma ao contrato existente até à aprovação da alteração do contrato.

19.

É possível que se verifique uma alteração do contrato mesmo que as partes contratantes tenham um diferendo relativamente ao âmbito ou ao preço (ou a ambos) da alteração ou as partes tenham aprovado uma alteração no âmbito do contrato mas ainda não tenham determinado a respetiva alteração no preço. Na determinação de se os direitos e as obrigações criados ou alterados por uma alteração são passíveis de execução, uma entidade deve ponderar todos os factos e circunstâncias pertinentes, nomeadamente as condições do contrato e outros dados. Caso as partes num contrato tenham aprovado uma alteração no âmbito do contrato mas ainda não tenham determinado a respetiva alteração no preço, a entidade deve calcular a variação do preço de transação decorrente da alteração nos termos dos parágrafos 50 a 54 da estimativa da retribuição variável e dos parágrafos 56 a 58 das estimativas restringidas da retribuição variável.

20.

Uma entidade deve contabilizar uma alteração contratual como um contrato separado caso se verifiquem ambas as condições que se seguem:

21.

Se uma alteração a um contrato não for contabilizada como um contrato separado de acordo com o parágrafo 20, a entidade deve contabilizar os bens ou serviços prometidos ainda não transferidos na data da alteração contratual (isto é, os bens ou serviços prometidos remanescentes) de um dos seguintes modos, conforme aplicável:

22.

23.

Um conjunto de bens ou serviços distintos possui o mesmo padrão de transferência para o cliente se cumprir ambos os seguintes requisitos:

24.

Em geral, um contrato com um cliente indica de modo explícito os bens ou serviços que uma entidade promete transferir para o cliente. Todavia, as obrigações de desempenho identificadas num contrato com um cliente podem não ser limitadas aos bens ou serviços que são explicitamente indicados em tal contrato. Tal deve-se ao facto de um contrato com um cliente poder incluir igualmente promessas que resultem implicitamente de políticas publicadas, de declarações específicas ou das práticas comerciais habituais da entidade se, no momento da celebração do contrato, tais promessas criarem uma expectativa válida por parte do cliente de que a entidade transferirá um bem ou serviço para o cliente.

25.

As obrigações de desempenho não incluem as atividades que uma entidade deve executar para cumprir um contrato, a menos que tais atividades transfiram um bem ou um serviço para um cliente. Por exemplo, pode ser necessário que um prestador de serviços proceda a várias tarefas administrativas para preparar um contrato. A execução de tais tarefas não transfere um serviço para um cliente à medida que as tarefas são realizadas. Portanto, tais atividades de preparação não constituem uma obrigação de desempenho.

26.

Consoante o contrato, os bens ou produtos prometidos podem incluir, mas não de maneira exaustiva, o seguinte:

27.

Um bem ou serviço prometido a um cliente é distinto se forem cumpridos ambos os seguintes critérios:

28.

Um cliente pode beneficiar de um bem ou serviço nos termos da alínea a) do parágrafo 27 se for possível utilizar, consumir ou vender o bem ou serviço por uma quantia superior ao valor de sucata ou detê-lo de outro modo que produza benefícios económicos. No que diz respeito a alguns bens ou serviços, um cliente pode conseguir beneficiar de um bem ou serviço por si próprio. No que se refere a outros bens ou serviços, um cliente pode conseguir usufruir do bem ou serviço apenas em conjunto com outros recursos prontamente disponíveis. Um recurso prontamente disponível consiste num bem ou serviço que é vendido separadamente (pela entidade ou por outra entidade) ou num recurso que o cliente já obteve da entidade (nomeadamente bens ou serviços que a entidade já tenha transferido para o cliente ao abrigo do contrato) ou a partir de outras transações ou situações. Vários fatores podem facultar indícios de que o cliente pode usufruir de um bem ou serviço por si próprio ou em conjunto com outros recursos prontamente acessíveis. Por exemplo, o facto de a entidade vender regularmente um bem ou serviço separadamente indicaria que um cliente pode usufruir do bem ou serviço por si próprio ou com outros recursos prontamente acessíveis.

29.

Os fatores que indicam que a promessa de uma entidade de transferir um bem ou serviço para um cliente é identificável separadamente (nos termos da alínea b) do parágrafo 27) incluem, mas não de maneira exaustiva, o seguinte:

30.

Caso um bem ou serviço prometido não seja distinto, a entidade deve combinar tal bem ou serviço com outros bens ou serviços prometidos até que identifique um pacote de bens ou serviços que seja distinto. Em alguns casos, tal resultaria na contabilização, por parte da entidade, de todos os bens ou serviços prometidos num contrato como uma única obrigação de desempenho.

31.

32.

No que se refere a cada obrigação de desempenho identificada em conformidade com os parágrafos 22 a 30, uma entidade deve determinar no início do contrato se cumpre a obrigação de desempenho ao longo do tempo (nos termos dos parágrafos 35 a 37) ou se satisfaz a obrigação de desempenho num momento específico (de acordo com o parágrafo 38). Caso uma entidade não satisfaça uma obrigação de desempenho ao longo do tempo, a obrigação de desempenho é satisfeita num momento específico.

33.

Os bens e serviços são ativos, mesmo que apenas momentaneamente, quando são recebidos e utilizados (tal como se verifica no caso de muitos serviços). O controlo de um ativo diz respeito à capacidade de orientar a utilização, e obter substancialmente todos os benefícios remanescentes, do ativo. O controlo inclui a capacidade de impedir que outras entidades orientem a utilização, e obtenham benefícios, de um ativo. Os benefícios de um ativo são os potenciais fluxos de caixa (fluxos positivos ou poupanças em saídas de caixa) que podem ser obtidos direta ou indiretamente de muitas formas, tais como:

34.

Ao avaliar se um cliente obtém o controlo de um ativo, uma entidade deve considerar qualquer acordo de recompra do ativo (ver parágrafos B64 a B76).

35.

Uma entidade transfere o controlo de um bem ou serviço ao longo do tempo e, portanto, satisfaz uma obrigação de desempenho e reconhece rédito ao longo do tempo, caso se cumpra um dos seguintes critérios:

36.

Um ativo criado pelo desempenho de uma entidade não tem uma utilização alternativa para uma entidade se a entidade se encontrar contratualmente impedida de orientar prontamente o ativo para outra utilização durante a criação ou o aumento de tal ativo ou impedida em termos práticos de orientar prontamente o ativo no seu estado concluído para outra utilização. A avaliação de se um ativo possui uma utilização alternativa para a entidade é efetuada no início do contrato. Após o início do contrato, uma entidade não deve atualizar a avaliação da utilização alternativa de um ativo a menos que as partes no contrato aprovem uma alteração contratual que altere consideravelmente a obrigação de desempenho. Os parágrafos B6 a B8 proporcionam orientações para avaliar se um ativo possui uma utilização alternativa para uma entidade.

37.

Uma entidade deve analisar as condições do contrato, bem como toda a legislação aplicável ao contrato, na avaliação de se tem um direito passível de execução ao pagamento pelo desempenho concluído até à data nos termos da alínea c) do parágrafo 35. Não é necessário estabelecer um montante fixo para o direito a pagamento pelo desempenho concluído até à data. Porém, em todos os momentos durante a vigência do contrato, a entidade deve ter direito a um montante que, pelo menos, compense a entidade pelo desempenho concluído até à data se o contrato for rescindido pelo cliente ou por outra parte por motivos que não o incumprimento do desempenho prometido pela entidade. Os parágrafos B9 a B13 proporcionam orientações para avaliar a existência e executoriedade de um direito ao pagamento e se o direito de uma entidade ao pagamento habilitaria a entidade a ser paga pelo trabalho concluído até à data.

38.

Caso uma obrigação de desempenho não seja cumprida ao longo do tempo em conformidade com os parágrafos 35 a 37, uma entidade satisfaz a obrigação de desempenho num momento específico. Para determinar o momento em que um cliente obtém o controlo de um ativo prometido e a entidade cumpre uma obrigação de desempenho, a entidade deve tomar em consideração os requisitos para o controlo constantes dos parágrafos 31 a 34. Além disso, as entidades devem analisar os indicadores da transferência de controlo, que incluem, mas não de maneira exaustiva, o seguinte:

39.

No respeitante a cada obrigação de desempenho satisfeita ao longo do tempo nos termos dos parágrafos 35 a 37, uma entidade deve reconhecer o rédito ao longo do tempo através da mensuração do progresso no sentido do cumprimento total de tal obrigação de desempenho. O objetivo da mensuração do progresso consiste em representar o desempenho de uma entidade na transferência para um cliente do controlo de bens ou serviços prometidos (isto é, o cumprimento da obrigação de desempenho de uma entidade).

40.

As entidades devem aplicar um método único de mensuração do progresso no que se refere a cada obrigação de desempenho cumprida ao longo do tempo e devem aplicar tal método de modo coerente com obrigações de desempenho semelhantes e em circunstâncias semelhantes. No final de cada período de relato, as entidades devem mensurar novamente o seu progresso no sentido do cumprimento total de uma obrigação de desempenho satisfeita ao longo do tempo.

41.

Os métodos adequados de mensuração do progresso incluem métodos com base nas saídas e métodos com base nas entradas. Os parágrafos B14 a B19 proporcionam orientações para a utilização de métodos com base nas entradas e métodos com base nas saídas para mensurar o progresso de uma entidade no sentido do cumprimento total de uma obrigação de desempenho. Na determinação do método adequado para a mensuração do progresso, uma entidade deve tomar em consideração a natureza do bem ou serviço que a entidade prometeu transferir para o cliente.

42.

Ao aplicar um método para a mensuração do progresso, uma entidade deve excluir da mensuração do progresso todos os bens ou serviços cujo controlo a entidade não transfira para o cliente. Pelo contrário, as entidades devem incluir na mensuração do progresso todos os bens ou serviços cujo controlo a entidade transfira para um cliente aquando do cumprimento da obrigação de desempenho.

43.

Uma vez que as circunstâncias se alteram ao longo do tempo, as entidades devem atualizar a sua mensuração do progresso para refletir quaisquer alterações no resultado da obrigação de desempenho. Tais alterações à mensuração do progresso devem ser contabilizadas como uma alteração na estimativa contabilística de acordo com a IAS 8 Políticas Contabilísticas, Alterações nas Estimativas Contabilísticas e Erros.

44.

Uma entidade deve reconhecer o rédito relativo a uma obrigação de desempenho satisfeita ao longo do tempo apenas se a entidade conseguir mensurar de modo razoável o seu progresso no sentido do cumprimento total da obrigação de desempenho. Uma entidade não conseguirá mensurar razoavelmente o seu progresso no sentido do cumprimento total de uma obrigação de desempenho se carecer de informações fiáveis necessárias para aplicar um método adequado de mensuração do progresso.

45.

Em algumas circunstâncias (por exemplo, nas fases iniciais de um contrato), uma entidade pode não conseguir mensurar de modo razoável o resultado de uma obrigação de desempenho, mas a entidade espera recuperar os custos incorridos no cumprimento da obrigação de desempenho. Nestas circunstâncias, a entidade deve reconhecer o rédito apenas na medida dos custos incorridos até ao momento em que consiga mensurar razoavelmente o resultado da obrigação de desempenho.

46.

47.

48.

A natureza, a calendarização e a quantia da retribuição prometida por um cliente afetam a estimativa do preço de transação. Ao determinar o preço de transação, uma entidade deve analisar os efeitos de todos os seguintes elementos:

49.

Para efeitos de determinação do preço de transação, uma entidade deve partir do princípio de que os bens ou serviços serão transferidos para o cliente tal como prometido nos termos do contrato em vigor e de que o contrato não será rescindido, renovado ou alterado.

50.

Caso a retribuição prometida num contrato inclua uma quantia variável, as entidades devem calcular a quantia de retribuição a que a entidade terá direito em troca da transferência dos bens ou serviços prometidos para um cliente.

51.

O valor da retribuição pode variar devido a descontos, reduções, reembolsos, créditos, concessões de preço, incentivos, prémios de produtividade, sanções ou outros elementos semelhantes. A retribuição prometida também pode variar se o direito de uma entidade à retribuição depender da ocorrência ou não ocorrência de um acontecimento futuro. Por exemplo, um valor de retribuição seria variável se um produto fosse vendido com direito de devolução ou se for prometido um montante fixo como prémio de produtividade relativo à consecução de um objetivo específico.

52.

A variabilidade relativa à retribuição prometida por um cliente pode ser explicitamente estipulada no contrato. Para além das condições do contrato, a retribuição prometida é variável se se verificar qualquer uma das seguintes circunstâncias:

53.

Uma entidade deve calcular uma quantia de retribuição variável através da utilização de um dos métodos infra, em função do método que a entidade considere que preverá de melhor modo a quantia de retribuição a que terá direito:

54.

As entidades devem aplicar um método sistematicamente em todo o contrato ao calcular o efeito de uma incerteza sobre uma quantia de retribuição variável que a entidade receberá. Além disso, uma entidade deve analisar todas as informações (históricas, atuais e previsões) razoavelmente acessíveis à entidade e deve identificar um número razoável de possíveis quantias de retribuição. As informações que uma entidade utiliza para calcular o montante de retribuição variável seriam, em regra, semelhantes às informações que a administração da entidade utiliza durante o processo de apresentação de propostas e na determinação de preços de bens ou serviços prometidos.

55.

Uma entidade deve reconhecer um passivo relacionado com o reembolso se a entidade receber uma retribuição de um cliente e esperar reembolsar, em parte ou na íntegra, a retribuição ao cliente. Os passivos relacionados com o reembolso são mensurados pela quantia de retribuição recebida (ou a receber) a que a entidade não espera ter direito (isto é, montantes não incluídos no preço de transação). O passivo relacionado com o reembolso (e a respetiva alteração no preço de transação e, portanto, o passivo resultante do contrato) deve ser atualizado no final de cada período de relato para tomar em consideração alterações nas circunstâncias. Para contabilizar um passivo relacionado com o reembolso relativo a uma venda com direito de devolução, uma entidade deve aplicar as orientações constantes dos parágrafos B20 a B27.

56.

As entidades devem incluir no preço de transação, em parte ou na íntegra, o montante da retribuição variável estimada de acordo com o parágrafo 53 apenas na medida em que seja extremamente provável que uma reversão significativa no montante do rédito cumulativo reconhecido não ocorra quando a incerteza associada à retribuição variável for subsequentemente resolvida.

57.

Ao avaliar se é altamente provável que uma reversão significativa no montante do rédito cumulativo reconhecido não ocorra após a resolução subsequente da incerteza relacionada com a retribuição variável, uma entidade deve analisar a probabilidade e a amplitude da reversão do rédito. Os fatores passíveis de aumentar a probabilidade ou a amplitude de uma reversão do rédito incluem, mas não de maneira exaustiva, qualquer um dos seguintes elementos:

58.

As entidades devem aplicar o parágrafo B63 para contabilizar a retribuição sob a forma de royalties com base na utilização ou em vendas prometidos em troca de uma licença de propriedade intelectual.

59.

No final de cada período de relato, as entidades devem atualizar o preço de transação estimado (incluindo a atualização da sua avaliação de a estimativa da retribuição variável ser ou não restringida) para representar de modo fiel as circunstâncias verificadas no final do período de relato e as alterações nas circunstâncias durante o período de relato. As entidades devem contabilizar as alterações no preço de transação de acordo com os parágrafos 87 a 90.

60.

Ao determinar o preço de transação, uma entidade deve ajustar o montante de retribuição prometido para efeitos do valor temporal do dinheiro se a calendarização dos pagamentos acordada pelas partes no contrato (explícita ou implicitamente) proporcionar ao cliente ou à entidade um benefício significativo decorrente do financiamento da transferência de bens ou serviços para o cliente. Em tais circunstâncias, o contrato contém uma componente de financiamento significativa. Pode verificar-se uma componente de financiamento significativa independentemente de a promessa de financiamento ser explicitamente indicada no contrato ou de decorrer das condições de pagamento acordadas pelas partes no contrato.

61.

O objetivo do ajustamento da quantia de retribuição prometida para uma componente de financiamento significativa é que a entidade reconheça o rédito pelo montante que reflete o preço que um cliente teria pago pelos bens ou serviços prometidos se o cliente tivesse pago em numerário por tais bens ou serviços quando (ou assim que) estes são transferidos para o cliente (isto é, o preço de venda a pronto pagamento). As entidades devem analisar todos os factos e circunstâncias pertinentes ao avaliar se um contrato contém uma componente de financiamento e se tal componente de financiamento é significativa para o contrato, incluindo ambos os seguintes elementos:

62.

Sem prejuízo da avaliação constante do parágrafo 61, um contrato com um cliente não teria uma componente de financiamento significativa se existir qualquer um dos fatores que se seguem:

63.

Enquanto expediente prático, não é necessário que a entidade ajuste a quantia de retribuição prometida para efeitos de uma componente de financiamento significativa se a entidade prever, no início do contrato, que o período entre a transferência, por parte da entidade, de um bem ou serviço prometido para um cliente e o momento em que o cliente paga por esse bem ou serviço será inferior ou igual a um ano.

64.

Para cumprir o objetivo estabelecido no parágrafo 61 aquando do ajustamento da quantia de retribuição prometida para uma componente de financiamento significativa, uma entidade deve utilizar a taxa de desconto que estaria refletida numa transação de financiamento separada entre a entidade e o seu cliente no início do contrato. Tal taxa refletiria as características de crédito da parte que recebe o financiamento no contrato, bem como quaisquer garantias apresentadas pelo cliente ou pela entidade, nomeadamente ativos transferidos no contrato. Uma entidade pode conseguir determinar esta taxa através da identificação da taxa que reduz a quantia nominal de retribuição prometida ao preço que o cliente pagaria em dinheiro pelos bens ou serviços quando (ou assim que) estes são transferidos para o cliente. Após o início do contrato, as entidades não devem atualizar a taxa de desconto para tomar em consideração alterações nas taxas de juro nem outras circunstâncias (tais como uma alteração na avaliação do risco de crédito do cliente).

65.

As entidades devem apresentar os efeitos do financiamento (rédito de juros ou gastos com juros) separadamente do rédito proveniente dos contratos com clientes na demonstração do rendimento integral. O rédito de juros ou os gastos com juros são reconhecidos apenas na medida em que um ativo resultante do contrato (ou conta a receber) ou um passivo resultante do contrato seja reconhecido na contabilização de um contrato com um cliente.

66.

Para determinar o preço de transação dos contratos em que um cliente promete uma retribuição numa forma que não numerário, as entidades devem mensurar a retribuição não pecuniária (ou a promessa de retribuição não pecuniária) pelo justo valor.

67.

Caso uma entidade não consiga calcular razoavelmente o justo valor da retribuição não pecuniária, a entidade deve mensurar a retribuição indiretamente por referência ao preço de venda autónomo dos bens ou serviços prometidos ao cliente (ou classe de clientes) em troca da retribuição.

68.

O justo valor da retribuição não pecuniária pode variar em função da forma de retribuição (por exemplo, uma alteração no preço de uma ação que uma entidade tem o direito de receber de um cliente). Se o justo valor da retribuição não pecuniária prometida por um cliente variar por motivos que não apenas a forma de retribuição (por exemplo, o justo valor pode variar devido ao desempenho da entidade), uma entidade deve aplicar os requisitos constantes dos parágrafos 56 a 58.

69.

Caso um cliente contribua com bens ou serviços (por exemplo, materiais, equipamentos ou mão-de-obra) para facilitar o cumprimento do contrato por parte da entidade, a entidade deve avaliar se obtém controlo dos bens ou serviços que foram contribuídos. Caso tal se verifique, a entidade deve contabilizar os bens ou serviços que foram contribuídos como retribuição não pecuniária recebida do cliente.

70.

A retribuição pagável a um cliente inclui montantes em dinheiro que a entidade paga, ou espera pagar, ao cliente (ou a outras partes que adquiram os bens ou serviços da entidade ao cliente). A retribuição pagável a um cliente também inclui crédito ou outros elementos (por exemplo, um cupão ou voucher) que podem ser aplicados em relação aos montantes devidos à entidade (ou a outras partes que adquiram os bens ou serviços da entidade ao cliente). As entidades devem contabilizar a retribuição pagável a um cliente como uma redução do preço de transação e, portanto, do rédito, a menos que o pagamento ao cliente seja efetuado em troca de um bem ou serviço distinto (tal como descrito nos parágrafos 26 a 30) que o cliente transfere para a entidade. Caso a retribuição a pagar a um cliente inclua um montante variável, a entidade deve calcular o preço de transação (incluindo a avaliação de se a estimativa da retribuição variável é restringida) nos termos dos parágrafos 50 a 58.

71.

Caso a retribuição pagável a um cliente seja o pagamento de um bem ou serviço distinto do cliente, a entidade deve contabilizar a compra do bem ou serviço do mesmo modo que contabiliza outras aquisições a fornecedores. Caso a quantia de retribuição pagável ao cliente ultrapasse o justo valor do bem ou serviço distinto que a entidade recebe do cliente, a entidade deve contabilizar tal excesso como redução do preço de transação. Caso a entidade não consiga calcular razoavelmente o justo valor do bem ou serviço recebido do cliente, deve contabilizar toda a retribuição pagável ao cliente como uma redução do preço de transação.

72.

Deste modo, se a retribuição a pagar ao cliente for contabilizada como uma redução do preço de transação, a entidade deve reconhecer a redução do rédito quando (ou assim que) ocorrer o último de qualquer um dos seguintes acontecimentos:

73.

74.

Para cumprir o objetivo de afetação, as entidades devem distribuir o preço de transação por cada obrigação de desempenho identificada no contrato numa base de preço de venda autónomo relativo de acordo com os parágrafos 76 a 80, exceto no que diz respeito ao estipulado nos parágrafos 81 a 83 (relativos à atribuição de descontos) e nos parágrafos 84 a 86 (relativos à atribuição de retribuição que inclui montantes variáveis).

75.

Os parágrafos 76 a 86 não são aplicáveis se um contrato tiver apenas uma obrigação de desempenho. Contudo, os parágrafos 84 a 86 podem ser aplicáveis se uma entidade prometer transferir um conjunto de bens ou serviços distintos identificados como uma única obrigação de desempenho em conformidade com a alínea b) do parágrafo 22 e a retribuição prometida incluir montantes variáveis.

76.

Para atribuir o preço de transação a cada obrigação de desempenho numa base de preço de venda autónomo relativo, as entidades devem determinar, no início do contrato, o preço de venda autónomo do bem ou serviço distinto subjacente a cada obrigação de desempenho no contrato e distribuir o preço de transação em proporção aos preços de venda autónomos.

77.

O preço de venda autónomo é o preço a que uma entidade venderia um bem ou serviço prometido separadamente a um cliente. O melhor comprovativo de um preço de venda autónomo consiste no preço observável de um bem ou serviço quando a entidade vende tal bem ou serviço separadamente em circunstâncias semelhantes e a clientes semelhantes. Um preço contratualmente estipulado ou um preço de tabela de um bem ou serviço pode constituir (mas não se deve presumir que constitua) o preço de venda autónomo de tal bem ou serviço.

78.

Caso um preço de venda autónomo não seja diretamente observável, as entidades devem calcular o preço de venda autónomo por um montante que resultasse na correspondência entre a atribuição do preço de transação e o objetivo de atribuição constante do parágrafo 73. Ao calcular um preço de venda autónomo, as entidades devem analisar todas as informações (incluindo as condições de mercado, fatores específicos da entidade e informações sobre o cliente ou a classe de clientes) razoavelmente acessíveis à entidade. Ao fazê-lo, as entidades devem maximizar a utilização de dados observáveis e aplicar os métodos de estimativa de modo coerente em circunstâncias semelhantes.

79.

Os métodos adequados para efetuar uma estimativa do preço de venda autónomo de um bem ou serviço incluem, mas não de maneira exaustiva, o seguinte:

80.

Pode ser necessário utilizar uma combinação de métodos para calcular os preços de venda autónomos dos bens ou serviços prometidos no contrato se dois ou mais de tais bens ou serviços apresentarem preços de venda autónomos altamente variáveis ou incertos. Por exemplo, uma entidade pode utilizar uma abordagem residual para calcular o preço de venda autónomo agregado de tais bens ou serviços prometidos com preços de venda autónomos altamente variáveis ou incertos e subsequentemente utilizar outro método para estimar os preços de venda autónomos dos bens ou serviços individuais em relação a esse preço de venda autónomo agregado estimado que foi determinado pela abordagem residual. Sempre que uma entidade utilize uma combinação de métodos para calcular o preço de venda autónomo de cada bem ou serviço prometido no contrato, a entidade deve avaliar se a atribuição do preço de transação a tais preços de venda autónomos estimados seria coerente com o objetivo de atribuição constante do parágrafo 73 e com os requisitos relativos à estimativa dos preços de venda autónomos constantes do parágrafo 78.

81.

Um cliente recebe um desconto pela compra de um pacote de bens ou serviços se a soma dos preços de venda autónomos de tais bens ou serviços prometidos no contrato ultrapassar a retribuição prometida num contrato. Exceto nos casos em que uma entidade disponha de dados observáveis nos termos do parágrafo 82 que indiquem que a totalidade do desconto é relativa a apenas uma ou mais obrigações de desempenho constantes do contrato, mas não a todas, a entidade deve atribuir um desconto proporcionalmente a todas as obrigações de desempenho constantes do contrato. A distribuição proporcional do desconto em tais circunstância decorre da atribuição, por parte da entidade, do preço de transação a cada obrigação de desempenho com base nos preços de venda autónomos relativos dos bens ou serviços distintos subjacentes.

82.

As entidades devem atribuir um desconto inteiramente a uma ou mais obrigações de desempenho constantes do contrato, mas não a todas, se forem cumpridos todos os seguintes critérios:

83.

Caso se atribua um desconto inteiramente a uma ou mais obrigações de desempenho no contrato em conformidade com o parágrafo 82, uma entidade deve atribuir o desconto antes de utilizar a abordagem residual para calcular o preço de venda autónomo de um bem ou serviço nos termos da alínea c) do parágrafo 79.

84.

A retribuição variável que é prometida num contrato pode ser atribuível à totalidade do contrato ou a uma parte específica do contrato, tal como qualquer um dos elementos infra:

85.

Uma entidade deve atribuir um montante variável (e as alterações subsequentes a esse montante) inteiramente a uma obrigação de desempenho ou a um bem ou serviço distinto que faça parte de uma única obrigação de desempenho nos termos da alínea b) do parágrafo 22 se forem cumpridos ambos os critérios que se seguem:

86.

Os requisitos de atribuição constantes dos parágrafos 73 a 83 devem ser aplicados para distribuir o montante remanescente do preço de transação que não cumpre os critérios constantes do parágrafo 85.

87.

Após o início do contrato, o preço de transação pode alterar-se por vários motivos, designadamente a resolução de acontecimentos incertos ou outras alterações nas circunstâncias que alteram a quantia de retribuição que a entidade espera receber em troca dos bens ou serviços prometidos.

88.

As entidades devem atribuir às obrigações de desempenho constantes do contrato todas as alterações subsequentes ao preço de transação na mesma base que no início do contrato. Consequentemente, uma entidade não deve redistribuir o preço de transação para refletir alterações nos preços de venda autónomos após o início do contrato. Os montantes atribuídos a uma obrigação de desempenho satisfeita devem ser reconhecidos como rédito, ou como uma redução do rédito, no período em que o preço de transação é alterado.

89.

Uma entidade deve atribuir uma alteração no preço de transação exclusivamente a uma ou mais obrigações de desempenho ou bens ou serviços distintos prometidos num conjunto, mas não a todos, que façam parte de uma única obrigação de desempenho nos termos da alínea b) do parágrafo 22 apenas se os critérios estabelecidos no parágrafo 85 relativos à atribuição de retribuição variável forem cumpridos.

90.

As entidades devem contabilizar uma alteração no preço de transação decorrente de uma alteração ao contrato de acordo com os parágrafos 18 a 21. Todavia, no que se refere a uma alteração no preço de transação que ocorre após uma alteração contratual, as entidades devem aplicar os parágrafos 87 a 89 para distribuir a alteração no preço de transação de qualquer um dos seguintes modos que seja aplicável:

91.

92.

Os custos incrementais decorrentes da obtenção de um contrato são os custos incorridos por uma entidade para obter um contrato com um cliente que não teriam sido incorridos se o contrato não tivesse sido obtido (por exemplo, uma comissão sobre vendas).

93.

Os custos para obter um contrato que teriam sido incorridos independentemente da obtenção do contrato devem ser reconhecidos como gasto sempre que incorridos, a menos que tais custos sejam explicitamente cobráveis ao cliente independentemente da obtenção do contrato.

94.

Enquanto expediente prático, uma entidade pode reconhecer os custos incrementais decorrentes da obtenção de um contrato como gasto sempre que incorridos se o período de amortização do ativo que a entidade teria de outro modo reconhecido for igual ou inferior a um ano.

95.

96.

No que diz respeito aos custos incorridos no cumprimento de um contrato com um cliente que se inserem no âmbito de outra norma, uma entidade deve contabilizar estes custos em conformidade com tais normas.

97.

Os custos diretamente relacionados com um contrato (ou um contrato previsto específico) incluem qualquer um dos seguintes elementos:

98.

Sempre que incorridos, as entidades devem reconhecer os seguintes custos como gastos:

99.

Um ativo reconhecido nos termos do parágrafo 91 ou 95 deve ser amortizado sistematicamente de modo coerente com a transferência para o cliente dos bens ou serviços a que o ativo diz respeito. O ativo pode ser relativo a bens ou serviços a transferir ao abrigo de um contrato previsto específico (tal como descrito na alínea a) do parágrafo 95).

100.

As entidades devem atualizar a amortização para refletir uma alteração significativa na calendarização prevista da transferência para o cliente, pela entidade, dos bens ou serviços a que o ativo diz respeito. Tal alteração deve ser contabilizada como uma alteração numa estimativa contabilística de acordo com a IAS 8.

101.

As entidades devem reconhecer uma perda por imparidade nos resultados na medida em que a quantia escriturada de um ativo reconhecido nos termos do parágrafo 91 ou 95 ultrapasse:

102.

Para efeitos da aplicação do parágrafo 101 para determinar a quantia de retribuição que uma entidade espera receber, as entidades devem utilizar os princípios para a determinação do preço de transação (exceto no que diz respeito aos requisitos constantes dos parágrafos 56 a 58 relativos à restrição das estimativas de retribuição variável) e ajustar essa quantia para refletir os efeitos do risco de crédito do cliente.

103.

Antes de uma entidade reconhecer uma perda por imparidade relativa a um ativo reconhecido nos termos do parágrafo 91 ou 95, a entidade deve reconhecer todas as perdas por imparidade relativas a ativos respeitantes ao contrato que sejam reconhecidos de acordo com outra norma (por exemplo, IAS 2, IAS 16 ou IAS 38). Após a aplicação do teste de imparidade referido no parágrafo 101, as entidades devem incluir a quantia escriturada resultante do ativo reconhecido segundo o parágrafo 91 ou 95 na quantia escriturada da unidade geradora de caixa a que pertence para efeitos da aplicação da IAS 36 Imparidade de Ativos a tal unidade geradora de caixa.

104.

As entidades devem reconhecer nos resultados uma reversão de algumas ou todas as perdas por imparidade previamente reconhecidas em conformidade com o parágrafo 101 sempre que as condições de imparidade deixem de existir ou tenham melhorado. A quantia escriturada aumentada do ativo não deve ultrapassar o montante que teria sido determinado (líquido de amortização) caso não se tivesse previamente reconhecido uma perda por imparidade.

105.

106.

Caso um cliente pague uma retribuição, ou uma entidade tenha direito a uma quantia de retribuição incondicional (isto é, uma conta a receber), antes de a entidade transferir um bem ou serviço para o cliente, a entidade deve apresentar o contrato como um passivo resultante do contrato quando o pagamento é efetuado ou o pagamento é devido (consoante o que se verificar em primeiro lugar). Um passivo resultante do contrato consiste na obrigação da entidade de transferir bens ou serviços para um cliente pelos quais a entidade recebeu uma retribuição (ou pelos quais é devido um montante de retribuição) do cliente.

107.

Caso uma entidade satisfaça as suas obrigações através da transferência de bens ou serviços para um cliente antes de o cliente pagar a retribuição ou antes de o pagamento ser devido, a entidade deve apresentar o contrato como um ativo resultante do contrato, excluindo todos os montantes apresentados como conta a receber. Um ativo resultante do contrato é o direito de uma entidade a retribuição em troca de bens ou serviços que a entidade transferiu para um cliente. Uma entidade deve avaliar um ativo resultante do contrato quanto à imparidade nos termos da IFRS 9. Uma imparidade de um ativo resultante do contrato deve ser mensurada, apresentada e divulgada na mesma base que um ativo financeiro inserido no âmbito da IFRS 9 (ver também a alínea b) do parágrafo 113).

108.

Uma conta a receber constitui o direito de uma entidade a retribuição incondicional. O direito a retribuição é incondicional se for apenas necessária a passagem do tempo para que o pagamento da retribuição seja devido. Por exemplo, uma entidade deve reconhecer uma conta a receber se tiver um direito presente ao pagamento, mesmo que esse montante possa seja objeto de reembolso no futuro. As entidades devem contabilizar uma conta a receber nos termos da IFRS 9. No reconhecimento inicial de uma conta a receber decorrente de um contrato com um cliente, qualquer diferença entre a mensuração da conta a receber nos termos da IFRS 9 e o respetivo montante de rédito reconhecido deve ser apresentada como gasto (por exemplo, uma perda por imparidade).

109.

Esta Norma utiliza os termos «ativo resultante do contrato» e «passivo resultante do contrato», mas não proíbe que uma entidade utilize descrições alternativas na demonstração da posição financeira no que se refere a tais itens. Caso uma entidade utilize uma descrição alternativa para um ativo resultante do contrato, a entidade deve apresentar informações suficientes aos utentes das demonstrações financeiras para que seja possível estabelecer uma distinção entre contas a receber e ativos resultantes do contrato.

110.

111.

As entidades devem considerar o nível de pormenor necessário para satisfazer o objetivo de divulgação e a ênfase que coloca em cada um dos vários requisitos. As entidades devem agregar ou desagregar as divulgações de modo a que a informação útil não seja obscurecida tanto pela inclusão de uma grande quantidade de pormenores insignificantes como pela agregação de itens que tenham características substancialmente diferentes.

112.

Não é necessário que as entidades divulguem informações de acordo com esta Norma se tiverem apresentado informações nos termos de outra norma.

113.

As entidades devem divulgar todos os seguintes montantes relativos ao período de relato a menos que tais montantes sejam apresentados separadamente na demonstração do rendimento integral nos termos de outras normas:

114.

As entidades devem desagregar o rédito reconhecido de contratos com clientes em categorias que reflitam como a natureza, a quantia, a calendarização e a incerteza do rédito e dos fluxos de caixa são afetadas por fatores económicos. As entidades devem aplicar as orientações constantes dos parágrafos B87 a B89 ao selecionar as categorias a utilizar para a desagregação do rédito.

115.

Além disso, as entidades devem divulgar informações suficientes que permitam aos utentes de demonstrações financeiras compreender a relação entre a divulgação do rédito desagregado (nos termos do parágrafo 114) e as informações sobre o rédito divulgadas relativamente a cada segmento relatável, se a entidade aplicar a IFRS 8 Segmentos Operacionais.

116.

Uma entidade deve divulgar todos os elementos que se seguem:

117.

As entidades devem explicar como a calendarização do cumprimento das suas obrigações de desempenho (ver alínea a) do parágrafo 119) se relaciona com a calendarização normal do pagamento (ver alínea b) do parágrafo 119) e o efeito que tais fatores surtem nos saldos dos ativos resultantes do contrato e dos passivos resultantes do contrato. A explicação apresentada pode utilizar informações qualitativas.

118.

As entidades devem apresentar uma explicação para as alterações significativas nos saldos dos ativos resultantes do contrato e dos passivos resultantes do contrato durante o período de relato. A explicação deve incluir informações qualitativas e quantitativas. Os exemplos das alterações nos saldos dos ativos resultantes do contrato e dos passivos resultantes do contrato da entidade incluem qualquer um dos seguintes elementos:

119.

As entidades devem divulgar informações sobre as suas obrigações de desempenho em contratos com clientes, nomeadamente uma descrição de todos os seguintes elementos:

120.

As entidades devem divulgar as seguintes informações sobre as suas obrigações de desempenho remanescentes:

121.

Enquanto expediente prático, não é necessário que uma entidade divulgue as informações constantes do parágrafo 120 no que se refere a uma obrigação de desempenho se se verificar qualquer uma das seguintes condições:

122.

Uma entidade deve explicar qualitativamente se aplica o expediente prático constante do parágrafo 121 e se alguma retribuição decorrente de contratos com clientes não é incluída no preço de transação e, portanto, não é incluída nas informações divulgadas nos termos do parágrafo 120. Por exemplo, uma estimativa do preço de transação não incluiria quaisquer montantes estimados de retribuição variável que sejam restringidos (ver parágrafos 56 a 58).

123.

As entidades devem divulgar os julgamentos, e as alterações nos julgamentos, efetuados na aplicação da presente Norma que afetem significativamente a determinação do montante e da calendarização do rédito decorrente de contratos com clientes. Designadamente, uma entidade deve explicar os julgamentos, e as alterações nos julgamentos, utilizados na determinação de ambos os seguintes elementos:

124.

No que se refere às obrigações de desempenho que uma entidade satisfaz ao longo do tempo, uma entidade deve divulgar ambos os seguintes elementos:

125.

No que diz respeito às obrigações de desempenho cumpridas ao longo do tempo, uma entidade deve divulgar os julgamentos significativos efetuados ao avaliar quando um cliente obtém o controlo dos bens ou serviços prometidos.

126.

As entidades devem divulgar informações sobre os métodos, os dados e os pressupostos utilizados para todos os seguintes elementos:

127.

Uma entidade deve descrever ambos os seguintes elementos:

128.

Uma entidade deve divulgar todos os elementos que se seguem:

129.

Caso uma entidade opte por utilizar o expediente prático constante do parágrafo 63 (relativo à existência de uma componente de financiamento significativa) ou do parágrafo 94 (relativo aos custos incrementais decorrentes da obtenção de um contrato), a entidade deve divulgar tal facto.