1 Esta Norma prescreve a base para a apresentação de demonstrações financeiras com finalidades gerais, de forma a assegurar a comparabilidade quer com as demonstrações financeiras, de períodos anteriores, da entidade quer com as demonstrações financeiras de outras entidades. A Norma estabelece requisitos globais para a apresentação de demonstrações financeiras, directrizes para a sua estrutura e requisitos mínimos para o respectivo conteúdo.

2 Uma entidade deve aplicar esta Norma ao preparar e apresentar demonstrações financeiras com finalidades gerais de acordo com as Normas Internacionais de Relato Financeiro (IFRS).

3 Outras IFRS estabelecem os requisitos de reconhecimento, mensuração e divulgação para transacções específicas e outros acontecimentos.

4 Esta Norma não se aplica à estrutura e ao conteúdo das demonstrações financeiras intercalares condensadas elaboradas de acordo com a IAS 34 Relato Financeiro Intercalar. Contudo, os parágrafos 15-35 aplicam-se a tais demonstrações financeiras. Esta Norma aplica-se igualmente a todas as entidades, incluindo as que apresentam demonstrações financeiras consolidadas de acordo com a IFRS 10 Demonstrações Financeiras Consolidadas e as que apresentam demonstrações financeiras separadas de acordo com a IAS 27 Demonstrações Financeiras Separadas.

5 Esta Norma usa terminologia que é adequada para entidades com fins lucrativos, incluindo entidades do sector público. Se as entidades não lucrativas do sector privado ou do sector público aplicarem esta Norma, poderão ter de emendar as descrições usadas para determinadas linhas de itens nas demonstrações financeiras e para as próprias demonstrações financeiras.

6 Da mesma forma, as entidades que não tenham capital próprio tal como definida na IAS 32 Instrumentos Financeiros: Apresentação (por exemplo, alguns fundos mútuos) e as entidades cujo capital por acções não seja capital próprio (por exemplo, algumas entidades cooperativas) poderão ter de adaptar a apresentação das demonstrações financeiras dos interesses dos membros ou dos detentores de unidades.

7   Os termos que se seguem são usados nesta Norma com os significados especificados:

(a) Normas Internacionais de Relato Financeiro;

(b) Normas Internacionais de Contabilidade; e

(c) Interpretações desenvolvidas pelo International Financial Reporting Interpretations Committee (IFRIC) ou pelo anterior Standing Interpretations Committee (SIC).

(a) alterações no excedente de revalorização (ver IAS 16 Activos Fixos Tangíveis e IAS 38 Activos Intangíveis);

(b) a remensuração dos planos de benefícios definidos (ver a IAS 19 Benefícios do Empregados);

(c) ganhos e perdas resultantes da transposição das demonstrações financeiras de uma unidade operacional estrangeira (ver IAS 21 Os Efeitos de Alterações em Taxas de Câmbio);

(d) os ganhos e perdas de investimentos em instrumentos de capital próprio designados pelo justo valor em outro rendimento integral de acordo com o parágrafo 5.7.5 da IFRS 9 Instrumentos Financeiros;

(da) ganhos e perdas resultantes de ativos financeiros mensurados pelo justo valor em outro rendimento integral de acordo com o parágrafo 4.1.2A da IFRS 9;

(e) a parte efetiva dos ganhos e perdas em instrumentos de cobertura numa cobertura de fluxo de caixa e os ganhos e perdas em instrumentos de cobertura que cobrem investimentos em instrumentos de capital próprio mensurados pelo justo valor em outro rendimento integral de acordo com o parágrafo 5.7.5 da IFRS 9 (ver capítulo 6 da IFRS 9);

(f) para determinados passivos designados pelo justo valor através dos resultados, a quantia da alteração no justo valor que seja atribuível a alterações no risco de crédito desse passivo (ver parágrafo 5.7.7 da IFRS 9);

(g) alterações no valor do valor temporal das opções aquando da separação do valor intrínseco e do valor temporal de um contrato de opção e da designação como instrumento de cobertura apenas da alteração no valor intrínseco (ver capítulo 6 da IFRS 9);

(h) alterações no valor dos elementos a prazo dos contratos forward na altura da separação entre os elementos a prazo e à vista de um contrato forward e da designação como instrumento de cobertura apenas da alteração no elemento à vista, e as alterações no valor do spread de base cambial de um instrumento financeiro aquando da exclusão do mesmo da designação desse instrumento financeiro como o instrumento de cobertura (ver capítulo 6 da IFRS 9).

8 Apesar de esta Norma usar os termos «outro rendimento integral», «lucros ou prejuízos» e «rendimento integral total», uma entidade pode usar outros termos para descrever os totais, desde que o significado seja claro. Por exemplo, uma entidade pode usar o termo «rendimento líquido» para descrever os lucros ou prejuízos.

8A Os seguintes termos são definidos na IAS 32 Instrumentos Financeiros: Apresentação e são utilizados na presente norma com o significado definido na IAS 32:

(a) instrumento financeiro com uma opção put classificado como um instrumento de capital próprio (descrito nos parágrafos 16A e 16B da IAS32);

(b) um instrumento que impõe à entidade uma obrigação de entregar a outra parte uma parte pro rata dos activos líquidos da entidade aquando da liquidação e é classificado como um instrumento de capital próprio (descrito nos parágrafos 16C e 16D da IAS32).

9 As demonstrações financeiras são uma representação estruturada da posição financeira e do desempenho financeiro de uma entidade. O objectivo das demonstrações financeiras é o de proporcionar informação acerca da posição financeira, do desempenho financeiro e dos fluxos de caixa de uma entidade que seja útil a uma vasta gama de utentes na tomada de decisões económicas. As demonstrações financeiras também mostram os lucros ou prejuízos da condução, por parte da gerência, dos recursos a ela confiados. Para satisfazer este objectivo, as demonstrações financeiras proporcionam informação de uma entidade acerca do seguinte:

(a) activos;

(b) passivos;

(c) capital próprio;

(d) rendimentos e gastos, incluindo ganhos e perdas;

(e) contribuições por parte dos proprietários e distribuições aos mesmos na sua qualidade de proprietários; e

(f) fluxos de caixa.

10 Um conjunto completo de demonstrações financeiras inclui:

a)   uma demonstração da posição financeira no final do período;

b)   uma demonstração dos resultados e outro rendimento integral do período;

c)   uma demonstração das alterações no capital próprio do período;

d)   uma demonstração dos fluxos de caixa do período;

e)   notas, compreendendo as políticas contabilísticas significativas e outras informações explicativas;

ea)   informação comparativa para o período precedente como especificado nos parágrafos 38 e 38A; e

f)   uma demonstração da posição financeira no início do período precedente quando uma entidade aplica uma política contabilística retrospetivamente ou elabora uma reexpressão retrospetiva de itens nas suas demonstrações financeiras, ou quando reclassifica itens nas suas demonstrações financeiras nos termos dos parágrafos 40A — 40D.

10A Uma entidade pode apresentar uma única demonstração dos resultados e de outro rendimento integral, com os resultados e o outro rendimento integral apresentados em duas secções. Essas secções devem ser apresentadas em conjunto, primeiro a relativa aos resultados e logo a seguir a relativa ao outro rendimento integral. Uma entidade pode apresentar a secção relativa aos resultados numa demonstração dos resultados separada. Se for esse o caso, a demonstração dos resultados separada deve ser imediatamente seguida da demonstração que apresenta o rendimento integral, que deverá começar pelos resultados.

11 Uma entidade deve apresentar com igual proeminência todas as demonstrações financeiras num conjunto completo de demonstrações financeiras.

13 Muitas entidades apresentam, fora das demonstrações financeiras, uma análise financeira feita pela gerência que descreve e explica as características principais do desempenho financeiro e da posição financeira da entidade e as principais incertezas com que ela se depara. Tal relatório pode incluir uma análise de:

(a) os principais factores e influências que determinam o desempenho financeiro, incluindo alterações no ambiente em que a entidade opera, a resposta da entidade a essas alterações e o seu efeito e a política de investimentos da entidade para manter e melhorar o desempenho financeiro, incluindo a sua política de dividendos;

(b) as fontes de financiamento da entidade e o respectivo rácio pretendido de passivos em relação ao capital próprio; e

(c) os recursos da entidade não reconhecidos na demonstração da posição financeira de acordo com as IFRS.

14 Muitas entidades apresentam também, fora das demonstrações financeiras, relatórios e demonstrações tais como relatórios ambientais e demonstrações de valor acrescentado, sobretudo nos sectores em que os factores ambientais são significativos e quando os empregados são considerados um importante grupo de utentes. Os relatórios e demonstrações apresentados fora das demonstrações financeiras estão fora do âmbito das IFRS.

15 As demonstrações financeiras devem apresentar apropriadamente a posição financeira, o desempenho financeiro e os fluxos de caixa de uma entidade. A apresentação apropriada exige a representação fidedigna dos efeitos das transacções, outros acontecimentos e condições de acordo com as definições e critérios de reconhecimento para activos, passivos, rendimentos e gastos estabelecidos na Estrutura Conceptual. Presume-se que a aplicação das IFRS, com divulgação adicional quando necessária, resulta em demonstrações financeiras que alcançam uma apresentação apropriada.

16 Uma entidade cujas demonstrações financeiras estão em conformidade com as IFRS deve fazer uma declaração explícita e sem reservas desse cumprimento nas notas. Uma entidade não deve considerar as demonstrações financeiras como estando em conformidade com as IFRS, a menos que cumpram todos os requisitos das IFRS.

17 Em praticamente todas as circunstâncias, uma entidade consegue fazer uma apresentação apropriada através do cumprimento com as IFRS aplicáveis. Uma apresentação apropriada também exige que uma entidade:

(a) seleccione e aplique políticas contabilísticas de acordo com a IAS 8 Políticas Contabilísticas, Alterações nas Estimativas Contabilísticas e Erros. A IAS 8 estabelece uma hierarquia de orientações que faz fé, que a gerência considera na ausência de uma IFRS que se aplique especificamente a um item.

(b) apresente informação, incluindo políticas contabilísticas, de uma forma que proporcione informação relevante, fiável, comparável e compreensível.

(c) proporcione divulgações adicionais quando o cumprimento dos requisitos específicos contidos nas IFRS é insuficiente para permitir que os utentes compreendam o impacto de determinadas transacções, outros acontecimentos e condições sobre a posição financeira e o desempenho financeiro da entidade.

18 Uma entidade não pode rectificar políticas contabilísticas não apropriadas nem pela divulgação das políticas contabilísticas usadas nem por notas ou material explicativo.

19 Nas circunstâncias extremamente raras em que a gerência conclua que o cumprimento com um requisito de uma IFRS seria tão enganoso que entraria em conflito com o objectivo das demonstrações financeiras estabelecido na Estrutura Conceptual, a entidade deve afastar-se desse requisito da forma disposta no parágrafo 20 se a estrutura conceptual reguladora relevante exigir, ou não proibir de outra forma, tal afastamento.

20 Quando uma entidade se afastar de um requisito de uma IFRS de acordo com o parágrafo 19, ela deve divulgar:

(a) que a gerência concluiu que as demonstrações financeiras apresentam de forma apropriada a posição financeira, o desempenho financeiro e os fluxos de caixa da entidade;

(b) que cumpriu as IFRS aplicáveis, excepto que se afastou de um requisito particular a fim de conseguir uma apresentação apropriada;

(c) o título da IFRS da qual a entidade se afastou, a natureza do afastamento, incluindo o tratamento que a IFRS exigiria, a razão pela qual esse tratamento seria tão enganoso nas circunstâncias que entrasse em conflito com o objectivo das demonstrações financeiras estabelecido na Estrutura Conceptual e o tratamento adoptado; e

(d) para cada período apresentado, o efeito financeiro do afastamento em cada item nas demonstrações financeiras que teria sido relatado no cumprimento do requisito.

21 Quando uma entidade se afastou de um requisito de uma IFRS num período anterior, e esse afastamento afectar as quantias reconhecidas nas demonstrações financeiras do período corrente, ela deve proceder às divulgações estabelecidas nos parágrafos 20(c) e (d).

22 O parágrafo 21 aplica-se, por exemplo, quando uma entidade se afastou num período anterior de um requisito de mensuração de activos ou passivos contido numa IFRS e esse afastamento afectar a mensuração de alterações nos activos e passivos reconhecidos nas demonstrações financeiras do período corrente.

23 Nas circunstâncias extremamente raras em que a gerência conclua que o cumprimento com um requisito de uma IFRS seria tão enganoso que entraria em conflito com o objectivo das demonstrações financeiras estabelecido na Estrutura Conceptual, mas a estrutura conceptual reguladora relevante proibir o afastamento do requisito, a entidade deve, na máxima medida possível, reduzir os aspectos enganadores detectados do cumprimento divulgando:

(a) o título da IFRS em questão, a natureza do requisito e a razão pela qual a gerência concluiu que o cumprimento desse requisito é tão enganador nas circunstâncias em questão que entra em conflito com o objectivo das demonstrações financeiras estabelecido na Estrutura Conceptual; e

(b) para cada período apresentado, os ajustamentos a cada item nas demonstrações financeiras que a gerência tenha concluído serem necessários para conseguir uma apresentação apropriada.

24 Para a finalidade dos parágrafos 19-23, um item de informação entraria em conflito com o objectivo das demonstrações financeiras quando não representar fidedignamente as transacções, outros acontecimentos e condições que ou dê a entender que representa ou possa razoavelmente esperar-se que represente e, consequentemente, seria provável que influenciasse as decisões económicas feitas pelos utentes das demonstrações financeiras. Ao avaliar se o cumprimento de um requisito específico de uma IFRS seria tão enganador que entraria em conflito com o objectivo das demonstrações financeiras estabelecido na Estrutura Conceptual, a gerência considera:

(a) a razão pela qual o objectivo das demonstrações financeiras não é alcançado nas circunstâncias particulares; e

(b) a forma como as circunstâncias da entidade diferem das circunstâncias de outras entidades que cumprem o requisito. Se outras entidades em circunstâncias semelhantes cumprem o requisito, há um pressuposto refutável de que o cumprimento do requisito por parte da entidade não seria tão enganador que entrasse em conflito com o objectivo das demonstrações financeiras estabelecido na Estrutura Conceptual.

25 Aquando da preparação de demonstrações financeiras, a gerência deve fazer uma avaliação da capacidade de uma entidade de prosseguir como uma entidade em continuidade. Uma entidade deve preparar demonstrações financeiras numa base de continuidade, a menos que a gerência pretenda liquidar a entidade ou cessar de negociar, ou não tenha alternativa realista senão fazê-lo. Quando a gerência estiver consciente, ao fazer a sua avaliação, de incertezas materiais relacionadas com acontecimentos ou condições que possam lançar dúvidas significativas acerca da capacidade da entidade de prosseguir como uma entidade em continuidade, a entidade deve divulgar essas incertezas. Quando uma entidade não preparar demonstrações financeiras numa base de continuidade, esse facto deve ser divulgado, juntamente com as bases pelas quais as demonstrações financeiras foram preparadas e a razão por que a entidade não é considerada como estando em continuidade.

26 Ao avaliar se o pressuposto de entidade em continuidade é apropriado, a gerência toma em consideração toda a informação disponível sobre o futuro, que é pelo menos de, mas não se limita a, doze meses a partir do fim do período de relato. O grau de consideração depende dos factos de cada caso. Quando uma entidade tiver uma história de operações lucrativas e acesso pronto a recursos financeiros, a entidade pode chegar à conclusão, sem uma análise pormenorizada, de que a base de contabilidade da entidade em continuidade é apropriada. Noutros casos, a gerência pode necessitar de considerar um vasto leque de factores relacionados com a rentabilidade corrente e esperada, esquemas de reembolso de dívidas e potenciais fontes de financiamentos de substituição para que ela própria possa estar satisfeita de que a base da empresa em continuidade é apropriada.

27 Uma entidade deve preparar as suas demonstrações financeiras, excepto para informação de fluxos de caixa, utilizando a contabilidade em regime de acréscimo.

28 Quando a contabilidade em regime de acréscimo for usada, uma entidade reconhece os itens como activos, passivos, capital próprio, rendimentos e gastos (os elementos das demonstrações financeiras) quando satisfizerem as definições e os critérios de reconhecimento para esses elementos contidos na Estrutura Conceptual.

29 Uma entidade deve apresentar separadamente cada classe material de itens semelhantes. Uma entidade deve apresentar separadamente os itens de uma natureza ou função dissemelhante, a menos que sejam imateriais.

30 As demonstrações financeiras resultam do processamento de grandes números de transacções ou outros acontecimentos que são agregados em classes de acordo com a sua natureza ou função. A fase final do processo de agregação e classificação é a apresentação de dados condensados e classificados que formam linhas de itens nas demonstrações financeiras. Se uma linha de item não for individualmente material, ela é agregada a outros itens, seja nessas demonstrações seja nas notas. Um item que não seja suficientemente material para justificar a sua apresentação separada nessas demonstrações pode justificar a sua apresentação separada nas notas.

30A Quando aplica esta e outras IFRS, uma entidade deve decidir, tendo em conta todos os factos e circunstâncias relevantes, de que forma deve agregar a informação nas demonstrações financeiras, que incluem as notas. Uma entidade não deve reduzir a compreensibilidade das suas demonstrações financeiras dissimulando a informação material com informações imateriais ou agregando itens materiais que tenham diferentes naturezas ou funções.

31 Algumas IFRS especificam as informações que devem ser incluídas nas demonstrações financeiras, que incluem as notas. Uma entidade não tem de efetuar uma divulgação específica exigida por uma IFRS se a informação resultante dessa divulgação não for material. Isto é válido mesmo se a IFRS contém uma lista de requisitos específicos ou os descreve como requisitos mínimos. Uma entidade deve também ponderar a oportunidade de efetuar divulgações adicionais quando o cumprimento dos requisitos específicos da IFRS for insuficiente para permitir aos utilizadores das demonstrações financeiras compreenderem o impacto de determinadas transações, outros acontecimentos e condições relativos à posição financeira e ao desempenho financeiro da entidade.

32 Uma entidade não deve compensar activos e passivos ou rendimentos e gastos, a menos que tal seja exigido ou permitido por uma IFRS.

33 Uma entidade relata separadamente tanto activos e passivos como rendimentos e gastos. A compensação quer na demonstração do rendimento integral ou da posição financeira quer na ►M5  demonstração do rendimento integral ◄ separada (se apresentada), excepto quando a compensação reflicta a substância da transacção ou outro acontecimento, diminui a capacidade dos utentes não só de compreender as transacções, outros acontecimentos e condições que tenham ocorrido, mas também de avaliar os futuros fluxos de caixa da entidade. A mensuração de activos líquidos de ajustamentos de valorização, por exemplo ajustamentos de obsolescência nos inventários e ajustamentos de dívidas duvidosas nas contas a receber, não é compensação.

34 A IFRS 15 Rédito de Contratos com Clientes exige que as entidades mensurem o rédito proveniente de contratos com clientes pelo montante de retribuição que a entidade espera receber em troca da transferência dos bens ou serviços prometidos. Por exemplo, a quantia de rédito reconhecida reflete quaisquer descontos comerciais e descontos de volume concedidos pela entidade. As entidades empreendem, no decurso das suas atividades ordinárias, outras transações que não geram rédito mas que são inerentes às principais atividades que geram rédito. As entidades apresentam os resultados de tais transações, quando esta apresentação reflita a substância da transação ou outro acontecimento, compensando qualquer rendimento com os gastos relacionados resultantes da mesma transação. Por exemplo:

(a) uma entidade apresenta os ganhos e perdas na alienação de ativos não correntes, incluindo investimentos e ativos operacionais, deduzindo do montante de retribuição da alienação a quantia escriturada do ativo e os gastos de venda relacionados; e

(b) uma entidade pode compensar os dispêndios líquidos relacionados com uma provisão reconhecida de acordo com a IAS 37 Provisões, Passivos Contingentes e Activos Contingentes e reembolsada segundo um acordo contratual com terceiros (por exemplo, um acordo de garantia de um fornecedor) com o reembolso relacionado.

35 Adicionalmente, uma entidade apresenta os ganhos e perdas provenientes de um grupo de transacções semelhantes numa base líquida, por exemplo, ganhos e perdas de diferenças cambiais ou ganhos e perdas provenientes de instrumentos financeiros detidos para negociação. Contudo, uma entidade apresenta esses ganhos e perdas separadamente, se forem materiais.

36 Uma entidade deve apresentar um conjunto completo de demonstrações financeiras (incluindo informação comparativa) pelo menos anualmente. Quando uma entidade alterar o fim do seu período de relato e apresentar demonstrações financeiras para um período mais longo ou mais curto do que um ano, uma entidade deve divulgar, além do período abrangido pelas demonstrações financeiras:

(a) a razão para usar um período mais longo ou mais curto; e

(b) o facto de que as quantias apresentadas nas demonstrações financeiras não são inteiramente comparáveis.

37 Normalmente, uma entidade prepara consistentemente demonstrações financeiras para o período de um ano. Porém, por razões práticas, algumas entidades preferem relatar, por exemplo, para um período de 52 semanas. Esta Norma não impede esta prática.

38   A menos que as IFRS o permitam ou exijam de outra forma, uma entidade deve divulgar informação comparativa com respeito ao período anterior para todas as quantias relatadas nas demonstrações financeiras do período corrente. Uma entidade deve incluir a informação comparativa para a informação narrativa e descritiva se tal for relevante para a compreensão das demonstrações financeiras do período corrente.

38A   Uma entidade deve apresentar, no mínimo, duas demonstrações de posição financeira, duas demonstrações de resultados e outro rendimento integral, duas demonstrações separadas de resultados (se apresentadas), duas demonstrações dos fluxos de caixa e duas demonstrações das alterações do capital próprio, bem como notas conexas.

38B Em alguns casos, a informação narrativa prestada nas demonstrações financeiras relativas ao(s) período(s) precedente(s) continua a ser relevante no período corrente. Por exemplo, uma entidade divulga no período corrente os pormenores de um litígio, cujo desfecho era incerto no final do período de relato precedente e que ainda está por resolver. Os utentes podem beneficiar da informação de que a incerteza existia no final do período de relato precedente e da divulgação da informação acerca das medidas adotadas durante o período para resolver essa incerteza.

38C Uma entidade pode apresentar informação comparativa para além das demonstrações financeiras comparativas mínimas exigidas pelas IFRS, desde que essas informações sejam elaboradas de acordo com as IFRS. Essa informação comparativa pode consistir em uma ou mais das demonstrações referidas no parágrafo 10, mas não necessitam de incluir um conjunto completo de demonstrações financeiras. Quando for este o caso, a entidade deve apresentar em nota as informações relativas a estas demonstrações adicionais.

38D Por exemplo, uma entidade pode apresentar uma terceira demonstração dos resultados e outro rendimento integral (apresentando assim o período corrente, o período precedente e um período comparativo adicional). Contudo, a entidade não é obrigada a apresentar uma terceira demonstração da posição financeira, uma terceira demonstração dos fluxos de caixa ou uma terceira demonstração das alterações do capital próprio (ou seja, uma demonstração financeira adicional comparativa). A entidade é obrigada a apresentar, nas notas às demonstrações financeiras, a informação comparativa relacionada com essa demonstração adicional de resultados e outro rendimento integral.

40A   Uma entidade deve apresentar uma terceira demonstração da posição financeira no início do período precedente, para além das demonstrações financeiras comparativas mínimas exigidas no parágrafo 38a, se:

(a)  aplica uma política contabilística retrospetivamente, faz uma reexpressão retrospetiva de itens nas suas demonstrações financeiras ou reclassifica itens nas suas demonstrações financeiras; e

(b)  a aplicação retrospetiva, a reexpressão retrospetiva ou a reclassificação tem um impacto significativo sobre a informação contida na demonstração da posição financeira no início do período precedente.

40B Nas circunstâncias descritas no parágrafo 40A, uma entidade deve apresentar três demonstrações da posição financeira:

(a) no final do período corrente;

(b) no final do período precedente; e

(c) no início do período precedente.

40C Quando uma entidade é obrigada a apresentar uma demonstração adicional da posição financeira em conformidade com o parágrafo 40A, deve divulgar a informação exigida nos parágrafos 41 - 44 e na IAS 8. No entanto, não necessita de apresentar as notas conexas da demonstração da posição financeira de abertura no início do período precedente.

40D A data dessa demonstração da posição financeira de abertura é a do início do período precedente, independentemente de as demonstrações financeiras de uma entidade apresentarem ou não informação comparativa de períodos anteriores (tal como permitido no parágrafo 38C).

41   Quando uma entidade altera a apresentação ou a classificação de itens nas suas demonstrações financeiras, essa entidade deve reclassificar as quantias comparativas, a menos que a reclassificação seja impraticável. Quando uma entidade reclassifica quantias comparativas, deve divulgar (nomeadamente no início do período precedente):

(a)   a natureza da reclassificação;

(b)   a quantia de cada item ou classe de itens que é reclassificado; e

(c)   o motivo da reclassificação.

42 Quando for impraticável reclassificar quantias comparativas, uma entidade deve divulgar:

(a) a razão para não reclassificar as quantias; e

(b) a natureza dos ajustamentos que teriam sido feitos se as quantias tivessem sido reclassificadas.

43 Aperfeiçoar a comparabilidade de informação inter-períodos ajuda os utentes a tomar decisões económicas, sobretudo porque lhes permite avaliar as tendências na informação financeira para finalidades de previsão. Em algumas circunstâncias, torna-se impraticável reclassificar informação comparativa para um período em particular para conseguir comparabilidade com o período corrente. Por exemplo, uma entidade pode não ter coligido dados no(s) período(s) anterior(es) de modo a permitir a reclassificação e pode ser impraticável recriar a informação.

44 A IAS 8 estabelece os ajustamentos exigidos na informação comparativa quando uma entidade altera uma política contabilística ou corrige um erro.

45 Uma entidade deve manter a apresentação e classificação de itens nas demonstrações financeiras de um período para o seguinte, a menos que:

(a) seja evidente, após uma alteração significativa na natureza das operações da entidade ou uma revisão das suas demonstrações financeiras, que outra apresentação ou classificação seria mais apropriada tendo em atenção os critérios para a selecção e aplicação de políticas contabilísticas contidos na IAS 8; ou

(b) uma IFRS exija uma alteração na apresentação.

46 Por exemplo, uma aquisição ou alienação significativa, ou uma revisão da apresentação das demonstrações financeiras, poderá sugerir que as demonstrações financeiras devam ser apresentadas diferentemente. Uma entidade altera a apresentação das suas demonstrações financeiras apenas se a apresentação alterada proporcionar informação que seja fiável e mais relevante para os utentes das demonstrações financeiras e se for provável que a estrutura revista continue, de modo a que a comparabilidade não seja prejudicada. Ao efectuar tais alterações na apresentação, uma entidade reclassifica a sua informação comparativa de acordo com os parágrafos 41 e 42.

47 Esta Norma exige determinadas divulgações na demonstração da posição financeira ou do rendimento integral, na ►M5  demonstração do rendimento integral ◄ separada (se apresentada) ou na demonstração de alterações no capital próprio e exige a divulgação de outras linhas de itens nessas demonstrações ou nas notas. A IAS 7 Demonstração dos Fluxos de Caixa estabelece requisitos para a apresentação de informação de fluxos de caixa.

48 Esta Norma usa por vezes o termo «divulgação» no sentido lato, abrangendo itens apresentados nas demonstrações financeiras. Noutras IFRS, também são exigidas divulgações. A menos que seja especificado em contrário noutra parte desta Norma ou noutra IFRS, essas divulgações podem ser feitas nas demonstrações financeiras.

49 Uma entidade deve identificar claramente as demonstrações financeiras e distingui-las de outra informação no mesmo documento publicado.

50 As IFRS aplicam-se apenas às demonstrações financeiras e não necessariamente a outra informação apresentada num relatório anual, em relatórios de reporte a uma autoridade reguladora ou noutro documento. Por isso, é importante que os utentes consigam distinguir informação que seja preparada usando as IFRS de outra informação que possa ser útil aos utentes mas não seja objecto desses requisitos.

51 Uma entidade deve identificar claramente cada demonstração financeira e as notas. Além disso, uma entidade deve mostrar a seguinte informação de forma proeminente e repeti-la quando necessário para que a informação apresentada seja compreensível:

(a) o nome da entidade que relata ou outros meios de identificação, e qualquer alteração nessa informação desde o fim do período de relato anterior;

(b) se as demonstrações financeiras são de uma entidade individual ou de um grupo de entidades;

(c) a data do fim do período de relato ou o período abrangido pelo conjunto de demonstrações financeiras ou notas;

(d) a moeda de apresentação, tal como definido na IAS 21; e

(e) o nível de arredondamento usado na apresentação de quantias nas demonstrações financeiras.

52 Uma entidade satisfaz os requisitos do parágrafo 51 apresentando títulos adequados nas páginas, demonstrações, notas, colunas e outros elementos do género. Na determinação da melhor forma de apresentar tal informação, é necessário ajuizar. Por exemplo, quando uma entidade apresenta as demonstrações financeiras electronicamente, nem sempre são usadas páginas separadas; uma entidade apresenta então os itens acima para assegurar a devida compreensão da informação incluída nas demonstrações financeiras.

53 Uma entidade torna muitas vezes as demonstrações financeiras mais compreensíveis pela apresentação de informação em milhares ou milhões de unidades da moeda de apresentação. Isto é aceitável desde que a entidade divulgue o nível de arredondamento e não omita informação material.

54   A demonstração da posição financeira deve incluir linhas de itens que apresentem as quantias seguintes:

(a) activos fixos tangíveis;

(b) propriedade de investimento;

(c) activos intangíveis;

(d) activos financeiros (excluindo quantias apresentadas segundo as alíneas (e), (h) e (i));

(e) investimentos contabilizados pelo uso do método da equivalência patrimonial (equity method);

(f)   ativos biológicos abrangidos pela IAS 41 Agricultura;

(g) inventários;

(h) contas a receber comerciais e outras;

(i) caixa e equivalentes de caixa;

(j) o total de activos classificados como detidos para venda e de activos incluídos em grupos para alienação classificados como detidos para venda de acordo com a IFRS 5 Activos Não Correntes Detidos para Venda e Unidades Operacionais Descontinuadas;

(k) contas a pagar comerciais e outras;

(l) provisões;

(m) passivos financeiros (excluindo quantias apresentadas nas alíneas (k) e (l));

(n) passivos e activos para imposto corrente, conforme definido na IAS 12 Impostos sobre o Rendimento;

(o) passivos por impostos diferidos e activos por impostos diferidos, conforme definido na IAS 12;

(p) passivos incluídos em grupos para alienação classificados como detidos para venda de acordo com a IFRS 5;

(q)  ►M11  interesses que não controlam ◄ , apresentados dentro do capital próprio; e

(r) capital emitido e reservas atribuíveis aos proprietários da empresa-mãe.

55   Uma entidade deve apresentar outras linhas de itens (nomeadamente através da desagregação das linhas de itens enumeradas no parágrafo 54), títulos e subtotais na demonstração da posição financeira quando essa apresentação for relevante para uma compreensão da posição financeira da entidade.

55A Quando uma entidade apresenta subtotais em conformidade com o parágrafo 55, esses subtotais devem:

a) incluir linhas de itens constituídos por montantes reconhecidos e mensurados em conformidade com as IFRS;

b) ser apresentados e classificados de forma a que as linhas de itens que constituem o subtotal sejam claras e compreensíveis;

c) ser consistentes de período a período, em conformidade com o parágrafo 45; e

d) não ser apresentados com maior proeminência do que os subtotais e totais exigidos na IFRS para a demonstração da posição financeira.

56 Quando uma entidade apresentar activos correntes e não correntes, e passivos correntes e não correntes, como classificações separadas na sua demonstração da posição financeira, ela não deve classificar activos (passivos) por impostos diferidos como activos (passivos) correntes.

57 Esta Norma não prescreve a ordem ou formato em que a entidade apresenta os itens. O parágrafo 54 lista simplesmente itens que são de natureza ou função suficientemente diferente para justificar a apresentação separada na demonstração da posição financeira. Além disso:

(a) as linhas de itens são incluídas quando a dimensão, a natureza ou a função de um item ou agregação de itens semelhantes for de tal forma que a apresentação separada seja relevante para uma compreensão da posição financeira da entidade; e

(b) as descrições usadas e a ordenação dos itens ou agregação de itens semelhantes podem ser emendadas de acordo com a natureza da entidade e as suas transacções, para proporcionar informação que seja relevante para uma compreensão da posição financeira da entidade. Por exemplo, uma instituição financeira pode emendar as descrições acima referidas para proporcionar informação que seja relevante para as operações de uma instituição financeira.

58 Uma entidade ajuíza se deve apresentar outros itens separadamente com base na avaliação do seguinte:

(a) a natureza e liquidez dos activos;

(b) a função dos activos dentro da entidade; e

(c) as quantias, natureza e tempestividade dos passivos.

59 O uso de diferentes bases de mensuração para diferentes classes de activos sugere que a sua natureza ou função difere e que, por isso, a entidade deve apresentá-las como linhas de itens separadas. Por exemplo, diferentes classes de activos fixos tangíveis podem ser escrituradas pelo custo ou por quantias revalorizadas de acordo com a IAS 16.

60 Uma entidade deve apresentar activos correntes e não correntes, e passivos correntes e não correntes, como classificações separadas na sua demonstração da posição financeira de acordo com os parágrafos 66-76, excepto quando uma apresentação baseada na liquidez proporcionar informação fiável e mais relevante. Quando se aplica essa excepção, uma entidade deve apresentar todos os activos e passivos por ordem de liquidez.

61 Qualquer que seja o método de apresentação adoptado, uma entidade deve divulgar a quantia que se espera que seja recuperada ou liquidada após mais de doze meses por cada linha de item de activo e de passivo que combine quantias que se espera que sejam recuperadas ou liquidadas:

(a) não mais de doze meses após o período de relato; e

(b) mais de doze meses após o período de relato.

62 Quando uma entidade fornece bens ou serviços dentro de um ciclo operacional claramente identificável, a classificação separada de activos e passivos correntes e não correntes na demonstração da posição financeira proporciona informação útil ao distinguir os activos líquidos que estejam continuamente em circulação como capital circulante dos que são usados nas operações de longo prazo da entidade. Essa classificação também realça os activos que se espera que sejam realizados dentro do ciclo operacional corrente, bem como os passivos que devam ser liquidados dentro do mesmo período.

63 Para algumas entidades, tais como instituições financeiras, uma apresentação de activos e passivos por ordem crescente ou decrescente de liquidez proporciona informação fiável e mais relevante do que uma apresentação corrente/não corrente porque a entidade não fornece bens ou serviços dentro de um ciclo operacional claramente identificável.

64 Na aplicação do parágrafo 60, é permitido que uma entidade apresente alguns dos seus activos e passivos com uma classificação corrente/não corrente e outros por ordem de liquidez quando tal proporcionar informação fiável e mais relevante. A necessidade de uma base mista de apresentação pode surgir quando uma entidade tem diversas operações.

65 A informação acerca das datas previstas para a realização de activos e de passivos é útil na avaliação da liquidez e solvência de uma entidade. A IFRS 7 Instrumentos Financeiros: Divulgações exige a divulgação das datas de maturidade de activos financeiros e de passivos financeiros. Os activos financeiros incluem dívidas a receber comerciais e outras e os passivos financeiros incluem dívidas a pagar comerciais e outras. A informação sobre a data prevista para a recuperação de activos não monetários tais como inventários e sobre a data prevista para a liquidação de passivos tais como provisões também é útil, quer os activos e passivos sejam classificados como correntes ou não correntes. Por exemplo, uma entidade divulga a quantia de inventários que espera que sejam recuperados mais de doze meses após o período de relato.

66 Uma entidade deve classificar um activo como corrente quando:

(a) espera realizar o activo, ou pretende vendê-lo ou consumi-lo, no decurso normal do seu ciclo operacional;

(b) detém o activo essencialmente para finalidades de negociação;

(c) espera realizar o activo até doze meses após o período de relato; ou

(d) o activo é caixa ou um equivalente de caixa (conforme definido na IAS 7), a menos que lhe seja limitada a troca ou uso para liquidar um passivo durante pelo menos doze meses após o período de relato.

67 Esta Norma usa o termo «não corrente» para incluir activos tangíveis, intangíveis e financeiros de natureza de longo prazo. Não proíbe o uso de descrições alternativas tanto quanto o sentido seja claro.

68 O ciclo operacional de uma entidade é o tempo entre a aquisição de ativos para processamento e a sua realização em dinheiro ou seus equivalentes. Quando o ciclo operacional normal da entidade não for claramente identificável, pressupõe-se que a sua duração seja de doze meses. Os ativos correntes incluem ativos (tais como inventários e contas a receber comerciais) que são vendidos, consumidos ou realizados como parte do ciclo operacional normal, mesmo quando não se espera que sejam realizados num período de até doze meses após o período de relato. Os ativos correntes incluem igualmente ativos detidos essencialmente para finalidades de negociação (nomeadamente certos ativos financeiros que preenchem a definição de detidos para negociação da IFRS 9) e a parte corrente de ativos financeiros não correntes.

69   Uma entidade deve classificar um passivo como corrente quando:

a)   espera liquidar o passivo no decurso normal do seu ciclo operacional;

b)   detém o passivo essencialmente para finalidades de negociação;

c)   a liquidação do passivo estiver prevista para um período até doze meses após o período de relato; ou

d)   não tiver um direito incondicional de diferir a liquidação do passivo durante pelo menos doze meses após o período de relato (ver parágrafo 73). Os termos de um passivo que poderia, por opção da contraparte, resultar na sua liquidação através da emissão de instrumentos de capital próprio não afectam a sua classificação.

70 Alguns passivos correntes, tais como dívidas a pagar comerciais e alguns acréscimos de custos relativos a empregados e outros custos operacionais, são parte do capital circulante usado no ciclo operacional normal da entidade. Uma entidade classifica esses itens operacionais como passivos correntes mesmo que estejam para ser liquidados mais de doze meses após o período de relato. O mesmo ciclo operacional normal aplica-se à classificação dos activos e passivos de uma entidade. Quando o ciclo operacional normal da entidade não for claramente identificável, pressupõe-se que a sua duração seja de doze meses.

71 Outros passivos correntes não são liquidados como parte do ciclo operacional normal, mas está prevista a sua liquidação dentro de um período de doze meses após o período de relato ou são essencialmente detidos para finalidades de negociação. Constituem exemplos certos passivos financeiros que preenchem a definição de detidos para negociação da IFRS 9, descobertos bancários e a parte corrente de passivos financeiros não correntes, dividendos a pagar, impostos sobre o rendimento e outras contas a pagar não comerciais. Os passivos financeiros que proporcionem financiamento numa base a longo prazo (ou seja, que não fazem parte do capital de funcionamento usado no ciclo operacional normal da entidade) e cuja liquidação não esteja prevista dentro de um período de doze meses após o período de relato são passivos não correntes, sujeitos aos parágrafos 74 e 75.

72 Uma entidade classifica os seus passivos financeiros como correntes quando a sua liquidação estiver prevista dentro de um período de doze meses após o período de relato, mesmo que:

(a) o prazo original tenha sido por um período superior a doze meses; e

(b) um acordo de refinanciamento, ou de reescalonamento de pagamentos, numa base de longo prazo seja celebrado após o período de relato e antes das demonstrações financeiras serem autorizadas para emissão.

73 Se uma entidade esperar, e tiver a possibilidade de, refinanciar ou substituir sucessivamente uma obrigação durante pelo menos doze meses após o período de relato segundo uma facilidade de empréstimo existente, ela classifica a obrigação como não corrente, mesmo que de outra forma fosse devida dentro de um período mais curto. Contudo, quando refinanciar ou substituir («roll over») a obrigação não depender do critério da entidade (por exemplo, se não houver um acordo de refinanciamento), a entidade não considera o potencial de refinanciamento da obrigação e classifica a obrigação como corrente.

74 Quando uma entidade não cumprir uma disposição de um acordo de empréstimo de longo prazo em, ou antes, do fim do período de relato com o efeito de o passivo se tornar pagável à ordem, ela classifica o passivo como corrente, mesmo que o mutuante tenha concordado, após o período de relato e antes da autorização de emissão das demonstrações financeiras, em não exigir pagamento como consequência do incumprimento. Uma entidade classifica o passivo como corrente porque, no fim do período de relato, ela não tem um direito incondicional de diferir a sua liquidação durante pelo menos doze meses após essa data.

75 Contudo, uma entidade classifica o passivo como não corrente se o mutuante tiver concordado, até ao fim do período de relato, em proporcionar um período de graça a terminar pelo menos doze meses após o período de relato, dentro do qual a entidade pode rectificar o incumprimento e durante o qual o mutuante não pode exigir o reembolso imediato.

76 Com respeito a empréstimos classificados como passivos correntes, se os acontecimentos que se seguem ocorrerem entre o fim do período de relato e a data em que as demonstrações financeiras forem autorizadas para emissão, esses acontecimentos são divulgados como acontecimentos que não dão lugar a ajustamentos de acordo com a IAS 10 Acontecimentos após o Período de Relato:

(a) refinanciamento numa base de longo prazo;

(b) rectificação de um incumprimento de um acordo de empréstimo de longo prazo; e

(c) concessão, por parte do mutuante, de um período de graça para rectificar um incumprimento de um acordo de empréstimo de longo prazo que termine pelo menos doze meses após o período de relato.

77 Uma entidade deve divulgar, ou na demonstração da posição financeira ou nas notas, outras subclassificações das linhas de itens apresentadas, classificadas de uma forma apropriada para as operações da entidade.

78 O pormenor proporcionado nas subclassificações depende dos requisitos das IFRS e da dimensão, natureza e função das quantias envolvidas. Uma entidade também usa os factores estabelecidos no parágrafo 58 para decidir a base da subclassificação. As divulgações variam para cada item, por exemplo:

(a) os itens do activo fixo tangível são desagregados em classes de acordo com a IAS 16;

(b) as contas a receber são desagregadas em quantias a receber de clientes comerciais, contas a receber de partes relacionadas, pré-pagamentos e outras quantias;

(c) os inventários são desagregados, de acordo com a IAS 2 Inventários, em classificações tais como mercadorias, fornecimentos de produção, materiais, trabalhos em curso e bens acabados;

(d) as provisões são desagregadas em provisões para benefícios de empregados e outros itens; e

(e) o capital próprio contribuído e as reservas são desagregadas em várias classes, tais como capital subscrito e realizado, prémios de acções e reservas.

79 Uma entidade deve divulgar o seguinte, ou na demonstração da posição financeira ou na demonstração de alterações no capital próprio, ou nas notas:

(a) para cada classe de capital por acções:

(i) a quantidade de acções autorizadas;

(ii) a quantidade de acções emitidas e inteiramente pagas, e emitidas mas não inteiramente pagas;

(iii) o valor ao par por acção, ou que as acções não têm valor ao par;

(iv) uma reconciliação da quantidade de acções em circulação no início e no fim do período;

(v) os direitos, preferências e restrições associados a essa classe incluindo restrições na distribuição de dividendos e no reembolso de capital;

(vi) acções da entidade detidas pela própria entidade ou por subsidiárias ou associadas; e

(vii) acções reservadas para emissão em consequência de opções e contratos para a venda de acções, incluindo os termos e as quantias; e

(b) uma descrição da natureza e da finalidade de cada reserva dentro do capital próprio.

80 Uma entidade sem capital por acções, tal como uma parceria ou trust, deve divulgar informação equivalente à exigida no parágrafo 79(a), mostrando as alterações durante o período em cada categoria do capital próprio e os direitos, preferências e restrições associados a cada categoria do capital próprio.

80A Se uma entidade tiver reclassificado

(a) um instrumento financeiro com uma opção put classificado como um instrumento de capital próprio, ou

(b) um instrumento que impõe à entidade uma obrigação de entregar a outra parte uma parte pro rata dos activos líquidos da entidade aquando da liquidação e é classificado como um instrumento de capital próprio

81A A demonstração dos resultados e de outro rendimento integral (demonstração do rendimento integral) deve apresentar, para além das secções relativas aos resultados e ao outro rendimento integral:

(a) o lucro ou prejuízo;

(b) o total de outro rendimento integral;

(c) o rendimento integral do período, composto pelos lucro ou prejuízo total e o outro rendimento integral.

81B Uma entidade deve apresentar as seguintes rubricas, para além das secções relativas aos resultados e ao outro rendimento integral, a título da afectação dos resultados e do outro rendimento integral do período:

(a) lucro ou prejuízo do período atribuível:

(i) a Interesses que não controlam; e

(ii) aos proprietários da empresa-mãe;

(b) rendimento integral do período atribuível:

(i) a Interesses que não controlam; e

(ii) aos proprietários da empresa-mãe.

82   Para além dos elementos exigidos por outras IFRS, a secção relativa aos resultados ou a demonstração dos resultados devem incluir linhas que apresentem as seguintes quantias para o período:

(a)   receitas, apresentando separadamente as receitas com juros calculadas pelo método do juro efetivo;

(aa)   os ganhos e as perdas decorrentes do desreconhecimento de ativos financeiros mensurados pelo custo amortizado;

(b)   custos de financiamento;

(ba)   as perdas por imparidade (incluindo reversões de perdas por imparidade ou ganhos por imparidade) determinadas em conformidade com a secção 5.5 da IFRS 9;

(c)   a parte dos resultados de associadas e empreendimentos conjuntos contabilizada pelo método da equivalência patrimonial;

(ca)   se um ativo financeiro for reclassificado mediante retirada da categoria de mensuração pelo custo amortizado de modo a ser mensurado pelo justo valor através dos resultados, qualquer ganho ou perda proveniente de uma diferença entre o anterior custo amortizado do ativo financeiro e o seu justo valor à data da reclassificação (tal como definido na IFRS 9);

(cb)   se um ativo financeiro for reclassificado mediante retirada da categoria de mensuração pelo justo valor em outro rendimento integral de modo a ser mensurado pelo justo valor através dos resultados, qualquer ganho ou perda cumulativo previamente reconhecido em outro rendimento integral que seja reclassificado nos resultados;

(d) gastos de impostos;

(e) [suprimida]

(ea) uma quantia única para o total das unidades operacionais descontinuadas (ver a IFRS 5).

(f)–(i) [suprimida]

82A   A secção relativa ao outro rendimento integral deve incluir linhas de itens para as quantias, no período, dos:

a)   itens do outro rendimento integral (excluindo as quantias referidas na alínea b)), classificados por natureza e agrupados distinguindo aqueles que, em conformidade com outras IFRS:

i)   não irão ser posteriormente reclassificados nos resultados; e

ii)   irão ser posteriormente reclassificados nos resultados, estando preenchidas determinadas condições.

b)   a parcela do outro rendimento integral de associadas e de empreendimentos conjuntos contabilizada para efeitos do método da equivalência patrimonial, discriminando a parcela dos itens que, em conformidade com outras IFRS:

i)   não irão ser posteriormente reclassificados nos resultados; e

ii)   irão ser posteriormente reclassificados nos resultados, estando preenchidas determinadas condições.

85   Uma entidade deve apresentar outras linhas de itens (nomeadamente através da desagregação das linhas de itens enumeradas no parágrafo 82), títulos e subtotais na(s) demonstração(ões) dos resultados e outro rendimento integral, quando essa apresentação for relevante para a compreensão do desempenho financeiro da entidade.

85A Quando uma entidade apresenta subtotais em conformidade com o parágrafo 85, esses subtotais devem:

a) incluir linhas de itens constituídos por montantes reconhecidos e mensurados em conformidade com as IFRS;

b) ser apresentados e classificados de forma a que as linhas de itens que constituem o subtotal sejam claras e compreensíveis;

c) ser consistentes de período a período, em conformidade com o parágrafo 45; e

d) não ser apresentados com maior proeminência do que os subtotais e totais exigidos na IFRS para a(s) demonstração(ões) dos resultados e outro rendimento integral.

85B Uma entidade deve apresentar as linhas de itens na(s) demonstração(ões) que apresenta (m) os resultados e outro rendimento integral que reconciliem quaisquer subtotais apresentados em conformidade com o parágrafo 85 com os subtotais ou totais exigidos na IFRS para tal(is) declaração(ões).

86 Dado que os efeitos das várias actividades, transacções e outros acontecimentos numa entidade diferem em termos de frequência, potencial de ganho ou perda e previsibilidade, a divulgação dos componentes do desempenho financeiro ajuda os utentes a compreenderem o desempenho financeiro alcançado e a fazerem projecções do desempenho financeiro futuro. Uma entidade deve incluir rubricas adicionais na(s) demonstração(ões) que apresenta(m) os resultados e o outro rendimento integral e emendar as descrições usadas e a ordem das rubricas quando tal for necessário para explicar os elementos do desempenho financeiro. Uma entidade considera factores como a materialidade e a natureza e função dos itens de rendimentos e de gastos. Por exemplo, uma instituição financeira pode emendar as descrições para proporcionar informação que seja relevante para as operações de uma instituição financeira. Uma entidade não compensa itens de rendimentos e de gastos, a menos que os critérios do parágrafo 32 sejam satisfeitos.

87 Uma entidade não deve apresentar quaisquer rubricas de rendimentos ou de gastos como rubricas extraordinárias na(s) demonstração(ões) que apresenta(m) os resultados e o outro rendimento integral nem nas notas.

88 Uma entidade deve reconhecer todos os itens de rendimentos e de gastos de um período nos lucros ou prejuízos, a menos que uma IFRS exija ou permita de outro modo.

89 Algumas IFRS especificam circunstâncias em que uma entidade reconhece determinados itens fora dos lucros ou prejuízos no período corrente. A IAS 8 especifica duas dessas circunstâncias: a correcção de erros e o efeito de alterações nas políticas contabilísticas. Outras IFRS exigem ou permitem que componentes de outro rendimento integral que satisfaçam a definição de rendimento ou gasto na Estrutura Conceptual sejam excluídos dos lucros ou prejuízos (ver parágrafo 7).

90 Uma entidade deve divulgar a quantia do imposto sobre o rendimento relacionada com cada componente do outro rendimento integral, incluindo ajustamentos de reclassificação, seja na demonstração dos resultados e de outro rendimento integral seja nas notas.

91 Uma entidade pode apresentar as rubricas do outro rendimento integral:

(a) líquidas de efeitos fiscais relacionados; ou

(b) antes dos efeitos fiscais relacionados, com uma quantia mostrada como a quantia agregada do imposto sobre o rendimento relacionado com essas rubricas.

92 Uma entidade deve divulgar ajustamentos de reclassificação relacionados com componentes de outro rendimento integral.

93 Outras IFRS especificam se e quando as quantias anteriormente reconhecidas em outro rendimento integral são reclassificadas nos resultados. Essas reclassificações são referidas nesta Norma como ajustamentos de reclassificação. Um ajustamento de reclassificação é incluído com o componente relacionado de outro rendimento integral no período em que o ajustamento é reclassificado nos resultados. Estas quantias podem ter sido reconhecidas em outro rendimento integral como ganhos não realizados no período corrente ou em períodos anteriores. Esses ganhos não realizados têm de ser deduzidos de outro rendimento integral no período em que os ganhos realizados são reclassificados nos resultados, de modo a evitar incluí-los duas vezes no rendimento integral total.

94 Uma entidade pode apresentar ajustamentos de reclassificação na(s) demonstração(ões) dos resultados e de outro rendimento integral ou nas notas. Uma entidade que apresente ajustamentos de reclassificação nas notas apresenta as rubricas de outro rendimento integral após quaisquer ajustamentos de reclassificação relacionados.

95 Os ajustamentos de reclassificação surgem, por exemplo, aquando da alienação de uma unidade operacional estrangeira (ver IAS 21) e quando alguns fluxos de caixa previstos cobertos afetam os resultados (ver parágrafo 6.5.11, alínea d, da IFRS 9 em relação às coberturas de fluxo de caixa).

96 Os ajustamentos de reclassificação não surgem em alterações no excedente de reavaliação reconhecido de acordo com a IAS 16 ou a IAS 38 nem na remensuração de planos de benefício definido reconhecidos de acordo com a IAS 19. Estes componentes são reconhecidos em outro rendimento integral e não são reclassificados nos resultados em períodos subsequentes. As alterações no excedente de reavaliação podem ser transferidas para resultados retidos em períodos subsequentes quando o ativo for usado ou quando for desreconhecido (ver IAS 16 e IAS 38). Em conformidade com a IFRS 9, não surgem ajustamentos de reclassificação se uma cobertura de fluxo de caixa ou a contabilização do valor temporal de uma opção (ou do elemento a prazo de um contrato forward ou do spread de base cambial de um instrumento financeiro) conduzir a quantias que são retiradas da reserva de cobertura dos fluxos de caixa ou de um componente separado do capital próprio, respetivamente, e diretamente incluídas nos custos iniciais ou noutra quantia escriturada de um ativo ou passivo. Estas quantias são diretamente transferidas para ativos ou passivos.

97 Quando os itens de rendimentos ou de gastos são materiais, uma entidade deve divulgar a sua natureza e quantia separadamente.

98 As circunstâncias que poderiam dar origem à divulgação separada de itens de rendimento e de gasto incluem:

(a) reduções dos inventários para o valor realizável líquido ou dos activos fixos tangíveis para a quantia recuperável, bem como reversões de tais reduções;

(b) reestruturações das actividades de uma entidade e reversões de quaisquer provisões para os custos de reestruturação;

(c) alienações de itens de activos fixos tangíveis;

(d) alienações de investimentos;

(e) unidades operacionais descontinuadas;

(f) resolução de litígios; e

(g) outras reversões de provisões.

99 Uma entidade deve apresentar uma análise dos gastos reconhecidos nos lucros ou prejuízos usando uma classificação baseada ou na sua natureza ou na sua função dentro da entidade, conforme aquela que proporcionar informação que seja fiável e mais relevante.

100 As entidades são encorajadas a apresentar a análise referida no parágrafo 99 na(s) demonstração(ões) que apresenta(m) os resultados e o outro rendimento integral.

101 Os gastos são subclassificados a fim de destacar componentes do desempenho financeiro que possam diferir em termos de frequência, potencial de ganho ou de perda e previsibilidade. Esta análise é proporcionada numa de duas formas.

102 A primeira forma de análise é o método da «natureza do gasto». Uma entidade agrega os gastos nos lucros ou prejuízos de acordo com a sua natureza (por exemplo, depreciações, compras de materiais, custos de transporte, benefícios dos empregados e custos de publicidade) e não os volta a imputar entre as várias funções dentro da entidade. Este método pode ser simples de aplicar porque não são necessárias imputações de gastos a classificações funcionais. Um exemplo de uma classificação que usa o método da natureza dos gastos é o que se segue:

103 A segunda forma de análise é o método da «função do gasto» ou do «custo de vendas», classificando os gastos de acordo com a sua função como parte do custo de vendas ou, por exemplo, dos custos de distribuição ou de actividades administrativas. Como mínimo, uma entidade divulga o custo de vendas segundo este método separadamente dos outros gastos. Este método pode proporcionar informação mais relevante aos utentes do que a classificação de gastos por natureza, mas a imputação de custos a funções pode exigir imputações arbitrárias e envolver ponderação considerável. Um exemplo de uma classificação que usa o método da função de gastos é o seguinte:

104 Uma entidade que classifique os gastos por função deve divulgar informação adicional sobre a natureza dos gastos, incluindo gastos de depreciação e de amortização e gastos com os benefícios dos empregados.

105 A escolha entre o método da função do gasto e o método da natureza do gasto depende de factores históricos e sectoriais e da natureza da entidade. Ambos os métodos proporcionam uma indicação dos custos que podem variar, directa ou indirectamente, com o nível de vendas ou de produção da entidade. Dado que cada método de apresentação tem mérito para diferentes tipos de entidades, esta Norma exige que a gerência seleccione a apresentação que seja fiável e mais relevante. Porém, porque a informação sobre a natureza dos gastos é útil ao prever os futuros fluxos de caixa, é exigida divulgação adicional quando for usada a classificação com base no método da função do gasto. No parágrafo 104, «benefícios dos empregados» tem o mesmo significado que na IAS 19.

106   Uma entidade deve apresentar uma demonstração de alterações no capital próprio conforme exigido pelo parágrafo 10. A demonstração de alterações no capital próprio inclui as seguintes informações:

(a)   o rendimento integral total do período, mostrando separadamente as quantias totais atribuíveis aos proprietários da empresa-mãe e aos interesses que não controlam;

(b)   para cada componente do capital próprio, os efeitos da aplicação retrospectiva ou da reexpressão retrospectiva reconhecida de acordo com a IAS 8; e

(c)  [Eliminadas]

(d)   para cada componente do capital próprio, uma reconciliação entre a quantia escriturada no início e no final do período, divulgando (no mínimo) separadamente as alterações resultantes de:

i)   Resultados;

ii)   Outro rendimento integral; e

iii)   Transações com proprietários nessa qualidade, mostrando separadamente as contribuições por e distribuições a proprietários e as alterações nos interesses de propriedade em subsidiárias que não resultam em perda de controlo.

106A   Para cada componente do capital próprio, uma entidade deve apresentar, na demonstração de alterações no capital próprio ou nas notas, uma análise por item dos outros rendimentos integrais (ver o parágrafo 106(d)(ii)).

107   Uma entidade deve apresentar, na demonstração de alterações no capital próprio ou nas notas, a quantia de dividendos reconhecida como distribuições aos proprietários durante o período e a respectiva quantia de dividendos por acção.

108 No parágrafo 106, os componentes do capital próprio incluem, por exemplo, cada classe de capital próprio contribuído, o saldo acumulado de cada classe de outro rendimento integral e os resultados retidos.

109 As alterações no capital próprio de uma entidade entre o início e o fim do período de relato reflectem o aumento ou a redução nos seus activos líquidos durante o período. Com a excepção das alterações resultantes de transacções com proprietários na sua qualidade de proprietários (tais como contribuições de capital próprio, reaquisições de instrumentos de capital próprio da entidade e dividendos) e dos custos de transacção directamente relacionados com essas transacções, a alteração global no capital próprio durante um período representa a quantia total de rendimentos e gastos, incluindo ganhos e perdas, gerada pelas actividades da entidade durante esse período.

110 A IAS 8 exige ajustamentos retrospectivos para efectuar alterações nas políticas contabilísticas, até ao ponto que seja praticável, excepto quando as disposições transitórias noutra IFRS o exijam de outra forma. A IAS 8 também exige que as reexpressões para corrigir erros sejam feitas retrospectivamente, até ao ponto em que seja praticável. Os ajustamentos retrospectivos e as reexpressões retrospectivas não são alterações no capital próprio, mas antes ajustamentos no saldo de abertura dos resultados retidos, excepto quando uma IFRS exige ajustamentos retrospectivos de outro componente do capital próprio. O parágrafo 106(b) exige a divulgação na demonstração de alterações no capital próprio do ajustamento total para cada componente do capital próprio resultante de alterações nas políticas contabilísticas e, separadamente, de correcções de erros. Estes ajustamentos são divulgados para cada período anterior e no início do período.

111 A informação sobre os fluxos de caixa proporciona aos utentes de demonstrações financeiras uma base para avaliar a capacidade da entidade para gerar caixa e equivalentes de caixa e as necessidades da entidade para utilizar esses fluxos de caixa. A IAS 7 estabelece requisitos para a apresentação e divulgação de informação dos fluxos de caixa.

112 As notas devem:

(a) apresentar informação acerca da base de preparação das demonstrações financeiras e das políticas contabilísticas específicas usadas de acordo com os parágrafos 117-124;

(b) divulgar a informação exigida pelas IFRS que não esteja apresentada noutros pontos das demonstrações financeiras; e

(c) proporcionar informação que não esteja apresentada noutros pontos das demonstrações financeiras, mas que seja relevante para uma compreensão de qualquer uma delas.

113   Uma entidade deve apresentar as notas, tanto quanto for praticável, de uma forma sistemática. Para definir essa forma sistemática, a entidade deve considerar os efeitos sobre a compreensibilidade e a comparabilidade das suas demonstrações financeiras. Uma entidade, para cada item das demonstrações da posição financeira e da(s) demonstração(ões) dos resultados e rendimento integral, bem como nas demonstrações das alterações no capital próprio e dos fluxos de caixa, deve incluir uma referência cruzada a qualquer informação relacionada nas notas.

114 Exemplos de ordenação ou agrupamento sistemático das notas:

a) dar maior importância aos domínios da sua atividade que a entidade considere mais relevantes para uma compreensão do seu desempenho financeiro e da sua posição financeira, por exemplo agrupando as informações sobre certas atividades operacionais;

b) agrupar as informações sobre os itens mensurados do mesmo modo, por exemplo os ativos mensurados pelo justo valor; ou

c) seguir a ordem das linhas de itens na (s) demonstração (ões) dos resultados e outro rendimento integral e na demonstração da posição financeira, por exemplo:

i) declaração de cumprimento das IFRS (ver parágrafo 16);

ii) políticas contabilísticas significativas aplicadas (ver parágrafo 117);

iii) informação de suporte para itens apresentados nas demonstrações da posição financeira e nas demonstrações dos resultados e rendimento integral, bem como na(s) demonstração(ões) das alterações no capital próprio e dos fluxos de caixa, pela ordem em que cada demonstração e cada linha de item for apresentada; e

iv) outras divulgações, incluindo

(1) passivos contingentes (ver IAS 37) e compromissos contratuais não reconhecidos; e

(2) divulgações não financeiras, por exemplo, os objetivos e políticas de gestão do risco financeiro da entidade (ver IFRS 7).

116 Uma entidade pode apresentar notas que proporcionem informação acerca da base de preparação das demonstrações financeiras e das políticas contabilísticas específicas como uma secção separada das demonstrações financeiras.

117   Uma entidade deve divulgar as suas políticas contabilísticas significativas, incluindo:

a)   a base (ou bases) de mensuração usada(s) na preparação das demonstrações financeiras; e

b)   as outras políticas contabilísticas usadas que sejam relevantes para uma compreensão das demonstrações financeiras.

118 É importante que uma entidade informe os utentes sobre a base ou bases de mensuração usada(s) nas demonstrações financeiras (por exemplo, custo histórico, custo corrente, valor realizável líquido, justo valor ou quantia recuperável) porque a base em que a entidade prepara as demonstrações financeiras afecta significativamente a análise dos utentes. Quando uma entidade usar mais de uma base de mensuração nas demonstrações financeiras, por exemplo, quando determinadas classes de activos são revalorizadas, é suficiente proporcionar uma indicação das categorias de activos e de passivos a que cada base de mensuração seja aplicada.

119 Ao decidir se uma determinada política contabilística deve ou não ser divulgada, a gerência considera se a divulgação ajudará os utentes a compreender de que forma as transações, outros acontecimentos e condições estão refletidos no desempenho financeiro e na posição financeira relatados. Cada entidade considera a natureza das suas operações e as políticas que os utentes das suas demonstrações financeiras esperam que sejam divulgadas para esse tipo de entidade. A divulgação de determinadas políticas contabilísticas é especialmente útil para os utentes quando essas políticas são selecionadas de entre alternativas permitidas por IFRS. Um exemplo é a divulgação do facto de uma entidade aplicar o justo valor ou um modelo de custos para as suas propriedade de investimento (ver a IAS 40 Propriedades de Investimento). Algumas IFRS exigem especificamente a divulgação de determinadas políticas contabilísticas, incluindo as escolhas feitas pela administração entre as diferentes políticas permitidas. Por exemplo, a IAS 16 exige a divulgação das bases de mensuração usadas para classes do ativo fixo tangível.

121 Uma política contabilística pode ser significativa devido à natureza das operações da entidade mesmo que as quantias de períodos anteriores e correntes não sejam materiais. É também apropriado divulgar cada política contabilística significativa que não seja especificamente exigida pelas IFRS, mas que a entidade selecciona e aplica de acordo com a IAS 8.

122   Uma entidade deve divulgar, juntamente com as suas políticas contabilísticas significativas ou outras notas, os juízos de valor, com a exceção dos que envolvem estimativas (ver parágrafo 125.), que a gerência fez no processo de aplicação das políticas contabilísticas da entidade e que têm o efeito mais significativo nas quantias reconhecidas nas demonstrações financeiras.

123 No processo de aplicação das políticas contabilísticas da entidade, a gerência exerce juízos de valor, para além daqueles que envolvem estimativas, suscetíveis de afetar significativamente as quantias que reconhece nas demonstrações financeiras. Por exemplo, a gerência exerce juízos de valor na determinação:

a) [Eliminadas]

b) Do momento em que, no essencial, todos os riscos e vantagens significativos da propriedade de ativos financeiros e ativos locados são transferidos para outras entidades;

c) Se determinadas vendas de bens são, fundamentalmente, acordos de financiamento, pelo que não dão origem a receitas; e

d) Se os termos contratuais de um ativo financeiro dão origem, em datas definidas, a fluxos de caixa que são apenas pagamentos relativos a capital e a juros sobre a quantia de capital em dívida.

124 Algumas das divulgações feitas de acordo com o parágrafo 122 são exigidas por outras IFRS. Por exemplo, a IFRS 12 Divulgação de Interesses Noutras Entidades exige que uma entidade divulgue os julgamentos que fez para determinar se controla outra entidade. ◄ A IAS 40 Propriedades de Investimento exige a divulgação dos critérios desenvolvidos pela entidade para distinguir as propriedades de investimento das propriedades ocupadas pelo proprietário e das propriedades detidas para venda no decurso normal da actividade empresarial, quando a classificação da propriedade é difícil.

125 Uma entidade deve divulgar informação acerca dos pressupostos que faz relativamente ao futuro, e outras principais fontes da incerteza das estimativas no fim do período de relato, que tenham um risco significativo de resultar num ajustamento material nas quantias escrituradas de activos e passivos durante o próximo ano financeiro. Com respeito a esses activos e passivos, as notas devem incluir pormenores do seguinte:

(a) a sua natureza; e

(b) a sua quantia escriturada no fim do período de relato.

126 Determinar as quantias escrituradas de alguns activos e passivos exige a estimativa dos efeitos de acontecimentos futuros incertos nesses activos e passivos no fim do período de relato. Por exemplo, na ausência de preços de mercado recentemente observados, são necessárias estimativas orientadas para o futuro para mensurar a quantia recuperável de classes do activo fixo tangível, o efeito da obsolescência tecnológica nos inventários, as provisões sujeitas ao futuro resultado do litígio em curso e os passivos de benefícios dos empregados de longo prazo tais como obrigações de pensões. Estas estimativas implicam pressupostos sobre itens como o ajustamento do risco nos fluxos de caixa ou nas taxas de desconto, futuras alterações em salários e futuras alterações nos preços que afectem outros custos.

127 Os pressupostos e outras fontes da incerteza das estimativas divulgados de acordo com o parágrafo 125 relacionam-se com as estimativas que exigem os juízos de valor mais difíceis, subjectivos ou complexos da gerência. Uma vez que o número de variáveis e pressupostos que afectam a possível futura resolução das incertezas aumenta, esses juízos de valor tornam-se mais subjectivos e complexos, e o potencial para um consequente ajustamento material nas quantias escrituradas de activos e passivos aumenta normalmente em conformidade.

128 As divulgações referidas no parágrafo 125 não são exigidas para activos e passivos que tenham um risco significativo de que as suas quantias escrituradas se possam alterar materialmente no próximo ano financeiro se, no fim do período de relato, forem mensurados pelo justo valor com base num preço cotado num mercado activo para um activo ou passivo idêntico. Esses justos valores podem alterar-se materialmente no próximo ano financeiro, mas essas alterações não iriam surgir de pressupostos ou de outras fontes da incerteza das estimativas no fim do período de relato.

129 Uma entidade apresenta as divulgações referidas no parágrafo 125 de uma forma que ajuda os utentes de demonstrações financeiras a compreender os juízos de valor que a gerência faz acerca do futuro e sobre outras fontes da incerteza das estimativas. A natureza e extensão da informação proporcionada variam de acordo com a natureza do pressuposto e outras circunstâncias. Exemplos de tipos de divulgação que uma entidade faz incluem:

(a) a natureza do pressuposto ou outra incerteza das estimativas;

(b) a sensibilidade de quantias escrituradas aos métodos, pressupostos e estimativas subjacentes ao respectivo cálculo, incluindo as razões para essa sensibilidade;

(c) a resolução esperada de uma incerteza e a variedade de desfechos razoavelmente possíveis durante o próximo ano financeiro com respeito às quantias escrituradas dos activos e passivos afectados; e

(d) uma explicação de alterações feitas a pressupostos anteriores respeitantes a esses activos e passivos, se a incerteza continuar por resolver.

130 Esta Norma não exige que uma entidade divulgue informação orçamental ou previsões ao fazer as divulgações referidas no parágrafo 125.

131 Por vezes, é impraticável divulgar a extensão dos possíveis efeitos de um pressuposto ou de uma outra fonte da incerteza das estimativas no fim do período de relato. Nesses casos, a entidade divulga que é razoavelmente possível, com base no conhecimento existente, que as consequências ao longo do ano financeiro seguinte, que sejam diferentes do pressuposto, possam exigir um ajustamento material na quantia escriturada do activo ou passivo afectado. Em todos os casos, a entidade divulga a natureza e a quantia escriturada do activo ou passivo específico (ou classe de activos ou passivos) afectado pelo pressuposto.

132 As divulgações referidas no parágrafo 122 de juízos de valor específicos feitos pela gerência no processo de aplicação das políticas contabilísticas da entidade não se relacionam com as divulgações de fontes da incerteza das estimativas referidas no parágrafo 125.

133 Outras IFRS exigem a divulgação de alguns dos pressupostos que de outra forma seriam exigidos nos termos do parágrafo 125. Por exemplo, a IAS 37 exige a divulgação, em circunstâncias especificadas, dos principais pressupostos respeitantes a futuros acontecimentos que afectem classes de provisões. A IFRS 13 Mensuração pelo Justo Valor exige a divulgação de pressupostos significativos (incluindo a(s) técnica(s) de avaliação e dados), que a entidade utiliza para mensurar o justo valor dos activos e passivos que são escriturados pelo justo valor.

134 Uma entidade deve divulgar informação que permita aos utentes das suas demonstrações financeiras avaliar os objectivos, as políticas e os processos da entidade para gerir o capital.

135 Para cumprir o parágrafo 134, uma entidade deve divulgar o seguinte:

(a) informação qualitativa sobre os seus objectivos, políticas e processos para gerir o capital, incluindo:

(i) uma descrição daquilo que gere como capital;

(ii) quando uma entidade estiver sujeita a requisitos de capital impostos externamente, a natureza desses requisitos e a forma como eles são incorporados na gestão do capital; e

(iii) a forma como está a cumprir os seus objectivos de gerir o capital;

(b) um resumo dos dados quantitativos daquilo que gere como capital. Algumas entidades encaram alguns passivos financeiros (por exemplo, determinadas formas de dívida subordinada) como parte integrante do capital. Outras entidades encaram o capital como excluindo alguns componentes de capital próprio (por exemplo, componentes resultantes de coberturas de fluxo de caixa);

(c) quaisquer alterações nas alíneas (a) e (b) do período anterior;

(d) se, durante o período, ela cumpriu os requisitos de capital impostos externamente e aos quais está sujeita;

(e) quando a entidade não cumpriu esses requisitos de capital impostos externamente, as consequências desse incumprimento.

136 Uma entidade pode gerir o capital de várias formas e estar sujeita a uma série de diferentes requisitos de capital. Por exemplo, um conglomerado pode incluir entidades que desempenham actividades de seguros e actividades bancárias e essas entidades podem operar em várias jurisdições. Quando uma divulgação agregada dos requisitos de capital e sobre a forma como o capital é gerido não proporciona informação útil ou distorce a compreensão de um utente de demonstrações financeiras relativamente aos recursos de capital de uma entidade, a entidade deve divulgar informação separada para cada requisito de capital a que ela esteja sujeita.

136A Em relação aos instrumentos financeiros com uma opção put classificados como instrumentos de capital próprio, uma entidade divulga (na medida em que não sejam divulgados noutro local):

(a) um resumo dos dados quantitativos sobre a quantia classificada como capital próprio;

(b) os seus objectivos, políticas e procedimentos para gerir a sua obrigação de recomprar ou remir os instrumentos quando tal seja lhe imposto pelos detentores do instrumento, incluindo quaisquer alterações em relação ao período precedente;

(c) a saída de caixa esperada em resultado da remição ou recompra dessa classe de instrumentos financeiros; e

(d) informações sobre a forma como foi determinada a saída de caixa esperada em resultado da remição ou recompra.

137 Uma entidade deve divulgar nas notas:

(a) a quantia de dividendos proposta ou declarada antes de as demonstrações financeiras serem autorizadas para emissão, mas não reconhecida como distribuição aos proprietários durante o período, e a quantia relacionada por acção; e

(b) a quantia de qualquer dividendo preferencial cumulativo não reconhecido.

138 Uma entidade deve divulgar o seguinte, se não for divulgado noutro local em informação publicada com as demonstrações financeiras:

(a) o domicílio e a forma jurídica da entidade, o seu país de registo e o endereço da sede registada (ou o local principal dos negócios, se diferente da sede registada);

(b) a descrição da natureza das operações da entidade e das suas principais actividades;

(c) o nome da empresa-mãe e da empresa-mãe de topo do grupo, e

(d) se for uma entidade com um período de vida limitado, informação em relação à duração do seu período de vida.

139 Uma entidade deve aplicar esta Norma aos períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2009. É permitida a aplicação mais cedo. Se uma entidade adoptar esta Norma para um período anterior, ela deve divulgar esse facto.

139A A IAS 27 (tal como emendada pelo International Accounting Standards Board em 2008) emendou o parágrafo 106. Uma entidade deve aplicar essa emenda aos períodos anuais com início em ou após 1 de Julho de 2009. Se uma entidade aplicar a IAS 27 (emendada em 2008) a um período anterior, a emenda deverá ser aplicada a esse período anterior. A emenda deve ser aplicada retrospectivamente.

139B  O documento Instrumentos financeiros com uma opção put e obrigações decorrentes de uma liquidação (Emendas às IAS 32 e IAS 1), emitido em Fevereiro de 2008, emendou o parágrafo 138 e inseriu os parágrafos 8A, 80A e 136A. Uma entidade deve aplicar estas emendas aos períodos anuais com início em ou após 1 Janeiro 2009. É permitida a aplicação mais cedo. Se uma entidade aplicar as emendas relativamente a um período anterior, deve divulgar esse facto e aplicar as emendas às IAS 32, IAS 39, a IFRS 7 e à IFRIC 2 Acções dos Membros em Entidades Cooperativas e Instrumentos Semelhantes, que com elas estejam relacionadas.

139C Os parágrafos 68 e 71 foram alterados com base no documento Melhoramentos introduzidos nas IFRS, emitido em Maio de 2008. Uma entidade deve aplicar estas emendas aos períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2009. É permitida a aplicação mais cedo. Se uma entidade aplicar as emendas a um período anterior, deve divulgar esse facto.

139D O parágrafo 69 foi emendado pelo documento Melhoramentos Introduzidos nas IFRS emitido em Abril de 2009. Uma entidade deve aplicar essa emenda aos períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2010. É permitida a aplicação mais cedo. Se uma entidade aplicar a emenda a um período anterior, deve divulgar esse facto.

139F Os parágrafos 106 e 107 foram emendados e o parágrafo 106A adicionado através do documento Melhoramentos introduzidos nas IFRS emitido em Maio de 2010. Uma entidade deve aplicar estas emendas aos períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2011. É permitida a aplicação mais cedo.

139H A IFRS 10 e a IFRS 12, emitidas em Maio de 2011, emendaram os parágrafos 4, 119, 123 e 124. Uma entidade deve aplicar estas emendas quando aplicar a IFRS 10 e a IFRS 12.

139I A IFRS 13, emitida em Maio de 2011, emendou os parágrafos 128 e 133. Uma entidade deve aplicar estas emendas quando aplicar a IFRS 13.

139J O documento Apresentação das Rubricas de Outro Rendimento Integral (Emendas à IAS 1), emitido em Junho de 2011, emendou os parágrafos 7, 10, 82, 85–87, 90, 91, 94, 100 e 115, aditou os parágrafos 10A, 81A, 81B e 82A e suprimiu os parágrafos 12, 81, 83 e 84. Uma entidade deve aplicar estas emendas aos períodos anuais com início em ou após 1 de Julho de 2012. É permitida a aplicação mais cedo. Se uma entidade aplicar as emendas a um período anterior, deve divulgar esse facto.

139K A IAS 19 Benefícios dos Empregados (conforme emendada em Junho de 2011) emendou a definição de Outro rendimento integral no parágrafo 7 e no parágrafo 96. Uma entidade deve aplicar estas emendas quando aplicar a IAS 19 (conforme emendada em Junho de 2011).

139L O documento Melhoramentos anuais - ciclo 2009 - 2011, emitido em maio de 2012, emendou os parágrafos 10, 38 e 41, suprimiu os parágrafos 39-40 e aditou os parágrafos 38A-38D e 40A-40D. Uma entidade deve aplicar essa emenda retrospetivamente em conformidade com a IAS 8 Políticas Contabilísticas, Alterações nas Estimativas Contabilísticas e Erros aos períodos anuais com início em ou após 1 de janeiro de 2013. É permitida a aplicação mais cedo. Se uma entidade aplicar a emenda a um período anterior, deve divulgar esse facto.

139N A IFRS 15 Rédito de Contratos com Clientes, emitida em maio de 2014, emendou o parágrafo 34. As entidades devem aplicar esta emenda quando aplicarem a IFRS 15.

139O A IFRS 9, tal como emitida em julho de 2014, emendou os parágrafos 7, 68, 71, 82, 93, 95, 96, 106 e 123 e eliminou os parágrafos 139E, 139G e 139M. Uma entidade deve aplicar estas alterações quando aplicar a IFRS 9.

139P O documento Iniciativa de divulgação (emendas à IAS 1), emitido em dezembro de 2014, emendou os parágrafos 10, 31, 54, 55, 82A, 85, 113, 114, 117, 119 e 122, aditou os parágrafos 30A, 55A, 85A e 85B e suprimiu os parágrafos 115 e 120. Uma entidade deve aplicar estas emendas aos períodos anuais com início em ou após 1 de janeiro de 2016. É permitida a aplicação mais cedo. As entidades não necessitam de divulgar a informação exigida pelos parágrafos 28-30 da IAS 8 em relação a estas emendas.

140 Esta Norma substitui a IAS 1 Apresentação de Demonstrações Financeiras revista em 2003, conforme emendada em 2005.

1. O objectivo desta Norma é o de prescrever o tratamento contabilístico para os inventários. Um assunto primordial na contabilização dos inventários é a quantia do custo a ser reconhecida como um activo e a ser transportada até que sejam reconhecidos os réditos relacionados. Esta Norma proporciona orientação na determinação do custo e no seu subsequente reconhecimento como um gasto, incluindo qualquer redução para o valor realizável líquido. Também proporciona orientação nas fórmulas de custeio que sejam usadas para atribuir custos aos inventários.

2.   Esta Norma aplica-se a todos os inventários, com exceção de:

a)  [Eliminadas]

b)   instrumentos financeiros (ver IAS 32 Instrumentos Financeiros: Apresentação e IFRS 9 Instrumentos Financeiros); e

c) activos biológicos relacionados com a actividade agrícola e o produto agrícola na altura da colheita (ver IAS 41 Agricultura).

3. Esta Norma não se aplica à mensuração dos inventários detidos por:

a) produtores de produtos agrícolas e florestais, do produto agrícola após a colheita e de minerais e produtos minerais até ao ponto em que eles sejam mensurados pelo valor realizável líquido de acordo com práticas já bem estabelecidas nesses sectores. Quando tais inventários são mensurados pelo valor realizável líquido, as alterações nesse valor são reconhecidas nos lucros ou prejuízos do período em que se tenha verificado a alteração.

b) corretores/negociantes de mercadorias que mensurem os seus inventários pelo justo valor menos os custos de vender. Quando tais inventários são mensurados pelo justo valor menos os custos de vender, as alterações no justo valor menos os custos de vender são reconhecidas nos lucros ou prejuízos do período em que se tenha verificado a alteração.

4. Os inventários referidos no parágrafo 3. alínea a) são mensurados pelo valor realizável líquido em determinadas fases de produção. Isto ocorre, por exemplo, quando as culturas agrícolas tenham sido colhidas ou os minerais tenham sido extraídos e a venda esteja assegurada nos termos de um contrato forward ou de uma garantia governamental ou quando exista um mercado activo e haja um risco negligenciável de fracasso de venda. Estes inventários apenas são excluídos dos requisitos de mensuração desta Norma.

5. Os corretores/negociantes são aqueles que compram ou vendem mercadorias para outros ou por sua própria conta. Os inventários referidos no parágrafo 3. alínea b) são essencialmente adquiridos com a finalidade de vender no futuro próximo e de gerar lucro com base nas variações dos preços ou na margem dos corretores/negociantes. Quando estes inventários são mensurados pelo justo valor menos os custos de vender, eles são excluídos apenas dos requisitos de mensuração desta Norma.

6. Os termos que se seguem são usados nesta Norma com os significados especificados:

a) detidos para venda no decurso ordinário da actividade empresarial;

b) no processo de produção para tal venda; ou

c) na forma de materiais ou bens de consumo a serem consumidos no processo de produção ou na prestação de serviços.

7. Valor realizável líquido refere-se à quantia líquida que uma entidade espera realizar com a venda do inventário no decurso ordinário da actividade empresarial. O justo valor reflecte o preço ao qual se concretizaria uma transacção ordenada entre participantes no mercado à data da mensuração de venda do referido inventário no mercado principal (ou mais vantajoso) para esse inventário. O primeiro é um valor específico para a entidade; o segundo já não o é. O valor realizável líquido dos inventários pode não ser equivalente ao justo valor menos os custos de vender.

8. Os inventários englobam bens comprados e detidos para revenda incluindo, por exemplo, mercadorias compradas por um retalhista e detidas para revenda ou terrenos e outras propriedades detidas para revenda. Os inventários também englobam bens acabados produzidos ou trabalhos a serem produzidos pela entidade e incluem materiais e fornecimentos aguardando o seu uso no processo de produção. Os custos incorridos para cumprir um contrato com um cliente que não originem inventários (ou ativos no âmbito de outra Norma) são contabilizados nos termos da IFRS 15 Rédito de Contratos com Clientes.

9. Os inventários devem ser mensurados pelo custo ou valor realizável líquido, dos dois o mais baixo.

10. O custo dos inventários deve incluir todos os custos de compra, custos de conversão e outros custos incorridos para colocar os inventários no seu local e na sua condição actuais.

11. Os custos de compra dos inventários incluem o preço de compra, direitos de importação e outros impostos (que não sejam os posteriormente recuperáveis das entidades fiscais pela entidade) e custos de transporte, manuseamento e outros custos directamente atribuíveis à aquisição de bens acabados, materiais e serviços. Descontos comerciais, abatimentos e outros itens semelhantes deduzem-se na determinação dos custos de compra.

12. Os custos de conversão de inventários incluem os custos directamente relacionados com as unidades de produção, tais como mão-de-obra directa. Também incluem uma imputação sistemática de gastos gerais de produção fixos e variáveis que sejam incorridos ao converter matérias em bens acabados. Os gastos gerais de produção fixos são os custos indirectos de produção que permanecem relativamente constantes independentemente do volume de produção, tais como a depreciação e manutenção de edifícios e de equipamento de fábricas e os custos de gestão e administração da fábrica. Os gastos gerais de produção variáveis são os custos indirectos de produção que variam directamente, ou quase directamente, com o volume de produção, tais como materiais indirectos e mão-de-obra indirecta.

13. A imputação de gastos gerais de produção fixos aos custos de conversão é baseada na capacidade normal das instalações de produção. A capacidade normal é a produção que se espera que seja atingida em média durante uma quantidade de períodos ou de temporadas em circunstâncias normais, tomando em conta a perda de capacidade resultante da manutenção planeada. O nível real de produção pode ser usado se se aproximar da capacidade normal. A quantia de gastos gerais fixos imputada a cada unidade de produção não é aumentada como consequência de baixa produção ou de instalações ociosas. Os gastos gerais não imputados são reconhecidos como um gasto no período em que sejam incorridos. Em períodos de produção anormalmente alta, a quantia de gastos gerais fixos imputada a cada unidade de produção é diminuída a fim de que os inventários não sejam mensurados acima do custo. Os gastos gerais de produção variáveis são imputados a cada unidade de produção com base no uso real das instalações de produção.

14. Um processo de produção pode resultar na produção simultânea de mais de um produto. Este é o caso quando, por exemplo, são produzidos produtos conjuntamente ou quando há um produto principal e um subproduto. Quando os custos de conversão de cada produto não são separadamente identificáveis, eles são imputados entre os produtos por um critério racional e consistente. A imputação pode ser baseada, por exemplo, no valor relativo das vendas de cada produto seja na fase do processo de produção quando os produtos se tornam separadamente identificáveis seja na de acabamento da produção. A maior parte dos subprodutos, pela sua natureza, são imateriais. Quando for este o caso, eles são muitas vezes mensurados pelo valor realizável líquido e este valor é deduzido do custo do produto principal. Como consequência, a quantia escriturada do produto principal não é materialmente diferente do seu custo.

15. Outros custos somente são incluídos nos custos dos inventários até ao ponto em que sejam incorridos para os colocar no seu local e na sua condição actuais. Por exemplo, pode ser apropriado incluir no custo dos inventários gastos gerais que não sejam da produção ou os custos de concepção de produtos para clientes específicos.

16. Exemplos de custos excluídos do custo dos inventários e reconhecidos como gastos do período em que sejam incorridos são:

a) quantias anormais de materiais desperdiçados, de mão-de-obra ou de outros custos de produção;

b) custos de armazenamento, a menos que esses custos sejam necessários no processo de produção antes de uma nova fase de produção;

c) gastos gerais administrativos que não contribuam para colocar os inventários no seu local e na sua condição actuais; e

d) custos de vender.

17. A IAS 23 Custos de Empréstimos Obtidos identifica circunstâncias limitadas em que os custos de empréstimos obtidos são incluídos no custo dos inventários.

18. Uma entidade pode comprar inventários com condições de liquidação diferida. Quando o acordo contém efectivamente um elemento de financiamento, esse elemento, por exemplo uma diferença entre o preço de compra para condições de crédito normais e a quantia paga, é reconhecido como gasto de juros durante o período do financiamento.

19. Até ao ponto em que os prestadores de serviços tenham inventários, eles mensuram-nos pelos custos da sua produção. Esses custos consistem sobretudo nos custos de mão-de-obra e outros custos com o pessoal directamente envolvido na prestação do serviço, incluindo o pessoal de supervisão, e os gastos gerais atribuíveis. A mão-de-obra e outros custos relacionados com as vendas e com o pessoal geral administrativo não são incluídos, mas são reconhecidos como gastos do período em que sejam incorridos. O custo dos inventários de um prestador de serviços não inclui as margens de lucro nem os gastos gerais não atribuíveis que muitas vezes são incluídos nos preços debitados pelos prestadores de serviços.

20 Segundo a IAS 41 Agricultura, os inventários que compreendam produtos agrícolas que uma entidade tenha colhido a partir dos seus activos biológicos são mensurados no reconhecimento inicial pelo seu justo valor menos os custos de vender na altura da colheita. Este é o custo dos inventários nessa data para aplicação desta Norma.

21. As técnicas para a mensuração do custo de inventários, tais como o método do custo-padrão ou o método de retalho, podem ser usadas por conveniência se os resultados se aproximarem do custo. Os custos-padrão tomam em consideração os níveis normais dos materiais e bens de consumo, da mão-de-obra, da eficiência e da utilização da capacidade produtiva. São regularmente analisados e, se necessário, revistos à luz das condições correntes.

22. O método de retalho é muitas vezes usado no sector de retalho para mensurar inventários de grande quantidade de itens que mudam rapidamente, que têm margens semelhantes e para os quais não é praticável usar outros métodos de custeio. O custo do inventário é determinado pela redução do valor de venda do inventário na percentagem apropriada da margem bruta. A percentagem usada toma em consideração o inventário que tenha sido marcado abaixo do seu preço de venda original. É usada muitas vezes uma percentagem média para cada departamento de retalho.

23. O custo dos inventários de itens que não sejam geralmente intermutáveis e de bens ou serviços produzidos e segregados para projectos específicos deve ser atribuído pelo uso da identificação específica dos seus custos individuais.

24. A identificação específica do custo significa que são atribuídos custos específicos a elementos identificados do inventário. Este é o tratamento apropriado para os itens que sejam segregados para um projecto específico, independentemente de eles terem sido comprados ou produzidos. Porém, quando há grandes quantidades de itens de inventário que sejam geralmente intermutáveis, a identificação específica de custos não é apropriada. Em tais circunstâncias, o método de selecção dos itens que permanecem nos inventários pode ser usado para obter efeitos predeterminados nos lucros ou prejuízos.

25. O custo dos inventários que não sejam os tratados no parágrafo 23 deve ser atribuído pelo uso da fórmula «primeira entrada, primeira saída» (FIFO) ou da fórmula do custeio médio ponderado. Uma entidade deve usar a mesma fórmula de custeio para todos os inventários que tenham uma natureza e um uso semelhantes para a entidade. Para os inventários que tenham outra natureza ou uso, poderão justificar-se diferentes fórmulas de custeio.

26. Por exemplo, os inventários usados num segmento operacional podem ter um uso para a entidade diferente do mesmo tipo de inventários usados num outro segmento operacional. Porém, uma diferença na localização geográfica dos inventários (ou nas respectivas regras fiscais) não é suficiente, por si só, para justificar o uso de diferentes fórmulas de custeio.

27. A fórmula FIFO pressupõe que os itens de inventário que foram comprados ou produzidos primeiro sejam vendidos em primeiro lugar e consequentemente os itens que permanecerem em inventário no fim do período sejam os itens mais recentemente comprados ou produzidos. Pela fórmula do custo médio ponderado, o custo de cada item é determinado a partir da média ponderada do custo de itens semelhantes no começo de um período e do custo de itens semelhantes comprados ou produzidos durante o período. A média pode ser determinada numa base periódica ou à medida que cada entrega adicional seja recebida, dependendo das circunstâncias da entidade.

28. O custo dos inventários pode não ser recuperável se esses inventários estiverem danificados, se se tornarem total ou parcialmente obsoletos ou se os seus preços de venda tiverem diminuído. O custo dos inventários pode também não ser recuperável se os custos estimados de acabamento ou os custos estimados a serem incorridos para realizar a venda tiverem aumentado. A prática de reduzir o custo dos inventários (write down) para o valor realizável líquido é consistente com o ponto de vista de que os activos não devem ser escriturados por quantias superiores àquelas que se espera que sejam realizadas com a sua venda ou uso.

29. Os inventários são geralmente reduzidos para o seu valor realizável líquido item a item. Nalgumas circunstâncias, porém, pode ser apropriado agrupar itens semelhantes ou relacionados. Pode ser o caso dos itens de inventário relacionados com a mesma linha de produtos que tenham finalidades ou usos finais semelhantes, que sejam produzidos e comercializados na mesma área geográfica e não possam ser praticamente avaliados separadamente de outros itens dessa linha de produtos. Não é apropriado reduzir o valor de inventários com base numa classificação de inventários como, por exemplo, bens acabados, ou em todos os inventários de um determinado segmento operacional.

30. As estimativas do valor realizável líquido são baseadas nas provas mais fiáveis disponíveis no momento em que sejam feitas as estimativas quanto à quantia que se espera que os inventários venham a realizar. Estas estimativas tomam em consideração as variações nos preços ou custos directamente relacionadas com acontecimentos que ocorram após o fim do período, até ao ponto em que tais acontecimentos confirmem condições existentes no fim do período.

31. As estimativas do valor realizável líquido também tomam em consideração a finalidade para a qual o inventário é detido. Por exemplo, o valor realizável líquido da quantidade de inventário detida para satisfazer contratos de venda firmes ou de prestações de serviços é baseado no preço do contrato. Se os contratos de venda dizem respeito a quantidades inferiores às quantidades de inventário detidas, o valor realizável líquido do excesso baseia-se em preços gerais de venda. Podem surgir provisões resultantes de contratos de venda firmes com quantidades superiores às quantidades de inventário detidas ou resultantes de contratos de compra firmes. Tais provisões são tratadas de acordo com a IAS 37 Provisões, Passivos Contingentes e Activos Contingentes.

32. Os materiais e outros fornecimentos detidos para o uso na produção de inventários não serão reduzidos abaixo do custo se for previsível que os produtos acabados em que eles serão incorporados sejam vendidos pelo custo ou acima do custo. Porém, quando uma diminuição no preço dos materiais constitui uma indicação de que o custo dos produtos acabados excede o valor realizável líquido, os materiais são reduzidos para o valor realizável líquido. Em tais circunstâncias, o custo de reposição dos materiais pode ser a melhor mensuração disponível do seu valor realizável líquido.

33. Em cada período subsequente, é feita uma nova avaliação do valor realizável líquido. Quando as circunstâncias que anteriormente resultaram na redução dos inventários abaixo do custo deixarem de existir ou quando houver uma clara evidência de um aumento no valor realizável líquido devido à alteração nas circunstâncias económicas, a quantia da redução é revertida (i.e. a reversão é limitada à quantia da redução original) de modo a que a nova quantia escriturada seja o valor mais baixo do custo e do valor realizável líquido revisto. Isto ocorre, por exemplo, quando um item de inventário que é escriturado pelo valor realizável líquido, porque o seu preço de venda desceu, está ainda detido num período posterior e o seu preço de venda aumentou.

34. Quando os inventários são vendidos, a quantia escriturada desses inventários deve ser reconhecida como um gasto do período em que o respectivo rédito seja reconhecido. A quantia de qualquer redução dos inventários para o valor realizável líquido e todas as perdas de inventários devem ser reconhecidas como um gasto do período em que a redução ou perda ocorra. A quantia de qualquer reversão de qualquer redução de inventários, proveniente de um aumento no valor realizável líquido, deve ser reconhecida como uma redução na quantia de inventários reconhecida como um gasto do período em que a reversão ocorra.

35. Alguns inventários podem ser imputados a outras contas do activo, como, por exemplo, inventários usados como um componente de activos fixos tangíveis de construção própria. Os inventários imputados desta forma a um outro activo são reconhecidos como um gasto durante a vida útil desse activo.

36. As demonstrações financeiras devem divulgar:

a) as políticas contabilísticas adoptadas na mensuração dos inventários, incluindo a fórmula de custeio usada;

b) a quantia total escriturada de inventários e a quantia escriturada em classificações apropriadas para a entidade;

c) a quantia de inventários escriturada pelo justo valor menos os custos de vender;

d) a quantia de inventários reconhecida como um gasto durante o período;

e) a quantia de qualquer redução de inventários reconhecida como um gasto do período de acordo com o parágrafo 34.;

f) a quantia de qualquer reversão de qualquer redução que seja reconhecida como uma redução na quantia de inventários reconhecida como gasto do período de acordo com o parágrafo 34.;

g) as circunstâncias ou acontecimentos que conduziram à reversão de uma redução de inventários de acordo com o parágrafo 34.; e

h) a quantia escriturada de inventários dados como penhor de garantia a passivos.

37. A informação acerca das quantias escrituradas detidas em diferentes classificações de inventários e a extensão das alterações desses ativos é útil para os utentes das demonstrações financeiras. As classificações comuns de inventários são: mercadorias, fornecimentos para produção, materiais, trabalhos em curso e bens acabados.

38. A quantia de inventários reconhecida como um gasto durante o período, que é muitas vezes referida como o custo das vendas, consiste nos custos previamente incluídos na mensuração do inventário agora vendido, nos gastos gerais de produção não imputados e nas quantias anormais de custos de produção de inventários. As circunstâncias da entidade também podem admitir a inclusão de outras quantias, tais como custos de distribuição.

39. Algumas entidades adoptam um formato para os resultados que resulta na divulgação de quantias que não seja o custo de inventários reconhecido como um gasto durante o período. De acordo com este formato, uma entidade apresenta uma análise dos gastos usando uma classificação baseada na natureza dos gastos. Neste caso, a entidade divulga os custos reconhecidos como um gasto relativamente a matérias-primas e consumíveis, custos de mão-de-obra e outros custos juntamente com a quantia da alteração líquida nos inventários do período.

40. Uma entidade deve aplicar esta Norma aos períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2005. É encorajada a aplicação mais cedo. Se uma entidade aplicar esta Norma a um período que tenha início antes de 1 de Janeiro de 2005, ela deve divulgar esse facto.

40.C. A IFRS 13, emitida em Maio de 2011, emendou a definição de justo valor no parágrafo 6 e emendou o parágrafo 7. Uma entidade deve aplicar estas emendas quando aplicar a IFRS 13.

40.E. A IFRS 15 Rédito de Contratos com Clientes, emitida em maio de 2014, emendou os parágrafos 2, 8, 29 e 37 e suprimiu o parágrafo 19. As entidades devem aplicar estas emendas quando aplicarem a IFRS 15.

40.F. A IFRS 9, tal como emitida em julho de 2014, emendou o parágrafo 2 e eliminou os parágrafos 40A, 40B e 40D. Uma entidade deve aplicar estas alterações quando aplicar a IFRS 9.

41. Esta Norma substitui a IAS 2 Inventários (revista em 1993).

42. Esta Norma substitui a SIC-1 Consistência — Fórmulas de Custeio Diferentes para Inventários.

1. Uma entidade deve preparar uma demonstração dos fluxos de caixa de acordo com os requisitos desta Norma e deve apresentá-la como parte integrante das suas demonstrações financeiras de cada período em que são apresentadas demonstrações financeiras.

2. Esta Norma substitui a IAS 7 Demonstração das Variações na Posição Financeira, aprovada em Julho de 1977.

3. Os utentes das demonstrações financeiras de uma entidade estão interessados em como a entidade gera e usa o dinheiro e os seus equivalentes. É este o caso, qualquer que seja a natureza das actividades da entidade e independentemente de o dinheiro poder ser visto ou não como o produto da entidade, como seja o caso de uma instituição financeira. As entidades necessitam de dinheiro essencialmente pelas mesmas razões, mesmo diferentes que possam ser as suas actividades principais de produção de rédito. Elas necessitam de dinheiro para conduzir as suas operações, para pagar as suas obrigações e para proporcionar retornos aos seus investidores. Concordantemente, esta Norma exige que todas as entidades apresentem uma demonstração dos fluxos de caixa.

4. Uma demonstração dos fluxos de caixa, quando usada juntamente com o restante das demonstrações financeiras, proporciona informação que facilita aos utentes avaliar as alterações no activo líquido de uma entidade, na sua estrutura financeira (incluindo a sua liquidez e solvência) e na sua capacidade de afectar as quantias e tempestividade dos fluxos de caixa a fim de se adaptar às circunstâncias e oportunidades em mudança. A informação de fluxos de caixa é útil na determinação da capacidade da entidade de gerar dinheiro e seus equivalentes e facilita aos utentes desenvolver modelos para determinar e comparar o valor presente dos fluxos de caixa futuros de diferentes entidades. Aumenta também a comparabilidade do relato do desempenho operacional por diferentes entidades porque elimina os efeitos do uso de diferentes tratamentos contabilísticos para as mesmas operações e acontecimentos.

5. A informação do fluxo de caixa histórico é muitas vezes usada como um indicador da quantia, da tempestividade e da certeza de fluxos de caixa futuros. É também usada na verificação do rigor de avaliações passadas de fluxos de caixa futuros e no exame do relacionamento entre lucratividade e fluxo de caixa líquido e no impacto de variações de preços.

6. Os termos que se seguem são usados nesta Norma com os significados especificados:

7. Os equivalentes de caixa são detidos com a finalidade de satisfazer os compromissos de caixa a curto prazo e não para investimento ou outros propósitos. Para um investimento se qualificar como um equivalente de caixa, ele tem de ser prontamente convertível para uma quantia conhecida de dinheiro e estar sujeito a um risco insignificante de alterações de valor. Por isso, um investimento só se qualifica normalmente como um equivalente de caixa quando tiver um vencimento a curto prazo, seja três meses ou menos a partir da data de aquisição. Os investimentos em capital próprio são excluídos dos equivalentes de caixa a menos que sejam, em substância, equivalentes de caixa, por exemplo, no caso de acções preferenciais adquiridas dentro de um curto período do seu vencimento e com uma data específica de remição.

8. Os empréstimos bancários obtidos são geralmente considerados como actividades de financiamento. Porém, em alguns países, os saques a descoberto (overdrafts) que sejam reembolsáveis à ordem formam uma parte integrante da gestão de caixa de uma entidade. Nestas circunstâncias, os saques a descoberto são incluídos como um componente de caixa e seus equivalentes. Uma característica de tais acordos bancários é a de que o saldo de bancos flutua muitas vezes de positivo a descoberto.

9. Os fluxos de caixa excluem movimentos entre itens que constituam caixa e seus equivalentes porque estes componentes são parte da gestão de caixa de uma entidade e não parte das suas actividades operacionais, de investimento e de financiamento. A gestão de caixa inclui o investimento de excessos de caixa em equivalentes de caixa.

10. A demonstração dos fluxos de caixa deve relatar os fluxos de caixa durante o período classificados por actividades operacionais, de investimento e de financiamento.

11. Uma entidade apresenta os seus fluxos de caixa das actividades operacionais, de investimento e de financiamento da maneira que seja mais apropriada para os seus negócios. A classificação por actividades proporciona informação que permite aos utentes determinar o impacto dessas actividades na posição financeira da entidade e nas quantias de caixa e seus equivalentes. Esta informação pode ser também usada para avaliar as relações entre essas actividades.

12. Uma única operação pode incluir fluxos de caixa que sejam classificados diferentemente. Por exemplo, quando o reembolso de um empréstimo inclua quer juros, quer capital, o elemento juro pode ser classificado como uma actividade operacional e o elemento capital classificado como uma actividade de financiamento.

13. A quantia de fluxos de caixa proveniente de actividades operacionais é um indicador-chave, na medida em que as operações da entidade geraram fluxos de caixa suficientes para pagar empréstimos, manter a capacidade operacional da entidade, pagar dividendos e fazer novos investimentos, sem recurso a fontes externas de financiamento. A informação acerca dos componentes específicos dos fluxos de caixa operacionais históricos é útil, juntamente com outra informação, na previsão de futuros fluxos de caixa operacionais.

14. Os fluxos de caixa das actividades operacionais são principalmente derivados das principais actividades geradoras de réditos da entidade. Por isso, eles são geralmente consequência das operações e outros acontecimentos que entram na determinação dos lucros ou prejuízos da entidade. Exemplos de fluxos de caixa de actividades operacionais são:

a) recebimentos de caixa provenientes da venda de bens e da prestação de serviços;

b) recebimentos de caixa provenientes de royalties, honorários, comissões e outros réditos;

c) pagamentos de caixa a fornecedores de bens e serviços;

d) pagamentos de caixa a e a favor de empregados;

e) recebimentos de caixa e pagamentos de caixa de uma entidade seguradora relativos a prémios e reclamações, anuidades e outros benefícios derivados das apólices de seguros;

f) pagamentos de caixa ou restituições de impostos sobre o rendimento a menos que possam ser especificamente identificados com as actividades de financiamento e de investimento; e

g) recebimentos de caixa e pagamentos de caixa de contratos detidos para fins negociais ou comerciais.

15. Uma entidade pode deter títulos e empréstimos para fins negociais ou comerciais, situação em que são similares a inventários adquiridos especificamente para revenda. Por isso, os fluxos de caixa provenientes da compra e venda de títulos para negociar ou comercializar são classificados como actividades operacionais. De forma semelhante, os adiantamentos de caixa e empréstimos feitos por instituições financeiras são geralmente classificados como actividades operacionais desde que se relacionem com as principais actividades geradoras de rédito dessa entidade.

16. A divulgação separada dos fluxos de caixa provenientes das actividades de investimento é importante porque os fluxos de caixa representam a extensão pela qual os dispêndios foram feitos relativamente a recursos destinados a gerar rendimento e fluxos de caixa futuros. Apenas os dispêndios que resultam num activo reconhecido na demonstração da posição financeira são elegíveis para classificação como actividades de investimento. São exemplos de fluxos de caixa provenientes de actividades de investimento:

a) pagamentos de caixa para aquisição de activos fixos tangíveis, intangíveis e outros activos a longo prazo. Estes pagamentos incluem os relacionados com custos de desenvolvimento capitalizados e activos fixos tangíveis autoconstruídos;

b) recebimentos de caixa por vendas de activos fixos tangíveis, intangíveis e outros activos a longo prazo;

c) pagamentos de caixa para aquisição de instrumentos de capital próprio ou de dívida de outras entidades e de interesses em empreendimentos conjuntos (que não sejam pagamentos dos instrumentos considerados como sendo equivalentes de caixa ou detidos para fins negociáveis ou comercializáveis);

d) recebimentos de caixa de vendas de instrumentos de capital próprio ou de dívida de outras entidades e de interesses em empreendimentos conjuntos (que não sejam recebimentos dos instrumentos considerados como equivalentes de caixa e dos detidos para fins de negociação ou de comercialização);

e) adiantamentos de caixa e empréstimos feitos a outras partes (que não sejam adiantamentos e empréstimos feitos por uma instituição financeira);

f) recebimentos de caixa provenientes do reembolso de adiantamentos e de empréstimos feitos a outras partes (que não sejam adiantamentos e empréstimos de uma instituição financeira);

g) pagamentos de caixa relativos a contratos de futuros, contratos de forwards, contratos de opção e contratos de swap, excepto quando os contratos sejam mantidos para fins de negociação ou de comercialização, ou os pagamentos sejam classificados como actividades de financiamento; e

h) recebimentos de caixa de contratos de futuros, contratos forwards, contratos de opção e contratos de swap, excepto quando os contratos sejam mantidos para fins de negociação ou de comercialização, ou os recebimentos sejam classificados como actividades de financiamento.

17. A divulgação separada de fluxos de caixa provenientes das actividades de financiamento é importante porque é útil na predição de reivindicações futuras de fluxos de caixa pelos fornecedores de capitais à entidade. São exemplos de fluxos de caixa provenientes de actividades de financiamento:

a) proventos de caixa provenientes da emissão de acções ou de outros instrumentos de capital próprio;

b) pagamentos de caixa a detentores para adquirir ou remir as acções da entidade;

c) entradas de caixa provindas da emissão de certificados de dívida, empréstimos, livranças, obrigações, hipotecas e outros empréstimos obtidos a curto ou longo prazo;

d) reembolsos de caixa de quantias de empréstimos obtidos; e

e) pagamentos de caixa por um locatário para a redução de uma dívida em aberto relacionada com uma locação financeira.

18. Uma entidade deve relatar os fluxos de caixa provenientes de actividades operacionais usando um dos dois:

a) o método directo, pelo qual são divulgadas as principais classes dos recebimentos de caixa brutos e dos pagamentos de caixa brutos; ou

b) o método indirecto, pelo qual os lucros ou prejuízos são ajustados pelos efeitos de transacções de natureza não pecuniária, de quaisquer diferimentos ou acréscimos de recebimentos a pagamentos de caixa operacionais passados ou futuros, e itens de rédito ou gasto associados com fluxos de caixa de investimento ou de financiamento.

19. As entidades são encorajadas a relatar fluxos de caixa de actividades operacionais usando o método directo. Este método proporciona informação que pode ser útil na estimativa de fluxos de caixa futuros e que não é disponibilizada pelo método indirecto. Pelo método directo, a informação acerca das principais classes de recebimentos brutos (de caixa) e de pagamentos brutos (de caixa) pode ser obtida ou:

a) a partir dos registos contabilísticos da entidade; ou

b) pelo ajustamento de vendas, custo das vendas (juros e réditos similares e gasto de juros e encargos similares para uma instituição financeira) e outros itens da ►M5  demonstração do rendimento integral ◄ relativamente a:

i) alterações, durante o período em inventários e dívidas operacionais a receber e a pagar;

ii) outros itens que não sejam de caixa; e

iii) outros itens pelos quais os efeitos de caixa sejam fluxos de caixa de investimento ou de financiamento.

20. Pelo método indirecto, o fluxo de caixa líquido das actividades operacionais é determinado pelo ajustamento dos lucros ou prejuízos relativamente aos efeitos de:

a) alterações, durante o período, em inventários e dívidas operacionais a receber e a pagar;

b) itens que não sejam por caixa, tais como depreciações, provisões, impostos diferidos, perdas e ganhos não realizados de moeda estrangeira, lucros de associadas não distribuídos e ►M11  interesses que não controlam ◄ ; e

c) todos os outros itens quanto aos quais os efeitos de caixa sejam fluxos de caixa de investimento ou de financiamento.

21. Uma entidade deve relatar separadamente as principais classes dos recebimentos brutos (de caixa) e dos pagamentos brutos (de caixa) provenientes das actividades de investimento e de financiamento, excepto até ao ponto em que os fluxos de caixa descritos nos parágrafos 22. e 24. sejam relatados numa base líquida.

22. Os fluxos de caixa provenientes das actividades operacionais, de investimento e de financiamento seguintes podem ser relatados numa base líquida:

a) recebimentos e pagamentos (de caixa) por conta de clientes quando o fluxo de caixa reflicta as actividades do cliente e não os da entidade; e

b) recebimentos e pagamentos (de caixa) dos itens em que a rotação seja rápida, as quantias sejam grandes e as maturidades sejam curtas.

23. Exemplos de recebimentos e pagamentos (de caixa) referidos no parágrafo 22. a) são:

a) a aceitação e o reembolso de depósitos à ordem de um banco;

b) os fundos detidos para clientes por uma entidade de investimentos; e

c) rendas cobradas por conta de, e pagas a, possuidores de propriedades.

a) as quantias de capital relacionadas com clientes de cartões de crédito;

b) a compra e a venda de investimentos financeiros; e

c) outros empréstimos obtidos a curto prazo, como, por exemplo, os que tenham um período de maturidade de três meses ou menos.

24. Os fluxos de caixa de uma instituição financeira provenientes de cada uma das actividades seguintes podem ser relatados numa base líquida:

a) recebimentos e pagamentos (de caixa) provenientes da aceitação e do reembolso de depósitos com uma data fixada de maturidade;

b) a colocação de depósitos em, e o levantamento de depósitos de outras instituições financeiras; e

c) adiantamentos de caixa e empréstimos feitos a clientes e o reembolso desses adiantamentos e empréstimos.

25. Os fluxos de caixa resultantes de transacções em moeda estrangeira devem ser registados na moeda funcional de uma entidade mediante a aplicação à quantia em moeda estrangeira da taxa de câmbio entre a moeda funcional e a moeda estrangeira à data do fluxo de caixa.

26. Os fluxos de caixa de uma subsidiária estrangeira devem ser transpostos às taxas de câmbio entre a moeda funcional e a moeda estrangeira às datas dos fluxos de caixa.

27. Os fluxos de caixa denominados numa moeda estrangeira são relatados de maneira consistente com a IAS 21 Os Efeitos de Alterações em Taxas de Câmbio. Esta permite o uso de uma taxa de câmbio que se aproxime da taxa real. Por exemplo, uma taxa de câmbio média ponderada de um período pode ser usada para registar transposições de moeda estrangeira ou a transposição dos fluxos de caixa de uma subsidiária estrangeira. Porém, a IAS 21 não permite o uso da taxa de câmbio ►M5  no fim do período de relato ◄ quando sejam transpostos os fluxos de caixa de uma subsidiária estrangeira.

28. Os ganhos e as perdas não realizados provenientes de alterações de taxas de câmbio de moeda estrangeira não são fluxos de caixa. Porém, o efeito das alterações das taxas de câmbio sobre caixa e seus equivalentes detidos ou devidos numa moeda estrangeira é relatado na demonstração dos fluxos de caixa a fim de reconciliar caixa e seus equivalentes no começo e no fim do período. Esta quantia é apresentada separadamente da dos fluxos de caixa das actividades operacionais, de investimento e de financiamento e inclui as diferenças, se as houver, caso esses fluxos de caixa tivessem sido relatados às taxas de câmbio do fim do período.

29. [Eliminado]

30. [Eliminado]

31. Cada um dos fluxos de caixa de juros e dividendos recebidos e pagos deve ser separadamente divulgado. Cada um deve ser classificado de maneira consistente de período para período como actividade operacional, de investimento ou de financiamento.

32. A quantia total de juros pagos durante um período deve ser divulgada na demonstração dos fluxos de caixa quer tenha sido reconhecida como um gasto ►M5  nos lucros ou prejuízos ◄ quer tenha sido capitalizada de acordo com a IAS 23 Custos de Empréstimos Obtidos.

33. Os juros pagos e os juros e dividendos recebidos são geralmente classificados como fluxos de caixa operacionais quanto a uma instituição financeira. Porém, não há consenso sobre a classificação destes fluxos de caixa relativos a outras entidades. Os juros pagos e juros e dividendos recebidos podem ser classificados como fluxos de caixa operacionais porque entram na determinação dos lucros ou prejuízos. Alternativamente, os juros pagos e os juros e dividendos recebidos podem ser classificados como fluxos de caixa de financiamento e fluxos de caixa de investimento respectivamente porque são custos de obtenção de recursos financeiros ou retornos sobre o investimento.

34. Os dividendos pagos podem ser classificados como fluxos de caixa de financiamento porque são um custo da obtenção de recursos financeiros. Alternativamente, os dividendos pagos podem ser classificados como um componente de fluxo de caixa das actividades operacionais a fim de ajudar os utentes a determinar a capacidade de uma entidade de pagar dividendos a partir dos fluxos de caixa operacionais.

35. Os fluxos de caixa provenientes de impostos sobre o rendimento devem ser divulgados separadamente devendo ser classificados como fluxos de caixa de actividades operacionais, a menos que possam ser especificamente identificados com as actividades de financiamento e de investimento.

36. Os impostos sobre o rendimento provêm de transacções que dão origem a fluxos de caixa que são classificados como actividades operacionais, de investimento ou de financiamento numa demonstração dos fluxos de caixa. Enquanto o gasto de impostos pode ser prontamente identificável com as actividades de financiamento ou de investimento, os fluxos de caixa relacionados com impostos são muitas vezes de identificação impraticável, podendo surgir num período diferente dos fluxos de caixa da operação subjacente. Por isso, os impostos pagos são geralmente classificados como fluxos de caixa das actividades operacionais. Porém, quando for praticável identificar o fluxo de caixa de impostos com transacções individuais que dão origem a fluxos de caixa que são classificados como actividades de investimento ou de financiamento, o fluxo de caixa de impostos é classificado como uma actividade de investimento ou de financiamento, como for apropriado. Quando os fluxos de caixa de impostos forem imputados a mais do que uma classe de actividade, deve ser divulgada a quantia total de impostos pagos.

37. Quando contabilizar um investimento numa associada, num empreendimento conjunto ou numa subsidiária contabilizado pelo uso do método da equivalência patrimonial ou pelo método do custo, um investidor restringe o seu relato na demonstração dos fluxos de caixa aos fluxos de caixa entre si próprio e a investida, por exemplo a título de dividendos e adiantamentos.

38. Uma entidade que divulgue o seu interesse numa associada ou num empreendimento conjunto utilizando o método da equivalência patrimonial inclui na sua demonstração de fluxos de caixa os fluxos de caixa respeitantes aos seus investimentos na associada ou empreendimento conjunto e as distribuições e outros pagamentos ou recebimentos entre si e a associada ou o empreendimento conjunto.

39. Os fluxos de caixa agregados provenientes da obtenção ou perda de controlo de subsidiárias ou de outras actividades empresariais devem ser apresentados separadamente e classificados como actividades de investimento.

40. Uma entidade deve divulgar, agregadamente, no que respeita tanto à obtenção como à perda de controlo de subsidiárias ou de outras actividades empresariais durante o período cada um dos seguintes elementos:

a) a retribuição total paga ou recebida;

b) a parte da retribuição que consista em caixa e seus equivalentes;

c) a quantia de caixa e seus equivalentes nas subsidiárias ou outras actividades empresariais sobre as quais o controlo é obtido ou perdido; e

d) a quantia dos activos e passivos que não sejam caixa ou seus equivalentes nas subsidiárias ou outras actividades empresariais sobre as quais o controlo é obtido ou perdido, resumida por cada categoria principal.

40.A. Uma entidade de investimento, tal como definido na IFRS 10 Demonstrações Financeiras Consolidadas, não precisa de aplicar os parágrafos 40, alínea c), ou 40, alínea d), a um investimento numa subsidiária que deva ser mensurada pelo justo valor através dos resultados.

41. A apresentação separada dos efeitos dos fluxos de caixa da obtenção ou perda de controlo de subsidiárias e de outras actividades empresariais em linhas de itens autónomas, juntamente com a divulgação separada das quantias dos activos e de passivos adquiridos ou disponibilizados, contribui para distinguir esses fluxos de caixa dos fluxos de caixa provenientes das outras actividades operacionais, de investimento e de financiamento. Os efeitos dos fluxos de caixa da perda de controlo não são deduzidos dos resultantes da obtenção de controlo.

42. A quantia agregada de dinheiro pago ou recebido como retribuição pela obtenção ou perda de controlo de subsidiárias ou outras actividades empresariais é relatada na demonstração dos fluxos de caixa pela quantia líquida de caixa e seus equivalentes adquiridos ou alienados como parte dessas transacções, acontecimentos ou alterações de circunstâncias.

42.A. Os fluxos de caixa resultantes de alterações nos interesses de propriedade numa subsidiária que não resultam em perda de controlo devem ser classificados como fluxos de caixa de atividades de financiamento, a menos que a subsidiária seja detida por uma entidade de investimento, tal como definido na IFRS 10, e deva ser mensurada pelo justo valor através dos resultados.

42.B. As alterações nos interesses de propriedade numa subsidiária que não resultam em perda de controlo, tal como a compra ou venda subsequente pela empresa-mãe de instrumentos de capitais próprios de uma subsidiária, são contabilizadas como transações de capitais próprios, a menos que a subsidiária seja detida por uma entidade de investimento, tal como definido na IFRS 10, e deva ser mensurada pelo justo valor através dos resultados. Em conformidade, os fluxos de caixa resultantes são classificados da mesma forma que outras transações com proprietários descritas no parágrafo 17.

43. As transacções de investimento e de financiamento que não exijam o uso de caixa ou seus equivalentes devem ser excluídas de uma demonstração dos fluxos de caixa. Tais operações devem ser divulgadas noutra parte das demonstrações financeiras de tal maneira que proporcionem toda a informação relevante acerca das actividades de investimento e de financiamento.

44. A maior parte das actividades de financiamento e de investimento não tem um impacto directo nos fluxos correntes de caixa, se bem que afectem a estrutura do capital e do activo da entidade. A exclusão das transacções que não sejam de caixa da demonstração dos fluxos de caixa é consistente com o objectivo de uma demonstração do fluxo de caixa porque esses elementos não envolvem fluxos de caixa no período corrente. Exemplos de operações que não sejam de caixa são:

a) a aquisição de activos seja pela assunção de passivos directamente relacionados, seja por meio de uma locação financeira;

b) a aquisição de uma entidade por meio de uma emissão de capital; e

c) a conversão de dívida em capital.

44.A.   Uma entidade deve divulgar informações que permitam aos utentes das demonstrações financeiras avaliar as alterações em passivos decorrentes de atividades de financiamento, incluindo tanto as alterações decorrentes de fluxos de caixa como as alterações sem contrapartida de caixa.

44.B. Na medida do necessário para satisfazer o requisito previsto no parágrafo 44A, uma entidade deve divulgar as seguintes alterações em passivos decorrentes de atividades de financiamento:

a) alterações decorrentes de fluxos de caixa de financiamento;

b) alterações decorrentes da obtenção ou perda de controlo de subsidiárias ou de outras atividades empresariais;

c) o efeito de alterações em taxas de câmbio;

d) alterações de justo valor; e

e) outras alterações.

44.C. Os passivos decorrentes de atividades de financiamento são passivos relativamente aos quais existem fluxos de caixa que foram, ou futuros fluxos de caixa que deverão ser, classificados, na demonstração dos fluxos de caixa, como fluxos de caixa decorrentes de atividades de financiamento. Além disso, o requisito de divulgação previsto no parágrafo 44A aplica-se igualmente às alterações em ativos financeiros (por exemplo, ativos que cobrem passivos decorrentes de atividades de financiamento) caso existam fluxos de caixa decorrentes desses ativos financeiros que foram, ou fluxos de caixa futuros decorrentes desses ativos financeiros que venham a ser, incluídos nos fluxos de caixa decorrentes de atividades de financiamento.

44.D. Uma forma de cumprir o requisito de divulgação previsto no parágrafo 44A consiste em apresentar uma reconciliação entre os saldos de abertura e de fecho, na demonstração da posição financeira, para os passivos decorrentes de atividades de financiamento, incluindo as alterações referidas no parágrafo 44B. Se uma entidade divulgar tal reconciliação, deve fornecer informações suficientes para permitir aos utentes das demonstrações financeiras estabelecer uma ligação entre os elementos incluídos na reconciliação, na demonstração da posição financeira, e na demonstração dos fluxos de caixa.

44.E. Se uma entidade apresentar a divulgação exigida pelo parágrafo 44A em conjunto com as divulgações de alterações em outros ativos e passivos, deve divulgar as alterações em passivos decorrentes de atividades de financiamento separadamente das alterações nesses outros ativos e passivos.

45. Uma entidade deve divulgar os componentes de caixa e seus equivalentes e deve apresentar uma reconciliação das quantias incluídas na sua demonstração dos fluxos de caixa com os itens equivalentes relatados ►M5  na demonstração da posição financeira ◄ .

46. Devido à variedade das práticas de gestão de caixa e de acordos bancários em todo o mundo e a fim de haver conformidade com a IAS 1 Apresentação de Demonstrações Financeiras, uma entidade divulga a política que adopta na determinação da composição de caixa e seus equivalentes.

47. O efeito de qualquer alteração na política de determinação dos componentes de caixa e seus equivalentes, como, por exemplo, uma alteração na classificação de instrumentos financeiros anteriormente considerados como sendo parte da carteira de investimentos de uma entidade, será relatado de acordo com a IAS 8 Políticas Contabilísticas, Alterações nas Estimativas Contabilísticas e Erros.

48. Uma entidade deve divulgar, juntamente com um comentário da gerência, a quantia dos saldos significativos de caixa e seus equivalentes detidos pela entidade que não estejam disponíveis para uso do grupo.

49. Há várias circunstâncias em que os saldos de caixa e seus equivalentes detidos por uma entidade não estão disponíveis para uso do grupo. Exemplos incluem saldos de caixa e seus equivalentes detidos por uma subsidiária que opere num país onde se apliquem controlos sobre trocas monetárias ou outras restrições legais quando os saldos não estejam disponíveis para uso geral pela empresa-mãe ou outras subsidiárias.

50. Pode ser relevante informação adicional para os utentes para compreensão da posição financeira e liquidez de uma entidade. Encoraja-se a divulgação desta informação, juntamente com um comentário da gerência, podendo incluir:

a) a quantia das facilidades de empréstimos obtidos não usados que possa estar disponível para actividades operacionais futuras e para liquidar compromissos de capital, indicando quaisquer restrições no uso destas facilidades;

c) a quantia agregada de fluxos de caixa que representem aumentos na capacidade operacional separadamente dos fluxos de caixa que sejam exigidos para manter a capacidade operacional; e

d) a quantia dos fluxos de caixa provenientes das actividades operacionais, de investimento e de financiamento de cada segmento relatável (ver IFRS 8 Segmentos Operacionais).

51. É útil a divulgação separada de fluxos de caixa que representem aumentos na capacidade operacional e fluxos de caixa que sejam exigidos para manter a capacidade operacional, pois facilita ao utente determinar se a entidade está a investir adequadamente na manutenção da sua capacidade operacional. Uma entidade que não invista adequadamente na manutenção da sua capacidade operacional pode prejudicar a lucratividade futura a favor da liquidez corrente e distribuições a detentores.

52. A divulgação de fluxos de caixa por segmentos facilita aos utentes a obtenção de melhor compreensão da relação entre os fluxos de caixa da empresa como um todo e os fluxos das suas partes componentes e a disponibilidade e a variabilidade dos fluxos de caixa por segmentos.

53. Esta Norma torna-se operacional para as demonstrações financeiras que cubram os períodos que comecem em ou após 1 de Janeiro de 1994.

54. A IAS 27 (tal como emendada pelo International Accounting Standards Board em 2008) emendou os parágrafos 39—42 e adicionou os parágrafos 42A e 42B. Uma entidade deve aplicar estas emendas aos períodos anuais com início em ou após 1 de Julho de 2009. Se uma entidade aplicar a IAS 27 (emendada em 2008) a um período anterior, as emendas deverão ser aplicadas a esse período anterior. As emendas devem ser aplicadas retrospectivamente.

55. O parágrafo 14 foi alterado com base no documento Melhoramentos introduzidos nas IFRS, emitido em Maio de 2008. Uma entidade deve aplicar essa emenda aos períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2009. É permitida a aplicação mais cedo. Se uma entidade aplicar a emenda durante um período anterior deve divulgar esse facto e aplicar o parágrafo 68A da IAS 16.

56. O parágrafo 16 foi emendado pelo documento Melhoramentos Introduzidos nas IFRS emitido em Abril de 2009. Uma entidade deve aplicar essa emenda aos períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2010. É permitida a aplicação mais cedo. Se uma entidade aplicar a emenda a um período anterior, deve divulgar esse facto.

57. A IFRS 10 e a IFRS 11 Acordos Conjuntos, emitidas em Maio de 2011, emendaram os parágrafos 37, 38 e 42B e suprimiram o parágrafo 50(b). Uma entidade deve aplicar estas emendas quando aplicar a IFRS 10 e a IFRS 11.

58. O documento Entidades de Investimento (Emendas à IFRS 10, à IFRS 12 e à IAS 27), emitido em outubro de 2012, emendou os parágrafos 42A e 42B e inseriu o parágrafo 40A. Uma entidade deve aplicar estas emendas em relação aos períodos anuais com início em ou após 1 de janeiro de 2014. É permitida a aplicação antecipada do documento Entidades de Investimento. Se uma entidade aplicar as emendas de forma antecipada, deve também aplicar todas as emendas incluídas no documento Entidades de Investimento ao mesmo tempo.

60. O documento Iniciativa de Divulgação (emendas à IAS 7), emitido em janeiro de 2016, acrescentou os parágrafos 44A a 44E. As entidades devem aplicar estas emendas aos períodos anuais com início em 1 de janeiro de 2017 ou após esta data. É permitida a sua aplicação mais cedo. Quando uma entidade aplica pela primeira vez essas emendas, não é obrigada a fornecer a informação comparativa para os períodos anteriores.

1. O objectivo desta Norma é prescrever os critérios para a selecção e a alteração de políticas contabilísticas, juntamente com o tratamento contabilístico e a divulgação de alterações nas políticas contabilísticas, alterações nas estimativas contabilísticas e correcções de erros. A Norma destina-se a melhorar a relevância e a fiabilidade das demonstrações financeiras de uma entidade, e a comparabilidade dessas demonstrações financeiras ao longo do tempo com as demonstrações financeiras de outras entidades.

2. Os requisitos de divulgação relativos a políticas contabilísticas, excepto aqueles que digam respeito a alterações nas políticas contabilísticas, são estabelecidos na IAS 1 Apresentação de Demonstrações Financeiras.

3. Esta Norma deve ser aplicada na selecção e na aplicação de políticas contabilísticas, e na contabilização de alterações nas políticas contabilísticas, de alterações nas estimativas contabilísticas e de correcções de erros de períodos anteriores.

4. Os efeitos fiscais de correcções de erros de períodos anteriores e de ajustamentos retrospectivos feitos para a aplicação de alterações nas políticas contabilísticas são contabilizados e divulgados de acordo com a IAS 12 Impostos sobre o Rendimento.

5. Os termos que se seguem são usados nesta Norma com os significados especificados:

a) Normas Internacionais de Relato Financeiro;

b) Normas Internacionais de Contabilidade; e

c) Interpretações ►M5  desenvolvidas ◄ pelo International Financial Reporting Interpretations Committee (IFRIC) ou pelo anterior Standing Interpretations Committee (SIC).

a) estava disponível quando as demonstrações financeiras desses períodos foram autorizadas para emissão; e

b) poderia razoavelmente esperar-se que tivesse sido obtida e tomada em consideração na preparação e na apresentação dessas demonstrações financeiras.

a) os efeitos da aplicação retrospectiva ou da reexpressão retrospectiva não forem determináveis;

b) a aplicação retrospectiva ou a reexpressão retrospectiva exigir pressupostos sobre qual teria sido a intenção da gerência nesse período; ou

c) a aplicação retrospectiva ou a reexpressão retrospectiva exigir estimativas significativas de quantias e se for impossível distinguir objectivamente a informação sobre essas estimativas que:

i) proporciona provas de circunstâncias que existiam na(s) data(s) em que essas quantias devem ser reconhecidas, mensuradas ou divulgadas, e

ii) teria estado disponível quando as demonstrações financeiras desse período anterior foram autorizadas para emissão

a) a aplicação da nova política contabilística a transacções, outros acontecimentos e condições que ocorram após a data em que a política é alterada; e

b) o reconhecimento do efeito da alteração na estimativa contabilística nos períodos corrente e futuros afectados pela alteração.

6. Avaliar se uma omissão ou distorção poderia influenciar as decisões económicas dos utentes, sendo portanto material, exige a consideração das características desses utentes. A Estrutura Conceptual para a Preparação e Apresentação de Demonstrações Financeiras dispõe no parágrafo 25. que «presume-se que os utentes tenham um razoável conhecimento das actividades empresariais e económicas e da contabilidade e vontade de estudar a informação com razoável diligência». Por isso, a avaliação deve ter em conta a forma como se pode esperar razoavelmente que os utentes com tais atributos possam ser influenciados na tomada de decisões económicas.

7. Quando uma IFRS se aplica especificamente a uma transacção, a outro evento ou condição, a política ou políticas contabilísticas aplicadas a esse item devem ser determinadas mediante a aplicação da IFRS.

8. As IFRS estabelecem políticas contabilísticas que o IASB concluiu resultarem em demonstrações financeiras contendo informação relevante e fiável sobre as transacções, outros acontecimentos e condições a que se aplicam. Essas políticas não precisam de ser aplicadas quando o efeito da sua aplicação for imaterial. Contudo, não é apropriado fazer, ou deixar por corrigir, afastamentos imateriais das IFRS para alcançar uma determinada apresentação da posição financeira, desempenho financeiro ou fluxos de caixa de uma entidade.

9. As IFRS são acompanhadas de orientações para assistir as entidades na aplicação dos seus requisitos. Todas as orientações indicam se fazem parte integrante das IFRS. As orientações que fazem parte integrante das IFRS são obrigatórias. As orientações que não fazem parte integrante das IFRS não contêm requisitos aplicáveis às demonstrações financeiras.

10. Na ausência de uma ►M5  IFRS ◄ que se aplique especificamente a uma transacção, outro acontecimento ou condição, a gerência fará julgamentos no desenvolvimento e na aplicação de uma política contabilística que resulte em informação que seja:

a) relevante para a tomada de decisões económicas por parte dos utentes; e

b) fiável, de tal modo que as demonstrações financeiras:

i) representem fidedignamente a posição financeira, o desempenho financeiro e os fluxos de caixa da entidade,

ii) reflictam a substância económica de transacções, outros acontecimentos e condições e não meramente a forma legal,

iii) sejam neutras, isto é, que estejam isentas de preconceitos,

iv) sejam prudentes, e

v) sejam completas em todos os aspectos materiais.

11. Ao fazer os julgamentos descritos no parágrafo 10, a gerência deve consultar e considerar a aplicabilidade das seguintes fontes por ordem descendente:

(a) os requisitos das IFRS que tratam de questões semelhantes e conexas; e

(b) as definições, critérios de reconhecimento e conceitos de mensuração para activos, passivos, rendimentos e gastos na Estrutura Conceptual.

12. Ao fazer os julgamentos descritos no parágrafo 10, a gerência pode também considerar as mais recentes tomadas de posição de outros órgãos normalizadores que usem uma estrutura conceptual semelhante para desenvolver normas de contabilidade, outra literatura contabilística e práticas aceites do sector, até ao ponto em que estas não entrem em conflito com as fontes enunciadas no parágrafo 11.

13. Uma entidade deve seleccionar e aplicar as suas políticas contabilísticas consistentemente para transacções semelhantes, outros acontecimentos e condições, a menos que uma ►M5  IFRS ◄ especificamente exija ou permita a categorização de itens para os quais possam ser apropriadas diferentes políticas. Se uma ►M5  IFRS ◄ exigir ou permitir tal categorização, uma política contabilística apropriada deve ser seleccionada e aplicada consistentemente a cada categoria.

14. Uma entidade só deve alterar uma política contabilística se a alteração:

a) for exigida por uma ►M5  IFRS ◄ ; ou

b) resultar no facto de as demonstrações financeiras proporcionarem informação fiável e mais relevante sobre os efeitos das transacções, outros acontecimentos ou condições na posição financeira, desempenho financeiro ou fluxos de caixa da entidade.

15. Os utentes das demonstrações financeiras precisam de poder comparar as demonstrações financeiras de uma entidade ao longo do tempo para identificar tendências na sua posição financeira, no desempenho financeiro e nos fluxos de caixa. Por isso, são aplicadas as mesmas políticas contabilísticas em cada período e de um período para o outro, a menos que uma alteração numa política contabilística esteja em conformidade com um dos critérios enunciados no parágrafo 14.

16. O que se segue não são alterações nas políticas contabilísticas:

a) a aplicação de uma política contabilística para transacções, outros acontecimentos ou condições que difiram em substância daqueles que ocorreram anteriormente; e

b) a aplicação de uma nova política contabilística para transacções, outros acontecimentos ou condições que não ocorreram anteriormente ou eram imateriais.

17. A aplicação inicial de uma política para revalorizar activos em conformidade com a IAS 16 Activos Fixos Tangíveis ou a IAS 38 Activos Intangíveis é uma alteração numa política contabilística a ser tratada como uma revalorização de acordo com a IAS 16 ou IAS 38, e não de acordo com esta Norma.

18. Os parágrafos 19.-31. não se aplicam à alteração na política contabilística descrita no parágrafo 17.

19. Sujeito ao parágrafo 23:

a) uma entidade deve contabilizar uma alteração na política contabilística resultante da aplicação inicial de uma ►M5  IFRS ◄ de acordo com as disposições transitórias específicas, se existirem, nessa ►M5  IFRS ◄ ; e

b) quando uma entidade altera uma política contabilística na aplicação inicial de uma ►M5  IFRS ◄ que não inclua disposições transitórias específicas que se apliquem a essa alteração, ou quando altera uma política contabilística voluntariamente, ela deve aplicar a alteração retrospectivamente.

20. Para a finalidade desta Norma, a aplicação antecipada de uma ►M5  IFRS ◄ não é uma alteração voluntária na política contabilística.

21. Na ausência de uma ►M5  IFRS ◄ que se aplique especificamente a uma transacção, outro acontecimento ou condição, a gerência poderá, de acordo com o parágrafo 12, aplicar uma política contabilística proveniente das mais recentes tomadas de posição de outros órgãos normalizadores que usem uma estrutura conceptual semelhante para desenvolver normas contabilísticas. Se, no seguimento de uma emenda de tal tomada de posição, a entidade optar por alterar uma política contabilística, essa alteração é contabilizada e divulgada como uma alteração voluntária na política contabilística.

22. Sujeito ao parágrafo 23, quando uma alteração na política contabilística é aplicada retrospectivamente de acordo com os parágrafos 19.a) ou b), a entidade deve ajustar o saldo de abertura de cada componente do capital próprio afectado para o período anterior mais antigo apresentado e as outras quantias comparativas divulgadas para cada período anterior apresentado como se a nova política contabilística tivesse sempre sido aplicada.

23. Quando a aplicação retrospectiva for exigida pelos parágrafos 19.a) ou b), uma alteração na política contabilística deve ser aplicada retrospectivamente excepto até ao ponto em que seja impraticável determinar ou os efeitos específicos de um período ou o efeito cumulativo da alteração.

24. Quando for impraticável determinar os efeitos específicos de um período da alteração numa política contabilística na informação comparativa para um ou mais períodos anteriores apresentados, a entidade deve aplicar a nova política contabilística às quantias escrituradas de activos e passivos ao início do período mais antigo para o qual seja praticável a aplicação retrospectiva, que pode ser o período corrente, e deve fazer um ajustamento correspondente no saldo de abertura de cada componente do capital próprio afectado desse período.

25. Quando for impraticável determinar o efeito cumulativo, no início do período corrente, da aplicação de um nova política contabilística a todos os períodos anteriores, a entidade deve ajustar a informação comparativa para aplicar a nova política contabilística prospectivamente a partir da data mais antiga praticável.

26. Quando uma entidade aplicar uma nova política contabilística retrospectivamente, ela aplica a nova política contabilística à informação comparativa de períodos anteriores tão antigos quanto for praticável. A aplicação retrospectiva a um período anterior não é praticável a menos que seja praticável determinar o efeito cumulativo nas quantias ►M5  das demonstrações da posição financeira ◄ de abertura e de fecho desse período. A quantia do ajustamento resultante relacionado com períodos anteriores aos apresentados nas demonstrações financeiras é feita para o saldo de abertura de cada componente do capital próprio afectado do período anterior mais antigo apresentado. Normalmente, o ajustamento é feito nos resultados retidos. Contudo, o ajustamento pode ser feito noutro componente do capital próprio (por exemplo, para cumprir uma ►M5  IFRS ◄ ). Qualquer outra informação sobre períodos anteriores, tal como resumos históricos de dados financeiros, é também ajustada para períodos tão antigos quanto for praticável.

27. Quando for impraticável a uma entidade aplicar uma nova política contabilística retrospectivamente, porque não pode determinar o efeito cumulativo da aplicação da política a todos os períodos anteriores, a entidade, de acordo com o parágrafo 25., aplica a nova política prospectivamente desde o início do período mais antigo praticável. Por isso, ela ignora a parte do ajustamento cumulativo nos activos, passivos e capital próprio que surja antes dessa data. A alteração numa política contabilística é permitida mesmo que seja impraticável aplicar a política prospectivamente a qualquer período anterior. Os parágrafos 50.-53. proporcionam orientação sobre quando é impraticável aplicar uma nova política contabilística a um ou mais períodos anteriores.

28. Quando a aplicação inicial de uma Norma ou de uma Interpretação tiver efeitos no período corrente ou em qualquer período anterior, pudesse ter tais efeitos nesse período mas seja impraticável determinar a quantia do ajustamento, ou puder ter efeitos em períodos futuros, uma entidade deve divulgar:

a) o título da ►M5  IFRS ◄ ;

b) quando aplicável, que a alteração na política contabilística é feita de acordo com as suas disposições transitórias;

c) a natureza da alteração na política contabilística;

d) quando aplicável, uma descrição das disposições transitórias;

e) quando aplicável, as disposições transitórias que possam ter efeitos em futuros períodos;

f) para o período corrente e cada período anterior apresentado, até ao ponto em que seja praticável, a quantia do ajustamento:

i) para cada linha de item afectada da demonstração financeira, e

ii)  se a IAS 33 Resultados por Acção se aplicar à entidade, para resultados por acção básicos e diluídos;

g) a quantia do ajustamento relacionado com períodos anteriores aos apresentados, até ao ponto em que seja praticável; e

h) se a aplicação retrospectiva exigida pelos parágrafos 19.a) ou b) for impraticável para um período anterior em particular, ou para períodos anteriores aos apresentados, as circunstâncias que levaram à existência dessa condição e uma descrição de como e desde quando a política contabilística tem sido aplicada.

29. Quando uma alteração voluntária em políticas contabilísticas tiver efeitos no período corrente ou em qualquer período anterior, possa ter tais efeitos nesse período mas seja impraticável determinar a quantia do ajustamento, ou puder ter efeitos em períodos futuros, uma entidade deve divulgar:

a) a natureza da alteração na política contabilística;

b) as razões pelas quais a aplicação da nova política contabilística proporciona informação fiável e mais relevante;

c) para o período corrente e cada período anterior apresentado, até ao ponto em que seja praticável, a quantia do ajustamento:

i) para cada linha de item afectada da demonstração financeira, e

ii) se a IAS 33 se aplicar à entidade, para resultados por acção básicos e diluídos;

d) a quantia do ajustamento relacionado com períodos anteriores aos apresentados, até ao ponto em que seja praticável; e

e) se a aplicação retrospectiva for impraticável para um período anterior em particular, ou para períodos anteriores aos apresentados, as circunstâncias que levaram à existência dessa condição e uma descrição de como e desde quando a política contabilística tem sido aplicada.

30. Quando uma entidade não tiver aplicado uma nova ►M5  IFRS ◄ que tenha sido emitida mas que ainda não esteja em vigor, a entidade deve divulgar:

a) esse facto; e

b) informação conhecida ou razoavelmente calculável que seja relevante para avaliar o possível impacto que a aplicação da nova ►M5  IFRS ◄ irá ter nas demonstrações financeiras da entidade no período da aplicação inicial.

31. Ao cumprir o parágrafo 30, uma entidade considera a divulgação:

a) do título da nova ►M5  IFRS ◄ ;

b) da natureza da alteração ou alterações iminentes na política contabilística;

c) da data até à qual se exige a aplicação da ►M5  IFRS ◄ ;

d) da data na qual ela planeia aplicar inicialmente a ►M5  IFRS ◄ ; e

e) ou:

i) de uma discussão do impacto que se espera que a aplicação inicial da ►M5  IFRS ◄ tenha nas demonstrações financeiras da entidade, ou

ii) se esse impacto não for conhecido ou razoavelmente calculável, de uma declaração para esse efeito.

32. Como consequência das incertezas inerentes às actividades empresariais, muitos itens nas demonstrações financeiras não podem ser mensurados com precisão, podendo apenas ser estimados. A estimativa envolve julgamentos baseados na última informação disponível e fiável. Por exemplo, podem ser exigidas estimativas de:

a) dívidas incobráveis;

b) obsolescência dos inventários;

c) justo valor de activos financeiros ou passivos financeiros;

d) a vida útil de, ou o modelo esperado de consumo dos futuros benefícios económicos incorporados em, activos depreciáveis; e

e) obrigações respeitantes a garantias.

33. O uso de estimativas razoáveis é uma parte essencial da preparação de demonstrações financeiras, não fazendo diminuir a sua fiabilidade.

34. Uma estimativa pode necessitar de revisão se ocorrerem alterações nas circunstâncias em que a estimativa se baseou ou em consequência de nova informação ou de mais experiência. Dada a sua natureza, a revisão de uma estimativa não se relaciona com períodos anteriores e não é a correcção de um erro.

35. Uma alteração na base de mensuração aplicada é uma alteração numa política contabilística e não uma alteração numa estimativa contabilística. Quando for difícil distinguir uma alteração numa política contabilística de uma alteração numa estimativa contabilística, a alteração é tratada como alteração numa estimativa contabilística.

36. O efeito de uma alteração numa estimativa contabilística, que não seja uma alteração à qual se aplique o parágrafo 37., deve ser reconhecido prospectivamente incluindo-o nos lucros ou prejuízos de:

a) o período da alteração, se a alteração afectar apenas esse período; ou

b) o período da alteração e futuros períodos, se a alteração afectar ambos.

37. Até ao ponto em que uma alteração numa estimativa contabilística dá origem a alterações em activos e passivos, ou se relaciona com um item do capital próprio, ela deve ser reconhecida pelo ajustamento da quantia escriturada do item de capital próprio, activo ou passivo relacionado no período da alteração.

38. O reconhecimento prospectivo do efeito de uma alteração numa estimativa contabilística significa que a alteração é aplicada a transacções, outros acontecimentos e condições a partir da data da alteração na estimativa. Uma alteração numa estimativa contabilística pode afectar apenas os lucros ou prejuízos do período corrente ou os lucros ou prejuízos tanto do período corrente como de futuros períodos. Por exemplo, uma alteração na estimativa da quantia de dívidas incobráveis afecta apenas os lucros ou prejuízos do período corrente e, por isso, é reconhecida no período corrente. Porém, uma alteração na estimativa da vida útil de, ou no modelo esperado de consumo dos futuros benefícios económicos nele incorporados, um activo depreciável afecta o gasto de depreciação do período corrente e de cada um dos futuros períodos durante a vida útil remanescente do activo. Em ambos os casos, o efeito da alteração relacionada com o período corrente é reconhecido como rendimento ou gasto no período corrente. O efeito, caso exista, em futuros períodos é reconhecido como rendimento ou gasto nesses futuros períodos.

39. Uma entidade deve divulgar a natureza e a quantia de uma alteração numa estimativa contabilística que tenha um efeito no período corrente ou se espera que tenha um efeito em futuros períodos, excepto no que respeita à divulgação do efeito em futuros períodos quando for impraticável calcular esse efeito.

40. Se a quantia do efeito em futuros períodos não for divulgada porque a estimativa do mesmo é impraticável, uma entidade deve divulgar esse facto.

41. Podem surgir erros no que respeita ao reconhecimento, mensuração, apresentação ou divulgação de elementos de demonstrações financeiras. As demonstrações financeiras não estão em conformidade com as IFRS se contiverem erros materiais ou erros imateriais feitos intencionalmente para alcançar uma determinada apresentação da posição financeira, desempenho financeiro ou fluxos de caixa de uma entidade. Os potenciais erros do período corrente descobertos nesse período são corrigidos antes de as demonstrações financeiras serem autorizadas para emissão. Contudo, os erros materiais por vezes não são descobertos senão num período posterior, e estes erros de períodos anteriores são corrigidos na informação comparativa apresentada nas demonstrações financeiras desse período posterior (ver parágrafos 42.-47.).

42. Sujeita ao parágrafo 43, uma entidade deve corrigir os erros materiais de períodos anteriores retrospectivamente no primeiro conjunto de demonstrações financeiras autorizadas para emissão após a sua descoberta por:

a) reexpressão das quantias comparativas para o(s) período(s) anterior(es) apresentado(s) em que tenha ocorrido o erro; ou

b) se o erro ocorreu antes do período anterior mais antigo apresentado, reexpressão dos saldos de abertura dos activos, passivos e capital próprio para o período anterior mais antigo apresentado.

43. Um erro de período anterior deve ser corrigido por reexpressão retrospectiva excepto até ao ponto em que seja impraticável determinar ou os efeitos específicos de um período ou o efeito cumulativo do erro.

44. Quando for impraticável determinar os efeitos específicos de um período de um erro na informação comparativa para um ou mais períodos anteriores apresentados, a entidade deve reexpressar os saldos de abertura de activos, passivos e capital próprio para o período mais antigo para o qual seja praticável a reexpressão retrospectiva (que pode ser o período corrente).

45. Quando for impraticável determinar o efeito cumulativo, no início do período corrente, de um erro em todos os períodos anteriores, a entidade deve reexpressar a informação comparativa para corrigir o erro prospectivamente a partir da data mais antiga praticável.

46. A correcção de um erro de um período anterior é excluída dos lucros ou prejuízos do período em que o erro é descoberto. Qualquer informação apresentada sobre períodos anteriores, incluindo qualquer resumo histórico de dados financeiros, é reexpressa para períodos tão antigos quanto for praticável.

47. Quando for impraticável determinar a quantia de um erro (por exemplo, um erro na aplicação de uma política contabilística) para todos os períodos anteriores, a entidade, de acordo com o parágrafo 45., reexpressa a informação comparativa prospectivamente a partir da data mais antiga praticável. Por isso, ela ignora a parte da reexpressão cumulativa de activos, passivos e capital próprio que surja antes dessa data. Os parágrafos 50.-53. proporcionam orientação sobre quando é impraticável corrigir um erro para um ou mais períodos anteriores.

48. As correcções de erros distinguem-se de alterações nas estimativas contabilísticas. As estimativas contabilísticas pela sua natureza são aproximações que podem necessitar de revisão à medida que se torne conhecida informação adicional. Por exemplo, o ganho ou a perda reconhecido no momento do desfecho de uma contingência não é a correcção de um erro.

49. Ao aplicar o parágrafo 42, uma entidade deve divulgar o seguinte:

a) a natureza do erro de um período anterior;

b) para cada período anterior apresentado, até ao ponto em que seja praticável, a quantia da correcção:

i) para cada linha de item afectada da demonstração financeira, e

ii) se a IAS 33 se aplicar à entidade, para resultados por acção básicos e diluídos;

c) a quantia da correcção no início do período anterior mais antigo apresentado; e

d) se a reexpressão retrospectiva for impraticável para um período anterior em particular, as circunstâncias que levaram à existência dessa condição e uma descrição de como e desde quando o erro foi corrigido.

50. Em algumas circunstâncias, torna-se impraticável ajustar informação comparativa para um ou mais períodos anteriores para conseguir comparabilidade com o período corrente. Por exemplo, podem não ter sido coligidos dados no(s) período(s) anterior(es) de uma forma que permita ou a aplicação retrospectiva de uma nova política contabilística (incluindo, para a finalidade dos parágrafos 51.–53., a sua aplicação prospectiva a períodos anteriores) ou a reexpressão retrospectiva para corrigir um erro de um período anterior, e pode ser impraticável recriar essa informação.

51. É frequentemente necessário fazer estimativas da aplicação de uma política contabilística a elementos das demonstrações financeiras reconhecidos ou divulgados com respeito a transacções, outros acontecimentos ou condições. A estimativa é inerentemente subjectiva, e as estimativas podem ser desenvolvidas ►M5  após o período de relato ◄ . O desenvolvimento de estimativas é potencialmente mais difícil quando se aplica retrospectivamente uma política contabilística ou se faz uma reexpressão retrospectiva para corrigir um erro de um período anterior, devido ao período de tempo mais longo que pode ter decorrido desde que ocorreu a transacção, outro acontecimento ou condição afectado. Contudo, o objectivo das estimativas relacionadas com períodos anteriores permanece o mesmo que para as estimativas feitas no período corrente, nomeadamente, que a estimativa reflicta as circunstâncias que existiam quando a transacção, outro acontecimento ou condição ocorreu.

52. Por isso, aplicar retrospectivamente uma nova política contabilística ou corrigir um erro de um período anterior exige que se distinga a informação que:

a) proporciona provas de circunstâncias que existiam na(s) data(s) em que a transacção, outro acontecimento ou condição ocorreu; e

b) teria estado disponível quando as demonstrações financeiras desse período anterior foram autorizadas para emissão

53. Não deve ser usada uma análise a posteriori ao aplicar uma nova política contabilística a, ou ao corrigir quantias para, um período anterior, quer fazendo suposições sobre quais teriam sido as intenções da gerência num período anterior ou estimando as quantias reconhecidas, mensuradas ou divulgadas num período anterior. Por exemplo, quando uma entidade corrige um erro de um período anterior no cálculo do seu passivo por baixas por doença acumuladas dos empregados de acordo com a IAS 19 Benefícios dos Empregados, não tem em conta a informação sobre uma época de gripe invulgarmente grave durante o período seguinte, que só ficou disponível depois de as demonstrações financeiras do período anterior terem sido autorizadas para publicação. O facto de serem frequentemente exigidas estimativas significativas quando se emenda informação comparativa apresentada para períodos anteriores não impede o ajustamento ou correção fiáveis da informação comparativa.

54. Uma entidade deve aplicar esta Norma aos períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2005. É encorajada a aplicação mais cedo. Se uma entidade aplicar esta Norma a um período que tenha início antes de 1 de Janeiro de 2005, ela deve divulgar esse facto.

54.C. A IFRS 13 Mensuração pelo Justo Valor, emitida em Maio de 2011, emendou o parágrafo 52. Uma entidade deve aplicar esta emenda quando aplicar a IFRS 13.

54.E. A IFRS 9 Instrumentos Financeiros, tal como emitida em julho de 2014, emendou o parágrafo 53 e eliminou os parágrafos 54A, 54B e 54D. Uma entidade deve aplicar estas alterações quando aplicar a IFRS 9.

55. Esta Norma substitui a IAS 8 Lucros ou Prejuízos Líquidos do Período, Erros Fundamentais e Alterações nas Políticas Contabilísticas, revista em 1993.

56. Esta Norma substitui as seguintes Interpretações:

a) SIC-2 Consistência — Capitalização de Custos de Empréstimos Obtidos; e

b) SIC-18 Consistência — Métodos Alternativos.

1. O objectivo desta Norma é o de prescrever:

a) quando uma entidade deve ajustar as suas demonstrações financeiras quanto a acontecimentos ►M5  após o período de relato ◄ ; e

b) as divulgações que uma entidade deve dar acerca da data em que as demonstrações financeiras forem autorizadas para emissão e acerca de acontecimentos ►M5  após o período de relato ◄ .

2. Esta Norma deve ser aplicada na contabilização e divulgação de acontecimentos ►M5  após o período de relato ◄ .

3. Os termos que se seguem são usados nesta Norma com os significados especificados:

a) aqueles que proporcionem prova de condições que existiam ►M5  no fim do período de relato ◄ (acontecimentos ►M5  após o período de relato ◄ que dão lugar a ajustamentos); e

b) aqueles que sejam indicativos de condições que surgiram ►M5  após o período de relato ◄ (acontecimentos ►M5  após o período de relato ◄ que não dão lugar a ajustamentos).

4. O processo envolvido na autorização da emissão de demonstrações financeiras variará dependendo da estrutura de gestão, dos requisitos oficiais e dos procedimentos seguidos na preparação e finalização das demonstrações financeiras.

5. Nalguns casos, exige-se que uma entidade apresente as suas demonstrações financeiras aos seus accionistas para aprovação após as demonstrações financeiras terem sido emitidas. Em tais casos, as demonstrações financeiras são autorizadas para emissão na data de emissão e não na data em que os accionistas aprovam as demonstrações financeiras.

6. Nalguns casos, exige-se que a gerência de uma entidade emita as suas demonstrações financeiras para um conselho de supervisão (constituído unicamente por não executivos) para aprovação. Em tais casos, as demonstrações financeiras são autorizadas para emissão quando a gerência autorizar a sua emissão para o conselho de supervisão.

7. Acontecimentos ►M5  após o período de relato ◄ incluem todos os acontecimentos até à data em que as demonstrações financeiras são autorizadas para emissão, mesmo que esses acontecimentos ocorram após o anúncio público de lucros ou de outra informação financeira seleccionada.

8. Uma entidade deve ajustar as quantias reconhecidas nas suas demonstrações financeiras para reflectir os acontecimentos ►M5  após o período de relato ◄ que dão lugar a ajustamentos.

9. Seguem-se exemplos de acontecimentos após o período de relato que exigem que uma entidade ajuste as quantias reconhecidas nas suas demonstrações financeiras, ou que reconheça itens que não eram anteriormente reconhecidos:

a) a resolução, ►M5  após o período de relato ◄ , de um caso judicial que confirma que a entidade tinha uma obrigação presente ►M5  no fim do período de relato ◄ . A entidade ajusta qualquer provisão anteriormente reconhecida relacionada com este caso judicial de acordo com a IAS 37 Provisões, Passivos Contingentes e Activos Contingentes ou reconhece uma nova provisão. A entidade não divulga meramente um passivo contingente porque a resolução proporciona provas adicionais que seriam consideradas de acordo com o parágrafo 16. da IAS 37;

b) a receção de informação após o período de relato que indique que um ativo estava em imparidade no fim do período de relato, ou que a quantia da perda por imparidade anteriormente reconhecida para esse ativo precisa de ser ajustada. Por exemplo:

i) A falência de um cliente que ocorre após o período de relato confirma geralmente que o cliente estava em imparidade por perdas de crédito no fim do período de relato;

ii) a venda de inventários ►M5  após o período de relato ◄ pode dar evidência acerca do valor realizável líquido ►M5  no fim do período de relato ◄ ;

c) a determinação ►M5  após o período de relato ◄ do custo de activos comprados, ou os proventos de activos vendidos, antes da data ►M5  da demonstração da posição financeira ◄ ;

d) a determinação ►M5  após o período de relato ◄ da quantia de participação no lucro ou de pagamentos de bónus, caso a entidade tivesse uma obrigação presente legal ou construtiva ►M5  no fim do período de relato ◄ de fazer tais pagamentos em consequência de acontecimentos antes dessa data (ver IAS 19 Benefícios dos Empregados);

e) a descoberta de fraudes ou erros que mostrem que as demonstrações financeiras estão incorrectas.

10. Uma entidade não deve ajustar as quantias reconhecidas nas suas demonstrações financeiras para reflectir os acontecimentos ►M5  após o período de relato ◄ que não dão lugar a ajustamentos.

11. Um exemplo de um acontecimento após o período de relato que não dá lugar a ajustamentos é um declínio no justo valor dos investimentos entre o final do período de relato e a data em que foi autorizada a emissão das demonstrações financeiras. O declínio no justo valor não está normalmente ligado ao estado dos investimentos no final do período de relato, mas reflecte circunstâncias que surgiram posteriormente. ◄ Portanto, uma entidade não ajusta as quantias reconhecidas nas suas demonstrações financeiras relativas aos investimentos. De forma semelhante, a entidade não actualiza as quantias divulgadas relativas aos investimentos ►M5  no fim do período de relato ◄ , embora possa necessitar de dar divulgações adicionais de acordo com o parágrafo 21.

12. Se uma entidade declara dividendos a detentores de instrumentos de capital próprio (conforme definido na IAS 32 Instrumentos Financeiros: Apresentação) ►M5  após o período de relato ◄ , a entidade não deve reconhecer esses dividendos como um passivo ►M5  no fim do período de relato ◄ .

13. Se os dividendos forem declarados após o período de relato, mas antes de as demonstrações financeiras terem sido autorizadas para emissão, os dividendos não são reconhecidos como um passivo no final do período de relato porque não existe qualquer obrigação nessa altura. Tais dividendos são divulgados nas notas de acordo com a IAS 1 Apresentação das Demonstrações Financeiras.

14. Uma entidade não deve preparar as suas demonstrações financeiras numa base de continuidade se a gerência determinar ►M5  após o período de relato ◄ que pretende ou liquidar a entidade ou cessar de negociar, ou que não tem alternativa realista senão fazê-lo.

15. A deterioração nos resultados operacionais e da posição financeira ►M5  após o período de relato ◄ pode indicar a necessidade de considerar se ainda é ou não apropriado o pressuposto da continuidade. Se o pressuposto da continuidade deixar de ser apropriado, o efeito é tão profundo que esta Norma exige uma alteração fundamental no regime de contabilidade, em vez de um ajustamento nas quantias reconhecidas no âmbito do regime de contabilidade original.

16. A IAS 1 especifica as divulgações exigidas se:

a) as demonstrações financeiras não forem preparadas numa base de continuidade; ou

b) a gerência estiver ciente de incertezas materiais relacionadas com acontecimentos ou condições que possam lançar dúvida significativa na capacidade da entidade para prosseguir em continuidade. Os acontecimentos ou condições que exijam divulgação podem surgir ►M5  após o período de relato ◄ .

17. Uma entidade deve divulgar a data em que as demonstrações financeiras foram autorizadas para emissão e quem deu essa autorização. Se os proprietários da entidade ou outros tiverem o poder de alterar as demonstrações financeiras após emissão, a entidade deve divulgar esse facto.

18. É importante para os utentes saber quando é que as demonstrações financeiras foram autorizadas para emissão, porque as demonstrações financeiras não reflectem acontecimentos após essa data.

19. Se uma entidade receber informação ►M5  após o período de relato ◄ acerca de condições que existiam ►M5  no fim do período de relato ◄ , ela deve actualizar as divulgações que se relacionem com essas condições, à luz da nova informação.

20. Nalguns casos, uma entidade necessita de actualizar as divulgações nas suas demonstrações financeiras para reflectir as informações recebidas ►M5  após o período de relato ◄ , mesmo quando as informações não afectam as quantias que a entidade reconhece nas suas demonstrações financeiras. Um exemplo da necessidade de actualizar divulgações é quando fica disponível evidência ►M5  após o período de relato ◄ acerca de um passivo contigente que existia ►M5  no fim do período de relato ◄ . Além de considerar se deve ou não reconhecer ou alterar uma provisão segundo a IAS 37, uma entidade actualiza as suas divulgações acerca do passivo contigente à luz dessa evidência.

21. Se os acontecimentos após a data de ►M5  demonstração da posição financeira ◄ que não dão lugar a ajustamentos forem materiais, a não divulgação poderia influenciar as decisões económicas ►M5  que os utentes tomam ◄ com base nas demonstrações financeiras. Em conformidade, uma entidade deve divulgar o seguinte para cada categoria material de acontecimentos após a data de ►M5  demonstração da posição financeira ◄ que não dão lugar a ajustamentos:

a) a natureza do evento; e

b) uma estimativa do seu efeito financeiro, ou uma declaração de que tal estimativa não pode ser feita.

22. Seguem-se exemplos de acontecimentos ►M5  após o período de relato ◄ que não dão lugar a ajustamentos e que geralmente resultariam em divulgação:

a) uma importante concentração de actividades empresariais ►M5  após o período de relato ◄ (a IFRS 3 Concentrações de Actividades Empresariais exige divulgações específicas em tais casos) ou a alienação de uma importante subsidiária;

b) anúncio de um plano para descontinuar uma unidade operacional;

c) compras importantes de activos, classificação de activos como detidos para venda de acordo com a IFRS 5 Activos Não Correntes Detidos para Venda e Unidades Operacionais Descontinuadas, outras alienações de activos, ou expropriação de activos importantes pelo governo;

d) a destruição por um incêndio de uma importante instalação de produção ►M5  após o período de relato ◄ ;

e) o anúncio ou início da implementação de uma reestruturação importante (ver IAS 37);

f) importantes transacções de acções ordinárias e de transacções de potenciais acções ordinárias ►M5  após o período de relato ◄ (a IAS 33 Resultados por Acção exige que uma entidade divulgue uma descrição de tais transacções, desde que essas transacções não envolvam capitalização ou emissões de bónus, desdobramento de acções ou desdobramento inverso de acções, sendo a todos estes exigido o ajustamento segundo a IAS 33);

g) alterações ►M5  após o período de relato ◄ anormalmente grandes em preços de activos ou taxas de câmbio;

h) alterações nas taxas fiscais ou leis fiscais decretadas ou anunciadas ►M5  após o período de relato ◄ que tenham um efeito significativo nos activos e passivos por impostos correntes e diferidos (ver IAS 12 Impostos sobre o Rendimento);

i) assunção de compromissos ou passivos contingentes significativos, por exemplo, pela emissão de garantias significativas; e

j) iniciar litígios importantes que provenham unicamente de acontecimentos que ocorreram ►M5  após o período de relato ◄ .

23. Uma entidade deve aplicar esta Norma aos períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2005. É encorajada a aplicação mais cedo. Se uma entidade aplicar esta Norma a um período que tenha início antes de 1 de Janeiro de 2005, ela deve divulgar esse facto.

23.A. A IFRS 13, emitida em Maio de 2011, emendou o parágrafo 11. Uma entidade deve aplicar esta emenda quando aplicar a IFRS 13.

23.B. A IFRS 9 Instrumentos Financeiros, tal como emitida em julho de 2014, emendou o parágrafo 9. As entidades devem aplicar esta emenda quando aplicarem a IFRS 9.

24. Esta Norma substitui a IAS 10 Acontecimentos ►M5  após o período de relato ◄ (revista em 1999).

1. Esta Norma deve ser aplicada na contabilização dos contratos de construção nas demonstrações financeiras de entidades contratadas.

2. Esta Norma substitui a IAS 11 Contabilização dos Contratos de Construção aprovada em 1978.

3. Os termos que se seguem são usados nesta Norma com os significados especificados:

4. Um contrato de construção pode ser negociado para a construção de um activo único tal como uma ponte, um edifício, uma barragem, um oleoduto, uma estrada, um navio ou um túnel. Um contrato de construção pode também tratar da construção de um número de activos que estejam intimamente inter-relacionados ou interdependentes em termos da sua concepção, tecnologia e função ou do seu propósito ou uso final; entre os exemplos de tais contratos incluem-se os da construção de refinarias e de outras partes complexas de fábricas ou de equipamentos.

5. Para os fins desta Norma, os contratos de construção incluem:

a) contratos para a prestação de serviços que estejam directamente relacionados com a construção do activo, por exemplo, os relativos a serviços de gestores de projecto e arquitectos; e

b) contratos para a destruição ou restauro de activos e o restauro do ambiente após a demolição de activos.

6. Os contratos de construção são formulados de várias maneiras mas, para os fins desta Norma, são classificados como contratos de preço fixado e contratos de «cost plus». Alguns contratos de construção podem conter características quer de um contrato de preço fixado, quer de um contrato de «cost plus» com um preço máximo acordado. Em tais circunstâncias, um contratado necessita considerar todas as condições dos parágrafos 23. e 24. a fim de determinar quando reconhecer réditos e gastos do contrato.

7. Os requisitos desta Norma são usualmente aplicados separadamente a cada contrato de construção. Porém, em certas circunstâncias, é necessário aplicar a Norma a componentes separadamente identificáveis de um único contrato ou conjuntamente a um grupo de contratos, a fim de reflectir a substância de um contrato ou de um grupo de contratos.

8. Quando um contrato cobrir vários activos, a construção de cada activo deve ser tratada como um contrato de construção separado quando:

a) propostas separadas tenham sido submetidas para cada activo;

b) cada activo tenha sido sujeito a negociação separada e a entidade contratada e o cliente tenham estado em condições de aceitar ou rejeitar a parte do contrato relacionada com cada activo; e

c) os custos e réditos de cada activo possam ser identificados.

9. Um grupo de contratos, seja com um único cliente, seja com vários clientes, deve ser tratado como um contrato de construção único quando:

a) o grupo de contratos seja negociado como um pacote único;

b) os contratos estejam tão intimamente inter-relacionados que sejam, com efeito, parte de um projecto único com uma margem de lucro global; e

c) os contratos sejam executados simultaneamente ou numa sequência contínua.

10. Um contrato pode proporcionar a construção de um activo adicional por opção do cliente ou pode ser alterado para incluir a construção de um activo adicional. A construção do activo adicional deve ser tratada como um contrato de construção separado quando:

a) o activo difira significativamente na concepção, na tecnologia ou na função do activo ou dos activos cobertos pelo contrato original; ou

b) o preço do activo seja negociado sem atenção ao preço original do contrato.

11. O rédito do contrato deve compreender:

a) a quantia inicial de rédito acordada no contrato; e

b) variações no trabalho, reclamações e pagamentos de incentivos do contrato:

i) até ao ponto que seja provável que resultem em rédito, e

ii) estejam em condições de serem fiavelmente mensurados.

12. O rédito do contrato é medido pelo justo valor da retribuição recebida ou a receber. A mensuração do rédito do contrato é afectada por uma variedade de incertezas que dependem do desfecho de acontecimentos futuros. As estimativas necessitam muitas vezes de ser revistas à medida que os acontecimentos ocorrem e as incertezas se resolvam. Por isso, a quantia do rédito do contrato pode aumentar ou diminuir de um período para o seguinte. Por exemplo:

a) uma entidade contratada e um cliente podem acordar variações ou reivindicações que aumentem ou diminuam o rédito do contrato num período subsequente àquele em que o contrato foi inicialmente acordado;

b) a quantia de rédito acordada num contrato de preço fixado pode aumentar em consequência de cláusulas de custo escalonadas;

c) a quantia de rédito do contrato pode diminuir como consequência de penalidades provenientes de atrasos causados pela entidade contratada na conclusão do contrato; ou

d) quando um contrato de preço fixado envolve um preço fixado por unidade de output, o rédito do contrato aumenta à medida que a quantidade de unidades aumente.

13. Uma variação é uma instrução dada pelo cliente para uma alteração no âmbito do trabalho a ser executado segundo o contrato. Uma variação pode conduzir a um aumento ou a uma diminuição no rédito do contrato. Exemplos de variações são as alterações nas especificações ou na concepção do activo e alterações na duração do contrato. Uma variação é incluída no rédito do contrato quando:

a) seja provável que o cliente aprovará a variação e a quantia de rédito proveniente da variação; e

b) a quantia de rédito possa ser fiavelmente mensurada.

14. Uma reivindicação é uma quantia que a entidade contratada procura cobrar do cliente ou de uma outra terceira parte como reembolso de custos não incluídos no preço do contrato. Uma reivindicação pode surgir de, por exemplo, demoras causadas por clientes, por erros nas especificações ou na concepção e de variações discutidas nos trabalhos do contrato. A mensuração das quantias de rédito provenientes de reivindicações está sujeita a um alto nível de incerteza e depende muitas vezes do desfecho das negociações. Por isso, as reivindicações são incluídas no rédito do contrato apenas quando:

a) as negociações tenham atingido um estágio avançado de tal forma que seja provável que o cliente aceitará a reivindicação; e

b) a quantia que seja provável ser aceite pelo cliente possa ser fiavelmente mensurada.

15. Os pagamentos de incentivos são quantias adicionais pagas à entidade contratada se os níveis de desempenho especificados forem atingidos ou excedidos. Por exemplo, um contrato pode permitir um pagamento de incentivos à entidade contratada pela conclusão do contrato mais cedo. Os pagamentos de incentivos são incluídos no rédito do contrato quando:

a) o contrato esteja suficientemente adiantado que seja provável que os níveis de execução especificados serão atingidos ou excedidos; e

b) a quantia dos pagamentos de incentivos possa ser fiavelmente mensurada.

16. Os custos do contrato devem compreender:

a) os custos que se relacionem directamente com o contrato específico;

b) os custos que sejam atribuíveis à actividade do contrato em geral e possam ser imputados ao contrato; e

c) outros custos que sejam especificamente debitáveis ao cliente nos termos do contrato.

17. Os custos que directamente se relacionem com um contrato específico incluem:

a) custos de mão-de-obra local, incluindo supervisão local;

b) os custos de materiais usados na construção;

c) a depreciação de activos fixos tangíveis utilizados no contrato;

d) os custos de movimentar instalações, equipamento e materiais para e do local do contrato;

e) os custos de alugar instalações e equipamentos;

f) os custos de concepção e de assistência técnica que estejam directamente relacionados com o contrato;

g) os custos estimados de rectificar e garantir os trabalhos, incluindo os custos esperados de garantia; e

h) reivindicações de terceiras partes.

18. Compreendem-se nos custos que podem ser atribuíveis à actividade do contrato em geral e que podem ser imputados a contratos específicos:

a) seguros;

b) os custos de concepção e assistência técnica que não estejam directamente relacionados com um contrato específico; e

c) gastos gerais de construção.

19. Os custos que sejam especificamente debitáveis ao cliente segundo os termos do contrato podem incluir alguns custos gerais administrativos e custos de desenvolvimento relativo aos quais o reembolso esteja especificado nos termos do contrato.

20. Os custos que não possam ser atribuídos à actividade do contrato ou que não possam ser imputados a um contrato são excluídos dos custos de um contrato de construção. Tais custos incluem:

a) custos administrativos gerais quanto aos quais o reembolso não esteja especificado no contrato;

b) custos de vender;

c) custos de pesquisa e desenvolvimento quanto aos quais o reembolso não esteja especificado no contrato; e

d) depreciação de instalações e equipamentos ociosos que não sejam usados num contrato particular.

21. Os custos do contrato incluem os custos atribuíveis a um contrato no período que vai desde a data de assegurar o contrato até à conclusão final do contrato. Porém, os custos que se relacionem directamente com um contrato e que sejam incorridos ao assegurar o contrato são também incluídos como parte dos custos do contrato se eles puderem ser separadamente identificados e mensurados fiavelmente e for provável que o contrato seja obtido. Quando os custos incorridos ao assegurar o contrato forem reconhecidos como um gasto do período em que sejam incorridos, não são incluídos nos custos do contrato quando o contrato for obtido num período subsequente.

22. Quando o desfecho de um contrato de construção puder ser fiavelmente estimado, o rédito do contrato e os custos do contrato associados ao contrato de construção devem ser reconhecidos como rédito e gastos respectivamente com referência à fase de acabamento da actividade do contrato ►M5  no fim do período de relato ◄ . Uma perda esperada num contrato de construção deve ser reconhecida imediatamente como um gasto de acordo com o parágrafo 36.

23. No caso de um contrato de preço fixado, o desfecho de um contrato de construção pode ser fiavelmente estimado quando estiverem satisfeitas todas as condições seguintes:

a) o rédito total do contrato possa ser mensurado fiavelmente;

b) seja provável que os benefícios económicos associados ao contrato fluirão para a entidade;

c) tanto os custos do contrato para o acabar como a fase de acabamento do contrato na data ►M5  da demonstração da posição financeira ◄ possam ser fiavelmente mensurados; e

d) os custos de contrato atribuíveis ao contrato possam ser claramente identificados e fiavelmente mensurados de forma que os custos reais do contrato incorridos possam ser comparados com estimativas anteriores.

24. No caso de um contrato de «cost plus», o desfecho de um contrato de construção pode ser fiavelmente mensurado quando estiverem satisfeitas todas as condições seguintes:

a) seja provável que os benefícios económicos associados ao contrato fluirão para a entidade; e

b) os custos do contrato atribuíveis ao contrato, sejam ou não reembolsáveis, possam ser claramente identificados e fiavelmente mensurados.

25. O reconhecimento de rédito e de gastos com referência à fase de acabamento de um contrato é muitas vezes referido como o método da percentagem de acabamento. Segundo este método, o rédito contratual é balanceado com os gastos contratuais incorridos ao atingir a fase de acabamento, resultando no relato de rédito, gastos e lucros que possam ser atribuíveis à proporção de trabalho concluído. Este método proporciona informação útil sobre a extensão de actividade e desempenho do contrato durante um período.

26. Pelo método da percentagem de acabamento, o rédito do contrato é reconhecido como rédito ►M5  nos lucros ou prejuízos ◄ nos períodos contabilísticos em que o trabalho seja executado. Os custos do contrato são geralmente reconhecidos como um gasto ►M5  nos lucros ou prejuízos ◄ nos períodos contabilísticos em que o trabalho com o qual se relacionam seja executado. Porém, qualquer excesso esperado dos custos totais do contrato sobre os réditos totais do contrato é reconhecido imediatamente como um gasto, de acordo com o parágrafo 36.

27. Uma entidade contratada pode ter incorrido em custos do contrato que se relacionem com a actividade futura de contrato. Tais custos são reconhecidos como um activo desde que seja provável que sejam recuperados. Tais custos representam uma quantia devida pelo cliente e muitas vezes são classificados como trabalho em curso do contrato.

28. O desfecho de um contrato de construção só pode ser estimado fiavelmente quando for provável que os benefícios económicos associados ao contrato fluirão para a entidade. Porém, quando surja uma incerteza acerca da cobrabilidade de uma quantia já incluída no rédito do contrato, e já reconhecida ►M5  nos lucros ou prejuízos ◄ , a quantia não cobrável ou a quantia a respeito da qual a recuperação tenha cessado de ser provável é reconhecida como um gasto e não como um ajustamento da quantia do rédito do contrato.

29. Uma entidade está geralmente em condições de fazer estimativas fiáveis após ter aceite um contrato que estabeleça:

a) os direitos a cumprir por cada parte no que respeita ao activo a ser construído;

b) a retribuição a ser trocada; e

c) o modo e os termos da liquidação.

30. A fase de acabamento de um contrato pode ser determinada de várias maneiras. A entidade usa o método que mensure com fiabilidade o trabalho executado. Dependendo da natureza do contrato, os métodos podem incluir:

a) a proporção em que os custos do contrato incorridos no trabalho executado até à data estejam para os custos estimados totais do contrato;

b) vistorias do trabalho executado; ou

c) conclusão de uma proporção física do trabalho contratado.

31. Quando a fase de acabamento seja determinada com referência aos custos do contrato incorridos até à data, somente os custos do contrato que reflictam trabalho executado são incluídos nos custos incorridos até à data. São exemplos de custos de contrato que são excluídos:

a) custos do contrato que se relacionem com a actividade futura do contrato, tais como custos de materiais que tenham sido entregues num local do contrato ou postos de lado para uso num contrato mas não ainda instalados, usados ou aplicados durante a execução do contrato, a menos que os materiais tenham sido produzidos especificamente para o contrato; e

b) pagamentos feitos a entidades subcontratadas adiantadamente a trabalho executado segundo o subcontrato.

32. Quando o desfecho de um contrato de construção não possa ser estimado fiavelmente:

a) o rédito somente deve ser reconhecido até ao ponto em que seja provável que os custos do contrato incorridos serão recuperáveis; e

b) os custos do contrato devem ser reconhecidos como um gasto no período em que sejam incorridos.

33. Durante as fases iniciais de um contrato dá-se muitas vezes o caso de o desfecho do contrato não poder ser fiavelmente estimado. Não obstante, pode ser provável que a entidade recupere os custos incorridos do contrato. Por isso, o rédito do contrato somente é reconhecido até ao ponto dos custos incorridos que se espera serem recuperáveis. Por o desfecho do contrato não poder ser fiavelmente estimado, nenhum lucro é reconhecido. Porém, mesmo quando o desfecho do contrato não possa ser fiavelmente estimado, pode ser provável que os custos totais do contrato excedam os réditos totais do contrato. Em tais casos, qualquer excesso esperado dos custos totais do contrato sobre o rédito total do contrato é reconhecido imediatamente como um gasto de acordo com o parágrafo 36.

34. Os custos do contrato que não seja provável serem recuperados são reconhecidos imediatamente como um gasto. Exemplos das circunstâncias em que a recuperabilidade dos custos do contrato incorridos pode não ser provável e em que os custos do contrato podem ter de ser reconhecidos como um gasto incluem contratos:

a) que não sejam inteiramente coagíveis, i.e., a sua validade está seriamente em questão;

b) a conclusão dos quais esteja sujeita ao desfecho de litígio ou de legislação pendente;

c) relacionados com propriedades que seja provável estarem condenadas ou serem expropriadas;

d) em que o cliente não esteja em condições de cumprir as suas obrigações; ou

e) em que a entidade contratada seja incapaz de completar o contrato ou de cumprir as suas obrigações segundo o contrato.

35. Quando já não existirem as incertezas que impediram que fosse fiavelmente estimado o desfecho do contrato, o rédito e os gastos associados ao contrato de construção devem ser reconhecidos de acordo com o parágrafo 22. e não de acordo com o parágrafo 32.

36. Quando for provável que os custos totais do contrato excedam o rédito total do contrato, a perda esperada deve ser reconhecida imediatamente como um gasto.

37. A quantia de tal perda é determinada independentemente de:

a) ter começado o trabalho do contrato;

b) a fase de acabamento da actividade do contrato; ou

c) a quantia de lucros que se espere que surjam noutros contratos que não são tratados como um contrato de construção único, de acordo com o parágrafo 9.

38. O método da percentagem de acabamento é aplicado numa base acumulada em cada período contabilístico às estimativas correntes de rédito do contrato e custos do contrato. Por isso, os efeitos de uma alteração na estimativa no rédito do contrato e nos custos do contrato, ou os efeitos de uma alteração na estimativa do desfecho de um contrato, são contabilizados como uma alteração na estimativa contabilística (ver a IAS 8 Políticas Contabilísticas, Alterações nas Estimativas Contabilísticas e Erros). As estimativas alteradas são usadas na determinação da quantia de rédito e de gastos reconhecidos ►M5  nos lucros ou prejuízos ◄ no período em que a alteração seja feita e em períodos subsequentes.

39. Uma entidade deve divulgar:

a) a quantia do rédito do contrato reconhecida como rédito do período;

b) os métodos usados para determinar o rédito do contrato reconhecido no período; e

c) os métodos usados para determinar a fase de acabamento dos contratos em curso.

40. Uma entidade deve divulgar o que se segue para os contratos em curso ►M5  no fim do período de relato ◄ :

a) a quantia agregada de custos incorridos e lucros reconhecidos (menos perdas reconhecidas) até à data;

b) a quantia de adiantamentos recebidos; e

c) a quantia de retenções.

41. Retenções são quantias de facturas progressivas que só são pagas depois da satisfação das condições especificadas no contrato para o pagamento de tais quantias ou até que os defeitos tenham sido rectificados. As facturas progressivas são quantias facturadas do trabalho executado de um contrato, tenham ou não sido pagas pelo cliente. Adiantamentos são quantias recebidas pela entidade contratada antes que o respectivo trabalho seja executado.

42. Uma entidade deve apresentar:

a) como um activo, a quantia bruta devida por clientes relativa aos trabalhos do contrato; e

b) como um passivo, a quantia bruta devida a clientes relativa aos trabalhos do contrato.

43. A quantia bruta devida por clientes relativa aos trabalhos do contrato é a quantia líquida de:

a) custos incorridos mais lucros reconhecidos; menos

b) o somatório das perdas reconhecidas e da facturação progressiva

44. A quantia bruta devida a clientes pelos trabalhos do contrato é a quantia líquida de:

a) custos incorridos mais lucros reconhecidos; menos

b) o somatório das perdas reconhecidas e da facturação progressiva

45. Uma entidade divulga quaisquer activos e passivos contingentes de acordo com a IAS 37 Provisões, Passivos Contingentes e Activos Contingentes. Os passivos contingentes e os activos contingentes podem provir de itens tais como custos de garantias, reivindicações, penalidades ou possíveis perdas.

46. Esta Norma torna-se operacional para as demonstrações financeiras que cubram os períodos que comecem em ou após 1 de Janeiro de 1995.

a) a recuperação (liquidação) futura da quantia escriturada de activos (passivos) que sejam reconhecidos ►M5  na demonstração da posição financeira ◄ de uma entidade; e

b) transacções e outros acontecimentos do período corrente que sejam reconhecidos nas demonstrações financeiras de uma entidade.

1. Esta Norma deve ser aplicada na contabilização de impostos sobre o rendimento.

2. Para as finalidades desta Norma, o termo impostos sobre o rendimento inclui todos os impostos no país e impostos estrangeiros que sejam baseados em lucros tributáveis. O termo impostos sobre o rendimento também inclui impostos, tais como impostos por retenção (de dividendos), que sejam pagáveis por uma subsidiária, associada ou ►M32  acordo conjunto ◄ em distribuições à entidade que relata.

3. [Eliminado]

4. Esta Norma não trata dos métodos de contabilização dos subsídios governamentais (ver a IAS 20 Contabilização dos Subsídios Governamentais e Divulgação de Apoios Governamentais) ou de créditos fiscais por investimentos. Porém, esta Norma trata da contabilização das diferenças temporárias que possam surgir desses subsídios ou créditos fiscais por investimentos.

5. Os termos que se seguem são usados nesta Norma com os significados especificados:

a) diferenças temporárias dedutíveis;

b) o reporte de perdas fiscais não utilizadas; e

c) o reporte de créditos fiscais não utilizados.

a)  diferenças temporárias tributáveis, que são diferenças temporárias de que resultam quantias tributáveis na determinação do lucro tributável (perda fiscal) de períodos futuros quando a quantia escriturada do activo ou do passivo seja recuperada ou liquidada; ou

b)  diferenças temporárias dedutíveis, que são diferenças temporárias de que resultam quantias que são dedutíveis na determinação do lucro tributável (perda fiscal) de períodos futuros quando a quantia escriturada do activo ou do passivo seja recuperada ou liquidada.

6. Os gastos de impostos (rendimento de impostos) compreendem o gasto corrente de impostos (rendimento corrente de impostos) e o gasto de impostos diferidos (rendimentos de impostos diferidos).

7. A base fiscal de um activo é a quantia que será dedutível para finalidades fiscais contra quaisquer benefícios económicos tributáveis que fluirão para uma entidade quando ela recupere a quantia escriturada do activo. Se esses benefícios económicos não forem tributáveis, a base fiscal do activo é igual à sua quantia escriturada.

8. A base fiscal de um passivo é a sua quantia escriturada, menos qualquer quantia que será dedutível para finalidades fiscais com respeito a esse passivo em períodos futuros. No caso de réditos que sejam recebidos adiantadamente, a base fiscal do passivo resultante é a sua quantia escriturada, menos qualquer quantia dos réditos que não serão tributáveis em períodos futuros.

9. Alguns itens têm uma base fiscal mas não são reconhecidos como activos e como passivos ►M5  na demonstração da posição financeira ◄ . Por exemplo, os custos de pesquisa são reconhecidos como um gasto na determinação do lucro contabilístico no período em que forem incorridos mas podem não ser permitidos como uma dedução na determinação do lucro tributável (perda fiscal) senão num período posterior. A diferença entre a base fiscal dos custos de pesquisa, que é a quantia que as autoridades fiscais permitirão como dedução em períodos futuros, e a quantia escriturada nula é uma diferença temporária dedutível que resulta num activo por impostos diferidos.

10. Quando a base fiscal de um activo ou de um passivo não for imediatamente evidente, é útil considerar o princípio fundamental em que esta Norma se baseia: o de que uma entidade deve, com certas excepções limitadas, reconhecer um passivo (activo) por impostos diferidos quando a recuperação ou liquidação da quantia escriturada de um activo ou de um passivo fizer com que os pagamentos futuros de impostos sejam maiores (menores) do que seriam se tais recuperações ou liquidações não tivessem consequências fiscais. O exemplo C a seguir ao parágrafo 51A ilustra circunstâncias em que pode ser útil considerar este princípio fundamental, por exemplo, quando a base fiscal de um activo ou de um passivo depender da maneira esperada da recuperação ou liquidação.

11. Nas demonstrações financeiras consolidadas, as diferenças temporárias são determinadas pela comparação das quantias escrituradas de activos e de passivos nas demonstrações financeiras consolidadas com a base fiscal apropriada. A base fiscal é determinada por referência a uma declaração de impostos consolidada nas jurisdições em que tal demonstração seja preenchida. Noutras jurisdições a base fiscal é determinada por referência às declarações de impostos de cada entidade no grupo.

12. Os impostos correntes de períodos correntes e anteriores devem, na medida em que não estejam pagos, ser reconhecidos como passivos. Se a quantia já paga com respeito a períodos correntes e anteriores exceder a quantia devida para esses períodos, o excesso deve ser reconhecido como um activo.

13. O benefício relacionado com uma perda fiscal que possa ser reportada para recuperar impostos correntes de um período anterior deve ser reconhecido como um activo.

14. Quando uma perda fiscal for usada para recuperar impostos correntes de um período anterior, uma entidade reconhece o benefício como um activo do período em que a perda fiscal ocorra porque é provável que o benefício fluirá para a entidade e que o benefício pode ser fiavelmente mensurado.

15. Um passivo por impostos diferidos deve ser reconhecido para todas as diferenças temporárias tributáveis, excepto até ao ponto em que esse passivo por impostos diferidos resultar de:

a) o reconhecimento inicial do goodwill; ou

b) o reconhecimento inicial de um activo ou passivo numa transacção que:

i) não seja uma concentração de actividades empresariais, e

ii) no momento da transacção, não afecte o lucro contabilístico nem o lucro tributável (perda fiscal).

16. Está inerente ao reconhecimento de um activo que a sua quantia escriturada será recuperada na forma de benefícios económicos que fluam para a entidade nos períodos futuros. Quando a quantia escriturada do activo exceder a sua base fiscal, a quantia dos benefícios económicos tributáveis excederá a quantia que será permitida como dedução para finalidades de tributação. Esta diferença é uma diferença temporária tributável e a obrigação de pagar os resultantes impostos sobre o rendimento em períodos futuros é um passivo por impostos diferidos. Como a entidade recupera a quantia escriturada do activo, a diferença temporária tributável reverterá e a entidade terá lucro tributável. Isto faz com que seja provável que benefícios económicos fluirão da entidade na forma de pagamento de impostos. Por isso, esta Norma exige o reconhecimento de todos os passivos por impostos diferidos, excepto em certas circunstâncias descritas nos parágrafos 15. e 39.

17. Algumas diferenças temporárias surgem quando os rendimentos ou gastos sejam incluídos no lucro contabilístico de um período, se bem que sejam incluídos no lucro tributável num período diferente. Tais diferenças temporárias são muitas vezes descritas como diferenças tempestivas. O que se segue são exemplos de diferenças temporárias desta espécie que são diferenças temporárias tributáveis e que por isso resultam em passivos por impostos diferidos:

a) o rédito de juros é incluído no lucro contabilístico numa base de proporção temporal, mas pode, em algumas jurisdições, ser incluído no lucro tributável quando o dinheiro for cobrado. A base fiscal de qualquer conta a receber reconhecida ►M5  na demonstração da posição financeira ◄ com respeito a tais réditos é nula porque os réditos não afectam o lucro tributável até que seja recebido o dinheiro;

b) a depreciação usada na determinação do lucro tributável (perda fiscal) pode diferir da que foi usada na determinação do lucro contabilístico. A diferença temporária é a diferença entre a quantia escriturada do activo e a sua base fiscal que é o custo original do activo menos todas as deduções respeitantes a esse activo permitidas pelas autoridades fiscais na determinação do lucro tributável dos períodos correntes e anteriores. Uma diferença temporária tributável surge, e resulta num passivo por impostos diferidos, quando a depreciação para tributação seja acelerada (se a depreciação para impostos for menos rápida do que a depreciação contabilística, surge uma diferença temporária dedutível que resulta num activo por impostos diferidos); e

c) os custos de desenvolvimento podem ser capitalizados e amortizados durante os períodos futuros na determinação do lucro contabilístico mas deduzidos na determinação do lucro tributável no período em que sejam incorridos. Tais custos de desenvolvimento têm uma base fiscal nula porque já tinham sido deduzidos no lucro tributável. A diferença temporária é a diferença entre a quantia escriturada dos custos de desenvolvimento e a sua base fiscal nula.

18. Diferenças temporárias também surgem quando:

a) os activos identificáveis adquiridos e os passivos assumidos numa concentração de actividades empresariais são reconhecidos pelos seus justos valores em conformidade com a IFRS 3 Concentrações de Actividades Empresariais, mas nenhum ajustamento equivalente é feito para finalidades fiscais (ver parágrafo 19);

b) os activos são revalorizados e nenhum ajustamento equivalente é feito para finalidades fiscais (ver parágrafo 20.);

c) o goodwill surge numa concentração de actividades empresariais (ver parágrafo 21.);

d) a base fiscal de um activo ou passivo no reconhecimento inicial difere da sua quantia escriturada inicial, por exemplo, quando uma entidade beneficia de subsídios governamentais não tributáveis relacionados com activos (ver parágrafos 22. e 33.); ou

e) a quantia escriturada de investimentos em subsidiárias, sucursais e associadas ou interesses em ►M32  acordos conjuntos ◄ torna-se diferente da base fiscal do investimento ou interesse (ver parágrafos 38.-45.).

19.  ►M12  Com excepções limitadas, os activos identificáveis adquiridos e os passivos assumidos numa concentração de actividades empresariais são reconhecidos pelos seus justos valores à data de aquisição. ◄ Diferenças temporárias resultam quando as bases fiscais de activos identificáveis adquiridos e de passivos assumidos não são afectadas pela concentração de actividades empresariais ou são afectadas de forma diferente. Por exemplo, quando a quantia escriturada de um activo é aumentada até ao justo valor, mas a base fiscal do activo mantém-se pelo custo para o proprietário anterior, resulta uma diferença temporária tributável que origina um passivo por impostos diferidos. O passivo por impostos diferidos resultante afecta o goodwill (ver parágrafo 66.).

20. As IFRS permitem ou exigem que determinados ativos sejam escriturados pelo justo valor ou sejam reavaliados (ver, por exemplo, a IAS 16 Ativos Fixos Tangíveis, a IAS 38 Ativos Intangíveis, a IAS 40 Propriedades de Investimento e a IFRS 9 Instrumentos Financeiros). Em algumas jurisdições, a reavaliação ou outra reexpressão de um ativo pelo justo valor afetam o lucro tributável (perda fiscal) do período corrente. Como resultado, a base fiscal do ativo é ajustada e não surge qualquer diferença temporária. Noutras jurisdições, a reavaliação ou reexpressão de um ativo não afeta o lucro tributável no período da reavaliação ou reexpressão e, consequentemente a base fiscal do ativo não é ajustada. Contudo, a recuperação futura da quantia escriturada resultará num fluxo tributável de benefícios económicos para a entidade e a quantia que será dedutível para efeitos fiscais diferirá da quantia desses benefícios económicos. A diferença entre a quantia escriturada de um ativo reavaliado e a sua base fiscal é uma diferença temporária e dá origem a um passivo ou ativo por impostos diferidos. Isto é verdade mesmo quando:

a) a entidade não pretender alienar o activo. Em tais casos, a quantia escriturada revalorizada do activo será recuperada pelo uso e isto gerará rendimento tributável que excede a depreciação que será permitida para finalidades fiscais nos períodos futuros; ou

b) a tributação sobre os ganhos de capital é diferida se os proventos da alienação do activo forem investidos em activos semelhantes. Em tais casos, o imposto tornar-se-á por fim pagável pela venda ou pelo uso dos activos semelhantes.

21. O goodwill resultante de uma concentração de actividades empresariais é mensurado como o excesso da alínea (a) sobre a alínea (b) adiante:

a) o agregado de:

i) a retribuição transferida mensurada em conformidade com a IFRS 3, que geralmente exige o justo valor à data de aquisição;

ii) a quantia de qualquer interesse que não controla na adquirida reconhecida em conformidade com a IFRS 3; e

iii) numa concentração de actividades empresariais alcançada por fases, o justo valor à data de aquisição do interesse de capital próprio anteriormente detido da adquirente na adquirida.

b) o líquido das quantias à data de aquisição dos activos identificáveis adquiridos e dos passivos assumidos mensurados em conformidade com a IFRS 3.

21.A. As reduções posteriores num passivo por impostos diferidos que não seja reconhecido por resultar do reconhecimento inicial do goodwill também são consideradas como resultando do reconhecimento inicial do goodwill, não sendo portanto reconhecidas segundo o parágrafo15(a). Por exemplo, se, numa concentração de actividades empresariais, uma entidade reconhecer um goodwill de 100 UM que tenha uma base fiscal de zero, o parágrafo 15(a) proíbe a entidade de reconhecer o passivo por impostos diferidos resultante. Se a entidade reconhecer posteriormente uma perda por imparidade de 20 UM para esse goodwill, a quantia da diferença temporária tributável relacionada com o goodwill é reduzida de 100 UM para 80 UM, com o decréscimo resultante no valor do passivo por impostos diferidos não reconhecido. Esse decréscimo no valor do passivo por impostos diferidos não reconhecido também é visto como estando relacionado com o reconhecimento inicial do goodwill, estando por isso proibido de ser reconhecido segundo o parágrafo 15(a).

21.B. Os passivos por impostos diferidos por diferenças temporárias tributáveis relacionadas com o goodwill são, porém, reconhecidos até ao ponto em que não resultem do reconhecimento inicial do goodwill. Por exemplo, se, numa concentração de actividades empresariais, uma entidade reconhecer um goodwill de 100 UM que é dedutível em termos fiscais à taxa anual de 20 % com início no ano de aquisição, a base fiscal do goodwill é 100 UM no reconhecimento inicial e 80 UM no final do ano de aquisição. Se a quantia escriturada de goodwill no final do ano de aquisição se mantiver inalterada em 100 UM, uma diferença temporária tributável de 20 UM resulta no final do ano. Dado que essa diferença temporária tributável não se relaciona com o reconhecimento inicial do goodwill, é reconhecido o passivo por impostos diferidos resultante.

22. Uma diferença temporária pode surgir no reconhecimento inicial de um activo ou passivo, por exemplo, se parte ou todo o custo de um activo não for dedutível para finalidades de impostos. O método de contabilizar tal diferença temporária depende da natureza da transacção que conduziu ao reconhecimento inicial do activo ou passivo:

a) numa concentração de actividades empresariais, uma entidade reconhece qualquer passivo ou activo por impostos diferidos e isso afecta a quantia do goodwill ou do ganho com a compra a preço baixo que ela reconhece (ver parágrafo 19);

b) se a transacção afectar o lucro contabilístico ou o lucro tributável, uma entidade reconhecerá qualquer passivo ou activo por impostos diferidos e reconhecerá o resultante gasto ou rendimento por impostos diferidos ►M5  nos lucros ou prejuízos ◄ (ver parágrafo 59.);

c) se a transacção não for uma concentração de actividades empresariais, e não afectar nem o lucro contabilístico nem o lucro tributável, uma entidade, na ausência da excepção prevista nos parágrafos 15. e 24., reconhecerá o passivo ou activo diferido resultante e ajustará a quantia escriturada do activo ou passivo pela mesma quantia. Tais ajustamentos tornarão as demonstrações financeiras menos transparentes. Por isso, esta Norma não permite que uma entidade reconheça o passivo ou activo por impostos diferidos resultante, quer no reconhecimento inicial, quer subsequentemente (ver exemplo adiante). Para além disso, uma entidade não reconhece alterações subsequentes no passivo ou activo por impostos diferidos não reconhecidos enquanto o activo é depreciado.

23. De acordo com a IAS 32 Instrumentos Financeiros: Apresentação, o emitente de um instrumento financeiro composto (por exemplo, uma obrigação convertível) classifica o componente passivo do instrumento como um passivo e o componente do capital próprio como capital próprio. Em algumas jurisdições, a base fiscal do componente passivo no reconhecimento inicial é igual à quantia escriturada inicial da soma dos componentes do passivo e do capital próprio. A diferença temporária tributável resultante surge do reconhecimento inicial do componente do capital próprio separadamente do componente do passivo. Por isso, a excepção estabelecida no parágrafo 15.b) não se aplica. Consequentemente, uma entidade reconhece o resultante passivo por impostos diferidos. ►M5  De acordo com o parágrafo 61A, o imposto diferido é directamente debitado à quantia escriturada do componente do capital próprio. De acordo com o parágrafo 58, alterações subsequentes no passivo por impostos diferidos são reconhecidas nos lucros ou prejuízos como gastos (rendimento) por impostos diferidos. ◄

24. Um activo por impostos diferidos deve ser reconhecido para todas as diferenças temporárias dedutíveis até ao ponto em que seja provável que exista um lucro tributável ao qual a diferença temporária dedutível possa ser usada, a não ser que o activo por impostos diferidos resulte do reconhecimento inicial de um activo ou passivo numa transacção que:

a) não seja uma concentração de actividades empresariais; e

b) no momento da transacção, não afecte o lucro contabilístico nem o lucro tributável (perda fiscal).

25. Está inerente ao reconhecimento de um passivo que a quantia escriturada será liquidada em períodos futuros por meio de um exfluxo de recursos da entidade incorporando benefícios económicos. Quando os recursos fluam da entidade, parte ou todas as suas quantias podem ser dedutíveis na determinação do lucro tributável de um período mais tardio do que o período em que o passivo seja reconhecido. Em tais casos, uma diferença temporária existe entre a quantia escriturada do passivo e a sua base fiscal. Concordantemente, um activo por impostos diferidos surge com respeito a impostos sobre o rendimento que serão recuperáveis em períodos futuros quando seja permitido que essa parte do passivo seja uma dedução na determinação do lucro tributável. Semelhantemente, se a quantia escriturada de um activo for menor do que a sua base fiscal, a diferença dá origem a um activo por impostos diferidos, com respeito a impostos que serão recuperáveis em períodos futuros.

26. O que se segue são exemplos de diferenças temporárias dedutíveis que resultam em activos por impostos diferidos:

a) os custos de benefícios de reforma podem ser deduzidos na determinação do lucro contabilístico à medida que os serviços são proporcionados pelo empregado, mas deduzidos na determinação do lucro tributável quer quando sejam pagas pela entidade as contribuições para um fundo, quer quando os benefícios de reforma sejam pagos pela entidade. Uma diferença temporária existe entre a quantia escriturada do passivo e a sua base fiscal. A base fiscal do passivo é normalmente nula. Tal diferença temporária dedutível resulta num activo por impostos diferidos enquanto os benefícios económicos fluirão para a entidade na forma de uma dedução dos lucros tributáveis quando as contribuições ou os benefícios de reforma forem pagos;

b) os custos de pesquisa são reconhecidos como um gasto na determinação do lucro contabilístico no período em que sejam incorridos mas não são permitidos como dedução na determinação do lucro tributável (perda fiscal) senão num período posterior. A diferença entre a base fiscal dos custos de pesquisa, que é a quantia que as autoridades fiscais permitirão como uma dedução nos períodos futuros, e a quantia escriturada nula é uma diferença temporária dedutível que resulta num activo por impostos diferidos;

c) com excepções limitadas, uma entidade reconhece os activos identificáveis adquiridos e os passivos assumidos numa concentração de actividades empresariais pelos seus justos valores à data de aquisição. Quando um passivo assumido for reconhecido à data da aquisição, mas os custos relacionados não forem deduzidos ao determinar os lucros tributáveis até um período posterior, resulta uma diferença temporária dedutível que origina um activo por impostos diferidos. Um activo por impostos diferidos também resulta quando o justo valor de um activo identificável adquirido for inferior à sua base fiscal. Em ambos os casos, o activo por impostos diferidos resultante afecta o goodwill (ver parágrafo 66); e

d) certos activos podem ser escriturados pelo justo valor, ou podem ser revalorizados, sem que um ajustamento equivalente seja feito para finalidades de impostos (ver parágrafo 20.). Uma diferença temporária dedutível surge se a base fiscal do activo exceder a sua quantia escriturada.

27. A reversão de diferenças temporárias dedutíveis resulta em deduções na determinação de lucros tributáveis de períodos futuros. Contudo, os benefícios económicos na forma de reduções nos pagamentos de impostos fluirão para a entidade somente se ela obtiver lucros tributáveis suficientes contra os quais as deduções possam ser compensadas. Por isso, uma entidade reconhece activos por impostos diferidos somente quando for provável que lucros tributáveis estarão disponíveis contra os quais as diferenças temporárias dedutíveis possam ser utilizadas.

27.A. Quando uma entidade avalia se virão a estar disponíveis lucros tributáveis contra os quais possa utilizar uma diferença temporária dedutível, deve considerar se a legislação fiscal prevê restrições relativamente às fontes dos lucros tributáveis contra os quais pode efetuar deduções aquando da reversão dessa diferença temporária dedutível. Se a legislação fiscal não estabelecer quaisquer restrições, uma entidade avalia uma diferença temporária dedutível em conjunto com todas as suas outras diferenças temporárias dedutíveis. No entanto, se a legislação fiscal limitar a utilização de prejuízos por forma a apenas serem dedutíveis contra o rendimento de um tipo específico, uma diferença temporária dedutível é avaliada apenas em conjunto com as outras diferenças temporárias dedutíveis do tipo adequado.

28. É provável que lucro tributável esteja disponível e contra o qual uma diferença temporária dedutível possa ser utilizada quando haja diferenças temporárias tributáveis suficientes relacionadas com a mesma autoridade fiscal e com a mesma entidade tributável que se esperem inverter:

a) no mesmo período que a reversão esperada da diferença temporária dedutível; ou

b) nos períodos em que uma perda fiscal proveniente do activo por impostos diferidos possa ser reportada ou transportada.

29. Quando existirem diferenças temporárias tributáveis insuficientes relacionadas com a mesma autoridade fiscal e a mesma entidade tributável, o ativo por impostos diferidos é reconhecido até ao ponto em que:

a) seja provável que a entidade venha a ter lucros tributáveis suficientes relacionados com a mesma autoridade fiscal e a mesma entidade tributável no mesmo período em que a reversão das diferenças temporárias dedutíveis (ou nos períodos em que a perda fiscal proveniente do ativo por impostos diferidos possa ser reportada ou transportada). Ao avaliar se virá ou não a ter lucros tributáveis suficientes em períodos futuros, uma entidade:

i) compara as diferenças temporárias dedutíveis com os lucros tributáveis futuros que excluem as deduções fiscais resultantes da reversão dessas diferenças temporárias dedutíveis. Esta comparação mostra até que ponto o lucro tributável futuro é suficiente para que a entidade deduza as quantias resultantes da reversão dessas diferenças temporárias dedutíveis.

ii) ignora as quantias tributáveis provenientes de diferenças temporárias dedutíveis que se espere venham a ser originadas em períodos futuros, porque os ativos por impostos diferidos provenientes dessas diferenças temporárias dedutíveis só poderão ser utilizados se existirem lucros tributáveis futuros;

b) estejam disponíveis oportunidades de planeamento de impostos para a entidade que criará lucro tributável em períodos apropriados.

29.A. A estimativa dos lucros tributáveis prováveis futuros pode incluir a recuperação de alguns dos ativos de uma entidade por um valor superior à sua quantia escriturada, se existirem elementos suficientes que indiciem a probabilidade de a entidade o conseguir. Por exemplo, quando um ativo é mensurado pelo justo valor, a entidade deve ponderar se existem elementos suficientes que permitam concluir que é provável que a entidade recupere o ativo a um valor superior ao da sua quantia escriturada. É o que acontece, por exemplo, quando uma entidade espera deter um instrumento de dívida de taxa fixa e recolher os fluxos de caixa contratuais.

30. As oportunidades de planeamento de impostos são acções que a entidade tomará a fim de criar ou aumentar os rendimentos tributáveis num período particular antes de expirar uma perda fiscal ou um crédito fiscal a transportar. Por exemplo, em algumas jurisdições, o lucro tributável pode ser criado ou aumentado ao:

a) eleger ter rendimentos de juros tributados, ou numa base recebida ou a receber;

b) diferir a reivindicação de certas deduções do lucro tributável;

c) vender, e talvez relocar, activos que tenham apreciado (valorizado) mas para os quais não tenha sido ajustada a base fiscal para reflectir tal apreciação; e

d) vender um activo que gere rendimento não tributável (tal como, nalgumas jurisdições, uma obrigação governamental) a fim de comprar um outro investimento que gere rendimentos tributáveis.

31. Quando uma entidade tenha uma história de prejuízos recentes, a entidade considera a orientação dos parágrafos 35. e 36.

32. [Eliminado]

32.A. Se a quantia escriturada do goodwill resultante de uma concentração de actividades empresariais for menor do que a sua base fiscal, a diferença dá origem a um activo por impostos diferidos. O activo por impostos diferidos resultante do reconhecimento inicial do goodwill deve ser reconhecido como parte da contabilização de uma concentração de actividades empresariais até ao ponto em que seja provável que exista um lucro tributável relativamente ao qual a diferença temporária dedutível possa ser usada.

33. Um caso em que um activo por impostos diferidos surja no reconhecimento inicial de um activo dá-se quando um subsídio governamental não tributável relacionado com um activo seja deduzido para chegar à quantia escriturada do activo, mas, para finalidades de impostos, não seja deduzida da quantia depreciável do activo (por outras palavras, a sua base fiscal); a quantia escriturada do activo é menor do que a sua base fiscal e isto dá origem a uma diferença temporária dedutível. Os subsídios governamentais podem ser também considerados como rendimentos diferidos no caso em que a diferença entre o rendimento diferido e a sua base fiscal nula é uma diferença temporária dedutível. Qualquer que seja o método de apresentação que uma entidade adopte, a entidade não reconhece o activo por impostos diferidos resultante pela razão dada no parágrafo 22.

34. Um activo por impostos diferidos deve ser reconhecido para o transporte de perdas fiscais não usadas e créditos fiscais não usados até ao ponto em que seja provável que lucros tributáveis futuros estarão disponíveis contra os quais possam ser usados perdas fiscais não usadas e créditos fiscais não usados.

35. Os critérios para reconhecer activos por impostos diferidos provenientes do transporte de perdas fiscais e de créditos fiscais não utilizados são os mesmos que os critérios para o reconhecimento de activos por impostos diferidos provenientes de diferenças temporárias dedutíveis. Porém, a existência de perdas fiscais não usadas é forte prova de que podem não estar disponíveis lucros tributáveis futuros. Por isso, quando uma entidade tenha uma história de perdas recentes, a entidade reconhece um activo por impostos diferidos proveniente de perdas fiscais ou de créditos fiscais não utilizados somente até ao ponto que a entidade tenha suficientes diferenças temporárias tributáveis ou que haja outras provas convincentes de que lucros tributáveis suficientes estarão disponíveis contra os quais as perdas fiscais não utilizadas ou créditos fiscais não utilizados possam ser utilizados pela entidade. Em tais circunstâncias, o parágrafo 82. exige a divulgação da quantia do activo por impostos diferidos e da natureza da prova que suporta o seu reconhecimento.

36. Uma entidade considera os critérios seguintes na avaliação da probabilidade de que estará disponível lucro tributável contra o qual perdas fiscais não usadas ou créditos fiscais não usados possam ser utilizados:

a) se a entidade tiver diferenças temporárias tributáveis relacionadas com a mesma autoridade fiscal e com a mesma entidade tributável, de que resultarão quantias tributáveis contra as quais as perdas fiscais não usadas ou créditos fiscais não usados possam ser utilizados antes que se extingam;

b) se for provável que a entidade tenha lucros tributáveis antes das perdas fiscais não usadas ou que créditos fiscais não usados expirem;

c) se as perdas fiscais não usadas resultarem de causas identificáveis que provavelmente não se repetirão; e

d) se estiverem disponíveis oportunidades de planeamento de impostos (ver parágrafo 30.) para a entidade e que criarão lucros tributáveis no período em que as perdas fiscais não usados ou créditos fiscais não usados possam ser utilizados.

37.  ►M5  No fim de cada período de relato ◄ , uma entidade reavalia os activos por impostos diferidos não reconhecidos. A entidade reconhece previamente um activo por impostos diferidos não reconhecido até ao ponto em que se torne provável que os lucros tributáveis futuros permitirão que o activo por impostos diferidos seja recuperado. Por exemplo, um melhoramento nas condições comerciais pode tornar mais provável que a entidade seja capaz de gerar suficiente lucro tributável no futuro para que o activo por impostos diferidos satisfaça os critérios fixados nos parágrafos 24. ou 34. Um outro exemplo dá-se quando uma entidade reavalia os activos por impostos diferidos à data da concentração de actividades empresariais ou subsequentemente (ver parágrafos 67. e 68.).

38. As diferenças temporárias surgem quando a quantia escriturada de investimentos em subsidiárias, sucursais e associadas ou interesses em ►M32  acordos conjuntos ◄ (nomeadamente a parte da empresa-mãe ou do investidor nos activos líquidos da subsidiária, sucursal, associada ou investida, incluindo a quantia escriturada de goodwill) se torna diferente da base fiscal (que é muitas vezes o custo) do investimento ou interesse. Tais diferenças podem surgir numa quantidade de circunstâncias diferentes, por exemplo:

a) a existência de lucros não distribuídos de subsidiárias, sucursais, associadas e ►M32  acordos conjuntos ◄ ;

b) alterações nas taxas de câmbio quando uma empresa-mãe e a sua subsidiária estão localizadas em países diferentes; e

c) uma redução na quantia escriturada de um investimento numa associada para a sua quantia recuperável.

39.   Uma entidade deve reconhecer um passivo por impostos diferidos para todas as diferenças temporárias tributáveis associadas aos investimentos em subsidiárias, sucursais e associadas e interesses em acordos conjuntos, exceto na medida em que ambas as seguintes condições se encontrem preenchidas:

a)   a empresa-mãe, o investidor, o empreendedor ou o operador conjunto conseguem controlar o momento da reversão da diferença temporária; e

b) seja provável que a diferença temporária não reverterá no futuro previsível.

40. Dado que a empresa-mãe controla a política de dividendos da sua subsidiária, é capaz também de controlar a tempestividade da reversão de diferenças temporárias associadas com esse investimento (incluindo as diferenças temporárias provenientes não só de lucros não distribuídos mas também de quaisquer diferenças de transposição de moeda estrangeira). Para além disso, muitas vezes seria impraticável determinar a quantia de impostos sobre rendimento que devam ser pagos quando as diferenças temporárias se revertam. Por isso, quando a empresa-mãe tenha determinado que esses lucros não serão distribuídos no futuro previsível, a empresa-mãe não reconhece um passivo por impostos diferidos. As mesmas considerações aplicam-se a investimentos em sucursais.

41. Os activos e passivos não monetários de uma entidade são mensurados na sua moeda funcional (ver IAS 21 Os Efeitos de Alterações em Taxas de Câmbio). Se os lucros tributáveis e as perdas fiscais (e, consequentemente, a base fiscal dos seus activos passivos não monetários) forem determinados numa moeda diferente, as alterações na taxa de câmbio originam diferenças temporárias que resultam num passivo ou (dependendo do parágrafo 24.) activo por impostos diferidos reconhecido. O imposto diferido resultante é debitado ou creditado nos lucros ou prejuízos (ver parágrafo 58.).

42. Um investidor numa associada não controla essa entidade e geralmente não está numa posição para determinar a sua política de dividendos. Por isso, na ausência de um acordo exigindo que os lucros da associada não serão distribuídos no futuro previsível, um investidor reconhece um passivo por impostos diferidos provenientes de diferenças temporárias tributáveis associadas ao investimento na associada. Em alguns casos, um investidor pode não ser capaz de determinar a quantia de impostos que serão pagos se ele recuperar o custo do seu investimento na associada mas pode determinar que igualará ou excederá uma quantia mínima. Em tais casos, o passivo por impostos diferidos é mensurado por essa quantia.

43. O acordo entre as partes de um acordo conjunto trata geralmente da distribuição dos lucros e identifica se as decisões sobre tais assuntos exigem ou não o consentimento de todas as partes ou de um grupo das mesmas. Quando o empreendedor conjunto ou o operador conjunto conseguem controlar o momento da distribuição da sua parte nos lucros do acordo conjunto e é provável que a sua parte dos lucros não seja distribuída num futuro previsível, não é reconhecido um passivo por impostos diferidos.

44. Uma entidade deve reconhecer um activo por impostos diferidos para todas as diferenças temporárias dedutíveis provenientes de investimentos em subsidiárias, sucursais e associadas e interesses em ►M32  acordos conjuntos ◄ , até ao ponto em que, e somente até ao ponto em que, seja provável que:

a) a diferença temporária reverterá no futuro previsível; e

b) estará disponível lucro tributável contra o qual a diferença temporária possa ser utilizada.

45. Ao decidir se um activo por impostos diferidos é reconhecido para diferenças temporárias dedutíveis associadas aos seus investimentos em subsidiárias, sucursais e associadas, e seus interesses em ►M32  acordos conjuntos ◄ , uma entidade considera a orientação estabelecida nos parágrafos 28. a 31.

46. Os activos (passivos) por impostos correntes dos períodos correntes e anteriores devem ser mensurados pela quantia que se espera que seja paga (recuperada de) às autoridades fiscais, usando as taxas fiscais (e leis fiscais) que tenham sido decretadas ou substantivamente decretadas ►M5  no fim do período de relato ◄ .

47. Os activos e passivos por impostos diferidos devem ser mensurados pelas taxas fiscais que se espera que sejam de aplicar no período quando seja realizado o activo ou seja liquidado o passivo, com base nas taxas fiscais (e leis fiscais) que tenham sido decretadas ou substantivamente decretadas ►M5  no fim do período de relato ◄ .

48. Os activos e passivos por impostos correntes e diferidos são geralmente mensurados usando as taxas fiscais (e leis fiscais) que tenham sido decretadas. Porém, em algumas jurisdições fiscais, os anúncios de taxas fiscais (e leis fiscais) pelo governo têm o efeito substantivo de obrigação real, cuja publicação pode aguardar por um período de alguns meses. Nestas circunstâncias, os activos e passivos de impostos são mensurados usando a taxa fiscal (e leis fiscais) anunciada.

49. Quando taxas fiscais diferentes se apliquem a níveis diferentes de rendimento tributável, os activos e passivos por impostos diferidos são mensurados usando as taxas médias que se espera aplicar ao lucro tributável (perda fiscal) dos períodos em que as diferenças temporárias se espera que se revertam.

50. [Eliminado]

51. A mensuração de passivos por impostos diferidos e de activos por impostos diferidos deve reflectir as consequências fiscais que se seguem derivadas da maneira pela qual a entidade espera, ►M5  no fim do período de relato ◄ , recuperar ou liquidar a quantia escriturada dos seus activos e passivos.

51.A. Em algumas jurisdições, a maneira pela qual uma entidade recupera (liquida) a quantia escriturada de um activo (passivo) pode afectar, ou uma ou ambas, de:

(a) a taxa de tributação aplicável quando a entidade recupere (liquide) a quantia escriturada do activo (passivo); e

(b) a base fiscal do activo (passivo).

51.B. Se um passivo por impostos diferidos ou um activo por impostos diferidos decorrer de um activo não depreciável mensurado segundo o modelo de revalorização da IAS 16, a mensuração do passivo por impostos diferidos ou do activo por impostos diferidos deve reflectir as consequências fiscais da recuperação da quantia escriturada do activo não depreciável por via da venda, independentemente da base de mensuração da quantia escriturada desse activo. Em conformidade, se a lei fiscal especificar uma taxa de tributação aplicável à quantia tributável derivada da venda de um activo que difira da taxa de tributação aplicável à quantia tributável derivada do uso de um activo, a primeira dessas taxas é aplicada na mensuração do activo ou passivo por impostos diferidos relacionado com um activo não depreciável.

51.C. Se um passivo ou activo por impostos diferidos decorrer de uma propriedade para investimento que é mensurada de acordo com o modelo do justo valor da IAS 40, existe um pressuposto refutável de que a quantia escriturada da propriedade para investimento será recuperada por meio de venda. Em conformidade, salvo se o pressuposto for refutado, a mensuração do passivo por impostos diferidos ou do activo por impostos diferidos deve reflectir as consequências fiscais da recuperação da quantia escriturada da propriedade para investimento inteiramente por meio de venda. Este pressuposto é refutado se a propriedade de investimento for depreciável e se for detida segundo um modelo empresarial cujo objectivo é o consumo substancial de todos os benefícios económicos incorporados na propriedade para investimento ao longo do tempo, e não por meio de venda. Se o pressuposto for refutado, devem ser seguidos os requisitos dos parágrafos 51 e 51A.

51.D. O pressuposto refutável do parágrafo 51C aplica-se também quando um passivo por impostos diferidos ou um activo por impostos diferidos decorre da mensuração de propriedades para investimento numa concentração de actividades empresariais, se a entidade usar o modelo do justo valor quando, posteriormente, proceder à mensuração dessa propriedade para investimento.

51.E. Os parágrafos 51B-51D não modificam os requisitos de aplicação dos princípios enunciados nos parágrafos 24-33 (diferenças temporárias dedutíveis) e nos parágrafos 34-36 (perdas fiscais não usadas e créditos por impostos não usados) desta Norma, ao reconhecer e mensurar activos por impostos diferidos.

52.A. Em algumas jurisdições, os impostos sobre o rendimento são pagáveis a uma taxa maior ou menor se parte ou todo o lucro líquido ou os resultados retidos for pago como um dividendo aos accionistas da entidade. Em algumas outras jurisdições, os impostos sobre o rendimento podem ser restituíveis ou pagáveis se parte ou todo o lucro líquido ou os resultados retidos forem pagos como um dividendo aos accionistas da entidade. Nestas circunstâncias descritas, os activos e passivos por impostos correntes e diferidos são mensurados à taxa de imposto aplicável aos lucros não distribuídos.

52.B. Nas circunstâncias descritas no parágrafo 52.A., as consequências no imposto sobre o rendimento dos dividendos são reconhecidas quando for reconhecido um passivo para pagar o dividendo. As consequências no imposto sobre o rendimento dos dividendos estão mais directamente ligadas a transacções ou acontecimentos passados do que a distribuições a proprietários. Por conseguinte, as consequências no imposto sobre o rendimento dos dividendos são reconhecidas nos lucros ou prejuízos do período como exigido pelo parágrafo 58. excepto até ao ponto em que as consequências dos dividendos no imposto sobre o rendimento provenham das circunstâncias descritas nas alíneas a) e b) do parágrafo 58.

53. Activos e passivos por impostos diferidos não devem ser descontados.

54. A determinação fiável de activos e passivos por impostos diferidos numa base descontada exige calendarização pormenorizada da tempestividade da reversão de cada diferença temporária. Em muitos casos tal calendarização é impraticável ou altamente complexa. Por isso, é inapropriado exigir desconto de activos e passivos diferidos. Permitir, mas não exigir, o desconto resultaria em activos e passivos por impostos diferidos que não seriam comparáveis entre entidades. Por isso, esta Norma não exige nem permite o desconto de activos e passivos por impostos diferidos.

55. As diferenças temporárias são determinadas por referência à quantia escriturada de um activo ou um passivo. Isto aplica-se mesmo quando essa quantia escriturada seja ela própria determinada numa base descontada, como por exemplo no caso de obrigações de benefícios de reforma (ver a IAS 19 Benefícios dos Empregados).

56. A quantia escriturada de um activo por impostos diferidos deve ser revista ►M5  no fim de cada período de relato ◄ . Uma entidade deve reduzir a quantia escriturada de um activo por impostos diferidos até ao ponto em que deixe de ser provável que lucros tributáveis suficientes estarão disponíveis para permitir que o benefício de parte ou todo desse activo por impostos diferidos seja utilizado. Qualquer redução deve ser revertida até ao ponto que se torne provável que lucros tributáveis suficientes estarão disponíveis.

57. A contabilização dos efeitos de impostos correntes e diferidos de uma transacção ou de outro acontecimento é consistente com a contabilização da transacção ou do próprio acontecimento. Os parágrafos 58. a 68.C implementam este princípio.

58. Os impostos correntes e diferidos devem ser reconhecidos como rendimento ou gasto e incluídos nos resultados do período, exceto na medida em que o imposto resulte de:

a) uma transacção ou acontecimento que seja reconhecido, no mesmo ou num diferente período, fora dos lucros ou prejuízos, seja em outro rendimento integral ou directamente no capital próprio (ver parágrafos 61A a 65);

b) uma concentração de atividades empresariais (que não seja a aquisição por uma entidade de investimento, tal como definido na IFRS 10 Demonstrações Financeiras Consolidadas, de uma subsidiária que deva ser mensurada pelo justo valor através dos resultados) (ver os parágrafos 66 a 68).

59. A maior parte dos passivos por impostos diferidos e de ativos por impostos diferidos surge quando o rendimento ou os gastos são incluídos no lucro contabilístico de um período, se bem que sejam incluídos no lucro tributável (perda fiscal) de outro período diferente. O imposto diferido resultante é reconhecido nos resultados. São exemplos quando:

a) o rédito de juros, royalties ou dividendos seja recebido em mora e seja incluído no lucro contabilístico em conformidade com a IFRS 15 Rédito de Contratos com Clientes, a IAS 39 Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensuração ou a IFRS 9 Instrumentos Financeiros, conforme apropriado, mas seja incluído no lucro tributável (perda fiscal) em regime de caixa; e

b) os custos de activos intangíveis tenham sido capitalizados de acordo com a IAS 38 e estejam sendo amortizados ►M5  nos lucros ou prejuízos ◄ , mas foram deduzidos para finalidades de tributação quando foram incorridos.

60. A quantia escriturada dos activos e passivos por impostos diferidos pode alterar-se mesmo se não houver alteração na quantia das diferenças temporárias relacionadas. Isto pode resultar, por exemplo, de:

a) uma alteração nas taxas de tributação ou leis fiscais;

b) uma reavaliação da recuperabilidade de activos por impostos diferidos; ou

c) uma alteração da maneira esperada de recuperação de um activo.

61.A. O imposto corrente ou imposto diferido deve ser reconhecido fora dos lucros ou prejuízos se o imposto se relacionar com itens que sejam reconhecidos, no mesmo ou num diferente período, fora dos lucros ou prejuízos. Portanto, o imposto corrente e imposto diferido que se relacione com itens que sejam reconhecidos, no mesmo ou num diferente período:

(a) em outro rendimento integral, deve ser reconhecido em outro rendimento integral (ver parágrafo 62);

(b) directamente no capital próprio, deve ser reconhecido directamente no capital próprio (ver parágrafo 62A).

62. As Normas Internacionais de Relato Financeiro exigem ou permitem que determinados itens sejam reconhecidos em outro rendimento integral. Exemplos desses itens são:

(a) uma alteração na quantia escriturada proveniente da revalorização do activo fixo tangível (ver IAS 16); e

(b) [eliminado]

(c) as diferenças de câmbio resultantes da transposição das demonstrações financeiras de uma unidade operacional estrangeira (ver IAS 21).

(d) [eliminado]

62.A. As Normas Internacionais de Relato Financeiro exigem ou permitem que determinados itens sejam creditados ou debitados directamente no capital próprio. Exemplos desses itens são:

(a) um ajustamento no saldo de abertura de resultados retidos resultantes ou de uma alteração na política contabilística aplicada retrospectivamente ou da correcção de um erro (ver IAS 8 Políticas Contabilísticas, Alterações nas Estimativas Contabilísticas e Erros); e

(b) quantias provenientes do reconhecimento inicial do componente de capital próprio de um instrumento financeiro composto (ver parágrafo 23).

63. Em circunstâncias excepcionais, pode ser difícil determinar a quantia de impostos correntes e diferidos que se relacione com itens reconhecidos fora dos lucros ou prejuízos (seja em outro rendimento integral ou directamente no capital próprio). Isto pode ser o caso, por exemplo, quando:

a) haja taxas escalonadas de impostos sobre o rendimento e seja impossível determinar a taxa pela qual um componente específico de lucro tributável (perda fiscal) tenha sido tributado;

b) uma alteração na taxa do imposto ou noutras regras de impostos que afecte um activo ou passivo por impostos diferidos relacionado (no todo ou em parte) ►M5  com um item que tenha sido previamente reconhecido fora dos lucros ou prejuízos; ou ◄

c) uma entidade determine que um activo por impostos diferidos deva ser reconhecido, ou deixe de ser reconhecido por inteiro, ►M5  e o activo por impostos diferidos se relacione (no todo ou em parte) com um item que tenha sido anteriormente reconhecido fora dos lucros ou prejuízos. ◄

64. A IAS 16 não especifica se uma entidade deve transferir ano a ano do excedente (reserva) de revalorização para resultados retidos uma quantia igual à diferença entre a depreciação ou amortização de um activo revalorizado e a depreciação ou amortização baseada no custo desse activo. Se uma entidade fizer tal transferência, a quantia transferida é líquida de qualquer imposto diferido relacionado. Considerações semelhantes aplicam-se a transferências feitas pela alienação de um item de activo fixo tangível.

65. Quando um activo for revalorizado para finalidades de tributação e essa revalorização estiver relacionada com uma revalorização contabilística de um período anterior, ou com uma que se espera que seja levada a efeito num período futuro, os efeitos fiscais da revalorização do activo ou do ajustamento da base fiscal são ►M5  reconhecidos em outro rendimento integral ◄ nos períodos em que ocorram. Porém, se a revalorização para finalidades de impostos não for relacionada com uma revalorização contabilística de um período anterior, ou com uma que se espere que seja levada a efeito num período futuro, os efeitos fiscais do ajustamento da base fiscal são reconhecidos ►M5  nos lucros ou prejuízos ◄ .

65.A. Quando uma entidade pagar dividendos aos seus accionistas, pode ser-lhe exigido que pague uma parcela dos dividendos às autoridades fiscais em nome dos accionistas. Em muitas jurisdições, esta quantia é referida como uma retenção de imposto. Tal quantia paga ou a pagar às autoridades fiscais é debitada ao capital própro como parte dos dividendos.

66. Tal como explicado nos parágrafos 19 e 26(c), podem surgir diferenças temporárias numa concentração de actividades empresariais. De acordo com a IFRS 3, uma entidade reconhece quaisquer activos por impostos diferidos (até ao ponto em que satisfazem os critérios de reconhecimento do parágrafo 24) ou passivos por impostos diferidos resultantes como activos identificáveis e passivos à data da aquisição. Consequentemente, esses activos e passivos por impostos diferidos afectam a quantia do goodwill ou do ganho com a compra a preço baixo que a entidade reconhece. Contudo, de acordo com o parágrafo 15(a), uma entidade não reconhece passivos por impostos diferidos resultantes do reconhecimento inicial do goodwill.

67. Como resultado de uma concentração de actividades empresariais, a probabilidade de realizar um activo por impostos diferidos pré-aquisição da adquirente poderia sofrer alterações. Uma adquirente pode considerar que é provável que venha a recuperar o seu próprio activo por impostos diferidos que não tenha sido reconhecido antes da concentração de actividades empresariais. Por exemplo, a adquirente pode ser capaz de usar o benefício das suas perdas fiscais não usadas face ao futuro lucro tributável da adquirida. Como alternativa, como resultado da concentração de actividades empresariais, poderá já não ser provável que um futuro lucro tributável permita que o activo por impostos diferidos seja recuperado. Nesses casos, a adquirente reconhece uma alteração no activo por impostos diferidos no período da concentração de actividades empresariais, mas não a inclui como parte da contabilização da concentração de actividades empresariais. Portanto, a adquirente não a toma em consideração ao mensurar o goodwill ou o ganho com a compra a preço baixo que ela reconhece na concentração de actividades empresariais.

68. O potencial benefício de transportar as perdas para efeitos do imposto sobre o rendimento no rendimento da adquirida ou de outros activos por impostos diferidos poderá não satisfazer os critérios relativamente ao reconhecimento separado quando uma concentração de actividades empresariais for inicialmente contabilizada mas poderá ser posteriormente realizado.

a) Os benefícios por impostos diferidos adquiridos que sejam reconhecidos no período de mensuração e que resultem de novas informações sobre factos e circunstâncias que existiam à data de aquisição devem ser aplicados para reduzir a quantia escriturada de qualquer goodwill relacionado com essa aquisição. Se a quantia escriturada desse goodwill for zero, quaisquer benefícios por impostos diferidos remanescentes devem ser reconhecidos nos lucros ou prejuízos.

b) Todos os outros benefícios por impostos diferidos adquiridos que sejam realizados devem ser reconhecidos nos lucros ou prejuízos (ou, se esta Norma o exigir, fora dos lucros ou prejuízos).

68.A. Em algumas jurisdições fiscais, uma entidade recebe uma dedução nos impostos (i.e., uma quantia que é dedutível na determinação do lucro tributável) que diz respeito à remuneração paga em acções, a opções sobre acções ou a outros instrumentos de capital próprio da entidade. A quantia correspondente a essa dedução nos impostos pode divergir do respectivo gasto cumulativo com remunerações, e pode surgir num período contabilístico posterior. Por exemplo, em algumas jurisdições, uma entidade pode reconhecer um gasto relativo ao consumo de serviços de empregados recebidos como retribuição por opções sobre acções concedidas, de acordo com a IFRS 2 Pagamento com Base em Acções, e não receber uma dedução fiscal até que as opções sobre acções sejam exercidas, sendo que a mensuração da dedução fiscal se baseia no preço das acções da entidade à data de exercício.

68.B. Tal como acontece com os custos de pesquisa discutidos nos parágrafos 9. e 26.b) desta Norma, a diferença entre a base fiscal dos serviços dos empregados recebidos até à data (que é a quantia que as autoridades fiscais permitirão como dedução em futuros períodos) e a quantia escriturada de zero é uma diferença temporária dedutível que resulta num activo por impostos diferidos. Se a quantia que as autoridades fiscais permitirão como dedução em futuros períodos não for conhecida no final do período, ela deve ser estimada com base na informação disponível no final do período. Por exemplo, se a quantia que as autoridades fiscais permitirão como dedução em futuros períodos estiver dependente do preço das acções da entidade numa data futura, a mensuração da diferença temporária dedutível deve basear-se no preço das acções da entidade no final do período.

68.C. Tal como indicado no parágrafo 68A, a quantia da dedução fiscal (ou da dedução fiscal futura estimada, mensurada de acordo com o parágrafo 68B) pode ser diferente do respetivo gasto cumulativo com remunerações. O parágrafo 58 da norma exige que os impostos correntes e diferidos sejam reconhecidos como rendimento ou gasto e incluídos nos resultados do período, exceto na medida em que o imposto resulte de: a) uma transação ou acontecimento que seja reconhecido, no mesmo período ou noutro período, fora dos resultados; ou b) uma concentração de atividades empresariais (que não a aquisição por uma entidade de investimento de uma subsidiária que deva ser mensurada pelo justo valor através dos resultados). Se a quantia da dedução fiscal (ou da dedução fiscal futura estimada) exceder a quantia do respetivo gasto cumulativo com remunerações, isso indica que a dedução fiscal diz respeito não apenas ao gasto com remunerações mas também a uma rubrica dos capitais próprios. Nesta situação, o excesso do imposto corrente ou diferido associado deve ser reconhecido diretamente no capital próprio.

69. [Eliminado]

70. [Eliminado]

71. Uma entidade deve compensar activos por impostos correntes e passivos por impostos correntes nas suas demonstrações financeiras se, e somente se, a entidade:

a) tiver um direito de cumprimento obrigatório para compensar as quantias reconhecidas; e

b) pretender liquidar numa base líquida, ou realizar, o activo e liquidar simultaneamente o passivo.

72. Se bem que os activos e passivos por impostos correntes sejam reconhecidos e mensurados separadamente, eles são compensados ►M5  na demonstração da posição financeira ◄ e sujeitos a critérios semelhantes aos estabelecidos para os instrumentos financeiros na IAS 32. Uma entidade terá normalmente um direito de cumprimento obrigatório para compensar um activo por impostos correntes contra um passivo por impostos correntes quando eles se relacionem com impostos sobre o rendimento lançados pela mesma autoridade fiscal e esta autoridade permita que a entidade faça ou receba um único pagamento líquido.

73. Em demonstrações financeiras consolidadas, um activo por impostos correntes de uma entidade de um grupo é compensado contra um passivo por impostos correntes de uma outra entidade de um grupo se, e somente se, a dita entidade tiver um direito de cumprimento obrigatório de fazer ou receber tal pagamento líquido ou recuperar o activo e liquidar o passivo simultaneamente.

74. Uma entidade deve compensar os activos por impostos diferidos e passivos por impostos diferidos se, e somente se:

a) a entidade tiver um direito de cumprimento obrigatório de compensar activos por impostos correntes contra passivos por impostos correntes; e

b) os activos por impostos diferidos e os passivos por impostos diferidos se relacionarem com impostos sobre o rendimento lançados pela mesma autoridade fiscal sobre ou:

i) a mesma entidade tributável, ou

ii) diferentes entidades tributáveis que pretendam ou liquidar passivos e activos por impostos correntes numa base líquida, ou realizar os activos e liquidar os passivos simultaneamente, em cada período futuro em que as quantias significativos de passivos ou activos por impostos diferidos se esperem que sejam liquidadas ou recuperadas.

75. Para evitar a necessidade de escalonamento detalhado da tempestividade da reversão de cada diferença temporária, esta Norma exige que uma entidade compense um activo por impostos diferidos contra um passivo por impostos diferidos da mesma entidade tributável se, e somente se, eles se relacionam com impostos sobre o rendimento lançados pela mesma autoridade fiscal e a entidade tiver um direito de cumprimento obrigatório de compensar activos por impostos correntes contra passivos por impostos correntes.

76. Em circunstâncias raras, uma entidade pode ter um direito de cumprimento obrigatório de compensar, e uma intenção de liquidar de forma líquida, para alguns períodos mas não para outros. Em tais circunstâncias raras, pode ser exigido escalonamento detalhado para estabelecer fiavelmente se o passivo por impostos diferidos de uma entidade tributável resultará em pagamentos acrescidos de impostos no mesmo período em que um activo por impostos diferidos de uma outra entidade tributável resultará em pagamentos decrescidos por essa segunda entidade tributável.

77. O gasto (rendimento) de impostos relacionado com os lucros ou prejuízos de actividades ordinárias deve ser apresentado na qualidade de lucro ou prejuízo na(s) demonstração(ões) dos resultados e de outro rendimento integral.

78. A IAS 21 exige que certas diferenças de câmbio sejam reconhecidas como rendimentos ou gastos mas não especifica onde tais diferenças devem ser apresentadas na ►M5  demonstração do rendimento integral ◄ . Concordemente, quando diferenças de câmbio de passivos ou de activos por impostos estrangeiros diferidos sejam reconhecidas na ►M5  demonstração do rendimento integral ◄ , tais diferenças podem ser classificadas como gastos (rendimentos) por impostos diferidos se essa apresentação for considerada como a mais útil para os utentes das demonstrações financeiras.

79. Os principais componentes de gasto (rendimento) de imposto devem ser divulgados separadamente.

80. Os componentes do gasto (rendimento) de imposto podem incluir:

a) gasto (rendimento) por impostos correntes;

b) quaisquer ajustamentos reconhecidos no período de impostos correntes de períodos anteriores;

c) a quantia de gasto (rendimento) por impostos diferidos relacionada com a origem e reversão de diferenças temporárias;

d) a quantia de gasto (rendimento) por impostos diferidos relacionada com alterações nas taxas de tributação ou com o lançamento de novos impostos;

e) a quantia de benefícios provenientes de uma perda fiscal não reconhecida anteriormente, de crédito fiscal ou de diferença temporária de um período anterior que seja usada para reduzir gasto de impostos correntes;

f) a quantia dos benefícios de uma perda fiscal não reconhecida anteriormente, de crédito fiscal ou de diferenças temporárias de um período anterior que seja usada para reduzir gastos de impostos diferidos;

g) gasto por impostos diferidos provenientes de uma redução, ou reversão de uma diminuição anterior, de um activo por impostos diferidos de acordo com o parágrafo 56.; e

h) a quantia do gasto (rendimento) de imposto relativa às alterações nas políticas contabilísticas e nos erros que estão incluídas nos lucros ou prejuízos de acordo com a IAS 8, porque não podem ser contabilizadas retrospectivamente.

81. O que se segue deve ser também divulgado separadamente:

a) o imposto diferido e corrente agregado relacionado com itens que sejam debitados ou creditados directamente no capital próprio (ver parágrafo 62A);

ab) a quantia do imposto sobre o rendimento relacionada com cada componente de outro rendimento integral (ver parágrafo 62 e IAS 1 (tal como revista em 2007));

b) [eliminado];

c) uma explicação do relacionamento entre gasto (rendimento) de impostos e lucro contabilístico em uma ou em ambas das seguintes formas:

i) uma reconciliação numérica entre o gasto (rendimento) de imposto e o produto do lucro contabilístico multiplicado pela(s) taxa(s) fiscal(ais) aplicável(eis), divulgando também a base pela qual a(s) taxa(s) fiscal(ais) aplicável(eis) é(são) calculada(s); ou

ii) uma reconciliação numérica entre a taxa média efectiva de imposto e a taxa de imposto aplicável, divulgando também a base pela qual é calculada a taxa de imposto aplicável;

d) uma explicação de alterações na taxa(s) de imposto aplicável comparada com o período contabilístico anterior;

e) a quantia (e a data de extinção, se houver) de diferenças temporárias dedutíveis, perdas fiscais não usadas, e créditos fiscais não usados relativamente aos quais nenhum activo por impostos diferidos seja reconhecido ►M5  na demonstração da posição financeira ◄ ;

f) a quantia agregada de diferenças temporárias associadas com investimentos em subsidiárias, sucursais e associadas e interesses em ►M32  acordos conjuntos ◄ , relativamente aos quais passivos por impostos diferidos não tenham sido reconhecidos (ver parágrafo 39.);

g) com respeito a cada tipo de diferença temporária e com respeito a cada tipo de perdas por impostos não usadas e créditos fiscais não usados:

i) a quantia dos activos e passivos por impostos diferidos reconhecidos ►M5  na demonstração da posição financeira ◄ de cada período apresentado,

ii) a quantia de rendimentos ou gastos por impostos diferidos reconhecidos ►M5  nos lucros ou prejuízos ◄ , se tal não for evidente pelas alterações nas quantias reconhecidas ►M5  na demonstração da posição financeira ◄ ;

h)   com respeito a unidades operacionais descontinuadas, o gasto de imposto relacionado com:

i)   o ganho ou perda da descontinuação; e

ii)   o resultado das actividades ordinárias da unidade operacional descontinuada do período, juntamente com as quantias correspondentes de cada período anterior apresentado;

i)   a quantia consequente do imposto sobre o rendimento dos dividendos aos accionistas da entidade que foram propostos ou declarados antes das demonstrações financeiras serem autorizadas para emissão, mas que não são reconhecidos como passivo nas demonstrações financeiras;

j)   se uma concentração de actividades empresariais na qual a entidade é a adquirente causar uma alteração na quantia reconhecida pelo seu activo por impostos diferidos pré-aquisição (ver parágrafo 67), a quantia dessa alteração; e

k)   se os benefícios por impostos diferidos adquiridos numa concentração de actividades empresariais não forem reconhecidos à data de aquisição mas forem reconhecidos após a data de aquisição (ver parágrafo 68), uma descrição do acontecimento ou da alteração nas circunstâncias que levaram a que os benefícios por impostos diferidos fossem reconhecidos.

82. Uma entidade deve divulgar a quantia de um activo por impostos diferidos e a natureza das provas que suportam o seu reconhecimento, quando:

a) a utilização do activo por impostos diferidos é dependente de lucros tributáveis futuros superiores aos lucros provenientes da reversão de diferenças temporárias tributáveis existentes; e

b) a entidade tiver sofrido um prejuízo quer no período corrente quer no período precedente na jurisdição fiscal com a qual se realaciona o activo por impostos diferidos.

82.A. Nas circunstâncias descritas no parágrafo 52.A., uma entidade deve divulgar a natureza das potenciais consequências do imposto de rendimento que resultariam do pagamento de dividendos aos seus accionistas. Além disso, a entidade deve divulgar as quantias das potenciais consequências do imposto de rendimento praticamente determináveis e se existem ou não quaisquer potenciais consequências no imposto de rendimento não praticamente determináveis.

83. [Eliminado]

84. As divulgações exigidas pelo parágrafo 81.c) faz com que os utentes das demonstrações financeiras compreendam se o relacionamento entre os gastos (rendimento) de impostos e o lucro contabilístico não é usual e compreendam os factores significativos que podem afectar esse relacionamento no futuro. O relacionamento entre gasto (rendimento) de impostos e lucro contabilístico pode ser afectado por factores tais como rédito que seja isento de tributação, gastos que não sejam dedutíveis na determinação do lucro tributável (perda fiscal), o efeito de perdas fiscais e o efeito de taxas de tributação estrangeiras.

85. Ao explicar o relacionamento entre gasto (rendimento) de impostos e lucro contabilístico, uma entidade usa uma taxa de tributação aplicável que proporcione a informação mais significativa aos utentes das suas demonstrações financeiras. Muitas vezes, a taxa mais significativa é a taxa doméstica interna de impostos do país em que a entidade está domiciliada, agregando a taxa aplicada de impostos nacionais com as taxas aplicadas de quaisquer impostos locais que sejam calculados num nível substancialmente semelhante de lucro tributável (perda fiscal). Porém, para uma entidade que opere em várias jurisdições, pode ser mais significativo agregar reconciliações separadas preparadas em que se use a taxa interna em cada jurisdição individual. O exemplo seguinte ilustra como a selecção da taxa de imposto aplicável afecta a apresentação da reconciliação numérica.

86. A taxa efectiva média é o gasto (rendimento) de impostos dividido pelo lucro contabilístico.

87. Seria muitas vezes impraticável calcular a quantia de passivos não reconhecidos por impostos diferidos provenientes de investimentos em subsidiárias, sucursais e associadas e interesses em ►M32  acordos conjuntos ◄ (ver parágrafo 39.). Por isso, esta Norma exige que uma entidade divulgue a quantia agregada das subjacentes diferenças temporárias mas não exige divulgação dos passivos por impostos diferidos. Contudo, quando praticável, as entidades são encorajadas a divulgar as quantias não reconhecidas de passivos por impostos diferidos porque os utentes das demonstrações financeiras podem achar útil tal informação.

87.A. O parágrafo 82.A. exige que uma entidade divulgue a natureza das potenciais consequências do imposto sobre o rendimento que resultariam do pagamento de dividendos aos seus accionistas. Uma entidade divulga as características importantes dos sistemas do imposto de rendimento e os factores que afectarão a quantia das potenciais consequências dos dividendos no imposto do rendimento.

87.B. Não seria algumas vezes praticável calcular a quantia total das potenciais consequências do imposto sobre o rendimento que resultariam do pagamento de dividendos a accionistas. Pode ser o caso, por exemplo, em que uma entidade tenha um grande número de subsidiárias estrangeiras. Contudo, mesmo em tais circunstâncias, podem ser facilmente determináveis algumas parcelas da quantia total. Por exemplo, num grupo consolidado, uma empresa-mãe e algumas das suas subsidiárias podem ter pago impostos sobre o rendimento a uma taxa mais alta sobre os lucros não distribuídos e estar ciente da quantia que seria restituída no pagamento de dividendos futuros aos accionistas a partir dos lucros retidos consolidados. Neste caso, é divulgada a quantia restituível. Se aplicável, a entidade divulga também que existem potenciais consequências do imposto sobre o rendimento não praticamente determináveis. Nas demonstrações financeiras separadas da empresa-mãe, se existirem, a divulgação das potenciais consequências do imposto sobre o rendimento relaciona-se com os resultados retidos da empresa-mãe.

87.C. A uma entidade que se exija que proporcione as divulgações do parágrafo 82.A. pode também ser-lhe pedido que proporcione divulgações relacionadas com diferenças temporárias associadas a investimentos em subsidiárias, sucursais e associadas ou interesses em ►M32  acordos conjuntos ◄ . Em tais casos, a entidade considera isto ao determinar a informação a ser divulgada de acordo com o parágrafo 82.A. Por exemplo, pode ser exigido a uma entidade que divulgue a quantia agregada de diferenças temporárias associada a investimentos em subsidiárias relativamente aos quais não foram reconhecidos quaisquer passivos por impostos diferidos (ver parágrafo 81f.). Se for impraticável calcular as quantias de passivos por impostos diferidos não reconhecidos (ver parágrafo 87.) podem existir quantias de potenciais consequências do imposto sobre o rendimento de dividendos não determináveis praticamente relacionados com estas subsidiárias.

88. Uma entidade divulga quaisquer passivos contingentes e activos contingentes relacionados com impostos de acordo com a IAS 37 Provisões, Passivos Contingentes e Activos Contingentes. Podem surgir passivos contingentes e activos contingentes, por exemplo, de desentendimentos não resolvidos com as autoridades fiscais. Semelhantemente, quando alterações nas taxas de impostos ou de leis fiscais sejam decretadas ou anunciadas ►M5  após o período de relato ◄ , uma entidade divulgará quaisquer efeitos significativos dessas alterações nos seus activos e passivos por impostos correntes e diferidos (ver a IAS 10 Acontecimentos ►M5  após o período de relato ◄ ).

89. Esta Norma torna-se operacional para as demonstrações financeiras que cubram os períodos que comecem em, ou após, 1 de Janeiro de 1998, excepto como especificado no parágrafo 91. Se uma entidade aplicar esta Norma a custos de benefícios de reforma para demonstrações financeiras que cubram períodos que comecem antes de 1 de Janeiro de 1998, a entidade deve divulgar o facto de que aplica esta Norma em vez da IAS 12 Contabilização de Impostos sobre o Rendimento, aprovada em 1979.

90. Esta Norma substitui a IAS 12 Contabilização de Impostos sobre o Rendimento, aprovada em 1979.

91. Os parágrafos 52.A., 52.B., 65.A., 81.i), 82.A., 87.A., 87.B., 87.C. e a supressão dos parágrafos 3 e 50 tornam-se operacionais para as demonstrações financeiras anuais ( 3 ) que cubram os períodos que comecem em ou após 1 de Janeiro de 2001. É encorajada a adopção mais cedo. Se a adopção mais cedo afectar as demonstrações financeiras, uma entidade deve divulgar esse facto.

92. A IAS 1 (tal como revista em 2007) emendou a terminologia usada nas IFRS. Além disso, emendou os parágrafos 23, 52, 58, 60, 62, 63, 65, 68C, 77 e 81, eliminou o parágrafo 61 e adicionou os parágrafos 61A, 62A e 77A. Uma entidade deve aplicar estas emendas aos períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2009. Se uma entidade aplicar a IAS 1 (revista em 2007) a um período anterior, as emendas deverão ser aplicadas a esse período anterior.

93.  O parágrafo 68 deve ser aplicado prospectivamente a partir da data de eficácia da IFRS 3 (conforme revista pelo International Accounting Standards Board em 2008) ao reconhecimento de activos por impostos diferidos adquiridos em concentrações de actividades empresariais.

94. Portanto, as entidades não devem ajustar a contabilização de concentrações de actividades empresariais anteriores se os benefícios fiscais não satisfizeram os critérios para o reconhecimento separado à data de aquisição e forem reconhecidos após a data de aquisição, a menos que os benefícios sejam reconhecidos no período de mensuração e resultem de novas informações sobre factos e circunstâncias que existiam à data de aquisição. Outros benefícios fiscais reconhecidos devem ser reconhecidos nos lucros ou prejuízos (ou, se esta Norma o exigir, fora dos lucros ou prejuízos).

95.  A IFRS 3 (conforme revista pelo International Accounting Standards Board em 2008) emendou os parágrafos 21 e 67 e adicionou os parágrafos 32A e 81(j) e (k). Uma entidade deve aplicar estas emendas aos períodos anuais com início em ou após 1 de Julho de 2009. Se uma entidade aplicar a IFRS 3 (revista em 2008) a um período anterior, as emendas também deverão ser aplicadas a esse período anterior.

98. O parágrafo 52 passou a figurar como 51A, o ponto 10 e os exemplos que se seguem ao parágrafo 51A foram alterados e os parágrafos 51B e 51C, assim como o exemplo seguinte e os parágrafos 51D, 51E e 99 foram aditados por Impostos Diferidos: Recuperação de Activos Subjacentes, publicado em Dezembro de 2010. Uma entidade deve aplicar estas emendas aos períodos anuais com início em 1 de Janeiro de 2012 ou após essa data. É permitida a aplicação anterior. Se uma entidade aplicar as emendas a um período anterior, deve divulgar esse facto.

98.A. A IFRS 11 Acordos Conjuntos, emitida em maio de 2011, emendou os parágrafos 2, 15, 18(e), 24, 38, 39, 43–45, 81(f), 87 e 87C. Uma entidade deve aplicar estas alterações quando aplicar a IFRS 11.

98.B. O documento Apresentação das Rubricas de Outro Rendimento Integral (Emendas à IAS 1), emitido em Junho de 2011, emendou o parágrafo 77 e suprimiu o parágrafo 77A. Uma entidade deve aplicar estas emendas quando aplicar a IAS 1 (conforme emendada em Junho de 2011).

98.C. O documento Entidades de Investimento (Emendas à IFRS 10, à IFRS 12 e à IAS 27), emitido em outubro de 2012, emendou os parágrafos 58 e 68C. Uma entidade deve aplicar estas emendas em relação aos períodos anuais com início em ou após 1 de janeiro de 2014. É permitida a aplicação antecipada do documento Entidades de Investimento. Se uma entidade aplicar as emendas de forma antecipada, deve também aplicar todas as emendas incluídas no documento Entidades de Investimento ao mesmo tempo.

98.E. A IFRS 15 Rédito de Contratos com Clientes, emitida em maio de 2014, emendou o parágrafo 59. As entidades devem aplicar esta emenda quando aplicarem a IFRS 15.

98.G. O documento Reconhecimento de Ativos por Impostos Diferidos para Perdas não Realizadas (emendas à IAS 12), emitido em janeiro de 2016, emendou o parágrafo 29 e acrescentou os parágrafos 27A e 29A, bem como o exemplo a seguir ao parágrafo 26. As entidades devem aplicar estas emendas aos períodos anuais com início em ou após 1 de janeiro de 2017. É permitida a sua aplicação mais cedo. Se uma entidade aplicar estas emendas a um período anterior, deve divulgar esse facto. As entidades devem aplicar estas emendas retrospetivamente em conformidade com a IAS 8 Políticas Contabilísticas, Alterações nas Estimativas Contabilísticas e Erros. No entanto, na aplicação inicial da emenda, a alteração do capital próprio inicial do período comparativo mais antigo pode ser reconhecida nos lucros retidos iniciais (ou noutra componente do capital próprio, conforme adequado), sem repartir essa alteração entre os lucros retidos iniciais e outras componentes do capital próprio. Se uma entidade aplicar esta possibilidade, deve divulgar esse facto.

98.F. A IFRS 9, tal como emitida em julho de 2014, emendou o parágrafo 20 e eliminou os parágrafos 96, 97 e 98D. Uma entidade deve aplicar estas alterações quando aplicar a IFRS 9.

99. As alterações feitas por Impostos Diferidos: Recuperação de Activos Subjacentes, publicado em Dezembro de 2010, substituem a Interpretação SIC 21 Impostos sobre o Rendimento - Recuperação de Activos Não Depreciáveis Revalorizados.

1. O objectivo desta Norma é o de prescrever o tratamento contabilístico para activos fixos tangíveis, de forma a que os utentes das demonstrações financeiras possam discernir a informação acerca do investimento de uma entidade nos seus activos fixos tangíveis, bem como as alterações nesse investimento. Os principais aspectos a considerar na contabilização dos activos fixos tangíveis são o reconhecimento dos activos, a determinação das suas quantias escrituradas e os débitos de depreciação e as perdas por imparidade a serem reconhecidos em relação com os mesmos.

2. Esta Norma deve ser aplicada na contabilização de activos fixos tangíveis, excepto quando uma outra Norma exija ou permita um tratamento contabilístico diferente.

3. Esta norma não se aplica:

a) a ativos fixos tangíveis classificados como detidos para venda de acordo com a IFRS 5 Ativos Não Correntes Detidos para Venda e Unidades Operacionais Descontinuadas.

b) a ativos biológicos relacionados com a atividade agrícola que não sejam plantas destinadas à produção (ver a IAS 41 Agricultura). Esta norma aplica-se às plantas destinadas à produção, mas não se aplica aos produtos agrícolas obtidos a partir das plantas destinadas à produção.

c) ao reconhecimento e mensuração de ativos de exploração e avaliação (ver a IFRS 6 Exploração e Avaliação de Recursos Minerais).

d) direitos minerais e reservas minerais tais como petróleo, gás natural e recursos não regenerativos semelhantes.

4. Outras Normas podem exigir o reconhecimento de um item do activo fixo intangível com base numa abordagem diferente da usada nesta Norma. Por exemplo, a IAS 17 Locações exige que uma entidade avalie o seu reconhecimento de um item do activo fixo tangível locado na base da transferência de riscos e vantagens. Porém, em tais casos, outros aspectos do tratamento contabilístico para estes activos, incluindo a depreciação, são prescritos por esta Norma.

5. Uma entidade que use o modelo do custo para propriedades de investimento em conformidade com a IAS 40 Propriedades de Investimento deve usar o modelo do custo desta Norma.

6.   Os termos que se seguem são usados nesta norma com os significados especificados:

a)   é utilizada na produção ou fornecimento de produtos agrícolas;

b)   irá fornecer produtos agrícolas por um período que se espera ser superior a um ano; e

c)   tem uma probabilidade remota de ser vendida como produto agrícola, com exceção de vendas ocasionais de resíduos.

a) sejam detidos para uso na produção ou fornecimento de bens ou serviços, para arrendamento a outros, ou para fins administrativos; e

b) se espera que sejam usados durante mais do que um período.

a) o período durante o qual uma entidade espera que um activo esteja disponível para uso; ou

b) o número de unidades de produção ou semelhantes que uma entidade espera obter do activo.

7. O custo de um item de activo fixo tangível deve ser reconhecido como activo se, e apenas se:

a) for provável que futuros benefícios económicos associados ao item fluirão para a entidade; e

b) o custo do item puder ser mensurado fiavelmente.

8. Os itens como por exemplo peças sobressalentes, equipamentos de reserva e equipamentos de manutenção são reconhecidos de acordo com esta IFRS quando satisfazem a definição de ativos fixos tangíveis. Caso contrário, são classificados como inventário.

9. Esta Norma não prescreve a unidade de medida para reconhecimento, i.e., aquilo que constitui um item do activo fixo tangível. Assim, é necessário exercer julgamentos ao aplicar os critérios de reconhecimento às circunstâncias específicas de uma entidade. Pode ser apropriado agregar itens individualmente insignificantes, tais como moldes, ferramentas e bases, e aplicar os critérios ao valor agregado.

10. Uma entidade avalia segundo este princípio de reconhecimento todos os seus custos de activos fixos tangíveis equipamento no momento em que eles sejam incorridos. Estes custos incluem custos incorridos inicialmente para adquirir ou construir um item do activo fixo tangível e os custos incorridos posteriormente para adicionar a, substituir parte de, ou dar assistência ao mesmo.

11. Podem ser adquiridos itens do activo fixo tangível por razões de segurança ou ambientais. A aquisição de tal activo fixo tangível, embora não aumentando directamente os futuros benefícios económicos de qualquer item particular existente de activo fixo tangível, pode ser necessária para que a entidade obtenha os futuros benefícios económicos dos seus outros activos. Esses itens do activo fixo tangível qualificam-se para o reconhecimento como activos porque permitem a uma entidade obter futuros benefícios económicos dos activos relacionados para além dos que teria obtido se não tivesse adquirido esses itens. Por exemplo, uma indústria química pode instalar novos processos químicos de manuseamento a fim de se conformar com exigências ambientais para a produção e armazenamento de químicos perigosos; os melhoramentos nas instalações relacionados são reconhecidos como um activo porque, sem eles, a entidade não está em condições de fabricar e vender tais produtos químicos. Contudo, a quantia escriturada resultante desse activo e activos relacionados é revista para imparidade de acordo com a IAS 36 Imparidade de Activos.

12. Segundo o princípio de reconhecimento do parágrafo 7., uma entidade não reconhece na quantia escriturada de um item do activo fixo tangível os custos da assistência diária ao item. Pelo contrário, estes custos são reconhecidos nos lucros ou prejuízos quando incorridos. Os custos da assistência diária são primordialmente os custos da mão-de-obra e dos consumíveis, e podem incluir o custo de pequenas peças. A finalidade destes dispêndios é muitas vezes descrita como sendo para «reparações e manutenção» de um item do activo fixo tangível.

13. Partes de alguns itens do activo fixo tangível poderão necessitar de substituições a intervalos regulares. Por exemplo, um forno pode exigir ser restaurado (com tijolos refractários) após uma quantidade de horas de uso ou os interiores dos aviões tal como assentos e cozinhas de bordo podem exigir substituição algumas vezes durante a vida da estrutura. Itens do activo fixo tangível também podem ser adquiridos para efectuar uma substituição recorrente menos frequente, tal como a substituição das paredes interiores de um edifício, ou para efectuar uma substituição não recorrente. Segundo o princípio de reconhecimento do parágrafo 7., uma entidade reconhece na quantia escriturada de um item do activo fixo tangível o custo da peça de substituição desse item quando o custo for incorrido se os critérios de reconhecimento forem cumpridos. A quantia escriturada das peças que são substituídas é desreconhecida de acordo com as disposições de desreconhecimento desta Norma (ver parágrafos 67.-72.).

14. Uma condição para continuar a operar um item do activo fixo tangível (por exemplo, uma aeronave) pode ser a realização regular de inspecções importantes em busca de falhas, independentemente de as peças desse item serem ou não substituídas. Quando cada inspecção importante for efectuada, o seu custo é reconhecido na quantia escriturada do item do activo fixo tangível como substituição se os critérios de reconhecimento forem satisfeitos. Qualquer quantia escriturada remanescente do custo da inspecção anterior (distinta das peças físicas) é desreconhecida. Isto ocorre independentemente de o custo da inspecção anterior ter sido identificado na transacção em que o item foi adquirido ou construído. Se necessário, o custo estimado de uma futura inspecção semelhante pode ser usado como indicador de qual o custo do componente de inspecção existente quando o item foi adquirido ou construído.

15. Um item do activo fixo tangível que seja classificado para reconhecimento como um activo deve ser mensurado pelo seu custo.

16. O custo de um item do activo fixo tangível compreende:

a) o seu preço de compra, incluindo os direitos de importação e os impostos de compra não reembolsáveis, após dedução dos descontos comerciais e abatimentos;

b) quaisquer custos directamente atribuíveis para colocar o activo na localização e condição necessárias para o mesmo ser capaz de funcionar da forma pretendida pela gerência;

c) a estimativa inicial dos custos de desmantelamento e remoção do item e de restauro do local no qual este está localizado, em cuja obrigação uma entidade incorre seja quando o item é adquirido, seja como consequência de ter usado o item durante um determinado período para finalidades diferentes da produção de inventários durante esse período.

17. Exemplos de custos directamente atribuíveis são:

a) custos de benefícios dos empregados (tal como definidos na IAS 19 Benefícios dos Empregados) decorrentes directamente da construção ou aquisição de um item do activo fixo tangível;

b) custos de preparação do local;

c) custos iniciais de entrega e de manuseamento;

d) custos de instalação e montagem;

e) custos de testar se o activo funciona correctamente, após dedução dos proventos líquidos da venda de qualquer item produzido enquanto se coloca o activo nessa localização e condição (tais como amostras produzidas quando se testa o equipamento); e

f) honorários profissionais.

18. Uma entidade aplica a IAS 2 Inventários aos custos das obrigações de desmantelamento, remoção e restauro do local em que um item está localizado que sejam incorridos durante um determinado período como consequência de ter usado o item para produzir inventários durante esse período. As obrigações por custos contabilizados de acordo com a IAS 2 ou a IAS 16 são reconhecidas e mensuradas de acordo com a IAS 37 Provisões, Passivos Contingentes e Activos Contingentes.

19. Exemplos de custos que não são custos de um item do activo fixo tangível são:

a) custos de abertura de novas instalações;

b) custos de introdução de um novo produto ou serviço (incluindo custos de publicidade ou actividades promocionais);

c) custos de condução do negócio numa nova localização ou com uma nova classe de clientes (incluindo custos de formação de pessoal); e

d) custos de administração e outros custos gerais.

20. O reconhecimento dos custos na quantia escriturada de um item do activo fixo tangível cessa quando o item está na localização e na condição necessárias para que seja capaz de funcionar da forma pretendida pela gerência. Assim sendo, os custos incorridos na utilização ou na reinstalação de um item não são incluídos na quantia escriturada desse item. Por exemplo, os custos seguintes não são incluídos na quantia escriturada de um item do activo fixo tangível:

a) custos incorridos enquanto um item capaz de funcionar da forma pretendida pela gerência ainda não tenha sido colocado em uso ou esteja a ser operado a uma capacidade inferior à sua capacidade total;

b) perdas operacionais iniciais, tais como as incorridas enquanto cresce a procura dos bens produzidos com o item; e

c) custos de relocalização ou reorganização de uma parte ou de todas as operações de uma entidade.

21. Algumas operações ocorrem em ligação com a construção ou o desenvolvimento de um item do activo fixo tangível, mas não são necessárias para colocar o item na localização e na condição necessárias para que este seja capaz de funcionar da forma pretendida pela gerência. Estas operações ocasionais podem ocorrer antes ou durante as actividades de construção ou desenvolvimento. Por exemplo, podem ser obtidos rendimentos através do uso de um local de construção como um parque de estacionamento até a construção ter início. Dado que não são necessárias operações ocasionais para colocar um item na localização e na condição necessárias para que este seja capaz de funcionar da forma pretendida pela gerência, o rendimento e os gastos relacionados das operações ocasionais são reconhecidos nos lucros ou prejuízos e incluídos nas suas respectivas classificações de rendimento ou de gasto.

22. O custo de um activo construído pela própria empresa determina-se usando os mesmos princípios quanto a um activo adquirido. Se uma entidade produzir activos idênticos para venda no decurso normal das operações empresariais, o custo do activo é geralmente o mesmo que o custo de construir um activo para venda (ver IAS 2). Por isso, quaisquer lucros internos são eliminados para chegar a tais custos. De forma semelhante, o custo de quantias anormais de materiais, de mão-de-obra ou de outros recursos desperdiçados incorridos na auto-construção de um activo não é incluído no custo do activo. A IAS 23 Custos de Empréstimos Obtidos estabelece critérios para o reconhecimento do juro como componente da quantia escriturada de um item do activo fixo tangível construído pela própria empresa.

22A. As plantas destinadas à produção são contabilizadas da mesma forma que os itens do ativo fixo tangível construídos pela própria empresa antes de se encontrarem na localização e na condição necessárias para funcionar da forma pretendida pelos órgãos de gestão. Por conseguinte, as referências a «construção» nesta norma deverão ser interpretadas como abrangendo as atividades que sejam necessárias para cultivar as plantas destinadas à produção antes de se encontrarem na localização e na condição necessárias para funcionar da forma pretendida pelos órgãos de gestão.

23. O custo de um item de activo fixo tangível é equivalente ao preço a dinheiro à data do reconhecimento. Se o pagamento for diferido para além das condições normais de crédito, a diferença entre o equivalente ao preço a dinheiro e o pagamento total é reconhecida como juro durante o período de crédito a não ser que esse juro seja capitalizado de acordo com a IAS 23.

24. Um ou mais itens do activo fixo tangível podem ser adquiridos em troca de um activo ou activos não monetários, ou de uma combinação de activos monetários e não monetários. A discussão seguinte refere-se simplesmente a uma troca de um activo não monetário por outro, mas também se aplica a todas as trocas descritas na frase anterior. O custo de um tal item do activo fixo tangível é mensurado pelo justo valor a não ser que a) a transacção da troca careça de substância comercial ou b) nem o justo valor do activo recebido nem o justo valor do activo cedido sejam fiavelmente mensuráveis. O item adquirido é mensurado desta forma mesmo que uma entidade não possa imediatamente desreconhecer o activo cedido. Se o item adquirido não for mensurado pelo justo valor, o seu custo é mensurado pela quantia escriturada do activo cedido.

25. Uma entidade determina se uma transacção de troca tem substância comercial considerando a extensão em que espera que os seus futuros fluxos de caixa sejam alterados como resultado da transacção. Uma transacção de troca tem substância comercial se:

a) a configuração (risco, tempestividade e quantia) dos fluxos de caixa do activo recebido diferir da configuração dos fluxos de caixa do activo transferido; ou

b) o valor específico para a entidade relativo à parte das operações da entidade afectada pelas alterações na transacção como resultado da troca; e

c) a diferença na alínea a) ou b) for significativa em relação ao justo valor dos activos trocados.

26. O justo valor de um activo é mensurável fiavelmente se: (a) a variabilidade no conjunto de mensurações razoáveis pelo justo valor não é significativa para esse activo; ou (b) as probabilidades das várias estimativas no intervalo podem ser razoavelmente avaliadas e utilizadas ao mensurar pelo justo valor. Se uma entidade é capaz de mensurar fiavelmente o justo valor do activo recebido ou do activo cedido, o justo valor do activo cedido é utilizado para mensurar o custo do activo recebido, a não ser que o justo valor do activo recebido seja mais claramente evidente.

27. O custo de um item do activo fixo tangível detido por um locatário segundo uma locação financeira é determinado de acordo com a IAS 17.

28. A quantia escriturada de um item do activo fixo tangível pode ser reduzida por subsídios governamentais de acordo com a IAS 20 Contabilização dos Subsídios Governamentais e Divulgação de Apoios Governamentais.

29. Uma entidade deve escolher ou o modelo de custo do parágrafo 30. ou o modelo de revalorização do parágrafo 31. como sua política contabilística e deve aplicar essa política a uma classe inteira de activos fixos tangíveis.

30. Após o reconhecimento como um activo, um item do activo fixo tangível deve ser escriturado pelo seu custo menos qualquer depreciação acumulada e quaisquer perdas por imparidade acumuladas.

31. Após o reconhecimento como um activo, um item do activo fixo tangível cujo justo valor possa ser mensurado fiavelmente deve ser escriturado por uma quantia revalorizada, que é o seu justo valor à data da revalorização menos qualquer depreciação acumulada subsequente e perdas por imparidade acumuladas subsequentes. As revalorizações devem ser feitas com suficiente regularidade para assegurar que a quantia escriturada não difira materialmente daquela que seria determinada pelo uso do justo valor ►M5  no fim do período de relato ◄ .

34. A frequência das revalorizações depende das alterações nos justos valores dos activos fixos tangíveis que estão a ser revalorizados. Quando o justo valor de um activo revalorizado diferir materialmente da sua quantia escriturada, é exigida uma nova revalorização. Alguns itens do activo fixo tangível sofrem alterações significativas e voláteis no justo valor, necessitando, por conseguinte, de revalorização anual. Tais revalorizações frequentes são desnecessárias para itens do activo fixo tangível apenas com alterações insignificantes no justo valor. Em vez disso, pode ser necessário revalorizar o item apenas a cada três ou cinco anos.

35. Quando um item de ativo fixo tangível é revalorizado, a sua quantia escriturada é ajustada para a quantia revalorizada. À data da revalorização, o ativo é tratado de uma das seguintes formas:

a) a quantia escriturada bruta é ajustada de forma coerente com a revalorização da quantia escriturada do ativo. Por exemplo, a quantia escriturada bruta pode ser reexpressa por referência a dados de mercado observáveis ou pode ser reexpressa proporcionalmente à alteração na quantia escriturada. A depreciação acumulada à data da revalorização é ajustada para corresponder à diferença entre a quantia bruta escriturada e a quantia escriturada do ativo após consideração das perdas por imparidade acumuladas; ou

b) a depreciação acumulada é eliminada contra a quantia bruta escriturada do ativo.

36. Se um item do activo fixo tangível for revalorizado, toda a classe do activo fixo tangível à qual pertença esse activo deve ser revalorizada.

37. Uma classe do ativo fixo tangível é um agrupamento de ativos de natureza e uso semelhantes nas operações de uma entidade. O que se segue são exemplos de classes separadas:

a) terrenos;

b) terrenos e edifícios;

c) maquinaria;

d) navios;

e) aviões;

f) veículos a motor;

g) mobiliário e suportes fixos;

h) equipamento de escritório; e

i) plantas destinadas à produção.

38. Os itens integrados numa classe do activo fixo tangível são revalorizados simultaneamente, a fim de serem evitados a revalorização selectiva de activos e o relato de quantias nas demonstrações financeiras que sejam uma mistura de custos e valores em datas diferentes. Porém, uma classe de activos pode ser revalorizada numa base rotativa desde que a revalorização da classe de activos seja concluída num curto período e desde que as revalorizações sejam mantidas actualizadas.

39. Se a quantia escriturada de um activo for aumentada como resultado de uma revalorização, o aumento deve ser reconhecido em outro rendimento integral e acumulado no capital próprio numa conta com o título de excedente de revalorização. ◄ Contudo, o aumento deve ser reconhecido nos lucros ou prejuízos até ao ponto em que reverta um decréscimo de revalorização do mesmo activo previamente reconhecido nos lucros ou prejuízos.

40. Se a quantia escriturada de um activo for diminuída como resultado de uma revalorização, a diminuição deve ser reconhecida nos lucros ou prejuízos. ►M5  Contudo, a diminuição deve ser reconhecida em outro rendimento integral até ao ponto de qualquer saldo credor existente no excedente de revalorização com respeito a esse activo. A diminuição reconhecida em outro rendimento integral reduz a quantia acumulada no capital próprio com o título de excedente de revalorização. ◄

41. O excedente de revalorização incluído no capital próprio com respeito a um item do activo fixo tangível pode ser transferido directamente para resultados retidos quando o activo for desreconhecido. Isto pode implicar a transferência da totalidade do excedente quando o activo for retirado ou alienado. Contudo, uma parte do excedente pode ser transferida quando o activo for usado por uma entidade. Nesse caso, a quantia do excedente transferida seria a diferença entre a depreciação baseada na quantia escriturada revalorizada do activo e a depreciação baseada no custo original do activo. As transferências do excedente de revalorização para resultados retidos não são feitas através dos lucros ou prejuízos.

42. Os efeitos dos impostos sobre o rendimento, se os houver, resultantes da revalorização do activo fixo tangível são reconhecidos e divulgados de acordo com a IAS 12 Impostos sobre o Rendimento.

43. Cada parte de um item do activo fixo tangível com um custo que seja significativo em relação ao custo total do item deve ser depreciada separadamente.

44. Uma entidade imputa a quantia inicialmente reconhecida com respeito a um item do activo fixo tangível às partes significativas deste e deprecia separadamente cada parte. Por exemplo, pode ser apropriado depreciar separadamente a estrutura e os motores de uma aeronave, sejam da propriedade da entidade ou sujeitos a locação financeira. De modo semelhante, se uma entidade adquirir activos fixos tangíveis sujeitos a uma locação operacional na qual ela seja o locador, poderá ser adequado depreciar separadamente quantias reflectidas no custo desse item que sejam atribuíveis a termos de locação favoráveis ou desfavoráveis relativamente aos termos de mercado.

45. Uma parte significativa de um item do activo fixo tangível pode ter uma vida útil e um método de depreciação que sejam os mesmos que a vida útil e o método de depreciação de uma outra parte significativa do mesmo item. Essas partes podem ser agrupadas ao determinar o custo de depreciação.

46. Na medida em que uma entidade deprecie separadamente algumas partes de um item do activo fixo tangível, também deprecia separadamente o resto do item. O remanescente consiste em partes de um item que não são individualmente significativas. Se uma entidade tiver expectativas variadas para essas partes, podem ser necessárias técnicas de aproximação para depreciar o remanescente de uma forma que represente fidedignamente o padrão de consumo e/ou a vida útil dessas partes.

47. Uma entidade pode escolher depreciar separadamente as partes de um item que não tenham um custo que seja significativo em relação ao custo total do item.

48. O custo de depreciação em cada período deve ser reconhecido nos lucros ou prejuízos a menos que seja incluído na quantia escriturada de um outro activo.

49. O custo de depreciação de um período é geralmente reconhecido nos lucros ou prejuízos. Contudo, por vezes, os futuros benefícios económicos incorporados num activo são absorvidos na produção de outros activos. Neste caso, o custo de depreciação constitui parte do custo do outro activo e está incluído na sua quantia escriturada. Por exemplo, a depreciação de instalações e equipamento de fabrico é incluída nos custos de conversão de inventários (ver IAS 2). De forma semelhante, a depreciação de activos fixos tangíveis usados para actividades de desenvolvimento pode ser incluída no custo de um activo intangível reconhecido de acordo com a IAS 38 Activos Intangíveis.

50. A quantia depreciável de um activo deve ser imputada numa base sistemática durante a sua vida útil.

51. O valor residual e a vida útil de um activo devem ser revistos pelo menos no final de cada ano financeiro e, se as expectativas diferirem das estimativas anteriores, a(s) alteração(ões) deve(m) ser contabilizada(s) como uma alteração numa estimativa contabilística de acordo com a IAS 8 Políticas Contabilísticas, Alterações nas Estimativas Contabilísticas e Erros.

52. A depreciação é reconhecida mesmo se o justo valor do activo exceder a sua quantia escriturada, desde que o valor residual do activo não exceda a sua quantia escriturada. A reparação e a manutenção de um activo não evitam a necessidade de o depreciar.

53. A quantia depreciável de um activo é determinada após dedução do seu valor residual. Na prática, o valor residual de um activo é muitas vezes insignificante e por isso imaterial no cálculo da quantia depreciável.

54. O valor residual de um activo pode aumentar até uma quantia igual ou superior à quantia escriturada do activo. Se assim for, o custo de depreciação do activo é zero a não ser e até que o seu valor residual diminua posteriormente para uma quantia abaixo da quantia escriturada do activo.

55. A depreciação de um activo começa quando este esteja disponível para uso, i.e., quando estiver na localização e na condição necessárias para que seja capaz de operar na forma pretendida pela gerência. A depreciação de um activo cessa na data que ocorrer mais cedo entre a data em que o activo for classificado como detido para venda (ou incluído num grupo para alienação que seja classificado como detido para venda) de acordo com a IFRS 5 e a data em que o activo é desreconhecido. Portanto, a depreciação não cessa quando o activo se tornar ocioso ou for retirado do uso activo, a não ser que o activo esteja totalmente depreciado. Contudo, segundo os métodos de depreciação pelo uso, o custo de depreciação pode ser zero enquanto não houver produção.

56. Os benefícios económicos futuros incorporados num ativo são consumidos por uma entidade principalmente através do seu uso. Porém, outros fatores, tais como obsolescência técnica ou comercial e desgaste normal enquanto um ativo permaneça ocioso, dão origem muitas vezes à diminuição dos benefícios económicos que poderiam ter sido obtidos do ativo. Consequentemente, todos os fatores que se seguem são considerados na determinação da vida útil de um ativo:

a) uso esperado do activo. O uso é avaliado por referência à capacidade ou à produção física esperadas do activo;

b) desgaste normal esperado, que depende de factores operacionais tais como o número de turnos durante os quais o activo será usado e o programa de reparação e manutenção, e o cuidado e a manutenção do activo enquanto estiver ocioso;

c) obsolescência técnica ou comercial proveniente de alterações ou melhoramentos na produção, ou de uma alteração na procura para o serviço ou produto resultante do ativo. As reduções futuras esperadas no preço de venda de um produto que foi produzido utilizando um ativo podem indicar a expectativa de obsolescência técnica ou comercial desse ativo, o que, por sua vez, poderá refletir uma redução dos benefícios económicos futuros incorporados nesse mesmo ativo;

d) limites legais ou semelhantes no uso do activo, tais como as datas de extinção de locações com ele relacionadas.

57. A vida útil de um activo é definida em termos da utilidade esperada do activo para a entidade. A política de gestão de activos da entidade pode envolver a alienação de activos após um período especificado ou após consumo de uma proporção especificada dos futuros benefícios económicos incorporados no activo. Por isso, a vida útil de um activo pode ser mais curta do que a sua vida económica. A estimativa da vida útil do activo é uma questão de julgamento baseado na experiência da entidade com activos semelhantes.

58. Os terrenos e edifícios são activos separáveis e são contabilizados separadamente, mesmo quando sejam adquiridos conjuntamente. Com algumas excepções, como as pedreiras e os locais usados como aterros, os terrenos têm uma vida útil ilimitada, pelo que não são depreciados. Os edifícios têm vida útil limitada e, por isso, são activos depreciáveis. Um aumento no valor de um terreno no qual um edifício esteja construído não afecta a determinação da quantia depreciável do edifício.

59. Se o custo do terreno incluir os custos do desmantelamento, remoção e restauro do local, essa porção do activo terreno é depreciada durante o período de benefícios obtidos ao incorrer nesses custos. Em alguns casos, o próprio terreno pode ter uma vida útil limitada, em cujo caso é depreciado de modo a reflectir os benefícios a serem dele retirados.

60. O método de depreciação usado deve reflectir o modelo por que se espera que os futuros benefícios económicos do activo sejam consumidos pela entidade.

61. O método de depreciação aplicado a um activo deve ser revisto pelo menos no final de cada ano financeiro e, se existiu alguma alteração significativa no modelo esperado de consumo dos futuros benefícios económicos incorporados no activo, o método deve ser alterado para reflectir o modelo alterado. Tal alteração deve ser contabilizada como alteração numa estimativa contabilística de acordo com a IAS 8.

62. Pode ser usada uma variedade de métodos de depreciação para imputar a quantia depreciável de um activo numa base sistemática durante a sua vida útil. Estes métodos incluem o método da linha recta, o método do saldo decrescente e o método das unidades de produção. A depreciação em linha recta resulta num débito constante durante a vida útil do activo se o seu valor residual não se alterar. O método do saldo decrescente resulta num débito decrescente durante a vida útil. O método das unidades de produção resulta num débito baseado no uso ou produção esperados. A entidade selecciona o método que reflicta mais proximamente o modelo esperado de consumo dos futuros benefícios económicos incorporados no activo. Esse método é aplicado consistentemente de período para período a menos que ocorra uma alteração no modelo esperado de consumo desses futuros benefícios económicos.

62A. Um método de depreciação baseado nos proveitos que são gerados por uma atividade que inclui a utilização de um ativo não é adequado. Os proveitos gerados por uma atividade que inclui a utilização de um ativo refletem, em geral, outros fatores que não o consumo dos benefícios económicos do ativo. Por exemplo, os proveitos são afetados por outros fatores produtivos e processos, bem como pelas atividades de venda e as alterações dos preços e volumes das vendas. A componente de preço dos proveitos pode ser afetada pela inflação, que não tem qualquer influência sobre a forma como um ativo é consumido.

63. Para determinar se um item do activo fixo tangível está ou não com imparidade, uma entidade aplica a IAS 36 Imparidade de Activos. Essa Norma explica como uma entidade revê a quantia escriturada dos seus activos, como determina a quantia recuperável de um activo e quando reconhece ou reverte o reconhecimento de uma perda por imparidade.

64. [Eliminado]

65. A compensação de terceiros por itens do activo fixo tangível que estiverem com imparidade, perdidos ou cedidos deve ser incluída nos lucros ou prejuízos quando a compensação se tornar recebível.

66. Imparidades ou perdas de itens do activo fixo tangível, reivindicações relacionadas ou pagamentos de compensação de terceiros e qualquer aquisição ou construção posterior de activos de substituição constituem acontecimentos económicos separados que são contabilizados separadamente como se segue:

a) as imparidades de itens do activo fixo tangível são reconhecidas de acordo com a IAS 36;

b) o desreconhecimento de itens do activo fixo tangível retirados ou alienados é determinado de acordo com esta Norma;

c) a compensação de terceiros por itens do activo fixo tangível que estiverem com imparidade, perdidos ou cedidos é incluída na determinação dos resultados quando a compensação se tornar recebível; e

d) o custo de itens do activo fixo tangível restaurados, comprados ou construídos como reposições é determinado de acordo com esta Norma.

67. A quantia escriturada de um item do activo fixo tangível deve ser desreconhecida:

a) no momento da alienação; ou

b) quando não se esperam futuros benefícios económicos do seu uso ou alienação.

68. O ganho, ou perda, decorrente do desreconhecimento de um item do activo fixo tangível deve ser incluído nos lucros ou prejuízos quando o item for desreconhecido (a menos que a IAS 17 exija diferentemente numa venda e relocação). Os ganhos não devem ser classificados como rédito.

68.A. Contudo, uma entidade que, no decurso das suas actividades normais, vende rotineiramente itens de activos fixos tangíveis que deteve para locação a outras partes, deve transferir tais activos para inventários pela sua quantia escriturada quando deixarem de ser objecto de locação e passarem a ser detidos para venda. Os proventos da venda de tais activos devem ser reconhecidos como rédito em conformidade com a IAS 18 Rédito. A IFRS 5 não se aplica quando os activos detidos para venda no decurso normal da actividade empresarial são transferidos para inventários.

69. A alienação de um item do ativo fixo tangível pode ocorrer numa variedade de formas (p. ex., por venda, por celebração de um contrato de locação financeira ou por doação). A data de alienação de um item de ativos fixos tangíveis é a data em que o destinatário obtém o controlo de tal item em conformidade com os requisitos para determinar quando uma obrigação de desempenho é satisfeita na IFRS 15. A IAS 17 aplica-se à alienação por venda e relocação.

70. Se, segundo o princípio de reconhecimento do parágrafo 7., uma entidade reconhecer na quantia escriturada de um item do activo fixo tangível o custo de uma substituição de parte do item, então ela desreconhece a quantia escriturada da parte substituída independentemente de se a parte substituída tiver sido depreciada ou não separadamente. Se não for praticável que uma entidade determine a quantia escriturada da parte substituída, ela pode usar o custo da substituição como indicação do custo da parte substituída que era no momento em que foi adquirida ou construída.

71. O ganho, ou perda, decorrente do desreconhecimento de um item do activo fixo tangível deve ser determinado como a diferença entre os proventos líquidos da alienação, se os houver, e a quantia escriturada do item.

72. O montante de retribuição a incluir nos resultados decorrente do desreconhecimento de um item de ativos fixos tangíveis é determinado nos termos dos requisitos para a determinação do preço de transação constantes dos parágrafos 47 a 72 da IFRS 15. As alterações subsequentes à quantia estimada de retribuição incluída nos resultados devem ser contabilizadas de acordo com os requisitos para alterações no preço de transação constantes da IFRS 15.

73. As demonstrações financeiras devem divulgar, com respeito a cada classe de activos fixos tangíveis:

a) os critérios de mensuração usados para determinar a quantia escriturada bruta;

b) os métodos de depreciação usados;

c) as vidas úteis ou as taxas de depreciação usadas;

d) a quantia escriturada bruta e a depreciação acumulada (agregada com as perdas por imparidade acumuladas) no início e no fim do período; e

e) uma reconciliação da quantia escriturada no início e no fim do período mostrando:

i) adições,

ii) activos classificados como detidos para venda ou incluídos num grupo para alienação classificado como detido para venda de acordo com a IFRS 5 e outras alienações,

iii) aquisições por intermédio de concentrações de actividades empresariais,

iv) aumentos ou reduções resultantes de revalorizações segundo os parágrafos 31., 39. e 40. e de perdas por imparidade ►M5  reconhecidas ou revertidas em outro rendimento integral ◄ de acordo com a IAS 36,

v) perdas por imparidade reconhecidas nos lucros ou prejuízos de acordo com a IAS 36,

vi) perdas por imparidade revertidas nos lucros ou prejuízos de acordo com a IAS 36,

vii) depreciações,

viii) as diferenças cambiais líquidas resultantes da transposição das demonstrações financeiras da moeda funcional para uma moeda de apresentação diferente, incluindo a transposição de uma operação estrangeira para a moeda de apresentação da entidade que relata, e

ix) outras alterações.

74. As demonstrações financeiras devem também divulgar:

a) a existência e quantias de restrições de titularidade e activos fixos tangíveis que sejam dados como garantia de passivos;

b) a quantia de dispêndios reconhecida na quantia escriturada de um item do activo fixo tangível no decurso da sua construção;

c) a quantia de compromissos contratuais para aquisição de activos fixos tangíveis; e

d) se não for divulgada separadamente ►M5  na demonstração do rendimento integral ◄ , a quantia de compensação de terceiros por itens do activo fixo tangível que estiverem com imparidade, perdidos ou cedidos que seja incluída nos lucros ou prejuízos.

75. A selecção do método de depreciação e a estimativa da vida útil dos activos são questões de julgamento. Por isso, a divulgação dos métodos adoptados e da estimativa das vidas úteis ou das taxas de depreciação proporciona aos utentes das demonstrações financeiras informação que lhes permite passar em revista as políticas seleccionadas pela gerência e facilita comparações com outras entidades. Por razões semelhantes, é necessário divulgar:

a) a depreciação, quer reconhecida nos lucros ou prejuízos, quer como parte de um custo de outros activos, durante um período; e

b) a depreciação acumulada no final do período.

76. De acordo com a IAS 8, uma entidade divulga a natureza e o efeito de uma alteração numa estimativa contabilística que tenha um efeito no período corrente ou se espera que tenha um efeito nos períodos posteriores. Relativamente aos activos fixos tangíveis, tal divulgação pode resultar de alterações nas estimativas com respeito a:

a) valores residuais;

b) os custos estimados de desmantelamento, remoção ou restauro de itens do activo fixo tangível;

c) vidas úteis; e

d) métodos de depreciação.

77.  Se elementos do activo fixo tangível forem expressos por quantias reavaliadas, deve ser divulgado o seguinte, apara além das divulgações exigidas pela IFRS 13:

a) a data de eficácia da revalorização;

b) se esteve ou não envolvido um avaliador independente;

c)  [suprimida]

d)  [suprimida]

e) para cada classe de activo fixo tangível revalorizada, a quantia escriturada que teria sido reconhecida se os activos tivessem sido escriturados de acordo com o modelo de custo; e

f) o excedente de revalorização, indicando a alteração do período e quaisquer restrições na distribuição do saldo aos accionistas.

78. De acordo com a IAS 36, uma entidade divulga informação sobre activos fixos tangíveis com imparidade adicionalmente à informação exigida pelo parágrafo 73.e) iv)-vi).

79. Os utentes das demonstrações financeiras também poderão entender que a informação seguinte é relevante para as suas necessidades:

a) a quantia escriturada do activo fixo tangível que esteja temporariamente ocioso;

b) a quantia escriturada bruta de qualquer activo fixo tangível totalmente depreciado que ainda esteja em uso;

c) a quantia escriturada de activos fixos tangíveis retirados de uso activo e não classificados como detidos para venda de acordo com a IFRS 5; e

d) quando o modelo de custo for usado, o justo valor do activo fixo tangível quando este for materialmente diferente da quantia escriturada.

80. Os requisitos dos parágrafos 24.-26. relativos à mensuração inicial de um item do activo fixo tangível adquirido numa troca de activos devem ser aplicados prospectivamente apenas a futuras transacções.

80.A. O parágrafo 35 foi emendado pelo documento Melhoramentos anuais das IFRS — Ciclo 2010-2012. Uma entidade deve aplicar esta emenda a todas as revalorizações reconhecidas nos períodos anuais com início em ou após a data de aplicação inicial dessa emenda e no período anual imediatamente anterior. Uma entidade pode também apresentar informação comparativa ajustada para quaisquer períodos anteriores apresentados, mas não é obrigada a fazê-lo. Se uma entidade apresentar informação comparativa não ajustada relativamente a quaisquer períodos anteriores, deve identificar claramente as informações que não foram ajustadas, declarar que as mesmas foram apresentadas segundo uma base diferente e explicar essa base.

81. Uma entidade deve aplicar esta Norma aos períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2005. É encorajada a aplicação mais cedo. Se uma entidade aplicar esta Norma a um período que tenha início antes de 1 de Janeiro de 2005, ela deve divulgar esse facto.

81.A. Uma entidade deve aplicar a emenda do parágrafo 3. aos períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2006. Se uma entidade aplicar a IFRS 6 a um período anterior, essas emendas deverão ser aplicadas a esse período anterior.

81.B. A IAS 1 Apresentação de Demonstrações Financeiras (tal como revista em 2007) emendou a terminologia usada nas IFRS. Além disso, emendou os parágrafos 39, 40 e 73(e)(iv). Uma entidade deve aplicar estas emendas aos períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2009. Se uma entidade aplicar a IAS 1 (revista em 2007) a um período anterior, as emendas deverão ser aplicadas a esse período anterior.

81.C. A IFRS 3 Concentrações de Actividades Empresariais (conforme revista pelo International Accounting Standards Board em 2008) emendou o parágrafo 44. Uma entidade deve aplicar essa emenda aos períodos anuais com início em ou após 1 de Julho de 2009. Se uma entidade aplicar a IFRS 3 (revista em 2008) a um período anterior, a emenda também deve ser aplicada a esse período anterior.

81.D. Os parágrafos 6 e 69 foram alterados e o parágrafo 68A foi adicionado com base no documento Melhoramentos introduzidos nas IFRS, emitido em Maio de 2008. Uma entidade deve aplicar estas emendas aos períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2009. É permitida a aplicação mais cedo. Caso uma entidade aplique estas emendas relativamente a um período anterior, deve divulgar esse facto e aplicar simultaneamente as emendas correspondentes à IAS 7 Demonstrações dos Fluxos de Caixa.

81.E. O parágrafo 5 foi alterado com base no documento Melhoramentos introduzidos nas IFRS, emitido em Maio de 2008. Uma entidade deve aplicar esta emenda prospectivamente aos períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2009. É permitida a aplicação mais cedo, se uma entidade aplicar ao mesmo tempo as emendas aos parágrafos 8, 9, 22, 48, 53, 53A, 53B, 54, 57 e 85B da IAS 40. Se uma entidade aplicar a emenda a um período anterior, deve divulgar esse facto.

81.F. A IFRS 13, emitida em Maio de 2011, emendou a definição de justo valor no parágrafo 6, emendou os parágrafos 26, 35 e 77 e suprimiu os parágrafos 32 e 33. Uma entidade deve aplicar estas emendas quando aplicar a IFRS 13.

81.G. O documento Melhoramentos anuais - ciclo 2009 - 2011, emitido em maio de 2012, emendou o parágrafo 8. Uma entidade deve aplicar essa emenda retrospetivamente em conformidade com a IAS 8 Políticas Contabilísticas, Alterações nas Estimativas Contabilísticas e Erros aos períodos anuais com início em ou após 1 de janeiro de 2013. É permitida a aplicação mais cedo. Se uma entidade aplicar a emenda a um período anterior, deve divulgar esse facto.

81.H. O documento Melhoramentos anuais das IFRS — Ciclo 2010-2012, emitido em dezembro de 2013, emendou o parágrafo 35 e acrescentou o parágrafo 80A. Uma entidade deve aplicar esta emenda aos períodos anuais com início em ou após 1 de julho de 2014. É permitida a aplicação mais cedo. Se uma entidade aplicar a emenda a um período anterior, deve divulgar esse facto.

81.I. A Clarificação dos métodos aceitáveis de depreciação e amortização (Emendas às IAS 16 e IAS 38), emitida em maio de 2014, emendou o parágrafo 56 e adicionou o parágrafo 62A. Uma entidade deve aplicar estas emendas prospectivamente aos períodos anuais com início em ou após 1 de janeiro de 2016. É permitida a aplicação mais cedo. Se uma entidade aplicar essas emendas a um período anterior, deve divulgar esse facto.

81.J. A IFRS 15 Rédito de Contratos com Clientes, emitida em maio de 2014, emendou os parágrafos 68A, 69 e 72. As entidades devem aplicar estas emendas quando aplicarem a IFRS 15.

81.K. O documento Agricultura: Plantas destinadas à produção (Emendas às IAS 16 e 41), emitido em junho de 2014, emendou os parágrafos 3, 6 e 37 e aditou os parágrafos 22A e 81L–81M. Uma entidade deve aplicar essas emendas aos períodos anuais com início em ou após 1 de janeiro de 2016. É permitida a aplicação mais cedo. Se uma entidade aplicar estas emendas a um período anterior, deve divulgar esse facto. As entidades devem aplicar estas emendas retrospetivamente em conformidade com a IAS 8, exceto nas condições especificadas no parágrafo 81M.

81.L. No período de relato em que o documento Agricultura: Plantas destinadas à produção (Emendas às IAS 16 e 41) é aplicado pela primeira vez, uma entidade não tem de divulgar as informações quantitativas requeridas pelo parágrafo 28(f) da IAS 8 em relação ao período atual. No entanto, as entidades devem apresentar as informações quantitativas exigidas pelo parágrafo 28(f) da IAS 8 para cada período anterior apresentado.

81.M. Uma entidade pode optar por mensurar um item de plantas destinadas à produção pelo seu justo valor no início do primeiro período apresentado nas demonstrações financeiras para o período de relato em que a entidade tenha aplicado pela primeira vez o regulamento Agricultura: Plantas destinadas à produção (Emendas às IAS 16 e IAS 41) e utilizar esse justo valor como o seu custo considerado a essa data. Qualquer diferença entre a quantia anteriormente escriturada e o justo valor deve ser reconhecida em resultados transitados no início do período mais antigo apresentado.

82. Esta Norma substitui a IAS 16 Activos Fixos Tangíveis (revista em 1998).

83. Esta Norma substitui as seguintes Interpretações:

a) SIC-6 Custos de Modificar Programas Existentes de Computadores;

b) SIC-14 Activos Fixos Tangíveis — Compensação para a Imparidade ou Perda de Itens; e

c) SIC-23 Activos Fixos Tangíveis — Custos de Inspecção Importante ou de Revisão Geral.

1. O objectivo desta Norma é o de prescrever, para locatários e locadores, as políticas contabilísticas e divulgações apropriadas a aplicar em relação a locações.

2. Esta Norma deve ser aplicada na contabilização de todas as locações que não sejam:

a) locações para explorar ou usar minérios, petróleo, gás natural e recursos similares não regeneráveis; e

b) acordos de licenciamentos para itens tais como fitas cinematográficas, registos de vídeo, peças de teatro, manuscritos, patentes e direitos de autor (copyrights).

a) propriedade detida por locatários que seja contabilizada como propriedade de investimento (ver IAS 40 Propriedades de Investimento);

b) propriedade de investimento proporcionada por locadores sob a forma de locações operacionais (ver IAS 40);

c)   ativos biológicos abrangidos pela IAS 41 Agricultura detidos por locatários através de locações financeiras; ou

d)   ativos biológicos abrangidos pela IAS 41 fornecidos por locadores sob a forma de locações operacionais.

3. Esta Norma aplica-se a acordos que transfiram o direito de usar activos mesmo que serviços substanciais pelo locador possam ser postos em conexão com o funcionamento ou manutenção de tais activos. Esta Norma não se aplica a acordos que sejam contratos de serviços que não transfiram o direito de usar activos de uma parte contratante para a outra.

4. Os termos que se seguem são usados nesta Norma com os significados especificados:

a) após a ocorrência de alguma contingência remota;

b) com a permissão do locador;

c) se o locatário celebrar uma nova locação para o mesmo activo ou para um activo equivalente com o mesmo locador; ou

d) após o pagamento pelo locatário de uma quantia adicional tal que, no início da locação, a continuação da locação seja razoavelmente certa.

a) uma locação é classificada como uma locação financeira ou uma locação operacional; e

b) no caso de uma locação financeira, as quantias a reconhecer no começo do prazo da locação estão determinadas.

a) para um locatário, quaisquer quantias garantidas pelo locatário ou por uma parte relacionada com o locatário; ou

b) para um locador, qualquer valor residual garantido ao locador por:

i) o locatário,

ii) uma parte relacionada com o locatário, ou

iii) um terceiro não relacionado com o locador que seja financeiramente capaz de dar cumprimento às obrigações segundo a garantia.

a) o período durante o qual se espera que um activo seja economicamente utilizável por um ou mais utentes; ou

b) o número de unidades de produção ou similares que se espera que seja obtido a partir do activo por um ou mais utentes.

a) para um locatário, a parte do valor residual que seja garantida pelo locatário ou por uma parte relacionada com o locatário (sendo a quantia da garantia a quantia máxima que possa, em qualquer caso, tornar-se pagável); e

b) para um locador, a parte do valor residual que seja garantida pelo locatário ou por um terceiro não relacionado com o locador que seja financeiramente capaz de satisfazer as obrigações cobertas pela garantia.

a) os pagamentos mínimos da locação a receber pelo locador segundo uma locação financeiro; e

b) qualquer valor residual não garantido que acresça ao locador.

a) o investimento bruto na locação; e

b) o investimento líquido na locação.

5. Um acordo ou compromisso de locação pode incluir uma disposição para ajustar os pagamentos da locação devido a alterações na construção ou no custo de aquisição da propriedade locada ou devido a alterações numa outra mensuração do custo ou valor, tal como níveis de preço gerais, ou nos custos de financiamento da locação por parte do locador, durante o período entre o início da locação e o começo do prazo de locação. Se assim for, para a finalidade desta Norma, o efeito de tais alterações deve ser considerado como tendo ocorrido no início da locação.

6. A definição de uma locação inclui contratos para o aluguer de um activo que contenha uma disposição que dê àquele que toma de aluguer uma opção para adquirir o direito ao activo após o cumprimento das condições acordadas. Estes contratos são por vezes conhecidos como contratos de aluguer — compra a prazo.

6A. A IAS 17 utiliza a expressão «justo valor» de uma forma que difere em alguns aspectos da definição de justo valor constante da IFRS 13 Mensuração pelo Justo Valor. Assim, quando aplicar a IAS 17 uma entidade mensura o justo valor de acordo com a IAS 17, não de acordo com a IFRS 13.

7. A classificação de locações adoptada nesta Norma baseia-se na extensão até à qual os riscos e vantagens inerentes à propriedade de um activo locado permanecem no locador ou no locatário. Os riscos incluem as possibilidades de perdas devidas a capacidade ociosa ou obsolescência tecnológica e de variações no retorno por causa das alterações nas condições económicas. As vantagens podem ser representadas pela expectativa de funcionamento lucrativo durante a vida económica do activo e de ganhos derivados de aumentos de valor ou de realização de um valor residual.

8. Uma locação é classificada como uma locação financeira se ela transferir substancialmente todos os riscos e vantagens inerentes à propriedade. Uma locação é classificada como uma locação operacional se ela não transferir substancialmente todos os riscos e vantagens inerentes à propriedade.

9. Dado que a transacção entre um locador e um locatário se baseia num acordo de locação entre eles, é apropriado usar definições consistentes. A aplicação destas definições às diferentes circunstâncias do locador e do locatário pode fazer com que a mesma locação seja classificada de forma diferente por ambos. Por exemplo, este pode ser o caso se o locador beneficiar de uma garantia de valor residual proporcionada por uma parte não relacionada com o locatário.

10. Se uma locação é uma locação financeira ou uma locação operacional depende da substância da transacção e não da forma do contrato ( 4 ). Exemplos de situações que individualmente ou em combinação levariam normalmente a que uma locação fosse classificada como locação financeira são:

a) a locação transfere a propriedade do activo para o locatário no fim do prazo da locação;

b) o locatário tem a opção de comprar o activo por um preço que se espera que seja suficientemente mais baixo do que o justo valor à data em que a opção se torne exercível, para que, no início da locação, seja razoavelmente certo que a opção será exercida;

c) o prazo da locação refere-se à maior parte da vida económica do activo mesmo que o título não seja transferido;

d) no início da locação, o valor presente dos pagamentos mínimos da locação ascende a pelo menos substancialmente todo o justo valor do activo locado; e

e) os activos locados são de uma tal natureza especializada que apenas o locatário os pode usar sem grandes modificações.

11. Os indicadores de situações que individualmente ou em combinação também podem levar a que uma locação seja classificada como locação financeira são:

a) se o locatário puder cancelar a locação, as perdas do locador associadas ao cancelamento são suportadas pelo locatário;

b) os ganhos ou as perdas da flutuação no justo valor do residual acrescem ao locatário (por exemplo, na forma de um abatimento na renda que iguale a maior parte dos proventos das vendas no fim da locação); e

c) o locatário tem a capacidade de continuar a locação por um período secundário com uma renda que seja substancialmente inferior à renda do mercado.

12. Os exemplos e indicadores enunciados nos parágrafos 10. e 11. nem sempre são conclusivos. Se for claro com base noutras características que a locação não transfere substancialmente todos os riscos e vantagens inerentes à propriedade, a locação é classificada como locação operacional. Por exemplo, pode ser o caso se a propriedade do activo se transferir no final da locação mediante um pagamento variável igual ao seu justo valor no momento, ou se existirem rendas contingentes, como resultado das quais o locatário não tem substancialmente todos os riscos e vantagens.

13. A classificação da locação é feita no início da locação. Se em qualquer altura o locatário e o locador concordarem em modificar as disposições da locação, excepto por renovação da locação, de tal maneira que resultasse numa classificação diferente da locação segundo os critérios enunciados nos parágrafos 7.-12. caso os termos alterados tivessem estado em vigor no início da locação, o acordo revisto é considerado como um novo acordo durante o seu prazo. Contudo, as alterações nas estimativas (por exemplo, alterações nas estimativas relativas à vida económica ou ao valor residual da propriedade locada) ou as alterações nas circunstâncias (por exemplo, incumprimento por parte do locatário) não originam uma nova classificação de uma locação para finalidades contabilísticas.

15.A. Quando uma locação inclui tanto o elemento terrenos como o elemento edifícios, uma entidade avalia a classificação de cada elemento como uma locação financeira ou operacional separadamente em conformidade com os parágrafos 7–13. Ao determinar se o elemento terreno é uma locação operacional ou financeira, uma consideração importante a ter é que o terreno tem normalmente uma vida económica indefinida.

16. Sempre que for necessário para classificar e contabilizar uma locação de terrenos e edifícios, os pagamentos mínimos da locação (incluindo qualquer pagamento global à cabeça) são imputados entre os elementos terreno e edifícios em proporção aos justos valores relativos dos interesses do detentor da locação no elemento terreno e no elemento edifícios da locação no início da locação. Se os pagamentos da locação não puderem ser fiavelmente imputados entre estes dois elementos, a totalidade da locação é classificada como locação financeira, a não ser que seja claro que ambos os elementos são locações operacionais, em cujo caso a totalidade da locação é classificada como locação operacional.

17. Para uma locação de terrenos e edifícios na qual a quantia que seria inicialmente reconhecida para o elemento terrenos, de acordo com o parágrafo 20., seja imaterial, os terrenos e os edifícios podem ser tratados como uma única unidade para a finalidade da classificação da locação e classificados como locação financeira ou operacional de acordo com os parágrafos 7.-13. Em tal caso, a vida económica dos edifícios é considerada como a vida económica da totalidade do activo locado.

18. A gestão separada dos elementos terrenos e edifícios não é exigida quando os interesses do locatário tanto com os terrenos como com os edifícios forem classificados como propriedade de investimento de acordo com a IAS 40 e for adoptado o modelo do justo valor. Apenas são necessários cálculos pormenorizados para esta avaliação se a classificação de um ou ambos os elementos não for incerta.

19. De acordo com a IAS 40, é possível a um locatário classificar um interesse de propriedade detido mediante uma locação operacional como propriedade de investimento. Se assim fizer, o interesse da propriedade é contabilizado como se fosse uma locação financeira e, além disso, o modelo do justo valor é usado para o reconhecimento do activo. O locatário deve continuar a contabilizar a locação como locação financeira, mesmo que um evento posterior altere a natureza do interesse de propriedade do locatário de forma que já não esteja classificado como propriedade de investimento. É este o caso se, por exemplo, o locatário:

a) ocupar a propriedade, a qual seja depois transferida para propriedade ocupada pelo proprietário por um custo considerado igual ao seu justo valor à data da alteração no uso; ou

b) conceder uma sublocação que transfira substancialmente todos os riscos e vantagens inerentes à propriedade do interesse para uma terceira parte não relacionada. Uma tal sublocação é contabilizada pelo locatário como locação financeira a um terceiro, embora possa ser contabilizada como locação operacional pelo terceiro.

20. No começo do prazo de locação, os locatários devem reconhecer as locações financeiras como activos e passivos ►M5  nas suas demonstrações da posição financeira ◄ por quantias iguais ao justo valor da propriedade locada ou, se inferior, ao valor presente dos pagamentos mínimos da locação, cada um determinado no início da locação. A taxa de desconto a usar no cálculo do valor presente dos pagamentos mínimos da locação é a taxa de juro implícita na locação, se for praticável determinar essa taxa; se não for, deve ser usada a taxa incremental de financiamento do locatário. Quaisquer custos directos iniciais do locatário são adicionados à quantia reconhecida como activo.

21. As transacções e outros acontecimentos são contabilizados e apresentados de acordo com a sua substância e realidade financeira e não meramente com a sua forma legal. Embora a forma legal de um acordo de locação seja a de que o locatário não possa adquirir o título legal do activo locado, no caso das locações financeiras, a substância e a realidade financeira são as de que o locatário adquire os benefícios económicos do uso do activo locado durante a maior parte da sua vida económica em troca da celebração de uma obrigação de pagar por tal direito uma quantia que se aproxima, no início da locação, do justo valor do activo e do respectivo encargo financeiro.

22. Se tais transacções de locação não forem reflectidas ►M5  na demonstração da posição financeira ◄ do locatário, os recursos económicos e o nível de obrigações de uma entidade estão subexpressos, distorcendo dessa forma os rácios financeiros. É por isso apropriado que uma locação financeira seja reconhecida ►M5  na demonstração da posição financeira ◄ do locatário não só como um activo mas também como uma obrigação de pagar futuros pagamentos da locação. No começo do prazo da locação, o activo e o passivo dos futuros pagamentos da locação são reconhecidos ►M5  na demonstração da posição financeira ◄ pelas mesmas quantias excepto no caso de quaisquer custos directos iniciais do locatário que sejam adicionados à quantia reconhecida como activo.

23. Não é apropriado que os passivos por activos locados sejam apresentados nas demonstrações financeiras como uma dedução dos activos locados. Se para a apresentação de passivos na face ►M5  da demonstração da posição financeira ◄ for feita uma distinção entre passivos correntes e não correntes, a mesma distinção deve ser feita para os passivos da locação.

24. São frequentemente incorridos custos directos iniciais em ligação com actividades específicas de uma locação, tais como o negociar e garantir acordos de locação. Os custos identificados como directamente atribuíveis a actividades executadas pelo locatário para uma locação financeira são adicionados à quantia reconhecida como um activo.

25. Os pagamentos mínimos da locação devem ser repartidos entre o encargo financeiro e a redução do passivo pendente. O encargo financeiro deve ser imputado a cada período durante o prazo da locação de forma a produzir uma taxa de juro periódica constante sobre o saldo remanescente do passivo. As rendas contingentes devem ser debitadas como gastos nos períodos em que foram incorridas.

26. Na prática, ao imputar o encargo financeiro aos períodos durante o prazo da locação, um locatário pode usar uma determinada forma de aproximação para simplificar os cálculos.

27. Uma locação financeira dá origem a um gasto de depreciação relativo a activos depreciáveis, assim como um gasto financeiro para cada período contabilístico. A política de depreciação para os activos locados depreciáveis deve ser consistente com a dos activos depreciáveis que se possuam e a depreciação reconhecida deve ser calculada de acordo com a IAS 16 Activos Fixos Tangíveis e a IAS 38 Activos Intangíveis. Se não houver certeza razoável de que o locatário virá a obter a propriedade no fim do prazo da locação, o activo deve ser totalmente depreciado durante o prazo da locação ou da sua vida útil, o que for mais curto.

28. A quantia depreciável de um activo locado é imputada a cada período contabilístico durante o período de uso esperado numa base sistemática consistente com a política de depreciação que o locatário adopte para os activos depreciáveis de que seja proprietário. Se houver certeza razoável de que o locatário virá a obter a propriedade no fim do prazo da locação, o período de uso esperado é a vida útil do activo; caso contrário, o activo é depreciado durante o prazo da locação ou da sua vida útil, dos dois o mais curto.

29. A soma do gasto de depreciação do activo e do gasto financeiro do período é raramente a mesma que a dos pagamentos da locação a pagar durante o período, sendo, por isso, inadequado simplesmente reconhecer os pagamentos da locação a pagar como um gasto. Por conseguinte, é improvável que o activo e o passivo relacionado sejam de quantia igual após o começo do prazo da locação.

30. Para determinar se um activo locado ficou em imparidade, uma entidade aplica a IAS 36 Imparidade de Activos.

31. Os locatários, além de cumprir os requisitos da IFRS 7 Instrumentos Financeiros: Divulgações, devem fazer as seguintes divulgações relativas a locações operacionais:

a) para cada categoria de activo, a quantia escriturada líquida ►M5  no fim do período de relato ◄ ;

b) uma reconciliação entre o total dos futuros pagamentos mínimos da locação ►M5  no fim do período de relato ◄ e o seu valor presente. Além disso, uma entidade deve divulgar o total dos futuros pagamentos mínimos da locação ►M5  no fim do período de relato ◄ , e o seu valor presente, para cada um dos seguintes períodos:

i) não mais de um ano,

ii) mais de um ano e não mais de cinco anos,

iii) mais de cinco anos;

c) as rendas contingentes reconhecidas como um gasto durante o período;

d) o total dos futuros pagamentos mínimos de sublocação que se espera que sejam recebidos nas sublocações não canceláveis ►M5  no fim do período de relato ◄ ;

e) uma descrição geral dos acordos de locação materiais do locatário incluindo, mas sem limitação, o seguinte:

i) a base pela qual é determinada a renda contingente a pagar,

ii) a existência e termos de renovação ou de opções de compra e cláusulas de escalonamento, e

iii) restrições impostas por acordos de locação, tais como as que respeitem a dividendos, dívida adicional, e posterior locação.

32. Além disso, os requisitos de divulgação de acordo com a IAS 16, a IAS 36, a IAS 38, a IAS 40 e a IAS 41 aplicam-se a locatários por activos locados segundo locações financeiras.

33. Os pagamentos da locação segundo uma locação operacional devem ser reconhecidos como um gasto numa base de linha recta durante o prazo da locação salvo se uma outra base sistemática for mais representativa do modelo temporal do benefício do utente ( 5 ).

34. Para as locações operacionais, os pagamentos da locação (excluindo os custos de serviços tais como seguros e manutenção) são reconhecidos como um gasto numa base de linha recta salvo se uma outra base sistemática for representativa do modelo temporal do benefício do utente, mesmo que os pagamentos não forem feitos nessa base.

35. Os locatários, além de cumprir os requisitos da IFRS 7, devem fazer as seguintes divulgações relativas a locações operacionais:

a) o total dos futuros pagamentos mínimos da locação nas locações operacionais não canceláveis para cada um dos seguintes períodos:

i) não mais de um ano,

ii) mais de um ano e não mais de cinco anos,