1

Por meio dos seus recursos baseados no artigo 263.o TFUE, as recorrentes, a Portumo – Madeira – Montagem e Manutenção de Tubaria, S. A. (Zona Franca da Madeira), a Ponticelli – Consultadoria Técnica, S. A. (Zona Franca da Madeira), a Ponticelli Angoil – Serviços para a Indústria Petrolífera, S. A. (Zona Franca da Madeira) e a Nova Ship Invest, Unipessoal, Lda. (Zona Franca da Madeira), pedem a anulação da Decisão (UE) 2022/1414 da Comissão, de 4 de dezembro de 2020, relativa ao regime de auxílios SA.21259 (2018/C) (ex 2018/NN) aplicado por Portugal a favor da Zona Franca da Madeira – (ZFM) – Regime III (JO 2022, L 217, p. 49; a seguir «decisão recorrida»).

2

O regime da Zona Franca da Madeira (Portugal; a seguir «ZFM») assume a forma de diversos benefícios fiscais concedidos no âmbito do Centro Internacional de Negócios da Madeira, do Registo Internacional de Navios da Madeira e da Zona Franca Industrial.

3

Este regime foi inicialmente aprovado em 1987 pela Decisão da Comissão Europeia de 27 de maio de 1987 no processo N 204/86 [SG(87) D/6736] enquanto auxílio com finalidade regional compatível com o mercado único. A sua prorrogação foi posteriormente autorizada pela Decisão da Comissão de 27 de janeiro de 1992 no processo E 13/91 [SG(92) D/1118] e, em seguida, pela Decisão da Comissão de 3 de fevereiro de 1995 no processo E 19/94 [SG(95) D/1287].

4

O regime que lhe sucedeu (a seguir «Regime II») foi aprovado por uma Decisão da Comissão de 11 de dezembro de 2002 no processo N 222A/01 (a seguir «Decisão de 2002»).

5

Com base nas Orientações relativas aos auxílios estatais com finalidade regional para o período 2007‑2013 (JO 2006, C 54, p. 13; a seguir «Orientações de 2007»), foi aprovado um terceiro regime (a seguir «Regime III») pela Decisão da Comissão de 27 de junho de 2007 no processo N 421/2006 (a seguir «Decisão de 2007»), para o período compreendido entre 1 de janeiro de 2007 e 31 de dezembro de 2013. A Comissão aprovou este regime como auxílio ao funcionamento compatível com o mercado interno destinado à promoção do desenvolvimento regional e à diversificação da estrutura económica da Madeira, enquanto região ultraperiférica na aceção do artigo 299.o, n.o 2, CE (atual artigo 349.o TFUE).

6

O Regime III assume a forma de uma redução do imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas (a seguir «IRC») sobre os lucros resultantes de atividades efetiva e materialmente realizadas na Madeira (3 % de 2007 a 2009, 4 % de 2010 a 2012 e 5 % de 2013 a 2020), de uma isenção de impostos municipais e locais, bem como de uma isenção do imposto sobre a transmissão de bens imóveis para a criação de uma empresa na ZFM, até montantes máximos de auxílio baseados nos limites máximos da base tributável aplicáveis à base tributável anual dos beneficiários. Estes limites máximos são fixados em função do número de postos de trabalho mantidos pelo beneficiário em cada exercício. Em determinadas condições, as sociedades registadas na Zona Franca Industrial da ZFM podem beneficiar de uma redução adicional de 50 % sobre o IRC.

7

O acesso ao Regime III foi restringido às atividades que figuravam numa lista incluída na Decisão de 2007. Além disso, todas as atividades de intermediação financeira, seguros e atividades auxiliares financeiras e de seguros, bem como todas as atividades do tipo «serviços intragrupo» (centros de coordenação, de tesouraria e de distribuição), enquanto «serviços prestados a empresas, principalmente», foram excluídas do âmbito de aplicação do Regime III.

8

A Decisão da Comissão de 2 de julho de 2013 no processo SA.34160 (2011/N) (a seguir «Decisão de 2013») aprovou uma versão alterada do Regime III para o período compreendido entre 1 de janeiro e 31 de dezembro de 2013. Esta mantém condições idênticas às previstas no Regime III, sob reserva de um aumento de 36,7 % dos limites máximos da base tributável a que é aplicável a redução do IRC.

9

Em seguida, a Decisão da Comissão de 26 de novembro de 2013 no processo SA.37668 (2013/N) aprovou a prorrogação até 30 de junho de 2014 do Regime III conforme alterado. A prorrogação do referido regime até ao final de 2014 foi autorizada mediante a Decisão da Comissão de 8 de maio de 2014 no processo SA.38586 (2014/N).

10

Em 12 de março de 2015, a Comissão iniciou, ao abrigo do artigo 108.o, n.o 1, TFUE e do artigo 17.o, n.o 1, do Regulamento (CE) n.o 659/1999 do Conselho, de 22 de março de 1999, que estabelece as regras de execução do artigo [108.° TFUE] (JO 1999, L 83, p. 1), um exercício de monitorização do Regime III relativo aos anos de 2012 e 2013.

11

Por ofício de 6 de julho de 2018, a Comissão informou a República Portuguesa da sua decisão de dar início ao procedimento formal de investigação previsto no artigo 108.o, n.o 2, TFUE relativamente ao Regime III (JO 2019, C 101, p. 7; a seguir «decisão de dar início ao procedimento formal»).

12

Este procedimento foi aberto devido às dúvidas da Comissão respeitantes, por um lado, à aplicação das isenções de imposto sobre os rendimentos provenientes de atividades efetiva e materialmente realizadas na Região Autónoma da Madeira (a seguir «RAM») e, por outro, à ligação entre o montante do auxílio e a criação ou a manutenção de postos de trabalho efetivos na Madeira.

13

No termo do referido procedimento, a Comissão adotou a decisão recorrida, cujo dispositivo tem a seguinte redação:

«Artigo 1.o

O regime de auxílios “Zona Franca da Madeira (ZFM) – Regime III”, na medida em que foi aplicado por Portugal em violação da Decisão [de 2007] e da Decisão [de 2013], foi executado ilegalmente por Portugal em violação do artigo 108.o, n.o 3, [TFUE], e é incompatível com o mercado interno.

Artigo 2.o

Os auxílios individuais concedidos ao abrigo do regime referido no artigo 1.o não constituem auxílios se, no momento da respetiva concessão, preencherem as condições estabelecidas num regulamento adotado nos termos do artigo 2.o do Regulamento (UE) 2015/1588, aplicável à data da concessão do auxílio.

Artigo 3.o

Os auxílios individuais concedidos ao abrigo do regime referido no artigo 1.o que, à data da respetiva concessão, preencherem as condições estabelecidas nas decisões referidas no artigo 1.o ou num regulamento adotado nos termos do artigo 1.o do Regulamento (UE) 2015/1588, são compatíveis com o mercado interno até ao limite das intensidades máximas de auxílio aplicáveis a este tipo de auxílios.

Artigo 4.o

1.   Portugal deve proceder à recuperação dos auxílios incompatíveis concedidos ao abrigo do regime referido no artigo 1.o junto dos beneficiários.

[...]

4.   Portugal deve revogar o regime de auxílios incompatível na medida referida no artigo 1.o e cancelar todos os pagamentos pendentes relativos aos auxílios, com efeitos a partir da data de notificação da presente decisão.

Artigo 5.o

1.   A recuperação dos auxílios concedidos ao abrigo do regime previsto no artigo 1.o deve ser imediata e efetiva.

2.   Portugal deve assegurar a execução da presente decisão no prazo de oito meses a contar da data da respetiva notificação.

[…]»

14

As recorrentes concluem pedindo, em substância, que o Tribunal Geral se digne:

15

A Comissão conclui pedindo que o Tribunal Geral se digne:

16

Ouvidas as partes, o Tribunal Geral decidiu apensar os processos T‑713/22 e T‑720/22 para efeitos do presente acórdão, em conformidade com o artigo 68.o, n.o 1, do Regulamento de Processo do Tribunal Geral.

17

Em apoio dos seus recursos, as recorrentes apresentam quatro fundamentos, relativos, em substância, a erros de direito cometidos pela Comissão por ter considerado que a República Portuguesa aplicou o Regime III em violação das Decisões de 2007 e de 2013, das Orientações de 2007 e do artigo 107.o, n.o 3, alínea a), TFUE, e por ter mantido uma interpretação restritiva e contrária aos artigos 21.°, 45.°, 49.°, 54.° e 56.° TFUE dos requisitos de acesso ao referido regime (primeiro fundamento), a um erro de direito cometido pela Comissão dado que o exame da compatibilidade do Regime III não foi efetuado direta e exclusivamente com base no artigo 107.o, n.o 3, alínea a), TFUE, assenta numa interpretação errada das Orientações de 2007, contrária a esta disposição, e viola os princípios da livre circulação dos cidadãos e dos trabalhadores, da liberdade de estabelecimento e da livre prestação de serviços (segundo fundamento) e à ilegalidade da ordem de recuperação que figura no artigo 4.o, n.o 1, da decisão recorrida (terceiro e quarto fundamentos).

18

Com o seu primeiro fundamento, as recorrentes alegam, em substância, que as autoridades portuguesas interpretaram e aplicaram corretamente o Regime III, conforme autorizado pela Comissão nas Decisões de 2007 e de 2013, e, por conseguinte, que a Comissão cometeu erros de direito ao considerar que, no âmbito da execução do referido regime, as autoridades portuguesas não aplicaram corretamente, por um lado, o requisito relativo à origem dos lucros aos quais se aplica a redução do IRC e, por outro, o requisito relativo à criação ou à manutenção de postos de trabalho na RAM, ambos introduzidos pelo Regime II. As recorrentes consideram ainda que a Comissão cometeu um erro de direito ao concluir que as autoridades portuguesas não efetuaram controlos fiscais adequados e eficazes para verificar se os beneficiários cumpriam estes dois requisitos.

19

A este respeito, importa recordar que, quando um recorrente entende que a Comissão considerou, erradamente, que as modalidades de pagamento de auxílios individuais ao abrigo de um regime de auxílios previamente autorizado não eram conformes com essa autorização prévia, a argumentação dessa parte deve ser compreendida no sentido de que critica o facto de a Comissão ter recusado reconhecer aos referidos auxílios a qualificação jurídica de «auxílio existente», na aceção do artigo 1.o, alínea b), ii), do Regulamento (UE) 2015/1589 do Conselho, de 13 de julho de 2015, que estabelece as regras de execução do artigo 108.o TFUE (JO 2015, L 248, p. 9), a saber, as dos regimes de auxílios ou de auxílios individuais autorizados pela Comissão ou pelo Conselho da União Europeia [Acórdão de 21 de setembro de 2022, Portugal/Comissão (Zona Franca da Madeira), T‑95/21, EU:T:2022:567, n.o 100].

20

Por conseguinte, há que entender o primeiro fundamento no sentido de que visa, em substância, contestar o facto de, nos considerandos 150 a 180 e 228 e no artigo 1.o da decisão recorrida, a Comissão não ter equiparado o Regime III, conforme aplicado, a um «auxílio existente» na aceção do artigo 1.o, alínea b), ii), do Regulamento 2015/1589, cuja compatibilidade deveria ter sido apreciada no âmbito do exame permanente dos regimes de auxílios existentes, previstos no artigo 108.o, n.o 1, TFUE, tendo‑o antes qualificado, no considerando 180 da decisão recorrida, de «auxílio ilegal» e, assim, de «novo auxílio» na aceção do artigo 1.o, alínea c), do Regulamento 2015/1589, em violação do artigo 108.o, n.o 3, TFUE.

21

No que respeita, em primeiro lugar, ao requisito relativo à origem dos lucros aos quais se aplica a redução do IRC, as recorrentes sustentam que a Comissão cometeu um erro de direito ao interpretar este requisito por considerar que as atividades realizadas fora da RAM por sociedades registadas na ZFM não podiam beneficiar da redução do IRC. Esta interpretação da expressão «atividades efetiva e materialmente realizadas na Madeira» mantida pela Comissão na decisão recorrida é demasiado restritiva e contrária ao sentido habitual desta expressão quando é utilizada no âmbito de um regime fiscal, bem como ao contexto e aos objetivos prosseguidos pela regulamentação de que faz parte. Além disso, esta interpretação viola os artigos 49.° e 56.° TFUE, uma vez que introduz restrições à liberdade de estabelecimento e à livre prestação de serviços que não são adequadas nem proporcionadas para efeitos da consecução do objetivo prosseguido pelas Decisões de 2007 e de 2013.

22

Assim, primeiro, as recorrentes consideram que a interpretação da expressão «atividades efetiva e materialmente realizadas na Madeira» deve ter em conta o alcance que lhe é dado no âmbito fiscal internacional, nomeadamente no Plano de Ação da Organização de Cooperação e de Desenvolvimento Económicos (OCDE) para o combate à erosão da base tributável e transferência de lucros, bem como nos Princípios orientadores gerais relativos à avaliação de medidas no âmbito do referido plano de ação. Ora, é amplamente aceite, naquele âmbito, que os rendimentos imputáveis a uma atividade exercida por uma entidade sejam imputáveis ao local de domicílio fiscal ou ao local de direção efetiva da entidade, desde que aí exerça uma atividade substancial.

23

Segundo, no que se refere ao contexto em que a expressão «atividades efetiva e materialmente realizadas na Madeira» foi utilizada, as recorrentes salientam que, contrariamente aos auxílios regionais ao investimento, no caso dos auxílios regionais ao funcionamento, como o Regime III, as Orientações de 2007 não estabelecem clara e expressamente uma ligação entre as atividades elegíveis para o auxílio e a área geográfica da região em questão.

24

Terceiro, no que respeita aos objetivos prosseguidos pela regulamentação de que faz parte esta expressão, as recorrentes sustentam que o artigo 107.o, n.o 3, alínea a), TFUE apenas condiciona a admissibilidade dos auxílios regionais às regiões ultraperiféricas ao facto de contribuírem para o seu desenvolvimento, independentemente da questão da compensação dos custos adicionais decorrentes do isolamento das referidas regiões. Além disso, a interpretação restritiva da expressão «atividades efetiva e materialmente realizadas na Madeira» é contrária ao efeito útil da Decisão de 2007 e ao objetivo por ela perseguido, dado que haveria todo um conjunto de atividades que, apesar de se encontrarem listadas como passíveis de beneficiar do Regime III, na prática não poderiam dele beneficiar.

25

Quarto, as recorrentes alegam que a interpretação da expressão «atividades efetiva e materialmente realizadas na Madeira» mantida pela Comissão na decisão recorrida implica restrições à liberdade de estabelecimento e à livre prestação de serviços, contrárias aos artigos 49.° e 56.° TFUE, visto que as entidades registadas na ZFM são desencorajadas de exercer a sua atividade fora da RAM. Ora, estas restrições não são nem adequadas nem proporcionadas para a consecução do objetivo que as Decisões de 2007 e de 2013 devem prosseguir, isto é, contribuir para o desenvolvimento económico da RAM.

26

No que respeita, em segundo lugar, ao requisito relativo à criação ou à manutenção de postos de trabalho na RAM, as recorrentes sustentam que a Comissão cometeu vários erros de direito ao interpretar este requisito.

27

Primeiro, as recorrentes criticam a Comissão por ter considerado, na decisão recorrida, que, para calcular o número de postos de trabalho criados ou mantidos em relação a cada beneficiário do Regime III, as autoridades portuguesas deviam ter recorrido à metodologia da definição de postos de trabalho em «equivalente a tempo inteiro» (ETI) e «unidades de trabalho anuais» (UTA).

28

Uma vez que a expressão «posto de trabalho» não está definida nas Decisões de 2007 e de 2013, devia ter sido entendida de acordo com o seu significado habitual, isto é, no sentido de que se refere a qualquer tipo de relação de trabalho que faz emergir no plano fiscal a obrigação de pagar contribuições para a segurança social e de praticar retenções no pagamento de salários, independentemente da dedicação de tempo que a referida relação supõe e, por conseguinte, independentemente do equivalente em UTA do trabalho realizado. Este significado habitual é, por outro lado, conforme com o contexto das Decisões de 2007 e de 2013 e com o seu objetivo, isto é, contribuir para o desenvolvimento económico da RAM. As recorrentes referem ainda que, dado que não existe um conceito uniforme ao nível da União Europeia, as autoridades portuguesas podiam recorrer legitimamente ao conceito de «posto de trabalho» na aceção do direito português, que constitui um critério claro e objetivo para determinar se os beneficiários criaram ou não os postos de trabalho. Por último, no entender das recorrentes, a criação ou a manutenção de postos de trabalho na RAM constitui apenas uma finalidade acessória relativamente ao objetivo principal do Regime III, isto é, contribuir para o desenvolvimento económico da RAM.

29

Segundo, as recorrentes contestam a apreciação da Comissão segundo a qual apenas os postos de trabalho criados e mantidos na RAM devem ser tidos em conta para verificar se o requisito relativo à criação ou à manutenção de postos de trabalho foi aplicado corretamente, alegando que esta apreciação é contrária aos princípios da livre circulação, nomeadamente à livre circulação dos trabalhadores, conforme previstos nos artigos 21.° e 45.° TFUE, uma vez que dificulta a possibilidade tanto de um trabalhador contratado por uma empresa estabelecida na ZFM poder residir e exercer a sua atividade profissional fora da RAM como de essa empresa recrutar trabalhadores que não residam ou não pretendam residir nessa região.

30

Terceiro, a Nova Ship Invest, Unipessoal (Zona Franca da Madeira) acrescenta que as sociedades gestoras de participações sociais (a seguir «SGPS») não estão sujeitas ao requisito de criação e de manutenção de postos de trabalho na RAM, pelo que a Comissão cometeu um erro de direito na decisão recorrida, uma vez que, ao analisar o cumprimento deste requisito, não estabeleceu nenhuma limitação em função das empresas que recebem o apoio.

31

No que respeita, em terceiro lugar, aos controlos fiscais efetuados pelas autoridades portuguesas para verificar se os requisitos relativos, por um lado, à origem dos lucros aos quais se aplica a redução do IRC e, por outro, à criação ou à manutenção de postos de trabalho na RAM foram aplicados corretamente, as recorrentes alegam que a Comissão cometeu um erro de direito ao considerar, na decisão recorrida, que os controlos fiscais efetuados não permitiram verificar se os beneficiários cumpriram estes dois requisitos de acesso ao Regime III.

32

A Comissão contesta esta argumentação.

33

A argumentação das recorrentes impõe que se determine se, apesar da redação do Regime III e das Decisões de 2007 e de 2013, que sujeitam a concessão dos auxílios autorizados à condição de os lucros das sociedades registadas na ZFM resultarem de atividades «efetiva e materialmente realizadas na Madeira», as autoridades portuguesas podiam, sem violar estas decisões, conceder os auxílios previstos neste regime também a lucros provenientes de atividades realizadas fora da RAM.

34

A este respeito, é jurisprudência constante que a determinação do significado e do alcance dos termos para os quais o direito da União não forneça nenhuma definição se deve fazer de acordo com o seu sentido habitual, tendo em conta o contexto em que são utilizados e os objetivos prosseguidos pela regulamentação de que fazem parte (v. Acórdão de 27 de janeiro de 2022, Zinātnes parks, C‑347/20, EU:C:2022:59, n.o 42 e jurisprudência referida).

35

Ora, contrariamente ao que alegam as recorrentes, a expressão «atividades efetiva e materialmente realizadas na Madeira», na sua aceção habitual, não pode ser interpretada no sentido de que visa atividades realizadas fora da RAM, mesmo que por sociedades registadas na ZFM.

36

Esta conclusão é corroborada pelo contexto da decisão recorrida, bem como pelos objetivos prosseguidos pela regulamentação da União em matéria de auxílios de Estado e, em especial, pela regulamentação aplicável aos auxílios regionais.

37

Antes de mais, resulta das decisões que autorizam os Regimes II e III que, nos procedimentos administrativos que deram origem a essas decisões, a Comissão e as autoridades portuguesas partilharam sempre a interpretação a dar à expressão «atividades efetiva e materialmente realizadas na Madeira». Ora, o juiz da União não pode ignorar este elemento para definir com exatidão o âmbito de aplicação de um regime de auxílios notificado, mesmo que não tenha sido levado ao conhecimento das recorrentes (v., neste sentido, Acórdão de 16 de dezembro de 2010, Kahla Thüringen Porzellan/Comissão, C‑537/08 P, EU:C:2010:769, n.o 45).

38

Com efeito, resulta da Decisão de 2002 que, no procedimento administrativo que lhe deu origem, as autoridades portuguesas indicaram que «os benefícios fiscais ser[iam] limitados às atividades efetiva e materialmente realizadas na Madeira, o que dever[ia] permitir excluir as atividades que fossem exercidas fora da Madeira».

39

De igual modo, como resulta do considerando 226 da decisão recorrida, a Comissão «tinha solicitado a introdução, no projeto de lei notificado [pela República Portuguesa] em 28 de junho de 2006, de uma disposição expressa nos termos da qual as reduções do imposto apenas seriam aplicáveis aos lucros resultantes de atividades realizadas na Madeira» e a República Portuguesa recusou fazê‑lo por considerar «que essa disposição não era necessária, uma vez que a restrição em causa decorria da base jurídica da ZFM».

40

Em seguida, os termos das Decisões de 2007 e de 2013, mesmo admitindo que possam ser considerados ambíguos, devem ser interpretados em conformidade com as suas bases jurídicas, a saber, respetivamente, o artigo 87.o, n.o 3, alínea a), CE [atual artigo 107.o, n.o 3, alínea a), TFUE] e o artigo 107.o, n.o 3, alínea a), TFUE, bem como com as Orientações de 2007.

41

Ora, qualquer derrogação ao princípio geral da incompatibilidade dos auxílios de Estado com o mercado interno, enunciado no artigo 107.o, n.o 1, TFUE, deve ser objeto de interpretação estrita (v. Acórdão de 29 de abril de 2004, Alemanha/Comissão, C‑277/00, EU:C:2004:238, n.o 20 e jurisprudência referida).

42

Além disso, como salientou acertadamente a Comissão nos considerandos 153 e 154 da decisão recorrida, as Orientações de 2007, mais concretamente os seus n.os 6 e 76, enunciam que excecionalmente podem ser concedidos auxílios ao funcionamento nas regiões que beneficiam da derrogação prevista no n.o 3, alínea a), do artigo 87.o CE [atual artigo 107.o, n.o 3, alínea a), TFUE], como a RAM, cujo estatuto de região ultraperiférica é reconhecido pela Comissão, desde que se justifiquem em função do seu contributo para o desenvolvimento regional e da sua natureza e o seu nível seja proporcional às desvantagens que pretendem atenuar.

43

Ora, como resulta do considerando 156 da decisão recorrida, a razão de ser dos auxílios regionais ao funcionamento para as regiões ultraperiféricas consiste em compensar os custos adicionais suportados pelas empresas nessas regiões devido às desvantagens que afetam estas últimas, como as enumeradas no considerando 155 da decisão recorrida. Isto implica que apenas as atividades afetadas pelas desvantagens e, por conseguinte, os custos adicionais específicos dessas regiões devem ser suscetíveis de beneficiar desses auxílios ao funcionamento.

44

Assim, podem ser excluídas do benefício desses mesmos auxílios as atividades exercidas fora das referidas regiões que, por esse facto, não são afetadas por esses custos adicionais, mesmo que sejam exercidas por sociedades estabelecidas nessas mesmas regiões.

45

Por último, como a Comissão indicou com razão no considerando 157 da decisão recorrida, e contrariamente ao que sustentam as recorrentes, a apreciação da compatibilidade do Regime III, na Decisão de 2007, foi efetuada com base nos custos adicionais suportados pelas empresas que exercem a sua atividade na RAM e não fora desta.

46

Com efeito, resulta dos considerandos 44 a 53 da Decisão de 2007 que a Comissão se baseou num estudo, apresentado pelas autoridades portuguesas, que quantificava os «custos adicionais suportados pelo setor privado na [RAM]». Além disso, os custos adicionais tomados em consideração, a saber, nomeadamente, as despesas de transporte, de existências, de recursos humanos, de financiamento ou de comercialização, são aqueles a que estão expostas as atividades exercidas efetiva e materialmente na RAM, e não as atividades exercidas fora dela por sociedades registadas nessa região. Por último, esta constatação é corroborada pelo facto de, no considerando 48 da Decisão de 2007, a Comissão ter tido em conta os custos adicionais em causa em percentagem apenas do valor acrescentado bruto do setor privado ou apenas do Produto Interno Bruto da RAM.

47

Por conseguinte, além de não encontrar fundamento na redação e no contexto das Decisões de 2007 e de 2013, a interpretação lata da expressão «atividades efetiva e materialmente realizadas na Madeira», defendida pelas recorrentes, é contrária não só aos objetivos prosseguidos pelo artigo 87.o, n.o 3, alínea a), CE e pelo artigo 107.o, n.o 3, alínea a), TFUE, que serviram de fundamento jurídico, respetivamente, às Decisões de 2007 e de 2013, mas também às Orientações de 2007.

48

A este respeito, o facto de a interpretação adotada pela Comissão poder, como sustentam as recorrentes, diferir da interpretação acolhida no Plano de Ação da OCDE para o combate à erosão da base tributável e transferência de lucros e, em particular, nos Princípios orientadores gerais relativos à avaliação de medidas no âmbito do referido plano não pode alterar esta conclusão.

49

Com efeito, embora a Comissão possa tomar em consideração textos adotados no âmbito da OCDE, não pode, de modo nenhum, estar vinculada por estes, nomeadamente na aplicação das regras do Tratado FUE e, em particular, das regras relativas aos auxílios de Estado [v., neste sentido, Acórdão de 12 de maio de 2021, Luxemburgo e Amazon/Comissão, T‑816/17 e T‑318/18, EU:T:2021:252, n.o 154, e Conclusões da advogada‑geral J. Kokott no processo État luxembourgeois (Informações sobre um grupo de contribuintes), C‑437/19, EU:C:2021:450, n.o 67].

50

Foi, portanto, sem cometer um erro de direito que a Comissão pôde concluir, no considerando 167 da decisão recorrida, que o Regime III, conforme aplicado, no que respeita ao requisito relativo à origem dos lucros aos quais a redução do IRC era aplicada, era contrário às Decisões de 2007 e de 2013.

51

Esta conclusão também não pode ser posta em causa pela argumentação das recorrentes segundo a qual, ao interpretar a expressão «atividades efetiva e materialmente realizadas na Madeira» no sentido de que não visa as atividades exercidas fora dessa região por sociedades registadas na ZFM, a Comissão não teve suficientemente em consideração o facto de o Regime III, enquanto auxílio regional ao funcionamento para as regiões ultraperiféricas, ter essencialmente como objetivo contribuir para o desenvolvimento económico da região, podendo esta contribuição ser obtida por empresas independentemente do local onde exerçam materialmente as suas atividades, ou ainda violou os princípios da liberdade de estabelecimento e da livre prestação de serviços.

52

Primeiro, no que respeita à alegação relativa à insuficiente tomada em consideração do pretenso objetivo do Regime III que, enquanto auxílio regional ao funcionamento para as regiões ultraperiféricas, consiste essencialmente em contribuir para o desenvolvimento económico dessas regiões e não em compensar os custos adicionais suportados pelas empresas implantadas nessas regiões tendo em conta as desvantagens estruturais que afetam estas últimas, há que salientar que, com esta alegação, as recorrentes não põem em causa a apreciação efetuada pela Comissão quanto à não conformidade do Regime III, conforme aplicado, com as Decisões de 2007 e de 2013 e, por conseguinte, a qualificação jurídica desse regime de «novo auxílio» na aceção do artigo 1.o, alínea c), do Regulamento 2015/1589, concedido em violação do artigo 108.o, n.o 3, TFUE.

53

Pelo contrário, as recorrentes tendem implicitamente a pôr em causa a apreciação da compatibilidade do Regime III efetuada nas Decisões de 2007 e de 2013, que se tornaram definitivas, sem que, no entanto, a sua argumentação possa ser interpretada no sentido de que arguem uma exceção de ilegalidade das referidas decisões na aceção do artigo 277.o TFUE.

54

De qualquer modo, a argumentação das recorrentes baseia‑se na premissa errada de que o Regime III, enquanto auxílio regional ao funcionamento para as regiões ultraperiféricas, tem essencialmente como objetivo contribuir para o desenvolvimento económico da RAM e só acessoriamente compensar os custos adicionais próprios à RAM.

55

Ora, como já foi salientado acima nos n.os 35 a 47, resulta claramente tanto da redação das Decisões de 2007 e de 2013 como dos objetivos da regulamentação da União em matéria de auxílios estatais com finalidade regional nas regiões ultraperiféricas, na qual estas decisões se baseiam, que a compensação devida na proporção dos custos adicionais próprios da RAM constitui um elemento central que levou a Comissão a declarar a compatibilidade do Regime III.

56

Segundo, quanto à alegação de violação dos princípios da livre circulação dos cidadãos, da liberdade de estabelecimento e da livre prestação de serviços, há que salientar que a mesma não pode ser acolhida.

57

Com efeito, tendo presente que o Tribunal Geral concluiu acima no n.o 47 que, na decisão recorrida, a Comissão interpretou o requisito relativo à origem dos benefícios em conformidade com a redação e o contexto das Decisões de 2007 e de 2013, bem como com os objetivos prosseguidos pela regulamentação da União em matéria de auxílios de Estado, em última análise, as recorrentes não põem em causa a interpretação deste requisito na decisão recorrida, mas antes a interpretação do referido requisito acolhida pela Comissão nas Decisões de 2007 e de 2013 para declarar a compatibilidade do Regime III.

58

Ora, as recorrentes não arguíram nem implicitamente nem expressamente uma exceção de ilegalidade das Decisões de 2007 e de 2013. Com efeito, não explicaram de que modo é que estas duas decisões violam os princípios da livre circulação dos cidadãos, da liberdade de estabelecimento e da livre prestação de serviços.

59

Na medida em que esta argumentação pode ser entendida no sentido de que visa contestar, com base nos princípios referidos acima no n.o 58, a declaração de incompatibilidade do Regime III, conforme aplicado, esta crítica será examinada adiante nos n.os 98 a 105, no contexto da apreciação da procedência do segundo fundamento invocado pelas recorrentes.

60

Tendo em conta o que precede, a Comissão não cometeu nenhum erro de direito ao interpretar o requisito, previsto nas Decisões de 2007 e de 2013, segundo o qual as reduções do IRC previstas no Regime III só podem ter por objeto os lucros resultantes de atividades «efetiva e materialmente realizadas na Madeira».

61

As recorrentes acusam a Comissão, em substância, de ter exigido, erradamente, à República Portuguesa que recorresse aos métodos ETI e UTA, com exceção do conceito de «posto de trabalho» na aceção do direito português, ou, pelo menos, de lhe ter imposto um método de cálculo objetivo do tempo de trabalho efetivamente despendido por cada titular de um posto de trabalho para beneficiar do Regime III, para verificar se o requisito relativo à criação ou à manutenção de postos de trabalho na RAM tinha sido cumprido, em violação dos objetivos do Regime III e dos princípios da livre circulação.

62

Todavia, o primeiro argumento das recorrentes resulta de uma leitura errada da decisão recorrida.

63

Com efeito, a conclusão de que o Regime III, conforme aplicado, viola as Decisões de 2007 e de 2013 não se baseia no facto de as autoridades portuguesas não terem recorrido aos métodos ETI e UTA para verificar se estava cumprido o requisito relativo à criação ou à manutenção de postos de trabalho na RAM. Esta conclusão assenta na constatação, que figura no considerando 176 da decisão recorrida, de que o método adotado pelas autoridades portuguesas para calcular o número de postos de trabalho criados ou mantidos na RAM não permitia verificar a realidade e a permanência dos postos de trabalho declarados pelos beneficiários do referido regime.

64

Ora, esta conclusão tem suporte suficiente nos considerandos 28 e 175 da decisão recorrida, segundo os quais, em aplicação do método adotado pelas autoridades portuguesas, constituía um posto de trabalho para efeitos da aplicação do Regime III qualquer emprego, de qualquer natureza jurídica, independentemente do número de horas, dias e meses de trabalho ativo por ano, declarado pelos beneficiários, incluindo os empregos a tempo parcial ou os de membros do conselho de administração que desenvolvem a sua atividade em mais do que uma sociedade beneficiária do Regime III.

65

Uma vez que a decisão recorrida não se baseou na constatação de que as autoridades portuguesas não recorreram aos métodos ETI e UTA para calcular o número de postos de trabalho, os argumentos apresentados pelas recorrentes para acusar a Comissão de ter imposto, erradamente, o recurso a esses métodos devem ser rejeitados.

66

Além disso, também deve ser afastado o argumento das recorrentes segundo o qual a Comissão não tinha o direito, para assegurar o cumprimento desse requisito, de impor à República Portuguesa a obrigação de utilizar um método de cálculo objetivo do tempo de trabalho efetivamente despendido por cada titular de um posto de trabalho para beneficiar do Regime III, tendo em conta, nomeadamente, o facto de a criação ou a manutenção de postos de trabalho na RAM constituir uma finalidade meramente acessória do Regime III.

67

Com efeito, por um lado, como a Comissão salientou, com razão, no considerando 169 da decisão recorrida, resulta expressamente da Decisão de 2007 (v., em especial, o seu considerando 64) e da Decisão de 2013 (v., em especial, o seu considerando 28) que aquele requisito era uma condição para aceder ao Regime III e que constituía um parâmetro de cálculo dos montantes do auxílio pago ao abrigo do regime da ZFM, conforme notificado pela República Portuguesa e aprovado por estas duas decisões [v., neste sentido, Acórdão de 21 de setembro de 2022, Portugal/Comissão (Zona Franca da Madeira),T‑95/21, EU:T:2022:567, n.o 160].

68

Por outro lado, como já foi salientado acima no n.o 41, as derrogações ao princípio geral da incompatibilidade dos auxílios de Estado com o mercado interno, enunciado no artigo 107.o, n.o 1, TFUE, devem ser objeto de interpretação restritiva. Esta exigência implica que a interpretação dos requisitos de concessão de um regime de auxílios autorizado pela Comissão não pode ficar inteiramente ao critério do Estado‑Membro em causa, sob pretexto, nomeadamente, do respeito do princípio da autonomia institucional e processual.

69

Tanto mais que, no caso em apreço, não se pode sustentar validamente que a obrigação de recorrer a um método de cálculo objetivo do tempo de trabalho efetivamente despendido por cada titular de um posto de trabalho para beneficiar do Regime III colide com o direito português. Com efeito, esta obrigação de recorrer a um método de cálculo objetivo não impede a tomada em consideração de todos os tipos de relações de trabalho previstas no direito português. Além disso, a referida obrigação de recorrer a esse método de cálculo impõe‑se apenas para efeitos de apreciação da compatibilidade do Regime III e da boa execução das Decisões de 2007 e de 2013.

70

A alegação segundo a qual a interpretação do requisito relativo à criação ou à manutenção de postos de trabalho na RAM acolhida pela Comissão é contrária aos princípios da livre circulação dos cidadãos e dos trabalhadores deve ser rejeitada pelas mesmas razões que as mencionadas acima nos n.os 56 e 58.

71

No entanto, caso este argumento deva ser entendido no sentido de que visa contestar, com base nos princípios referidos acima no n.o 70, a declaração de incompatibilidade do Regime III, conforme aplicado, esta crítica será examinada adiante nos n.os 98 a 105, no contexto da apreciação da procedência do segundo fundamento invocado pelas recorrentes.

72

Por último, deve ser julgado inoperante o argumento adicional invocado pela Nova Ship Invest, Unipessoal (Zona Franca da Madeira), segundo o qual a Comissão cometeu um erro de direito na decisão recorrida uma vez que, ao analisar o cumprimento do requisito relativo à criação ou à manutenção de postos de trabalho na RAM, não estabeleceu qualquer limitação em função do tipo de empresa que recebe o apoio, quando as SGPS não estão sujeitas a este requisito.

73

Com efeito, importa salientar, a este respeito, por um lado, que, na sua petição, a Nova Ship Invest, Unipessoal (Zona Franca da Madeira) se limita a apresentar este argumento sem, contudo, alegar que é ela própria uma SGPS.

74

Por outro lado, embora a Nova Ship Invest, Unipessoal (Zona Franca da Madeira) tenha afirmado que é uma SGPS, em resposta a uma questão do Tribunal Geral sobre este ponto no âmbito da audiência, não se pode deixar de observar que não apresentou nenhum elemento que permita fundamentar esta alegação, limitando‑se a remeter para o anexo A.3 da petição, isto é, uma autorização, datada de 29 de dezembro de 2000, para exercer na ZFM, que foi concedida a uma sociedade à qual sucedeu e cujo objeto social incluía, nomeadamente, a gestão de participações sociais.

75

No entanto, este documento não demonstra que a Nova Ship Invest, Unipessoal (Zona Franca da Madeira) tenha como objeto social exclusivo a gestão de participações sociais e que, por isso, constitua uma SGPS.

76

Por conseguinte, a Comissão não cometeu um erro de direito ao declarar, no considerando 179 da decisão recorrida, que o Regime III, conforme aplicado, violava o requisito de criação e de manutenção de postos de trabalho na RAM.

77

Em substância, as recorrentes acusam a Comissão de ter considerado, na decisão recorrida, que os controlos efetuados pelas autoridades fiscais eram inadequados à verificação da correta aplicação dos requisitos relativos à origem dos lucros a que se aplicava a redução do IRC e à criação ou à manutenção de postos de trabalho na RAM, previstos no Regime III. Esta inadequação resulta diretamente do facto de as autoridades portuguesas terem interpretado e aplicado estes requisitos em violação das Decisões de 2007 e de 2013, das Orientações de 2007 e do artigo 107.o, n.o 3, alínea a), TFUE, o que é contestado pelas recorrentes.

78

A este respeito, basta observar que o Tribunal Geral considerou acima nos n.os 60 e 76 que as críticas da Comissão, relativas à interpretação e à aplicação dos dois requisitos mencionados acima no n.o 77 pelas autoridades portuguesas, são fundadas.

79

Por conseguinte, a Comissão não cometeu um erro de direito ao declarar, no considerando 178 da decisão recorrida, que os controlos fiscais efetuados pelas autoridades portuguesas aos beneficiários do Regime III assim como os dados recolhidos no âmbito desses controlos não permitiam controlar eficazmente o cumprimento dos requisitos do Regime III relativos à origem dos lucros aos quais se aplicava a redução do IRC e à criação ou à manutenção de postos de trabalho na RAM, uma vez que as referidas autoridades interpretavam ou aplicavam os referidos requisitos de acesso ao Regime III em violação das Decisões de 2007 e de 2013.

80

Atendendo a todas as considerações que precedem, a Comissão concluiu, com razão, que o Regime III, conforme aplicado, não respeitava vários dos requisitos exigidos pelas Decisões de 2007 e de 2013.

81

Tendo este regime sido executado em violação das Decisões de 2007 e de 2013, pelo que foi substancialmente alterado em relação ao regime autorizado pelas referidas decisões, foi igualmente com razão que, no considerando 180 da decisão recorrida, a Comissão concluiu pela existência de um auxílio novo ilegal (v., neste sentido, Acórdão de 25 de outubro de 2017, Comissão/Itália, C‑467/15 P, EU:C:2017:799, n.o 48).

82

Resulta do exposto que o primeiro fundamento deve ser julgado improcedente.

83

Com o seu segundo fundamento, as recorrentes acusam a Comissão de, na decisão recorrida, não ter efetuado o exame da compatibilidade do regime de auxílios em causa direta e exclusivamente com base no artigo 107.o, n.o 3, alínea a), TFUE, tendo antes tido em conta, na sua análise, exigências e requisitos introduzidos pelas Orientações de 2007. Além disso, no entender das recorrentes, os considerandos 191 a 198 da decisão recorrida, nos quais a Comissão declara a incompatibilidade do Regime III, conforme aplicado, baseiam-se numa leitura errada das Orientações de 2007 e são, além disso, contrários ao Tratado FUE, designadamente ao seu artigo 107.o, n.o 3, alínea a), que apenas condiciona a compatibilidade dos auxílios regionais destinados a promover o desenvolvimento das regiões ultraperiféricas ao facto de estes auxílios se destinarem a promover o desenvolvimento das referidas regiões, tendo em conta a sua situação estrutural, económica e social, sem exigir que os auxílios sejam necessários para compensar as desvantagens intrínsecas destas regiões.

84

A Comissão contesta esta argumentação.

85

Importa recordar que resulta de jurisprudência constante que, no âmbito da apreciação da compatibilidade de medidas de auxílio com o mercado interno nos termos do artigo 107.o, n.o 3, TFUE, a Comissão beneficia de um amplo poder de apreciação cujo exercício implica apreciações complexas de ordem económica e social (v., neste sentido, Acórdão de 29 de julho de 2019, Bayerische Motoren Werke e Freistaat Sachsen/Comissão, C‑654/17 P, EU:C:2019:634, n.os 79 e 80 e jurisprudência referida).

86

No exercício deste poder de apreciação, a Comissão pode adotar orientações para estabelecer critérios com base nos quais tenciona avaliar a compatibilidade, com o mercado interno, de medidas de auxílio projetadas pelos Estados‑Membros (v. Acórdão de 29 de julho de 2019, Bayerische Motoren Werke e Freistaat Sachsen/Comissão, C‑654/17 P, EU:C:2019:634, n.o 81 e jurisprudência referida).

87

Ao adotar tais regras de conduta e ao anunciar, através da sua publicação, que as aplicará no futuro aos casos a que essas regras dizem respeito, a Comissão autolimita‑se no exercício do referido poder de apreciação e não pode, em princípio, desrespeitar essas regras sob pena de poder ser sancionada, eventualmente, por violação de princípios gerais do direito, como a igualdade de tratamento ou a proteção da confiança legítima (v. Acórdão de 29 de julho de 2019, Bayerische Motoren Werke e Freistaat Sachsen/Comissão, C‑654/17 P, EU:C:2019:634, n.o 82 e jurisprudência referida).

88

É certo que a Comissão não pode renunciar, através da adoção de regras de conduta, ao exercício do poder de apreciação que o artigo 107.o, n.o 3, TFUE lhe confere. Por conseguinte, a adoção das Orientações de 2007 não dispensa a Comissão do seu dever de analisar as circunstâncias específicas excecionais que o Estado‑Membro invoca, num caso particular, para requerer a aplicação direta do artigo 107.o, n.o 3, TFUE (v., por analogia, Acórdão de 29 de julho de 2019, Bayerische Motoren Werke e Freistaat Sachsen/Comissão, C‑654/17 P, EU:C:2019:634, n.o 83 e jurisprudência referida).

89

No caso em apreço, conforme foi observado no considerando 190 da decisão recorrida, a República Portuguesa não invocou circunstâncias excecionais que justificassem uma aplicação direta do artigo 107.o, n.o 3, TFUE para efeitos da apreciação da compatibilidade do Regime III, conforme aplicado. Além disso, não é contestado que o Regime III, enquanto auxílio regional ao funcionamento, está abrangido pelo âmbito de aplicação das Orientações de 2007, pelo que, em conformidade com a jurisprudência referida acima no n.o 87, a Comissão estava obrigada a seguir estas orientações no contexto da apreciação da compatibilidade do Regime III, conforme aplicado.

90

Por conseguinte, a Comissão não cometeu um erro de direito na decisão recorrida ao analisar o Regime III, conforme aplicado, à luz das Orientações de 2007, e não direta e exclusivamente com base no artigo 107.o, n.o 3, TFUE, análise que, de resto, efetuou nos considerandos 188 a 198 da decisão recorrida.

91

Além disso, não se afigura que, no âmbito do exame da compatibilidade do Regime III, conforme aplicado, efetuado nos considerandos 181 a 207 da decisão recorrida, a Comissão tenha violado a regulamentação da União em matéria de auxílios estatais com finalidade regional, em particular as Orientações de 2007 ou o artigo 107.o, n.o 3, alínea a), TFUE.

92

No que respeita às Orientações de 2007, contrariamente ao que as recorrentes alegam e como já foi salientado acima no n.o 42, a compatibilidade dos auxílios regionais ao funcionamento nas regiões ultraperiféricas não está condicionada apenas ao facto de estes auxílios se destinarem a promover o desenvolvimento das referidas regiões, mas supõe ainda que o seu nível seja proporcional às desvantagens que visam mitigar.

93

Com efeito, como foi recordado acima no n.o 43, os auxílios regionais ao funcionamento para as regiões ultraperiféricas foram concebidos para compensar os custos adicionais suportados pelas empresas nestas regiões devido às desvantagens que afetam estas últimas.

94

Ora, a Comissão salientou, com razão, nos considerandos 184 a 186 da decisão recorrida, que a aplicação do Regime III, conforme aplicado, não estava em conformidade com os requisitos previstos nos pontos 76 e 80 das Orientações de 2007, cuja legalidade as recorrentes não puseram em causa.

95

Esta conclusão não pode ser posta em causa pelo argumento das recorrentes segundo o qual o artigo 107.o, n.o 3, alínea a), TFUE apenas condiciona a compatibilidade dos auxílios regionais às regiões ultraperiféricas ao facto de estes auxílios se destinarem a promover o desenvolvimento das referidas regiões, sem exigir que os auxílios sejam necessários para compensar as desvantagens intrínsecas destas regiões.

96

Com efeito, embora seja certo que o artigo 107.o, n.o 3, alínea a), TFUE não menciona expressamente que os auxílios às regiões ultraperiféricas devem ser necessários para compensar as desvantagens intrínsecas dessas regiões, não deixa de ser certo que a declaração da compatibilidade de um auxílio de Estado com o mercado interno — em particular os concedidos com base no artigo 107.o, n.o 3, alínea a), TFUE — pressupõe, por natureza, que este último respeite, designadamente, a exigência geral de necessidade (v., neste sentido, Acórdãos de 17 de setembro de 1980, Philip Morris Holland/Comissão, 730/79, EU:C:1980:209, n.o 17; de 5 de março de 2019, Eesti Pagar, C‑349/17, EU:C:2019:172, n.o 78, e de 12 de julho de 2018, Áustria/Comissão, T‑356/15, EU:T:2018:439, n.o 370).

97

Ora, a Comissão declarou, com razão, nos considerandos 191 a 198 da decisão recorrida que o Regime III, conforme aplicado, não foi aplicado de forma a combater as dificuldades estruturais que as empresas podiam efetivamente enfrentar no exercício da sua atividade na Madeira e que, por isso, não era nem adequado nem proporcionado ao objetivo de interesse comum que é o desenvolvimento regional dessa região.

98

No que respeita aos argumentos das recorrentes relativos à violação dos princípios da livre circulação dos cidadãos e dos trabalhadores, da liberdade de estabelecimento e da livre prestação de serviços, importa salientar que visam, em substância, pôr em causa a declaração da Comissão, que figura no considerando 198 da decisão recorrida, com base no artigo 107.o, n.o 3, alínea a), TFUE, de que o Regime III é incompatível com o mercado interno, conforme aplicado, pelo facto de esta conclusão tornar mais difícil ou mais oneroso o exercício das referidas liberdades pelas empresas que beneficiaram deste regime ou pelos seus trabalhadores.

99

A este respeito, é jurisprudência constante que um auxílio que, enquanto tal ou por algumas das suas modalidades, viole disposições ou princípios gerais do direito da União não pode ser declarado compatível com o mercado interno (v. Acórdão de 23 de novembro de 2023, Ryanair/Comissão, C‑209/21 P, EU:C:2023:905, n.o 71 e jurisprudência referida).

100

No entanto, esta jurisprudência significa apenas que, quando a Comissão pretende declarar um auxílio compatível com o mercado interno, deve assegurar‑se de que essa declaração de compatibilidade, que autoriza o Estado‑Membro a pagar o auxílio em causa, não viola outras disposições do direito da União, em particular os princípios da livre circulação.

101

Em contrapartida, a referida jurisprudência não pode, como sugerem, em substância, as recorrentes, obrigar a Comissão, que pretende declarar um auxílio incompatível e, deste modo, proibir o Estado‑Membro em causa de o pagar, a declarar esse auxílio compatível e, assim, autorizar o seu pagamento, com base no fundamento de que uma eventual decisão de incompatibilidade teria efeitos restritivos para as empresas beneficiárias do referido auxílio, quer impedindo o seu pagamento ou impondo a sua recuperação.

102

Caso contrário, a proibição dos auxílios de Estado incompatíveis seria posta em causa pelos princípios da livre circulação dos cidadãos e dos trabalhadores, da liberdade de estabelecimento e da livre prestação de serviços, apesar de as disposições do Tratado FUE em matéria de concorrência, particularmente as relativas aos auxílios de Estado, terem um caráter fundamental e constituírem a expressão de uma das missões essenciais conferidas à União (v., neste sentido, Acórdão de 17 de novembro de 2011, Comissão/Itália, C‑496/09, EU:C:2011:740, n.o 60).

103

Por conseguinte, as recorrentes não podem invocar utilmente os princípios da livre circulação dos cidadãos e dos trabalhadores, da liberdade de estabelecimento e da livre prestação de serviços contra a decisão recorrida na parte em que esta declara, com base no artigo 107.o, n.o 3, alínea a), TFUE, o Regime III incompatível, conforme aplicado, e ordena a sua recuperação.

104

De qualquer modo, mesmo admitindo que estes princípios — incluindo os da livre circulação dos cidadãos e dos trabalhadores — pudessem, no caso em apreço, ser invocados pelas recorrentes e que a decisão recorrida tivesse um efeito restritivo sobre as liberdades invocadas por estas últimas, não se pode deixar de observar que esse efeito restritivo é inerente à declaração de incompatibilidade do Regime III, conforme aplicado, e à ordem de recuperação, contidas na decisão recorrida.

105

Acresce que os referidos efeitos restritivos são justificados por um objetivo legítimo e são proporcionados a este, como resulta acima do n.o 97. De resto, a declaração de incompatibilidade do Regime III com o mercado interno, conforme aplicado, assim como a recuperação dos auxílios ilegalmente pagos em aplicação deste regime não impedem as sociedades registadas na ZFM de se estabelecerem ou de prestarem serviços fora da RAM, ou mesmo de contratarem trabalhadores que residam ou exerçam a sua atividade fora desta região. Destinam‑se apenas a garantir que os lucros provenientes de atividades efetiva e materialmente realizadas fora da RAM não possam ser tidos em conta na base tributável à qual se aplica a medida fiscal em causa.

106

De resto, no que respeita ao regime de auxílios alternativo proposto pelas recorrentes, baseado na «gradação da proporcionalidade do montante do auxílio nos casos em que a atividade geradora de rendimentos é exercida numa zona geográfica diferente», há que salientar que, de acordo com a jurisprudência, a Comissão não tem de se pronunciar em abstrato sobre todas as medidas alternativas suscetíveis de ser previstas, uma vez que, embora o Estado‑Membro em causa deva expor detalhadamente as razões para a adoção do regime de auxílios em causa, em particular no que respeita às condições de elegibilidade adotadas, não tem de demonstrar, de forma positiva, que seria possível delinear outra medida, por definição hipotética, que melhor alcançaria o objetivo prosseguido. Embora o referido Estado‑Membro não esteja sujeito a essa obrigação, as recorrentes não podem pedir ao Tribunal Geral que obrigue a Comissão a substituir‑se às autoridades nacionais nessa tarefa de prospeção normativa a fim de examinar qualquer medida alternativa possível (v., neste sentido, Acórdão de 6 de maio de 2019, Scor/Comissão, T‑135/17, não publicado, EU:T:2019:287, n.o 94 e jurisprudência referida).

107

Tendo em conta o que precede, o segundo fundamento deve ser julgado improcedente.

108

Com o seu terceiro e quarto fundamentos, invocados a título subsidiário e que devem ser analisados conjuntamente, as recorrentes contestam a legalidade da ordem de recuperação que figura no artigo 4.o, n.o 1, da decisão recorrida.

109

A argumentação das recorrentes divide‑se, em substância, em três partes, nas quais alegam que a ordem de recuperação, primeiro, é contrária ao princípio da proteção da confiança legítima, segundo, viola o princípio da segurança jurídica e, terceiro, baseia o montante dos auxílios a reembolsar num método de cálculo inadequado.

110

Nesta primeira parte, as recorrentes alegam que os beneficiários do Regime III, conforme aplicado, não tinham qualquer motivo para crer que a redução do IRC prevista por este regime dependia de uma interpretação restritiva dos requisitos relativos, por um lado, à origem dos lucros aos quais se aplicava a redução do IRC e, por outro, à criação ou à manutenção de postos de trabalho na RAM, uma vez que estes dois requisitos foram introduzidos em termos semelhantes na Decisão de 2002, sem que tivesse sido especificado que os mesmos deviam ser objeto de uma interpretação geograficamente restrita. Além disso, as autoridades portuguesas não alteraram em nada a interpretação do alcance destes requisitos desde a sua introdução. Ora, o facto de a Comissão não ter considerado necessário clarificar o significado destes requisitos por ocasião da aprovação, por duas vezes, do Regime III, é suscetível de criar nos beneficiários uma confiança legítima de que a aplicação do Regime III pelas autoridades portuguesas não era considerada um novo auxílio estatal pela Comissão.

111

A Comissão contesta esta argumentação.

112

Quanto ao princípio geral da proteção da confiança legítima, há que recordar que o direito de invocar este princípio pressupõe que tenham sido fornecidas ao interessado garantias precisas, incondicionais e concordantes, provenientes de fontes autorizadas e fiáveis pelas autoridades competentes da União (v. Acórdão de 5 de março de 2019, Eesti Pagar, C‑349/17, EU:C:2019:172, n.o 97 e jurisprudência referida).

113

Acresce que, no domínio dos auxílios de Estado, é jurisprudência constante que, tendo em conta o caráter imperativo da fiscalização dos auxílios de Estado operada pela Comissão nos termos do artigo 108.o TFUE, por um lado, as empresas beneficiárias de um auxílio só podem, em princípio, ter uma confiança legítima na regularidade de um auxílio se este tiver sido concedido no respeito do procedimento previsto no referido artigo e, por outro, um operador económico diligente deve normalmente poder assegurar‑se de que este procedimento foi respeitado (v. Acórdão de 5 de março de 2019, Eesti Pagar, C‑349/17, EU:C:2019:172, n.o 98 e jurisprudência referida).

114

Ora, no caso em apreço, as recorrentes não demonstram que, no que respeita aos auxílios pagos em violação das Decisões de 2007 e de 2013, que, por este motivo, foram pagos em violação do artigo 108.o, n.o 3, TFUE, a Comissão lhes tenha fornecido garantias precisas, incondicionais e concordantes, mas igualmente conformes com as normas aplicáveis, suscetíveis de criar uma expectativa legítima no seu espírito, como exige a jurisprudência.

115

Com efeito, quando um regime de auxílios não é notificado à Comissão, a alegada inação desta é desprovida de sentido (Acórdão de 11 de novembro de 2004, Demesa e Territorio Histórico de Álava/Comissão, C‑183/02 P e C‑187/02 P, EU:C:2004:701, n.o 52; v. também neste sentido, Despacho de 7 de dezembro de 2017, Aughinish Alumina/Comissão, C‑373/16 P, não publicado, EU:C:2017:953, n.o 54). Assim, dado que o Regime III, conforme aplicado, não foi previamente notificado à Comissão, as recorrentes não podem utilmente invocar, em apoio do seu fundamento relativo à violação do princípio da proteção da confiança legítima, eventuais inações por parte da Comissão.

116

É igualmente irrelevante o facto de o Regime III, conforme notificado, ter sido aprovado duas vezes pela Comissão, uma vez que este regime foi aplicado em moldes substancialmente diferentes dos previstos no projeto de regime de auxílios notificado pela República Portuguesa.

117

Quanto ao argumento das recorrentes de que era impossível inferir que a redução do IRC prevista naquele regime dependia de uma interpretação restritiva dos requisitos relativos, por um lado, à origem dos lucros aos quais se aplicava a redução do IRC e, por outro, à criação ou à manutenção de postos de trabalho na RAM, ambos introduzidos pelo Regime II, há que reiterar a observação feita acima no n.o 47, segundo a qual tanto a redação das Decisões de 2007 e de 2013 como o contexto em que se inserem, e também os objetivos prosseguidos pela regulamentação aplicável aos auxílios regionais, não deixam margem para dúvidas quanto à interpretação do requisito relativo à origem dos lucros aos quais se aplicava a redução do IRC.

118

Do mesmo modo, no que respeita ao requisito relativo à criação ou à manutenção de postos de trabalho na RAM, resulta das Decisões de 2002, de 2007 e de 2013 que o acesso aos benefícios fiscais previstos no Regime II, na senda do qual surge o Regime III, estava limitado às sociedades que criavam uma atividade realmente nova e respondia a requisitos de elegibilidade especiais, assentes no número de postos de trabalho novos criados por essas sociedades a título permanente (e nos seis primeiros meses de atividade) (v. secção II da Decisão de 2002). Assim, o limite máximo da matéria coletável objeto do benefício fiscal a título do IRC dependia do número de postos de trabalho criados pelo beneficiário (v. secção II da Decisão de 2002; considerandos 18, 19 e 60 da Decisão de 2007; considerandos 10 e 11 da Decisão de 2013). Uma interpretação diferente levaria a dissociar a extensão do apoio às empresas previsto no Regime III da contribuição destas para a criação de atividades realmente novas na RAM, embora esse objetivo constitua um dos requisitos para aceder a este regime e a apreciação da proporcionalidade do referido regime pela Comissão tenha sido feita à luz deste requisito.

119

Tendo em conta o que precede, não é possível concluir que o princípio da proteção da confiança legítima foi violado, pelo que a primeira parte deve ser julgada improcedente.

120

Nesta segunda parte, as recorrentes reiteram a falta de diligência e a inação da Comissão no controlo da aplicação do regime da ZFM durante um período prolongado, uma vez que só decidiu dar início ao procedimento de monitorização exigido pelo artigo 108.o, n.o 1, TFUE mais de oito anos após a aprovação do Regime III e mais de dois anos após o termo do seu prazo inicial e que só informou as autoridades portuguesas da sua intenção de dar início ao procedimento formal de investigação onze anos após a aprovação do referido regime e mais de cinco anos após a expiração da sua duração inicial.

121

A Comissão contesta esta argumentação.

122

Quanto ao princípio da segurança jurídica, que se distingue do princípio da proteção da confiança legítima (v., neste sentido, Acórdão de 2 de fevereiro de 2023, Espanha e o./Comissão, C‑649/20 P, C‑658/20 P e C‑662/20 P, EU:C:2023:60, n.o 83), importa salientar que, em matéria de auxílios de Estado, os argumentos destinados a impugnar a obrigação de recuperação com fundamento numa violação do princípio da segurança jurídica só são acolhidos em circunstâncias absolutamente excecionais [v., neste sentido, Acórdãos de 22 de abril de 2008, Comissão/Salzgitter, C‑408/04 P, EU:C:2008:236, n.o 106, e de 21 de setembro de 2022, Portugal/Comissão (Zona Franca da Madeira),T‑95/21, EU:T:2022:567, n.o 204].

123

A este respeito, resulta da jurisprudência que há que examinar uma série de elementos a fim de apurar a existência de uma violação do princípio da segurança jurídica, designadamente a falta de clareza do regime jurídico aplicável (v., neste sentido, Acórdão de 14 de outubro de 2010, Nuova Agricast e Cofra/Comissão, C‑67/09 P, EU:C:2010:607, n.o 77) ou a inação da Comissão durante um período prolongado sem justificação (v., neste sentido, Acórdãos de 24 de novembro de 1987, RSV/Comissão, 223/85, EU:C:1987:502, n.os 14 e 15, e de 22 de abril de 2008, Comissão/Salzgitter, C‑408/04 P, EU:C:2008:236, n.os 106 e 107).

124

No caso em apreço, as recorrentes não invocam, em apoio da presente parte, qualquer falta de clareza do regime jurídico aplicável.

125

No que respeita à alegação relativa à existência de períodos prolongados de inação por parte da Comissão que permitem às empresas em causa invocar o princípio da segurança jurídica, importa recordar que esta instituição é obrigada a agir num prazo razoável no âmbito de um procedimento formal de investigação de auxílios de Estado e que não está autorizada a perpetuar um estado de inação durante a fase preliminar de investigação. Convém acrescentar que o caráter razoável do prazo do procedimento deve ser apreciado em função das circunstâncias próprias de cada processo, como a complexidade deste e o comportamento das partes (Acórdão de 13 de junho de 2013, HGA e o./Comissão, C‑630/11 P a C‑633/11 P, EU:C:2013:387, n.os 81 e 82).

126

Ora, primeiro, no que respeita ao tempo decorrido entre as Decisões de 2002, de 2007 e de 2013, por um lado, e o início, em 12 de março de 2015, do exercício de monitorização do Regime III, ou mesmo a decisão de dar início ao procedimento formal, notificada à República Portuguesa, em 6 de julho de 2018, e publicada no Jornal Oficial da União Europeia, em 15 de março de 2019, por outro, o mesmo não pode ser considerado irrazoável.

127

Com efeito, antes de mais, em conformidade com o artigo 13.o, n.o 2, do Regulamento n.o 659/1999 e com o artigo 15.o, n.o 2, do Regulamento 2015/1589, a Comissão não estava vinculada por prazos específicos, como os previstos no capítulo II destes regulamentos, relativo ao processo aplicável aos auxílios notificados (v., neste sentido, Despacho de 20 de janeiro de 2021, KC/Comissão, T‑580/20, não publicado, EU:T:2021:14, n.o 26).

128

Em seguida, no que respeita aos exercícios de monitorização relativos a auxílios ou a regimes de auxílios autorizados, como no caso em apreço, não se pode considerar que a Comissão devia dar provas de especial diligência, uma vez que o princípio da cooperação leal, enunciado no artigo 4.o, n.o 3, TUE, impõe aos Estados‑Membros que tomem todas as medidas adequadas para garantir o alcance e a eficácia do direito da União.

129

No domínio dos auxílios de Estado, isso implica, em particular, que esses Estados devem providenciar no sentido de não implementar auxílios ou regimes de auxílios em violação de decisões de autorização prévia, muito especialmente, como no caso em apreço, quando a compreensão das condições de execução desses auxílios ou desses regimes de auxílios é inicialmente partilhada pela Comissão e pelo Estado‑Membro em causa, como referido acima nos n.os 38 e 39.

130

Por último, tendo em conta a descrição do procedimento prévio à decisão de dar início ao procedimento formal, exposta nos considerandos 1 e 2 da decisão recorrida, não é possível identificar no presente caso nenhuma inação da Comissão durante um período prolongado e sem justificação.

131

Segundo, quanto à duração de 29 meses do procedimento formal de investigação, esta também não pode ser considerada irrazoável, tendo em conta, como resulta dos considerandos 3 a 9 e 96 da decisão recorrida, a necessidade de a Comissão tratar o pedido das autoridades portuguesas sobre a confidencialidade da decisão de dar início a esse procedimento, de pedir várias vezes a essas autoridades a comunicação de informações em falta e de tratar as observações do grande número de partes interessadas que participaram no procedimento.

132

Neste sentido, o procedimento que conduziu à decisão recorrida distingue‑se claramente do que estava em causa no procedimento que deu origem ao Acórdão de 24 de novembro de 1987, RSV/Comissão (223/85, EU:C:1987:502), que as recorrentes não podem, assim, validamente invocar.

133

Ainda que considerados em conjunto, tanto os períodos prévios como os períodos posteriores à decisão de dar início ao procedimento formal não podem ser considerados irrazoáveis, visto que as recorrentes — como todas as empresas que beneficiaram do Regime III, conforme aplicado — estavam em devidas condições de tomar conhecimento, o mais tardar em 15 de março de 2019, da decisão de dar início ao procedimento formal através da sua publicação no Jornal Oficial da União Europeia e dos riscos de recuperação a que estavam sujeitas.

134

Consequentemente, não é possível concluir que o princípio da proteção da segurança jurídica foi violado. Por conseguinte, o segundo fundamento deve ser julgado improcedente.

135

Na terceira parte, as recorrentes consideram que o montante dos auxílios a restituir assenta num método de cálculo manifestamente inadequado. As recorrentes alegam, deste modo, que o método de cálculo em UTA do número de postos de trabalho criados ou mantidos não pode ser aplicado para determinar os montantes dos auxílios a recuperar, uma vez que não é um método válido para determinar a efetiva criação de emprego, na medida em que não resulta de qualquer normativo espelhado no direito da União nem de qualquer regra estabelecida na legislação nacional portuguesa.

136

A Comissão contesta esta argumentação.

137

A este respeito, há que observar que resulta, em substância, dos considerandos 168 a 171 da decisão recorrida que o requisito da criação ou da manutenção de postos de trabalho na RAM constitui não só uma condição para aceder ao Regime III mas também um parâmetro do cálculo do montante do auxílio, que se deve basear num método objetivo, verificável e comprovado. Além disso, a apreciação da proporcionalidade do Regime III, em relação aos custos adicionais que o mesmo devia compensar, foi efetuada à luz desta condição.

138

Assim, embora as Decisões de 2007 e de 2013 não imponham a aplicação de um método determinado de cálculo do número de postos de trabalho criados ou mantidos na RAM por cada beneficiário, não deixa de ser certo que estas decisões exigiam a utilização de um método objetivo capaz de permitir verificar a realidade e a permanência dos postos de trabalho declarados pelos beneficiários do Regime III.

139

Ora, dado que o método utilizado pelas autoridades portuguesas (v. acima n.os 63 a 65) não cumpria manifestamente esse requisito e que as referidas autoridades não apresentaram outro método objetivo que permitisse uma verificação da realidade e da permanência dos postos de trabalho declarados pelos beneficiários, com o objetivo único de recuperar os auxílios pagos ao abrigo do Regime III, conforme aplicado, a Comissão exigiu, no considerando 216 da decisão recorrida, que o cálculo do montante do auxílio a recuperar fosse efetuado em conformidade com o método UTA.

140

Atentas estas circunstâncias, o facto de ter imposto o recurso a esse método, que decorre apenas do dever de a Comissão fornecer ao Estado‑Membro em causa as indicações que lhe permitam determinar por si próprio, sem dificuldades excessivas, o montante dos auxílios a recuperar, não pode ser considerado inadequado.

141

Por conseguinte, a terceira parte deve ser julgada improcedente.

142

Tendo em conta o que precede, há que julgar improcedentes o terceiro e quarto fundamentos e, por conseguinte, negar integral provimento aos recursos.

143

Nos termos do artigo 134.o, n.o 1, do Regulamento de Processo, a parte vencida é condenada nas despesas se a parte vencedora o tiver requerido.

144

Tendo as recorrentes sido vencidas, há que condená‑las nas despesas, em conformidade com o pedido da Comissão.

Pelos fundamentos expostos,

O TRIBUNAL GERAL (Quinta Secção)

decide: