1 Esta Norma prescreve a base para a apresentação de demonstrações financeiras com finalidades gerais, de forma a assegurar a comparabilidade quer com as demonstrações financeiras, de períodos anteriores, da entidade quer com as demonstrações financeiras de outras entidades. A Norma estabelece requisitos globais para a apresentação de demonstrações financeiras, directrizes para a sua estrutura e requisitos mínimos para o respectivo conteúdo.

2 Uma entidade deve aplicar esta Norma ao preparar e apresentar demonstrações financeiras com finalidades gerais de acordo com as Normas Internacionais de Relato Financeiro (IFRS).

3 Outras IFRS estabelecem os requisitos de reconhecimento, mensuração e divulgação para transacções específicas e outros acontecimentos.

4 Esta Norma não se aplica à estrutura e ao conteúdo de demonstrações financeiras intercalares condensadas preparadas segundo a IAS 34 Relato Financeiro Intercalar. Contudo, os parágrafos 15-35 aplicam-se a tais demonstrações financeiras. Esta Norma aplica-se, de forma igual, a todas as entidades, incluindo as que apresentam demonstrações financeiras consolidadas e as que apresentam demonstrações financeiras separadas, tal como definido na IAS 27 Demonstrações Financeiras Consolidadas e Separadas.

5 Esta Norma usa terminologia que é adequada para entidades com fins lucrativos, incluindo entidades do sector público. Se as entidades não lucrativas do sector privado ou do sector público aplicarem esta Norma, poderão ter de emendar as descrições usadas para determinadas linhas de itens nas demonstrações financeiras e para as próprias demonstrações financeiras.

6 Da mesma forma, as entidades que não tenham capital próprio tal como definida na IAS 32 Instrumentos Financeiros: Apresentação (por exemplo, alguns fundos mútuos) e as entidades cujo capital por acções não seja capital próprio (por exemplo, algumas entidades cooperativas) poderão ter de adaptar a apresentação das demonstrações financeiras dos interesses dos membros ou dos detentores de unidades.

7 Para efeitos da presente Norma, são aplicáveis as seguintes definições:

As demonstrações financeiras com finalidades gerais (referidas como «demonstrações financeiras») são as que se destinam a satisfazer as necessidades de utentes que não estejam em posição de exigir a uma entidade que prepare relatórios à medida das suas necessidades particulares de informação.

Impraticável — A aplicação de um requisito é impraticável quando a entidade não o pode aplicar depois de ter feito todos os esforços razoáveis para o conseguir.

As Normas Internacionais de Relato Financeiro (IFRS) são Normas e Interpretações adoptadas pelo International Accounting Standards Board (IASB). Compreendem:

Material — As omissões ou distorções de itens são materiais se puderem, individual ou colectivamente, influenciar as decisões económicas que os utentes tomam com base nas demonstrações financeiras. A materialidade depende da dimensão e da natureza da omissão ou distorção ajuizada nas circunstâncias que a rodeiam. A dimensão ou a natureza do item, ou uma combinação de ambas, pode ser o factor determinante.

Avaliar se uma omissão ou distorção poderia influenciar as decisões económicas dos utentes, e, por isso, ser material, exige a consideração das características desses utentes. A Estrutura Conceptual para a Preparação e Apresentação de Demonstrações Financeiras dispõe no parágrafo 25 que «presume-se que os utentes tenham um razoável conhecimento das actividades empresariais e económicas e da contabilidade e vontade de estudar a informação com razoável diligência». Por isso, a avaliação deve ter em conta como se pode razoavelmente esperar que os utentes com tais atributos poderiam ser influenciados ao tomar decisões económicas.

►M31  As Notas contêm informação para além da apresentada na demonstração da posição financeira, na(s) demonstração(ões) dos resultados e de outro rendimento integral, ◄ na ►M5  demonstração do rendimento integral ◄ separada (se apresentada), na demonstração de alterações no capital próprio e na demonstração dos fluxos de caixa. As Notas proporcionam descrições narrativas ou desagregações de itens apresentados nessas demonstrações e informação acerca de itens que não se qualificam para o reconhecimento nessas demonstrações.

Outro rendimento integral compreende itens de rendimentos e de gastos (incluindo ajustamentos de reclassificação) que não são reconhecidos nos lucros ou prejuízos, conforme exigido ou permitido por outras IFRS.

Os componentes de outro rendimento integral incluem:

▼M5

Os proprietários são os detentores de instrumentos classificados como capital próprio.

O lucro ou prejuízo é o total do rendimento menos gastos, excluindo os componentes do outro rendimento integral.

Os ajustamentos de reclassificação são quantias reclassificadas para lucros ou prejuízos do período corrente que tinham sido reconhecidas em outro rendimento integral nos períodos corrente ou anteriores.

O rendimento integral total é a alteração no capital próprio durante um período resultante de transacções e outros acontecimentos, que não sejam alterações resultantes de transacções com proprietários na sua qualidade de proprietários.

O rendimento integral total compreende todos os componentes dos «lucros ou prejuízos» e de «outro rendimento integral».

8 Apesar de esta Norma usar os termos «outro rendimento integral», «lucros ou prejuízos» e «rendimento integral total», uma entidade pode usar outros termos para descrever os totais, desde que o significado seja claro. Por exemplo, uma entidade pode usar o termo «rendimento líquido» para descrever os lucros ou prejuízos.

8A Os seguintes termos são definidos na IAS 32 Instrumentos Financeiros: Apresentação e são utilizados na presente norma com o significado definido na IAS 32:

9 As demonstrações financeiras são uma representação estruturada da posição financeira e do desempenho financeiro de uma entidade. O objectivo das demonstrações financeiras é o de proporcionar informação acerca da posição financeira, do desempenho financeiro e dos fluxos de caixa de uma entidade que seja útil a uma vasta gama de utentes na tomada de decisões económicas. As demonstrações financeiras também mostram os lucros ou prejuízos da condução, por parte da gerência, dos recursos a ela confiados. Para satisfazer este objectivo, as demonstrações financeiras proporcionam informação de uma entidade acerca do seguinte:

Esta informação, juntamente com outra informação nas notas, ajuda os utentes de demonstrações financeiras a prever os futuros fluxos de caixa da entidade e, em particular, a sua tempestividade e certeza.

10 Um conjunto completo de demonstrações financeiras inclui:

Uma entidade pode usar para as suas demonstrações títulos que não sejam os usados nesta Norma. Por exemplo, uma entidade pode usar o título «Demonstração de rendimento integral» em vez do título «Demonstração dos resultados e de outro rendimento integral».

10A Uma entidade pode apresentar uma única demonstração dos resultados e de outro rendimento integral, com os resultados e o outro rendimento integral apresentados em duas secções. Essas secções devem ser apresentadas em conjunto, primeiro a relativa aos resultados e logo a seguir a relativa ao outro rendimento integral. Uma entidade pode apresentar a secção relativa aos resultados numa demonstração dos resultados separada. Se for esse o caso, a demonstração dos resultados separada deve ser imediatamente seguida da demonstração que apresenta o rendimento integral, que deverá começar pelos resultados.

11 Uma entidade deve apresentar com igual proeminência todas as demonstrações financeiras num conjunto completo de demonstrações financeiras.

13 Muitas entidades apresentam, fora das demonstrações financeiras, uma análise financeira feita pela gerência que descreve e explica as características principais do desempenho financeiro e da posição financeira da entidade e as principais incertezas com que ela se depara. Tal relatório pode incluir uma análise de:

14 Muitas entidades apresentam também, fora das demonstrações financeiras, relatórios e demonstrações tais como relatórios ambientais e demonstrações de valor acrescentado, sobretudo nos sectores em que os factores ambientais são significativos e quando os empregados são considerados um importante grupo de utentes. Os relatórios e demonstrações apresentados fora das demonstrações financeiras estão fora do âmbito das IFRS.

15 As demonstrações financeiras devem apresentar apropriadamente a posição financeira, o desempenho financeiro e os fluxos de caixa de uma entidade. A apresentação apropriada exige a representação fidedigna dos efeitos das transacções, outros acontecimentos e condições de acordo com as definições e critérios de reconhecimento para activos, passivos, rendimentos e gastos estabelecidos na Estrutura Conceptual. Presume-se que a aplicação das IFRS, com divulgação adicional quando necessária, resulta em demonstrações financeiras que alcançam uma apresentação apropriada.

16 Uma entidade cujas demonstrações financeiras estão em conformidade com as IFRS deve fazer uma declaração explícita e sem reservas desse cumprimento nas notas. Uma entidade não deve considerar as demonstrações financeiras como estando em conformidade com as IFRS, a menos que cumpram todos os requisitos das IFRS.

17 Em praticamente todas as circunstâncias, uma entidade consegue fazer uma apresentação apropriada através do cumprimento com as IFRS aplicáveis. Uma apresentação apropriada também exige que uma entidade:

18 Uma entidade não pode rectificar políticas contabilísticas não apropriadas nem pela divulgação das políticas contabilísticas usadas nem por notas ou material explicativo.

19 Nas circunstâncias extremamente raras em que a gerência conclua que o cumprimento com um requisito de uma IFRS seria tão enganoso que entraria em conflito com o objectivo das demonstrações financeiras estabelecido na Estrutura Conceptual, a entidade deve afastar-se desse requisito da forma disposta no parágrafo 20 se a estrutura conceptual reguladora relevante exigir, ou não proibir de outra forma, tal afastamento.

20 Quando uma entidade se afastar de um requisito de uma IFRS de acordo com o parágrafo 19, ela deve divulgar:

21 Quando uma entidade se afastou de um requisito de uma IFRS num período anterior, e esse afastamento afectar as quantias reconhecidas nas demonstrações financeiras do período corrente, ela deve proceder às divulgações estabelecidas nos parágrafos 20(c) e (d).

22 O parágrafo 21 aplica-se, por exemplo, quando uma entidade se afastou num período anterior de um requisito de mensuração de activos ou passivos contido numa IFRS e esse afastamento afectar a mensuração de alterações nos activos e passivos reconhecidos nas demonstrações financeiras do período corrente.

23 Nas circunstâncias extremamente raras em que a gerência conclua que o cumprimento com um requisito de uma IFRS seria tão enganoso que entraria em conflito com o objectivo das demonstrações financeiras estabelecido na Estrutura Conceptual, mas a estrutura conceptual reguladora relevante proibir o afastamento do requisito, a entidade deve, na máxima medida possível, reduzir os aspectos enganadores detectados do cumprimento divulgando:

24 Para a finalidade dos parágrafos 19-23, um item de informação entraria em conflito com o objectivo das demonstrações financeiras quando não representar fidedignamente as transacções, outros acontecimentos e condições que ou dê a entender que representa ou possa razoavelmente esperar-se que represente e, consequentemente, seria provável que influenciasse as decisões económicas feitas pelos utentes das demonstrações financeiras. Ao avaliar se o cumprimento de um requisito específico de uma IFRS seria tão enganador que entraria em conflito com o objectivo das demonstrações financeiras estabelecido na Estrutura Conceptual, a gerência considera:

25 Aquando da preparação de demonstrações financeiras, a gerência deve fazer uma avaliação da capacidade de uma entidade de prosseguir como uma entidade em continuidade. Uma entidade deve preparar demonstrações financeiras numa base de continuidade, a menos que a gerência pretenda liquidar a entidade ou cessar de negociar, ou não tenha alternativa realista senão fazê-lo. Quando a gerência estiver consciente, ao fazer a sua avaliação, de incertezas materiais relacionadas com acontecimentos ou condições que possam lançar dúvidas significativas acerca da capacidade da entidade de prosseguir como uma entidade em continuidade, a entidade deve divulgar essas incertezas. Quando uma entidade não preparar demonstrações financeiras numa base de continuidade, esse facto deve ser divulgado, juntamente com as bases pelas quais as demonstrações financeiras foram preparadas e a razão por que a entidade não é considerada como estando em continuidade.

26 Ao avaliar se o pressuposto de entidade em continuidade é apropriado, a gerência toma em consideração toda a informação disponível sobre o futuro, que é pelo menos de, mas não se limita a, doze meses a partir do fim do período de relato. O grau de consideração depende dos factos de cada caso. Quando uma entidade tiver uma história de operações lucrativas e acesso pronto a recursos financeiros, a entidade pode chegar à conclusão, sem uma análise pormenorizada, de que a base de contabilidade da entidade em continuidade é apropriada. Noutros casos, a gerência pode necessitar de considerar um vasto leque de factores relacionados com a rentabilidade corrente e esperada, esquemas de reembolso de dívidas e potenciais fontes de financiamentos de substituição para que ela própria possa estar satisfeita de que a base da empresa em continuidade é apropriada.

27 Uma entidade deve preparar as suas demonstrações financeiras, excepto para informação de fluxos de caixa, utilizando a contabilidade em regime de acréscimo.

28 Quando a contabilidade em regime de acréscimo for usada, uma entidade reconhece os itens como activos, passivos, capital próprio, rendimentos e gastos (os elementos das demonstrações financeiras) quando satisfizerem as definições e os critérios de reconhecimento para esses elementos contidos na Estrutura Conceptual.

29 Uma entidade deve apresentar separadamente cada classe material de itens semelhantes. Uma entidade deve apresentar separadamente os itens de uma natureza ou função dissemelhante, a menos que sejam imateriais.

30 As demonstrações financeiras resultam do processamento de grandes números de transacções ou outros acontecimentos que são agregados em classes de acordo com a sua natureza ou função. A fase final do processo de agregação e classificação é a apresentação de dados condensados e classificados que formam linhas de itens nas demonstrações financeiras. Se uma linha de item não for individualmente material, ela é agregada a outros itens, seja nessas demonstrações seja nas notas. Um item que não seja suficientemente material para justificar a sua apresentação separada nessas demonstrações pode justificar a sua apresentação separada nas notas.

31 Uma entidade não tem de proporcionar uma divulgação específica exigida por uma IFRS, se a informação não for material.

32 Uma entidade não deve compensar activos e passivos ou rendimentos e gastos, a menos que tal seja exigido ou permitido por uma IFRS.

33 Uma entidade relata separadamente tanto activos e passivos como rendimentos e gastos. A compensação quer na demonstração do rendimento integral ou da posição financeira quer na ►M5  demonstração do rendimento integral ◄ separada (se apresentada), excepto quando a compensação reflicta a substância da transacção ou outro acontecimento, diminui a capacidade dos utentes não só de compreender as transacções, outros acontecimentos e condições que tenham ocorrido, mas também de avaliar os futuros fluxos de caixa da entidade. A mensuração de activos líquidos de ajustamentos de valorização, por exemplo ajustamentos de obsolescência nos inventários e ajustamentos de dívidas duvidosas nas contas a receber, não é compensação.

34 A IAS 18 Rédito define o rédito e exige que a entidade o mensure pelo justo valor da retribuição recebida ou a receber, tomando em consideração a quantia de quaisquer descontos comerciais e abatimentos de volume concedidos pela entidade. Uma entidade empreende, no decurso das suas actividades ordinárias, outras transacções que não geram rédito mas que são inerentes às principais actividades que geram rédito. Uma entidade apresenta os lucros ou prejuízos de tais transacções, quando esta apresentação reflicta a substância da transacção ou outro acontecimento, compensando qualquer rendimento com os gastos relacionados resultantes da mesma transacção. Por exemplo:

35 Adicionalmente, uma entidade apresenta os ganhos e perdas provenientes de um grupo de transacções semelhantes numa base líquida, por exemplo, ganhos e perdas de diferenças cambiais ou ganhos e perdas provenientes de instrumentos financeiros detidos para negociação. Contudo, uma entidade apresenta esses ganhos e perdas separadamente, se forem materiais.

36 Uma entidade deve apresentar um conjunto completo de demonstrações financeiras (incluindo informação comparativa) pelo menos anualmente. Quando uma entidade alterar o fim do seu período de relato e apresentar demonstrações financeiras para um período mais longo ou mais curto do que um ano, uma entidade deve divulgar, além do período abrangido pelas demonstrações financeiras:

37 Normalmente, uma entidade prepara consistentemente demonstrações financeiras para o período de um ano. Porém, por razões práticas, algumas entidades preferem relatar, por exemplo, para um período de 52 semanas. Esta Norma não impede esta prática.

38 A menos que uma IFRS o permita ou exija de outra forma, uma entidade deve divulgar informação comparativa com respeito ao período anterior para todas as quantias relatadas nas demonstrações financeiras do período corrente. Uma entidade deve incluir a informação comparativa para a informação narrativa e descritiva quando for relevante para uma compreensão das demonstrações financeiras do período corrente.

39 Uma entidade que divulgue informação comparativa deve apresentar, no mínimo, duas demonstrações da posição financeira, duas de cada uma das restantes demonstrações e as respectivas notas. Quando uma entidade aplicar uma política contabilística retrospectivamente ou elaborar uma reexpressão retrospectiva de itens nas suas demonstrações financeiras, ou quando reclassificar itens nas suas demonstrações financeiras, deve apresentar, no mínimo, três demonstrações da posição financeira, duas de cada uma das restantes demonstrações e as respectivas notas. Uma entidade apresenta demonstrações da posição financeira relativamente:

40 Em alguns casos, a informação narrativa proporcionada nas demonstrações financeiras relativa(s) ao(s) período(s) anterior(es) continua a ser relevante no período corrente. Por exemplo, uma entidade divulga no período corrente os pormenores de uma disputa legal, cujo desfecho era incerto no fim do período de relato imediatamente anterior e que ainda está por resolver. Os utentes beneficiam da informação de que a incerteza existia no fim do período de relato imediatamente anterior e da informação acerca das medidas adoptadas durante o período para resolver a incerteza.

41 Quando a entidade alterar a apresentação ou classificação de itens nas suas demonstrações financeiras, a entidade deve reclassificar as quantias comparativas, a menos que a reclassificação seja impraticável. Quando a entidade reclassificar quantias comparativas, ela deve divulgar:

42 Quando for impraticável reclassificar quantias comparativas, uma entidade deve divulgar:

43 Aperfeiçoar a comparabilidade de informação inter-períodos ajuda os utentes a tomar decisões económicas, sobretudo porque lhes permite avaliar as tendências na informação financeira para finalidades de previsão. Em algumas circunstâncias, torna-se impraticável reclassificar informação comparativa para um período em particular para conseguir comparabilidade com o período corrente. Por exemplo, uma entidade pode não ter coligido dados no(s) período(s) anterior(es) de modo a permitir a reclassificação e pode ser impraticável recriar a informação.

44 A IAS 8 estabelece os ajustamentos exigidos na informação comparativa quando uma entidade altera uma política contabilística ou corrige um erro.

45 Uma entidade deve manter a apresentação e classificação de itens nas demonstrações financeiras de um período para o seguinte, a menos que:

46 Por exemplo, uma aquisição ou alienação significativa, ou uma revisão da apresentação das demonstrações financeiras, poderá sugerir que as demonstrações financeiras devam ser apresentadas diferentemente. Uma entidade altera a apresentação das suas demonstrações financeiras apenas se a apresentação alterada proporcionar informação que seja fiável e mais relevante para os utentes das demonstrações financeiras e se for provável que a estrutura revista continue, de modo a que a comparabilidade não seja prejudicada. Ao efectuar tais alterações na apresentação, uma entidade reclassifica a sua informação comparativa de acordo com os parágrafos 41 e 42.

47 Esta Norma exige determinadas divulgações na demonstração da posição financeira ou do rendimento integral, na ►M5  demonstração do rendimento integral ◄ separada (se apresentada) ou na demonstração de alterações no capital próprio e exige a divulgação de outras linhas de itens nessas demonstrações ou nas notas. A IAS 7 Demonstração dos Fluxos de Caixa estabelece requisitos para a apresentação de informação de fluxos de caixa.

48 Esta Norma usa por vezes o termo «divulgação» no sentido lato, abrangendo itens apresentados nas demonstrações financeiras. Noutras IFRS, também são exigidas divulgações. A menos que seja especificado em contrário noutra parte desta Norma ou noutra IFRS, essas divulgações podem ser feitas nas demonstrações financeiras.

49 Uma entidade deve identificar claramente as demonstrações financeiras e distingui-las de outra informação no mesmo documento publicado.

50 As IFRS aplicam-se apenas às demonstrações financeiras e não necessariamente a outra informação apresentada num relatório anual, em relatórios de reporte a uma autoridade reguladora ou noutro documento. Por isso, é importante que os utentes consigam distinguir informação que seja preparada usando as IFRS de outra informação que possa ser útil aos utentes mas não seja objecto desses requisitos.

51 Uma entidade deve identificar claramente cada demonstração financeira e as notas. Além disso, uma entidade deve mostrar a seguinte informação de forma proeminente e repeti-la quando necessário para que a informação apresentada seja compreensível:

52 Uma entidade satisfaz os requisitos do parágrafo 51 apresentando títulos adequados nas páginas, demonstrações, notas, colunas e outros elementos do género. Na determinação da melhor forma de apresentar tal informação, é necessário ajuizar. Por exemplo, quando uma entidade apresenta as demonstrações financeiras electronicamente, nem sempre são usadas páginas separadas; uma entidade apresenta então os itens acima para assegurar a devida compreensão da informação incluída nas demonstrações financeiras.

53 Uma entidade torna muitas vezes as demonstrações financeiras mais compreensíveis pela apresentação de informação em milhares ou milhões de unidades da moeda de apresentação. Isto é aceitável desde que a entidade divulgue o nível de arredondamento e não omita informação material.

54 Como mínimo, a demonstração da posição financeira deve incluir linhas de itens que apresentem as quantias seguintes:

55 Uma entidade deve apresentar outras linhas de itens, títulos e subtotais na demonstração da posição financeira quando essa apresentação for relevante para uma compreensão da posição financeira da entidade.

56 Quando uma entidade apresentar activos correntes e não correntes, e passivos correntes e não correntes, como classificações separadas na sua demonstração da posição financeira, ela não deve classificar activos (passivos) por impostos diferidos como activos (passivos) correntes.

57 Esta Norma não prescreve a ordem ou formato em que a entidade apresenta os itens. O parágrafo 54 lista simplesmente itens que são de natureza ou função suficientemente diferente para justificar a apresentação separada na demonstração da posição financeira. Além disso:

58 Uma entidade ajuíza se deve apresentar outros itens separadamente com base na avaliação do seguinte:

59 O uso de diferentes bases de mensuração para diferentes classes de activos sugere que a sua natureza ou função difere e que, por isso, a entidade deve apresentá-las como linhas de itens separadas. Por exemplo, diferentes classes de activos fixos tangíveis podem ser escrituradas pelo custo ou por quantias revalorizadas de acordo com a IAS 16.

60 Uma entidade deve apresentar activos correntes e não correntes, e passivos correntes e não correntes, como classificações separadas na sua demonstração da posição financeira de acordo com os parágrafos 66-76, excepto quando uma apresentação baseada na liquidez proporcionar informação fiável e mais relevante. Quando se aplica essa excepção, uma entidade deve apresentar todos os activos e passivos por ordem de liquidez.

61 Qualquer que seja o método de apresentação adoptado, uma entidade deve divulgar a quantia que se espera que seja recuperada ou liquidada após mais de doze meses por cada linha de item de activo e de passivo que combine quantias que se espera que sejam recuperadas ou liquidadas:

62 Quando uma entidade fornece bens ou serviços dentro de um ciclo operacional claramente identificável, a classificação separada de activos e passivos correntes e não correntes na demonstração da posição financeira proporciona informação útil ao distinguir os activos líquidos que estejam continuamente em circulação como capital circulante dos que são usados nas operações de longo prazo da entidade. Essa classificação também realça os activos que se espera que sejam realizados dentro do ciclo operacional corrente, bem como os passivos que devam ser liquidados dentro do mesmo período.

63 Para algumas entidades, tais como instituições financeiras, uma apresentação de activos e passivos por ordem crescente ou decrescente de liquidez proporciona informação fiável e mais relevante do que uma apresentação corrente/não corrente porque a entidade não fornece bens ou serviços dentro de um ciclo operacional claramente identificável.

64 Na aplicação do parágrafo 60, é permitido que uma entidade apresente alguns dos seus activos e passivos com uma classificação corrente/não corrente e outros por ordem de liquidez quando tal proporcionar informação fiável e mais relevante. A necessidade de uma base mista de apresentação pode surgir quando uma entidade tem diversas operações.

65 A informação acerca das datas previstas para a realização de activos e de passivos é útil na avaliação da liquidez e solvência de uma entidade. A IFRS 7 Instrumentos Financeiros: Divulgações exige a divulgação das datas de maturidade de activos financeiros e de passivos financeiros. Os activos financeiros incluem dívidas a receber comerciais e outras e os passivos financeiros incluem dívidas a pagar comerciais e outras. A informação sobre a data prevista para a recuperação de activos não monetários tais como inventários e sobre a data prevista para a liquidação de passivos tais como provisões também é útil, quer os activos e passivos sejam classificados como correntes ou não correntes. Por exemplo, uma entidade divulga a quantia de inventários que espera que sejam recuperados mais de doze meses após o período de relato.

66 Uma entidade deve classificar um activo como corrente quando:

Uma entidade deve classificar todos os restantes activos como não correntes.

67 Esta Norma usa o termo «não corrente» para incluir activos tangíveis, intangíveis e financeiros de natureza de longo prazo. Não proíbe o uso de descrições alternativas tanto quanto o sentido seja claro.

68 O ciclo operacional de uma entidade é o tempo entre a aquisição de activos para transformação e a sua realização em dinheiro ou seus equivalentes. Quando o ciclo operacional normal da entidade não for claramente identificável, pressupõe-se que a sua duração seja de doze meses. Os activos correntes incluem activos (tais como inventários e dívidas a receber comerciais) que são vendidos, consumidos ou realizados como parte do ciclo operacional normal, mesmo quando não se espere que sejam realizados num período até doze meses após o período de relato. Os activos correntes incluem igualmente activos detidos essencialmente para finalidades de negociação (nomeadamente certos activos financeiros classificados como detidos para negociação de acordo com a IAS 39) e a parte corrente de activos financeiros não correntes.

69   Uma entidade deve classificar um passivo como corrente quando:

Uma entidade deve classificar todos os restantes passivos como não correntes.

70 Alguns passivos correntes, tais como dívidas a pagar comerciais e alguns acréscimos de custos relativos a empregados e outros custos operacionais, são parte do capital circulante usado no ciclo operacional normal da entidade. Uma entidade classifica esses itens operacionais como passivos correntes mesmo que estejam para ser liquidados mais de doze meses após o período de relato. O mesmo ciclo operacional normal aplica-se à classificação dos activos e passivos de uma entidade. Quando o ciclo operacional normal da entidade não for claramente identificável, pressupõe-se que a sua duração seja de doze meses.

71 Outros passivos correntes não são liquidados como parte do ciclo operacional normal, mas está prevista a sua liquidação dentro de um período de doze meses após o período de relato ou estão essencialmente detidos para finalidades de negociação. Constituem exemplos de tal certos passivos financeiros classificados como detidos para negociação de acordo com a IAS 39, descobertos bancários e a parte corrente de passivos financeiros não correntes, dividendos a pagar, impostos sobre o rendimento e outras contas a pagar não comerciais. Os passivos financeiros que proporcionem financiamento numa base a longo prazo (ou seja, não façam parte do capital circulante usado no ciclo operacional normal da entidade) e cuja liquidação não esteja prevista dentro de um período de doze meses após o período de relato são passivos não correntes, sujeitos aos parágrafos 74 e 75.

72 Uma entidade classifica os seus passivos financeiros como correntes quando a sua liquidação estiver prevista dentro de um período de doze meses após o período de relato, mesmo que:

73 Se uma entidade esperar, e tiver a possibilidade de, refinanciar ou substituir sucessivamente uma obrigação durante pelo menos doze meses após o período de relato segundo uma facilidade de empréstimo existente, ela classifica a obrigação como não corrente, mesmo que de outra forma fosse devida dentro de um período mais curto. Contudo, quando refinanciar ou substituir («roll over») a obrigação não depender do critério da entidade (por exemplo, se não houver um acordo de refinanciamento), a entidade não considera o potencial de refinanciamento da obrigação e classifica a obrigação como corrente.

74 Quando uma entidade não cumprir uma disposição de um acordo de empréstimo de longo prazo em, ou antes, do fim do período de relato com o efeito de o passivo se tornar pagável à ordem, ela classifica o passivo como corrente, mesmo que o mutuante tenha concordado, após o período de relato e antes da autorização de emissão das demonstrações financeiras, em não exigir pagamento como consequência do incumprimento. Uma entidade classifica o passivo como corrente porque, no fim do período de relato, ela não tem um direito incondicional de diferir a sua liquidação durante pelo menos doze meses após essa data.

75 Contudo, uma entidade classifica o passivo como não corrente se o mutuante tiver concordado, até ao fim do período de relato, em proporcionar um período de graça a terminar pelo menos doze meses após o período de relato, dentro do qual a entidade pode rectificar o incumprimento e durante o qual o mutuante não pode exigir o reembolso imediato.

76 Com respeito a empréstimos classificados como passivos correntes, se os acontecimentos que se seguem ocorrerem entre o fim do período de relato e a data em que as demonstrações financeiras forem autorizadas para emissão, esses acontecimentos são divulgados como acontecimentos que não dão lugar a ajustamentos de acordo com a IAS 10 Acontecimentos após o Período de Relato:

77 Uma entidade deve divulgar, ou na demonstração da posição financeira ou nas notas, outras subclassificações das linhas de itens apresentadas, classificadas de uma forma apropriada para as operações da entidade.

78 O pormenor proporcionado nas subclassificações depende dos requisitos das IFRS e da dimensão, natureza e função das quantias envolvidas. Uma entidade também usa os factores estabelecidos no parágrafo 58 para decidir a base da subclassificação. As divulgações variam para cada item, por exemplo:

79 Uma entidade deve divulgar o seguinte, ou na demonstração da posição financeira ou na demonstração de alterações no capital próprio, ou nas notas:

80 Uma entidade sem capital por acções, tal como uma parceria ou trust, deve divulgar informação equivalente à exigida no parágrafo 79(a), mostrando as alterações durante o período em cada categoria do capital próprio e os direitos, preferências e restrições associados a cada categoria do capital próprio.

80A Se uma entidade tiver reclassificado

entre passivos financeiros e capital próprio, divulgará o montante reclassificado de uma categoria para a outra (passivos financeiro ou capital próprio), bem como a data e as razões para essa reclassificação.

81A A demonstração dos resultados e de outro rendimento integral (demonstração do rendimento integral) deve apresentar, para além das secções relativas aos resultados e ao outro rendimento integral:

Se uma entidade apresentar uma demonstração dos resultados separada não deve apresentar uma secção de resultados na demonstração em que apresenta o rendimento integral.

81B Uma entidade deve apresentar as seguintes rubricas, para além das secções relativas aos resultados e ao outro rendimento integral, a título da afectação dos resultados e do outro rendimento integral do período:

Se uma entidade apresentar os seus resultados numa demonstração separada, deve apresentar os dados da alínea (a) nessa demonstração.

82 Para além dos elementos exigidos por outras IFRS, a secção relativa aos resultados ou a demonstração dos resultados devem incluir rubricas que apresentem as seguintes quantias para o período:

82A A secção relativa ao outro rendimento integral deve incluir rubricas que apresentem as quantias do outro rendimento integral para o período, classificadas por natureza (incluindo a participação no outro rendimento integral de associadas e de empreendimentos conjuntos contabilizados pelo método da equivalência patrimonial) e agrupadas em função das quantias que, em conformidade com outras IFRS;

85 Uma entidade deve apresentar rubricas, títulos e subtotais adicionais na(s) demonstração(ões) que apresenta(m) os resultados e o outro rendimento integral quando essa apresentação for relevante para uma compreensão do desempenho financeiro da entidade.

86 Dado que os efeitos das várias actividades, transacções e outros acontecimentos numa entidade diferem em termos de frequência, potencial de ganho ou perda e previsibilidade, a divulgação dos componentes do desempenho financeiro ajuda os utentes a compreenderem o desempenho financeiro alcançado e a fazerem projecções do desempenho financeiro futuro. Uma entidade deve incluir rubricas adicionais na(s) demonstração(ões) que apresenta(m) os resultados e o outro rendimento integral e emendar as descrições usadas e a ordem das rubricas quando tal for necessário para explicar os elementos do desempenho financeiro. Uma entidade considera factores como a materialidade e a natureza e função dos itens de rendimentos e de gastos. Por exemplo, uma instituição financeira pode emendar as descrições para proporcionar informação que seja relevante para as operações de uma instituição financeira. Uma entidade não compensa itens de rendimentos e de gastos, a menos que os critérios do parágrafo 32 sejam satisfeitos.

87 Uma entidade não deve apresentar quaisquer rubricas de rendimentos ou de gastos como rubricas extraordinárias na(s) demonstração(ões) que apresenta(m) os resultados e o outro rendimento integral nem nas notas.

88 Uma entidade deve reconhecer todos os itens de rendimentos e de gastos de um período nos lucros ou prejuízos, a menos que uma IFRS exija ou permita de outro modo.

89 Algumas IFRS especificam circunstâncias em que uma entidade reconhece determinados itens fora dos lucros ou prejuízos no período corrente. A IAS 8 especifica duas dessas circunstâncias: a correcção de erros e o efeito de alterações nas políticas contabilísticas. Outras IFRS exigem ou permitem que componentes de outro rendimento integral que satisfaçam a definição de rendimento ou gasto na Estrutura Conceptual sejam excluídos dos lucros ou prejuízos (ver parágrafo 7).

90 Uma entidade deve divulgar a quantia do imposto sobre o rendimento relacionada com cada componente do outro rendimento integral, incluindo ajustamentos de reclassificação, seja na demonstração dos resultados e de outro rendimento integral seja nas notas.

91 Uma entidade pode apresentar as rubricas do outro rendimento integral:

Se escolher a opção da alínea b), uma entidade deve afectar as rubricas de impostos entre aquelas que poderão ser posteriormente reclassificadas na secção relativa aos resultados e aquelas que não irão ser posteriormente reclassificadas nessa secção.

92 Uma entidade deve divulgar ajustamentos de reclassificação relacionados com componentes de outro rendimento integral.

93 Outras IFRS especificam se e quando é que as quantias anteriormente reconhecidas em outro rendimento integral são reclassificadas nos para lucros ou prejuízos. Essas reclassificações são referidas nesta Norma como ajustamentos de reclassificação. Um ajustamento de reclassificação é incluído com o componente relacionado de outro rendimento integral no período em que o ajustamento é reclassificado para lucros ou prejuízos. Por exemplo, os ganhos realizados com a alienação de activos financeiros disponíveis para venda são incluídos nos lucros ou prejuízos do período corrente. Estas quantias podem ter sido reconhecidas em outro rendimento integral como ganhos não realizados no período corrente ou em períodos anteriores. Esses ganhos não realizados têm de ser deduzidos de outro rendimento integral no período pelo que os ganhos realizados são reclassificados para lucros ou prejuízos, de modo a evitar incluí-los duas vezes no rendimento integral total.

94 Uma entidade pode apresentar ajustamentos de reclassificação na(s) demonstração(ões) dos resultados e de outro rendimento integral ou nas notas. Uma entidade que apresente ajustamentos de reclassificação nas notas apresenta as rubricas de outro rendimento integral após quaisquer ajustamentos de reclassificação relacionados.

95 Os ajustamentos de reclassificação surgem, por exemplo, na alienação de uma unidade operacional estrangeira (ver IAS 21), no desreconhecimento de activos financeiros disponíveis para venda (ver IAS 39) e quando uma transacção prevista coberta afectar os lucros ou prejuízos (ver parágrafo 100 da IAS 39 em relação com as coberturas de fluxo de caixa).

96 Os ajustamentos de reclassificação não surgem em alterações no excedente de revalorização reconhecido de acordo com a IAS 16 ou a IAS 38 nem na remensuração de planos de benefícios definidos reconhecidos de acordo com a IAS 19. Estes componentes são reconhecidos em outro rendimento integral e não são reclassificados nos lucros ou prejuízos em períodos subsequentes. As alterações no excedente de revalorização podem ser transferidas para resultados retidos em períodos subsequentes quando o activo for usado ou quando for desreconhecido (ver IAS 16 e IAS 38).

97 Quando os itens de rendimentos ou de gastos são materiais, uma entidade deve divulgar a sua natureza e quantia separadamente.

98 As circunstâncias que poderiam dar origem à divulgação separada de itens de rendimento e de gasto incluem:

99 Uma entidade deve apresentar uma análise dos gastos reconhecidos nos lucros ou prejuízos usando uma classificação baseada ou na sua natureza ou na sua função dentro da entidade, conforme aquela que proporcionar informação que seja fiável e mais relevante.

100 As entidades são encorajadas a apresentar a análise referida no parágrafo 99 na(s) demonstração(ões) que apresenta(m) os resultados e o outro rendimento integral.

101 Os gastos são subclassificados a fim de destacar componentes do desempenho financeiro que possam diferir em termos de frequência, potencial de ganho ou de perda e previsibilidade. Esta análise é proporcionada numa de duas formas.

102 A primeira forma de análise é o método da «natureza do gasto». Uma entidade agrega os gastos nos lucros ou prejuízos de acordo com a sua natureza (por exemplo, depreciações, compras de materiais, custos de transporte, benefícios dos empregados e custos de publicidade) e não os volta a imputar entre as várias funções dentro da entidade. Este método pode ser simples de aplicar porque não são necessárias imputações de gastos a classificações funcionais. Um exemplo de uma classificação que usa o método da natureza dos gastos é o que se segue:

103 A segunda forma de análise é o método da «função do gasto» ou do «custo de vendas», classificando os gastos de acordo com a sua função como parte do custo de vendas ou, por exemplo, dos custos de distribuição ou de actividades administrativas. Como mínimo, uma entidade divulga o custo de vendas segundo este método separadamente dos outros gastos. Este método pode proporcionar informação mais relevante aos utentes do que a classificação de gastos por natureza, mas a imputação de custos a funções pode exigir imputações arbitrárias e envolver ponderação considerável. Um exemplo de uma classificação que usa o método da função de gastos é o seguinte:

104 Uma entidade que classifique os gastos por função deve divulgar informação adicional sobre a natureza dos gastos, incluindo gastos de depreciação e de amortização e gastos com os benefícios dos empregados.

105 A escolha entre o método da função do gasto e o método da natureza do gasto depende de factores históricos e sectoriais e da natureza da entidade. Ambos os métodos proporcionam uma indicação dos custos que podem variar, directa ou indirectamente, com o nível de vendas ou de produção da entidade. Dado que cada método de apresentação tem mérito para diferentes tipos de entidades, esta Norma exige que a gerência seleccione a apresentação que seja fiável e mais relevante. Porém, porque a informação sobre a natureza dos gastos é útil ao prever os futuros fluxos de caixa, é exigida divulgação adicional quando for usada a classificação com base no método da função do gasto. No parágrafo 104, «benefícios dos empregados» tem o mesmo significado que na IAS 19.

106   Uma entidade deve apresentar uma demonstração de alterações no capital próprio conforme exigida pelo parágrafo 10. A demonstração de alterações no capital próprio inclui as seguintes informações:

106A   Para cada componente do capital próprio, uma entidade deve apresentar, na demonstração de alterações no capital próprio ou nas notas, uma análise por item dos outros rendimentos integrais (ver o parágrafo 106(d)(ii)).

107   Uma entidade deve apresentar, na demonstração de alterações no capital próprio ou nas notas, a quantia de dividendos reconhecida como distribuições aos proprietários durante o período e a respectiva quantia de dividendos por acção.

108 No parágrafo 106, os componentes do capital próprio incluem, por exemplo, cada classe de capital próprio contribuído, o saldo acumulado de cada classe de outro rendimento integral e os resultados retidos.

109 As alterações no capital próprio de uma entidade entre o início e o fim do período de relato reflectem o aumento ou a redução nos seus activos líquidos durante o período. Com a excepção das alterações resultantes de transacções com proprietários na sua qualidade de proprietários (tais como contribuições de capital próprio, reaquisições de instrumentos de capital próprio da entidade e dividendos) e dos custos de transacção directamente relacionados com essas transacções, a alteração global no capital próprio durante um período representa a quantia total de rendimentos e gastos, incluindo ganhos e perdas, gerada pelas actividades da entidade durante esse período.

110 A IAS 8 exige ajustamentos retrospectivos para efectuar alterações nas políticas contabilísticas, até ao ponto que seja praticável, excepto quando as disposições transitórias noutra IFRS o exijam de outra forma. A IAS 8 também exige que as reexpressões para corrigir erros sejam feitas retrospectivamente, até ao ponto em que seja praticável. Os ajustamentos retrospectivos e as reexpressões retrospectivas não são alterações no capital próprio, mas antes ajustamentos no saldo de abertura dos resultados retidos, excepto quando uma IFRS exige ajustamentos retrospectivos de outro componente do capital próprio. O parágrafo 106(b) exige a divulgação na demonstração de alterações no capital próprio do ajustamento total para cada componente do capital próprio resultante de alterações nas políticas contabilísticas e, separadamente, de correcções de erros. Estes ajustamentos são divulgados para cada período anterior e no início do período.

111 A informação sobre os fluxos de caixa proporciona aos utentes de demonstrações financeiras uma base para avaliar a capacidade da entidade para gerar caixa e equivalentes de caixa e as necessidades da entidade para utilizar esses fluxos de caixa. A IAS 7 estabelece requisitos para a apresentação e divulgação de informação dos fluxos de caixa.

112 As notas devem:

113 Uma entidade deve apresentar as notas, tanto quanto for praticável, de uma forma sistemática. Uma entidade, para cada item nas demonstrações da posição financeira e do rendimento integral, na ►M5  demonstração do rendimento integral ◄ separada (se apresentada) e nas demonstrações de alterações no capital próprio e dos fluxos de caixa, deve incluir uma referência cruzada a qualquer informação relacionada nas notas.

114 Uma entidade apresenta normalmente as notas pela seguinte ordem, para ajudar os utentes a compreender as demonstrações financeiras e a compará-las com demonstrações financeiras de outras entidades:

115 Em algumas circunstâncias, pode ser necessário ou desejável alterar a ordem de determinadas rubricas nas notas. Por exemplo, uma entidade pode combinar a informação sobre alterações no justo valor reconhecidas nos resultados com informação sobre a maturidade de instrumentos financeiros, embora as primeiras divulgações se relacionem com a(s) demonstração(ões) que apresenta(m) os resultados e o outro rendimento integral e as últimas se relacionem com a demonstração da posição financeira. Contudo, na medida do praticável, uma entidade mantém uma estrutura sistemática para as notas.

116 Uma entidade pode apresentar notas que proporcionem informação acerca da base de preparação das demonstrações financeiras e das políticas contabilísticas específicas como uma secção separada das demonstrações financeiras.

117 Uma entidade deve divulgar no resumo de políticas contabilísticas significativas:

118 É importante que uma entidade informe os utentes sobre a base ou bases de mensuração usada(s) nas demonstrações financeiras (por exemplo, custo histórico, custo corrente, valor realizável líquido, justo valor ou quantia recuperável) porque a base em que a entidade prepara as demonstrações financeiras afecta significativamente a análise dos utentes. Quando uma entidade usar mais de uma base de mensuração nas demonstrações financeiras, por exemplo, quando determinadas classes de activos são revalorizadas, é suficiente proporcionar uma indicação das categorias de activos e de passivos a que cada base de mensuração seja aplicada.

119 Ao decidir se uma determinada política contabilística deve ou não ser divulgada, a gerência considera se a divulgação ajudará os utentes a compreender de que forma as transacções, outros acontecimentos e condições estão reflectidos no desempenho financeiro e na posição financeira relatados. A divulgação de determinadas políticas contabilísticas é especialmente útil para os utentes quando essas políticas são seleccionadas de entre alternativas permitidas por IFRS. Um exemplo é a divulgação do facto de um empreendedor reconhecer ou não o seu interesse numa entidade conjuntamente controlada usando a consolidação proporcional ou o método da equivalência patrimonial (ver IAS 31 Interesses em Empreendimentos Conjuntos). Algumas IFRS exigem especificamente a divulgação de determinadas políticas contabilísticas, incluindo escolhas feitas pela gerência entre diferentes políticas permitidas. Por exemplo, a IAS 16 exige a divulgação das bases de mensuração usadas para classes do activo fixo tangível.

120 Cada entidade considera a natureza das suas operações e as políticas que os utentes das suas demonstrações financeiras esperam que sejam divulgadas para esse tipo de entidade. Por exemplo, os utentes esperam que uma entidade sujeita a impostos sobre o rendimento divulgue as suas políticas contabilísticas para impostos sobre o rendimento, incluindo aquelas que sejam aplicáveis a passivos e activos por impostos diferidos. Quando uma entidade tem unidades operacionais estrangeiras ou transacções significativas em moeda estrangeira, os utentes esperam a divulgação das políticas contabilísticas para o reconhecimento de ganhos e perdas cambiais.

121 Uma política contabilística pode ser significativa devido à natureza das operações da entidade mesmo que as quantias de períodos anteriores e correntes não sejam materiais. É também apropriado divulgar cada política contabilística significativa que não seja especificamente exigida pelas IFRS, mas que a entidade selecciona e aplica de acordo com a IAS 8.

122 Uma entidade deve divulgar, no resumo das políticas contabilísticas significativas ou outras notas, os juízos de valor, com a excepção dos que envolvam estimativas (ver parágrafo 125), que a gerência fez no processo de aplicação das políticas contabilísticas da entidade e que tenham o efeito mais significativo nas quantias reconhecidas nas demonstrações financeiras.

123 No processo de aplicação das políticas contabilísticas da entidade, a gerência faz vários juízos de valor, com a excepção dos que envolvem estimativas, que podem afectar significativamente as quantias que ela reconhece nas demonstrações financeiras. Por exemplo, a gerência faz juízos de valor ao determinar:

124 Algumas divulgações feitas de acordo com o parágrafo 122 são exigidas por outras IFRS. Por exemplo, a IAS 27 exige que uma entidade divulgue as razões pelas quais o interesse de propriedade da entidade não constitui controlo, relativamente a uma investida que não seja uma subsidiária embora mais de metade do poder de voto ou potencial poder de voto seja possuído, directa ou indirectamente, por intermédio de subsidiárias. A IAS 40 Propriedades de Investimento exige a divulgação dos critérios desenvolvidos pela entidade para distinguir as propriedades de investimento das propriedades ocupadas pelo proprietário e das propriedades detidas para venda no decurso normal da actividade empresarial, quando a classificação da propriedade é difícil.

125 Uma entidade deve divulgar informação acerca dos pressupostos que faz relativamente ao futuro, e outras principais fontes da incerteza das estimativas no fim do período de relato, que tenham um risco significativo de resultar num ajustamento material nas quantias escrituradas de activos e passivos durante o próximo ano financeiro. Com respeito a esses activos e passivos, as notas devem incluir pormenores do seguinte:

126 Determinar as quantias escrituradas de alguns activos e passivos exige a estimativa dos efeitos de acontecimentos futuros incertos nesses activos e passivos no fim do período de relato. Por exemplo, na ausência de preços de mercado recentemente observados, são necessárias estimativas orientadas para o futuro para mensurar a quantia recuperável de classes do activo fixo tangível, o efeito da obsolescência tecnológica nos inventários, as provisões sujeitas ao futuro resultado do litígio em curso e os passivos de benefícios dos empregados de longo prazo tais como obrigações de pensões. Estas estimativas implicam pressupostos sobre itens como o ajustamento do risco nos fluxos de caixa ou nas taxas de desconto, futuras alterações em salários e futuras alterações nos preços que afectem outros custos.

127 Os pressupostos e outras fontes da incerteza das estimativas divulgados de acordo com o parágrafo 125 relacionam-se com as estimativas que exigem os juízos de valor mais difíceis, subjectivos ou complexos da gerência. Uma vez que o número de variáveis e pressupostos que afectam a possível futura resolução das incertezas aumenta, esses juízos de valor tornam-se mais subjectivos e complexos, e o potencial para um consequente ajustamento material nas quantias escrituradas de activos e passivos aumenta normalmente em conformidade.

128 As divulgações referidas no parágrafo 125 não são exigidas para activos e passivos que tenham um risco significativo de que as suas quantias escrituradas se possam alterar materialmente no próximo ano financeiro se, no fim do período de relato, forem mensurados pelo justo valor com base num preço cotado num mercado activo para um activo ou passivo idêntico. Esses justos valores podem alterar-se materialmente no próximo ano financeiro, mas essas alterações não iriam surgir de pressupostos ou de outras fontes da incerteza das estimativas no fim do período de relato.

129 Uma entidade apresenta as divulgações referidas no parágrafo 125 de uma forma que ajuda os utentes de demonstrações financeiras a compreender os juízos de valor que a gerência faz acerca do futuro e sobre outras fontes da incerteza das estimativas. A natureza e extensão da informação proporcionada variam de acordo com a natureza do pressuposto e outras circunstâncias. Exemplos de tipos de divulgação que uma entidade faz incluem:

130 Esta Norma não exige que uma entidade divulgue informação orçamental ou previsões ao fazer as divulgações referidas no parágrafo 125.

131 Por vezes, é impraticável divulgar a extensão dos possíveis efeitos de um pressuposto ou de uma outra fonte da incerteza das estimativas no fim do período de relato. Nesses casos, a entidade divulga que é razoavelmente possível, com base no conhecimento existente, que as consequências ao longo do ano financeiro seguinte, que sejam diferentes do pressuposto, possam exigir um ajustamento material na quantia escriturada do activo ou passivo afectado. Em todos os casos, a entidade divulga a natureza e a quantia escriturada do activo ou passivo específico (ou classe de activos ou passivos) afectado pelo pressuposto.

132 As divulgações referidas no parágrafo 122 de juízos de valor específicos feitos pela gerência no processo de aplicação das políticas contabilísticas da entidade não se relacionam com as divulgações de fontes da incerteza das estimativas referidas no parágrafo 125.

133 Outras IFRS exigem a divulgação de alguns dos pressupostos que de outra forma seriam exigidos nos termos do parágrafo 125. Por exemplo, a IAS 37 exige a divulgação, em circunstâncias especificadas, dos principais pressupostos respeitantes a futuros acontecimentos que afectem classes de provisões. A IFRS 13 Mensuração pelo Justo Valor exige a divulgação de pressupostos significativos (incluindo a(s) técnica(s) de avaliação e dados), que a entidade utiliza para mensurar o justo valor dos activos e passivos que são escriturados pelo justo valor.

134 Uma entidade deve divulgar informação que permita aos utentes das suas demonstrações financeiras avaliar os objectivos, as políticas e os processos da entidade para gerir o capital.

135 Para cumprir o parágrafo 134, uma entidade deve divulgar o seguinte:

A entidade baseia estas divulgações na informação fornecida internamente ao pessoal chave da gerência.

136 Uma entidade pode gerir o capital de várias formas e estar sujeita a uma série de diferentes requisitos de capital. Por exemplo, um conglomerado pode incluir entidades que desempenham actividades de seguros e actividades bancárias e essas entidades podem operar em várias jurisdições. Quando uma divulgação agregada dos requisitos de capital e sobre a forma como o capital é gerido não proporciona informação útil ou distorce a compreensão de um utente de demonstrações financeiras relativamente aos recursos de capital de uma entidade, a entidade deve divulgar informação separada para cada requisito de capital a que ela esteja sujeita.

136A Em relação aos instrumentos financeiros com uma opção put classificados como instrumentos de capital próprio, uma entidade divulga (na medida em que não sejam divulgados noutro local):

137 Uma entidade deve divulgar nas notas:

138 Uma entidade deve divulgar o seguinte, se não for divulgado noutro local em informação publicada com as demonstrações financeiras:

139 Uma entidade deve aplicar esta Norma aos períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2009. É permitida a aplicação mais cedo. Se uma entidade adoptar esta Norma para um período anterior, ela deve divulgar esse facto.

139A A IAS 27 (tal como emendada pelo International Accounting Standards Board em 2008) emendou o parágrafo 106. Uma entidade deve aplicar essa emenda aos períodos anuais com início em ou após 1 de Julho de 2009. Se uma entidade aplicar a IAS 27 (emendada em 2008) a um período anterior, a emenda deverá ser aplicada a esse período anterior. A emenda deve ser aplicada retrospectivamente.

139B  O documento Instrumentos financeiros com uma opção put e obrigações decorrentes de uma liquidação (Emendas às IAS 32 e IAS 1), emitido em Fevereiro de 2008, emendou o parágrafo 138 e inseriu os parágrafos 8A, 80A e 136A. Uma entidade deve aplicar estas emendas aos períodos anuais com início em ou após 1 Janeiro 2009. É permitida a aplicação mais cedo. Se uma entidade aplicar as emendas relativamente a um período anterior, deve divulgar esse facto e aplicar as emendas às IAS 32, IAS 39, a IFRS 7 e à IFRIC 2 Acções dos Membros em Entidades Cooperativas e Instrumentos Semelhantes, que com elas estejam relacionadas.

139C Os parágrafos 68 e 71 foram alterados com base no documento Melhoramentos introduzidos nas IFRS, emitido em Maio de 2008. Uma entidade deve aplicar estas emendas aos períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2009. É permitida a aplicação mais cedo. Se uma entidade aplicar as emendas a um período anterior, deve divulgar esse facto.

139D O parágrafo 69 foi emendado pelo documento Melhoramentos Introduzidos nas IFRS emitido em Abril de 2009. Uma entidade deve aplicar essa emenda aos períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2010. É permitida a aplicação mais cedo. Se uma entidade aplicar a emenda a um período anterior, deve divulgar esse facto.

139F Os parágrafos 106 e 107 foram emendados e o parágrafo 106A adicionado através do documento Melhoramentos introduzidos nas IFRS emitido em Maio de 2010. Uma entidade deve aplicar estas emendas aos períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2011. É permitida a aplicação mais cedo.

139I A IFRS 13, emitida em Maio de 2011, emendou os parágrafos 128 e 133. Uma entidade deve aplicar estas emendas quando aplicar a IFRS 13.

139J O documento Apresentação das Rubricas de Outro Rendimento Integral (Emendas à IAS 1), emitido em Junho de 2011, emendou os parágrafos 7, 10, 82, 85–87, 90, 91, 94, 100 e 115, aditou os parágrafos 10A, 81A, 81B e 82A e suprimiu os parágrafos 12, 81, 83 e 84. Uma entidade deve aplicar estas emendas aos períodos anuais com início em ou após 1 de Julho de 2012. É permitida a aplicação mais cedo. Se uma entidade aplicar as emendas a um período anterior, deve divulgar esse facto.

139K A IAS 19 Benefícios dos Empregados (conforme emendada em Junho de 2011) emendou a definição de Outro rendimento integral no parágrafo 7 e no parágrafo 96. Uma entidade deve aplicar estas emendas quando aplicar a IAS 19 (conforme emendada em Junho de 2011).

140 Esta Norma substitui a IAS 1 Apresentação de Demonstrações Financeiras revista em 2003, conforme emendada em 2005.

1. O objectivo desta Norma é o de prescrever o tratamento contabilístico para os inventários. Um assunto primordial na contabilização dos inventários é a quantia do custo a ser reconhecida como um activo e a ser transportada até que sejam reconhecidos os réditos relacionados. Esta Norma proporciona orientação na determinação do custo e no seu subsequente reconhecimento como um gasto, incluindo qualquer redução para o valor realizável líquido. Também proporciona orientação nas fórmulas de custeio que sejam usadas para atribuir custos aos inventários.

2. Esta Norma aplica-se a todos os inventários, com a excepção do seguinte:

3. Esta Norma não se aplica à mensuração dos inventários detidos por:

4. Os inventários referidos no parágrafo 3. alínea a) são mensurados pelo valor realizável líquido em determinadas fases de produção. Isto ocorre, por exemplo, quando as culturas agrícolas tenham sido colhidas ou os minerais tenham sido extraídos e a venda esteja assegurada nos termos de um contrato forward ou de uma garantia governamental ou quando exista um mercado activo e haja um risco negligenciável de fracasso de venda. Estes inventários apenas são excluídos dos requisitos de mensuração desta Norma.

5. Os corretores/negociantes são aqueles que compram ou vendem mercadorias para outros ou por sua própria conta. Os inventários referidos no parágrafo 3. alínea b) são essencialmente adquiridos com a finalidade de vender no futuro próximo e de gerar lucro com base nas variações dos preços ou na margem dos corretores/negociantes. Quando estes inventários são mensurados pelo justo valor menos os custos de vender, eles são excluídos apenas dos requisitos de mensuração desta Norma.

6. Os termos que se seguem são usados nesta Norma com os significados especificados:

Os inventários são activos:

Valor realizável líquido é o preço de venda estimado no decurso ordinário da actividade empresarial menos os custos estimados de conclusão e os custos estimados necessários para efectuar a venda.

Justo Valor é o preço que seria recebido pela venda de um activo ou pago pela transferência de um passivo numa transacção ordenada entre participantes no mercado à data da mensuração. (Ver IFRS 13 Mensuração pelo Justo Valor).

7. Valor realizável líquido refere-se à quantia líquida que uma entidade espera realizar com a venda do inventário no decurso ordinário da actividade empresarial. O justo valor reflecte o preço ao qual se concretizaria uma transacção ordenada entre participantes no mercado à data da mensuração de venda do referido inventário no mercado principal (ou mais vantajoso) para esse inventário. O primeiro é um valor específico para a entidade; o segundo já não o é. O valor realizável líquido dos inventários pode não ser equivalente ao justo valor menos os custos de vender.

8. Os inventários englobam bens comprados e detidos para revenda incluindo, por exemplo, mercadorias compradas por um retalhista e detidas para revenda ou terrenos e outras propriedades detidas para revenda. Os inventários também englobam bens acabados produzidos ou trabalhos a serem produzidos pela entidade e incluem materiais e bens de consumo aguardando o seu uso no processo de produção. No caso de um prestador de serviços, os inventários incluem os custos do serviço, tal como descrito no parágrafo 19, relativamente ao qual a entidade ainda não tenha reconhecido o respectivo rédito (ver IAS 18 Rédito).

9. Os inventários devem ser mensurados pelo custo ou valor realizável líquido, dos dois o mais baixo.

10. O custo dos inventários deve incluir todos os custos de compra, custos de conversão e outros custos incorridos para colocar os inventários no seu local e na sua condição actuais.

11. Os custos de compra dos inventários incluem o preço de compra, direitos de importação e outros impostos (que não sejam os posteriormente recuperáveis das entidades fiscais pela entidade) e custos de transporte, manuseamento e outros custos directamente atribuíveis à aquisição de bens acabados, materiais e serviços. Descontos comerciais, abatimentos e outros itens semelhantes deduzem-se na determinação dos custos de compra.

12. Os custos de conversão de inventários incluem os custos directamente relacionados com as unidades de produção, tais como mão-de-obra directa. Também incluem uma imputação sistemática de gastos gerais de produção fixos e variáveis que sejam incorridos ao converter matérias em bens acabados. Os gastos gerais de produção fixos são os custos indirectos de produção que permanecem relativamente constantes independentemente do volume de produção, tais como a depreciação e manutenção de edifícios e de equipamento de fábricas e os custos de gestão e administração da fábrica. Os gastos gerais de produção variáveis são os custos indirectos de produção que variam directamente, ou quase directamente, com o volume de produção, tais como materiais indirectos e mão-de-obra indirecta.

13. A imputação de gastos gerais de produção fixos aos custos de conversão é baseada na capacidade normal das instalações de produção. A capacidade normal é a produção que se espera que seja atingida em média durante uma quantidade de períodos ou de temporadas em circunstâncias normais, tomando em conta a perda de capacidade resultante da manutenção planeada. O nível real de produção pode ser usado se se aproximar da capacidade normal. A quantia de gastos gerais fixos imputada a cada unidade de produção não é aumentada como consequência de baixa produção ou de instalações ociosas. Os gastos gerais não imputados são reconhecidos como um gasto no período em que sejam incorridos. Em períodos de produção anormalmente alta, a quantia de gastos gerais fixos imputada a cada unidade de produção é diminuída a fim de que os inventários não sejam mensurados acima do custo. Os gastos gerais de produção variáveis são imputados a cada unidade de produção com base no uso real das instalações de produção.

14. Um processo de produção pode resultar na produção simultânea de mais de um produto. Este é o caso quando, por exemplo, são produzidos produtos conjuntamente ou quando há um produto principal e um subproduto. Quando os custos de conversão de cada produto não são separadamente identificáveis, eles são imputados entre os produtos por um critério racional e consistente. A imputação pode ser baseada, por exemplo, no valor relativo das vendas de cada produto seja na fase do processo de produção quando os produtos se tornam separadamente identificáveis seja na de acabamento da produção. A maior parte dos subprodutos, pela sua natureza, são imateriais. Quando for este o caso, eles são muitas vezes mensurados pelo valor realizável líquido e este valor é deduzido do custo do produto principal. Como consequência, a quantia escriturada do produto principal não é materialmente diferente do seu custo.

15. Outros custos somente são incluídos nos custos dos inventários até ao ponto em que sejam incorridos para os colocar no seu local e na sua condição actuais. Por exemplo, pode ser apropriado incluir no custo dos inventários gastos gerais que não sejam da produção ou os custos de concepção de produtos para clientes específicos.

16. Exemplos de custos excluídos do custo dos inventários e reconhecidos como gastos do período em que sejam incorridos são:

17. A IAS 23 Custos de Empréstimos Obtidos identifica circunstâncias limitadas em que os custos de empréstimos obtidos são incluídos no custo dos inventários.

18. Uma entidade pode comprar inventários com condições de liquidação diferida. Quando o acordo contém efectivamente um elemento de financiamento, esse elemento, por exemplo uma diferença entre o preço de compra para condições de crédito normais e a quantia paga, é reconhecido como gasto de juros durante o período do financiamento.

19. Até ao ponto em que os prestadores de serviços tenham inventários, eles mensuram-nos pelos custos da sua produção. Esses custos consistem sobretudo nos custos de mão-de-obra e outros custos com o pessoal directamente envolvido na prestação do serviço, incluindo o pessoal de supervisão, e os gastos gerais atribuíveis. A mão-de-obra e outros custos relacionados com as vendas e com o pessoal geral administrativo não são incluídos, mas são reconhecidos como gastos do período em que sejam incorridos. O custo dos inventários de um prestador de serviços não inclui as margens de lucro nem os gastos gerais não atribuíveis que muitas vezes são incluídos nos preços debitados pelos prestadores de serviços.

20 Segundo a IAS 41 Agricultura, os inventários que compreendam produtos agrícolas que uma entidade tenha colhido a partir dos seus activos biológicos são mensurados no reconhecimento inicial pelo seu justo valor menos os custos de vender na altura da colheita. Este é o custo dos inventários nessa data para aplicação desta Norma.

21. As técnicas para a mensuração do custo de inventários, tais como o método do custo-padrão ou o método de retalho, podem ser usadas por conveniência se os resultados se aproximarem do custo. Os custos-padrão tomam em consideração os níveis normais dos materiais e bens de consumo, da mão-de-obra, da eficiência e da utilização da capacidade produtiva. São regularmente analisados e, se necessário, revistos à luz das condições correntes.

22. O método de retalho é muitas vezes usado no sector de retalho para mensurar inventários de grande quantidade de itens que mudam rapidamente, que têm margens semelhantes e para os quais não é praticável usar outros métodos de custeio. O custo do inventário é determinado pela redução do valor de venda do inventário na percentagem apropriada da margem bruta. A percentagem usada toma em consideração o inventário que tenha sido marcado abaixo do seu preço de venda original. É usada muitas vezes uma percentagem média para cada departamento de retalho.

23. O custo dos inventários de itens que não sejam geralmente intermutáveis e de bens ou serviços produzidos e segregados para projectos específicos deve ser atribuído pelo uso da identificação específica dos seus custos individuais.

24. A identificação específica do custo significa que são atribuídos custos específicos a elementos identificados do inventário. Este é o tratamento apropriado para os itens que sejam segregados para um projecto específico, independentemente de eles terem sido comprados ou produzidos. Porém, quando há grandes quantidades de itens de inventário que sejam geralmente intermutáveis, a identificação específica de custos não é apropriada. Em tais circunstâncias, o método de selecção dos itens que permanecem nos inventários pode ser usado para obter efeitos predeterminados nos lucros ou prejuízos.

25. O custo dos inventários que não sejam os tratados no parágrafo 23 deve ser atribuído pelo uso da fórmula «primeira entrada, primeira saída» (FIFO) ou da fórmula do custeio médio ponderado. Uma entidade deve usar a mesma fórmula de custeio para todos os inventários que tenham uma natureza e um uso semelhantes para a entidade. Para os inventários que tenham outra natureza ou uso, poderão justificar-se diferentes fórmulas de custeio.

26. Por exemplo, os inventários usados num segmento operacional podem ter um uso para a entidade diferente do mesmo tipo de inventários usados num outro segmento operacional. Porém, uma diferença na localização geográfica dos inventários (ou nas respectivas regras fiscais) não é suficiente, por si só, para justificar o uso de diferentes fórmulas de custeio.

27. A fórmula FIFO pressupõe que os itens de inventário que foram comprados ou produzidos primeiro sejam vendidos em primeiro lugar e consequentemente os itens que permanecerem em inventário no fim do período sejam os itens mais recentemente comprados ou produzidos. Pela fórmula do custo médio ponderado, o custo de cada item é determinado a partir da média ponderada do custo de itens semelhantes no começo de um período e do custo de itens semelhantes comprados ou produzidos durante o período. A média pode ser determinada numa base periódica ou à medida que cada entrega adicional seja recebida, dependendo das circunstâncias da entidade.

28. O custo dos inventários pode não ser recuperável se esses inventários estiverem danificados, se se tornarem total ou parcialmente obsoletos ou se os seus preços de venda tiverem diminuído. O custo dos inventários pode também não ser recuperável se os custos estimados de acabamento ou os custos estimados a serem incorridos para realizar a venda tiverem aumentado. A prática de reduzir o custo dos inventários (write down) para o valor realizável líquido é consistente com o ponto de vista de que os activos não devem ser escriturados por quantias superiores àquelas que se espera que sejam realizadas com a sua venda ou uso.

29. Os inventários são geralmente reduzidos para o seu valor realizável líquido item a item. Nalgumas circunstâncias, porém, pode ser apropriado agrupar unidades semelhantes ou relacionadas. Pode ser o caso dos itens de inventário relacionados com a mesma linha de produtos que tenham finalidades ou usos finais semelhantes, que sejam produzidos e comercializados na mesma área geográfica e não possam ser avaliados separadamente de outros itens dessa linha de produtos. Não é apropriado reduzir inventários com base numa classificação de inventários como, por exemplo, bens acabados, ou em todos os inventários de um determinado sector ou segmento operacional. Normalmente, os prestadores de serviços acumulam custos com respeito a cada serviço para o qual será cobrado um preço de venda separado. Por isso, cada um destes serviços é tratado como um item separado.

30. As estimativas do valor realizável líquido são baseadas nas provas mais fiáveis disponíveis no momento em que sejam feitas as estimativas quanto à quantia que se espera que os inventários venham a realizar. Estas estimativas tomam em consideração as variações nos preços ou custos directamente relacionadas com acontecimentos que ocorram após o fim do período, até ao ponto em que tais acontecimentos confirmem condições existentes no fim do período.

31. As estimativas do valor realizável líquido também tomam em consideração a finalidade para a qual o inventário é detido. Por exemplo, o valor realizável líquido da quantidade de inventário detida para satisfazer contratos de venda firmes ou de prestações de serviços é baseado no preço do contrato. Se os contratos de venda dizem respeito a quantidades inferiores às quantidades de inventário detidas, o valor realizável líquido do excesso baseia-se em preços gerais de venda. Podem surgir provisões resultantes de contratos de venda firmes com quantidades superiores às quantidades de inventário detidas ou resultantes de contratos de compra firmes. Tais provisões são tratadas de acordo com a IAS 37 Provisões, Passivos Contingentes e Activos Contingentes.

32. Os materiais e outros fornecimentos detidos para o uso na produção de inventários não serão reduzidos abaixo do custo se for previsível que os produtos acabados em que eles serão incorporados sejam vendidos pelo custo ou acima do custo. Porém, quando uma diminuição no preço dos materiais constitui uma indicação de que o custo dos produtos acabados excede o valor realizável líquido, os materiais são reduzidos para o valor realizável líquido. Em tais circunstâncias, o custo de reposição dos materiais pode ser a melhor mensuração disponível do seu valor realizável líquido.

33. Em cada período subsequente, é feita uma nova avaliação do valor realizável líquido. Quando as circunstâncias que anteriormente resultaram na redução dos inventários abaixo do custo deixarem de existir ou quando houver uma clara evidência de um aumento no valor realizável líquido devido à alteração nas circunstâncias económicas, a quantia da redução é revertida (i.e. a reversão é limitada à quantia da redução original) de modo a que a nova quantia escriturada seja o valor mais baixo do custo e do valor realizável líquido revisto. Isto ocorre, por exemplo, quando um item de inventário que é escriturado pelo valor realizável líquido, porque o seu preço de venda desceu, está ainda detido num período posterior e o seu preço de venda aumentou.

34. Quando os inventários são vendidos, a quantia escriturada desses inventários deve ser reconhecida como um gasto do período em que o respectivo rédito seja reconhecido. A quantia de qualquer redução dos inventários para o valor realizável líquido e todas as perdas de inventários devem ser reconhecidas como um gasto do período em que a redução ou perda ocorra. A quantia de qualquer reversão de qualquer redução de inventários, proveniente de um aumento no valor realizável líquido, deve ser reconhecida como uma redução na quantia de inventários reconhecida como um gasto do período em que a reversão ocorra.

35. Alguns inventários podem ser imputados a outras contas do activo, como, por exemplo, inventários usados como um componente de activos fixos tangíveis de construção própria. Os inventários imputados desta forma a um outro activo são reconhecidos como um gasto durante a vida útil desse activo.

36. As demonstrações financeiras devem divulgar:

37. A informação acerca das quantias escrituradas detidas em diferentes classificações de inventários e a extensão das alterações nesses activos é útil para os utentes das demonstrações financeiras. As classificações comuns de inventários são: mercadorias, fornecimentos de produção, materiais, trabalhos em curso e bens acabados. Os inventários de um prestador de serviços podem ser descritos como trabalhos em curso.

38. A quantia de inventários reconhecida como um gasto durante o período, que é muitas vezes referida como o custo das vendas, consiste nos custos previamente incluídos na mensuração do inventário agora vendido, nos gastos gerais de produção não imputados e nas quantias anormais de custos de produção de inventários. As circunstâncias da entidade também podem admitir a inclusão de outras quantias, tais como custos de distribuição.

39. Algumas entidades adoptam um formato para os resultados que resulta na divulgação de quantias que não seja o custo de inventários reconhecido como um gasto durante o período. De acordo com este formato, uma entidade apresenta uma análise dos gastos usando uma classificação baseada na natureza dos gastos. Neste caso, a entidade divulga os custos reconhecidos como um gasto relativamente a matérias-primas e consumíveis, custos de mão-de-obra e outros custos juntamente com a quantia da alteração líquida nos inventários do período.

40. Uma entidade deve aplicar esta Norma aos períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2005. É encorajada a aplicação mais cedo. Se uma entidade aplicar esta Norma a um período que tenha início antes de 1 de Janeiro de 2005, ela deve divulgar esse facto.

40.C. A IFRS 13, emitida em Maio de 2011, emendou a definição de justo valor no parágrafo 6 e emendou o parágrafo 7. Uma entidade deve aplicar estas emendas quando aplicar a IFRS 13.

41. Esta Norma substitui a IAS 2 Inventários (revista em 1993).

42. Esta Norma substitui a SIC-1 Consistência — Fórmulas de Custeio Diferentes para Inventários.

1. Uma entidade deve preparar uma demonstração dos fluxos de caixa de acordo com os requisitos desta Norma e deve apresentá-la como parte integrante das suas demonstrações financeiras de cada período em que são apresentadas demonstrações financeiras.

2. Esta Norma substitui a IAS 7 Demonstração das Variações na Posição Financeira, aprovada em Julho de 1977.

3. Os utentes das demonstrações financeiras de uma entidade estão interessados em como a entidade gera e usa o dinheiro e os seus equivalentes. É este o caso, qualquer que seja a natureza das actividades da entidade e independentemente de o dinheiro poder ser visto ou não como o produto da entidade, como seja o caso de uma instituição financeira. As entidades necessitam de dinheiro essencialmente pelas mesmas razões, mesmo diferentes que possam ser as suas actividades principais de produção de rédito. Elas necessitam de dinheiro para conduzir as suas operações, para pagar as suas obrigações e para proporcionar retornos aos seus investidores. Concordantemente, esta Norma exige que todas as entidades apresentem uma demonstração dos fluxos de caixa.

4. Uma demonstração dos fluxos de caixa, quando usada juntamente com o restante das demonstrações financeiras, proporciona informação que facilita aos utentes avaliar as alterações no activo líquido de uma entidade, na sua estrutura financeira (incluindo a sua liquidez e solvência) e na sua capacidade de afectar as quantias e tempestividade dos fluxos de caixa a fim de se adaptar às circunstâncias e oportunidades em mudança. A informação de fluxos de caixa é útil na determinação da capacidade da entidade de gerar dinheiro e seus equivalentes e facilita aos utentes desenvolver modelos para determinar e comparar o valor presente dos fluxos de caixa futuros de diferentes entidades. Aumenta também a comparabilidade do relato do desempenho operacional por diferentes entidades porque elimina os efeitos do uso de diferentes tratamentos contabilísticos para as mesmas operações e acontecimentos.

5. A informação do fluxo de caixa histórico é muitas vezes usada como um indicador da quantia, da tempestividade e da certeza de fluxos de caixa futuros. É também usada na verificação do rigor de avaliações passadas de fluxos de caixa futuros e no exame do relacionamento entre lucratividade e fluxo de caixa líquido e no impacto de variações de preços.

6. Os termos que se seguem são usados nesta Norma com os significados especificados:

Caixa compreende o dinheiro em caixa e em depósitos à ordem.

Equivalentes de caixa (dinheiro) são investimentos a curto prazo, altamente líquidos, que sejam prontamente convertíveis para quantias conhecidas de dinheiro e que estejam sujeitos a um risco insignificante de alterações de valor.

Fluxos de caixa são influxos (recebimentos, entradas) e exfluxos (pagamentos, saídas) de caixa e seus equivalentes.

Actividades operacionais são as principais actividades produtoras de rédito da entidade e outras actividades que não sejam de investimento ou de financiamento.

Actividades de investimento são a aquisição e a alienação de activos a longo prazo e de outros investimentos não incluídos em equivalentes de caixa.

Actividades de financiamento são as actividades que têm como consequência alterações na dimensão e na composição do capital próprio contribuído e nos empréstimos obtidos pela entidade.

7. Os equivalentes de caixa são detidos com a finalidade de satisfazer os compromissos de caixa a curto prazo e não para investimento ou outros propósitos. Para um investimento se qualificar como um equivalente de caixa, ele tem de ser prontamente convertível para uma quantia conhecida de dinheiro e estar sujeito a um risco insignificante de alterações de valor. Por isso, um investimento só se qualifica normalmente como um equivalente de caixa quando tiver um vencimento a curto prazo, seja três meses ou menos a partir da data de aquisição. Os investimentos em capital próprio são excluídos dos equivalentes de caixa a menos que sejam, em substância, equivalentes de caixa, por exemplo, no caso de acções preferenciais adquiridas dentro de um curto período do seu vencimento e com uma data específica de remição.

8. Os empréstimos bancários obtidos são geralmente considerados como actividades de financiamento. Porém, em alguns países, os saques a descoberto (overdrafts) que sejam reembolsáveis à ordem formam uma parte integrante da gestão de caixa de uma entidade. Nestas circunstâncias, os saques a descoberto são incluídos como um componente de caixa e seus equivalentes. Uma característica de tais acordos bancários é a de que o saldo de bancos flutua muitas vezes de positivo a descoberto.

9. Os fluxos de caixa excluem movimentos entre itens que constituam caixa e seus equivalentes porque estes componentes são parte da gestão de caixa de uma entidade e não parte das suas actividades operacionais, de investimento e de financiamento. A gestão de caixa inclui o investimento de excessos de caixa em equivalentes de caixa.

10. A demonstração dos fluxos de caixa deve relatar os fluxos de caixa durante o período classificados por actividades operacionais, de investimento e de financiamento.

11. Uma entidade apresenta os seus fluxos de caixa das actividades operacionais, de investimento e de financiamento da maneira que seja mais apropriada para os seus negócios. A classificação por actividades proporciona informação que permite aos utentes determinar o impacto dessas actividades na posição financeira da entidade e nas quantias de caixa e seus equivalentes. Esta informação pode ser também usada para avaliar as relações entre essas actividades.

12. Uma única operação pode incluir fluxos de caixa que sejam classificados diferentemente. Por exemplo, quando o reembolso de um empréstimo inclua quer juros, quer capital, o elemento juro pode ser classificado como uma actividade operacional e o elemento capital classificado como uma actividade de financiamento.

13. A quantia de fluxos de caixa proveniente de actividades operacionais é um indicador-chave, na medida em que as operações da entidade geraram fluxos de caixa suficientes para pagar empréstimos, manter a capacidade operacional da entidade, pagar dividendos e fazer novos investimentos, sem recurso a fontes externas de financiamento. A informação acerca dos componentes específicos dos fluxos de caixa operacionais históricos é útil, juntamente com outra informação, na previsão de futuros fluxos de caixa operacionais.

14. Os fluxos de caixa das actividades operacionais são principalmente derivados das principais actividades geradoras de réditos da entidade. Por isso, eles são geralmente consequência das operações e outros acontecimentos que entram na determinação dos lucros ou prejuízos da entidade. Exemplos de fluxos de caixa de actividades operacionais são:

Algumas transacções, tais como a venda de um item de uma fábrica, podem dar origem a um ganho ou a uma perda que seja incluída nos lucros ou prejuízos reconhecidos. Os fluxos de caixa relacionados com tais transacções são fluxos de caixa de actividades de investimento. Contudo, os pagamentos a partir de caixa para fabricar ou adquirir activos detidos para locação a outras partes e detidos subsequentemente para venda, tal como descrito no parágrafo 68A da IAS 16 Activos Fixos Tangíveis, são fluxos de caixa das actividades operacionais. Os recebimentos em caixa provenientes da locação e de vendas subsequentes de tais activos são igualmente fluxos de caixa das actividades operacionais.

15. Uma entidade pode deter títulos e empréstimos para fins negociais ou comerciais, situação em que são similares a inventários adquiridos especificamente para revenda. Por isso, os fluxos de caixa provenientes da compra e venda de títulos para negociar ou comercializar são classificados como actividades operacionais. De forma semelhante, os adiantamentos de caixa e empréstimos feitos por instituições financeiras são geralmente classificados como actividades operacionais desde que se relacionem com as principais actividades geradoras de rédito dessa entidade.

16. A divulgação separada dos fluxos de caixa provenientes das actividades de investimento é importante porque os fluxos de caixa representam a extensão pela qual os dispêndios foram feitos relativamente a recursos destinados a gerar rendimento e fluxos de caixa futuros. Apenas os dispêndios que resultam num activo reconhecido na demonstração da posição financeira são elegíveis para classificação como actividades de investimento. São exemplos de fluxos de caixa provenientes de actividades de investimento:

Quando um contrato for registado como cobertura de uma posição identificável, os fluxos de caixa do contrato serão classificados da mesma maneira que os fluxos de caixa da posição que esteja a ser coberta.

17. A divulgação separada de fluxos de caixa provenientes das actividades de financiamento é importante porque é útil na predição de reivindicações futuras de fluxos de caixa pelos fornecedores de capitais à entidade. São exemplos de fluxos de caixa provenientes de actividades de financiamento:

18. Uma entidade deve relatar os fluxos de caixa provenientes de actividades operacionais usando um dos dois:

19. As entidades são encorajadas a relatar fluxos de caixa de actividades operacionais usando o método directo. Este método proporciona informação que pode ser útil na estimativa de fluxos de caixa futuros e que não é disponibilizada pelo método indirecto. Pelo método directo, a informação acerca das principais classes de recebimentos brutos (de caixa) e de pagamentos brutos (de caixa) pode ser obtida ou:

20. Pelo método indirecto, o fluxo de caixa líquido das actividades operacionais é determinado pelo ajustamento dos lucros ou prejuízos relativamente aos efeitos de:

Alternativamente, o fluxo de caixa líquido das actividades operacionais pode ser apresentado pelo método indirecto ao mostrar-se os réditos e os gastos divulgados na ►M5  demonstração do rendimento integral ◄ e as alterações durante o período em inventários e em dívidas a receber e a pagar operacionais.

21. Uma entidade deve relatar separadamente as principais classes dos recebimentos brutos (de caixa) e dos pagamentos brutos (de caixa) provenientes das actividades de investimento e de financiamento, excepto até ao ponto em que os fluxos de caixa descritos nos parágrafos 22. e 24. sejam relatados numa base líquida.

22. Os fluxos de caixa provenientes das actividades operacionais, de investimento e de financiamento seguintes podem ser relatados numa base líquida:

23. Exemplos de recebimentos e pagamentos (de caixa) referidos no parágrafo 22. a) são:

São exemplos de recebimentos (de caixa) e pagamentos (de caixa) referidos no parágrafo 22. b) os adiantamentos feitos a, e o reembolso de:

24. Os fluxos de caixa de uma instituição financeira provenientes de cada uma das actividades seguintes podem ser relatados numa base líquida:

25. Os fluxos de caixa resultantes de transacções em moeda estrangeira devem ser registados na moeda funcional de uma entidade mediante a aplicação à quantia em moeda estrangeira da taxa de câmbio entre a moeda funcional e a moeda estrangeira à data do fluxo de caixa.

26. Os fluxos de caixa de uma subsidiária estrangeira devem ser transpostos às taxas de câmbio entre a moeda funcional e a moeda estrangeira às datas dos fluxos de caixa.

27. Os fluxos de caixa denominados numa moeda estrangeira são relatados de maneira consistente com a IAS 21 Os Efeitos de Alterações em Taxas de Câmbio. Esta permite o uso de uma taxa de câmbio que se aproxime da taxa real. Por exemplo, uma taxa de câmbio média ponderada de um período pode ser usada para registar transposições de moeda estrangeira ou a transposição dos fluxos de caixa de uma subsidiária estrangeira. Porém, a IAS 21 não permite o uso da taxa de câmbio ►M5  no fim do período de relato ◄ quando sejam transpostos os fluxos de caixa de uma subsidiária estrangeira.

28. Os ganhos e as perdas não realizados provenientes de alterações de taxas de câmbio de moeda estrangeira não são fluxos de caixa. Porém, o efeito das alterações das taxas de câmbio sobre caixa e seus equivalentes detidos ou devidos numa moeda estrangeira é relatado na demonstração dos fluxos de caixa a fim de reconciliar caixa e seus equivalentes no começo e no fim do período. Esta quantia é apresentada separadamente da dos fluxos de caixa das actividades operacionais, de investimento e de financiamento e inclui as diferenças, se as houver, caso esses fluxos de caixa tivessem sido relatados às taxas de câmbio do fim do período.

29. [Eliminado]

30. [Eliminado]

31. Cada um dos fluxos de caixa de juros e dividendos recebidos e pagos deve ser separadamente divulgado. Cada um deve ser classificado de maneira consistente de período para período como actividade operacional, de investimento ou de financiamento.

32. A quantia total de juros pagos durante um período deve ser divulgada na demonstração dos fluxos de caixa quer tenha sido reconhecida como um gasto ►M5  nos lucros ou prejuízos ◄ quer tenha sido capitalizada de acordo com a IAS 23 Custos de Empréstimos Obtidos.

33. Os juros pagos e os juros e dividendos recebidos são geralmente classificados como fluxos de caixa operacionais quanto a uma instituição financeira. Porém, não há consenso sobre a classificação destes fluxos de caixa relativos a outras entidades. Os juros pagos e juros e dividendos recebidos podem ser classificados como fluxos de caixa operacionais porque entram na determinação dos lucros ou prejuízos. Alternativamente, os juros pagos e os juros e dividendos recebidos podem ser classificados como fluxos de caixa de financiamento e fluxos de caixa de investimento respectivamente porque são custos de obtenção de recursos financeiros ou retornos sobre o investimento.

34. Os dividendos pagos podem ser classificados como fluxos de caixa de financiamento porque são um custo da obtenção de recursos financeiros. Alternativamente, os dividendos pagos podem ser classificados como um componente de fluxo de caixa das actividades operacionais a fim de ajudar os utentes a determinar a capacidade de uma entidade de pagar dividendos a partir dos fluxos de caixa operacionais.

35. Os fluxos de caixa provenientes de impostos sobre o rendimento devem ser divulgados separadamente devendo ser classificados como fluxos de caixa de actividades operacionais, a menos que possam ser especificamente identificados com as actividades de financiamento e de investimento.

36. Os impostos sobre o rendimento provêm de transacções que dão origem a fluxos de caixa que são classificados como actividades operacionais, de investimento ou de financiamento numa demonstração dos fluxos de caixa. Enquanto o gasto de impostos pode ser prontamente identificável com as actividades de financiamento ou de investimento, os fluxos de caixa relacionados com impostos são muitas vezes de identificação impraticável, podendo surgir num período diferente dos fluxos de caixa da operação subjacente. Por isso, os impostos pagos são geralmente classificados como fluxos de caixa das actividades operacionais. Porém, quando for praticável identificar o fluxo de caixa de impostos com transacções individuais que dão origem a fluxos de caixa que são classificados como actividades de investimento ou de financiamento, o fluxo de caixa de impostos é classificado como uma actividade de investimento ou de financiamento, como for apropriado. Quando os fluxos de caixa de impostos forem imputados a mais do que uma classe de actividade, deve ser divulgada a quantia total de impostos pagos.

37. Quando se contabilizar um investimento numa associada ou numa subsidiária contabilizado pelo uso do método da equivalência patrimonial ou pelo método do custo, uma investidora restringe o seu relato na demonstração dos fluxos de caixa aos fluxos de caixa entre ela própria e a investida, como, por exemplo, aos dividendos e adiantamentos.

38. Uma entidade que relate os seus interesses numa entidade conjuntamente controlada (ver IAS 31 Interesses em Empreendimentos Conjuntos) usando a consolidação proporcional incluirá na sua demonstração consolidada dos fluxos de caixa a sua parte proporcional dos fluxos de caixa da entidade conjuntamente controlada. Uma entidade que relate tal interesse usando o método da equivalência patrimonial inclui na sua demonstração dos fluxos de caixa os fluxos de caixa que respeitem aos seus investimentos na entidade conjuntamente controlada, e distribuições e outros pagamentos ou recebimentos entre ela e a entidade conjuntamente controlada.

39. Os fluxos de caixa agregados provenientes da obtenção ou perda de controlo de subsidiárias ou de outras actividades empresariais devem ser apresentados separadamente e classificados como actividades de investimento.

40. Uma entidade deve divulgar, agregadamente, no que respeita tanto à obtenção como à perda de controlo de subsidiárias ou de outras actividades empresariais durante o período cada um dos seguintes elementos:

41. A apresentação separada dos efeitos dos fluxos de caixa da obtenção ou perda de controlo de subsidiárias e de outras actividades empresariais em linhas de itens autónomas, juntamente com a divulgação separada das quantias dos activos e de passivos adquiridos ou disponibilizados, contribui para distinguir esses fluxos de caixa dos fluxos de caixa provenientes das outras actividades operacionais, de investimento e de financiamento. Os efeitos dos fluxos de caixa da perda de controlo não são deduzidos dos resultantes da obtenção de controlo.

42. A quantia agregada de dinheiro pago ou recebido como retribuição pela obtenção ou perda de controlo de subsidiárias ou outras actividades empresariais é relatada na demonstração dos fluxos de caixa pela quantia líquida de caixa e seus equivalentes adquiridos ou alienados como parte dessas transacções, acontecimentos ou alterações de circunstâncias.

42.A. Os fluxos de caixa resultantes de alterações nos interesses de propriedade numa subsidiária que não resultam em perda de controlo devem ser classificados como fluxos de caixa de actividades de financiamento.

42.B. As alterações nos interesses de propriedade numa subsidiária que não resultam em perda de controlo, tal como a compra ou venda subsequente por uma empresa-mãe de instrumentos de capital próprio de uma subsidiária, são contabilizadas como transacções de capital próprio (ver a IAS 27 Demonstrações Financeiras Consolidadas e Separadas [tal como emendada pelo International Accounting Standards Board em 2008)]. Em conformidade, os fluxos de caixa resultantes são classificados da mesma forma que outras transacções com proprietários descritas no parágrafo 17.

43. As transacções de investimento e de financiamento que não exijam o uso de caixa ou seus equivalentes devem ser excluídas de uma demonstração dos fluxos de caixa. Tais operações devem ser divulgadas noutra parte das demonstrações financeiras de tal maneira que proporcionem toda a informação relevante acerca das actividades de investimento e de financiamento.

44. A maior parte das actividades de financiamento e de investimento não tem um impacto directo nos fluxos correntes de caixa, se bem que afectem a estrutura do capital e do activo da entidade. A exclusão das transacções que não sejam de caixa da demonstração dos fluxos de caixa é consistente com o objectivo de uma demonstração do fluxo de caixa porque esses elementos não envolvem fluxos de caixa no período corrente. Exemplos de operações que não sejam de caixa são:

45. Uma entidade deve divulgar os componentes de caixa e seus equivalentes e deve apresentar uma reconciliação das quantias incluídas na sua demonstração dos fluxos de caixa com os itens equivalentes relatados ►M5  na demonstração da posição financeira ◄ .

46. Devido à variedade das práticas de gestão de caixa e de acordos bancários em todo o mundo e a fim de haver conformidade com a IAS 1 Apresentação de Demonstrações Financeiras, uma entidade divulga a política que adopta na determinação da composição de caixa e seus equivalentes.

47. O efeito de qualquer alteração na política de determinação dos componentes de caixa e seus equivalentes, como, por exemplo, uma alteração na classificação de instrumentos financeiros anteriormente considerados como sendo parte da carteira de investimentos de uma entidade, será relatado de acordo com a IAS 8 Políticas Contabilísticas, Alterações nas Estimativas Contabilísticas e Erros.

48. Uma entidade deve divulgar, juntamente com um comentário da gerência, a quantia dos saldos significativos de caixa e seus equivalentes detidos pela entidade que não estejam disponíveis para uso do grupo.

49. Há várias circunstâncias em que os saldos de caixa e seus equivalentes detidos por uma entidade não estão disponíveis para uso do grupo. Exemplos incluem saldos de caixa e seus equivalentes detidos por uma subsidiária que opere num país onde se apliquem controlos sobre trocas monetárias ou outras restrições legais quando os saldos não estejam disponíveis para uso geral pela empresa-mãe ou outras subsidiárias.

50. Pode ser relevante informação adicional para os utentes para compreensão da posição financeira e liquidez de uma entidade. Encoraja-se a divulgação desta informação, juntamente com um comentário da gerência, podendo incluir:

51. É útil a divulgação separada de fluxos de caixa que representem aumentos na capacidade operacional e fluxos de caixa que sejam exigidos para manter a capacidade operacional, pois facilita ao utente determinar se a entidade está a investir adequadamente na manutenção da sua capacidade operacional. Uma entidade que não invista adequadamente na manutenção da sua capacidade operacional pode prejudicar a lucratividade futura a favor da liquidez corrente e distribuições a detentores.

52. A divulgação de fluxos de caixa por segmentos facilita aos utentes a obtenção de melhor compreensão da relação entre os fluxos de caixa da empresa como um todo e os fluxos das suas partes componentes e a disponibilidade e a variabilidade dos fluxos de caixa por segmentos.

53. Esta Norma torna-se operacional para as demonstrações financeiras que cubram os períodos que comecem em ou após 1 de Janeiro de 1994.

54. A IAS 27 (tal como emendada pelo International Accounting Standards Board em 2008) emendou os parágrafos 39—42 e adicionou os parágrafos 42A e 42B. Uma entidade deve aplicar estas emendas aos períodos anuais com início em ou após 1 de Julho de 2009. Se uma entidade aplicar a IAS 27 (emendada em 2008) a um período anterior, as emendas deverão ser aplicadas a esse período anterior. As emendas devem ser aplicadas retrospectivamente.

55. O parágrafo 14 foi alterado com base no documento Melhoramentos introduzidos nas IFRS, emitido em Maio de 2008. Uma entidade deve aplicar essa emenda aos períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2009. É permitida a aplicação mais cedo. Se uma entidade aplicar a emenda durante um período anterior deve divulgar esse facto e aplicar o parágrafo 68A da IAS 16.

56. O parágrafo 16 foi emendado pelo documento Melhoramentos Introduzidos nas IFRS emitido em Abril de 2009. Uma entidade deve aplicar essa emenda aos períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2010. É permitida a aplicação mais cedo. Se uma entidade aplicar a emenda a um período anterior, deve divulgar esse facto.

1. O objectivo desta Norma é prescrever os critérios para a selecção e a alteração de políticas contabilísticas, juntamente com o tratamento contabilístico e a divulgação de alterações nas políticas contabilísticas, alterações nas estimativas contabilísticas e correcções de erros. A Norma destina-se a melhorar a relevância e a fiabilidade das demonstrações financeiras de uma entidade, e a comparabilidade dessas demonstrações financeiras ao longo do tempo com as demonstrações financeiras de outras entidades.

2. Os requisitos de divulgação relativos a políticas contabilísticas, excepto aqueles que digam respeito a alterações nas políticas contabilísticas, são estabelecidos na IAS 1 Apresentação de Demonstrações Financeiras.

3. Esta Norma deve ser aplicada na selecção e na aplicação de políticas contabilísticas, e na contabilização de alterações nas políticas contabilísticas, de alterações nas estimativas contabilísticas e de correcções de erros de períodos anteriores.

4. Os efeitos fiscais de correcções de erros de períodos anteriores e de ajustamentos retrospectivos feitos para a aplicação de alterações nas políticas contabilísticas são contabilizados e divulgados de acordo com a IAS 12 Impostos sobre o Rendimento.

5. Os termos que se seguem são usados nesta Norma com os significados especificados:

Políticas contabilísticas são os princípios, bases, convenções, regras e práticas específicos aplicados por uma entidade na preparação e na apresentação de demonstrações financeiras.

Uma alteração na estimativa contabilística é um ajustamento na quantia escriturada de um activo ou de um passivo, ou a quantia do consumo periódico de um activo, que resulta da avaliação do presente estado dos, e obrigações e benefícios futuros esperados associados aos, activos e passivos. As alterações nas estimativas contabilísticas resultam de nova informação ou novos desenvolvimentos e, em conformidade, não são correcções de erros.

As Normas Internacionais de Relato Financeiro (IFRS) são Normas e Interpretações adoptadas pelo International Accounting Standards Board (IASB). Compreendem:

Material — As omissões ou distorções de itens são materiais se puderem, individual ou colectivamente, influenciar as decisões económicas ►M5  que os utentes tomam ◄ com base nas demonstrações financeiras. A materialidade depende da dimensão e da natureza da omissão ou distorção ajuizada nas circunstâncias que a rodeiam. A dimensão ou a natureza do item, ou uma combinação de ambas, pode ser o factor determinante.

Erros de períodos anteriores são omissões, e distorções, nas demonstrações financeiras da entidade de um ou mais períodos anteriores decorrentes da falta de uso, ou uso incorrecto, de informação fiável que:

Tais erros incluem os efeitos de erros matemáticos, erros na aplicação de políticas contabilísticas, descuidos ou interpretações incorrectas de factos e fraudes.

Aplicação retrospectiva é a aplicação de uma nova política contabilística a transacções, outros acontecimentos e condições como se essa política tivesse sido sempre aplicada.

Reexpressão retrospectiva é a correcção do reconhecimento, mensuração e divulgação de quantias de elementos das demonstrações financeiras como se um erro de períodos anteriores nunca tivesse ocorrido.

Impraticável — A aplicação de um requisito é impraticável quando a entidade não pode aplicá-lo depois de ter feito todos os esforços razoáveis para o conseguir. Para um período anterior em particular, é impraticável aplicar retrospectivamente uma alteração numa política contabilística ou fazer uma reexpressão retrospectiva para corrigir um erro se:

Aplicação prospectiva de uma alteração numa política contabilística e do reconhecimento do efeito de uma alteração numa estimativa contabilística, respectivamente, são:

6. Avaliar se uma omissão ou distorção poderia influenciar as decisões económicas dos utentes, sendo portanto material, exige a consideração das características desses utentes. A Estrutura Conceptual para a Preparação e Apresentação de Demonstrações Financeiras dispõe no parágrafo 25. que «presume-se que os utentes tenham um razoável conhecimento das actividades empresariais e económicas e da contabilidade e vontade de estudar a informação com razoável diligência». Por isso, a avaliação deve ter em conta a forma como se pode esperar razoavelmente que os utentes com tais atributos possam ser influenciados na tomada de decisões económicas.

7. Quando uma IFRS se aplica especificamente a uma transacção, a outro evento ou condição, a política ou políticas contabilísticas aplicadas a esse item devem ser determinadas mediante a aplicação da IFRS.

8. As IFRS estabelecem políticas contabilísticas que o IASB concluiu resultarem em demonstrações financeiras contendo informação relevante e fiável sobre as transacções, outros acontecimentos e condições a que se aplicam. Essas políticas não precisam de ser aplicadas quando o efeito da sua aplicação for imaterial. Contudo, não é apropriado fazer, ou deixar por corrigir, afastamentos imateriais das IFRS para alcançar uma determinada apresentação da posição financeira, desempenho financeiro ou fluxos de caixa de uma entidade.

9. As IFRS são acompanhadas de orientações para assistir as entidades na aplicação dos seus requisitos. Todas as orientações indicam se fazem parte integrante das IFRS. As orientações que fazem parte integrante das IFRS são obrigatórias. As orientações que não fazem parte integrante das IFRS não contêm requisitos aplicáveis às demonstrações financeiras.

10. Na ausência de uma ►M5  IFRS ◄ que se aplique especificamente a uma transacção, outro acontecimento ou condição, a gerência fará julgamentos no desenvolvimento e na aplicação de uma política contabilística que resulte em informação que seja:

11. Ao fazer os julgamentos descritos no parágrafo 10, a gerência deve consultar e considerar a aplicabilidade das seguintes fontes por ordem descendente:

12. Ao fazer os julgamentos descritos no parágrafo 10, a gerência pode também considerar as mais recentes tomadas de posição de outros órgãos normalizadores que usem uma estrutura conceptual semelhante para desenvolver normas de contabilidade, outra literatura contabilística e práticas aceites do sector, até ao ponto em que estas não entrem em conflito com as fontes enunciadas no parágrafo 11.

13. Uma entidade deve seleccionar e aplicar as suas políticas contabilísticas consistentemente para transacções semelhantes, outros acontecimentos e condições, a menos que uma ►M5  IFRS ◄ especificamente exija ou permita a categorização de itens para os quais possam ser apropriadas diferentes políticas. Se uma ►M5  IFRS ◄ exigir ou permitir tal categorização, uma política contabilística apropriada deve ser seleccionada e aplicada consistentemente a cada categoria.

14. Uma entidade só deve alterar uma política contabilística se a alteração:

15. Os utentes das demonstrações financeiras precisam de poder comparar as demonstrações financeiras de uma entidade ao longo do tempo para identificar tendências na sua posição financeira, no desempenho financeiro e nos fluxos de caixa. Por isso, são aplicadas as mesmas políticas contabilísticas em cada período e de um período para o outro, a menos que uma alteração numa política contabilística esteja em conformidade com um dos critérios enunciados no parágrafo 14.

16. O que se segue não são alterações nas políticas contabilísticas:

17. A aplicação inicial de uma política para revalorizar activos em conformidade com a IAS 16 Activos Fixos Tangíveis ou a IAS 38 Activos Intangíveis é uma alteração numa política contabilística a ser tratada como uma revalorização de acordo com a IAS 16 ou IAS 38, e não de acordo com esta Norma.

18. Os parágrafos 19.-31. não se aplicam à alteração na política contabilística descrita no parágrafo 17.

19. Sujeito ao parágrafo 23:

20. Para a finalidade desta Norma, a aplicação antecipada de uma ►M5  IFRS ◄ não é uma alteração voluntária na política contabilística.

21. Na ausência de uma ►M5  IFRS ◄ que se aplique especificamente a uma transacção, outro acontecimento ou condição, a gerência poderá, de acordo com o parágrafo 12, aplicar uma política contabilística proveniente das mais recentes tomadas de posição de outros órgãos normalizadores que usem uma estrutura conceptual semelhante para desenvolver normas contabilísticas. Se, no seguimento de uma emenda de tal tomada de posição, a entidade optar por alterar uma política contabilística, essa alteração é contabilizada e divulgada como uma alteração voluntária na política contabilística.

22. Sujeito ao parágrafo 23, quando uma alteração na política contabilística é aplicada retrospectivamente de acordo com os parágrafos 19.a) ou b), a entidade deve ajustar o saldo de abertura de cada componente do capital próprio afectado para o período anterior mais antigo apresentado e as outras quantias comparativas divulgadas para cada período anterior apresentado como se a nova política contabilística tivesse sempre sido aplicada.

23. Quando a aplicação retrospectiva for exigida pelos parágrafos 19.a) ou b), uma alteração na política contabilística deve ser aplicada retrospectivamente excepto até ao ponto em que seja impraticável determinar ou os efeitos específicos de um período ou o efeito cumulativo da alteração.

24. Quando for impraticável determinar os efeitos específicos de um período da alteração numa política contabilística na informação comparativa para um ou mais períodos anteriores apresentados, a entidade deve aplicar a nova política contabilística às quantias escrituradas de activos e passivos ao início do período mais antigo para o qual seja praticável a aplicação retrospectiva, que pode ser o período corrente, e deve fazer um ajustamento correspondente no saldo de abertura de cada componente do capital próprio afectado desse período.

25. Quando for impraticável determinar o efeito cumulativo, no início do período corrente, da aplicação de um nova política contabilística a todos os períodos anteriores, a entidade deve ajustar a informação comparativa para aplicar a nova política contabilística prospectivamente a partir da data mais antiga praticável.

26. Quando uma entidade aplicar uma nova política contabilística retrospectivamente, ela aplica a nova política contabilística à informação comparativa de períodos anteriores tão antigos quanto for praticável. A aplicação retrospectiva a um período anterior não é praticável a menos que seja praticável determinar o efeito cumulativo nas quantias ►M5  das demonstrações da posição financeira ◄ de abertura e de fecho desse período. A quantia do ajustamento resultante relacionado com períodos anteriores aos apresentados nas demonstrações financeiras é feita para o saldo de abertura de cada componente do capital próprio afectado do período anterior mais antigo apresentado. Normalmente, o ajustamento é feito nos resultados retidos. Contudo, o ajustamento pode ser feito noutro componente do capital próprio (por exemplo, para cumprir uma ►M5  IFRS ◄ ). Qualquer outra informação sobre períodos anteriores, tal como resumos históricos de dados financeiros, é também ajustada para períodos tão antigos quanto for praticável.

27. Quando for impraticável a uma entidade aplicar uma nova política contabilística retrospectivamente, porque não pode determinar o efeito cumulativo da aplicação da política a todos os períodos anteriores, a entidade, de acordo com o parágrafo 25., aplica a nova política prospectivamente desde o início do período mais antigo praticável. Por isso, ela ignora a parte do ajustamento cumulativo nos activos, passivos e capital próprio que surja antes dessa data. A alteração numa política contabilística é permitida mesmo que seja impraticável aplicar a política prospectivamente a qualquer período anterior. Os parágrafos 50.-53. proporcionam orientação sobre quando é impraticável aplicar uma nova política contabilística a um ou mais períodos anteriores.

28. Quando a aplicação inicial de uma Norma ou de uma Interpretação tiver efeitos no período corrente ou em qualquer período anterior, pudesse ter tais efeitos nesse período mas seja impraticável determinar a quantia do ajustamento, ou puder ter efeitos em períodos futuros, uma entidade deve divulgar:

As demonstrações financeiras de períodos posteriores não precisam de repetir estas divulgações.

29. Quando uma alteração voluntária em políticas contabilísticas tiver efeitos no período corrente ou em qualquer período anterior, possa ter tais efeitos nesse período mas seja impraticável determinar a quantia do ajustamento, ou puder ter efeitos em períodos futuros, uma entidade deve divulgar:

As demonstrações financeiras de períodos posteriores não precisam de repetir estas divulgações.

30. Quando uma entidade não tiver aplicado uma nova ►M5  IFRS ◄ que tenha sido emitida mas que ainda não esteja em vigor, a entidade deve divulgar:

31. Ao cumprir o parágrafo 30, uma entidade considera a divulgação:

32. Como consequência das incertezas inerentes às actividades empresariais, muitos itens nas demonstrações financeiras não podem ser mensurados com precisão, podendo apenas ser estimados. A estimativa envolve julgamentos baseados na última informação disponível e fiável. Por exemplo, podem ser exigidas estimativas de:

33. O uso de estimativas razoáveis é uma parte essencial da preparação de demonstrações financeiras, não fazendo diminuir a sua fiabilidade.

34. Uma estimativa pode necessitar de revisão se ocorrerem alterações nas circunstâncias em que a estimativa se baseou ou em consequência de nova informação ou de mais experiência. Dada a sua natureza, a revisão de uma estimativa não se relaciona com períodos anteriores e não é a correcção de um erro.

35. Uma alteração na base de mensuração aplicada é uma alteração numa política contabilística e não uma alteração numa estimativa contabilística. Quando for difícil distinguir uma alteração numa política contabilística de uma alteração numa estimativa contabilística, a alteração é tratada como alteração numa estimativa contabilística.

36. O efeito de uma alteração numa estimativa contabilística, que não seja uma alteração à qual se aplique o parágrafo 37., deve ser reconhecido prospectivamente incluindo-o nos lucros ou prejuízos de:

37. Até ao ponto em que uma alteração numa estimativa contabilística dá origem a alterações em activos e passivos, ou se relaciona com um item do capital próprio, ela deve ser reconhecida pelo ajustamento da quantia escriturada do item de capital próprio, activo ou passivo relacionado no período da alteração.

38. O reconhecimento prospectivo do efeito de uma alteração numa estimativa contabilística significa que a alteração é aplicada a transacções, outros acontecimentos e condições a partir da data da alteração na estimativa. Uma alteração numa estimativa contabilística pode afectar apenas os lucros ou prejuízos do período corrente ou os lucros ou prejuízos tanto do período corrente como de futuros períodos. Por exemplo, uma alteração na estimativa da quantia de dívidas incobráveis afecta apenas os lucros ou prejuízos do período corrente e, por isso, é reconhecida no período corrente. Porém, uma alteração na estimativa da vida útil de, ou no modelo esperado de consumo dos futuros benefícios económicos nele incorporados, um activo depreciável afecta o gasto de depreciação do período corrente e de cada um dos futuros períodos durante a vida útil remanescente do activo. Em ambos os casos, o efeito da alteração relacionada com o período corrente é reconhecido como rendimento ou gasto no período corrente. O efeito, caso exista, em futuros períodos é reconhecido como rendimento ou gasto nesses futuros períodos.

39. Uma entidade deve divulgar a natureza e a quantia de uma alteração numa estimativa contabilística que tenha um efeito no período corrente ou se espera que tenha um efeito em futuros períodos, excepto no que respeita à divulgação do efeito em futuros períodos quando for impraticável calcular esse efeito.

40. Se a quantia do efeito em futuros períodos não for divulgada porque a estimativa do mesmo é impraticável, uma entidade deve divulgar esse facto.

41. Podem surgir erros no que respeita ao reconhecimento, mensuração, apresentação ou divulgação de elementos de demonstrações financeiras. As demonstrações financeiras não estão em conformidade com as IFRS se contiverem erros materiais ou erros imateriais feitos intencionalmente para alcançar uma determinada apresentação da posição financeira, desempenho financeiro ou fluxos de caixa de uma entidade. Os potenciais erros do período corrente descobertos nesse período são corrigidos antes de as demonstrações financeiras serem autorizadas para emissão. Contudo, os erros materiais por vezes não são descobertos senão num período posterior, e estes erros de períodos anteriores são corrigidos na informação comparativa apresentada nas demonstrações financeiras desse período posterior (ver parágrafos 42.-47.).

42. Sujeita ao parágrafo 43, uma entidade deve corrigir os erros materiais de períodos anteriores retrospectivamente no primeiro conjunto de demonstrações financeiras autorizadas para emissão após a sua descoberta por:

43. Um erro de período anterior deve ser corrigido por reexpressão retrospectiva excepto até ao ponto em que seja impraticável determinar ou os efeitos específicos de um período ou o efeito cumulativo do erro.

44. Quando for impraticável determinar os efeitos específicos de um período de um erro na informação comparativa para um ou mais períodos anteriores apresentados, a entidade deve reexpressar os saldos de abertura de activos, passivos e capital próprio para o período mais antigo para o qual seja praticável a reexpressão retrospectiva (que pode ser o período corrente).

45. Quando for impraticável determinar o efeito cumulativo, no início do período corrente, de um erro em todos os períodos anteriores, a entidade deve reexpressar a informação comparativa para corrigir o erro prospectivamente a partir da data mais antiga praticável.

46. A correcção de um erro de um período anterior é excluída dos lucros ou prejuízos do período em que o erro é descoberto. Qualquer informação apresentada sobre períodos anteriores, incluindo qualquer resumo histórico de dados financeiros, é reexpressa para períodos tão antigos quanto for praticável.

47. Quando for impraticável determinar a quantia de um erro (por exemplo, um erro na aplicação de uma política contabilística) para todos os períodos anteriores, a entidade, de acordo com o parágrafo 45., reexpressa a informação comparativa prospectivamente a partir da data mais antiga praticável. Por isso, ela ignora a parte da reexpressão cumulativa de activos, passivos e capital próprio que surja antes dessa data. Os parágrafos 50.-53. proporcionam orientação sobre quando é impraticável corrigir um erro para um ou mais períodos anteriores.

48. As correcções de erros distinguem-se de alterações nas estimativas contabilísticas. As estimativas contabilísticas pela sua natureza são aproximações que podem necessitar de revisão à medida que se torne conhecida informação adicional. Por exemplo, o ganho ou a perda reconhecido no momento do desfecho de uma contingência não é a correcção de um erro.

49. Ao aplicar o parágrafo 42, uma entidade deve divulgar o seguinte:

As demonstrações financeiras de períodos posteriores não precisam de repetir estas divulgações.

50. Em algumas circunstâncias, torna-se impraticável ajustar informação comparativa para um ou mais períodos anteriores para conseguir comparabilidade com o período corrente. Por exemplo, podem não ter sido coligidos dados no(s) período(s) anterior(es) de uma forma que permita ou a aplicação retrospectiva de uma nova política contabilística (incluindo, para a finalidade dos parágrafos 51.–53., a sua aplicação prospectiva a períodos anteriores) ou a reexpressão retrospectiva para corrigir um erro de um período anterior, e pode ser impraticável recriar essa informação.

51. É frequentemente necessário fazer estimativas da aplicação de uma política contabilística a elementos das demonstrações financeiras reconhecidos ou divulgados com respeito a transacções, outros acontecimentos ou condições. A estimativa é inerentemente subjectiva, e as estimativas podem ser desenvolvidas ►M5  após o período de relato ◄ . O desenvolvimento de estimativas é potencialmente mais difícil quando se aplica retrospectivamente uma política contabilística ou se faz uma reexpressão retrospectiva para corrigir um erro de um período anterior, devido ao período de tempo mais longo que pode ter decorrido desde que ocorreu a transacção, outro acontecimento ou condição afectado. Contudo, o objectivo das estimativas relacionadas com períodos anteriores permanece o mesmo que para as estimativas feitas no período corrente, nomeadamente, que a estimativa reflicta as circunstâncias que existiam quando a transacção, outro acontecimento ou condição ocorreu.

52. Por isso, aplicar retrospectivamente uma nova política contabilística ou corrigir um erro de um período anterior exige que se distinga a informação que:

de outra informação. Para alguns tipos de estimativas (por exemplo, uma mensuração pelo justo valor que utiliza dados significativos não observáveis), é impraticável distinguir estes tipos de informação. Quando a aplicação retrospectiva ou a reexpressão retrospectiva exigiriam que se fizesse uma estimativa significativa para a qual seja impossível distinguir estes dois tipos de informação, é impraticável aplicar a nova política contabilística ou corrigir o erro de um período anterior retrospectivamente.

53. Não deve ser usada percepção ao aplicar uma nova política contabilística a, ou ao corrigir quantias para, um período anterior, quer ao fazer suposições sobre quais teriam sido as intenções da gerência num período anterior, quer ao estimar as quantias reconhecidas, mensuradas ou divulgadas num período anterior. Por exemplo, quando uma entidade corrige um erro de um período anterior na mensuração de activos financeiros previamente classificados como investimentos detidos até à maturidade de acordo com a IAS 39 Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensuração, ela não altera a respectiva base de mensuração para esse período se a gerência tiver decidido mais tarde não os deter até à maturidade. Além disso, quando uma entidade corrige um erro de um período anterior ao calcular o seu passivo relativo a baixa por doença acumulada dos empregados de acordo com a IAS 19 Benefícios dos Empregados, ela ignora informação sobre uma época de gripe invulgarmente grave durante o período seguinte que se tornou disponível depois de as demonstrações financeiras do período anterior terem sido autorizadas para emissão. O facto de estimativas significativas serem frequentemente exigidas quando se emenda informação comparativa apresentada para períodos anteriores não impede o ajustamento ou a correcção fiável da informação comparativa.

54. Uma entidade deve aplicar esta Norma aos períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2005. É encorajada a aplicação mais cedo. Se uma entidade aplicar esta Norma a um período que tenha início antes de 1 de Janeiro de 2005, ela deve divulgar esse facto.

54.C. A IFRS 13 Mensuração pelo Justo Valor, emitida em Maio de 2011, emendou o parágrafo 52. Uma entidade deve aplicar esta emenda quando aplicar a IFRS 13.

55. Esta Norma substitui a IAS 8 Lucros ou Prejuízos Líquidos do Período, Erros Fundamentais e Alterações nas Políticas Contabilísticas, revista em 1993.

56. Esta Norma substitui as seguintes Interpretações:

1. O objectivo desta Norma é o de prescrever:

A Norma também exige que uma entidade não deve preparar as suas demonstrações financeiras numa base de continuidade se os acontecimentos ►M5  após o período de relato ◄ indicarem que o pressuposto da continuidade não é apropriado.

2. Esta Norma deve ser aplicada na contabilização e divulgação de acontecimentos ►M5  após o período de relato ◄ .

3. Os termos que se seguem são usados nesta Norma com os significados especificados:

Acontecimentos ►M5  após o período de relato ◄ são aqueles acontecimentos, favoráveis e desfavoráveis, que ocorram entre a data ►M5  da demonstração da posição financeira ◄ e a data em que as demonstrações financeiras forem autorizadas para emissão. Podem ser identificados dois tipos de acontecimentos:

4. O processo envolvido na autorização da emissão de demonstrações financeiras variará dependendo da estrutura de gestão, dos requisitos oficiais e dos procedimentos seguidos na preparação e finalização das demonstrações financeiras.

5. Nalguns casos, exige-se que uma entidade apresente as suas demonstrações financeiras aos seus accionistas para aprovação após as demonstrações financeiras terem sido emitidas. Em tais casos, as demonstrações financeiras são autorizadas para emissão na data de emissão e não na data em que os accionistas aprovam as demonstrações financeiras.

6. Nalguns casos, exige-se que a gerência de uma entidade emita as suas demonstrações financeiras para um conselho de supervisão (constituído unicamente por não executivos) para aprovação. Em tais casos, as demonstrações financeiras são autorizadas para emissão quando a gerência autorizar a sua emissão para o conselho de supervisão.

7. Acontecimentos ►M5  após o período de relato ◄ incluem todos os acontecimentos até à data em que as demonstrações financeiras são autorizadas para emissão, mesmo que esses acontecimentos ocorram após o anúncio público de lucros ou de outra informação financeira seleccionada.

8. Uma entidade deve ajustar as quantias reconhecidas nas suas demonstrações financeiras para reflectir os acontecimentos ►M5  após o período de relato ◄ que dão lugar a ajustamentos.

9. Seguem-se exemplos de acontecimentos ►M5  após o período de relato ◄ que dão lugar a ajustamentos e que exigem que uma entidade ajuste as quantias reconhecidas nas suas demonstrações financeiras, ou que reconheça itens que não foram anteriormente reconhecidos:

10. Uma entidade não deve ajustar as quantias reconhecidas nas suas demonstrações financeiras para reflectir os acontecimentos ►M5  após o período de relato ◄ que não dão lugar a ajustamentos.

11. Um exemplo de um acontecimento após o período de relato que não dá lugar a ajustamentos é um declínio no justo valor dos investimentos entre o final do período de relato e a data em que foi autorizada a emissão das demonstrações financeiras. O declínio no justo valor não está normalmente ligado ao estado dos investimentos no final do período de relato, mas reflecte circunstâncias que surgiram posteriormente. ◄ Portanto, uma entidade não ajusta as quantias reconhecidas nas suas demonstrações financeiras relativas aos investimentos. De forma semelhante, a entidade não actualiza as quantias divulgadas relativas aos investimentos ►M5  no fim do período de relato ◄ , embora possa necessitar de dar divulgações adicionais de acordo com o parágrafo 21.

12. Se uma entidade declara dividendos a detentores de instrumentos de capital próprio (conforme definido na IAS 32 Instrumentos Financeiros: Apresentação) ►M5  após o período de relato ◄ , a entidade não deve reconhecer esses dividendos como um passivo ►M5  no fim do período de relato ◄ .

13. Se os dividendos forem declarados após o período de relato, mas antes de as demonstrações financeiras terem sido autorizadas para emissão, os dividendos não são reconhecidos como um passivo no final do período de relato porque não existe qualquer obrigação nessa altura. Tais dividendos são divulgados nas notas de acordo com a IAS 1 Apresentação das Demonstrações Financeiras.

14. Uma entidade não deve preparar as suas demonstrações financeiras numa base de continuidade se a gerência determinar ►M5  após o período de relato ◄ que pretende ou liquidar a entidade ou cessar de negociar, ou que não tem alternativa realista senão fazê-lo.

15. A deterioração nos resultados operacionais e da posição financeira ►M5  após o período de relato ◄ pode indicar a necessidade de considerar se ainda é ou não apropriado o pressuposto da continuidade. Se o pressuposto da continuidade deixar de ser apropriado, o efeito é tão profundo que esta Norma exige uma alteração fundamental no regime de contabilidade, em vez de um ajustamento nas quantias reconhecidas no âmbito do regime de contabilidade original.

16. A IAS 1 especifica as divulgações exigidas se:

17. Uma entidade deve divulgar a data em que as demonstrações financeiras foram autorizadas para emissão e quem deu essa autorização. Se os proprietários da entidade ou outros tiverem o poder de alterar as demonstrações financeiras após emissão, a entidade deve divulgar esse facto.

18. É importante para os utentes saber quando é que as demonstrações financeiras foram autorizadas para emissão, porque as demonstrações financeiras não reflectem acontecimentos após essa data.

19. Se uma entidade receber informação ►M5  após o período de relato ◄ acerca de condições que existiam ►M5  no fim do período de relato ◄ , ela deve actualizar as divulgações que se relacionem com essas condições, à luz da nova informação.

20. Nalguns casos, uma entidade necessita de actualizar as divulgações nas suas demonstrações financeiras para reflectir as informações recebidas ►M5  após o período de relato ◄ , mesmo quando as informações não afectam as quantias que a entidade reconhece nas suas demonstrações financeiras. Um exemplo da necessidade de actualizar divulgações é quando fica disponível evidência ►M5  após o período de relato ◄ acerca de um passivo contigente que existia ►M5  no fim do período de relato ◄ . Além de considerar se deve ou não reconhecer ou alterar uma provisão segundo a IAS 37, uma entidade actualiza as suas divulgações acerca do passivo contigente à luz dessa evidência.

21. Se os acontecimentos após a data de ►M5  demonstração da posição financeira ◄ que não dão lugar a ajustamentos forem materiais, a não divulgação poderia influenciar as decisões económicas ►M5  que os utentes tomam ◄ com base nas demonstrações financeiras. Em conformidade, uma entidade deve divulgar o seguinte para cada categoria material de acontecimentos após a data de ►M5  demonstração da posição financeira ◄ que não dão lugar a ajustamentos:

22. Seguem-se exemplos de acontecimentos ►M5  após o período de relato ◄ que não dão lugar a ajustamentos e que geralmente resultariam em divulgação:

23. Uma entidade deve aplicar esta Norma aos períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2005. É encorajada a aplicação mais cedo. Se uma entidade aplicar esta Norma a um período que tenha início antes de 1 de Janeiro de 2005, ela deve divulgar esse facto.

23.A. A IFRS 13, emitida em Maio de 2011, emendou o parágrafo 11. Uma entidade deve aplicar esta emenda quando aplicar a IFRS 13.

24. Esta Norma substitui a IAS 10 Acontecimentos ►M5  após o período de relato ◄ (revista em 1999).

1. Esta Norma deve ser aplicada na contabilização dos contratos de construção nas demonstrações financeiras de entidades contratadas.

2. Esta Norma substitui a IAS 11 Contabilização dos Contratos de Construção aprovada em 1978.

3. Os termos que se seguem são usados nesta Norma com os significados especificados:

Um contrato de construção é um contrato especificamente negociado para a construção de um activo ou de uma combinação de activos que estejam intimamente inter-relacionados ou interdependentes em termos da sua concepção, tecnologia e função ou do seu propósito ou uso final.

Um contrato de preço fixado é um contrato de construção em que a entidade contratada concorda com um preço fixado ou com uma taxa fixada por unidade de output, que, nalguns casos, está sujeito a cláusulas de custos escalonados.

Um contrato de «cost plus» é um contrato de construção em que a entidade contratada é reembolsada por custos permitidos ou de outra forma definidos, mais uma percentagem destes custos, ou por uma remuneração fixada.

4. Um contrato de construção pode ser negociado para a construção de um activo único tal como uma ponte, um edifício, uma barragem, um oleoduto, uma estrada, um navio ou um túnel. Um contrato de construção pode também tratar da construção de um número de activos que estejam intimamente inter-relacionados ou interdependentes em termos da sua concepção, tecnologia e função ou do seu propósito ou uso final; entre os exemplos de tais contratos incluem-se os da construção de refinarias e de outras partes complexas de fábricas ou de equipamentos.

5. Para os fins desta Norma, os contratos de construção incluem:

6. Os contratos de construção são formulados de várias maneiras mas, para os fins desta Norma, são classificados como contratos de preço fixado e contratos de «cost plus». Alguns contratos de construção podem conter características quer de um contrato de preço fixado, quer de um contrato de «cost plus» com um preço máximo acordado. Em tais circunstâncias, um contratado necessita considerar todas as condições dos parágrafos 23. e 24. a fim de determinar quando reconhecer réditos e gastos do contrato.

7. Os requisitos desta Norma são usualmente aplicados separadamente a cada contrato de construção. Porém, em certas circunstâncias, é necessário aplicar a Norma a componentes separadamente identificáveis de um único contrato ou conjuntamente a um grupo de contratos, a fim de reflectir a substância de um contrato ou de um grupo de contratos.

8. Quando um contrato cobrir vários activos, a construção de cada activo deve ser tratada como um contrato de construção separado quando:

9. Um grupo de contratos, seja com um único cliente, seja com vários clientes, deve ser tratado como um contrato de construção único quando:

10. Um contrato pode proporcionar a construção de um activo adicional por opção do cliente ou pode ser alterado para incluir a construção de um activo adicional. A construção do activo adicional deve ser tratada como um contrato de construção separado quando:

11. O rédito do contrato deve compreender:

12. O rédito do contrato é medido pelo justo valor da retribuição recebida ou a receber. A mensuração do rédito do contrato é afectada por uma variedade de incertezas que dependem do desfecho de acontecimentos futuros. As estimativas necessitam muitas vezes de ser revistas à medida que os acontecimentos ocorrem e as incertezas se resolvam. Por isso, a quantia do rédito do contrato pode aumentar ou diminuir de um período para o seguinte. Por exemplo:

13. Uma variação é uma instrução dada pelo cliente para uma alteração no âmbito do trabalho a ser executado segundo o contrato. Uma variação pode conduzir a um aumento ou a uma diminuição no rédito do contrato. Exemplos de variações são as alterações nas especificações ou na concepção do activo e alterações na duração do contrato. Uma variação é incluída no rédito do contrato quando:

14. Uma reivindicação é uma quantia que a entidade contratada procura cobrar do cliente ou de uma outra terceira parte como reembolso de custos não incluídos no preço do contrato. Uma reivindicação pode surgir de, por exemplo, demoras causadas por clientes, por erros nas especificações ou na concepção e de variações discutidas nos trabalhos do contrato. A mensuração das quantias de rédito provenientes de reivindicações está sujeita a um alto nível de incerteza e depende muitas vezes do desfecho das negociações. Por isso, as reivindicações são incluídas no rédito do contrato apenas quando:

15. Os pagamentos de incentivos são quantias adicionais pagas à entidade contratada se os níveis de desempenho especificados forem atingidos ou excedidos. Por exemplo, um contrato pode permitir um pagamento de incentivos à entidade contratada pela conclusão do contrato mais cedo. Os pagamentos de incentivos são incluídos no rédito do contrato quando:

16. Os custos do contrato devem compreender:

17. Os custos que directamente se relacionem com um contrato específico incluem:

Estes custos podem ser reduzidos por qualquer rendimento ocasional que não esteja incluído no rédito do contrato, por exemplo, rendimento proveniente da venda de materiais excedentários e da alienação de instalações e equipamentos no fim do contrato.

18. Compreendem-se nos custos que podem ser atribuíveis à actividade do contrato em geral e que podem ser imputados a contratos específicos:

Tais custos são imputados usando métodos que sejam sistemáticos e racionais e sejam aplicados consistentemente a todos os custos que tenham características semelhantes. A imputação é baseada no nível normal de actividade de construção. Os gastos gerais de construção incluem custos tais como a preparação e o processamento da folha de salários do pessoal de construção. ►M1  Os custos que possam ser atribuíveis à actividade do contrato em geral e que possam ser imputados a contratos específicos também incluem custos de empréstimos obtidos. ◄

19. Os custos que sejam especificamente debitáveis ao cliente segundo os termos do contrato podem incluir alguns custos gerais administrativos e custos de desenvolvimento relativo aos quais o reembolso esteja especificado nos termos do contrato.

20. Os custos que não possam ser atribuídos à actividade do contrato ou que não possam ser imputados a um contrato são excluídos dos custos de um contrato de construção. Tais custos incluem:

21. Os custos do contrato incluem os custos atribuíveis a um contrato no período que vai desde a data de assegurar o contrato até à conclusão final do contrato. Porém, os custos que se relacionem directamente com um contrato e que sejam incorridos ao assegurar o contrato são também incluídos como parte dos custos do contrato se eles puderem ser separadamente identificados e mensurados fiavelmente e for provável que o contrato seja obtido. Quando os custos incorridos ao assegurar o contrato forem reconhecidos como um gasto do período em que sejam incorridos, não são incluídos nos custos do contrato quando o contrato for obtido num período subsequente.

22. Quando o desfecho de um contrato de construção puder ser fiavelmente estimado, o rédito do contrato e os custos do contrato associados ao contrato de construção devem ser reconhecidos como rédito e gastos respectivamente com referência à fase de acabamento da actividade do contrato ►M5  no fim do período de relato ◄ . Uma perda esperada num contrato de construção deve ser reconhecida imediatamente como um gasto de acordo com o parágrafo 36.

23. No caso de um contrato de preço fixado, o desfecho de um contrato de construção pode ser fiavelmente estimado quando estiverem satisfeitas todas as condições seguintes:

24. No caso de um contrato de «cost plus», o desfecho de um contrato de construção pode ser fiavelmente mensurado quando estiverem satisfeitas todas as condições seguintes:

25. O reconhecimento de rédito e de gastos com referência à fase de acabamento de um contrato é muitas vezes referido como o método da percentagem de acabamento. Segundo este método, o rédito contratual é balanceado com os gastos contratuais incorridos ao atingir a fase de acabamento, resultando no relato de rédito, gastos e lucros que possam ser atribuíveis à proporção de trabalho concluído. Este método proporciona informação útil sobre a extensão de actividade e desempenho do contrato durante um período.

26. Pelo método da percentagem de acabamento, o rédito do contrato é reconhecido como rédito ►M5  nos lucros ou prejuízos ◄ nos períodos contabilísticos em que o trabalho seja executado. Os custos do contrato são geralmente reconhecidos como um gasto ►M5  nos lucros ou prejuízos ◄ nos períodos contabilísticos em que o trabalho com o qual se relacionam seja executado. Porém, qualquer excesso esperado dos custos totais do contrato sobre os réditos totais do contrato é reconhecido imediatamente como um gasto, de acordo com o parágrafo 36.

27. Uma entidade contratada pode ter incorrido em custos do contrato que se relacionem com a actividade futura de contrato. Tais custos são reconhecidos como um activo desde que seja provável que sejam recuperados. Tais custos representam uma quantia devida pelo cliente e muitas vezes são classificados como trabalho em curso do contrato.

28. O desfecho de um contrato de construção só pode ser estimado fiavelmente quando for provável que os benefícios económicos associados ao contrato fluirão para a entidade. Porém, quando surja uma incerteza acerca da cobrabilidade de uma quantia já incluída no rédito do contrato, e já reconhecida ►M5  nos lucros ou prejuízos ◄ , a quantia não cobrável ou a quantia a respeito da qual a recuperação tenha cessado de ser provável é reconhecida como um gasto e não como um ajustamento da quantia do rédito do contrato.

29. Uma entidade está geralmente em condições de fazer estimativas fiáveis após ter aceite um contrato que estabeleça:

É também normalmente necessário que a entidade tenha um sistema eficaz de orçamentação e de relato financeiro. A entidade passa em revista e, quando necessário, revê as estimativas do rédito do contrato e dos custos do contrato à medida que o trabalho progride. A necessidade de tais revisões não indica necessariamente que o desfecho do contrato não possa ser estimado com fiabilidade.

30. A fase de acabamento de um contrato pode ser determinada de várias maneiras. A entidade usa o método que mensure com fiabilidade o trabalho executado. Dependendo da natureza do contrato, os métodos podem incluir:

Os pagamentos progressivos e os adiantamentos recebidos dos clientes não reflectem muitas vezes o trabalho executado.

31. Quando a fase de acabamento seja determinada com referência aos custos do contrato incorridos até à data, somente os custos do contrato que reflictam trabalho executado são incluídos nos custos incorridos até à data. São exemplos de custos de contrato que são excluídos:

32. Quando o desfecho de um contrato de construção não possa ser estimado fiavelmente:

Uma perda esperada num contrato de construção deve ser reconhecida imediatamente como um gasto, de acordo com o parágrafo 36.

33. Durante as fases iniciais de um contrato dá-se muitas vezes o caso de o desfecho do contrato não poder ser fiavelmente estimado. Não obstante, pode ser provável que a entidade recupere os custos incorridos do contrato. Por isso, o rédito do contrato somente é reconhecido até ao ponto dos custos incorridos que se espera serem recuperáveis. Por o desfecho do contrato não poder ser fiavelmente estimado, nenhum lucro é reconhecido. Porém, mesmo quando o desfecho do contrato não possa ser fiavelmente estimado, pode ser provável que os custos totais do contrato excedam os réditos totais do contrato. Em tais casos, qualquer excesso esperado dos custos totais do contrato sobre o rédito total do contrato é reconhecido imediatamente como um gasto de acordo com o parágrafo 36.

34. Os custos do contrato que não seja provável serem recuperados são reconhecidos imediatamente como um gasto. Exemplos das circunstâncias em que a recuperabilidade dos custos do contrato incorridos pode não ser provável e em que os custos do contrato podem ter de ser reconhecidos como um gasto incluem contratos:

35. Quando já não existirem as incertezas que impediram que fosse fiavelmente estimado o desfecho do contrato, o rédito e os gastos associados ao contrato de construção devem ser reconhecidos de acordo com o parágrafo 22. e não de acordo com o parágrafo 32.

36. Quando for provável que os custos totais do contrato excedam o rédito total do contrato, a perda esperada deve ser reconhecida imediatamente como um gasto.

37. A quantia de tal perda é determinada independentemente de:

38. O método da percentagem de acabamento é aplicado numa base acumulada em cada período contabilístico às estimativas correntes de rédito do contrato e custos do contrato. Por isso, os efeitos de uma alteração na estimativa no rédito do contrato e nos custos do contrato, ou os efeitos de uma alteração na estimativa do desfecho de um contrato, são contabilizados como uma alteração na estimativa contabilística (ver a IAS 8 Políticas Contabilísticas, Alterações nas Estimativas Contabilísticas e Erros). As estimativas alteradas são usadas na determinação da quantia de rédito e de gastos reconhecidos ►M5  nos lucros ou prejuízos ◄ no período em que a alteração seja feita e em períodos subsequentes.

39. Uma entidade deve divulgar:

40. Uma entidade deve divulgar o que se segue para os contratos em curso ►M5  no fim do período de relato ◄ :

41. Retenções são quantias de facturas progressivas que só são pagas depois da satisfação das condições especificadas no contrato para o pagamento de tais quantias ou até que os defeitos tenham sido rectificados. As facturas progressivas são quantias facturadas do trabalho executado de um contrato, tenham ou não sido pagas pelo cliente. Adiantamentos são quantias recebidas pela entidade contratada antes que o respectivo trabalho seja executado.

42. Uma entidade deve apresentar:

43. A quantia bruta devida por clientes relativa aos trabalhos do contrato é a quantia líquida de:

para todos os contratos em curso relativamente aos quais os custos incorridos mais os lucros reconhecidos (menos perdas reconhecidas) excedam as facturas progressivas.

44. A quantia bruta devida a clientes pelos trabalhos do contrato é a quantia líquida de:

para todos os contratos em curso relativamente aos quais a facturação em curso exceda os custos incorridos mais os lucros reconhecidos (menos perdas reconhecidas).

45. Uma entidade divulga quaisquer activos e passivos contingentes de acordo com a IAS 37 Provisões, Passivos Contingentes e Activos Contingentes. Os passivos contingentes e os activos contingentes podem provir de itens tais como custos de garantias, reivindicações, penalidades ou possíveis perdas.

46. Esta Norma torna-se operacional para as demonstrações financeiras que cubram os períodos que comecem em ou após 1 de Janeiro de 1995.

a) a recuperação (liquidação) futura da quantia escriturada de activos (passivos) que sejam reconhecidos ►M5  na demonstração da posição financeira ◄ de uma entidade; e

b) transacções e outros acontecimentos do período corrente que sejam reconhecidos nas demonstrações financeiras de uma entidade.

1. Esta Norma deve ser aplicada na contabilização de impostos sobre o rendimento.

2. Para as finalidades desta Norma, o termo impostos sobre o rendimento inclui todos os impostos no país e impostos estrangeiros que sejam baseados em lucros tributáveis. O termo impostos sobre o rendimento também inclui impostos, tais como impostos por retenção (de dividendos), que sejam pagáveis por uma subsidiária, associada ou empreendimento conjunto em distribuições à entidade que relata.

3. [Eliminado]

4. Esta Norma não trata dos métodos de contabilização dos subsídios governamentais (ver a IAS 20 Contabilização dos Subsídios Governamentais e Divulgação de Apoios Governamentais) ou de créditos fiscais por investimentos. Porém, esta Norma trata da contabilização das diferenças temporárias que possam surgir desses subsídios ou créditos fiscais por investimentos.

5. Os termos que se seguem são usados nesta Norma com os significados especificados:

Lucro contabilístico é o lucro ou o prejuízo de um período antes da dedução do gasto de imposto.

Lucro tributável (perda fiscal) é o lucro (perda) de um período, determinado de acordo com as regras estabelecidas pelas autoridades fiscais, sobre o qual são pagos (recuperáveis) impostos sobre o rendimento.

Gasto de imposto (rendimento de imposto) é a quantia agregada incluída na determinação do lucro ou do prejuízo do período respeitante a impostos correntes e a impostos diferidos.

Imposto corrente é a quantia a pagar (a recuperar) de impostos sobre o rendimento respeitantes ao lucro tributável (perda fiscal) de um período.

Passivos por impostos diferidos são as quantias de impostos sobre o rendimento pagáveis em períodos futuros com respeito a diferenças temporárias tributáveis.

Activos por impostos diferidos são as quantias de impostos sobre o rendimento recuperáveis em períodos futuros respeitantes a:

Diferenças temporárias são diferenças entre a quantia escriturada de um activo ou de um passivo ►M5  na demonstração da posição financeira ◄ e a sua base fiscal. As diferenças temporárias podem ser ou:

A base fiscal de um activo ou de um passivo é a quantia atribuída a esse activo ou passivo para finalidades fiscais.

6. Os gastos de impostos (rendimento de impostos) compreendem o gasto corrente de impostos (rendimento corrente de impostos) e o gasto de impostos diferidos (rendimentos de impostos diferidos).

7. A base fiscal de um activo é a quantia que será dedutível para finalidades fiscais contra quaisquer benefícios económicos tributáveis que fluirão para uma entidade quando ela recupere a quantia escriturada do activo. Se esses benefícios económicos não forem tributáveis, a base fiscal do activo é igual à sua quantia escriturada.

8. A base fiscal de um passivo é a sua quantia escriturada, menos qualquer quantia que será dedutível para finalidades fiscais com respeito a esse passivo em períodos futuros. No caso de réditos que sejam recebidos adiantadamente, a base fiscal do passivo resultante é a sua quantia escriturada, menos qualquer quantia dos réditos que não serão tributáveis em períodos futuros.

9. Alguns itens têm uma base fiscal mas não são reconhecidos como activos e como passivos ►M5  na demonstração da posição financeira ◄ . Por exemplo, os custos de pesquisa são reconhecidos como um gasto na determinação do lucro contabilístico no período em que forem incorridos mas podem não ser permitidos como uma dedução na determinação do lucro tributável (perda fiscal) senão num período posterior. A diferença entre a base fiscal dos custos de pesquisa, que é a quantia que as autoridades fiscais permitirão como dedução em períodos futuros, e a quantia escriturada nula é uma diferença temporária dedutível que resulta num activo por impostos diferidos.

10. Quando a base fiscal de um activo ou de um passivo não for imediatamente evidente, é útil considerar o princípio fundamental em que esta Norma se baseia: o de que uma entidade deve, com certas excepções limitadas, reconhecer um passivo (activo) por impostos diferidos quando a recuperação ou liquidação da quantia escriturada de um activo ou de um passivo fizer com que os pagamentos futuros de impostos sejam maiores (menores) do que seriam se tais recuperações ou liquidações não tivessem consequências fiscais. O exemplo C a seguir ao parágrafo 51A ilustra circunstâncias em que pode ser útil considerar este princípio fundamental, por exemplo, quando a base fiscal de um activo ou de um passivo depender da maneira esperada da recuperação ou liquidação.

11. Nas demonstrações financeiras consolidadas, as diferenças temporárias são determinadas pela comparação das quantias escrituradas de activos e de passivos nas demonstrações financeiras consolidadas com a base fiscal apropriada. A base fiscal é determinada por referência a uma declaração de impostos consolidada nas jurisdições em que tal demonstração seja preenchida. Noutras jurisdições a base fiscal é determinada por referência às declarações de impostos de cada entidade no grupo.

12. Os impostos correntes de períodos correntes e anteriores devem, na medida em que não estejam pagos, ser reconhecidos como passivos. Se a quantia já paga com respeito a períodos correntes e anteriores exceder a quantia devida para esses períodos, o excesso deve ser reconhecido como um activo.

13. O benefício relacionado com uma perda fiscal que possa ser reportada para recuperar impostos correntes de um período anterior deve ser reconhecido como um activo.

14. Quando uma perda fiscal for usada para recuperar impostos correntes de um período anterior, uma entidade reconhece o benefício como um activo do período em que a perda fiscal ocorra porque é provável que o benefício fluirá para a entidade e que o benefício pode ser fiavelmente mensurado.

15. Um passivo por impostos diferidos deve ser reconhecido para todas as diferenças temporárias tributáveis, excepto até ao ponto em que esse passivo por impostos diferidos resultar de:

Porém, para as diferenças temporárias associadas com investimentos em subsidiárias, sucursais e associadas e interesses em empreendimentos conjuntos, deve ser reconhecido um passivo por impostos diferidos de acordo com o parágrafo 39.

16. Está inerente ao reconhecimento de um activo que a sua quantia escriturada será recuperada na forma de benefícios económicos que fluam para a entidade nos períodos futuros. Quando a quantia escriturada do activo exceder a sua base fiscal, a quantia dos benefícios económicos tributáveis excederá a quantia que será permitida como dedução para finalidades de tributação. Esta diferença é uma diferença temporária tributável e a obrigação de pagar os resultantes impostos sobre o rendimento em períodos futuros é um passivo por impostos diferidos. Como a entidade recupera a quantia escriturada do activo, a diferença temporária tributável reverterá e a entidade terá lucro tributável. Isto faz com que seja provável que benefícios económicos fluirão da entidade na forma de pagamento de impostos. Por isso, esta Norma exige o reconhecimento de todos os passivos por impostos diferidos, excepto em certas circunstâncias descritas nos parágrafos 15. e 39.

17. Algumas diferenças temporárias surgem quando os rendimentos ou gastos sejam incluídos no lucro contabilístico de um período, se bem que sejam incluídos no lucro tributável num período diferente. Tais diferenças temporárias são muitas vezes descritas como diferenças tempestivas. O que se segue são exemplos de diferenças temporárias desta espécie que são diferenças temporárias tributáveis e que por isso resultam em passivos por impostos diferidos:

18. Diferenças temporárias também surgem quando:

▼M12

▼B

19.  ►M12  Com excepções limitadas, os activos identificáveis adquiridos e os passivos assumidos numa concentração de actividades empresariais são reconhecidos pelos seus justos valores à data de aquisição. ◄ Diferenças temporárias resultam quando as bases fiscais de activos identificáveis adquiridos e de passivos assumidos não são afectadas pela concentração de actividades empresariais ou são afectadas de forma diferente. Por exemplo, quando a quantia escriturada de um activo é aumentada até ao justo valor, mas a base fiscal do activo mantém-se pelo custo para o proprietário anterior, resulta uma diferença temporária tributável que origina um passivo por impostos diferidos. O passivo por impostos diferidos resultante afecta o goodwill (ver parágrafo 66.).

20. As IFRS permitem ou exigem que determinados activos sejam escriturados pelo justo valor ou sejam revalorizados (ver, por exemplo, a IAS 16 Activos Fixos Tangíveis, a IAS 38 Activos Intangíveis, a IAS 39 Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensuração e a IAS 40 Propriedades de Investimento). Em algumas jurisdições, a revalorização ou outra reexpressão de um activo para o justo valor afectam o lucro tributável (perda fiscal) do período corrente. Como resultado, a base fiscal do activo é ajustada e nenhuma diferença temporária surge. Em outras jurisdições, a revalorização ou reexpressão de um activo não afectam o lucro tributável no período da revalorização ou reexpressão e, consequentemente, a base fiscal do activo não é ajustada. Contudo, a recuperação futura da quantia escriturada resultará num fluxo tributável de benefícios económicos para a entidade e a quantia que será dedutível para finalidades fiscais diferirá da quantia desses benefícios económicos. A diferença entre a quantia escriturada de um activo revalorizado e a sua base fiscal é uma diferença temporária e dá origem a um passivo ou activo por impostos diferidos. Isto é verdade mesmo se:

21. O goodwill resultante de uma concentração de actividades empresariais é mensurado como o excesso da alínea (a) sobre a alínea (b) adiante:

Muitas autoridades fiscais não permitem reduções na quantia escriturada do goodwill como um gasto dedutível na determinação do lucro tributável. Além disso, nessas jurisdições, o custo do goodwill é muitas vezes não dedutível quando uma subsidiária aliena a sua actividade empresarial subjacente. Nessas jurisdições, o goodwill tem uma base fiscal de zero. Qualquer diferença entre a quantia escriturada de goodwill e a sua base fiscal de zero é uma diferença temporária tributável. Contudo, esta Norma não permite o reconhecimento do passivo por impostos diferidos resultante porque o goodwill é mensurado como residual e o reconhecimento do passivo por impostos diferidos iria aumentar a quantia escriturada de goodwill.

21.A. As reduções posteriores num passivo por impostos diferidos que não seja reconhecido por resultar do reconhecimento inicial do goodwill também são consideradas como resultando do reconhecimento inicial do goodwill, não sendo portanto reconhecidas segundo o parágrafo15(a). Por exemplo, se, numa concentração de actividades empresariais, uma entidade reconhecer um goodwill de 100 UM que tenha uma base fiscal de zero, o parágrafo 15(a) proíbe a entidade de reconhecer o passivo por impostos diferidos resultante. Se a entidade reconhecer posteriormente uma perda por imparidade de 20 UM para esse goodwill, a quantia da diferença temporária tributável relacionada com o goodwill é reduzida de 100 UM para 80 UM, com o decréscimo resultante no valor do passivo por impostos diferidos não reconhecido. Esse decréscimo no valor do passivo por impostos diferidos não reconhecido também é visto como estando relacionado com o reconhecimento inicial do goodwill, estando por isso proibido de ser reconhecido segundo o parágrafo 15(a).

21.B. Os passivos por impostos diferidos por diferenças temporárias tributáveis relacionadas com o goodwill são, porém, reconhecidos até ao ponto em que não resultem do reconhecimento inicial do goodwill. Por exemplo, se, numa concentração de actividades empresariais, uma entidade reconhecer um goodwill de 100 UM que é dedutível em termos fiscais à taxa anual de 20 % com início no ano de aquisição, a base fiscal do goodwill é 100 UM no reconhecimento inicial e 80 UM no final do ano de aquisição. Se a quantia escriturada de goodwill no final do ano de aquisição se mantiver inalterada em 100 UM, uma diferença temporária tributável de 20 UM resulta no final do ano. Dado que essa diferença temporária tributável não se relaciona com o reconhecimento inicial do goodwill, é reconhecido o passivo por impostos diferidos resultante.

22. Uma diferença temporária pode surgir no reconhecimento inicial de um activo ou passivo, por exemplo, se parte ou todo o custo de um activo não for dedutível para finalidades de impostos. O método de contabilizar tal diferença temporária depende da natureza da transacção que conduziu ao reconhecimento inicial do activo ou passivo:

▼B

23. De acordo com a IAS 32 Instrumentos Financeiros: Apresentação, o emitente de um instrumento financeiro composto (por exemplo, uma obrigação convertível) classifica o componente passivo do instrumento como um passivo e o componente do capital próprio como capital próprio. Em algumas jurisdições, a base fiscal do componente passivo no reconhecimento inicial é igual à quantia escriturada inicial da soma dos componentes do passivo e do capital próprio. A diferença temporária tributável resultante surge do reconhecimento inicial do componente do capital próprio separadamente do componente do passivo. Por isso, a excepção estabelecida no parágrafo 15.b) não se aplica. Consequentemente, uma entidade reconhece o resultante passivo por impostos diferidos. ►M5  De acordo com o parágrafo 61A, o imposto diferido é directamente debitado à quantia escriturada do componente do capital próprio. De acordo com o parágrafo 58, alterações subsequentes no passivo por impostos diferidos são reconhecidas nos lucros ou prejuízos como gastos (rendimento) por impostos diferidos. ◄

24. Um activo por impostos diferidos deve ser reconhecido para todas as diferenças temporárias dedutíveis até ao ponto em que seja provável que exista um lucro tributável ao qual a diferença temporária dedutível possa ser usada, a não ser que o activo por impostos diferidos resulte do reconhecimento inicial de um activo ou passivo numa transacção que:

Porém, para diferenças temporárias dedutíveis associadas a investimentos em subsidiárias, sucursais e associadas e a interesses em empreendimentos conjuntos, deve ser reconhecido um activo por impostos diferidos de acordo com o parágrafo 44.

25. Está inerente ao reconhecimento de um passivo que a quantia escriturada será liquidada em períodos futuros por meio de um exfluxo de recursos da entidade incorporando benefícios económicos. Quando os recursos fluam da entidade, parte ou todas as suas quantias podem ser dedutíveis na determinação do lucro tributável de um período mais tardio do que o período em que o passivo seja reconhecido. Em tais casos, uma diferença temporária existe entre a quantia escriturada do passivo e a sua base fiscal. Concordantemente, um activo por impostos diferidos surge com respeito a impostos sobre o rendimento que serão recuperáveis em períodos futuros quando seja permitido que essa parte do passivo seja uma dedução na determinação do lucro tributável. Semelhantemente, se a quantia escriturada de um activo for menor do que a sua base fiscal, a diferença dá origem a um activo por impostos diferidos, com respeito a impostos que serão recuperáveis em períodos futuros.

26. O que se segue são exemplos de diferenças temporárias dedutíveis que resultam em activos por impostos diferidos:

▼M12

▼B

27. A reversão de diferenças temporárias dedutíveis resulta em deduções na determinação de lucros tributáveis de períodos futuros. Contudo, os benefícios económicos na forma de reduções nos pagamentos de impostos fluirão para a entidade somente se ela obtiver lucros tributáveis suficientes contra os quais as deduções possam ser compensadas. Por isso, uma entidade reconhece activos por impostos diferidos somente quando for provável que lucros tributáveis estarão disponíveis contra os quais as diferenças temporárias dedutíveis possam ser utilizadas.

28. É provável que lucro tributável esteja disponível e contra o qual uma diferença temporária dedutível possa ser utilizada quando haja diferenças temporárias tributáveis suficientes relacionadas com a mesma autoridade fiscal e com a mesma entidade tributável que se esperem inverter:

Em tais circunstâncias, o activo por impostos diferidos é reconhecido no período em que as diferenças temporárias dedutíveis surjam.

29. Quando haja diferenças temporárias tributáveis insuficientes relacionadas com a mesma autoridade fiscal e a mesma entidade tributável, o activo por impostos diferidos é reconhecido até ao ponto em que:

30. As oportunidades de planeamento de impostos são acções que a entidade tomará a fim de criar ou aumentar os rendimentos tributáveis num período particular antes de expirar uma perda fiscal ou um crédito fiscal a transportar. Por exemplo, em algumas jurisdições, o lucro tributável pode ser criado ou aumentado ao:

Quando as oportunidades de planeamento de impostos anteciparem lucros tributáveis de um período posterior para um período anterior, a utilização de uma perda fiscal ou de um crédito fiscal a transportar ainda depende da existência de lucros tributáveis futuros provenientes de fontes que não originem futuras diferenças temporárias.

31. Quando uma entidade tenha uma história de prejuízos recentes, a entidade considera a orientação dos parágrafos 35. e 36.

32. [Eliminado]

32.A. Se a quantia escriturada do goodwill resultante de uma concentração de actividades empresariais for menor do que a sua base fiscal, a diferença dá origem a um activo por impostos diferidos. O activo por impostos diferidos resultante do reconhecimento inicial do goodwill deve ser reconhecido como parte da contabilização de uma concentração de actividades empresariais até ao ponto em que seja provável que exista um lucro tributável relativamente ao qual a diferença temporária dedutível possa ser usada.

33. Um caso em que um activo por impostos diferidos surja no reconhecimento inicial de um activo dá-se quando um subsídio governamental não tributável relacionado com um activo seja deduzido para chegar à quantia escriturada do activo, mas, para finalidades de impostos, não seja deduzida da quantia depreciável do activo (por outras palavras, a sua base fiscal); a quantia escriturada do activo é menor do que a sua base fiscal e isto dá origem a uma diferença temporária dedutível. Os subsídios governamentais podem ser também considerados como rendimentos diferidos no caso em que a diferença entre o rendimento diferido e a sua base fiscal nula é uma diferença temporária dedutível. Qualquer que seja o método de apresentação que uma entidade adopte, a entidade não reconhece o activo por impostos diferidos resultante pela razão dada no parágrafo 22.

34. Um activo por impostos diferidos deve ser reconhecido para o transporte de perdas fiscais não usadas e créditos fiscais não usados até ao ponto em que seja provável que lucros tributáveis futuros estarão disponíveis contra os quais possam ser usados perdas fiscais não usadas e créditos fiscais não usados.

35. Os critérios para reconhecer activos por impostos diferidos provenientes do transporte de perdas fiscais e de créditos fiscais não utilizados são os mesmos que os critérios para o reconhecimento de activos por impostos diferidos provenientes de diferenças temporárias dedutíveis. Porém, a existência de perdas fiscais não usadas é forte prova de que podem não estar disponíveis lucros tributáveis futuros. Por isso, quando uma entidade tenha uma história de perdas recentes, a entidade reconhece um activo por impostos diferidos proveniente de perdas fiscais ou de créditos fiscais não utilizados somente até ao ponto que a entidade tenha suficientes diferenças temporárias tributáveis ou que haja outras provas convincentes de que lucros tributáveis suficientes estarão disponíveis contra os quais as perdas fiscais não utilizadas ou créditos fiscais não utilizados possam ser utilizados pela entidade. Em tais circunstâncias, o parágrafo 82. exige a divulgação da quantia do activo por impostos diferidos e da natureza da prova que suporta o seu reconhecimento.

36. Uma entidade considera os critérios seguintes na avaliação da probabilidade de que estará disponível lucro tributável contra o qual perdas fiscais não usadas ou créditos fiscais não usados possam ser utilizados:

Até ao ponto em que não seja provável que lucros tributáveis estejam disponíveis contra os quais as perdas fiscais não usadas ou créditos fiscais não usados possam ser utilizados, o activo por impostos diferidos não é reconhecido.

37.  ►M5  No fim de cada período de relato ◄ , uma entidade reavalia os activos por impostos diferidos não reconhecidos. A entidade reconhece previamente um activo por impostos diferidos não reconhecido até ao ponto em que se torne provável que os lucros tributáveis futuros permitirão que o activo por impostos diferidos seja recuperado. Por exemplo, um melhoramento nas condições comerciais pode tornar mais provável que a entidade seja capaz de gerar suficiente lucro tributável no futuro para que o activo por impostos diferidos satisfaça os critérios fixados nos parágrafos 24. ou 34. Um outro exemplo dá-se quando uma entidade reavalia os activos por impostos diferidos à data da concentração de actividades empresariais ou subsequentemente (ver parágrafos 67. e 68.).

38. As diferenças temporárias surgem quando a quantia escriturada de investimentos em subsidiárias, sucursais e associadas ou interesses em empreendimentos conjuntos (nomeadamente a parte da empresa-mãe ou do investidor nos activos líquidos da subsidiária, sucursal, associada ou investida, incluindo a quantia escriturada de goodwill) se torna diferente da base fiscal (que é muitas vezes o custo) do investimento ou interesse. Tais diferenças podem surgir numa quantidade de circunstâncias diferentes, por exemplo:

Nas demonstrações financeiras consolidadas, a diferença temporária pode ser diferente da diferença temporária associada com esse investimento nas demonstrações financeiras separadas da empresa-mãe se a empresa-mãe escriturar o investimento nas suas demonstrações financeiras separadas pelo custo ou a quantia revalorizada.

39. Uma entidade deve reconhecer um passivo por impostos diferidos para todas as diferenças temporárias tributáveis associadas aos investimentos em subsidiárias, sucursais e associadas e interesses em empreendimentos conjuntos, excepto até ao ponto em que ambas as seguintes condições sejam satisfeitas:

40. Dado que a empresa-mãe controla a política de dividendos da sua subsidiária, é capaz também de controlar a tempestividade da reversão de diferenças temporárias associadas com esse investimento (incluindo as diferenças temporárias provenientes não só de lucros não distribuídos mas também de quaisquer diferenças de transposição de moeda estrangeira). Para além disso, muitas vezes seria impraticável determinar a quantia de impostos sobre rendimento que devam ser pagos quando as diferenças temporárias se revertam. Por isso, quando a empresa-mãe tenha determinado que esses lucros não serão distribuídos no futuro previsível, a empresa-mãe não reconhece um passivo por impostos diferidos. As mesmas considerações aplicam-se a investimentos em sucursais.

41. Os activos e passivos não monetários de uma entidade são mensurados na sua moeda funcional (ver IAS 21 Os Efeitos de Alterações em Taxas de Câmbio). Se os lucros tributáveis e as perdas fiscais (e, consequentemente, a base fiscal dos seus activos passivos não monetários) forem determinados numa moeda diferente, as alterações na taxa de câmbio originam diferenças temporárias que resultam num passivo ou (dependendo do parágrafo 24.) activo por impostos diferidos reconhecido. O imposto diferido resultante é debitado ou creditado nos lucros ou prejuízos (ver parágrafo 58.).

42. Um investidor numa associada não controla essa entidade e geralmente não está numa posição para determinar a sua política de dividendos. Por isso, na ausência de um acordo exigindo que os lucros da associada não serão distribuídos no futuro previsível, um investidor reconhece um passivo por impostos diferidos provenientes de diferenças temporárias tributáveis associadas ao investimento na associada. Em alguns casos, um investidor pode não ser capaz de determinar a quantia de impostos que serão pagos se ele recuperar o custo do seu investimento na associada mas pode determinar que igualará ou excederá uma quantia mínima. Em tais casos, o passivo por impostos diferidos é mensurado por essa quantia.

43. O acordo entre as partes de um empreendimento conjunto trata geralmente da partilha dos lucros e identifica se as decisões em tais assuntos exigem ou não o consentimento de todos os empreendedores ou de uma maioria especificada dos mesmos. Quando o empreendedor puder controlar a partilha dos lucros e seja provável que os lucros não serão distribuídos no futuro previsível, não é reconhecido um passivo por impostos diferidos.

44. Uma entidade deve reconhecer um activo por impostos diferidos para todas as diferenças temporárias dedutíveis provenientes de investimentos em subsidiárias, sucursais e associadas e interesses em empreendimentos conjuntos, até ao ponto em que, e somente até ao ponto em que, seja provável que:

45. Ao decidir se um activo por impostos diferidos é reconhecido para diferenças temporárias dedutíveis associadas aos seus investimentos em subsidiárias, sucursais e associadas, e seus interesses em empreendimentos conjuntos, uma entidade considera a orientação estabelecida nos parágrafos 28. a 31.

46. Os activos (passivos) por impostos correntes dos períodos correntes e anteriores devem ser mensurados pela quantia que se espera que seja paga (recuperada de) às autoridades fiscais, usando as taxas fiscais (e leis fiscais) que tenham sido decretadas ou substantivamente decretadas ►M5  no fim do período de relato ◄ .

47. Os activos e passivos por impostos diferidos devem ser mensurados pelas taxas fiscais que se espera que sejam de aplicar no período quando seja realizado o activo ou seja liquidado o passivo, com base nas taxas fiscais (e leis fiscais) que tenham sido decretadas ou substantivamente decretadas ►M5  no fim do período de relato ◄ .

48. Os activos e passivos por impostos correntes e diferidos são geralmente mensurados usando as taxas fiscais (e leis fiscais) que tenham sido decretadas. Porém, em algumas jurisdições fiscais, os anúncios de taxas fiscais (e leis fiscais) pelo governo têm o efeito substantivo de obrigação real, cuja publicação pode aguardar por um período de alguns meses. Nestas circunstâncias, os activos e passivos de impostos são mensurados usando a taxa fiscal (e leis fiscais) anunciada.

49. Quando taxas fiscais diferentes se apliquem a níveis diferentes de rendimento tributável, os activos e passivos por impostos diferidos são mensurados usando as taxas médias que se espera aplicar ao lucro tributável (perda fiscal) dos períodos em que as diferenças temporárias se espera que se revertam.

50. [Eliminado]

51. A mensuração de passivos por impostos diferidos e de activos por impostos diferidos deve reflectir as consequências fiscais que se seguem derivadas da maneira pela qual a entidade espera, ►M5  no fim do período de relato ◄ , recuperar ou liquidar a quantia escriturada dos seus activos e passivos.

51.A. Em algumas jurisdições, a maneira pela qual uma entidade recupera (liquida) a quantia escriturada de um activo (passivo) pode afectar, ou uma ou ambas, de:

Em tais casos, uma entidade mensura os passivos por impostos diferidos e os activos por impostos diferidos usando a taxa de tributação e a base fiscal que sejam consistentes com a maneira esperada de recuperação ou liquidação.

51.B. Se um passivo por impostos diferidos ou um activo por impostos diferidos decorrer de um activo não depreciável mensurado segundo o modelo de revalorização da IAS 16, a mensuração do passivo por impostos diferidos ou do activo por impostos diferidos deve reflectir as consequências fiscais da recuperação da quantia escriturada do activo não depreciável por via da venda, independentemente da base de mensuração da quantia escriturada desse activo. Em conformidade, se a lei fiscal especificar uma taxa de tributação aplicável à quantia tributável derivada da venda de um activo que difira da taxa de tributação aplicável à quantia tributável derivada do uso de um activo, a primeira dessas taxas é aplicada na mensuração do activo ou passivo por impostos diferidos relacionado com um activo não depreciável.

51.C. Se um passivo ou activo por impostos diferidos decorrer de uma propriedade para investimento que é mensurada de acordo com o modelo do justo valor da IAS 40, existe um pressuposto refutável de que a quantia escriturada da propriedade para investimento será recuperada por meio de venda. Em conformidade, salvo se o pressuposto for refutado, a mensuração do passivo por impostos diferidos ou do activo por impostos diferidos deve reflectir as consequências fiscais da recuperação da quantia escriturada da propriedade para investimento inteiramente por meio de venda. Este pressuposto é refutado se a propriedade de investimento for depreciável e se for detida segundo um modelo empresarial cujo objectivo é o consumo substancial de todos os benefícios económicos incorporados na propriedade para investimento ao longo do tempo, e não por meio de venda. Se o pressuposto for refutado, devem ser seguidos os requisitos dos parágrafos 51 e 51A.

51.D. O pressuposto refutável do parágrafo 51C aplica-se também quando um passivo por impostos diferidos ou um activo por impostos diferidos decorre da mensuração de propriedades para investimento numa concentração de actividades empresariais, se a entidade usar o modelo do justo valor quando, posteriormente, proceder à mensuração dessa propriedade para investimento.

51.E. Os parágrafos 51B-51D não modificam os requisitos de aplicação dos princípios enunciados nos parágrafos 24-33 (diferenças temporárias dedutíveis) e nos parágrafos 34-36 (perdas fiscais não usadas e créditos por impostos não usados) desta Norma, ao reconhecer e mensurar activos por impostos diferidos.

52.A. Em algumas jurisdições, os impostos sobre o rendimento são pagáveis a uma taxa maior ou menor se parte ou todo o lucro líquido ou os resultados retidos for pago como um dividendo aos accionistas da entidade. Em algumas outras jurisdições, os impostos sobre o rendimento podem ser restituíveis ou pagáveis se parte ou todo o lucro líquido ou os resultados retidos forem pagos como um dividendo aos accionistas da entidade. Nestas circunstâncias descritas, os activos e passivos por impostos correntes e diferidos são mensurados à taxa de imposto aplicável aos lucros não distribuídos.

52.B. Nas circunstâncias descritas no parágrafo 52.A., as consequências no imposto sobre o rendimento dos dividendos são reconhecidas quando for reconhecido um passivo para pagar o dividendo. As consequências no imposto sobre o rendimento dos dividendos estão mais directamente ligadas a transacções ou acontecimentos passados do que a distribuições a proprietários. Por conseguinte, as consequências no imposto sobre o rendimento dos dividendos são reconhecidas nos lucros ou prejuízos do período como exigido pelo parágrafo 58. excepto até ao ponto em que as consequências dos dividendos no imposto sobre o rendimento provenham das circunstâncias descritas nas alíneas a) e b) do parágrafo 58.

53. Activos e passivos por impostos diferidos não devem ser descontados.

54. A determinação fiável de activos e passivos por impostos diferidos numa base descontada exige calendarização pormenorizada da tempestividade da reversão de cada diferença temporária. Em muitos casos tal calendarização é impraticável ou altamente complexa. Por isso, é inapropriado exigir desconto de activos e passivos diferidos. Permitir, mas não exigir, o desconto resultaria em activos e passivos por impostos diferidos que não seriam comparáveis entre entidades. Por isso, esta Norma não exige nem permite o desconto de activos e passivos por impostos diferidos.

55. As diferenças temporárias são determinadas por referência à quantia escriturada de um activo ou um passivo. Isto aplica-se mesmo quando essa quantia escriturada seja ela própria determinada numa base descontada, como por exemplo no caso de obrigações de benefícios de reforma (ver a IAS 19 Benefícios dos Empregados).

56. A quantia escriturada de um activo por impostos diferidos deve ser revista ►M5  no fim de cada período de relato ◄ . Uma entidade deve reduzir a quantia escriturada de um activo por impostos diferidos até ao ponto em que deixe de ser provável que lucros tributáveis suficientes estarão disponíveis para permitir que o benefício de parte ou todo desse activo por impostos diferidos seja utilizado. Qualquer redução deve ser revertida até ao ponto que se torne provável que lucros tributáveis suficientes estarão disponíveis.

57. A contabilização dos efeitos de impostos correntes e diferidos de uma transacção ou de outro acontecimento é consistente com a contabilização da transacção ou do próprio acontecimento. Os parágrafos 58. a 68.C implementam este princípio.

58. O imposto corrente e o diferido devem ser reconhecidos como um rendimento ou como um gasto e incluídos nos lucros ou prejuízos do período, excepto até ao ponto em que o imposto provenha de:

▼B

59. A maior parte dos passivos por impostos diferidos e de activos por impostos diferidos surge quando os rendimentos ou gastos sejam incluídos no lucro contabilístico num período, se bem que sejam incluídos no lucro tributável (perda fiscal) noutro período diferente. O imposto diferido resultante é reconhecido ►M5  nos lucros ou prejuízos ◄ . São exemplos quando:

60. A quantia escriturada dos activos e passivos por impostos diferidos pode alterar-se mesmo se não houver alteração na quantia das diferenças temporárias relacionadas. Isto pode resultar, por exemplo, de:

O imposto diferido resultante é reconhecido ►M5  nos lucros ou prejuízos ◄ , excepto até ao ponto em que ele se relacione com itens previamente ►M5  reconhecidos fora dos lucros ou prejuízos ◄ (ver parágrafo 63.).

61.A. O imposto corrente ou imposto diferido deve ser reconhecido fora dos lucros ou prejuízos se o imposto se relacionar com itens que sejam reconhecidos, no mesmo ou num diferente período, fora dos lucros ou prejuízos. Portanto, o imposto corrente e imposto diferido que se relacione com itens que sejam reconhecidos, no mesmo ou num diferente período:

62. As Normas Internacionais de Relato Financeiro exigem ou permitem que determinados itens sejam reconhecidos em outro rendimento integral. Exemplos desses itens são:

62.A. As Normas Internacionais de Relato Financeiro exigem ou permitem que determinados itens sejam creditados ou debitados directamente no capital próprio. Exemplos desses itens são:

63. Em circunstâncias excepcionais, pode ser difícil determinar a quantia de impostos correntes e diferidos que se relacione com itens reconhecidos fora dos lucros ou prejuízos (seja em outro rendimento integral ou directamente no capital próprio). Isto pode ser o caso, por exemplo, quando:

Em tais casos, o imposto corrente e diferido relacionado com itens que sejam reconhecidos fora dos lucros ou prejuízos é baseado numa imputação pro rata razoável do imposto corrente e diferido da entidade na jurisdição fiscal respeitante, ou noutro método que atinja uma imputação mais apropriada nas circunstâncias.

64. A IAS 16 não especifica se uma entidade deve transferir ano a ano do excedente (reserva) de revalorização para resultados retidos uma quantia igual à diferença entre a depreciação ou amortização de um activo revalorizado e a depreciação ou amortização baseada no custo desse activo. Se uma entidade fizer tal transferência, a quantia transferida é líquida de qualquer imposto diferido relacionado. Considerações semelhantes aplicam-se a transferências feitas pela alienação de um item de activo fixo tangível.

65. Quando um activo for revalorizado para finalidades de tributação e essa revalorização estiver relacionada com uma revalorização contabilística de um período anterior, ou com uma que se espera que seja levada a efeito num período futuro, os efeitos fiscais da revalorização do activo ou do ajustamento da base fiscal são ►M5  reconhecidos em outro rendimento integral ◄ nos períodos em que ocorram. Porém, se a revalorização para finalidades de impostos não for relacionada com uma revalorização contabilística de um período anterior, ou com uma que se espere que seja levada a efeito num período futuro, os efeitos fiscais do ajustamento da base fiscal são reconhecidos ►M5  nos lucros ou prejuízos ◄ .

65.A. Quando uma entidade pagar dividendos aos seus accionistas, pode ser-lhe exigido que pague uma parcela dos dividendos às autoridades fiscais em nome dos accionistas. Em muitas jurisdições, esta quantia é referida como uma retenção de imposto. Tal quantia paga ou a pagar às autoridades fiscais é debitada ao capital própro como parte dos dividendos.

66. Tal como explicado nos parágrafos 19 e 26(c), podem surgir diferenças temporárias numa concentração de actividades empresariais. De acordo com a IFRS 3, uma entidade reconhece quaisquer activos por impostos diferidos (até ao ponto em que satisfazem os critérios de reconhecimento do parágrafo 24) ou passivos por impostos diferidos resultantes como activos identificáveis e passivos à data da aquisição. Consequentemente, esses activos e passivos por impostos diferidos afectam a quantia do goodwill ou do ganho com a compra a preço baixo que a entidade reconhece. Contudo, de acordo com o parágrafo 15(a), uma entidade não reconhece passivos por impostos diferidos resultantes do reconhecimento inicial do goodwill.

67. Como resultado de uma concentração de actividades empresariais, a probabilidade de realizar um activo por impostos diferidos pré-aquisição da adquirente poderia sofrer alterações. Uma adquirente pode considerar que é provável que venha a recuperar o seu próprio activo por impostos diferidos que não tenha sido reconhecido antes da concentração de actividades empresariais. Por exemplo, a adquirente pode ser capaz de usar o benefício das suas perdas fiscais não usadas face ao futuro lucro tributável da adquirida. Como alternativa, como resultado da concentração de actividades empresariais, poderá já não ser provável que um futuro lucro tributável permita que o activo por impostos diferidos seja recuperado. Nesses casos, a adquirente reconhece uma alteração no activo por impostos diferidos no período da concentração de actividades empresariais, mas não a inclui como parte da contabilização da concentração de actividades empresariais. Portanto, a adquirente não a toma em consideração ao mensurar o goodwill ou o ganho com a compra a preço baixo que ela reconhece na concentração de actividades empresariais.

68. O potencial benefício de transportar as perdas para efeitos do imposto sobre o rendimento no rendimento da adquirida ou de outros activos por impostos diferidos poderá não satisfazer os critérios relativamente ao reconhecimento separado quando uma concentração de actividades empresariais for inicialmente contabilizada mas poderá ser posteriormente realizado.

Uma entidade deve reconhecer benefícios por impostos diferidos adquiridos que ela realiza após a concentração de actividades empresariais do seguinte modo:

68.A. Em algumas jurisdições fiscais, uma entidade recebe uma dedução nos impostos (i.e., uma quantia que é dedutível na determinação do lucro tributável) que diz respeito à remuneração paga em acções, a opções sobre acções ou a outros instrumentos de capital próprio da entidade. A quantia correspondente a essa dedução nos impostos pode divergir do respectivo gasto cumulativo com remunerações, e pode surgir num período contabilístico posterior. Por exemplo, em algumas jurisdições, uma entidade pode reconhecer um gasto relativo ao consumo de serviços de empregados recebidos como retribuição por opções sobre acções concedidas, de acordo com a IFRS 2 Pagamento com Base em Acções, e não receber uma dedução fiscal até que as opções sobre acções sejam exercidas, sendo que a mensuração da dedução fiscal se baseia no preço das acções da entidade à data de exercício.

68.B. Tal como acontece com os custos de pesquisa discutidos nos parágrafos 9. e 26.b) desta Norma, a diferença entre a base fiscal dos serviços dos empregados recebidos até à data (que é a quantia que as autoridades fiscais permitirão como dedução em futuros períodos) e a quantia escriturada de zero é uma diferença temporária dedutível que resulta num activo por impostos diferidos. Se a quantia que as autoridades fiscais permitirão como dedução em futuros períodos não for conhecida no final do período, ela deve ser estimada com base na informação disponível no final do período. Por exemplo, se a quantia que as autoridades fiscais permitirão como dedução em futuros períodos estiver dependente do preço das acções da entidade numa data futura, a mensuração da diferença temporária dedutível deve basear-se no preço das acções da entidade no final do período.

68.C. Tal como foi indicado no parágrafo 68.A., a quantia da dedução fiscal (ou da dedução fiscal futura estimada, mensurada de acordo com o parágrafo 68.B.) pode divergir do respectivo gasto cumulativo com remunerações. O parágrafo 58. da Norma exige que os impostos correntes e diferidos sejam reconhecidos como rendimento ou gasto e incluídos nos lucros ou prejuízos do período, excepto até ao ponto em que esse imposto resulte de ►M5  (a) uma transacção ou acontecimento que seja reconhecido, no mesmo período ou noutro período, fora dos lucros ou prejuízos, ou (b) uma concentração de actividades empresariais. ◄ Se a quantia da dedução fiscal (ou a dedução fiscal futura estimada) exceder a quantia do respectivo gasto cumulativo com remunerações, isso indica que a dedução fiscal diz respeito não apenas ao gasto com remunerações mas também a um item de capital próprio. Nesta situação, o excesso do imposto corrente ou diferido associado deve ser reconhecido directamente no capital próprio.

69. [Eliminado]

70. [Eliminado]

71. Uma entidade deve compensar activos por impostos correntes e passivos por impostos correntes nas suas demonstrações financeiras se, e somente se, a entidade:

72. Se bem que os activos e passivos por impostos correntes sejam reconhecidos e mensurados separadamente, eles são compensados ►M5  na demonstração da posição financeira ◄ e sujeitos a critérios semelhantes aos estabelecidos para os instrumentos financeiros na IAS 32. Uma entidade terá normalmente um direito de cumprimento obrigatório para compensar um activo por impostos correntes contra um passivo por impostos correntes quando eles se relacionem com impostos sobre o rendimento lançados pela mesma autoridade fiscal e esta autoridade permita que a entidade faça ou receba um único pagamento líquido.

73. Em demonstrações financeiras consolidadas, um activo por impostos correntes de uma entidade de um grupo é compensado contra um passivo por impostos correntes de uma outra entidade de um grupo se, e somente se, a dita entidade tiver um direito de cumprimento obrigatório de fazer ou receber tal pagamento líquido ou recuperar o activo e liquidar o passivo simultaneamente.

74. Uma entidade deve compensar os activos por impostos diferidos e passivos por impostos diferidos se, e somente se:

75. Para evitar a necessidade de escalonamento detalhado da tempestividade da reversão de cada diferença temporária, esta Norma exige que uma entidade compense um activo por impostos diferidos contra um passivo por impostos diferidos da mesma entidade tributável se, e somente se, eles se relacionam com impostos sobre o rendimento lançados pela mesma autoridade fiscal e a entidade tiver um direito de cumprimento obrigatório de compensar activos por impostos correntes contra passivos por impostos correntes.

76. Em circunstâncias raras, uma entidade pode ter um direito de cumprimento obrigatório de compensar, e uma intenção de liquidar de forma líquida, para alguns períodos mas não para outros. Em tais circunstâncias raras, pode ser exigido escalonamento detalhado para estabelecer fiavelmente se o passivo por impostos diferidos de uma entidade tributável resultará em pagamentos acrescidos de impostos no mesmo período em que um activo por impostos diferidos de uma outra entidade tributável resultará em pagamentos decrescidos por essa segunda entidade tributável.

77. O gasto (rendimento) de impostos relacionado com os lucros ou prejuízos de actividades ordinárias deve ser apresentado na qualidade de lucro ou prejuízo na(s) demonstração(ões) dos resultados e de outro rendimento integral.

78. A IAS 21 exige que certas diferenças de câmbio sejam reconhecidas como rendimentos ou gastos mas não especifica onde tais diferenças devem ser apresentadas na ►M5  demonstração do rendimento integral ◄ . Concordemente, quando diferenças de câmbio de passivos ou de activos por impostos estrangeiros diferidos sejam reconhecidas na ►M5  demonstração do rendimento integral ◄ , tais diferenças podem ser classificadas como gastos (rendimentos) por impostos diferidos se essa apresentação for considerada como a mais útil para os utentes das demonstrações financeiras.

79. Os principais componentes de gasto (rendimento) de imposto devem ser divulgados separadamente.

80. Os componentes do gasto (rendimento) de imposto podem incluir:

81. O que se segue deve ser também divulgado separadamente:

▼B

▼M12

▼B

82. Uma entidade deve divulgar a quantia de um activo por impostos diferidos e a natureza das provas que suportam o seu reconhecimento, quando:

82.A. Nas circunstâncias descritas no parágrafo 52.A., uma entidade deve divulgar a natureza das potenciais consequências do imposto de rendimento que resultariam do pagamento de dividendos aos seus accionistas. Além disso, a entidade deve divulgar as quantias das potenciais consequências do imposto de rendimento praticamente determináveis e se existem ou não quaisquer potenciais consequências no imposto de rendimento não praticamente determináveis.

83. [Eliminado]

84. As divulgações exigidas pelo parágrafo 81.c) faz com que os utentes das demonstrações financeiras compreendam se o relacionamento entre os gastos (rendimento) de impostos e o lucro contabilístico não é usual e compreendam os factores significativos que podem afectar esse relacionamento no futuro. O relacionamento entre gasto (rendimento) de impostos e lucro contabilístico pode ser afectado por factores tais como rédito que seja isento de tributação, gastos que não sejam dedutíveis na determinação do lucro tributável (perda fiscal), o efeito de perdas fiscais e o efeito de taxas de tributação estrangeiras.

85. Ao explicar o relacionamento entre gasto (rendimento) de impostos e lucro contabilístico, uma entidade usa uma taxa de tributação aplicável que proporcione a informação mais significativa aos utentes das suas demonstrações financeiras. Muitas vezes, a taxa mais significativa é a taxa doméstica interna de impostos do país em que a entidade está domiciliada, agregando a taxa aplicada de impostos nacionais com as taxas aplicadas de quaisquer impostos locais que sejam calculados num nível substancialmente semelhante de lucro tributável (perda fiscal). Porém, para uma entidade que opere em várias jurisdições, pode ser mais significativo agregar reconciliações separadas preparadas em que se use a taxa interna em cada jurisdição individual. O exemplo seguinte ilustra como a selecção da taxa de imposto aplicável afecta a apresentação da reconciliação numérica.

86. A taxa efectiva média é o gasto (rendimento) de impostos dividido pelo lucro contabilístico.

87. Seria muitas vezes impraticável calcular a quantia de passivos não reconhecidos por impostos diferidos provenientes de investimentos em subsidiárias, sucursais e associadas e interesses em empreendimentos conjuntos (ver parágrafo 39.). Por isso, esta Norma exige que uma entidade divulgue a quantia agregada das subjacentes diferenças temporárias mas não exige divulgação dos passivos por impostos diferidos. Contudo, quando praticável, as entidades são encorajadas a divulgar as quantias não reconhecidas de passivos por impostos diferidos porque os utentes das demonstrações financeiras podem achar útil tal informação.

87.A. O parágrafo 82.A. exige que uma entidade divulgue a natureza das potenciais consequências do imposto sobre o rendimento que resultariam do pagamento de dividendos aos seus accionistas. Uma entidade divulga as características importantes dos sistemas do imposto de rendimento e os factores que afectarão a quantia das potenciais consequências dos dividendos no imposto do rendimento.

87.B. Não seria algumas vezes praticável calcular a quantia total das potenciais consequências do imposto sobre o rendimento que resultariam do pagamento de dividendos a accionistas. Pode ser o caso, por exemplo, em que uma entidade tenha um grande número de subsidiárias estrangeiras. Contudo, mesmo em tais circunstâncias, podem ser facilmente determináveis algumas parcelas da quantia total. Por exemplo, num grupo consolidado, uma empresa-mãe e algumas das suas subsidiárias podem ter pago impostos sobre o rendimento a uma taxa mais alta sobre os lucros não distribuídos e estar ciente da quantia que seria restituída no pagamento de dividendos futuros aos accionistas a partir dos lucros retidos consolidados. Neste caso, é divulgada a quantia restituível. Se aplicável, a entidade divulga também que existem potenciais consequências do imposto sobre o rendimento não praticamente determináveis. Nas demonstrações financeiras separadas da empresa-mãe, se existirem, a divulgação das potenciais consequências do imposto sobre o rendimento relaciona-se com os resultados retidos da empresa-mãe.

87.C. A uma entidade que se exija que proporcione as divulgações do parágrafo 82.A. pode também ser-lhe pedido que proporcione divulgações relacionadas com diferenças temporárias associadas a investimentos em subsidiárias, sucursais e associadas ou interesses em empreendimentos conjuntos. Em tais casos, a entidade considera isto ao determinar a informação a ser divulgada de acordo com o parágrafo 82.A. Por exemplo, pode ser exigido a uma entidade que divulgue a quantia agregada de diferenças temporárias associada a investimentos em subsidiárias relativamente aos quais não foram reconhecidos quaisquer passivos por impostos diferidos (ver parágrafo 81f.). Se for impraticável calcular as quantias de passivos por impostos diferidos não reconhecidos (ver parágrafo 87.) podem existir quantias de potenciais consequências do imposto sobre o rendimento de dividendos não determináveis praticamente relacionados com estas subsidiárias.

88. Uma entidade divulga quaisquer passivos contingentes e activos contingentes relacionados com impostos de acordo com a IAS 37 Provisões, Passivos Contingentes e Activos Contingentes. Podem surgir passivos contingentes e activos contingentes, por exemplo, de desentendimentos não resolvidos com as autoridades fiscais. Semelhantemente, quando alterações nas taxas de impostos ou de leis fiscais sejam decretadas ou anunciadas ►M5  após o período de relato ◄ , uma entidade divulgará quaisquer efeitos significativos dessas alterações nos seus activos e passivos por impostos correntes e diferidos (ver a IAS 10 Acontecimentos ►M5  após o período de relato ◄ ).

89. Esta Norma torna-se operacional para as demonstrações financeiras que cubram os períodos que comecem em, ou após, 1 de Janeiro de 1998, excepto como especificado no parágrafo 91. Se uma entidade aplicar esta Norma a custos de benefícios de reforma para demonstrações financeiras que cubram períodos que comecem antes de 1 de Janeiro de 1998, a entidade deve divulgar o facto de que aplica esta Norma em vez da IAS 12 Contabilização de Impostos sobre o Rendimento, aprovada em 1979.

90. Esta Norma substitui a IAS 12 Contabilização de Impostos sobre o Rendimento, aprovada em 1979.

91. Os parágrafos 52.A., 52.B., 65.A., 81.i), 82.A., 87.A., 87.B., 87.C. e a supressão dos parágrafos 3 e 50 tornam-se operacionais para as demonstrações financeiras anuais ( 5 ) que cubram os períodos que comecem em ou após 1 de Janeiro de 2001. É encorajada a adopção mais cedo. Se a adopção mais cedo afectar as demonstrações financeiras, uma entidade deve divulgar esse facto.

92. A IAS 1 (tal como revista em 2007) emendou a terminologia usada nas IFRS. Além disso, emendou os parágrafos 23, 52, 58, 60, 62, 63, 65, 68C, 77 e 81, eliminou o parágrafo 61 e adicionou os parágrafos 61A, 62A e 77A. Uma entidade deve aplicar estas emendas aos períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2009. Se uma entidade aplicar a IAS 1 (revista em 2007) a um período anterior, as emendas deverão ser aplicadas a esse período anterior.

93.  O parágrafo 68 deve ser aplicado prospectivamente a partir da data de eficácia da IFRS 3 (conforme revista pelo International Accounting Standards Board em 2008) ao reconhecimento de activos por impostos diferidos adquiridos em concentrações de actividades empresariais.

94. Portanto, as entidades não devem ajustar a contabilização de concentrações de actividades empresariais anteriores se os benefícios fiscais não satisfizeram os critérios para o reconhecimento separado à data de aquisição e forem reconhecidos após a data de aquisição, a menos que os benefícios sejam reconhecidos no período de mensuração e resultem de novas informações sobre factos e circunstâncias que existiam à data de aquisição. Outros benefícios fiscais reconhecidos devem ser reconhecidos nos lucros ou prejuízos (ou, se esta Norma o exigir, fora dos lucros ou prejuízos).

95.  A IFRS 3 (conforme revista pelo International Accounting Standards Board em 2008) emendou os parágrafos 21 e 67 e adicionou os parágrafos 32A e 81(j) e (k). Uma entidade deve aplicar estas emendas aos períodos anuais com início em ou após 1 de Julho de 2009. Se uma entidade aplicar a IFRS 3 (revista em 2008) a um período anterior, as emendas também deverão ser aplicadas a esse período anterior.

98. O parágrafo 52 passou a figurar como 51A, o ponto 10 e os exemplos que se seguem ao parágrafo 51A foram alterados e os parágrafos 51B e 51C, assim como o exemplo seguinte e os parágrafos 51D, 51E e 99 foram aditados por Impostos Diferidos: Recuperação de Activos Subjacentes, publicado em Dezembro de 2010. Uma entidade deve aplicar estas emendas aos períodos anuais com início em 1 de Janeiro de 2012 ou após essa data. É permitida a aplicação anterior. Se uma entidade aplicar as emendas a um período anterior, deve divulgar esse facto.

98.B. O documento Apresentação das Rubricas de Outro Rendimento Integral (Emendas à IAS 1), emitido em Junho de 2011, emendou o parágrafo 77 e suprimiu o parágrafo 77A. Uma entidade deve aplicar estas emendas quando aplicar a IAS 1 (conforme emendada em Junho de 2011).

99. As alterações feitas por Impostos Diferidos: Recuperação de Activos Subjacentes, publicado em Dezembro de 2010, substituem a Interpretação SIC 21 Impostos sobre o Rendimento - Recuperação de Activos Não Depreciáveis Revalorizados.

1. O objectivo desta Norma é o de prescrever o tratamento contabilístico para activos fixos tangíveis, de forma a que os utentes das demonstrações financeiras possam discernir a informação acerca do investimento de uma entidade nos seus activos fixos tangíveis, bem como as alterações nesse investimento. Os principais aspectos a considerar na contabilização dos activos fixos tangíveis são o reconhecimento dos activos, a determinação das suas quantias escrituradas e os débitos de depreciação e as perdas por imparidade a serem reconhecidos em relação com os mesmos.

2. Esta Norma deve ser aplicada na contabilização de activos fixos tangíveis, excepto quando uma outra Norma exija ou permita um tratamento contabilístico diferente.

3. Esta Norma não se aplica a:

Contudo, esta Norma aplica-se aos activos fixos tangíveis usados para desenvolver ou manter os activos descritos nas alíneas b)-d).

4. Outras Normas podem exigir o reconhecimento de um item do activo fixo intangível com base numa abordagem diferente da usada nesta Norma. Por exemplo, a IAS 17 Locações exige que uma entidade avalie o seu reconhecimento de um item do activo fixo tangível locado na base da transferência de riscos e vantagens. Porém, em tais casos, outros aspectos do tratamento contabilístico para estes activos, incluindo a depreciação, são prescritos por esta Norma.

5. Uma entidade que use o modelo do custo para propriedades de investimento em conformidade com a IAS 40 Propriedades de Investimento deve usar o modelo do custo desta Norma.

6. Os termos que se seguem são usados nesta Norma com os significados especificados:

Quantia escriturada é a quantia pela qual um activo está reconhecido após dedução de qualquer depreciação acumulada e perdas por imparidade acumuladas.

Custo é a quantia de caixa ou seus equivalentes paga ou o justo valor de outra retribuição dada para adquirir um activo no momento da sua aquisição ou construção ou, quando aplicável, a quantia atribuída a esse activo aquando do reconhecimento inicial de acordo com os requisitos específicos de outras IFRS, por exemplo, a IFRS 2 Pagamento com Base em Acções.

Quantia depreciável é o custo de um activo ou outra quantia substituta do custo, menos o seu valor residual.

Depreciação é a imputação sistemática da quantia depreciável de um activo durante a sua vida útil.

Valor específico para a entidade é o valor presente dos fluxos de caixa que uma entidade espera que resultem do uso continuado de um activo e da sua alienação no final da sua vida útil ou em que espera incorrer ao liquidar um passivo.

Justo Valor é o preço que seria recebido pela venda de um activo ou pago pela transferência de um passivo numa transacção ordenada entre participantes no mercado à data da mensuração. (Ver IFRS 13 Mensuração pelo Justo Valor).

Uma perda por imparidade é a quantia pela qual a quantia escriturada de um activo excede a sua quantia recuperável.

Activos fixos tangíveis são itens tangíveis que:

Quantia recuperável é o valor mais elevado entre o justo valor de um activo deduzidos os custos de vender e o seu valor de uso.

O valor residual de um activo é a quantia estimada que uma entidade obteria correntemente pela alienação de um activo, após dedução dos custos estimados de alienação, se o activo já tivesse a idade e as condições esperadas no final da sua vida útil.

Vida útil é:

7. O custo de um item de activo fixo tangível deve ser reconhecido como activo se, e apenas se:

8. Sobressalentes e equipamentos de serviço são geralmente escriturados como inventário e reconhecidos nos lucros ou prejuízos quando consumidos. Porém, os sobressalentes principais e equipamento de reserva classificam-se como activos fixos tangíveis quando uma entidade espera usá-los durante mais do que um período. Da mesma forma, se os sobressalentes e os equipamentos de serviço puderem ser utilizados em ligação com um item do activo fixo tangível, eles são contabilizados como activo fixo tangível.

9. Esta Norma não prescreve a unidade de medida para reconhecimento, i.e., aquilo que constitui um item do activo fixo tangível. Assim, é necessário exercer julgamentos ao aplicar os critérios de reconhecimento às circunstâncias específicas de uma entidade. Pode ser apropriado agregar itens individualmente insignificantes, tais como moldes, ferramentas e bases, e aplicar os critérios ao valor agregado.

10. Uma entidade avalia segundo este princípio de reconhecimento todos os seus custos de activos fixos tangíveis equipamento no momento em que eles sejam incorridos. Estes custos incluem custos incorridos inicialmente para adquirir ou construir um item do activo fixo tangível e os custos incorridos posteriormente para adicionar a, substituir parte de, ou dar assistência ao mesmo.

11. Podem ser adquiridos itens do activo fixo tangível por razões de segurança ou ambientais. A aquisição de tal activo fixo tangível, embora não aumentando directamente os futuros benefícios económicos de qualquer item particular existente de activo fixo tangível, pode ser necessária para que a entidade obtenha os futuros benefícios económicos dos seus outros activos. Esses itens do activo fixo tangível qualificam-se para o reconhecimento como activos porque permitem a uma entidade obter futuros benefícios económicos dos activos relacionados para além dos que teria obtido se não tivesse adquirido esses itens. Por exemplo, uma indústria química pode instalar novos processos químicos de manuseamento a fim de se conformar com exigências ambientais para a produção e armazenamento de químicos perigosos; os melhoramentos nas instalações relacionados são reconhecidos como um activo porque, sem eles, a entidade não está em condições de fabricar e vender tais produtos químicos. Contudo, a quantia escriturada resultante desse activo e activos relacionados é revista para imparidade de acordo com a IAS 36 Imparidade de Activos.

12. Segundo o princípio de reconhecimento do parágrafo 7., uma entidade não reconhece na quantia escriturada de um item do activo fixo tangível os custos da assistência diária ao item. Pelo contrário, estes custos são reconhecidos nos lucros ou prejuízos quando incorridos. Os custos da assistência diária são primordialmente os custos da mão-de-obra e dos consumíveis, e podem incluir o custo de pequenas peças. A finalidade destes dispêndios é muitas vezes descrita como sendo para «reparações e manutenção» de um item do activo fixo tangível.

13. Partes de alguns itens do activo fixo tangível poderão necessitar de substituições a intervalos regulares. Por exemplo, um forno pode exigir ser restaurado (com tijolos refractários) após uma quantidade de horas de uso ou os interiores dos aviões tal como assentos e cozinhas de bordo podem exigir substituição algumas vezes durante a vida da estrutura. Itens do activo fixo tangível também podem ser adquiridos para efectuar uma substituição recorrente menos frequente, tal como a substituição das paredes interiores de um edifício, ou para efectuar uma substituição não recorrente. Segundo o princípio de reconhecimento do parágrafo 7., uma entidade reconhece na quantia escriturada de um item do activo fixo tangível o custo da peça de substituição desse item quando o custo for incorrido se os critérios de reconhecimento forem cumpridos. A quantia escriturada das peças que são substituídas é desreconhecida de acordo com as disposições de desreconhecimento desta Norma (ver parágrafos 67.-72.).

14. Uma condição para continuar a operar um item do activo fixo tangível (por exemplo, uma aeronave) pode ser a realização regular de inspecções importantes em busca de falhas, independentemente de as peças desse item serem ou não substituídas. Quando cada inspecção importante for efectuada, o seu custo é reconhecido na quantia escriturada do item do activo fixo tangível como substituição se os critérios de reconhecimento forem satisfeitos. Qualquer quantia escriturada remanescente do custo da inspecção anterior (distinta das peças físicas) é desreconhecida. Isto ocorre independentemente de o custo da inspecção anterior ter sido identificado na transacção em que o item foi adquirido ou construído. Se necessário, o custo estimado de uma futura inspecção semelhante pode ser usado como indicador de qual o custo do componente de inspecção existente quando o item foi adquirido ou construído.

15. Um item do activo fixo tangível que seja classificado para reconhecimento como um activo deve ser mensurado pelo seu custo.

16. O custo de um item do activo fixo tangível compreende:

17. Exemplos de custos directamente atribuíveis são:

18. Uma entidade aplica a IAS 2 Inventários aos custos das obrigações de desmantelamento, remoção e restauro do local em que um item está localizado que sejam incorridos durante um determinado período como consequência de ter usado o item para produzir inventários durante esse período. As obrigações por custos contabilizados de acordo com a IAS 2 ou a IAS 16 são reconhecidas e mensuradas de acordo com a IAS 37 Provisões, Passivos Contingentes e Activos Contingentes.

19. Exemplos de custos que não são custos de um item do activo fixo tangível são:

20. O reconhecimento dos custos na quantia escriturada de um item do activo fixo tangível cessa quando o item está na localização e na condição necessárias para que seja capaz de funcionar da forma pretendida pela gerência. Assim sendo, os custos incorridos na utilização ou na reinstalação de um item não são incluídos na quantia escriturada desse item. Por exemplo, os custos seguintes não são incluídos na quantia escriturada de um item do activo fixo tangível:

21. Algumas operações ocorrem em ligação com a construção ou o desenvolvimento de um item do activo fixo tangível, mas não são necessárias para colocar o item na localização e na condição necessárias para que este seja capaz de funcionar da forma pretendida pela gerência. Estas operações ocasionais podem ocorrer antes ou durante as actividades de construção ou desenvolvimento. Por exemplo, podem ser obtidos rendimentos através do uso de um local de construção como um parque de estacionamento até a construção ter início. Dado que não são necessárias operações ocasionais para colocar um item na localização e na condição necessárias para que este seja capaz de funcionar da forma pretendida pela gerência, o rendimento e os gastos relacionados das operações ocasionais são reconhecidos nos lucros ou prejuízos e incluídos nas suas respectivas classificações de rendimento ou de gasto.

22. O custo de um activo construído pela própria empresa determina-se usando os mesmos princípios quanto a um activo adquirido. Se uma entidade produzir activos idênticos para venda no decurso normal das operações empresariais, o custo do activo é geralmente o mesmo que o custo de construir um activo para venda (ver IAS 2). Por isso, quaisquer lucros internos são eliminados para chegar a tais custos. De forma semelhante, o custo de quantias anormais de materiais, de mão-de-obra ou de outros recursos desperdiçados incorridos na auto-construção de um activo não é incluído no custo do activo. A IAS 23 Custos de Empréstimos Obtidos estabelece critérios para o reconhecimento do juro como componente da quantia escriturada de um item do activo fixo tangível construído pela própria empresa.

23. O custo de um item de activo fixo tangível é equivalente ao preço a dinheiro à data do reconhecimento. Se o pagamento for diferido para além das condições normais de crédito, a diferença entre o equivalente ao preço a dinheiro e o pagamento total é reconhecida como juro durante o período de crédito a não ser que esse juro seja capitalizado de acordo com a IAS 23.

24. Um ou mais itens do activo fixo tangível podem ser adquiridos em troca de um activo ou activos não monetários, ou de uma combinação de activos monetários e não monetários. A discussão seguinte refere-se simplesmente a uma troca de um activo não monetário por outro, mas também se aplica a todas as trocas descritas na frase anterior. O custo de um tal item do activo fixo tangível é mensurado pelo justo valor a não ser que a) a transacção da troca careça de substância comercial ou b) nem o justo valor do activo recebido nem o justo valor do activo cedido sejam fiavelmente mensuráveis. O item adquirido é mensurado desta forma mesmo que uma entidade não possa imediatamente desreconhecer o activo cedido. Se o item adquirido não for mensurado pelo justo valor, o seu custo é mensurado pela quantia escriturada do activo cedido.

25. Uma entidade determina se uma transacção de troca tem substância comercial considerando a extensão em que espera que os seus futuros fluxos de caixa sejam alterados como resultado da transacção. Uma transacção de troca tem substância comercial se:

Para a finalidade de determinar se uma transacção de troca tem substância comercial, o valor específico para a entidade relativo à parte das operações da entidade afectada pela transacção deve reflectir os fluxos de caixa após impostos. O resultado destas análises pode ser claro sem que uma entidade tenha de efectuar cálculos detalhados.

26. O justo valor de um activo é mensurável fiavelmente se: (a) a variabilidade no conjunto de mensurações razoáveis pelo justo valor não é significativa para esse activo; ou (b) as probabilidades das várias estimativas no intervalo podem ser razoavelmente avaliadas e utilizadas ao mensurar pelo justo valor. Se uma entidade é capaz de mensurar fiavelmente o justo valor do activo recebido ou do activo cedido, o justo valor do activo cedido é utilizado para mensurar o custo do activo recebido, a não ser que o justo valor do activo recebido seja mais claramente evidente.

27. O custo de um item do activo fixo tangível detido por um locatário segundo uma locação financeira é determinado de acordo com a IAS 17.

28. A quantia escriturada de um item do activo fixo tangível pode ser reduzida por subsídios governamentais de acordo com a IAS 20 Contabilização dos Subsídios Governamentais e Divulgação de Apoios Governamentais.

29. Uma entidade deve escolher ou o modelo de custo do parágrafo 30. ou o modelo de revalorização do parágrafo 31. como sua política contabilística e deve aplicar essa política a uma classe inteira de activos fixos tangíveis.

30. Após o reconhecimento como um activo, um item do activo fixo tangível deve ser escriturado pelo seu custo menos qualquer depreciação acumulada e quaisquer perdas por imparidade acumuladas.

31. Após o reconhecimento como um activo, um item do activo fixo tangível cujo justo valor possa ser mensurado fiavelmente deve ser escriturado por uma quantia revalorizada, que é o seu justo valor à data da revalorização menos qualquer depreciação acumulada subsequente e perdas por imparidade acumuladas subsequentes. As revalorizações devem ser feitas com suficiente regularidade para assegurar que a quantia escriturada não difira materialmente daquela que seria determinada pelo uso do justo valor ►M5  no fim do período de relato ◄ .

34. A frequência das revalorizações depende das alterações nos justos valores dos activos fixos tangíveis que estão a ser revalorizados. Quando o justo valor de um activo revalorizado diferir materialmente da sua quantia escriturada, é exigida uma nova revalorização. Alguns itens do activo fixo tangível sofrem alterações significativas e voláteis no justo valor, necessitando, por conseguinte, de revalorização anual. Tais revalorizações frequentes são desnecessárias para itens do activo fixo tangível apenas com alterações insignificantes no justo valor. Em vez disso, pode ser necessário revalorizar o item apenas a cada três ou cinco anos.

35. Quando um elemento do activo fixo tangível for reavaliado, qualquer depreciação acumulada à data da reavaliação é tratada de uma das seguintes formas:

▼B

A quantia do ajustamento proveniente da reexpressão ou da eliminação da depreciação acumulada faz parte do aumento ou da diminuição na quantia escriturada que seja contabilizado de acordo com os parágrafos 39. e 40.

36. Se um item do activo fixo tangível for revalorizado, toda a classe do activo fixo tangível à qual pertença esse activo deve ser revalorizada.

37. Uma classe do activo fixo tangível é um agrupamento de activos de natureza e uso semelhantes nas operações de uma entidade. O que se segue são exemplos de classes separadas:

38. Os itens integrados numa classe do activo fixo tangível são revalorizados simultaneamente, a fim de serem evitados a revalorização selectiva de activos e o relato de quantias nas demonstrações financeiras que sejam uma mistura de custos e valores em datas diferentes. Porém, uma classe de activos pode ser revalorizada numa base rotativa desde que a revalorização da classe de activos seja concluída num curto período e desde que as revalorizações sejam mantidas actualizadas.

39. Se a quantia escriturada de um activo for aumentada como resultado de uma revalorização, o aumento deve ser reconhecido em outro rendimento integral e acumulado no capital próprio numa conta com o título de excedente de revalorização. ◄ Contudo, o aumento deve ser reconhecido nos lucros ou prejuízos até ao ponto em que reverta um decréscimo de revalorização do mesmo activo previamente reconhecido nos lucros ou prejuízos.

40. Se a quantia escriturada de um activo for diminuída como resultado de uma revalorização, a diminuição deve ser reconhecida nos lucros ou prejuízos. ►M5  Contudo, a diminuição deve ser reconhecida em outro rendimento integral até ao ponto de qualquer saldo credor existente no excedente de revalorização com respeito a esse activo. A diminuição reconhecida em outro rendimento integral reduz a quantia acumulada no capital próprio com o título de excedente de revalorização. ◄

41. O excedente de revalorização incluído no capital próprio com respeito a um item do activo fixo tangível pode ser transferido directamente para resultados retidos quando o activo for desreconhecido. Isto pode implicar a transferência da totalidade do excedente quando o activo for retirado ou alienado. Contudo, uma parte do excedente pode ser transferida quando o activo for usado por uma entidade. Nesse caso, a quantia do excedente transferida seria a diferença entre a depreciação baseada na quantia escriturada revalorizada do activo e a depreciação baseada no custo original do activo. As transferências do excedente de revalorização para resultados retidos não são feitas através dos lucros ou prejuízos.

42. Os efeitos dos impostos sobre o rendimento, se os houver, resultantes da revalorização do activo fixo tangível são reconhecidos e divulgados de acordo com a IAS 12 Impostos sobre o Rendimento.

43. Cada parte de um item do activo fixo tangível com um custo que seja significativo em relação ao custo total do item deve ser depreciada separadamente.

44. Uma entidade imputa a quantia inicialmente reconhecida com respeito a um item do activo fixo tangível às partes significativas deste e deprecia separadamente cada parte. Por exemplo, pode ser apropriado depreciar separadamente a estrutura e os motores de uma aeronave, sejam da propriedade da entidade ou sujeitos a locação financeira. De modo semelhante, se uma entidade adquirir activos fixos tangíveis sujeitos a uma locação operacional na qual ela seja o locador, poderá ser adequado depreciar separadamente quantias reflectidas no custo desse item que sejam atribuíveis a termos de locação favoráveis ou desfavoráveis relativamente aos termos de mercado.

45. Uma parte significativa de um item do activo fixo tangível pode ter uma vida útil e um método de depreciação que sejam os mesmos que a vida útil e o método de depreciação de uma outra parte significativa do mesmo item. Essas partes podem ser agrupadas ao determinar o custo de depreciação.

46. Na medida em que uma entidade deprecie separadamente algumas partes de um item do activo fixo tangível, também deprecia separadamente o resto do item. O remanescente consiste em partes de um item que não são individualmente significativas. Se uma entidade tiver expectativas variadas para essas partes, podem ser necessárias técnicas de aproximação para depreciar o remanescente de uma forma que represente fidedignamente o padrão de consumo e/ou a vida útil dessas partes.

47. Uma entidade pode escolher depreciar separadamente as partes de um item que não tenham um custo que seja significativo em relação ao custo total do item.

48. O custo de depreciação em cada período deve ser reconhecido nos lucros ou prejuízos a menos que seja incluído na quantia escriturada de um outro activo.

49. O custo de depreciação de um período é geralmente reconhecido nos lucros ou prejuízos. Contudo, por vezes, os futuros benefícios económicos incorporados num activo são absorvidos na produção de outros activos. Neste caso, o custo de depreciação constitui parte do custo do outro activo e está incluído na sua quantia escriturada. Por exemplo, a depreciação de instalações e equipamento de fabrico é incluída nos custos de conversão de inventários (ver IAS 2). De forma semelhante, a depreciação de activos fixos tangíveis usados para actividades de desenvolvimento pode ser incluída no custo de um activo intangível reconhecido de acordo com a IAS 38 Activos Intangíveis.

50. A quantia depreciável de um activo deve ser imputada numa base sistemática durante a sua vida útil.

51. O valor residual e a vida útil de um activo devem ser revistos pelo menos no final de cada ano financeiro e, se as expectativas diferirem das estimativas anteriores, a(s) alteração(ões) deve(m) ser contabilizada(s) como uma alteração numa estimativa contabilística de acordo com a IAS 8 Políticas Contabilísticas, Alterações nas Estimativas Contabilísticas e Erros.

52. A depreciação é reconhecida mesmo se o justo valor do activo exceder a sua quantia escriturada, desde que o valor residual do activo não exceda a sua quantia escriturada. A reparação e a manutenção de um activo não evitam a necessidade de o depreciar.

53. A quantia depreciável de um activo é determinada após dedução do seu valor residual. Na prática, o valor residual de um activo é muitas vezes insignificante e por isso imaterial no cálculo da quantia depreciável.

54. O valor residual de um activo pode aumentar até uma quantia igual ou superior à quantia escriturada do activo. Se assim for, o custo de depreciação do activo é zero a não ser e até que o seu valor residual diminua posteriormente para uma quantia abaixo da quantia escriturada do activo.

55. A depreciação de um activo começa quando este esteja disponível para uso, i.e., quando estiver na localização e na condição necessárias para que seja capaz de operar na forma pretendida pela gerência. A depreciação de um activo cessa na data que ocorrer mais cedo entre a data em que o activo for classificado como detido para venda (ou incluído num grupo para alienação que seja classificado como detido para venda) de acordo com a IFRS 5 e a data em que o activo é desreconhecido. Portanto, a depreciação não cessa quando o activo se tornar ocioso ou for retirado do uso activo, a não ser que o activo esteja totalmente depreciado. Contudo, segundo os métodos de depreciação pelo uso, o custo de depreciação pode ser zero enquanto não houver produção.

56. Os futuros benefícios económicos incorporados num activo são consumidos por uma entidade principalmente através do seu uso. Porém, outros factores, tais como obsolescência técnica ou comercial e desgaste normal enquanto um activo permaneça ocioso, dão origem muitas vezes à diminuição dos benefícios económicos que poderiam ter sido obtidos do activo. Consequentemente, todos os factores que se seguem são considerados na determinação da vida útil de um activo:

57. A vida útil de um activo é definida em termos da utilidade esperada do activo para a entidade. A política de gestão de activos da entidade pode envolver a alienação de activos após um período especificado ou após consumo de uma proporção especificada dos futuros benefícios económicos incorporados no activo. Por isso, a vida útil de um activo pode ser mais curta do que a sua vida económica. A estimativa da vida útil do activo é uma questão de julgamento baseado na experiência da entidade com activos semelhantes.

58. Os terrenos e edifícios são activos separáveis e são contabilizados separadamente, mesmo quando sejam adquiridos conjuntamente. Com algumas excepções, como as pedreiras e os locais usados como aterros, os terrenos têm uma vida útil ilimitada, pelo que não são depreciados. Os edifícios têm vida útil limitada e, por isso, são activos depreciáveis. Um aumento no valor de um terreno no qual um edifício esteja construído não afecta a determinação da quantia depreciável do edifício.

59. Se o custo do terreno incluir os custos do desmantelamento, remoção e restauro do local, essa porção do activo terreno é depreciada durante o período de benefícios obtidos ao incorrer nesses custos. Em alguns casos, o próprio terreno pode ter uma vida útil limitada, em cujo caso é depreciado de modo a reflectir os benefícios a serem dele retirados.

60. O método de depreciação usado deve reflectir o modelo por que se espera que os futuros benefícios económicos do activo sejam consumidos pela entidade.

61. O método de depreciação aplicado a um activo deve ser revisto pelo menos no final de cada ano financeiro e, se existiu alguma alteração significativa no modelo esperado de consumo dos futuros benefícios económicos incorporados no activo, o método deve ser alterado para reflectir o modelo alterado. Tal alteração deve ser contabilizada como alteração numa estimativa contabilística de acordo com a IAS 8.

62. Pode ser usada uma variedade de métodos de depreciação para imputar a quantia depreciável de um activo numa base sistemática durante a sua vida útil. Estes métodos incluem o método da linha recta, o método do saldo decrescente e o método das unidades de produção. A depreciação em linha recta resulta num débito constante durante a vida útil do activo se o seu valor residual não se alterar. O método do saldo decrescente resulta num débito decrescente durante a vida útil. O método das unidades de produção resulta num débito baseado no uso ou produção esperados. A entidade selecciona o método que reflicta mais proximamente o modelo esperado de consumo dos futuros benefícios económicos incorporados no activo. Esse método é aplicado consistentemente de período para período a menos que ocorra uma alteração no modelo esperado de consumo desses futuros benefícios económicos.

63. Para determinar se um item do activo fixo tangível está ou não com imparidade, uma entidade aplica a IAS 36 Imparidade de Activos. Essa Norma explica como uma entidade revê a quantia escriturada dos seus activos, como determina a quantia recuperável de um activo e quando reconhece ou reverte o reconhecimento de uma perda por imparidade.

64. [Eliminado]

65. A compensação de terceiros por itens do activo fixo tangível que estiverem com imparidade, perdidos ou cedidos deve ser incluída nos lucros ou prejuízos quando a compensação se tornar recebível.

66. Imparidades ou perdas de itens do activo fixo tangível, reivindicações relacionadas ou pagamentos de compensação de terceiros e qualquer aquisição ou construção posterior de activos de substituição constituem acontecimentos económicos separados que são contabilizados separadamente como se segue:

67. A quantia escriturada de um item do activo fixo tangível deve ser desreconhecida:

68. O ganho, ou perda, decorrente do desreconhecimento de um item do activo fixo tangível deve ser incluído nos lucros ou prejuízos quando o item for desreconhecido (a menos que a IAS 17 exija diferentemente numa venda e relocação). Os ganhos não devem ser classificados como rédito.

68.A. Contudo, uma entidade que, no decurso das suas actividades normais, vende rotineiramente itens de activos fixos tangíveis que deteve para locação a outras partes, deve transferir tais activos para inventários pela sua quantia escriturada quando deixarem de ser objecto de locação e passarem a ser detidos para venda. Os proventos da venda de tais activos devem ser reconhecidos como rédito em conformidade com a IAS 18 Rédito. A IFRS 5 não se aplica quando os activos detidos para venda no decurso normal da actividade empresarial são transferidos para inventários.

69. A alienação de um item do activo fixo tangível pode ocorrer numa variedade de formas (p. ex., por venda, por celebração de um contrato de locação financeira ou por doação). Na determinação da data da alienação de um item, uma entidade aplica os critérios da IAS 18 para reconhecer o rédito da venda de bens. A IAS 17 aplica-se à alienação por venda e relocação.

70. Se, segundo o princípio de reconhecimento do parágrafo 7., uma entidade reconhecer na quantia escriturada de um item do activo fixo tangível o custo de uma substituição de parte do item, então ela desreconhece a quantia escriturada da parte substituída independentemente de se a parte substituída tiver sido depreciada ou não separadamente. Se não for praticável que uma entidade determine a quantia escriturada da parte substituída, ela pode usar o custo da substituição como indicação do custo da parte substituída que era no momento em que foi adquirida ou construída.

71. O ganho, ou perda, decorrente do desreconhecimento de um item do activo fixo tangível deve ser determinado como a diferença entre os proventos líquidos da alienação, se os houver, e a quantia escriturada do item.

72. A retribuição a receber pela alienação de um item do activo fixo tangível é reconhecida inicialmente pelo seu justo valor. Se o pagamento do item for diferido, a retribuição recebida é reconhecida inicialmente pelo equivalente ao preço a dinheiro. A diferença entre a quantia nominal da retribuição e o equivalente ao preço a dinheiro é reconhecida como rédito de juros de acordo com a IAS 18 reflectindo o rendimento efectivo sobre a conta a receber.

73. As demonstrações financeiras devem divulgar, com respeito a cada classe de activos fixos tangíveis:

74. As demonstrações financeiras devem também divulgar:

75. A selecção do método de depreciação e a estimativa da vida útil dos activos são questões de julgamento. Por isso, a divulgação dos métodos adoptados e da estimativa das vidas úteis ou das taxas de depreciação proporciona aos utentes das demonstrações financeiras informação que lhes permite passar em revista as políticas seleccionadas pela gerência e facilita comparações com outras entidades. Por razões semelhantes, é necessário divulgar:

76. De acordo com a IAS 8, uma entidade divulga a natureza e o efeito de uma alteração numa estimativa contabilística que tenha um efeito no período corrente ou se espera que tenha um efeito nos períodos posteriores. Relativamente aos activos fixos tangíveis, tal divulgação pode resultar de alterações nas estimativas com respeito a:

77.  Se elementos do activo fixo tangível forem expressos por quantias reavaliadas, deve ser divulgado o seguinte, apara além das divulgações exigidas pela IFRS 13:

▼M32

▼B

78. De acordo com a IAS 36, uma entidade divulga informação sobre activos fixos tangíveis com imparidade adicionalmente à informação exigida pelo parágrafo 73.e) iv)-vi).

79. Os utentes das demonstrações financeiras também poderão entender que a informação seguinte é relevante para as suas necessidades:

Por isso, as entidades são encorajadas a divulgar estas quantias.

80. Os requisitos dos parágrafos 24.-26. relativos à mensuração inicial de um item do activo fixo tangível adquirido numa troca de activos devem ser aplicados prospectivamente apenas a futuras transacções.

81. Uma entidade deve aplicar esta Norma aos períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2005. É encorajada a aplicação mais cedo. Se uma entidade aplicar esta Norma a um período que tenha início antes de 1 de Janeiro de 2005, ela deve divulgar esse facto.

81.A. Uma entidade deve aplicar a emenda do parágrafo 3. aos períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2006. Se uma entidade aplicar a IFRS 6 a um período anterior, essas emendas deverão ser aplicadas a esse período anterior.

81.B. A IAS 1 Apresentação de Demonstrações Financeiras (tal como revista em 2007) emendou a terminologia usada nas IFRS. Além disso, emendou os parágrafos 39, 40 e 73(e)(iv). Uma entidade deve aplicar estas emendas aos períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2009. Se uma entidade aplicar a IAS 1 (revista em 2007) a um período anterior, as emendas deverão ser aplicadas a esse período anterior.

81.C. A IFRS 3 Concentrações de Actividades Empresariais (conforme revista pelo International Accounting Standards Board em 2008) emendou o parágrafo 44. Uma entidade deve aplicar essa emenda aos períodos anuais com início em ou após 1 de Julho de 2009. Se uma entidade aplicar a IFRS 3 (revista em 2008) a um período anterior, a emenda também deve ser aplicada a esse período anterior.

81.D. Os parágrafos 6 e 69 foram alterados e o parágrafo 68A foi adicionado com base no documento Melhoramentos introduzidos nas IFRS, emitido em Maio de 2008. Uma entidade deve aplicar estas emendas aos períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2009. É permitida a aplicação mais cedo. Caso uma entidade aplique estas emendas relativamente a um período anterior, deve divulgar esse facto e aplicar simultaneamente as emendas correspondentes à IAS 7 Demonstrações dos Fluxos de Caixa.

81.E. O parágrafo 5 foi alterado com base no documento Melhoramentos introduzidos nas IFRS, emitido em Maio de 2008. Uma entidade deve aplicar esta emenda prospectivamente aos períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2009. É permitida a aplicação mais cedo, se uma entidade aplicar ao mesmo tempo as emendas aos parágrafos 8, 9, 22, 48, 53, 53A, 53B, 54, 57 e 85B da IAS 40. Se uma entidade aplicar a emenda a um período anterior, deve divulgar esse facto.

81.F. A IFRS 13, emitida em Maio de 2011, emendou a definição de justo valor no parágrafo 6, emendou os parágrafos 26, 35 e 77 e suprimiu os parágrafos 32 e 33. Uma entidade deve aplicar estas emendas quando aplicar a IFRS 13.

82. Esta Norma substitui a IAS 16 Activos Fixos Tangíveis (revista em 1998).

83. Esta Norma substitui as seguintes Interpretações:

1. O objectivo desta Norma é o de prescrever, para locatários e locadores, as políticas contabilísticas e divulgações apropriadas a aplicar em relação a locações.

2. Esta Norma deve ser aplicada na contabilização de todas as locações que não sejam:

Contudo, esta Norma não deve ser aplicada como base de mensuração para:

3. Esta Norma aplica-se a acordos que transfiram o direito de usar activos mesmo que serviços substanciais pelo locador possam ser postos em conexão com o funcionamento ou manutenção de tais activos. Esta Norma não se aplica a acordos que sejam contratos de serviços que não transfiram o direito de usar activos de uma parte contratante para a outra.

4. Os termos que se seguem são usados nesta Norma com os significados especificados:

Uma locação é um acordo pelo qual o locador transmite ao locatário em troca de um pagamento ou série de pagamentos o direito de usar um activo por um período de tempo acordado.

Uma locação financeira é uma locação que transfere substancialmente todos os riscos e vantagens inerentes à propriedade de um activo. O título de propriedade pode ou não ser eventualmente transferido.

Uma locação operacional é uma locação que não seja uma locação financeira.

Uma locação não cancelável é uma locação que é apenas cancelável:

O início da locação é a mais antiga de entre a data do acordo de locação e a data de um compromisso assumido pelas partes quanto às principais disposições da locação. Nesta data:

O começo do prazo da locação é a data a partir da qual o locatário passa a poder exercer o seu direito de usar o activo locado. É a data do reconhecimento inicial da locação (i.e., o reconhecimento dos activos, passivos, rendimento ou gastos resultantes da locação, conforme for apropriado).

O prazo da locação é o período não cancelável pelo qual o locatário contratou locar o activo juntamente com quaisquer termos adicionais pelos quais o locatário tem a opção de continuar a locar o activo, com ou sem pagamento adicional, quando no início da locação for razoavelmente certo que o locatário irá exercer a opção.

Pagamentos mínimos da locação são os pagamentos durante o prazo da locação que o locatário faça, ou que lhe possam ser exigidos que faça, excluindo a renda contingente, custos relativos a serviços e impostos a serem pagos pelo, e reembolsados ao, locador, juntamente com:

Contudo, se o locatário tiver a opção de comprar o activo por um preço que se espera que seja suficientemente mais baixo do que o justo valor na data em que a opção se torne exercível, para que, no início da locação, seja razoavelmente certo que a opção será exercida, os pagamentos mínimos da locação compreendem os pagamentos mínimos a pagar durante o prazo da locação até à data esperada do exercício desta opção de compra e o pagamento necessário para exercer esta opção de compra.

Justo valor é a quantia pela qual um activo podia ser trocado, ou um passivo liquidado, entre partes conhecedoras e dispostas a isso numa transacção em que não existe relacionamento entre elas.

Vida económica é ou:

Vida útil é o período remanescente estimado, a partir do começo do prazo da locação, sem limitação pelo prazo da locação, durante o qual se espera que os benefícios económicos incorporados no activo sejam consumidos pela entidade.

Valor residual garantido é:

Valor residual não garantido é a parte do valor residual do activo locado, cuja realização pelo locador não esteja assegurada ou esteja unicamente garantida por uma parte relacionada com o locador.

Custos directos iniciais são custos incrementais que são directamente atribuíveis à negociação e aceitação de uma locação, excepto os custos incorridos pelos locadores fabricantes ou negociantes.

Investimento bruto na locação é o agregado de:

Investimento líquido na locação é o investimento bruto na locação descontado à taxa de juro implícita na locação.

Rendimento financeiro não obtido é a diferença entre:

A taxa de juro implícita na locação é a taxa de desconto que, no início da locação, faz com que o valor presente agregado de: a) os pagamentos mínimos da locação; e b) o valor residual não garantido seja igual à soma i) do justo valor do activo locado e ii) de quaisquer custos directos iniciais do locador.

A taxa de juro incremental de financiamento do locatário é a taxa de juro que o locatário teria de pagar numa locação semelhante ou, se isso não for determinável, a taxa em que, no início da locação, o locatário incorreria ao pedir emprestado por um prazo semelhante, e com uma segurança semelhante, os fundos necessários para comprar o activo.

Renda contingente é a parte dos pagamentos da locação que não seja de quantia fixada mas antes baseada na futura quantia de um factor que se altera sem ser pela passagem do tempo (por exemplo, percentagem de futuras vendas, quantidade de futuro uso, futuros índices de preços, futuras taxas de juro do mercado).

5. Um acordo ou compromisso de locação pode incluir uma disposição para ajustar os pagamentos da locação devido a alterações na construção ou no custo de aquisição da propriedade locada ou devido a alterações numa outra mensuração do custo ou valor, tal como níveis de preço gerais, ou nos custos de financiamento da locação por parte do locador, durante o período entre o início da locação e o começo do prazo de locação. Se assim for, para a finalidade desta Norma, o efeito de tais alterações deve ser considerado como tendo ocorrido no início da locação.

6. A definição de uma locação inclui contratos para o aluguer de um activo que contenha uma disposição que dê àquele que toma de aluguer uma opção para adquirir o direito ao activo após o cumprimento das condições acordadas. Estes contratos são por vezes conhecidos como contratos de aluguer — compra a prazo.

6A. A IAS 17 utiliza a expressão «justo valor» de uma forma que difere em alguns aspectos da definição de justo valor constante da IFRS 13 Mensuração pelo Justo Valor. Assim, quando aplicar a IAS 17 uma entidade mensura o justo valor de acordo com a IAS 17, não de acordo com a IFRS 13.

7. A classificação de locações adoptada nesta Norma baseia-se na extensão até à qual os riscos e vantagens inerentes à propriedade de um activo locado permanecem no locador ou no locatário. Os riscos incluem as possibilidades de perdas devidas a capacidade ociosa ou obsolescência tecnológica e de variações no retorno por causa das alterações nas condições económicas. As vantagens podem ser representadas pela expectativa de funcionamento lucrativo durante a vida económica do activo e de ganhos derivados de aumentos de valor ou de realização de um valor residual.

8. Uma locação é classificada como uma locação financeira se ela transferir substancialmente todos os riscos e vantagens inerentes à propriedade. Uma locação é classificada como uma locação operacional se ela não transferir substancialmente todos os riscos e vantagens inerentes à propriedade.

9. Dado que a transacção entre um locador e um locatário se baseia num acordo de locação entre eles, é apropriado usar definições consistentes. A aplicação destas definições às diferentes circunstâncias do locador e do locatário pode fazer com que a mesma locação seja classificada de forma diferente por ambos. Por exemplo, este pode ser o caso se o locador beneficiar de uma garantia de valor residual proporcionada por uma parte não relacionada com o locatário.

10. Se uma locação é uma locação financeira ou uma locação operacional depende da substância da transacção e não da forma do contrato ( 6 ). Exemplos de situações que individualmente ou em combinação levariam normalmente a que uma locação fosse classificada como locação financeira são:

11. Os indicadores de situações que individualmente ou em combinação também podem levar a que uma locação seja classificada como locação financeira são:

12. Os exemplos e indicadores enunciados nos parágrafos 10. e 11. nem sempre são conclusivos. Se for claro com base noutras características que a locação não transfere substancialmente todos os riscos e vantagens inerentes à propriedade, a locação é classificada como locação operacional. Por exemplo, pode ser o caso se a propriedade do activo se transferir no final da locação mediante um pagamento variável igual ao seu justo valor no momento, ou se existirem rendas contingentes, como resultado das quais o locatário não tem substancialmente todos os riscos e vantagens.

13. A classificação da locação é feita no início da locação. Se em qualquer altura o locatário e o locador concordarem em modificar as disposições da locação, excepto por renovação da locação, de tal maneira que resultasse numa classificação diferente da locação segundo os critérios enunciados nos parágrafos 7.-12. caso os termos alterados tivessem estado em vigor no início da locação, o acordo revisto é considerado como um novo acordo durante o seu prazo. Contudo, as alterações nas estimativas (por exemplo, alterações nas estimativas relativas à vida económica ou ao valor residual da propriedade locada) ou as alterações nas circunstâncias (por exemplo, incumprimento por parte do locatário) não originam uma nova classificação de uma locação para finalidades contabilísticas.

15.A. Quando uma locação inclui tanto o elemento terrenos como o elemento edifícios, uma entidade avalia a classificação de cada elemento como uma locação financeira ou operacional separadamente em conformidade com os parágrafos 7–13. Ao determinar se o elemento terreno é uma locação operacional ou financeira, uma consideração importante a ter é que o terreno tem normalmente uma vida económica indefinida.

16. Sempre que for necessário para classificar e contabilizar uma locação de terrenos e edifícios, os pagamentos mínimos da locação (incluindo qualquer pagamento global à cabeça) são imputados entre os elementos terreno e edifícios em proporção aos justos valores relativos dos interesses do detentor da locação no elemento terreno e no elemento edifícios da locação no início da locação. Se os pagamentos da locação não puderem ser fiavelmente imputados entre estes dois elementos, a totalidade da locação é classificada como locação financeira, a não ser que seja claro que ambos os elementos são locações operacionais, em cujo caso a totalidade da locação é classificada como locação operacional.

17. Para uma locação de terrenos e edifícios na qual a quantia que seria inicialmente reconhecida para o elemento terrenos, de acordo com o parágrafo 20., seja imaterial, os terrenos e os edifícios podem ser tratados como uma única unidade para a finalidade da classificação da locação e classificados como locação financeira ou operacional de acordo com os parágrafos 7.-13. Em tal caso, a vida económica dos edifícios é considerada como a vida económica da totalidade do activo locado.

18. A gestão separada dos elementos terrenos e edifícios não é exigida quando os interesses do locatário tanto com os terrenos como com os edifícios forem classificados como propriedade de investimento de acordo com a IAS 40 e for adoptado o modelo do justo valor. Apenas são necessários cálculos pormenorizados para esta avaliação se a classificação de um ou ambos os elementos não for incerta.

19. De acordo com a IAS 40, é possível a um locatário classificar um interesse de propriedade detido mediante uma locação operacional como propriedade de investimento. Se assim fizer, o interesse da propriedade é contabilizado como se fosse uma locação financeira e, além disso, o modelo do justo valor é usado para o reconhecimento do activo. O locatário deve continuar a contabilizar a locação como locação financeira, mesmo que um evento posterior altere a natureza do interesse de propriedade do locatário de forma que já não esteja classificado como propriedade de investimento. É este o caso se, por exemplo, o locatário:

20. No começo do prazo de locação, os locatários devem reconhecer as locações financeiras como activos e passivos ►M5  nas suas demonstrações da posição financeira ◄ por quantias iguais ao justo valor da propriedade locada ou, se inferior, ao valor presente dos pagamentos mínimos da locação, cada um determinado no início da locação. A taxa de desconto a usar no cálculo do valor presente dos pagamentos mínimos da locação é a taxa de juro implícita na locação, se for praticável determinar essa taxa; se não for, deve ser usada a taxa incremental de financiamento do locatário. Quaisquer custos directos iniciais do locatário são adicionados à quantia reconhecida como activo.

21. As transacções e outros acontecimentos são contabilizados e apresentados de acordo com a sua substância e realidade financeira e não meramente com a sua forma legal. Embora a forma legal de um acordo de locação seja a de que o locatário não possa adquirir o título legal do activo locado, no caso das locações financeiras, a substância e a realidade financeira são as de que o locatário adquire os benefícios económicos do uso do activo locado durante a maior parte da sua vida económica em troca da celebração de uma obrigação de pagar por tal direito uma quantia que se aproxima, no início da locação, do justo valor do activo e do respectivo encargo financeiro.

22. Se tais transacções de locação não forem reflectidas ►M5  na demonstração da posição financeira ◄ do locatário, os recursos económicos e o nível de obrigações de uma entidade estão subexpressos, distorcendo dessa forma os rácios financeiros. É por isso apropriado que uma locação financeira seja reconhecida ►M5  na demonstração da posição financeira ◄ do locatário não só como um activo mas também como uma obrigação de pagar futuros pagamentos da locação. No começo do prazo da locação, o activo e o passivo dos futuros pagamentos da locação são reconhecidos ►M5  na demonstração da posição financeira ◄ pelas mesmas quantias excepto no caso de quaisquer custos directos iniciais do locatário que sejam adicionados à quantia reconhecida como activo.

23. Não é apropriado que os passivos por activos locados sejam apresentados nas demonstrações financeiras como uma dedução dos activos locados. Se para a apresentação de passivos na face ►M5  da demonstração da posição financeira ◄ for feita uma distinção entre passivos correntes e não correntes, a mesma distinção deve ser feita para os passivos da locação.

24. São frequentemente incorridos custos directos iniciais em ligação com actividades específicas de uma locação, tais como o negociar e garantir acordos de locação. Os custos identificados como directamente atribuíveis a actividades executadas pelo locatário para uma locação financeira são adicionados à quantia reconhecida como um activo.

25. Os pagamentos mínimos da locação devem ser repartidos entre o encargo financeiro e a redução do passivo pendente. O encargo financeiro deve ser imputado a cada período durante o prazo da locação de forma a produzir uma taxa de juro periódica constante sobre o saldo remanescente do passivo. As rendas contingentes devem ser debitadas como gastos nos períodos em que foram incorridas.

26. Na prática, ao imputar o encargo financeiro aos períodos durante o prazo da locação, um locatário pode usar uma determinada forma de aproximação para simplificar os cálculos.

27. Uma locação financeira dá origem a um gasto de depreciação relativo a activos depreciáveis, assim como um gasto financeiro para cada período contabilístico. A política de depreciação para os activos locados depreciáveis deve ser consistente com a dos activos depreciáveis que se possuam e a depreciação reconhecida deve ser calculada de acordo com a IAS 16 Activos Fixos Tangíveis e a IAS 38 Activos Intangíveis. Se não houver certeza razoável de que o locatário virá a obter a propriedade no fim do prazo da locação, o activo deve ser totalmente depreciado durante o prazo da locação ou da sua vida útil, o que for mais curto.

28. A quantia depreciável de um activo locado é imputada a cada período contabilístico durante o período de uso esperado numa base sistemática consistente com a política de depreciação que o locatário adopte para os activos depreciáveis de que seja proprietário. Se houver certeza razoável de que o locatário virá a obter a propriedade no fim do prazo da locação, o período de uso esperado é a vida útil do activo; caso contrário, o activo é depreciado durante o prazo da locação ou da sua vida útil, dos dois o mais curto.

29. A soma do gasto de depreciação do activo e do gasto financeiro do período é raramente a mesma que a dos pagamentos da locação a pagar durante o período, sendo, por isso, inadequado simplesmente reconhecer os pagamentos da locação a pagar como um gasto. Por conseguinte, é improvável que o activo e o passivo relacionado sejam de quantia igual após o começo do prazo da locação.

30. Para determinar se um activo locado ficou em imparidade, uma entidade aplica a IAS 36 Imparidade de Activos.

31. Os locatários, além de cumprir os requisitos da IFRS 7 Instrumentos Financeiros: Divulgações, devem fazer as seguintes divulgações relativas a locações operacionais:

32. Além disso, os requisitos de divulgação de acordo com a IAS 16, a IAS 36, a IAS 38, a IAS 40 e a IAS 41 aplicam-se a locatários por activos locados segundo locações financeiras.

33. Os pagamentos da locação segundo uma locação operacional devem ser reconhecidos como um gasto numa base de linha recta durante o prazo da locação salvo se uma outra base sistemática for mais representativa do modelo temporal do benefício do utente ( 7 ).

34. Para as locações operacionais, os pagamentos da locação (excluindo os custos de serviços tais como seguros e manutenção) são reconhecidos como um gasto numa base de linha recta salvo se uma outra base sistemática for representativa do modelo temporal do benefício do utente, mesmo que os pagamentos não forem feitos nessa base.

35. Os locatários, além de cumprir os requisitos da IFRS 7, devem fazer as seguintes divulgações relativas a locações operacionais:

36. Os locadores devem reconhecer os activos detidos segundo uma locação financeira ►M5  nas suas demonstrações da posição financeira ◄ e apresentá-los como uma conta a receber por uma quantia igual ao investimento líquido na locação.

37. Substancialmente, numa locação financeira, todos os riscos e vantagens inerentes à propriedade legal são transferidos pelo locador, e por conseguinte os pagamentos da locação a receber são tratados pelo locador como reembolso de capital e rendimento financeiro para reembolsar e recompensar o locador pelo seu investimento e serviços.

38. Os custos directos iniciais são muitas vezes incorridos por locadores e incluem quantias como comissões, honorários legais e custos internos que sejam incrementais e directamente atribuíveis à negociação e aceitação da locação. Excluem gastos gerais tais como aqueles que são incorridos por uma equipa de vendas e marketing. Para locações financeiras que não sejam as que envolvem locadores fabricantes ou negociantes, os custos directos iniciais são incluídos na mensuração inicial da conta a receber de locação financeira e reduzem a quantia de rendimento reconhecida durante o prazo da locação. A taxa de juro implícita na locação é definida de tal forma que os custos directos iniciais são automaticamente incluídos na conta a receber de locação financeira; não há necessidade de os adicionar separadamente. Os custos incorridos pelos locadores fabricantes ou negociantes em ligação com a negociação e aceitação de uma locação estão excluídos da definição de custos directos iniciais. Como resultado, são excluídos do investimento líquido na locação e são reconhecidos como um gasto quando o lucro da venda for reconhecido, o que para uma locação financeira é normalmente no começo do prazo da locação.

39. O reconhecimento do rendimento financeiro deve basear-se num modelo que reflicta uma taxa de retorno periódica constante sobre o investimento líquido do locador na locação financeira.

40. Um locador tem a intenção de imputar o rendimento financeiro durante o prazo da locação numa base sistemática e racional. Esta imputação do rendimento baseia-se num modelo que reflecte um retorno periódico constante sobre o investimento líquido do locador na locação financeira. Os pagamentos da locação relacionados com o período, excluindo os custos de serviços, são aplicados ao investimento bruto na locação não só para reduzir o capital mas também o rendimento financeiro não obtido.

41. São regularmente revistos os valores residuais estimados não garantidos usados no cálculo do investimento bruto do locador numa locação. Se tiver havido uma redução no valor residual estimado não garantido, é revista a imputação do rendimento durante o prazo da locação e é imediatamente reconhecida qualquer redução no que respeita a quantias acrescidas.

41.A. Um activo envolvido numa locação financeira que esteja classificado como detido para venda (ou incluído num grupo para alienação que esteja classificado como detido para venda) de acordo com a IFRS 5 Activos Não Correntes Detidos para Venda e Unidades Operacionais Descontinuadas deve ser contabilizado de acordo com essa IFRS.

42. Os locadores fabricantes ou negociantes devem reconhecer lucros ou prejuízos de venda no período, de acordo com a política seguida pela entidade para vendas sem condições especiais. Se forem fixadas taxas de juro artificialmente baixas, o lucro de venda deve ser restrito ao que se aplicaria se uma taxa de juro do mercado fosse debitada. Os custos incorridos pelos locadores fabricantes ou negociantes em ligação com a negociação e aceitação de uma locação devem ser reconhecidos como um gasto quando o lucro da venda for reconhecido.

43. Os fabricantes ou comerciantes oferecem muitas vezes a clientes a escolha entre comprar ou locar um activo. Uma locação financeira de um activo por um locador fabricante ou negociante dá origem a dois tipos de rendimento:

44. O rédito de vendas reconhecido no começo do prazo da locação por um locador fabricante ou negociante é o justo valor do activo, ou, se for inferior, o valor presente dos pagamentos mínimos da locação que acresça ao locador, calculado a uma taxa de juro do mercado. O custo de venda reconhecido no começo do prazo da locação é o custo, ou a quantia escriturada se diferente, da propriedade locada menos o valor presente do valor residual não garantido. A diferença entre o rédito da venda e o custo de venda é o lucro da venda, que é reconhecido de acordo com a política seguida pela entidade para as vendas sem condições especiais.

45. Os locadores fabricantes ou negociantes indicam por vezes taxas de juro artificialmente baixas a fim de atrair clientes. O uso de tal taxa resultaria numa parte excessiva do rendimento total da transacção a ser reconhecida no momento da venda. Se forem fixadas taxas de juro artificialmente baixas, o lucro de venda fica restrito ao que se aplicaria se fosse debitada uma taxa de juro do mercado.

46. Os custos incorridos por um locador fabricante ou negociante em ligação com a negociação e aceitação de uma locação financeira são reconhecidos como um gasto no começo do prazo da locação porque estão principalmente relacionados com a obtenção do lucro de venda do fabricante ou do negociante.

47. Os locadores, além de cumprir os requisitos da IFRS 7, devem fazer as seguintes divulgações para locações financeiras:

48. Como um indicador do crescimento, é muitas vezes útil divulgar também o investimento bruto menos o rendimento não obtido em novos negócios adicionais durante o período, após dedução das quantias relevantes para locações canceladas.

49. Os locadores devem apresentar os activos sujeitos a locações operacionais ►M5  nas suas demonstrações da posição financeira ◄ de acordo com a natureza do activo.

50. O rendimento de locação proveniente de locações operacionais deve ser reconhecido no rendimento numa base de linha recta durante o prazo da locação, salvo se outra base sistemática for mais representativa do modelo temporal em que o benefício do uso do activo locado seja diminuído ( 8 ).

51. Os custos, incluindo a depreciação, incorridos na obtenção do rendimento de locação são reconhecidos como um gasto. O rendimento de locação (excluindo recebimentos de serviços proporcionados tais como seguros e manutenção) é reconhecido numa base de linha recta durante o prazo da locação, mesmo se os recebimentos não forem em tal base, a menos que uma outra base sistemática seja mais representativa do modelo temporal em que o benefício do uso do activo locado é diminuído.

52. Os custos directos iniciais incorridos pelos locadores ao negociar e aceitar uma locação operacional devem ser adicionados à quantia escriturada do activo locado e reconhecidos como um gasto durante o prazo da locação na mesma base do rendimento da locação.

53. A política de depreciação para activos locados depreciáveis deve ser consistente com a política de depreciação normal do locador para activos semelhantes, e a depreciação deve ser calculada da acordo com a IAS 16 e a IAS 38.

54. Para determinar se o activo locado ficou em imparidade, uma entidade aplica a IAS 36.

55. Um locador fabricante ou negociante não reconhece qualquer lucro de venda ao celebrar uma locação operacional porque não é o equivalente de uma venda.

56. Os locadores, além de cumprir os requisitos da IFRS 7, devem fazer as seguintes divulgações para locações operacionais:

57. Além disso, os requisitos de divulgação de acordo com a IAS 16, a IAS 36, a IAS 38, a IAS 40 e a IAS 41 aplicam-se a locatários por activos proporcionados segundo locações financeiras.

58. Uma transacção de venda e relocação envolve a venda de um activo e a relocação do mesmo activo. O pagamento da locação e o preço de venda são geralmente interdependentes por serem negociados como um pacote. O tratamento contabilístico de uma transacção de venda e relocação depende do tipo de locação envolvido.

59. Se uma transacção de venda e relocação resultar numa locação financeira, qualquer excesso do provento da venda sobre a quantia escriturada não deve ser imediatamente reconhecido como rendimento por um vendedor-locatário. Como alternativa, deve ser diferido e amortizado durante o prazo da locação.

60. Se a relocação for uma locação financeira, a transacção é um meio pelo qual o locador proporciona meios financeiros ao locatário, com o activo como garantia. Por esta razão, não é apropriado considerar como rendimento um excesso do provento da venda sobre a quantia escriturada. Tal excesso é diferido e amortizado durante o prazo da locação.

61. Se uma transacção de venda e relocação resultar numa locação operacional, e se for claro que a transacção é estabelecida pelo justo valor, quaisquer lucros ou prejuízos devem ser imediatamente reconhecidos. Se o preço de venda estiver abaixo do justo valor, quaisquer lucros ou prejuízos devem ser imediatamente reconhecidos, excepto que, se a perda for compensada por futuros pagamentos da locação abaixo do preço de mercado, ele deve ser diferido e amortizado em proporção aos pagamentos da locação durante o período pelo qual se espera que o activo seja usado. Se o preço de venda estiver acima do justo valor, o excesso sobre o justo valor deve ser diferido e amortizado durante o período pelo qual se espera que o activo seja usado.

62. Se a relocação for uma locação operacional, e os pagamentos da locação e o preço de venda estiverem estabelecidos pelo justo valor, houve com efeito uma transacção de venda normal e quaisquer lucros ou prejuízos são imediatamente reconhecidos.

63. Para as locações operacionais, se o justo valor na altura de uma transacção de venda e relocação for menor do que a quantia escriturada do activo, deve ser imediatamente reconhecida uma perda igual à quantia da diferença entre a quantia escriturada e o justo valor.

64. Para locações financeiras, tal ajustamento não é necessário salvo se tiver havido uma imparidade de valor, caso em que a quantia escriturada é reduzida para a quantia recuperável de acordo com a IAS 36.

65. Os requisitos de divulgação para locatários e locadores aplicam-se igualmente a transacções de venda e relocação. A descrição exigida dos acordos de locação materiais leva à divulgação de disposições únicas ou invulgares do acordo ou dos termos das transacções de venda e relocação.

66. As transacções de venda e relocação podem despoletar os critérios de divulgação individuais enunciados na IAS 1 Apresentação de Demonstrações Financeiras.

67. Sujeita ao parágrafo 68., a aplicação retrospectiva desta Norma é encorajada mas não exigida. Se a Norma não for aplicada retrospectivamente, o saldo de qualquer locação financeira previamente existente é considerado como tendo sido adequadamente determinado pelo locador e deve ser contabilizado a partir daí de acordo com as disposições desta Norma.

68. Exige-se a uma entidade que tenha anteriormente aplicado a IAS 17 (revista em 1997) que aplique as emendas feitas por esta Norma retrospectivamente a todas as locações ou, se a IAS 17 (revista em 1997) não foi aplicada retrospectivamente, a todas as locações celebradas desde que a entidade aplicou essa Norma pela primeira vez.

68.A.   Uma entidade deve reavaliar a classificação do elemento terreno em locações não expiradas na data em que adoptar as emendas referidas no parágrafo 69A com base na informação existente no início dessas locações. Uma entidade deve reconhecer uma locação recém-classificada como locação financeira retrospectivamente em conformidade com a IAS 8 Políticas Contabilísticas, Alterações nas Estimativas Contabilísticas e Erros. Contudo, se uma entidade não dispuser da informação necessária para aplicar as emendas retrospectivamente, deve:

69. Uma entidade deve aplicar esta Norma aos períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2005. É encorajada a aplicação mais cedo. Se uma entidade aplicar esta Norma a um período que tenha início antes de 1 de Janeiro de 2005, ela deve divulgar esse facto.

69.A. Os parágrafos 14 e 15 foram eliminados e os parágrafos 15A e 68A foram adicionados como parte do documento Melhoramentos Introduzidos nas IFRS emitido em Abril de 2009. Uma entidade deve aplicar estas emendas aos períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2010. É permitida a aplicação mais cedo. Se uma entidade aplicar as emendas a um período anterior, deve divulgar esse facto.

70. Esta Norma substitui a IAS 17 Locações (revista em 1997).

1. Esta Norma deve ser aplicada na contabilização do rédito proveniente das transacções e acontecimentos seguintes:

2. Esta Norma substitui a IAS 18 Reconhecimento do Rédito aprovada em 1982.

3. O termo bens inclui bens produzidos pela entidade com a finalidade de serem vendidos e bens comprados para revenda, tais como mercadorias compradas por um retalhista ou terrenos e outras propriedades detidos para revenda.

4. A prestação de serviços envolve tipicamente o desempenho por uma entidade de uma tarefa contratualmente acordada durante um período de tempo acordado. Os serviços podem ser prestados dentro de um período único ou durante mais do que um período. Alguns contratos para a prestação de serviços estão directamente relacionados com contratos de construção, como, por exemplo, os contratos para os serviços de gestores de projectos e de arquitectos. O rédito proveniente destes contratos não é tratado nesta Norma mas é tratado de acordo com os requisitos para os contratos de construção como especificado na IAS 11 Contratos de Construção.

5. O uso por outros de activos da entidade dá origem a rédito na forma de:

6. Esta Norma não trata de réditos provenientes de:

7. Os termos que se seguem são usados nesta Norma com os significados especificados:

Rédito é o influxo bruto de benefícios económicos durante o período proveniente do curso das actividades ordinárias de uma entidade quando esses influxos resultarem em aumentos de capital próprio, que não sejam aumentos relacionados com contribuições de participantes no capital próprio.

Justo Valor é o preço que seria recebido pela venda de um activo ou pago pela transferência de um passivo numa transacção ordenada entre participantes no mercado à data da mensuração. (Ver IFRS 13 Mensuração pelo Justo Valor).

8. O rédito inclui somente os influxos brutos de benefícios económicos recebidos e a receber pela entidade de sua própria conta. As quantias cobradas por conta de terceiros, tais como impostos sobre vendas, impostos sobre bens e serviços e impostos sobre o valor acrescentado, não são benefícios económicos que fluam para a entidade e não resultem em aumentos de capital próprio. Por isso, são excluídos do rédito. Semelhantemente, num relacionamento de agência, os influxos brutos de benefícios económicos não resultam em aumentos de capital próprio para a entidade. As quantias cobradas por conta do capital não são rédito. Em vez disso, o rédito é a quantia de comissão.

9. O rédito deve ser mensurado pelo justo valor da retribuição recebida ou a receber ( 9 ).

10. A quantia de rédito proveniente de uma transacção é geralmente determinada por acordo entre a entidade e o comprador ou utente do activo. É mensurado pelo justo valor da retribuição recebida ou a receber tomando em consideração a quantia de quaisquer descontos comerciais e de quantidades concedidos pela entidade.

11. Na maior parte dos casos, a retribuição é na forma de dinheiro ou seus equivalentes e a quantia do rédito é a quantia em dinheiro ou seus equivalentes recebidos ou a receber. Porém, quando o influxo de dinheiro ou equivalentes de dinheiro for diferido, o justo valor da retribuição pode ser menor do que a quantia nominal de dinheiro recebido ou a receber. Por exemplo, uma entidade pode conceder crédito isento de juros ao comprador ou aceitar do comprador uma livrança com taxa de juro inferior à do mercado como retribuição pela venda dos bens. Quando o acordo constitua efectivamente uma transacção de financiamento, o justo valor da retribuição é determinado descontando todos os recebimentos futuros usando uma taxa de juro imputada. A taxa de juro imputada é a mais claramente determinável de quer:

A diferença entre o justo valor e a quantia nominal da retribuição é reconhecida como rédito de juros de acordo com os parágrafos 29. e 30. e de acordo com a IAS 39.

12. Quando os bens ou serviços sejam trocados ou objecto de swap por bens ou serviços que sejam de natureza e valor semelhante, a troca não é vista como uma transacção que gera réditos. Isto é muitas vezes o caso de mercadorias como petróleo ou leite, em que os fornecedores trocam ou entram em swap de inventários em vários locais para satisfazer a procura numa base tempestiva numa dado local. Quando os bens sejam vendidos ou os serviços sejam prestados em troca de bens ou serviços dissemelhantes, a troca é vista como uma transacção que gera rédito. O rédito é mensurado pelo justo valor dos bens ou serviços recebidos ajustado pela quantia transferida de qualquer dinheiro ou seus equivalentes. Quando o justo valor dos bens ou serviços recebidos não possa ser fiavelmente mensurado, o rédito é mensurado pelo justo valor dos bens ou serviços entregues, ajustado pela quantia transferida de qualquer dinheiro ou seus equivalentes.

13. Os critérios de reconhecimento nesta Norma são geralmente aplicados separadamente a cada transacção. Contudo, em certas circunstâncias, é necessário aplicar os critérios de reconhecimento aos componentes separadamente identificáveis de uma transacção única a fim de reflectir a substância da transacção. Por exemplo, quando o preço da venda de um produto inclua uma quantia identificável de serviços subsequentes, essa quantia é diferida e reconhecida como rédito durante o período em que o serviço seja executado. Inversamente, os critérios de reconhecimento são aplicados a duas ou mais transacções conjuntas, quando elas estejam ligadas de tal maneira que o efeito comercial não possa ser compreendido sem referência às séries de transacções como um todo. Por exemplo, uma entidade pode vender bens e, ao mesmo tempo, celebrar um acordo separado para recomprar os bens numa data posterior, negando assim o efeito substantivo da transacção; em tal caso, as duas transacções são tratadas conjuntamente.

14. O rédito proveniente da venda de bens deve ser reconhecido quando tiverem sido satisfeitas todas as condições seguintes:

15. A avaliação de quando uma entidade transferiu os riscos e vantagens significativos da propriedade para o comprador exige um exame das circunstâncias da transacção. Na maior parte dos casos, a transferência dos riscos e vantagens da propriedade coincide com a transferência do documento legal ou da passagem da posse para o comprador. Este é o caso da maioria das vendas a retalho. Noutros casos, a transferência de riscos e vantagens de propriedade ocorre num momento diferente da transferência do documento legal ou da passagem da posse.

16. Se a entidade retiver significativos riscos de propriedade, a transacção não é uma venda e o rédito não é reconhecido. Uma entidade pode reter um risco significativo de propriedade de muitas maneiras. São exemplos de situações em que a entidade pode reter os riscos significativos e vantagens de propriedade:

17. Se uma entidade retiver somente um insignificante risco de propriedade, a transacção é uma venda e o rédito é reconhecido. Por exemplo, um vendedor pode reter o título legal dos bens unicamente para proteger a cobrabilidade da quantia devida. Em tal caso, se a entidade tiver transferido os riscos e vantagens significativos da propriedade, a transacção é uma venda e o rédito é reconhecido. Um outro exemplo de uma entidade que retém somente um risco insignificante de propriedade pode ser a de uma venda a retalho quando for oferecido um reembolso se o cliente não ficar satisfeito. O rédito em tais casos é reconhecido no momento da venda desde que o vendedor possa fiavelmente estimar as devoluções futuras e reconheça um passivo por devoluções com base em experiência anterior e noutros factores relevantes.

18. O rédito somente é reconhecido quando seja provável que os benefícios económicos inerentes à transacção fluam para a entidade. Em tais casos, isto só está em condições de se verificar depois de a retribuição ser recebida ou de uma incerteza ser removida. Por exemplo, pode ser incerto que uma autoridade governamental estrangeira conceda permissão para remeter a retribuição de uma venda num país estrangeiro. Quando a permissão seja concedida, a incerteza é retirada e o rédito é reconhecido. Porém, quando surja uma incerteza acerca da cobrabilidade de uma quantia já incluída no rédito, a quantia incobrável ou a quantia cuja recuperação tenha cessado de ser provável é reconhecida como gasto e não como um ajustamento da quantia do rédito originalmente reconhecido.

19. O rédito e os gastos que se relacionem com a mesma transacção ou outro acontecimento são reconhecidos simultaneamente; este processo é geralmente referido como o balanceamento dos réditos com os gastos. Os gastos incluindo garantias e outros custos a serem incorridos após a expedição dos bens podem normalmente ser mensurados com fiabilidade quando as outras condições para o reconhecimento do rédito tenham sido satisfeitas. Porém, quando os gastos não possam ser mensurados fiavelmente, o rédito não pode ser reconhecido. Em tais circunstâncias, qualquer retribuição já recebida pela venda dos bens é reconhecida como um passivo.

20. Quando o desfecho de uma transacção que envolva a prestação de serviços possa ser fiavelmente estimado, o rédito associado com a transacção deve ser reconhecido com referência à fase de acabamento da transacção ►M5  no fim do período de relato ◄ . O desfecho de uma transacção pode ser fiavelmente estimado quando todas as condições seguintes forem satisfeitas:

21. O reconhecimento do rédito com referência à fase de acabamento de uma transacção é muitas vezes referido como o método da percentagem de acabamento. Por este método, o rédito é reconhecido nos períodos contabilísticos em que os serviços sejam prestados. O reconhecimento do rédito nesta base proporciona informação útil sobre a extensão da actividade de serviço e desempenho durante um período. A IAS 11 também requer o reconhecimento do rédito nesta base. As exigências dessa Norma são geralmente aplicáveis ao reconhecimento do rédito e aos gastos associados de uma transacção que envolva a prestação de serviços.

22. O rédito somente é reconhecido quando seja provável que os benefícios económicos inerentes à transacção fluam para a entidade. Contudo, quando surja uma incerteza acerca da cobrabilidade de uma quantia já incluída no rédito, a quantia incobrável, ou a quantia a respeito da qual a recuperação tenha cessado de ser provável, é reconhecida como um gasto, e não como um ajustamento da quantia do rédito originalmente reconhecido.

23. Uma entidade é geralmente capaz de fazer estimativas fiáveis após ter concordado com os outros parceiros da transacção no seguinte:

É também normalmente necessário que a entidade tenha um sistema eficaz de orçamentação e de relato financeiro. A entidade revê e, quando necessário, põe o visto nas estimativas de rédito à medida que o serviço está a ser executado. A necessidade de tais revisões não indicia necessariamente que o desfecho da transacção não possa ser estimado com fiabilidade.

24. A fase de acabamento de uma transacção pode ser determinada por uma variedade de métodos. Uma entidade usa o método que mensure fiavelmente os serviços executados. Dependendo da natureza da transacção, os métodos podem incluir:

Os pagamentos progressivos e os adiantamentos recebidos de clientes não reflectem muitas vezes os serviços executados.

25. Para fins práticos, quando os serviços sejam desempenhados por um número indeterminado de actos durante um período específico de tempo, o rédito é reconhecido numa base de linha recta durante o período específico a menos que haja evidência de que um outro método represente melhor a fase de acabamento. Quando um acto específico seja muito mais significativo do que quaisquer outros actos, o reconhecimento do rédito é adiado até que o acto significativo seja executado.

26. Quando o desfecho da transacção que envolva a prestação de serviços não possa ser estimado com fiabilidade, o rédito somente deve ser reconhecido na medida em que sejam recuperáveis os gastos reconhecidos.

27. Durante as primeiras fases de uma transacção, é frequente que o desfecho da transacção não possa ser fiavelmente estimado. Contudo, pode ser provável que a entidade recupere os custos incorridos na mesma. Por isso, o rédito é reconhecido somente na medida em que se espere que sejam recuperados os custos incorridos. No caso de o desfecho da transacção não poder ser fiavelmente estimado, não é reconhecido qualquer lucro.

28. Quando o desfecho de uma transacção não possa ser fiavelmente estimado e não seja provável que os custos incorridos sejam recuperados, o rédito não é reconhecido e os custos incorridos são reconhecidos como um gasto. Quando deixarem de existir as incertezas que impediram o desfecho de o contrato ser fiavelmente estimado, o rédito é reconhecido de acordo com o parágrafo 20. e não de acordo com o parágrafo 26.

29. O rédito proveniente do uso por outros de activos da entidade que produzam juros, royalties e dividendos deve ser reconhecido nas bases estabelecidas no parágrafo 30., quando:

30. O rédito deve ser reconhecido nas bases seguintes:

31. [Eliminado]

32. Quando juros não pagos tenham sido acrescidos antes da aquisição de um investimento que produza juros, o recebimento subsequente de juros é imputado entre os períodos de pré e pós aquisição; somente a parte de pós-aquisição é reconhecida como rédito.

33. Aos royalties acrescem de acordo com os termos do acordo relevante e são gradualmente reconhecidas nessa base a menos que, tendo em atenção a substância do acordo, seja mais apropriado reconhecer o rédito numa outra base sistemática e racional.

34. O rédito somente é reconhecido quando seja provável que os benefícios económicos inerentes à transacção fluam para a entidade. Contudo, quando surja uma incerteza acerca da cobrabilidade de uma quantia já incluída no rédito, a quantia incobrável, ou a quantia a respeito da qual a recuperação tenha cessado de ser provável, é reconhecida como um gasto, e não como um ajustamento da quantia do rédito originalmente reconhecido.

35. As entidades devem divulgar:

36. Uma entidade divulga quaisquer activos e passivos contingentes de acordo com a IAS 37 Provisões, Passivos Contingentes e Activos Contingentes. Os passivos contingentes e os activos contingentes podem surgir de itens tais como custos de garantia, reclamações, penalidades ou perdas possíveis.

37. Esta Norma torna-se operacional para as demonstrações financeiras que cubram os períodos que comecem em ou após 1 de Janeiro de 1995.

38. O documento Custo de um Investimento numa Subsidiária, Entidade Conjuntamente Controlada ou Associada (emendas à IFRS 1 Adopção pela Primeira Vez das Normas Internacionais de Relato Financeiro e à IAS 27 Demonstrações Financeiras Consolidadas e Separadas), emitido em Maio de 2008, emendou o parágrafo 32. Uma entidade deve aplicar essa emenda prospectivamente aos períodos anuais com início em ou após 1 de Janeiro de 2009. É permitida a aplicação mais cedo. Se uma entidade aplicar as emendas com ela relacionadas, constantes dos parágrafos 4 e 38A da IAS 27, a um período anterior, deve aplicar a emenda constante do parágrafo 32 em simultâneo.

42. A IFRS 13, emitida em Maio de 2011, emendou a definição de justo valor no parágrafo 7. Uma entidade deve aplicar esta emenda quando aplicar a IFRS 13.

a) um passivo quando um empregado tiver prestado serviços em troca de benefícios de empregados a serem pagos no futuro; e

b) um custo quando a entidade consumir o benefício económico proveniente do serviço proporcionado por um empregado em troca dos benefícios do empregado.

1. Esta Norma deve ser aplicada por um empregador na contabilização de todos os benefícios de empregados, excepto aqueles aos quais se aplica a IFRS 2 Pagamento com Base em Acções.

2. Esta Norma não trata do relato dos planos de benefícios dos empregados (ver a IAS 26 Contabilização e Relato dos Planos de Benefícios de Reforma).

3. Os benefícios de empregados aos quais esta Norma se aplica incluem aqueles proporcionados:

4. Os benefícios dos empregados incluem:

Porque cada categoria identificada de a)-d) acima tem características diferentes, esta Norma estabelece requisitos separados para cada categoria.

5. Os benefícios dos empregados incluem os benefícios proporcionados quer a empregados, quer aos seus dependentes e podem ser liquidados por pagamentos (ou o fornecimento de bens e serviços) feitos quer directamente aos empregados, aos seus cônjuges, filhos ou outros dependentes, quer a outros, tais como empresas de seguros.

6. Um empregado pode proporcionar serviços a uma entidade numa base de tempo completo, de tempo parcial, permanente, acidental ou temporária. Para os fins desta Norma, os empregados incluem directores e outro pessoal de gerência.

7. Os termos que se seguem são usados nesta Norma com os significados especificados:

Benefícios dos empregados são todas as formas de remuneração dadas por uma entidade em troca do serviço prestado pelos empregados.

Benefícios a curto prazo de empregados são os benefícios de empregados (que não sejam benefícios de cessação de emprego) que se vencem dentro de doze meses após o final do período em que os empregados prestem o respectivo serviço.

Benefícios pós-emprego são benefícios dos empregados (que não sejam benefícios de cessação de emprego) que sejam pagáveis após a conclusão do emprego.

Planos de benefícios pós-emprego são acordos formais ou informais pelos quais uma entidade proporciona benefícios pós-emprego a um ou mais empregados.

Planos de contribuição definida são planos de benefícios pós-emprego pelos quais uma entidade paga contribuições fixadas a uma entidade separada (um fundo) e não terá obrigação legal ou construtiva de pagar contribuições adicionais se o fundo não detiver activos suficientes para pagar todos os benefícios dos empregados relativos ao serviço dos empregados no período corrente e em períodos anteriores.

Planos de benefícios definidos são planos de benefícios pós-emprego que não sejam planos de contribuição definida.

Planos multiempregador são planos de contribuição definida (que não sejam planos estatais) ou planos de benefícios definidos (que não sejam planos estatais) que:

Outros benefícios a longo prazo de empregados são os benefícios de empregados (que não sejam benefícios pós-emprego e benefícios de cessação de emprego) que não se vencem dentro de doze meses após o final do período em que os empregados prestem o respectivo serviço.

Benefícios por cessação de emprego (terminus) são benefícios dos empregados pagáveis em consequência de:

Benefícios adquiridos pelos empregados são benefícios dos empregados que não estejam condicionados ao futuro emprego.

O valor presente de uma obrigação de benefícios definidos é o valor presente, sem a dedução de quaisquer activos do plano, dos pagamentos futuros esperados necessários para liquidar a obrigação resultante do serviço do empregado nos períodos corrente e anteriores.

Custo do serviço corrente é o aumento no valor presente de uma obrigação de benefícios definidos resultante do serviço do empregado no período corrente.

Custo de juros é o aumento durante um período no valor presente de uma obrigação de benefícios definidos que surge porque os benefícios estão um ano mais próximo da liquidação.

Activos do plano compreendem:

Activos detidos por um fundo de benefícios a longo prazo de empregados são activos (que não sejam instrumentos financeiros não transferíveis emitidos pela entidade que relata) que:

Uma apólice de seguro que se qualifica é uma apólice de seguro ( 11 ) emitida por uma seguradora que não seja uma parte relacionada (como definido na IAS 24 Divulgações de Partes Relacionadas) da entidade que relata, se o produto da apólice:

Justo Valor é o preço que seria recebido pela venda de um activo ou pago pela transferência de um passivo numa transacção ordenada entre participantes no mercado à data da mensuração. (Ver IFRS 13 Mensuração pelo Justo Valor).

O retorno dos activos do plano é constituído pelos juros, dividendos e outros réditos derivados dos activos do plano, juntamente com ganhos ou perdas realizados e não realizados dos activos do plano, menos quaisquer custos de administrar o plano (com excepção dos incluídos nos pressupostos actuariais utilizados para mensurar a obrigação de benefício definido) e menos qualquer imposto a pagar pelo próprio plano.

Ganhos e perdas actuariais compreendem:

O custo do serviço passado é a variação do valor presente da obrigação de benefício definido quanto ao serviço de empregados em períodos anteriores, resultante no período corrente da introdução de, ou alterações a, benefícios pós-emprego ou outros benefícios a longo prazo dos empregados. O custo do serviço passado pode ser positivo (quando os benefícios são introduzidos ou modificados de forma que o valor presente da obrigação de benefício definido aumente) ou negativo (quando os benefícios existentes são modificados de forma que o valor presente da obrigação de benefício definido diminua).

8. Os benefícios a curto prazo de empregados incluem itens tais como:

▼M8

▼B

9. A contabilização dos benefícios a curto prazo de empregados é geralmente linear porque não são necessários pressupostos actuariais para mensurar a obrigação ou o custo e não há possibilidade de qualquer ganho ou perda actuarial. Além do mais, as obrigações dos benefícios a curto prazo de empregados são mensuradas numa base não descontada.

10. Quando um empregado tenha prestado serviço a uma entidade durante um período contabilístico, a entidade deve reconhecer a quantia não descontada de benefícios a curto prazo de empregados que espera ser paga em troca desse serviço:

Os parágrafos 11., 14. e 17. explicam como uma entidade deve aplicar este requisito a benefícios a curto prazo de empregados na forma de ausências permitidas e de planos de participações nos lucros e de gratificações.

11. Uma entidade deve reconhecer o custo esperado de benefícios a curto prazo de empregados na forma de ausências permitidas segundo o parágrafo 10 como se segue:

12. Uma entidade pode remunerar empregados por ausência por variadas razões incluindo férias, doença e incapacidade a curto prazo, maternidade ou paternidade, serviço dos tribunais e serviço militar. O direito a ausências permitidas cai em duas categorias:

13. As ausências permitidas acumuladas são as que sejam transportadas e possam ser usadas nos períodos futuros se o direito do período corrente não for usado por inteiro. As ausências permitidas acumuladas podem ser ou adquiridas (por outras palavras, os empregados têm direito a um pagamento em dinheiro quanto ao direito não utilizado ao saírem da entidade) ou não adquiridas (quando os empregados não têm direito a um pagamento a dinheiro pelo direito não utilizado ao saírem). Surge uma obrigação à medida que os empregados prestam serviço que aumente o seu direito a ausências permitidas futuras. A obrigação existe, e é reconhecida, mesmo se as ausências permitidas forem não adquiridas, embora a possibilidade de os empregados poderem sair antes de utilizarem direito acumulado não adquirido afecte a mensuração dessa obrigação.

14. Uma entidade deve mensurar o custo esperado de ausências permitidas acumuladas como a quantia adicional que a entidade espera pagar em consequência do direito não utilizado que tenha acumulado ►M5  no fim do período de relato ◄ .

15. O método especificado no parágrafo anterior mensura a obrigação como a quantia dos pagamentos adicionais que se espera que surjam exclusivamente do facto de o benefício acumular. Em muitos casos, uma entidade pode não necessitar de fazer cálculos pormenorizados para estimar que não existe obrigação material quanto às ausências permitidas não utilizadas. Por exemplo uma obrigação de licença por doença só é provável ser material se existir o entendimento formal ou informal de que a licença por doença paga e não utilizada pode ser tomada como férias pagas.

16. As ausências permitidas não acumuladas não se transportam: elas ficam perdidas se o direito do período corrente não for totalmente usado e não dão aos empregados o direito de um pagamento a dinheiro por direitos não utilizados quando saírem da entidade. Isto é normalmente o caso dos pagamentos por doença (na medida em que os direitos passados não utilizados não aumentam os direitos futuros), licença por maternidade ou paternidade ou ausências permitidas por serviço nos tribunais ou serviço militar. Uma entidade não reconhece passivo nem gasto até ao momento da falta, porque o serviço do empregado não aumenta a quantia do benefício.

17. Uma entidade deve reconhecer o custo esperado dos pagamentos de participação nos lucros e gratificações segundo o parágrafo 10 quando, e só quando:

Existe uma obrigação presente quando, e só quando, a entidade não tem alternativa realista senão a de fazer os pagamentos.

18. Segundo alguns planos de participação nos lucros, os empregados só recebem uma parte do lucro se permanecerem na entidade durante um período especificado. Tais planos criam uma obrigação construtiva à medida que os empregados prestam serviço que aumenta a quantia a ser paga se permanecerem ao serviço até ao final do período especificado. A mensuração de tais obrigações construtivas reflecte a possibilidade de alguns empregados poderem sair sem receberem pagamentos de participação nos lucros.

19. Uma entidade pode não ter obrigação legal de pagar uma gratificação. Não obstante, em alguns casos, uma entidade tem a prática de pagar gratificações. Em tais casos, a entidade tem uma obrigação construtiva porque a entidade não tem alternativa realista senão de pagar a gratificação. A mensuração da obrigação construtiva reflecte a possibilidade de alguns empregados poderem sair sem receberem a gratificação.

20. Uma entidade pode fazer uma estimativa fiável da sua obrigação legal ou construtiva segundo um plano de participação nos lucros ou de gratificações quando, e só quando:

21. Uma obrigação segundo planos de participação nos lucros e de gratificações resulta do serviço dos empregados e não de uma transacção com os proprietários da entidade. Por conseguinte, uma entidade reconhece o custo de planos de participação nos lucros e de gratificações não como uma distribuição do lucro mas como um gasto.

22. Se os pagamentos de participação nos lucros e de gratificações não se vencerem totalmente dentro de doze meses após o final do período em que os empregados prestam o respectivo serviço, esses pagamentos são benefícios a longo prazo de empregados (ver parágrafo 126.-131.).

23. Embora esta Norma não exija divulgações específicas acerca de benefícios a curto prazo de empregados, outras Normas podem exigir divulgações. Por exemplo, a IAS 24 Divulgações de Partes Relacionadas exige divulgações acerca de benefícios dos empregados para o pessoal-chave da gerência. A IAS 1 Apresentação de Demonstrações Financeiras exige a divulgação de gastos com os benefícios dos empregados.

24. Os benefícios pós-emprego incluem por exemplo:

Os acordos pelos quais uma entidade proporciona benefícios pós-emprego são planos de benefícios pós-emprego. Uma entidade aplica esta Norma a todos os acordos quer envolvam ou não o estabelecimento de uma entidade separada para receber as contribuições e pagar os benefícios.

25. Os planos de benefício pós-emprego classificam-se como planos de contribuição definida ou como planos de benefícios definidos, dependendo da substância económica do plano que resulte dos seus principais termos e condições. Pelos planos de contribuição definida:

26. São exemplos de casos em que uma obrigação de uma entidade não é limitada à quantia que concorda contribuir para o fundo quando a entidade tenha uma obrigação legal ou construtiva por meio de:

27. Pelos planos de benefícios definidos:

28. Os parágrafos 29.-42. adiante explicam a distinção entre planos de contribuição definida e planos de benefícios definidos no contexto de planos multiempregador, planos estatais e benefícios segurados.

29. Uma entidade deve classificar um plano multiempregador como um plano de contribuição definida ou como um plano de benefícios definidos segundo os termos do plano (incluindo qualquer obrigação construtiva que vá para além dos termos formais). Sempre que um plano multiempregador for um plano de benefícios definidos, uma entidade deve:

30. Quando não estiver disponível informação suficiente para utilizar a contabilização de benefícios definidos de um plano multiempregador que seja um plano de benefícios definidos, uma entidade deve:

31. Um exemplo de um plano multiempregador de benefícios definidos é um em que:

32. Quando estiver disponível informação suficiente acerca de um plano multiempregador que seja um plano de benefícios definidos, uma entidade contabiliza a sua parte proporcional da obrigação de benefícios definidos dos activos do plano e do custo do beneficio pós-emprego associado ao plano da mesma maneira que para qualquer outro plano de benefícios definidos. Porém, em alguns casos, uma entidade pode não ser capaz de identificar a sua parte dos subjacentes posição financeira e desempenho do plano com credibilidade suficiente para fins contabilísticos. Isto pode ocorrer se:

Nesses casos, uma entidade contabiliza o plano como se fosse um plano de contribuição definida e divulga informação adicional exigida pelo parágrafo 30.

32.A. Poderá haver um acordo contratual entre o plano multiempregador e os seus participantes que determine de que forma o excedente do plano será distribuído aos participantes (ou o défice financiado). Um participante num plano multiempregador com um tal acordo que contabilize o plano como plano de contribuição definida de acordo com o parágrafo 30. deve reconhecer o activo ou passivo que resulta do acordo contratual e o rendimento ou gasto resultante nos lucros ou prejuízos.

32.B. A IAS 37 Provisões, Passivos Contingentes e Activos Contingentes exige que uma entidade divulgue informações acerca de determinados passivos contingentes. No contexto de um plano multiempregador, um passivo contingente pode surgir, por exemplo, de:

33. Os planos multiempregador são distintos dos planos geridos conjuntamente. Um plano gerido conjuntamente é meramente uma agregação de planos de empregador individuais combinados para permitir aos empregadores participantes porem em comum os seus activos para fins de investimento e reduzir os custos de gestão de investimento e de administração, mas as reivindicações dos diferentes empregadores são segregadas para o benefício exclusivo dos seus próprios empregados. Os planos geridos conjuntamente não põem problemas contabilísticos especiais porque a informação está rapidamente disponível para os tratar da mesma forma que qualquer outro plano de empregador individual e porque tais planos não expõem as entidades participantes a riscos actuariais associados aos empregados correntes e antigos de outras entidades. As definições desta Norma exigem que uma entidade classifique um plano gerido conjuntamente como um plano de contribuição definida ou um plano de benefícios definidos de acordo com os termos do plano (incluindo qualquer obrigação construtiva que vá para além dos termos formais).

34. Os planos de benefícios definidos que partilham riscos entre várias entidades sob controlo comum, por exemplo, uma entidade-mãe e as suas subsidiárias, não são planos multiempregador.

34.A. Uma entidade que participe num tal plano deve obter informações acerca do plano como um todo mensurado de acordo com a IAS 19 na base de pressupostos que se aplicam ao plano como um todo. Se houver um acordo contratual ou uma política expressa para debitar o custo líquido dos benefícios definidos do plano como um todo mensurado de acordo com a IAS 19 a entidades de grupo individuais, a entidade deve, nas suas demonstrações financeiras separadas ou individuais, reconhecer o custo líquido dos benefícios definidos assim debitado. Se não houver um tal acordo ou política, o custo líquido dos benefícios definidos deve ser reconhecido nas demonstrações financeiras separadas ou individuais da entidade de grupo que é legalmente o empregador patrocinador do plano. As outras entidades de grupo devem, nas suas demonstrações financeiras separadas ou individuais, reconhecer um custo igual à sua contribuição a pagar relativa ao período.

34.B. A participação num tal plano é uma transacção com partes relacionadas para cada entidade de grupo individual. Uma entidade deve portanto, nas suas demonstrações financeiras separadas ou individuais, fazer as seguintes divulgações:

35. [Eliminado]

36. Uma entidade deve contabilizar um plano estatal da mesma maneira que um plano multiempregador (ver parágrafos 29. e 30.).

37. Os planos estatais são estabelecidos pela legislação para cobrir todas as entidades (ou todas as entidades numa particular categoria, por exemplo um sector específico) e são operados por um governo nacional ou local ou por outra organização (por exemplo, uma agência autónoma criada especificamente para esta finalidade) que não está sujeita a controlo ou influência pela entidade que relata. Alguns planos estabelecidos por uma entidade proporcionam não só benefícios obrigatórios que são substitutos dos benefícios que de outra forma seriam cobertos por um plano estatal, bem como benefícios voluntários adicionais. Tais planos não são planos estatais.

38. Os planos estatais são caracterizados como de natureza de benefícios definidos ou de contribuição definida com base na obrigação da entidade segundo o plano. Muitos planos estatais são financiados numa base de «pay as you go»: as contribuições são fixadas ao nível que se espera ser suficiente para pagar os benefícios que se vençam num mesmo período; benefícios futuros obtidos durante o período corrente serão pagos de futuras contribuições. Contudo, na maioria dos planos estatais, a entidade não tem obrigação legal ou construtiva de pagar esses futuros benefícios: a sua única obrigação é a de pagar as contribuições à medida que se vencem e, se a entidade deixar de empregar membros do plano estatal, não terá obrigação de pagar os benefícios obtidos pelos seus próprios empregados em anos anteriores. Por esta razão, os planos estatais são normalmente planos de contribuição definida. Porém, em casos raros, quando um plano estatal for um plano de benefícios definidos, uma entidade aplica o tratamento prescrito nos parágrafos 29. e 30.

39. Uma entidade pode pagar prémios de seguro para contribuir para o fundo de um plano de benefícios pós-emprego. A entidade deve tratar tal plano como um plano de contribuição definida salvo se a entidade venha a ter (quer directamente, quer indirectamente através do plano) uma obrigação legal ou construtiva de:

Se a entidade retiver tal obrigação legal ou construtiva, a entidade deve tratar o plano como um plano de benefícios definidos.

40. Os benefícios segurados por um contrato de seguro não precisam de ter um relacionamento directo ou automático com a obrigação da entidade quanto aos benefícios dos empregados. Os planos de benefícios pós-emprego que envolvam contratos de seguro estão sujeitos à mesma distinção entre contabilização e contribuição para o fundo como outros planos com fundo.

41. Quando uma entidade financia uma obrigação de benefícios pós-emprego ao contribuir para uma apólice de seguro pela qual a entidade (quer directamente, quer indirectamente através do plano, através dum mecanismo de fixação de futuros prémios, quer através de um relacionamento de parte relacionada com o segurador) retém uma obrigação legal ou construtiva, o pagamento dos prémios não corresponde a um acordo de contribuição definida. Em consequência, a entidade:

42. Quando uma apólice de seguro estiver no nome de um especificado participante do plano ou de um grupo de participantes do plano e a entidade não tiver qualquer obrigação legal ou construtiva para cobrir qualquer perda na apólice, a entidade não tem obrigação de pagar benefícios aos empregados e o segurador tem a responsabilidade exclusiva de pagar os benefícios. Pagamento de prémios fixados segundo tais contratos é, em substância, a liquidação da obrigação de benefícios do empregado e não um investimento para satisfazer a obrigação. Consequentemente, a entidade deixa de ter um activo ou um passivo. Portanto, a entidade trata tais pagamentos como contribuições para um plano de contribuição definida.

43. A contabilização dos planos de contribuição definida é linear porque a obrigação da entidade que relata relativamente a cada período é determinada pelas quantias a serem contribuídas relativas a esse período. Consequentemente, não são necessários pressupostos actuariais para mensurar a obrigação ou o gasto e não há possibilidade de qualquer ganho ou perda actuarial. Além disso, as obrigações são mensuradas numa base não descontada, excepto quando não se vençam completamente dentro de doze meses após o final do período em que os empregados prestam o respectivo serviço.

44. Quando um empregado tiver prestado serviço a uma entidade durante um período, a entidade deve reconhecer a contribuição a pagar para um plano de contribuição definida em troca desse serviço:

45. Quando as contribuições para um plano de contribuição definida não se vençam completamente dentro de doze meses após o final do período em que os empregados prestam o respectivo serviço, elas devem ser descontadas usando a taxa de desconto especificada no parágrafo 78.

46. Uma entidade deve divulgar a quantia reconhecida como um gasto no que respeita a planos de contribuição definida.

47. Sempre que exigido pela IAS 24, uma entidade divulga informação acerca de contribuições para planos de contribuição definida relativamente ao pessoal-chave da gerência.

48. A contabilização dos planos de benefícios definidos é complexa porque são necessários pressupostos actuariais para mensurar a obrigação e o gasto e existe a possibilidade de ganhos e perdas actuariais. Além disso, as obrigações são mensuradas numa base descontada porque elas podem ser liquidadas muitos anos após os empregados prestarem o respectivo serviço.

49. Os planos de benefícios definidos podem não ter fundo constituído, ou podem estar total ou parcialmente cobertos pelas contribuições de uma entidade, e algumas vezes dos seus empregados, para uma entidade, ou fundo, que está legalmente separada da entidade que relata e a partir da qual são pagos os benefícios dos empregados. O pagamento dos benefícios contribuídos para qualquer fundo quando se vencem depende não somente da posição financeira e do desempenho dos investimentos do fundo mas também da capacidade (e vontade) da entidade de suprir carência nos activos do fundo. Portanto, a entidade está, em substância a tomar os riscos actuariais e de investimento associados ao plano. Consequentemente, o gasto reconhecido relativo a um plano de benefícios definidos não é necessariamente a quantia da contribuição devida relativa ao período.

50. A contabilização por uma entidade dos planos de benefícios definidos envolve os seguintes passos:

▼M32

▼B

Quando uma entidade tiver mais de um plano de benefícios definidos, a entidade aplica estes procedimentos separadamente a cada um dos planos que seja material.

51. Nalguns casos, as estimativas, as médias e as simplificações de cálculo podem proporcionar uma aproximação credível dos cálculos pormenorizados ilustrados nesta Norma.

52. Uma entidade deve contabilizar não somente a sua obrigação legal segundo os termos formais de um plano de benefícios definidos, mas também qualquer obrigação construtiva que surja a partir das práticas informais da entidade. As práticas informais dão origem a uma obrigação construtiva quando a entidade não tiver outra alternativa realista senão a de pagar os benefícios dos empregados. É um exemplo de uma obrigação construtiva quando uma alteração nas práticas informais da entidade causaria um dano inaceitável no seu relacionamento com os empregados.

53. Os termos formais de um plano de benefícios definidos podem permitir que uma entidade dê como finda a sua obrigação segundo o plano. Contudo, é usualmente muito difícil para uma entidade cancelar um plano se os empregados são para ser mantidos. Portanto, na falta de prova em contrário a contabilização dos benefícios pós-emprego pressupõe que uma entidade que esteja actualmente a prometer tais benefícios continuará a fazê-lo durante as restantes vidas de trabalho dos empregados.

54. A quantia reconhecida como um passivo de benefícios definidos deve ser o total líquido das seguintes quantias:

55. O valor presente da obrigação de benefícios definidos é a obrigação bruta, antes de deduzir o justo valor de quaisquer activos do plano.

56. Uma entidade deve determinar o valor presente das obrigações de benefícios definidos e o justo valor de quaisquer activos do plano com suficiente regularidade a fim de que as quantias reconhecidas nas demonstrações financeiras não difiram materialmente das quantias que seriam determinadas ►M5  no fim do período de relato ◄ .

57. Esta Norma encoraja, mas não exige, que uma entidade envolva um actuário qualificado na mensuração de todas as obrigações materiais de benefícios pós-emprego. Por razões práticas, uma entidade pode pedir a um actuário qualificado que leve a efeito uma valorização pormenorizada da obrigação antes da data ►M5  da demonstração da posição financeira ◄ . Contudo, os resultados dessa valorização são actualizados devido a quaisquer transacções materiais e outras alterações materiais nas circunstâncias (incluindo alterações nos preços de mercado e nas taxas de juro) até ►M5  no fim do período de relato ◄ .

58. A quantia determinada segundo o parágrafo 54. pode ser negativa (um activo). Uma entidade deve mensurar o activo resultante pelo mais baixo de:

58.A. A aplicação do parágrafo 58. não deve resultar no reconhecimento de um ganho apenas como resultado de uma perda actuarial ou do custo do serviço passado no período corrente nem no reconhecimento de uma perda apenas como resultado de um ganho actuarial no período corrente. A entidade deve, portanto, reconhecer imediatamente o que se segue, nos termos do parágrafo 54., na medida em que ocorram quando o activo de benefícios definidos é determinado em conformidade com o parágrafo 58.b):

58.B. O parágrafo 58.A aplica-se a uma entidade apenas se esta apresentar, no início ou fim do período contabilístico, um excedente ( 12 ) num plano de benefícios definido e não puder, com base nos termos actuais do plano, recuperar esse excesso na sua totalidade através de reembolsos ou reduções em futuras contribuições. Nestes casos, o custo do serviço passado e as perdas actuariais que ocorram durante o período, cujo reconhecimento seja diferido nos termos do parágrafo 54., farão aumentar o montante especificado no parágrafo 58.b)i). Se esse aumento não for compensado por uma igual redução no valor presente de benefícios económicos que se qualificam para reconhecimento nos termos do parágrafo 58.b)ii), haverá um aumento no total líquido especificado no parágrafo 58.b) e, portanto, um ganho reconhecido. O parágrafo 58.A. proíbe o reconhecimento de um ganho nestas circunstâncias. O efeito contrário ocorre com os ganhos actuariais que ocorram durante o período, cujo reconhecimento seja diferido nos termos do parágrafo 54., na medida em que os ganhos actuariais reduzem as perdas actuariais acumuladas não reconhecidas. O parágrafo 58.A. proíbe o reconhecimento de uma perda nestas circunstâncias. Para obter exemplos da aplicação deste parágrafo, consulte o Apêndice C.

59. Um activo pode surgir quando um plano de benefícios definidos tenha sido contribuído em excesso ou em certos casos quando sejam reconhecidos ganhos actuariais. Uma entidade reconhece um activo em tais casos porque:

60. O limite do parágrafo 58.b) não derroga o reconhecimento posterior de determinadas perdas actuariais (ver parágrafos 92. e 93.) e determinado custo do serviço passado (ver parágrafo 96.), excepto o especificado no parágrafo 58.A. Porém, esse limite derroga a opção transitória do parágrafo 155.b). O parágrafo 120.A.f)iii) exige que uma entidade divulgue qualquer quantia não reconhecida como um activo por causa do limite do parágrafo 58.b).