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em representação do Governo finlandês, por H. Leppo, na qualidade de agente,

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em representação da Comissão Europeia, por H. Tserepa‑Lacombe, A. Armenia e E. Paasivirta, na qualidade de agentes,

1

O pedido de decisão prejudicial tem por objeto a interpretação dos artigos 13.o e 157.o da Diretiva 2009/138/CE do Parlamento Europeu e do Conselho, de 25 de novembro de 2009, relativa ao acesso à atividade de seguros e resseguros e ao seu exercício (Solvência II) (JO 2009, L 335, p. 1), conforme alterada pela Diretiva 2013/58/UE do Parlamento Europeu e do Conselho, de 11 de dezembro de 2013 (JO 2013, L 341, p. 1) (a seguir «Diretiva 2009/138»).

2

Este pedido foi apresentado no âmbito de um processo instaurado pela companhia de seguros A Ltd a respeito de uma decisão prévia por ela solicitada à keskusverolautakunta (Comissão Fiscal Central, Finlândia), relativo à determinação do Estado‑Membro detentor do poder de tributação em matéria de imposto sobre os prémios de seguros.

3

Nos termos do artigo 13.o, ponto 13, da Diretiva 2009/138, entende‑se por «Estado‑Membro em que se situa o risco» um dos Estados‑Membros seguintes:

4

O artigo 157.o desta diretiva dispõe:

«1.   Sem prejuízo de harmonização posterior, os contratos de seguro só podem ser sujeitos aos mesmos impostos indiretos e taxas parafiscais que incidem sobre os prémios de seguro no Estado‑Membro em que o risco se situa ou no Estado‑Membro do compromisso.

[…]

3.   Os Estados‑Membros aplicam às empresas de seguros que cubram riscos ou assumam compromissos no seu território as suas disposições legais nacionais relativas às medidas destinadas a garantir a cobrança dos impostos indiretos e taxas parafiscais devidos por força do n.o 1.»

5

Nos termos do 310.o da referida Diretiva, a Segunda Diretiva 88/357/CEE do Conselho, de 22 de junho de 1988, relativa à coordenação das disposições legislativas, regulamentares e administrativas respeitantes ao seguro direto não vida, que fixa disposições destinadas a facilitar o exercício da livre prestação de serviços e que altera a Diretiva 73/329/CEE (JO 1988, L 172, p. 1), é revogada com efeitos em 1 de janeiro de 2016 e as remissões para esta diretiva entendem‑se feitas para a Diretiva 2009/138 e devem ser lidas de acordo com a tabela de correspondências do seu anexo VII. Em conformidade com essa tabela, o artigo 13.o, ponto 13, da Diretiva 2009/138 corresponde ao artigo 2.o, alínea d), da Diretiva 88/357.

6

O artigo 2.o da Diretiva 88/357 estabelecia o seguinte:

«Para os efeitos da presente diretiva, entende‑se por:

[…]

[…]»

7

Nos termos do artigo 1.o, n.o 1, da laki eräistä vakuutusmaksuista suoritettavasta verosta (664/1966) [Lei (664/1966) relativa ao imposto a aplicar a determinados prémios de seguro], na versão aplicável ao litígio do processo principal, quando é objeto de um contrato de seguro um bem situado na Finlândia, um interesse referente a uma atividade exercida na Finlândia, ou outro interesse situado na Finlândia, é pago ao Estado um imposto que incide sobre o prémio de seguro cobrado ao abrigo do contrato de seguro, em conformidade com as disposições da referida lei.

8

Nos termos do artigo 6.o, n.o 1, da laki ulkomaisista vakuutusyhtiöistä (398/1995) [Lei (398/1995) sobre as companhias de seguros estrangeiras], entende‑se por «risco situado na Finlândia»:

«1)   Um bem situado na Finlândia, se o seguro tiver por objeto um imóvel, um edifício ou um edifício e os móveis que este contém, se os móveis estiverem cobertos pelo mesmo seguro que cobre o edifício;

2)   Um veículo matriculado na Finlândia, se o seguro tiver por objeto o veículo; ou

3)   Um risco relacionado com uma viagem ou férias, se o respetivo contrato de seguro tiver uma duração máxima de quatro meses e o tomador do seguro celebrar o contrato na Finlândia.»

9

Nos termos do artigo 6.o, n.o 2, da Lei sobre as companhias de seguros estrangeiras, excetuados os casos previstos no n.o 1, considera‑se que o risco se situa na Finlândia se o tomador do seguro aí tiver a sua residência habitual ou se o tomador do seguro for uma pessoa coletiva que aí possui um estabelecimento ao qual o contrato de seguro diz respeito.

10

A A Ltd é uma vendedora de produtos de seguros estabelecida no Reino Unido e que opera na Finlândia graças a uma licença de acesso ao mercado deste Estado‑Membro. A sociedade não dispõe de um estabelecimento estável distinto na Finlândia.

11

A A Ltd propõe à sua clientela, entre outros, produtos de seguros ligados às aquisições de empresas. Os principais produtos que propõe neste contexto são os seguros ditos de «warranty & indemnity» (a seguir, seguros de «garantia e indemnização») cujo tomador é o vendedor ou o adquirente, e um seguro de responsabilidade civil ligado à responsabilidade decorrente da situação fiscal da empresa cedida (a seguir «seguro de responsabilidade fiscal»). O objetivo destes seguros é cobrir a responsabilidade do tomador ou indemnizá‑lo por um prejuízo financeiro.

12

Os seguros «garantia e indemnização» subscritos pelo vendedor ou pelo adquirente têm por objeto a cobertura pela companhia de seguros, nos termos do contrato, do prejuízo sofrido pelo adquirente em virtude de violação das declarações do vendedor no ato de venda. O seguro de responsabilidade fiscal funciona segundo um princípio semelhante, mas cobre igualmente o compromisso do vendedor no ato de venda de que a sociedade objeto da venda (a seguir «sociedade‑alvo») não será sujeita a imposto no referente ao período em que foi detida pelo vendedor.

13

Todos os seguros mencionados se referem ao risco contratual ligado ao valor das ações e ao justo preço de compra pago pelo adquirente.

14

A A Ltd solicitou uma decisão prévia à Comissão Fiscal Central a fim de obter uma resposta sobre a questão da determinação do Estado que deve cobrar os impostos sobre os prémios dos seguros quando o tomador do seguro ou a sociedade‑alvo objeto da aquisição são uma pessoa coletiva estrangeira e uma sociedade anónima finlandesa.

15

Como resulta da decisão de reenvio, a A Ltd indicou no seu pedido de decisão prévia que o seguro «garantia e indemnização» subscrito pelo vendedor cobre, entre outros, e até ao montante máximo convencionado, as despesas processuais e os prejuízos decorrentes da violação pelo vendedor das declarações feitas no ato de venda. Nestas situações o vendedor é responsável perante o adquirente e fica obrigado a indemnizá‑lo, o seguro intervém a seguir para garantir ao vendedor as despesas e as indemnizações que ele tenha pago ao adquirente pela responsabilidade em que incorreu.

16

No que se refere ao seguro «garantia e indemnização» de que é tomador o adquirente, a A Ltd explicou que esse seguro visa indemnizá‑lo diretamente pelo dano material causado pela violação das declarações do vendedor. O seguro cobre igualmente as despesas processuais feitas pelo adquirente devido a um pedido de indemnização apresentado por um terceiro que tenha como consequência a violação, pelo vendedor, das suas declarações.

17

No que se refere ao seguro de responsabilidade fiscal, a A Ltd indicou que o mesmo visa proteger quer o vendedor quer o adquirente da responsabilidade da sociedade‑alvo constituída antes da aquisição. Quanto ao resto, o seguro de responsabilidade fiscal funciona da mesma forma que os dois tipos de seguro de «garantia e indemnização».

18

Os seguros que têm um nexo de conexão com a Finlândia propostos pela A Ltd preveem três opções para o tomador do seguro e a sociedade‑alvo. Na maioria dos casos, o tomador do seguro, que pode ser o vendedor ou o adquirente, é uma sociedade anónima finlandesa e a sociedade‑alvo é também uma pessoa coletiva finlandesa. Todavia, também é possível que o tomador de seguro seja uma sociedade anónima finlandesa e a sociedade‑alvo uma pessoa coletiva estrangeira ou que o tomador do seguro seja uma pessoa coletiva estrangeira e a sociedade‑alvo uma sociedade anónima finlandesa.

19

Por decisão de 4 de novembro de 2016, a Comissão Fiscal Central pronunciou‑se, na sua decisão prévia para o período de 4 de novembro de 2016 a 31 de dezembro de 2017, no sentido de que se a sociedade A Ltd vender seguros a uma sociedade anónima finlandesa e se a sociedade‑alvo objeto de aquisição for uma pessoa coletiva estrangeira os prémios de seguro não estão sujeitos na Finlândia ao imposto sobre os prémios de seguro.

20

A Comissão Fiscal Central considerou ainda que se a A Ltd vender seguros a uma pessoa coletiva estrangeira e a sociedade‑alvo for uma sociedade anónima finlandesa, os prémios de seguro estão sujeitos, na Finlândia, ao imposto sobre os prémios de seguro.

21

No seu recurso que interpôs no órgão jurisdicional de reenvio, o Korkein hallinto‑oikeus (Supremo Tribunal Administrativo, Finlândia), contra a decisão prévia, a A Ltd alegou que o Estado‑Membro em que se situa o risco deve ser determinado em função do lugar onde o tomador do seguro está estabelecido.

22

Naquele tribunal, o Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö (Serviço de Defesa dos Direitos dos Destinatários de Receitas Fiscais, Finlândia) interveio em apoio da posição assumida pela Comissão Fiscal Central na sua decisão. Invocando o Acórdão de 14 de junho de 2001, Kvaerner (C‑191/99, EU:C:2001:332), aquele serviço alega que o risco se situa ao nível do grupo ao qual pertence a sociedade‑alvo estrangeira e que esse risco deve ser determinado em função de um nexo. O local de estabelecimento da sociedade‑alvo seria um fator de conexão concreto que permite determinar o lugar em que o risco se situa.

23

Nestas condições, o Korkein hallinto‑oikeus (Supremo Tribunal Administrativo) decidiu suspender a instância e submeter ao Tribunal de Justiça as seguintes questões prejudiciais:

24

Com as suas quatro questões, que importa examinar em conjunto, o órgão jurisdicional de reenvio pergunta, em substância, se, quando uma companhia de seguros estabelecida no território de um Estado‑Membro vende uma apólice de seguro que cobre os riscos contratuais relativos ao valor das ações e ao justo preço de compra pago pelo adquirente pela aquisição de uma empresa, o artigo 157.o, n.o 1, primeiro parágrafo, da Diretiva 2009/138, lido em conjugação com o artigo 13.o, ponto 13, da mesma diretiva, deve ser interpretado no sentido de que um contrato de seguro celebrado neste âmbito ficará exclusivamente sujeito aos impostos indiretos e às taxas parafiscais que oneram os prémios de seguro no Estado‑Membro onde o tomador do seguro está estabelecido ou no Estado‑Membro onde está estabelecida a sociedade visada.

25

A este respeito, importa sublinhar que resulta da própria redação do artigo 157.o, n.o 1, primeiro parágrafo, da Diretiva 2009/138 que, sem prejuízo de uma posterior harmonização, os contratos de seguro só podem ser sujeitos aos mesmos impostos indiretos e taxas parafiscais que incidem sobre os prémios de seguro no Estado‑Membro em que o risco se situa.

26

Há igualmente que constatar que, nos termos do artigo 13.o, ponto 13, alínea d), ii), da Diretiva 2009/138, para efeitos da referida diretiva, entende‑se por «Estado‑Membro onde o risco se situa», quando o tomador for uma pessoa coletiva, o Estado‑Membro onde o estabelecimento do tomador do seguro a que o contrato se refere está situado.

27

Assim, uma vez que o tomador de seguro é, em circunstâncias como as que estão em causa no processo principal, uma pessoa coletiva, há que determinar, para responder às questões submetidas, o Estado‑Membro em que se situa o estabelecimento do tomador de seguro a que se referem os contratos de seguro, na aceção do artigo 13.o, ponto 13, alínea d), ii), da Diretiva 2009/138.

28

Para este efeito, uma vez que o artigo 13.o, ponto 13, da Diretiva 2009/138 corresponde, segundo o quadro do seu anexo VII, ao artigo 2.o, alínea d), da Diretiva 88/357, é necessário reportarmo‑nos ao âmbito do artigo 2.o, alínea d), último travessão, desta última, que é igual ao do artigo 13.o, ponto 13, alínea d), ii), da Diretiva 2009/138, e à jurisprudência do Tribunal de Justiça a ele referente.

29

A este respeito, o Tribunal de Justiça precisou, por um lado, que resulta do artigo 2.o, alínea d), primeiro a quarto travessões, da Diretiva 88/357 que o legislador da União entendeu propor, para todos os tipos de riscos seguros, uma solução que permita determinar o Estado‑Membro onde o risco se situa baseando‑se em critérios de ordem concreta e física em vez de critérios de ordem jurídica. O objetivo prosseguido era o de fazer corresponder a cada risco um elemento concreto que permita localizá‑lo num determinado Estado‑Membro (Acórdão de 14 de junho de 2001, Kvaerner,C‑191/99, EU:C:2001:332, n.o 44).

30

Por outro lado, o Tribunal de Justiça salientou que o objetivo do artigo 2.o, alínea d), último travessão, da referida diretiva era o de criar uma norma supletiva para a determinação do local onde o risco de exploração se situa, quando esse risco não está ligado especificamente a um imóvel, a um veículo ou a uma viagem. A tónica é colocada para esse efeito no local onde é exercida a atividade cujo risco está coberto pelo contrato (v., neste sentido, Acórdão de 14 de junho de 2001, Kvaerner,C‑191/99, EU:C:2001:332, n.o 46).

31

Resulta desta jurisprudência que, para identificar o Estado‑Membro onde se situa o risco, na aceção do artigo 157.o, n.o 1, da Diretiva 2009/138, é preciso identificar, em especial, a atividade específica cujos riscos são cobertos pelos contratos de seguro em causa no processo principal.

32

A este respeito, resulta da decisão de reenvio que o processo principal versa sobre diversos tipos de contratos, que abrangem vários tipos de riscos.

33

Em primeiro lugar, o seguro de «garantia e indemnização», subscrito pelo adquirente ou pelo vendedor da sociedade‑alvo, tem por objetivo a cobertura, pela companhia de seguros, do dano sofrido pelo comprador devido à violação das declarações feitas pelo vendedor no ato de venda.

34

Em segundo lugar, o seguro de responsabilidade fiscal visa cobrir o risco relativo ao compromisso assumido pelo vendedor da sociedade‑alvo quanto à situação fiscal desta no momento da venda relativamente ao período que precedeu a transmissão da propriedade da mesma em proveito do adquirente e protege, assim, quer o vendedor quer o comprador da responsabilidade eventualmente incorrida pela sociedade‑alvo antes da sua aquisição.

35

À luz dos objetivos expostos nos dois números anteriores, os contratos de seguros visam, em cada uma destas hipóteses, exclusivamente proteger o tomador do seguro, quer atue como adquirente ou como vendedor da sociedade‑alvo, do risco ligado à violação, pelo vendedor, das declarações e compromissos por ele assumidos no ato de venda.

36

Nestas condições, como resulta expressamente da decisão de reenvio, os três tipos de contratos de seguro em causa no processo principal incidem sobre a garantia do risco contratual relacionado com o valor das ações e o justo preço de compra pago pelo adquirente. O seguro cobre apenas a diminuição do valor das ações causada por factos que tenham sido objeto de declarações distintas do vendedor no momento da celebração do contrato de venda.

37

Com efeito, nem os contratos de seguro de «garantia e indemnização» nem o seguro de responsabilidade fiscal se destinam a cobrir os riscos de eventuais danos ou perdas financeiras associadas à exploração da sociedade‑alvo ou ao seu bom funcionamento.

38

A este respeito, determinar, de forma automática, tal como propôs o Governo finlandês, o local onde é exercida a atividade cujo risco está coberto pelo contrato de seguro em função do local em que a sociedade‑alvo esteja estabelecida choca com o sentido literal do artigo 13.o, ponto 13, alínea d), ii), da Diretiva 2009/138, atendendo a que esta disposição enuncia claramente que só é relevante para determinar o Estado‑Membro onde o risco se situa o local de estabelecimento do «tomador».

39

Ora, no caso de o adquirente de uma empresa subscrever um contrato de seguro enquanto tomador, essa empresa só pode ser vista como «estabelecimento do tomador» a partir do momento em que a transmissão da propriedade a seu favor produz efeitos.

40

O mesmo se aplica ao caso inverso, caracterizado pelo facto de ter sido o vendedor da empresa que subscreveu o contrato de seguro. Nesse caso, a empresa só pode ser vista como «estabelecimento do tomador» até essa mesma data.

41

Tendo em conta o que precede, há que considerar, por um lado, que o local onde é exercida a atividade cujo risco está coberto pelos contratos de seguro em causa no processo principal é o local de estabelecimento do tomador de seguro que age, consoante o contrato de seguro em causa, quer como vendedor, quer como adquirente, e não o da sociedade‑alvo.

42

Por outro lado, decorre das considerações precedentes que as circunstâncias referidas na segunda a quarta questões não têm incidência no caso em apreço.

43

Por conseguinte, há que responder às questões submetidas que o artigo 157.o, n.o 1, primeiro parágrafo, da Diretiva 2009/138, lido em conjugação com o artigo 13.o, ponto 13, da mesma diretiva, deve ser interpretado no sentido de que, quando uma companhia de seguros estabelecida no território de um Estado‑Membro vende um seguro que cobre os riscos contratuais ligados ao valor das ações e ao justo preço de aquisição pago pelo adquirente de uma empresa, um contrato de seguro celebrado neste âmbito ficará exclusivamente sujeito aos impostos indiretos e às taxas parafiscais que oneram os prémios de seguro no Estado‑Membro onde o tomador do seguro está estabelecido.

44

Revestindo o processo, quanto às partes na causa principal, a natureza de incidente suscitado perante o órgão jurisdicional de reenvio, compete a este decidir quanto às despesas. As despesas efetuadas pelas outras partes para a apresentação de observações ao Tribunal de Justiça não são reembolsáveis.

Pelos fundamentos expostos, o Tribunal de Justiça (Sexta Secção) declara:

O artigo 157.o, n.o 1, primeiro parágrafo, da Diretiva 2009/138/CE do Parlamento Europeu e do Conselho, de 25 de novembro de 2009, relativa ao acesso à atividade de seguros e resseguros e ao seu exercício (Solvência II), conforme alterada pela Diretiva 2013/58/UE do Parlamento Europeu e do Conselho, de 11 de dezembro de 2013, lido em conjugação com o artigo 13.o, ponto 13, da Diretiva 2009/138, deve ser interpretado no sentido de que, quando uma companhia de seguros estabelecida no território de um Estado‑Membro vende um seguro que cobre os riscos contratuais ligados ao valor das ações e ao justo preço de aquisição pago pelo adquirente de uma empresa, um contrato de seguro celebrado neste âmbito ficará exclusivamente sujeito aos impostos indiretos e às taxas parafiscais que oneram os prémios de seguro no Estado‑Membro onde o tomador do seguro está estabelecido.