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COMUNICAÇÃO DA COMISSÃO AO CONSELHO, AO PARLAMENTO EUROPEU E AO COMITÉ ECONÓMICO E SOCIAL - Eliminação dos obstáculos fiscais aos regimes de pensões profissionais transfronteiras

ÍNDICE

1. Introdução

2. A tributação das pensões profissionais no mercado único

2.1. Os três pilares

2.2. Tributação das pensões profissionais

2.3. Síntese dos sistemas em vigor nos Estados-Membros

3. Impacto das quatro liberdades fundamentais do tratado CE

3.1. Introdução

3.2. As quatro liberdades

3.3. Coerência fiscal

3.4. Política social e supervisão prudencial

3.5. Supervisão fiscal

3.6. Transferibilidade

3.7. Conclusão

4. Salvaguarda da aplicação das regras fiscais dos Estados-Membros

4.1. Introdução

4.2. Directiva "Assistência Mútua"

4.3. Pedido de consultas no âmbito do Comité

5. instituições de pensão Pan-europeias

6. Estratégia a adoptar face à diversidade das disposições fiscais dos Estados-Membros

6.1. Introdução

6.2. Aceitação generalizada do princípio IIT

6.3. Estratégia face à coexistência de sistemas diferentes

7. Conclusão

COMUNICAÇÃO DA COMISSÃO AO CONSELHO, AO PARLAMENTO EUROPEU E AO COMITÉ ECONÓMICO E SOCIAL - Eliminação dos obstáculos fiscais aos regimes de pensões profissionais transfronteiras

1. Introdução

As pensões de reforma representam uma questão de interesse global: para os cidadãos, que desejam ver a sua reforma assegurada correctamente, para os empregadores, que desejam que a sua contribuição para o financiamento das pensões de reforma dos seus empregados tenha uma boa relação custo-eficácia e para as autoridades públicas que, em toda a União Europeia, procuram estabelecer regimes de pensões adequados face a uma população em envelhecimento.

Os eventuais benefícios de uma melhoria do regime de pensões transfronteiras são significativos. Actualmente, os cidadãos que encontram emprego ou estabelecem a sua residência fora do seu país de origem ficam impossibilitados, frequentemente, de permanecer nos regimes anteriores de pensões profissionais. Cerca de 5,1 milhões de cidadãos europeus com idade igual ou superior a 15 anos residem num outro Estado-Membro que não o seu Estado-Membro de origem [1]. Este valor está a aumentar, e o alargamento da União Europeia irá reforçar ainda mais essa tendência. Os obstáculos ao estabelecimento de regimes de pensões transfronteiras podem igualmente impedir as empresas europeias de optar pelo regime de pensões mais eficaz para os seus empregados, isto é, a centralização das prestações.

[1] Fonte: base de dados Newcronos da EUROSTAT, domínio "Labour Force Study" (estudos do mercado de trabalho).

Calcula-se que cerca de 25% da população activa da União esteja coberta por um regime de pensão profissional. Em alguns países, esta percentagem pode ser superior a 80%. O valor dos activos das instituições de pensão da União excede 2 000 mil milhões de euros, ou seja, é equivalente a cerca de 25% do produto interno bruto da União. A percentagem dos activos dos fundos de pensões em relação ao produto interno bruto varia significativamente de Estado-Membro para Estado-Membro, podendo ir de 95% no Reino Unido a 5% em França e 2% em Espanha [2].

[2] Dados de 1999, fonte: InterSec Research, OCDE.

Um mercado único de pensões profissionais, plenamente operacional, é essencial para permitir aos cidadãos exercerem os seus direitos de livre circulação consagrados no Tratado e, consequentemente, para aumentar a mobilidade laboral [3].

[3] Ver o Relatório Veil, "Relatório do grupo de alto nível sobre a livre circulação de pessoas", apresentado à Comissão em 18 de Março de 1997, nomeadamente o relatório sobre as pensões complementares que levou à criação do Forum Pensões.

Para além disso, a eliminação de obstáculos fiscais aos regimes transfronteiras de pensões profissionais permitirá às instituições de pensão [4] responder de forma mais eficaz às necessidades dos trabalhadores e dos empregadores, permitindo-lhes ainda uma maior eficácia na prestação de capital às empresas, na sua qualidade de investidores económicos. Em termos mais gerais, contribuirá para o reforço da competitividade da indústria europeia.

[4] A expressão "instituições de pensão" é utilizada na presente comunicação no sentido de "instituição de realização de planos de pensões profissionais" (IRPPP), tal como empregue na proposta de directiva do Parlamento Europeu e do Conselho respeitante às actividades das instituições de realização de planos profissionais, Bruxelas, 11.10.2000, COM(2000) 507 final, a seguir denominada "Directiva Fundos de Pensões".

Assim, a Comissão adoptou um certo número de iniciativas em matéria de pensões profissionais. Na sequência de uma proposta da Comissão, o Conselho adoptou, em 29 de Junho de 1998, uma directiva sobre a salvaguarda dos direitos a pensão complementar, que permite em especial aos trabalhadores destacados [5] permanecerem nos seus regimes complementares de reforma nacionais [6]. Em 11 de Maio de 1999, a Comissão publicou a sua comunicação "Para um mercado único dos regimes complementares de reforma" [7] e, em Outubro de 2000, uma comunicação relativa aos regimes de pensão seguros e sustentáveis [8]. Apresentou ainda uma proposta de directiva que institui fundos de reforma destinados a permitir pensões de reforma e investimentos transfronteiras, assegurando ao mesmo tempo uma supervisão prudencial adequada [9].

[5] Trabalhadores destacados segundo a definição do Regulamento 1408/71: ver Regulamento (CE) nº 118/97 do Conselho, de 2 de Dezembro de 1996, que altera e actualiza o Regulamento (CEE) nº 1408/71 relativo à aplicação dos regimes de segurança social aos trabalhadores assalariados, aos trabalhadores não assalariados e aos membros da sua família que se deslocam no interior da Comunidade e o Regulamento (CEE) nº 574/92 que estabelece as modalidades de aplicação do Regulamento (CEE) nº 1408/71, JO L 28 de 30.1.1997, p. 1-229, actualizado pelo Regulamento do Conselho (CE) n° 1399/1999 de 29 de Abril de 1999, JO L 164, de 30.6.1999, pp. 1-5.

[6] Directiva 98/49/CE do Conselho, de 29 de Junho de 1998, relativa à salvaguarda dos direitos a pensão complementar dos trabalhadores assalariados e independentes que se deslocam no interior da Comunidade, JO L 209 de 25.7.1998, p. 46-49. A proposta da Comissão incluía um artigo sobre o tratamento fiscal das contribuições de reforma, que não foi retido pelo Conselho.

[7] Comunicação da Comissão - Para um mercado único dos regimes complementares de reforma - Resultados da consulta sobre o Livro Verde "Os regimes complementares de reforma no mercado único", Bruxelas 11.5.1999, COM(1999) 134 final.

[8] Comunicação da Comissão ao Conselho, ao Parlamento Europeu e ao Comité Económico e Social - A evolução futura da protecção social numa perspectiva de longo prazo: regimes de pensões seguros e sustentáveis", Bruxelas, 11.10.2000, COM (2000) 622 final.

[9] Proposta de Directiva "Fundo de Pensões" acima referida.

A presente comunicação complementa a proposta de directiva relativa aos fundos de pensão, ocupando-se dos aspectos tributários dos regimes de pensões profissionais transfronteiras. Nos termos dos princípios estabelecidos na comunicação da Comissão de 11 de Maio de 1999, a presente comunicação:

* adopta uma abordagem coordenada, adaptada à diversidade das regras dos Estados-Membros, não procurando uma harmonização;

* apela à eliminação das disposições fiscais indevidamente restritivas ou discriminatórias;

* apresenta medidas destinadas a salvaguardar as receitas fiscais dos Estados-Membros.

2. A tributação das pensões profissionais no mercado único

2.1. Os três pilares

Existem três categorias principais de regimes de reforma nos Estados-Membros: regimes legais de segurança social (primeiro pilar), regimes profissionais (segundo pilar) e regimes individuais (terceiro pilar). Não existe legislação comunitária específica em matéria de tributação dos regimes de reforma.

O primeiro pilar é composto por regimes legais em que a participação é normalmente obrigatória para todos os assalariados ou residentes. Estes regimes são normalmente financiados com base num regime de repartição, sendo as cotizações actuais utilizadas directamente para financiar o pagamento das reformas. Estas prestações de reforma são garantidas pelo Estado, sendo o regime normalmente gerido por um organismo público. A nível comunitário, estes regimes são coordenados pelo Regulamento 1408/71, cujos objectivos são evitar o duplo pagamento de contribuições relativamente aos trabalhadores que passam a viver noutro Estado-Membro e assegurar que em toda a União Europeia sejam pagas prestações a esses trabalhadores e aos seus herdeiros por qualquer outro Estado-Membro de acordo com os respectivos descontos e período de inscrição nesse Estado Membro e tendo em conta, se for caso disso, as cotizações do trabalhador e a sua inscrição noutros Estados-Membros.

Os regimes do segundo pilar podem ser instituídos unilateralmente pelo empregador ou resultar de uma convenção colectiva ou de um contrato celebrado individual ou colectivamente entre empregados e empregadores ou os seus representantes. Em geral, no âmbito do segundo pilar, os empregadores e/ou empregados pagam as cotizações a uma instituição de pensão, que as investe. Os activos detidos pela instituição de pensão são utilizados para pagar as prestações de reforma aos membros do regime. As instituições de pensão do segundo pilar desempenham um papel fundamental nos regimes de pensões de reforma em vários Estados-Membros [10].

[10] As expressões "regime de pensão" e "regimes de pensões de reforma" são utilizadas na presente comunicação com o sentido empregue na citada proposta de directiva "Fundo de Pensões".

O terceiro pilar consiste em regimes individuais, que normalmente revestem a forma de contratos celebrados por particulares, agindo nessa qualidade, com companhias de seguros de vida ou outras instituições financeiras. Alguns Estados-Membros possuem regimes de pensão individuais, para os quais contribuem empregadores e empregados.

Uma vez que a presente comunicação se destina a complementar a proposta de directiva relativa aos fundos de pensão, centra-se essencialmente no segundo pilar e nas instituições de pensão abrangidas por essa proposta, isto é, as instituições de pensão que operam em regime de capitalização e são independentes dos sistemas de segurança social do primeiro pilar. Contudo, deve assinalar-se que muitos dos aspectos discutidos na presente comunicação são igualmente aplicáveis aos serviços de pensões e aos seguros de vida do terceiro pilar.

2.2. Tributação das pensões profissionais

Em termos gerais os regimes de pensões profissionais podem ser objecto de tributação a três níveis: as cotizações, os rendimentos dos investimentos, o pagamento das prestações.

Cotizações

Praticamente todos os Estados-Membros aplicam, em graus diferentes, o princípio da dedução fiscal das cotizações dos empregadores e/ou empregados para as instituições de pensão nos seus territórios, e a maior parte deles não trata as cotizações patronais como rendimento tributável dos trabalhadores. Contudo, as modalidades relativas ao reconhecimento fiscal dos regimes divergem consideravelmente, o mesmo sucedendo com o nível da dedutibilidade fiscal.

Rendimentos dos investimentos

As instituições de pensão investem as cotizações em activos, que podem gerar rendimento e valorizar-se. A maior parte dos Estados-Membros prevê a isenção fiscal dos rendimentos e ganhos de capital das instituições de pensão. Contudo, diversos Estados-Membros aplicam a estes activos aquilo que é frequentemente designado como "imposto sobre o rendimento".

Prestações

A maior parte dos Estados-Membros tributa as prestações de reforma pagas aos reformados, quer sejam pagas periodicamente quer numa única prestação. Contudo, o nível de tributação e a importância das deduções fiscais variam consideravelmente. Diversos Estados-Membros tributam de forma mais favorável, ou isentam mesmo de impostos, os pagamentos efectuados numa única prestação, enquanto outros Estados-Membros não autorizam os pagamentos numa única prestação.

2.3. Síntese dos sistemas em vigor nos Estados-Membros

Actualmente a grande maioria dos Estados-Membros aplica um sistema normalmente designado "sistema IIT" (isenção das cotizações, isenção dos rendimentos do investimento e dos ganhos de capital das instituições de pensão, tributação das prestações). Três Estados-Membros aplicam o sistema ITT (isenção das cotizações, tributação dos rendimentos dos investimentos e dos ganhos de capital das instituições de pensão, tributação das prestações), enquanto dois Estados-Membros aplicam o sistema TII.

O quadro a seguir reproduzido apresenta um resumo da abordagem de base dos diferentes Estados-Membros em matéria de tributação das pensões do segundo pilar [11]. Existem diferenças significativas entre os Estados-Membros no que se refere ao nível de dedutibilidade das cotizações e de tributação das prestações. O quadro a seguir reproduzido constitui uma mera visão de conjunto.

[11] Os Estados-Membros podem operar mais de um sistema, em especial num contexto internacional.

Quadro : Síntese dos sistemas de tributação das pensões profissionais

>POSIÇÃO NUMA TABELA>

Em termos gerais, o quadro demonstra que 11 dos 15 Estados-Membros aplicam sistemas que prevêem a dedutibilidade das cotizações de pensão e a tributação das prestações, com uma isenção a nível do fundo (IIT).

As diferenças existentes entre os Estados-Membros no que se refere ao tratamento fiscal dos regimes de pensões profissionais podem dar origem a alguns problemas. Por exemplo, um assalariado pode passar a sua carreira profissional num país que aplica o sistema TII e reformar-se num país que aplica o sistema IIT, caso em que poderá ser sujeito a uma dupla tributação. Na situação contrária, um assalariado pode trabalhar num país com um sistema IIT e reformar-se num país com um sistema TII, o que poderá conduzir a uma dupla não tributação. O Capítulo 5 da presente comunicação analisa a maneira de lidar com os diferentes sistemas nacionais de tributação das pensões.

3. Impacto das quatro liberdades fundamentais do tratado CE

3.1. Introdução

Para além dos problemas acima referidos, a existência de regimes de pensões transfronteiras e a liberdade de circulação de trabalhadores depara-se actualmente com um obstáculo fiscal mais directo. Vários Estados-Membros não prevêem a possibilidade de alargar as isenções fiscais existentes a nível nacional às cotizações pagas às instituições de pensão estabelecidas noutros Estados-Membros. Alguns sujeitam estas isenções a condições diversas das aplicadas aos sistemas nacionais. Em alguns casos, é aplicado um imposto sobre o rendimento mais elevado às instituições de pensão situadas noutros Estados-Membros. Finalmente, as prestações pagas pelas instituições de pensão estabelecidas noutros Estados-Membros são, por vezes, sujeitas a uma tributação mais elevada do que as prestações nacionais.

O tratamento discriminatório da inscrição em instituições de pensão estrangeiras constitui um obstáculo de monta à instituição de pensão transfronteiras e à mobilidade laboral. É conveniente distinguir dois tipos de situações:

* Um membro de uma instituição de pensão num Estado-Membro desloca-se para outro Estado-Membro e tenciona manter o vínculo ao seu regime de origem [12].

[12] Os trabalhadores destacados representam um grupo especial no âmbito desta categoria. Nos termos da Directiva 98/49, os trabalhadores destacados (tal como definidos no Regulamento 1408/71) têm o direito de permanecer no Estado de acolhimento com o regime que lhes era anteriormente aplicável. Esta directiva deverá ser integralmente transposta pelos Estados-Membros até 25.7.2001.

* Um empregador individual ou um grupo de empregadores e os representantes dos empregados desejam instituir um regime de pensão para todos os empregados de diferentes Estados-Membros através de uma instituição de pensão pan-Europeia.

A Comissão considera que o Tratado CE obriga os Estados-Membros a suprimir quaisquer regras discriminatórias. O presente capítulo apresenta o ponto de vista da Comissão sobre a legislação aplicável a esta matéria.

3.2. As quatro liberdades

O artigo 14º do Tratado define o mercado interno como um espaço sem fronteiras internas no qual a livre circulação das mercadorias, das pessoas, dos serviços e dos capitais é assegurada de acordo com as disposições do Tratado. Os artigos 39º, 43º, 49º e 56º do Tratado CE desenvolvem estas diferentes liberdades, proibindo as restrições discriminatórias baseadas na nacionalidade, tratamento desigual e outras restrições à livre circulação de trabalhadores, a liberdade de estabelecimento e a livre circulação de serviços e de capitais.

A jurisprudência do Tribunal de Justiça indica inequivocamente que estas disposições são igualmente aplicáveis nos domínios das pensões e dos seguros de vida. Por exemplo, no processo Safir [13], o Tribunal considerou que a prestação de serviços de seguro constitui um serviço na acepção do artigo 50º do Tratado [14], tendo considerado que o artigo 49º do mesmo exclui a aplicação de legislação nacional que impeça, sem justificação objectiva, um prestador desses serviços do exercício efectivo da sua liberdade de prestação. Considera ainda que, na perspectiva da criação de um mercado único e a fim de permitir a concretização dos seus objectivos, o artigo 49º do Tratado exclui a aplicação de legislação nacional que tenha por efeito tornar as prestações de serviços entre Estados-Membros mais difícil do que as prestações de serviços no interior de um único Estado-Membro.

[13] Processo C-118/96 Safir [1998] Col. I-1919.

[14] A presente comunicação refere-se sempre aos artigos tal como resultantes da nova numeração.

Assim, no processo Safir, o Tribunal concluiu que a disposição sueca que sujeitava a imposto os prémios de seguro pagos pelos tomadores de seguros numa companhia de seguros de vida estabelecida noutro Estado-Membro, concebida para compensar o imposto sobre o rendimento devido pelas instituições suecas, dissuadia as pessoas singulares de subscrever contratos de seguro com companhias não estabelecidas na Suécia, criando assim um obstáculo não justificado à liberdade de prestação de serviços, contrário ao artigo 49º [15].

[15] Processo C-118/96 Safir [1998] Col. I-1919, parágrafos 26 a 30.

No processo anterior Bachmann [16], o Tribunal considerou igualmente que a legislação belga que condicionava a dedutibilidade das cotizações de reforma e de seguro de vida ao seu pagamento a uma instituição estabelecida na Bélgica era, em princípio, contrária aos artigos 39º e 40º do Tratado, na falta de uma razão imperiosa. Considerou ainda que a legislação em questão impedia a livre circulação de trabalhadores prevista no artigo 39º do Tratado, uma vez que funcionava especialmente em detrimento dos trabalhadores migrantes. De facto, estes tinham frequentemente subscrito contratos de seguro antes da sua mudança para a Bélgica e a troca de contratos implicava esforços e despesas adicionais.

[16] Processo C-204/90 Bachmann [1992] Col. I-249.

Tendo em conta as liberdades fundamentais consagradas no Tratado e a sua subsequente interpretação pelo Tribunal de Justiça, é evidente que as restrições nacionais que impedem, sem justificação objectiva, a prestação de pensões e de seguros de vida são incompatíveis com o direito comunitário.

A Comissão considera não existirem razões que justifiquem um tratamento desigual dos regimes operados pelas instituições de pensão estabelecidas noutros Estados-Membros. O Tribunal rejeitou diversos argumentos apresentados pelos Estados-Membros para justificar restrições às liberdades fundamentais. Nomeadamente, é evidente que a ausência de harmonização das legislações dos Estados-Membros não impede a aplicação das liberdades previstas no Tratado [17]. No processo Eurowings, o Tribunal considerou que um Estado-Membro não pode aplicar uma tributação mais elevada à locação de equipamento de outro Estado-Membro a fim de compensar a tributação menos elevada imposta ao locador estabelecido nesse país [18]. Além disso, um Estado-Membro não pode justificar uma discriminação com o argumento de que a sua supressão acarretaria uma perda de receitas fiscais [19]. Por último, a ausência de reciprocidade por parte de outros Estados-Membros [20] ou as dificuldades a nível da obtenção de informações também não constituem argumentos válidos.

[17] Processo C-270/83 Avoir fiscal [1986] Col. 273, parágrafo 23.

[18] Processo C-294/97, parágrafo 43; ainda não consta da colectânea.

[19] Processo C-264/96 ICI [1998] Col. I-4711, parágrafo 28.

[20] Processo C-270/83 Avoir fiscal [1986] Col. 273, parágrafo 26.

No que respeita à tributação de pensões e de seguros de vida, três aspectos merecem uma atenção especial.

3.3. Coerência fiscal

No processo Bachmann, o Tribunal aceitou ser possível justificar uma restrição à dedutibilidade das cotizações pagas às instituições belgas pela necessidade de preservar a coerência do sistema fiscal belga. Esta conclusão baseou-se na assunção por parte do Tribunal de que existe na legislação belga uma conexão entre a dedutibilidade das cotizações e a sujeição ao imposto dos montantes pagos pelas seguradoras em relação a contratos de pensões de reforma e de seguro de vida.

O Tribunal delimitou claramente, em acórdãos posteriores, o âmbito do princípio da coerência fiscal. No processo Wielockx, o Tribunal considerou que uma disposição neerlandesa que negava a um profissional liberal não residente o direito, concedido aos residentes, de deduzir do seu rendimento tributável uma provisão destinada a constituir uma reserva de pensão era contrária ao artigo 43º do Tratado. O Governo neerlandês procurou justificar a recusa dessa dedução com base no princípio da coerência fiscal estabelecido no processo Bachmann. Referindo-se às convenções bilaterais celebradas pelos Países Baixos, o Tribunal rejeitou esse argumento:

"(...) em aplicação das convenções bilaterais contra a dupla tributação, que (...) seguem o modelo da convenção-tipo da OCDE, o Estado tributa todas as pensões recebidas pelos residentes no seu território, independentemente do Estado onde foram cobradas as cotizações, mas, inversamente, não sujeita ao imposto as pensões recebidas no estrangeiro, mesmo que elas tenham por origem cotizações pagas no seu território que considerou dedutíveis. A coerência fiscal não está, assim, estabelecida ao nível de uma mesma pessoa por uma correlação rigorosa entre a dedutibilidade das cotizações e a tributação das pensões, sendo transferida para outro nível, o da reciprocidade das regras aplicáveis nos Estados contratantes".

O Tribunal concluiu que, uma vez que a coerência fiscal estava assegurada por uma convenção bilateral concluída com outro Estado-Membro, o princípio não podia ser invocado para justificar a recusa de uma dedução como a que se encontrava em causa [21]. Por outras palavras, uma vez que os Países Baixos tinham renunciado, na convenção fiscal celebrada com a Bélgica, ao direito de tributar as prestações de reforma, não podiam invocar não serem obrigados a conceder uma dedução quando não podiam tributar as prestações [22].

[21] Processo C-80/94 Wielockx [1995] Col. I-2493, parágrafo 25.

[22] Assinala-se que, depois do processo Bachmann, o Tribunal não aceitou as alegações abrangentes e gerais de coerência fiscal avançadas pelos Estados-Membros: ver em especial o processo C-484/93 Svensson [1998] Col. I-3955, o processo C-107/94 Asscher [1996] Col. I-3089, o processo C-264/96 ICI [1998] Col. I-4711, o processo C-294/97 Eurowings [1999] Col I-7449, o processo C-55/98 Vestergaard [1999] Col I-7643 o processo C-251/98 Baars [2000] Col I-2787 e o processo C-35/98 Verkooijen (não consta ainda da colectânea).

A maior parte das convenções sobre dupla tributação dos Estados-Membros, como aquela que estava em causa no caso Wielockx, seguem o princípio da tributação no local da residência previsto no artigo 18 da convenção-tipo da OCDE. A decisão proferida pelo Tribunal no caso Wielockx aplica-se assim também a tais convenções. Apesar de alguns Estados-Membros procurarem nas negociações das suas convenções introduzir os direitos de tributação do Estado de origem sobre as prestações de reforma pagas a não residentes, na prática nem todas as convenções incluem tal disposição, renunciando à tributação sobre as prestações de reforma ainda que haja havido dedução relativamente às mesmas. Além disso, ainda que todos os tratados de dupla tributação celebrados por um Estado Membro previssem a tributação no estado de origem das prestações, a recusa de dedutibilidade das cotizações pagas a instituições de pensão estabelecidas noutros Estados-Membros seria desproporcionada, uma vez que existem meios menos restritivos de garantir a cobrança do imposto na fonte por uma instituição de pensão estabelecida noutro Estado-Membro. Por exemplo, pelo menos um Estado-Membro adoptou a prática de celebrar acordos directamente com a instituição de pensão estrangeira, a fim de assegurar o cumprimento das suas regras fiscais. Mesmo nos casos de incumprimento, os Estados-Membros têm a possibilidade de aplicar as sanções adequadas. Além disso, as alterações propostas à Directiva da cobrança [23] prevêem a assistência mútua para a cobrança de créditos fiscais.

[23] A directiva 76/308/CEE prevê a concessão de assistência mútua na cobrança de créditos tributários. Actualmente, esta directiva aplica-se unicamente a direitos niveladores agrícolas, direitos aduaneiros, IVA e impostos especiais de consumo. Em 25 de Junho de 1998, a Comissão apresentou uma proposta destinada a melhorar o funcionamento da directiva e a alargar o seu âmbito de aplicação aos impostos directos, a fim de a alinhar com a Directiva 77/799/CEE. Trata-se da "Proposta de Directiva do Parlamento Europeu e do Conselho que altera a Directiva 76/308/CEE, relativa à assistência mútua em matéria de cobrança de créditos resultantes de operações que fazem parte do sistema de financiamento do Fundo Europeu de Orientação e Garantia Agrícola, bem como dos direitos niveladores agrícolas e dos direitos aduaneiros, e créditos relativos ao imposto sobre o valor acrescentado e a certos impostos especiais de consumo", COM (1998) 364 final de 25.6.1998, JO C 269 de 28.8.1998, p. 16, com a última redacção que lhe foi dada pela proposta da Comissão COM (1999) 183 final de 7.5.1999, JO C 179 de 24.6.1999, p. 6.

Finalmente, a Comissão assinala que um certo número de Estados-Membros que permitem a dedução das cotizações pagas a regimes nacionais também permitem essa dedução no caso de regimes estrangeiros. Obviamente, tais Estados-Membros não consideram a recusa da dedutibilidade necessária para proteger as suas receitas fiscais. Embora o regime de tributação de pensões de cada Estado-Membro deva ser avaliado no seu contexto próprio, isto confirma o ponto de vista da Comissão de que a recusa de autorizar a dedução de cotizações pagas a regimes estrangeiros por Estados IIT e ITT é desnecessária e desproporcionada.

3.4. Política social e supervisão prudencial

A aprovação fiscal (ou seja, a aprovação para fins de dedução das contribuições) dos regimes de pensões profissionais pelos Estados-Membros encontra-se sujeita a determinadas condições. Essas condições podem servir objectivos políticos e estar ligadas aos regimes aplicáveis no âmbito do primeiro pilar. Por exemplo, o nível de dedutibilidade fiscal das cotizações para regimes profissionais é frequentemente calculado com referência às cotizações pagas aos regimes do primeiro pilar. Assim, é estabelecido um limite total anual para as cotizações susceptíveis de dedução fiscal no âmbito dos regimes legal e profissional, a fim de assegurar que, conjuntamente, estes não excedem, por exemplo, 70 % do último salário.

A Comissão considera adequado efectuar uma distinção entre duas situações de base. A primeira diz respeito a acordos sobre pensões a que aderem residentes num Estado-Membro ou pessoas empregadas no seu território com instituições de pensão estabelecidas noutros Estados-Membros. A Comissão considera que os Estados-Membros podem exigir que tais regimes satisfaçam as condições exigidas para esquemas domésticos similares, assim como as normas relativas à supervisão prudencial (que aguardam harmonização por via da Proposta de Directiva relativa aos Fundos de Pensão) relacionadas, nomeadamente, com a natureza e o montante das prestações, a idade da reforma e os beneficiários, desde que tais condições sejam compatíveis com o Tratado, em especial desde que sirvam objectivos legítimos de protecção social e não sejam desproporcionadas no sentido de não restringirem indevidamente a liberdade de prestação de serviços .

A segunda situação diz respeito a regimes de pensão em que o trabalhador migrante já participava antes de se estabelecer, frequentemente de forma temporária, no Estado de acolhimento. Se este Estado impusesse as suas condições para a autorização fiscal, a livre circulação de trabalhadores seria indevidamente limitada. Os trabalhadores migrantes seriam forçados, caso quisessem beneficiar de vantagens fiscais no Estado de acolhimento, a participar num novo regime que reunisse as condições para a autorização fiscal [24]. Contudo, de acordo com o princípio da igualdade de tratamento, a dedução fiscal total que o Estado de acolhimento é obrigado a conceder limitar-se-ia, normalmente, à dedução concedida em relação às cotizações para as instituições de pensão nacionais.

[24] A posição poderia ser diferente se o trabalhador tivesse a possibilidade de ser transferido para outra secção da instituição de pensão em questão sem terminar o seu contrato: ver infra.

Inversamente, a Comissão considera que os requisitos da supervisão prudencial não podem justificar as restrições fiscais impostas aos regimes de pensão ou cotizações para estes regimes com instituições de pensão estabelecidas noutros Estados-Membros. No processo Bachmann, o Tribunal considerou que a necessidade de assegurar uma supervisão prudencial adequada não constitui uma razão para recusar a existência de contratos celebrados por um trabalhador migrante com seguradoras estabelecidas noutro Estado-Membro enquanto residia nesse Estado-Membro. Em termos mais gerais, as restrições fiscais não constituem um meio necessário nem adequado para assegurar o cumprimento dos requisitos prudenciais. Os Estados Membros podem usar outros meios para assegurar que tais requisitos são preenchidos. A recente proposta de Directiva Fundos de Pensão inclui as disposições necessárias para o levantamento dos obstáculos prudenciais à gestão transfronteiras dos regimes de pensão, através da harmonização de certas regras prudenciais de base, da introdução do reconhecimento mútuo dos sistemas prudenciais nacionais e da instituição de um sistema de notificação e de cooperação entre as autoridades competentes [25].

[25] As barreiras prudenciais para os seguros de vida foram já levantadas pela Directiva do Conselho 92/96/CEE de 10 de Novembro de 1992 relativa à coordenação de leis, regulamentos e medidas administrativas relacionadas com os seguros de vida e que modificou as Directivas 79/267/CEE e 90/619/CEE (terceira Directiva relativa aos seguros de vida), JO L 360, 9.12.1992, pp 1-27.

3.5. Supervisão fiscal

O Tribunal mostrou-se relutante em aceitar argumentos baseados na dificuldade de verificar o cumprimento da legislação fiscal como justificação para a aplicação de um tratamento diferenciado aos casos que envolvem situações transfronteiras. Por exemplo, no processo Bachmann, o Tribunal rejeitou o argumento da Bélgica de que era difícil verificar certificados relativos ao pagamento de cotizações nos outros Estados-Membros, tendo assinalado que a Bélgica podia ter recorrido à directiva relativa à assistência mútua [26], ou mesmo solicitar ao próprio interessado que apresentasse os elementos de prova adequados. O Tribunal apresentou uma argumentação semelhante no processo Wielockx e em outros processos [27].

[26] Directiva 77/799/CEE do Conselho, de 19 de Dezembro de 1977, relativa à assistência mútua das autoridades competentes dos Estados-Membros no domínio dos impostos directos (77/799/CEE), JO L 336 de 27.12.1977, p. 15.

[27] Processo C-80/94 Wielockx [1995] Col. I-2493 e processo C-250/95 Futura [1997] Col. I-2471. Ver também o processo C-420/98 W.N. [2000] Col I-2847, em que o Tribunal analisa o artigo 4.1 da Directiva Assistência Mútua.

A Comissão também considera que essa justificação é também aí inaplicável. Contudo, os Estados-Membros são livres de adoptar disposições destinadas a salvaguardar a aplicação da sua legislação fiscal no quadro de regimes de pensões transfronteiras, nomeadamente exigindo a apresentação de informações pelas instituições de pensão.

3.6. Transferibilidade

Uma outra questão, independente da questão dos obstáculos fiscais à participação transfronteiras em regimes de pensões, é a dos obstáculos fiscais à transferibilidade transfronteiras do capital de reforma. Quando um trabalhador passa de um empregador num Estado-Membro para um empregador noutro Estado-Membro, pode ser desejável, tanto para o trabalhador como para as instituições de pensão envolvidas, transferir os direitos de pensão cumulados do antigo regime de reforma para o novo regime. Deve assinalar-se que, mesmo em casos de mobilidade no interior de um Estado-Membro, as transferências dos direitos de pensão cumulados podem revelar-se difíceis, ou mesmo impossíveis. No entanto, podem existir situações transfronteiras em que as normas fiscais nacionais sejam contrárias às disposições do Tratado em matéria de liberdade de movimento dos trabalhadores e/ou de liberdade de movimento de capitais. Pode citar-se como exemplo um Estado IIT ou ITT que tributasse o capital de reforma aquando de uma transferência transfronteira e que não tributasse uma transferência no interior do seu território e que, ao mesmo tempo, aplicasse, no quadro das suas convenções fiscais em matéria de dupla tributação, o princípio da imposição no país de residência. A Comissão analisará as normas fiscais nacionais que impedem a transferibilidade transfronteiras dos direitos de pensão e adoptará as medidas necessárias para garantir o respeito das disposições do Tratado.

3.7. Conclusão

O ponto de vista da Comissão no que se refere à situação jurídica pode ser resumido da seguinte forma:

Os artigos 39º, 43º, 49º e 56° do Tratado CE garantem a livre circulação de trabalhadores, a liberdade de estabelecimento, a liberdade de prestação de serviços e a liberdade de circulação de capitais, proibindo quaisquer restrições a estas liberdades. As disposições nacionais que condicionam a dedutibilidade das cotizações de reforma ou de seguro de vida ao pagamento dessas cotizações a uma instituição de pensão estabelecida no território nacional são contrárias a esses artigos.

É conveniente distinguir duas situações: a dos trabalhadores sedentários (aqueles que permanecem num Estado Membro) e a dos trabalhadores migrantes. Quando cidadãos residentes num Estado-Membro aderem a um regime estrangeiro, o Estado-Membro em questão pode, no estádio actual do direito comunitário, exigir que esse regime reuna as condições fixadas para a autorização fiscal no que se refere à natureza e ao montante das prestações, à idade da reforma, aos beneficiários e a outras condições semelhantes que obedeçam ao princípio da proporcionalidade. No caso de cidadãos vinculados a um regime aprovado para efeitos fiscais nos respectivos Estados de origem que se estabelecem, geralmente a título provisório, noutro Estado-Membro, o Estado de acolhimento não pode recusar a concessão da dedução fiscal das cotizações pagas ao regime estrangeiro com a alegação de que esse regime não reúne as suas condições para aprovação fiscal.

Por conseguinte, a Comissão considera que as disposições nacionais que negam a igualdade de tratamento aos regimes de pensão geridos por instituições de pensão estabelecidas noutros Estados-Membros violam o Tratado. Os Estados-Membros devem assegurar a concessão das mesmas deduções fiscais às cotizações para as instituições de pensão nacionais e para as estabelecidas noutros Estados-Membros. De igual forma, deve ser concedida uma igualdade de tratamento no que diz respeito a qualquer imposto sobre o rendimento e ao tratamento fiscal das prestações. A Comissão fiscalizará as disposições nacionais adoptadas pelos Estados-Membros e tomará as medidas necessárias para assegurar o cumprimento efectivo das liberdades fundamentais previstas no Tratado CE, incluindo a apresentação do caso junto do Tribunal de Justiça com base no artigo 226º do Tratado CE.

4. Salvaguarda da aplicação das regras fiscais dos Estados-Membros

4.1. Introdução

O presente capítulo analisa as possibilidades que se oferecem aos Estados-Membros para melhorar a aplicação das suas legislações fiscais no caso de um regime de pensões transfronteiras. Normalmente, as legislações fiscais dos Estados-Membros impõem às instituições de pensão nacionais a obrigação de informar as autoridades fiscais sobre qualquer pagamento de pensões de reforma e, em alguns casos, de reter o imposto na fonte. Uma preocupação comum dos Estados-Membros é a de não poderem aplicar convenientemente as suas regras fiscais se permitirem que os seus residentes participem em regimes de pensões estrangeiros. Receiam que as respectivas autoridades fiscais não sejam informadas do pagamento de prestações, que os contribuintes não os declarem e que, consequentemente, os regimes de pensões transfronteiras possam dar origem a uma evasão fiscal. Neste sentido, o presente capítulo da comunicação analisa várias medidas que os Estados-Membros podem tomar para salvaguardar as suas receitas.

4.2. Directiva "Assistência Mútua"

Quase todas as convenções fiscais entre Estados-Membros estipulam que as pensões de reforma são tributáveis no Estado de residência do pensionista. A troca de informações sobre as prestações pagas pelas instituições de pensão aos residentes de outro Estado-Membro iria permitir que os Estados-Membros verificassem o cumprimento das obrigações fiscais pelos seus residentes. Esse intercâmbio também facilitaria a cobrança dos impostos pelos Estados-Membros que exercem direitos de tributação na fonte. O enquadramento da referida troca de informações já está previsto na directiva "assistência mútua" [28], de 19 de Dezembro de 1977.

[28] Referida acima. Ver também Processo C-420/98 W.N. [2000] Col I-2847.

Nos termos do nº 1 do artigo 1º da directiva "assistência mútua", as autoridades competentes dos Estados-membros procedem à troca de todas as informações que lhes permitam determinar correctamente os impostos sobre o rendimento e o património. O artigo 3º da directiva, intitulado "Troca automática de informações", prevê que as autoridades competentes dos Estados-Membros procederão regularmente à troca das informações referidas no nº 1 do artigo 1º sem necessidade de pedido prévio em relação às categorias de casos que venham a determinar no âmbito do processo de consulta previsto no artigo 9º. O nº 1 do artigo 9º prevê a realização de consultas, se for caso disso, no âmbito de um comité, entre as autoridades competentes do conjunto dos Estados-Membros e a Comissão, a pedido de uma dessas autoridades ou da Comissão, desde que não se trate exclusivamente de questões bilaterais. Uma vez que os regimes de pensões transfronteiras envolvem aspectos que interessam a todos os Estados-Membros, o fórum adequado para as consultas parece ser um comité.

O artigo 8º da directiva impõe determinados limites à troca de informações. Em especial, o nº 1 prevê que a directiva não impõe a obrigação de promover investigações ou de transmitir informações, quando a legislação ou a prática administrativa do Estado-Membro que deve fornecer as informações não autorizem a autoridade competente a efectuar essas investigações, nem a obter ou utilizar tais informações no próprio interesse desse Estado.

Na opinião da Comissão, essa disposição não permite que um Estado-Membro se recuse a trocar informações com a justificação de que as informações não são necessárias para fins de tributação interna. Significa tão-só que um Estado-Membro não é obrigado a trocar informações que não pode recolher ou utilizar mesmo para os seus próprios fins. A Comissão não tem conhecimento de nenhum obstáculo importante nas legislações nacionais que se oponha à recolha das referidas informações. A Comissão conclui que, nos termos da directiva, pode ser implementado um sistema de troca de informações no domínio das pensões.

4.3. Pedido de consultas no âmbito do Comité

A Comissão solicitará a realização de consultas no quadro do Comité previsto no nº 1 do artigo 9º da Directiva Assistência Mútua com vista a alcançar um acordo relativo às modalidades específicas sobre a troca automática de informações em matéria de pensões profissionais. O Comité deverá abordar as seguintes questões:

Troca de informações automática

A Comissão considera que a troca automática de informações é a melhor forma de salvaguardar as receitas dos Estados-Membros e de promover os interesses de um mercado único de pensões plenamente operacional. O Conselho já decidiu sobre o princípio da troca automática de informações no domínio dos rendimentos da poupança [29]. O alargamento desse princípio às pensões ajudará a impedir distorções, assegurando o mesmo nível de troca de informações para produtos comparáveis.

[29] 2312ª reunião do Conselho - Ecofin - Bruxelas, 26 e 27 de Novembro de 2000.

Particularidades da troca de informações

O artigo 9º prevê a aplicação da directiva através do processo de consultas, o que sugere que no caso da troca automática de informações os próprios Estados-Membros tomarão as medidas necessárias para a recolha de informações dos operadores de mercado de forma a permitir a referida permuta. Todavia, o Comité teria de dar o seu acordo em relação às particularidades da troca de informações a transmitir, nomeadamente quanto à informação a transmitir e aos moldes e frequência das trocas de informações. A avaliação preliminar da Comissão relativa às informações mínimas que deveriam ser permutadas é a seguinte:

* Nome, endereço, data e local de nascimento e, sempre que disponível, número fiscal de contribuinte do membro do regime;

* Nome e endereço da instituição de pensão;

* Nome e endereço do prestador do serviço de pensão caso seja diferente do da instituição de pensão [30];

[30] Em geral, as pensões são pagas directamente pelo regime ou instituição. Todavia, podem igualmente ser pagas como anuidades por prestadores homologados. Embora os prestadores possam gerir regimes, são no entanto distintos do próprio regime ou instituição.

* Número da apólice;

* Data do início do direito à pensão ou, caso seja diferente, data do primeiro pagamento da pensão [31];

[31] Em alguns Estados-Membros, o pagamento da pensão pode ser adiado até uma data posterior ao início efectivo da reforma.

* Pagamentos anuais totais efectuados pelo trabalhador e pelo empregador à instituição de pensão;

* Pagamentos anuais totais efectuados pela instituição de pensão, ou pelo prestador da pensão caso seja diferente da instituição de pensão, e respectiva natureza (periódicos ou montante fixo);

* Nome, endereço, data e local de nascimento e, sempre que disponível, número fiscal de contribuinte do beneficiário (caso seja diferente do membro do regime).

Sempre que a transferência dos activos das pensões entre instituições de pensão de diferentes Estados-Membros for possível, estes devem também trocar informações relativamente às referidas transferências. Além disso, os elementos necessários para o cálculo do imposto sobre o rendimento também podem ser úteis para determinados Estados-Membros.

O Comité pode querer analisar se as informações deverão ser permutadas entre os Estados-Membros, baseadas em informações fornecidas pelas instituições de pensão, ou se as informações poderão ser permutadas directamente entre as instituições de pensão e os Estados-Membros em causa. A última hipótese poderá ser menos onerosa para as autoridades fiscais.

A fim de assegurar a compatibilidade técnica, a Comissão recomenda que o Comité coordene os seus trabalhos com os levados a cabo em matéria de rendimentos de poupança, com o acompanhamento do relatório do grupo de trabalho Ad Hoc "fraude fiscal" [32] e com os trabalhos sobre a troca de informações em curso no âmbito da OCDE. Neste quadro mais amplo, a Comissão analisará a necessidade de adoptar medidas legislativas, bem como a necessidade de integrar a troca de informações em matéria de pensões profissionais nessas medidas.

[32] O grupo de trabalho ad hoc "fraude fiscal" é um grupo de trabalho do Conselho que se ocupa da fraude fiscal tanto no domínio dos impostos indirectos como no dos impostos directos.

A Comissão considera que, numa fase posterior, poderá ser considerado o alargamento da troca de informações aos regimes do terceiro pilar, designadamente aos seguros de vida.

5. instituições de pensão Pan-europeias

A Comissão também gostaria de chamar a atenção do Conselho, do Parlamento e do Comité Económico e Social para uma proposta da indústria tendente a criar instituições de pensão pan-Europeias [33]. Esta proposta destina-se a permitir que os trabalhadores de uma empresa multinacional pertençam à mesma instituição de seguro de pensões onde quer que trabalhem. O princípio de base da proposta é o de que os Estados-Membros deveriam poder manter as suas respectivas abordagens quanto à fiscalidade sobre as pensões dos residentes no seu território.

[33] "A European Institution for Occupational Retirement Provision (EIORP) - A Single License to enable Multi-Nationals to pool their pension liabilities and assets on a tax neutral basis", Federação Europeia de Fundos de Pensões, Julho de 2000.

Em termos práticos, a instituição de pensão pan-Europeia estabelecida num Estado-Membro teria várias secções, funcionando cada uma de acordo com os requisitos para aprovação fiscal e respeitando a regulamentação fiscal e a legislação social do Estado em que o trabalhador desempenha a sua actividade. Se, no decurso da sua carreira na multinacional, a pessoa se transferir para outro Estado-Membro, continuará a pagar cotizações à mesma instituição de pensão pan-Europeia , embora numa secção diferente.

A transferência de direitos acumulados entre as diferentes secções não seria necessária. Após a reforma, o trabalhador receberia pensões de reforma de cada secção nacional de acordo com os direitos adquiridos nos termos da regulamentação nacional aplicável a essas secções.

No caso de uma instituição de pensão pan-Europeia , poderia ser necessário, por razões fiscais, determinar quais os activos atribuídos a cada secção nacional e sujeitos, portanto, às diferentes regras fiscais nacionais. A proposta sugere que os activos deveriam ser divididos entre cada secção em função das obrigações correspondentes à data da última avaliação actuarial, e tributados em conformidade.

A fim de preservar os eventuais laços entre os regimes do primeiro e do segundo pilar, poderiam ser tomadas medidas para permitir aos trabalhadores temporariamente destacados noutro Estado-Membro não serem transferidos imediatamente para a secção referente a esse Estado, mantendo-se, em vez disso, por um determinado período na secção do respectivo Estado-Membro de origem, como previsto na Directiva 98/49. Esse período poderia ser determinado em função do período em que os referidos trabalhadores continuariam sujeitos à legislação desse Estado nos termos do Regulamento 1408/71.

Além disso, as instituições de pensão pan-Europeias respeitariam as regras relativas ao pagamento e à cobrança dos impostos aplicáveis no Estado de trabalho ou residência. Por exemplo, caso o Estado-Membro de trabalho ou de residência utilizasse um sistema ITT, a instituição de pensão pan-Europeia pagaria o imposto sobre rendimento aplicado ao fundo às autoridades do referido Estado; se necessário, aplicaria igualmente uma retenção fiscal na fonte sobre as prestações e forneceria informações ao referido Estado de acordo com as disposições do mesmo. Caso uma pessoa se estabeleça, na altura da reforma ou posteriormente, num Estado-Membro diferente do do seu emprego, seria transferida para a secção desse Estado-Membro (caso exista).

A proposta relativa a instituições de pensão pan-Europeia foi lançada tendo em mente um empregador único e um pequeno grupo de Estados participantes. Todavia, em princípio, não existe qualquer razão para que não sirva de base a medidas mais gerais relativas aos regimes de pensões transfronteiras na UE, abrangendo várias empresas, ou um conjunto de sectores ou profissões. Haveria, naturalmente, várias questões técnicas a ter em conta.

A vantagem de instituições de pensão pan-Europeias com diferentes secções em relação à troca de informações é que a secção pertinente da instituição de pensão pan-Europeia , embora sujeita às normas fiscalizadoras do respectivo Estado de estabelecimento, seria de facto tratada para efeitos fiscais como estando estabelecida no território do membro do regime e aplicar-se-lhe-iam as mesmas regras e procedimentos do que a uma instituição de pensão nacional, nomeadamente as regras respeitantes à aplicação do imposto sobre o rendimento ou à retenção do imposto na fonte. No âmbito da proposta relativa a uma instituição de pensão pan-Europeia , os custos de adaptação dos Estados-Membros deveriam, portanto, ser inferiores [34]. Uma outra vantagem da proposta reside no facto de a sua implementação ser possível sem a adopção de nova legislação fiscal. Para esse efeito, um Estado-Membro pode celebrar um acordo com uma instituição de pensão pan-Europeia que defina as obrigações da instituição no que se refere, por exemplo, ao fornecimento de informações e à cobrança de impostos.

[34] A fim de evitar a dupla tributação e uma restrição da liberdade de prestação de serviços das instituições de pensão pan-Europeia , seria necessário que os Estados-Membros garantissem que as secções pertinentes da instituição de pensão pan-Europeia fossem isentas de eventuais impostos cobrados pelo Estado-Membro onde estejam estabelecidas.

Deve assinalar-se que a proposta relativa a instituições de pensão pan-Europeias e a proposta de melhoria da troca de informações não se excluem mutuamente. Pode não ser razoável esperar que as instituições de pensões de pequena dimensão adoptem as disposições de instituições de pensões pan-Europeias dada a necessidade de aplicar a legislação fiscal de diferentes Estados-Membros. Relativamente a instituições de pensão de pequena dimensão envolvidas em regimes de pensões transfronteiras, a melhoria da troca de informações seria, portanto, um importante avanço para os Estados-Membros, ainda que a proposta relativa a instituições de pensão pan-Europeias venha a ser objecto de uma implementação generalizada. Desta forma, ambas as vias devem ser simultaneamente exploradas. Os Estados-Membros são convidados a examinarem, em conjunto com a Comissão, a possibilidade de implementar a proposta relativa a uma instituição de pensão pan-Europeia .

6. Estratégia a adoptar face à diversidade das disposições fiscais dos Estados-Membros

6.1. Introdução

As diferenças entre a regulamentação nacional em matéria de dedutibilidade das cotizações e de tributação das prestações podem conduzir à dupla tributação dos trabalhadores migrantes ou das pessoas que, ao atingir a idade da reforma, se instalam noutro Estado-Membro. Por exemplo, um assalariado pode passar a sua carreira profissional num Estado-Membro que apenas concede uma dedução fiscal limitada no que se refere às cotizações de pensão mas, ao atingir a idade da reforma, instalar-se num Estado-Membro que prevê uma tributação integral da pensão. Inversamente, essas diferenças podem também conduzir a uma não tributação. É possível, assim, imaginar o caso de um assalariado que trabalhe num Estado-Membro que preveja deduções fiscais importantes para as cotizações e que, ao atingir a idade da reforma, se instale num Estado-Membro que preveja um tratamento fiscal generoso para a pensão, tal como referido no capítulo 2.3.

Convém sublinhar que a dupla tributação é particularmente um problema para a mobilidade laboral transfronteiras e para as reformas. Isso não decorre da localização da instituição de pensão noutro Estado Membro mas das diferenças entre as regulamentações fiscais nacionais e a prática adoptada pelos Estados-Membros em matéria de convenções, que se inspiram em geral na Convenção Fiscal Modelo da OCDE, nos termos da qual um reformado é tributável no seu país de residência (i. e., de reforma), independentemente de as suas cotizações terem ou não sido deduzidas e do local dessa dedução. Por outras palavras, a questão da dupla tributação existe, qualquer que seja a localização do fundo.

6.2. Aceitação generalizada do princípio IIT

Tal como referido no Capítulo 2, os Estados-Membros aplicam diferentes sistemas de tributação das pensões, tanto no que se refere à tributação ou à isenção fiscal das cotizações, ao rendimento sobre os investimentos e dos ganhos de capital das instituições de pensão, como no que se refere às prestações. O aumento do número de Estados-Membros com o mesmo sistema permitiria reduzir a dupla tributação e a não tributação decorrentes da divergência dos seus sistemas.

Onze Estados-Membros aplicam um sistema IIT, três um sistema ITT e dois um sistema TII [35]. Em termos práticos, isto significa que, provavelmente, é mais fácil tentar o alinhamento dos sistemas de tributação dos Estados-Membros em matéria de pensões com base no princípio IIT. Além disso, ao prever um diferimento fiscal no que se refere às cotizações pagas, o sistema IIT fomenta a constituição de planos de pensão. O sistema IIT ajuda igualmente a resolver os problemas relacionados com o envelhecimento demográfico, dado que reduz as receitas fiscais actuais em troca de receitas fiscais mais elevadas no momento em que o coeficiente de dependência demográfica será muito mais desfavorável.

[35] O total eleva-se a 16 uma vez que a Alemanha aplica os sistemas IIT e TII.

Deve no entanto ser sublinhado que a aceitação do princípio IIT por parte de todos os Estados-Membros não constitui uma solução cabal.Mesmo entre os Estados que se regem pelo sistema IIT, registam-se diferenças consideráveis quanto ao segundo pilar relativamente aos níveis de dedutibilidade das cotizações. Essas diferenças reflectem não só as preferências individuais dos Estados Membros no delinear das suas normas fiscais mas também opções fundamentais quanto à estrutura dos seus sistemas de atribuição de pensões e em particular a dimensão relativa do primeiro e do segundo pilar. Como foi assinalado no parágrafo 3.4., daí resultarão consequências para as cotizações totalmente dedutíveis do segundo pilar.

Consequentemente, a Comissão não encara a apresentação de medidas legislativas tendentes a harmonizar os sistemas fiscais dos Estados-Membros em matéria de pensões. No entanto, dado que o alinhamento dos sistemas dos Estados-Membros que seguem o princípio IIT contribuiria para atenuar as divergências na base da dupla tributação e não tributação, a Comissão é favorável à aceitação generalizada desse princípio.

6.3. Estratégia face à coexistência de sistemas diferentes

Consequentemente, é provável que as diferenças entre os sistemas dos Estados-Membros subsistam num futuro próximo. É assim necessário analisar medidas práticas que permitam lidar com a coexistência de sistemas diferentes e que possam ser implementadas a curto prazo.

Nos casos em que um cidadão recebe a sua pensão de um Estado TII mas reside num Estado IIT, a pensão pode ser sujeita a dupla tributação. As suas cotizações não são objecto de qualquer dedução fiscal, ou são-no apenas em grau limitado, enquanto a pensão de reforma é tributada. Alguns Estados-Membros introduziram unilateralmente disposições tendo em vista eliminar a dupla tributação decorrente desses casos, designadamente concedendo isenções fiscais às pensões pagas por instituições de pensão estrangeiras aos seus residentes desde que as cotizações não fossem deduzíveis. A Dinamarca e a Suécia, por exemplo, têm disposições deste tipo.

Também é possível eliminar a dupla tributação decorrente de regulamentações fiscais divergentes em matéria de pensões graças a medidas previstas em convenções de dupla tributação. Por exemplo, os Estados podem estabelecer uma disposição referindo que os direitos de pensão adquiridos no Estado A e pagos no Estado B podem ser tributados neste último Estado, mas o montante da pensão que seria isento de tributação no Estado A se o beneficiário aí residisse deverá ser isento de imposto no Estado B [36]. Uma disposição desse género implicaria que um trabalhador de um Estado TII que gozasse a sua reforma num Estado IIT não teria a sua pensão tributada neste último Estado, dado que esta teria beneficiado de uma isenção fiscal no seu Estado de origem.

[36] A convenção sobre dupla tributação celebrada entre o Canadá e os Estados Unidos prevê uma disposição deste tipo.

Na medida em que a aplicação de normas fiscais diferentes por parte dos Estados Membros cria obstáculos injustificados às liberdades fundamentais do Tratado como foi visto atrás, esses obstáculos têm de ser eliminados. Medidas para esse efeito poderiam incluir desagravamentos fiscais unilaterais ou soluções bilaterais. Estas últimas poderiam ser incrementadas pela introdução de normas de resolução de conflitos de interpretação e de mecanismos que permitissem assegurar ao contribuinte um tratamento coerente por parte de ambas as autoridades envolvidas. A Comissão está disposta a assistir os Estados-Membros na realização de um exame circunstanciado das disposições existentes que poderiam ter um âmbito de aplicação mais alargado. Após esse exame, deve ser identificado o enquadramento comunitário mais adequado para proceder à sua implementação. Mais ainda, uma convenção multilateral, em aplicação do Artigo 293 do Tratado, ou medidas de coordenação a nível comunitário poderiam ser encaradas.

As diferenças entre as regulamentações nacionais podem também levar à não tributação das pensões, nomeadamente quando um cidadão tenha adquirido direitos de pensão num Estado IIT mas receba a sua reforma num Estado TII. Na ausência de normas mais uniformes, alguns Estados-Membros, embora em princípio favoráveis à tributação no local da residência, procuraram resolver a questão prevendo, em certas convenções sobre dupla tributação, a tributação na fonte quando a tributação no Estado de residência fosse indevidamente reduzida. [37]

[37] Por exemplo, a convenção sobre dupla tributação celebrada entre os Países Baixos e Portugal prevê uma excepção para a tributação de residência nos casos em que a pensão "não é tributada à taxa geralmente aplicável às remunerações de trabalhadores por conta de outrém, ou menos de 90% do montante bruto da pensão ou remuneração similar ... é tributada".

7. Conclusão

A Comissão considera que o tratamento fiscal discriminatório das pensões e das apólices de seguros de vida celebradas com instituições de pensão estabelecidas em outros Estados-Membros é contrário às liberdades fundamentais do Tratado. A Comissão fiscalizará as normas nacionais pertinentes e tomará as medidas necessárias para garantir cumprimento efectivo das liberdades fundamentais previstas no Tratado CE, incluindo a apresentação do caso junto do Tribunal de Justiça com base no artigo 226º do Tratado CE.

A Comissão convida o Conselho, o Parlamento Europeu e o Comité Económico e Social:

* a analisarem as propostas apresentadas na presente comunicação em matéria de troca de informações, tendo em vista garantir uma aplicação correcta das normas fiscais dos Estados-Membros;

* a analisarem as propostas apresentadas na presente comunicação em relação à criação de uma instituição de pensão pan-Europeia;

* a considerarem a aplicação generalizada do princípio IIT na União Europeia;

* a analisarem as medidas necessárias para eliminarem os obstáculos injustificados à liberdade de circulação de trabalhadores, resultantes da diversidade dos regimes fiscais dos Estados-Membros em matéria de pensões de reforma, particularmente em matéria de dupla tributação.

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