—

w imieniu Customs Support Holland BV przez A. Jansena oraz J. Biermasz, advocaaten,

—

w imieniu rządu niderlandzkiego przez M. Bulterman oraz B. Koopman, działające w charakterze pełnomocników,

—

w imieniu Komisji Europejskiej przez A. Caeirosa oraz H. Kranenborga, działających w charakterze pełnomocników,

1

Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczy wykładni pozycji 2304, 2308 i 2309 Nomenklatury scalonej zawartej w załączniku I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej taryfy celnej (Dz.U. L 256, s. 1), zmienionym rozporządzeniem Komisji (WE) nr 948/2009 z dnia 30 września 2009 r. (Dz.U. L 287, s. 1) (zwanej dalej „CN”).

2

Wniosek ten został złożony w ramach sporu pomiędzy Staatssecretaris van Financiën (sekretarzem stanu ds. fiskalnych) a Customs Support Holland BV w przedmiocie klasyfikacji w ramach CN koncentratu białka sojowego sprzedawanego pod nazwą „Imcosoy 62” i używanego jako dodatek do mieszanek odżywczych dla bardzo młodych cieląt.

3

Klasyfikacja celna towarów przywożonych do Unii Europejskiej jest uregulowana w CN.

4

Na mocy art. 12 ust. 1 rozporządzenia nr 2658/87, zmienionego rozporządzeniem Rady (WE) nr 254/2000 z dnia 31 stycznia 2000 r. (Dz.U. L 28, s. 16), Komisja Europejska przyjmuje każdego roku rozporządzenie przedstawiające pełną wersję CN wraz ze stawkami celnymi jako wynik środków przyjętych przez Radę Unii Europejskiej lub przez Komisję. Takie rozporządzenie podlega opublikowaniu nie później niż do dnia 31 października w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej i obowiązuje od dnia 1 stycznia następnego roku. Z akt przedstawionych Trybunałowi wynika, że w odniesieniu do okoliczności faktycznych w postępowaniu głównym zastosowanie ma wersja CN z roku 2010, zawarta w rozporządzeniu nr 948/2009.

5

Część pierwsza CN, dotycząca przepisów wstępnych, zawiera tytuł I, poświęcony „ogólnym regułom”, w ramach którego sekcja A, zatytułowana „Ogólne reguły interpretacji Nomenklatury scalonej”, stanowi w szczególności, co następuje:

„Klasyfikacja towarów w [CN] podlega następującym regułom:

[…]

[…]”.

6

Część druga CN obejmuje dział 23, zatytułowany „Pozostałości i odpady przemysłu spożywczego; gotowa pasza dla zwierząt”, który zawiera pozycje 2304, 2308 i 2309.

7

Pozycja CN 2304 ma następujące brzmienie:

8

Pozycja CN 2308 ma następujące brzmienie:

[…]

2308 00 90

[…]

– Pozostałe”.

9

Pozycja CN 2309 ma następujące brzmienie:

10

Zgodnie z uwagą 1 do działu CN 23 pozycja CN 2309 obejmuje „produkty stosowane do żywienia zwierząt, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, otrzymane w wyniku przetwarzania materiałów roślinnych lub zwierzęcych w takim stopniu, że utraciły one podstawowe cechy oryginalnego materiału, przy czym są to produkty inne niż roślinne pozostałości, odpady i produkty uboczne takiego przetwarzania”.

11

Rada Współpracy Celnej, przekształcona w Światową Organizację Celną (zwaną dalej „WCO”), została powołana na podstawie międzynarodowej konwencji w sprawie jej ustanowienia sporządzonej w Brukseli w dniu15 grudnia 1950 r. Zharmonizowany system oznaczania i kodowania towarów (zwany dalej „HS”) został opracowany przez WCO i wprowadzony w życie na mocy Międzynarodowej konwencji w sprawie zharmonizowanego systemu oznaczania i kodowania towarów, sporządzonej w Brukseli w dniu 14 czerwca 1983 r. i zatwierdzonej, wraz z protokołem zmian do niej z dnia 24 czerwca 1986 r., w imieniu Europejskiej Wspólnoty Gospodarczej decyzją Rady 87/369/EWG z dnia 7 kwietnia 1987 r. (Dz.U. L 198, s. 1). Nomenklatura scalona przejęła pozycje i sześciocyfrowe podpozycje HS. Jedynie cyfry siódma i ósma wprowadzają dodatkowe podpodziały charakterystyczne dla CN.

12

Noty wyjaśniające do HS są opracowywane w ramach WCO zgodnie z przepisami owej konwencji.

13

Zgodnie z notą wyjaśniającą do pozycji HS 2304:

„Niniejsza pozycja obejmuje makuchy i inne pozostałości stałe powstałe po ekstrakcji oleju z ziarna soi za pomocą rozpuszczalników lub za pomocą prasy lub obrotowej prasy ślimakowej. Pozostałości te stanowią wartościową paszę dla zwierząt.

[…]

Niniejsza pozycja nie obejmuje:

[…]

14

Zgodnie z notą wyjaśniającą do pozycji HS 2308:

„Niniejsza pozycja obejmuje roślinne materiały, odpady, pozostałości i produkty uboczne, pochodzące z przemysłowego przetwarzania materiałów roślinnych w celu ekstrakcji niektórych ich składników, pod warunkiem że nie są objęte inną, bardziej odpowiadającą ich właściwościom pozycją niniejszej nomenklatury i są w rodzaju do żywienia zwierząt.

[…]”

15

Zgodnie z notą wyjaśniającą do pozycji HS 2309:

„Niniejsza pozycja obejmuje słodzoną paszę i przetworzone produkty pokarmowe dla zwierząt, składające się z mieszaniny kilku składników pokarmowych:

[…]

[…]

B.- Preparaty uzupełniające (równoważące) pasze produkowane w gospodarstwie rolnym (pasze uzupełniające)

Pasza produkowana w gospodarstwie rolnym zazwyczaj jest uboga w białka, substancje mineralne lub witaminy. Preparaty uzupełniające stosuje się w celu wyrównania tego niedoboru w paszach produkowanych w gospodarstwach rolnych i zapewnienia zwierzętom dobrze zrównoważonej diety, zawierającej białka, substancje mineralne lub witaminy, z dodatkiem składników energetycznych (węglowodanów), które służą jako nośnik dla pozostałych składników.

Chociaż jakościowo preparaty uzupełniające zawierają te same substancje odżywcze, jak te opisane w punkcie (A), to odróżniają się od nich stosunkowo dużą zawartością jednego szczególnego składnika odżywczego.

[…]

C.- Preparaty do wyrobu pasz treściwych lub uzupełniających opisanych powyżej w (A) i (B)

Preparaty te znane w handlu jako »premiksy« generalnie są mieszankami składającymi się z kilku substancji (czasami zwanymi dodatkami), których rodzaj i proporcje różnią się w zależności od przewidywanej produkcji zwierzęcej […].

[…]

Pozycja niniejsza nie obejmuje:

[…]

[…]”.

16

Z postanowienia odsyłającego wynika, że Imcosoy 62 jest koncentratem białka sojowego uzyskiwanym w wyniku dwóch procesów przemysłowych.

17

Zgodnie z postanowieniem odsyłającym strąki soi są obierane, mielone i gotowane na parze, a następnie przeprowadzany jest proces ekstrakcji oleju, w wyniku którego powstaje tak zwana śruta sojowa. Śruta sojowa jest następnie obrabiana za pomocą etanolu i wody, w wyniku czego odciągany jest pozostały w niej tłuszcz, a także zmniejszany jest poziom składników innych niż białka – przede wszystkim węglowodanów i błonników – i usuwane są niektóre substancje szkodliwe. Uzyskany w ten sposób koncentrat białka sojowego nie zawiera śladów użytego etanolu. Składa się on w szczególności z 62% masy białka oraz z 10% masy skrobi lub mniej.

18

Zgodnie z postanowieniem odsyłającym, ze względu na wysokie stężenie węglowodanów, śruta sojowa, jakkolwiek jest stosowana w żywieniu zwierząt, nie nadaje się do użycia jako dodatek do mieszanki odżywczej dla bardzo młodych cieląt. Natomiast koncentrat białka sojowego uzyskiwany ze śruty sojowej może stanowić dodatek do mieszanki pokarmowej dla bardzo młodych cieląt ze względu na zmniejszone stężenie węglowodanów i błonnika.

19

W dniu 7 września 2010 r. na wniosek Customs Support Holland BV niderlandzkie organy celne wydały wiążącą informację taryfową klasyfikującą Imcosoy 62 w ramach podpozycji CN 2309 90 31.

20

Po wniesieniu sprawy przez Customs Support Holland BV do Rechtbank Haarlem (sądu w Haarlemie) sąd ów orzekł w dniu 3 kwietnia 2012 r., że skarga jest zasadna, wskazując, że Imcosoy 62 powinien zostać sklasyfikowany w ramach podpozycji CN 2304 00 00. Niderlandzkie organy celne wniosły odwołanie od tego orzeczenia do Gerechtshof Amsterdam (sądu apelacyjnego w Amsterdamie), który stwierdził, że odwołanie to jest bezzasadne. W związku z tym Staatssecretaris van Financiën wniósł skargę kasacyjną do sądu odsyłającego na wyrok Gerechtshof Amsterdam.

21

W postanowieniu odsyłającym Hoge Raad der Nederlanden (sąd najwyższy Niderlandów) stwierdził, po pierwsze, że pozycja CN 2304 obejmuje jedynie produkty uzyskane bezpośrednio z procesu ekstrakcji oleju, a po drugie, że o ile śruta sojowa jest uzyskiwana bezpośrednio z procesu ekstrakcji oleju i powinna być w związku z tym objęta pozycją CN 2304, o tyle przetworzenie śruty sojowej celem uzyskania koncentratu białka sojowego jest przeznaczone nie do celów ekstrakcji oleju sojowego, lecz do uzdatnienia pozostałości tej ekstrakcji celem szczególnego stosowania jako pasza. Z powyższego wywiódł on, że koncentrat białka sojowego jest przetwarzany w produkt innego rodzaju.

22

Sąd odsyłający uważa, że dany produkt może zostać sklasyfikowany do pozycji CN 2309 jedynie wówczas, jeżeli został uzyskany z ostatecznego przetworzenia produktu, z wyjątkiem granulek, lub jeżeli został uzyskany z mieszaniny produktu z innymi produktami. Ponadto może on być zdatny jedynie do karmienia zwierząt.

23

W tym względzie Hoge Raad der Nederlanden (sąd najwyższy Niderlandów) wskazał, że ekstrakcja węglowodanów, błonników i substancji szkodliwych ze śruty sojowej stanowi w każdym razie definitywne przetworzenie, prowadzące do tego, że uzyskany w ten sposób produkt staje się możliwy do zastosowania jako dodatek do mieszanki pokarmowej dla bardzo młodych cieląt. Podkreślił on jednak, że zgodnie z notą wyjaśniającą do pozycji HS 2309 produkty, które składają się z pojedynczej substancji lub z mieszanki kilku składników, które klasyfikowane są do jednej właściwej dla nich pozycji, oraz produkty uboczne wskazane w pozycji HS 2308 są wykluczone z pozycji HS 2309. W związku z tym Hoge Raad der Nederlanden (sąd najwyższy Niderlandów) nie wyklucza, że koncentrat białka sojowego składający się ze śruty sojowej, z której usunięto jedynie pewne składniki, nie jest objęty pozycją CN 2309.

24

W tych okolicznościach Hoge Raad der Nederlanden (sąd najwyższy Niderlandów) postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału z następującymi pytaniami prejudycjalnymi:

25

Poprzez dwa pytania, które należy rozpatrzyć łącznie, sąd odsyłający zmierza zasadniczo do ustalenia, czy CN należy interpretować w ten sposób, że koncentrat białka sojowego tego rodzaju jak omawiany w postępowaniu głównym jest objęty pozycją 2304, 2308, czy też 2309 tej nomenklatury.

26

W celu udzielenia odpowiedzi na zadane pytania należy, po pierwsze, podkreślić, że ogólne reguły interpretacji CN stanowią, iż klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów, natomiast tytuły sekcji, działów lub poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne (zob. wyroki: Łukojl Neftochim Burgas, C‑330/13, EU:C:2014:1757, pkt 33; Baby Dan, C‑272/14, EU:C:2015:388, pkt 25).

27

Po drugie, z utrwalonego orzecznictwa wynika, że – w interesie pewności prawa i ułatwienia kontroli – kryteriów decydujących dla klasyfikacji taryfowej towarów należy upatrywać w sposób ogólny w obiektywnych cechach i właściwościach towarów, określonych w brzmieniu pozycji CN i w uwagach do sekcji lub działów (zob. w szczególności wyroki: Proxxon, C‑500/04, EU:C:2006:111, pkt 21; Vario Tek, C‑178/14, EU:C:2015:152, pkt 21 i przytoczone tam orzecznictwo).

28

Jeżeli chodzi o noty wyjaśniające do HS, należy dodać, że mimo iż nie mają one mocy wiążącej, to stanowią jednak ważne środki służące zapewnieniu jednolitego stosowania Wspólnej taryfy celnej oraz jako takie dostarczają pomocnych wskazówek do jej interpretacji (zob. podobnie wyroki: Kloosterboer Services, C‑173/08, EU:C:2009:382, pkt 25; Agroferm, C‑568/11, EU:C:2013:407, pkt 28). Jednakże nie mogą one modyfikować treści not do CN (zob. podobnie wyrok Duval, C‑44/15, EU:C:2015:783, pkt 24).

29

Ponadto przeznaczenie produktu może stanowić obiektywne kryterium klasyfikacji, o ile jest ono właściwe temu produktowi, co daje się ocenić na podstawie jego obiektywnych cech i właściwości (zob. wyroki: Swiss Caps, odC‑410/08 do C‑412/08, EU:C:2009:794, pkt 29; Agroferm, C‑568/11, EU:C:2013:407, pkt 41).

30

W niniejszej sprawie należy wskazać, że jak wynika z brzmienia pozycji CN 2308, stanowi ona pozycję dopełniającą. W związku z tym, mając na uwadze ogólną regułę interpretacji CN nr 3 a), należy w pierwszej kolejności zbadać, czy produkt tego rodzaju jak sporny w postępowaniu głównym może być objęty pozycjami CN 2304 lub 2309.

31

Co się tyczy pozycji CN 2304, należy wskazać, że jak podkreślił sąd odsyłający, Imcosoy 62 nie stanowi pozostałości – w rozumieniu pozycji CN 2304 – po procesie ekstrakcji oleju z nasion soi, lecz pochodną tej pozostałości uzyskiwaną w wyniku innego i późniejszego procesu, przeprowadzanego celem uzyskania owego koncentratu białka, w trakcie którego ze śruty sojowej usuwa się część jej składników.

32

Ponadto nota wyjaśniająca dotycząca pozycji HS 2304 wskazuje, że z pozycji tej są wyłączone w szczególności koncentraty białkowe otrzymane przez usunięcie pewnych składników odtłuszczonej mąki sojowej, używanych jako dodatki do produktów żywnościowych.

33

Tymczasem, po pierwsze, z postanowienia odsyłającego wynika, że Imcosoy 62 stanowi koncentrat białka przeznaczony do użycia jako dodatek odżywczy dla bardzo młodych cieląt i że ów produkt jest uzyskiwany na bazie śruty sojowej, wskutek procesu, podczas którego z jednej strony usuwany jest pozostały w niej tłuszcz i niektóre substancje szkodliwe, a z drugiej strony zmniejszany jest poziom składników innych niż białka. Z powyższego wynika, że produkt rozpatrywany w postępowaniu głównym stanowi koncentrat białka uzyskiwany poprzez usunięcie niektórych składników śruty sojowej i przeznaczony do użycia jako dodatek do produktów żywnościowych.

34

Po drugie, śrutę sojową, na bazie której uzyskiwany jest Imcosoy 62, należy uznać za produkt odtłuszczony, nawet jeżeli można w nim wciąż wykryć minimalną pozostałość oleju (zob. podobnie wyrok Fancon, 129/81, EU:C:1982:91, pkt 10, 14).

35

Z powyższego wynika, że koncentrat białka tego rodzaju jak produkt w postępowaniu głównym nie może zostać zaklasyfikowany do pozycji CN 2304.

36

Co się tyczy pozycji CN 2309, z orzecznictwa Trybunału wynika, że „preparaty” w rozumieniu tej pozycji stanowią przetworzenie produktu albo mieszaninę z innymi produktami. Dla celów zaklasyfikowania do pozycji CN 2309 jest ponadto konieczne, by sporny produkt był zdatny jedynie do karmienia zwierząt oraz by był uprzednio poddany ostatecznemu przetworzeniu lub stanowił mieszaninę różnych składników (zob. podobnie, w zakresie dotyczącym pozycji 2307 Wspólnej taryfy celnej z 1965 r., obowiązującej przed wejściem w życie pozycji CN 2309, wyroki: Henck, 36/71, EU:C:1972:25, pkt 4, 12; Poll, 38/72, EU:C:1972:127, pkt 5).

37

Z opisu procesu produkcji zawartego w postanowieniu odsyłającym wynika, że Imcosoy 62 stanowi produkt, który był poddany ostatecznemu przekształceniu i który jest zdatny jedynie do karmienia zwierząt.

38

Ponadto z uwagi 1 do działu CN 23 wynika, że pozycja CN 2309 obejmuje produkty stosowane do żywienia zwierząt gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, otrzymane w wyniku przetwarzania materiałów roślinnych lub zwierzęcych w takim stopniu, że utraciły one podstawowe cechy oryginalnego materiału, przy czym są to produkty inne niż roślinne pozostałości, odpady i produkty uboczne takiego przetwarzania.

39

Jest bezsporne, że Imcosoy 62 stanowi produkt otrzymany z materiału roślinnego, a mianowicie ze śruty sojowej. Nie może on być ponadto zrównany z odpadem, pozostałością lub z produktem ubocznym przetwarzania, któremu poddana jest śruta sojowa, ponieważ uzyskanie tego produktu stanowi cel owego przetwarzania.

40

Dla celów zaklasyfikowania do pozycji CN 2309 koncentrat białka sojowego tego rodzaju jak Imcosoy 62 powinien ponadto powstać w procesie skutkującym utratą podstawowych cech materiału roślinnego, z którego pochodzi ów koncentrat.

41

W tym względzie z postanowienia odsyłającego wynika, że proces przetwarzania śruty sojowej, w którym uzyskuje się Imcosoy 62, ma określony cel zootechniczny, ponieważ zmierza do utworzenia koncentratu białka przyswajalnego – w odróżnieniu od śruty sojowej – przez bardzo młode cielęta. W związku z tym obiektywne cechy i właściwości tego rodzaju produktu, w szczególności zamierzone usunięcie lub zmniejszenie niektórych składników śruty sojowej w celu uzdatnienia tego produktu dla żywienia pewnego rodzaju zwierząt, umożliwia stwierdzenie, że ów produkt spełnia warunki wymagane dla celów klasyfikacji w ramach pozycji CN 2309.

42

Interpretację tę potwierdza nota wyjaśniająca dotycząca pozycji HS 2309, wedle której pozycja ta obejmuje właśnie preparaty przeznaczone do wyrównania niedoboru białka w podstawowym żywieniu zwierząt.

43

Wreszcie, CN nie obejmuje bardziej szczegółowej pozycji, w ramach której można by zaklasyfikować preparat uzyskany, jak Imcosoy 62, ze śruty sojowej i przeznaczony jedynie do żywienia zwierząt.

44

Z powyższego wynika, że produkt tego rodzaju jak produkt w postępowaniu głównym należy zaklasyfikować do pozycji CN 2309.

45

Wniosku tego nie podważa nota wyjaśniająca dotycząca pozycji HS 2309, która – jak wskazał sąd odsyłający – wyklucza z tej pozycji w szczególności z jednej strony granulki wytworzone bądź z pojedynczej substancji, bądź z mieszanki kilku składników, które klasyfikowane są do jednej właściwej dla nich pozycji, a z drugiej strony roślinne pozostałości, odpady i produkty uboczne wskazane w pozycji HS 2308.

46

W zakresie dotyczącym, po pierwsze, wyłączenia przez tę notę wyjaśniającą granulek wytworzonych z pojedynczej substancji lub z mieszanki kilku składników, które klasyfikowane są do jednej właściwej dla nich pozycji, należy wskazać, że Imcosoy 62 składa się w szczególności z białek i skrobi, chociaż produkt ów nie może zostać uznany za granulki wytworzone z pojedynczej substancji. Ponadto Imcosoy 62 nie może zostać sklasyfikowany jako granulki wytworzone z mieszanki kilku składników, które klasyfikowane są do jednej właściwej dla nich pozycji. Prawdą jest, że ów produkt jest pochodną śruty sojowej objętej jako taka pozycją CN 2304 (wyrok Fancon, 129/81, EU:C:1982:91, pkt 15). Jednakże ów produkt pochodny nie zawiera całości składników śruty sojowej i sam nie może zostać zaklasyfikowany do pozycji CN 2304 ze względów wskazanych w pkt 31–35 niniejszego wyroku.

47

Co się tyczy, po drugie, wyłączenia przez tę notę wyjaśniającą roślinnych pozostałości, odpadów i produktów ubocznych wskazanych w pozycji HS 2308, należy stwierdzić, że noty wyjaśniające do HS nie są wiążące, w odróżnieniu od noty 1 do działu CN 23, która wyklucza z pozycji CN 2309 jedynie roślinne pozostałości, odpady i produkty uboczne uzyskane z przetwarzania służącego do wytworzenia produktu klasyfikowanego w ramach tej pozycji. Jak wskazano w pkt 39 niniejszego wyroku, koncentrat białka tego rodzaju jak Imcosoy 62 nie może być objęty tego rodzaju wykluczeniem.

48

Ponadto charakter dopełniający pozycji HS 2308 sprzeciwia się temu, by produkt w pełni odpowiadający bardziej szczegółowej pozycji HS i CN, jak ma to miejsce w przypadku Imcosoy 62 w odniesieniu do pozycji CN 2309, przy uwzględnieniu w szczególności jego wyłącznego użycia do celów żywienia zwierząt, był klasyfikowany w ramach pozycji CN 2308.

49

W konsekwencji na przedstawione pytania należy udzielić odpowiedzi, że CN należy interpretować w ten sposób, iż koncentrat białka sojowego tego rodzaju jak omawiany w postępowaniu głównym jest objęty pozycją 2309 tej nomenklatury.

50

Dla stron w postępowaniu głównym niniejsze postępowanie ma charakter incydentalny, dotyczy bowiem kwestii podniesionej przed sądem odsyłającym, do niego zatem należy rozstrzygnięcie o kosztach. Koszty poniesione w związku z przedstawieniem uwag Trybunałowi, inne niż koszty stron w postępowaniu głównym, nie podlegają zwrotowi.

Z powyższych względów Trybunał (dziewiąta izba) orzeka, co następuje:

Nomenklaturę scaloną zamieszczoną w załączniku I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej taryfy celnej, zmienionym rozporządzeniem Komisji (WE) nr 948/2009 z dnia 30 września 2009 r., należy interpretować w ten sposób, że koncentrat białka sojowego tego rodzaju jak omawiany w postępowaniu głównym jest objęty pozycją 2309 tej nomenklatury.