–

w imieniu Promociones Oliva Park SL – J. Terrón Díaz i S.J. Llopis Nadal, abogados,

–

w imieniu rządu hiszpańskiego – początkowo A. Rubio González, a następnie S. Centeno Huerta, w charakterze pełnomocników,

–

w imieniu Komisji Europejskiej – A. Armenia, O. Beynet i P. Arenas, w charakterze pełnomocników,

1

Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczy wykładni art. 1 ust. 2 dyrektywy Rady 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylającej dyrektywę 92/12/EWG (Dz.U. 2009, L 9, s. 12), art. 1, art. 2 lit. k), art. 3 ust. 1 i 2 oraz art. 3 ust. 3 lit. a) dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/28/WE z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie promowania stosowania energii ze źródeł odnawialnych zmieniającej i w następstwie uchylającej dyrektywy 2001/77/WE oraz 2003/30/WE (Dz.U. 2009, L 140, s. 16), a także art. 32–34 dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/72/WE z dnia 13 lipca 2009 r. dotyczącej wspólnych zasad rynku wewnętrznego energii elektrycznej i uchylającej dyrektywę 2003/54/WE (Dz.U. 2009, L 211, s. 55).

2

Wniosek ten został przedstawiony w ramach skargi złożonej przez spółkę Promociones Oliva Park SL (zwaną dalej „Oliva Park”) na orzeczenie Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana (regionalnego administracyjnego sądu gospodarczego Wspólnoty Walenckiej, Hiszpania) (zwanego dalej „TEAR”), dotyczącej oddalenia wniosku o korektę samonaliczeń podatku od wartości wytworzonej energii elektrycznej (zwanego dalej „IVPEE”) w odniesieniu do lat 2013–2016.

3

Artykuł 1 dyrektywy 2008/118 stanowi:

„1.   Niniejsza dyrektywa ustanawia ogólne zasady dotyczące podatku akcyzowego nakładanego bezpośrednio lub pośrednio na konsumpcję poniższych wyrobów, zwanych dalej »wyrobami akcyzowymi«:

[…]

2.   Dla szczególnych celów państwa członkowskie mogą nakładać na wyroby akcyzowe inne podatki pośrednie, pod warunkiem że podatki te są zgodne [z unijnymi] przepisami podatkowymi dotyczącymi podatku akcyzowego lub podatku od wartości dodanej w zakresie określenia podstawy opodatkowania, obliczania podatku, wymagalności i monitorowania podatku, z wyłączeniem przepisów dotyczących zwolnień.

[…]”.

4

Zgodnie z art. 1 dyrektywy 2009/28, zatytułowanym „Przedmiot i zakres”:

„Niniejsza dyrektywa ustanawia wspólne ramy dla promowania energii ze źródeł odnawialnych. Określa ona obowiązkowe krajowe cele ogólne w odniesieniu do całkowitego udziału energii ze źródeł odnawialnych w końcowym zużyciu energii brutto i w odniesieniu do udziału energii ze źródeł odnawialnych w transporcie. […]”.

5

W art. 2 akapit drugi lit. k) tej dyrektywy, zatytułowanym „Definicje”, zdefiniowano pojęcie „systemu wsparcia” jako oznaczające „każdy instrument, system lub mechanizm stosowany przez państwo członkowskie lub grupę państw członkowskich, który promuje wykorzystanie energii ze źródeł odnawialnych dzięki zmniejszeniu kosztów tej energii, zwiększeniu ceny, za którą można ją sprzedać, lub zwiększeniu – poprzez nałożenie obowiązku stosowania energii odnawialnej lub w inny sposób – jej nabywanej ilości. Obejmuje ono pomoc inwestycyjną, zwolnienia z podatków lub ulgi podatkowe, zwrot podatków, systemy wsparcia polegające na nałożeniu obowiązku wykorzystywania energii ze źródeł odnawialnych, w tym również systemy posługujące się zielonymi certyfikatami, oraz systemy bezpośredniego wsparcia cen, w tym gwarantowane ceny zakupu oraz premie opcyjne, lecz nie jest ograniczone do wymienionych środków”.

6

Artykuł 3 wspomnianej dyrektywy, zatytułowany „Obowiązkowe krajowe cele ogólne i środki w zakresie stosowania energii ze źródeł odnawialnych”, stanowi:

„1.   Każde państwo członkowskie dba o to, aby jego udział energii ze źródeł odnawialnych, obliczany zgodnie z art. 5–11, w końcowym zużyciu energii brutto w 2020 r. odpowiadał co najmniej jego krajowemu celowi ogólnemu dla udziału energii ze źródeł odnawialnych w tym roku, określonemu w trzeciej kolumnie tabeli w załączniku I część A […].

2.   Państwa członkowskie wprowadzają środki skutecznie zaprojektowane, aby zapewnić, że ich udział energii ze źródeł odnawialnych jest [będzie] równy udziałowi określonemu w orientacyjnym kursie wyznaczonym w załączniku I część B lub przekracza go [będzie go przekraczał].

3.   Aby osiągnąć cele wyznaczone w ust. 1 i 2 niniejszego artykułu, państwa członkowskie mogą stosować między innymi następujące środki:

[…]”.

7

Artykuł 1 dyrektywy 2009/72, zatytułowany „Przedmiot i zakres stosowania”, stanowi:

„Niniejsza dyrektywa ustanawia wspólne zasady dotyczące wytwarzania, przesyłu, dystrybucji i dostaw energii elektrycznej, wraz z przepisami dotyczącymi ochrony konsumentów, w celu ulepszenia i zintegrowania konkurencyjnych rynków energii [w Unii Europejskiej]. Ustanawia ona zasady dotyczące organizacji i funkcjonowania sektora elektroenergetycznego, otwartego dostępu do rynku, kryteriów i procedur mających zastosowanie do zaproszeń do składania ofert i do udzielania zezwoleń oraz do eksploatacji systemów […]”.

8

Artykuły 32–34 dyrektywy 2009/72, zawarte w jej rozdziale VIII, zatytułowanym „Organizacja dostępu do systemu”, regulują szczegółowe warunki tego dostępu.

9

Artykuł 32 tej dyrektywy, zatytułowany „Dostęp stron trzecich”, w ust. 1 stanowi, że państwa członkowskie zapewniają wdrożenie systemu dostępu stron trzecich do systemu przesyłowego i dystrybucyjnego energii elektrycznej, stosowanego obiektywnie i bez dyskryminacji pomiędzy użytkownikami systemu.

10

Artykuł 33 wspomnianej dyrektywy, zatytułowany „Otwarcie rynku i wzajemność”, dotyczy otwarcia rynku energii elektrycznej i wzajemności, zaś art. 34 tej dyrektywy, zatytułowany „Linie bezpośrednie”, dotyczy środków zapewniających dostęp do linii bezpośrednich wszystkim producentom energii elektrycznej, przedsiębiorstwom dostarczającym energię elektryczną i uprawnionym odbiorcom mającym siedzibę na terytorium danego państwa członkowskiego.

11

Preambuła Ley 15/2012 de medidas fiscales para la sostenibilidad energética (ustawy 15/2012 w sprawie środków podatkowych na rzecz zrównoważonej energetyki) z dnia 27 grudnia 2012 r. (BOE nr 312 z dnia 28 grudnia 2012 r., s. 88081), stanowi:

„I. Niniejsza ustawa ma za przedmiot dostosowanie naszego systemu podatkowego do skuteczniejszego korzystania ze środowiska i zrównoważonego rozwoju, a także ich większego poszanowania […].

[…]

Niniejsza ustawa została zasadniczo oparta na art. 45 Konstytucji […]. I tak jedną z osi tej reformy podatkowej jest internalizacja kosztów środowiskowych wynikających z wytwarzania energii elektrycznej […]. Niniejsza ustawa musi służyć jako bodziec do poprawy naszego poziomu efektywności energetycznej, zapewniając jednocześnie lepsze gospodarowanie zasobami naturalnymi i kontynuując wzmacnianie nowego modelu zrównoważonego rozwoju, zarówno z ekonomicznego i społecznego punktu widzenia, jak i z punktu widzenia ochrony środowiska.

[…]

W tym celu w niniejszej ustawie ustanowiono trzy nowe podatki: [IVPEE] […].

II. W tym kontekście i w celu wspierania równowagi budżetowej w tytule I niniejszej ustawy ustanowiono podatek od wartości wytworzonej energii elektrycznej, bezpośredni i o charakterze faktycznym, obciążający wykonywanie działalności polegającej na wytwarzaniu i wprowadzaniu energii elektrycznej do hiszpańskiej sieci elektrycznej.

Podatek ten obciąża zdolność ekonomiczną producentów energii elektrycznej, których urządzenia, po pierwsze, leżą u podstaw znaczących inwestycji zrealizowanych w sieci przesyłu i dystrybucji energii elektrycznej, aby możliwe było przekazywanie dostarczanej przez nie energii do tych ostatnich, i po drugie, wywołują, same w sobie lub ze względu na istnienie i rozwój tych sieci, niewątpliwe oddziaływanie na środowisko, generując równocześnie znaczne koszty, jakie są niezbędne dla utrzymania gwarancji zaopatrzenia. Podatek ma zastosowanie do wytwarzania za pomocą wszelkich urządzeń wytwarzających energię elektryczną”.

12

Artykuł 1 tej ustawy stanowi:

„[IVPEE] jest daniną o charakterze bezpośrednim i faktycznym obciążającą wykonywanie działalności polegającej na wytwarzaniu i wprowadzaniu energii elektrycznej (wytwarzaniu netto energii) do sieci elektrycznej poprzez każde z urządzeń, o których mowa w art. 4 niniejszej ustawy”.

13

Artykuł 2 wspomnianej ustawy – dotyczący terytorialnego zakresu stosowania IVPEE – stanowi, że podatek ten ma zastosowanie na całym terytorium Hiszpanii.

14

W art. 4 ust. 1 i 2 ustawy 15/2012 zdefiniowano zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego w zakresie IVPEE w następujący sposób:

„1.   Zdarzeniem powodującym powstanie obowiązku podatkowego jest wytwarzanie i wprowadzanie do sieci elektrycznej – obejmującej sieć elektryczną półwyspu i terytoria wyspiarskie oraz znajdujące się poza półwyspem – energii elektrycznej (wytwarzanie netto energii), w którymkolwiek z urządzeń wskazanych w tytule IV Ley 54/1997 del Sector Eléctrico [(ustawy 54/1997 o sektorze energii elektrycznej), z dnia 27 listopada 1997 r. (BOE nr 285 z dnia 28 listopada 1997 r., s. 35097)].

2.   Wytwarzanie netto w rozumieniu niniejszej ustawy odpowiada energii zmierzonej na zaciskach alternatorów, od której odejmuje się konsumpcję uzupełniającą w celu wygenerowania energii elektrycznej i straty poniesione do punktu przyłączenia do sieci”.

15

Zgodnie z art. 5 ustawy 15/2012:

„Podatnikami są osoby fizyczne i prawne oraz podmioty, o których mowa w art. 35 ust. 4 Ley 58/2003 General Tributaria [(ustawy 58/2003 – ordynacja podatkowa), z dnia 17 grudnia 2003 r. (BOE nr 302 z dnia 18 grudnia 2003 r., s. 44987)], wykonujące czynności określone w art. 4”.

16

Artykuł 6 ustawy 15/2012 stanowi:

„1.   Podstawa opodatkowania podatkiem składa się z całkowitej kwoty, jaką ma otrzymać podatnik za wytwarzanie i wprowadzanie energii elektrycznej (wytwarzanie netto energii) do sieci elektrycznej w odniesieniu do każdego z urządzeń, w okresie podatkowym.

W tym celu przy obliczaniu całkowitej kwoty uwzględnia się wynagrodzenia określone we wszystkich systemach gospodarczych wynikających z przepisów [ustawy 54/1997] w danym okresie podatkowym, a także te przewidziane w konkretnym systemie gospodarczym dla działalności w zakresie wytwarzania i wprowadzania energii elektrycznej do sieci elektrycznej na terytoriach wyspiarskich i poza półwyspem”.

17

Zgodnie z art. 8 ustawy 15/2012 stawka podatkowa IVPEE wynosi 7%.

18

Artykuł 10 tej ustawy stanowi:

„1.   Podatnicy mają obowiązek samonaliczenia podatku i zapłacenia jego kwoty w trakcie listopada następującego po miesiącu, w którym podatek stał się wymagalny […].

2.   Między 1 a 20 dniem maja, września, listopada i lutego kolejnego roku podatnicy wykonujący czynność podlegającą opodatkowaniu powinni dokonać płatności w ratach, odpowiadającej okresowi trzech, sześciu, dziewięciu lub dwunastu miesięcy każdego roku kalendarzowego […].

3.   Płatności w ratach są obliczane na podstawie wartości wytwarzania netto energii elektrycznej zrealizowanej od początku okresu podatkowego do końca okresu trzech, sześciu, dziewięciu lub dwunastu miesięcy, o którym mowa w poprzednim ustępie, przy zastosowaniu stawki podatkowej określonej w art. 8 niniejszej ustawy […].

W tym celu za wartość wytwarzania uznaje się całkowitą kwotę, jaką ma otrzymać podatnik za wytwarzanie i wprowadzanie energii elektrycznej (wytwarzanie netto energii) do sieci elektrycznej w odniesieniu do każdego urządzenia, w odpowiednim okresie.

[…]”.

19

Drugi przepis dodatkowy tej ustawy stanowi:

„W ustawach o budżecie państwa na każdy rok na finansowanie kosztów sieci elektrycznej, o których mowa w art. 13 [ustawy 54/1997], przeznacza się kwotę równoważną sumie następujących pozycji:

[…]”.

20

W odpowiedzi na wezwanie do przedstawienia wyjaśnień skierowane przez Trybunał do sądu odsyłającego zgodnie z art. 101 regulaminu postępowania przed Trybunałem sąd odsyłający wskazał – jeśli chodzi o wynagrodzenie działalności polegającej na wytwarzaniu energii elektrycznej stanowiące podstawę opodatkowania IVPEE na mocy art. 6 ustawy 15/2012 – że wynagrodzenie to było początkowo uregulowane w art. 16 ustawy 54/1997, który został częściowo zmieniony na mocy Real Decreto‑ley 9/2013 por el que se adoptan medidas urgentes para garantizar la estabilidad financiera del sistema eléctrico (dekretem królewskim z mocą ustawy 9/2013 w sprawie pilnych środków gwarantujących stabilność finansową systemu energii elektrycznej), z dnia 12 lipca 2013 r. (BOE no167 z dnia 13 lipca 2013 r., s. 52106), i że ustawa ta została zastąpiona Ley 24/2013 del Sector Eléctrico (ustawą 24/2013 o sektorze energii elektrycznej) z dnia 26 grudnia 2013 r. (BOE nr 310 z dnia 27 grudnia 2013 r., s. 105198), która weszła w życie w dniu 28 grudnia 2013 r.

21

Sąd odsyłający uściślił w tej odpowiedzi, że zgodnie z pierwszym przepisem przejściowym ust. 1 ustawy 24/2013 do czasu przyjęcia przepisów wykonawczych niezbędnych dla stosowania niektórych z jej przepisów nadal mają zastosowanie odpowiednie przepisy ustawy 54/1997. A zatem, co się tyczy lat 2013–2016, uregulowaniami regulującymi wynagrodzenie działalności polegającej na wytwarzaniu energii elektrycznej w rozumieniu ustawy 15/2012 były – co się tyczy wszystkich kwestii wymagających przepisów wykonawczych i dla których nie przyjęto tych przepisów wykonawczych przed upływem tych okresów rozliczeniowych – uregulowania zawarte w ustawie 54/1997. W tym względzie z odpowiedzi udzielonych przez zainteresowanych uczestniczących w niniejszym postępowaniu na pytania zadane przez Trybunał wynika, że składniki tego wynagrodzenia przewidziane w ustawach 15/2012 i 54/1997 są w istocie takie same.

22

Zgodnie z art. 14 ust. 5 i 7 ustawy 24/2013:

„5.   Wynagrodzenie działalności polegającej na wytwarzaniu energii obejmuje następujące elementy:

6.   Rząd może zdefiniować dodatkowy element wynagrodzenia w celu pokrycia różnicy między kosztami inwestycji i prowadzenia działalności polegającej na wytwarzaniu energii elektrycznej realizowanej w ramach systemów energii elektrycznej na terytoriach poza półwyspem a wpływami z tej działalności wytwórczej […].

7.   Wyjątkowo rząd może określić szczególny system wynagradzania mający na celu wspieranie wytwarzania energii ze źródeł odnawialnych, kogeneracji o wysokiej wydajności i pozostałości, gdy istnieje obowiązek osiągnięcia celów energetycznych wskazanych w dyrektywach lub w innych przepisach prawa Unii Europejskiej lub gdy ustanowienie takiego systemu zakłada ograniczenie kosztu energii i zewnętrznej zależności energetycznej […].

[…]”.

23

Spółka Oliva Park złożyła do Oficina Gestora de Impuestos Especiales de Valencia (urzędu ds. podatku akcyzowego w Walencji) wniosek o korektę samonaliczeń IVPEE w odniesieniu do lat 2013–2016, a także wniosek o zwrot kwoty 12609,58 EUR.

24

Ze względu na nieuwzględnienie tych żądań spółka Oliva Park wniosła odwołanie do TEAR, które oddalono orzeczeniem z dnia 28 września 2017 r.

25

Oliva Park wniosła na to orzeczenie skargę przed Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana (sądu najwyższego Wspólnoty Walenckiej, Hiszpania).

26

Na poparcie skargi spółka Oliva Park podnosi w szczególności, że IVPEE jest niezgodny z prawem Unii, w szczególności z dyrektywami 2008/118, 2009/28 i 2009/72.

27

Co się tyczy konkretniej podnoszonej niezgodności IVPEE z dyrektywą 2008/118, Oliva Park twierdzi, że ów podatek, który dodaje się do innych podatków obciążających tę samą rzecz lub usługę, stanowi faktycznie podatek pośredni obciążający wytwarzanie energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych i w konsekwencji powoduje jego mniejszą atrakcyjność w porównaniu z wytwarzaniem energii ze źródeł nieodnawialnych – bez rozróżnienia ze względu na intensywność i zanieczyszczenie środowiska. Spółka ta podnosi również, że IVPEE nie ma na celu wywarcia wpływu na zachowanie podmiotów, a także wskazuje na naruszenie reguł wolnego rynku i swobody przedsiębiorczości.

28

Ze swej strony rząd hiszpański kwestionuje tę argumentację, podnosząc, że IVPEE jest daniną bezpośrednią obciążającą wytwarzanie i wprowadzanie energii elektrycznej do sieci elektrycznej, bez negatywnego wpływu na odbiorcę, mającą szczególny cel środowiskowy pozbawiony związku z zasadą „zanieczyszczający płaci”, zaś producenci energii odnawialnej nie są dyskryminowani w zakresie możliwości zwrotu kosztów IVPEE. W konsekwencji podatek ten nie narusza prawa Unii.

29

Sąd odsyłający podkreśla, że szereg względów skłoniło go do skierowania odesłania prejudycjalnego do Trybunału. Pomimo bowiem że IVPEE jest uregulowany jako podatek bezpośredni, jego charakter i istotne elementy są właściwe dla podatku pośredniego. Podobnie choć formalnie podatek ten ma cel środowiskowy, to jednak chodzi w istocie o podatek bez szczególnych celów – zmierzający do uzyskiwania wpływów, a nie wywarcia wpływu na zachowanie podmiotów. Wreszcie, poza tym, że wytwarzanie energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych jest przedmiotem dyskryminacji, IVPEE zakłóca rynek wewnętrzny energii elektrycznej i narusza swobodną konkurencję.

30

Sąd odsyłający wskazuje, że o ile w ustawie 15/2012 określono IVPEE jako podatek bezpośredni mający za przedmiot, jak uściślono w jej preambule, „internalizację kosztów środowiskowych wynikających z wytwarzania energii elektrycznej”, o tyle sąd odsyłający jest jednak zdania, że określenie to nie odpowiada prawdziwemu charakterowi tego podatku. W pierwszej kolejności – podatek ten nie uwzględnia bowiem wcale swoistych cech podatnika, źródła wytwarzania energii elektrycznej lub, ponadto, intensywności używania sieci przesyłu i dystrybucji.

31

W drugiej kolejności, w odróżnieniu od podatków bezpośrednich, w ramach tego podatku podstawa opodatkowania nie jest utworzona z dochodów netto, lecz z dochodów brutto podatników, ponieważ podatek ten obciąża wszelkie wynagrodzenia gospodarcze wynikające z działalności polegającej na wytwarzaniu i wprowadzaniu energii elektrycznej do sieci.

32

W trzeciej kolejności – podczas gdy zasada progresywności wymaga, by zanieczyszczający podmiot gospodarczy płacił więcej, stawka IVPEE wynosi 7% dla wszystkich podatników.

33

W czwartej kolejności – nie przewidziano żadnego zwolnienia lub bonifikaty ze względu na używanie źródeł odnawialnych w celu wytwarzania energii elektrycznej lub wpływ działalności podatników na środowisko. Podmioty wytwarzające energię elektryczną ze źródeł nieodnawialnych są zatem w korzystniejszej sytuacji.

34

W piątej kolejności – stwierdzenie, zgodnie z którym IVPEE stanowi podatek pośredni, potwierdza okoliczność, że zarządzanie pobieraniem tego podatku należy do właściwości Dependencia de Aduanas e Impuestos Especiales de la Agencia Tributaria (dyrekcji ceł i podatku akcyzowego urzędu skarbowego, Hiszpania), a podatek akcyzowy jest, z definicji, podatkiem pośrednim.

35

W szóstej kolejności – ciężar IVPEE jest ponoszony przez odbiorców w ramach końcowej ceny energii elektrycznej. Co więcej, system wynagradzania urządzeń wytwarzających energię elektryczną ze źródeł odnawialnych ma wyraźnie obejmować ten podatek jako koszt prowadzenia działalności ponoszony przez odbiorców.

36

Zdaniem sądu odsyłającego z powyższego wynika, że IVPEE wykazuje swoiste właściwości podatku od konsumpcji, ponieważ jego istotne elementy niewątpliwie mają związek z konsumpcją. W rzeczywistości obciąża on energię elektryczną wytworzoną i wprowadzoną do sieci elektrycznej w celu używania jej przez podmioty gospodarcze inne niż producent, zaś konsumpcja uzupełniająca dla celów wygenerowania energii elektrycznej i straty ponoszone do punktu przyłączenia są wyraźnie wyłączone z podstawy opodatkowania.

37

Sąd odsyłający jest także zdania, że IVPEE jest niezgodny z prawem Unii ze względu na brak szczególnego celu. Pomimo bowiem wskazania zawartego w preambule ustawy 15/2012, zgodnie z którym podatek ten ma na celu harmonizację hiszpańskiego systemu podatkowego w celu skuteczniejszego korzystania ze środowiska naturalnego wraz z większym poszanowaniem tego środowiska, pobieranie tego podatku nie ma szczególnego celu, nie wywiera żadnego wpływu na zachowanie podmiotów oraz nie jest ukierunkowane na finansowanie konkretnych polityk środowiskowych, lecz jedynie na pobieranie wpływów. W tym względzie pobór IVPEE ma na celu pokrycie bardzo wysokich kosztów niezbędnych dla utrzymania gwarancji dostaw energii, a w szczególności wynagradzania działalności związanej z wytwarzaniem, przesyłem, dystrybucją i wprowadzaniem do obrotu energii elektrycznej. Co więcej, Tribunal Supremo (sąd najwyższy, Hiszpania) miał orzec, że żaden z elementów strukturalnych IVPEE nie odzwierciedla celu środowiskowego.

38

Ponadto zdarzenie powodujące powstanie tego obowiązku podatkowego jest pozbawione wszelkiego związku z celem środowiskowym i nie wprowadza żadnego rozróżnienia ze względu na wpływ wywierany na środowisko z uwagi na technologię użytą do wytwarzania energii elektrycznej.

39

Sąd odsyłający wyraził również wątpliwości w odniesieniu do zgodności IVPEE z art. 1 ust. 2 dyrektywy 2009/28. Ze względu na to, że pobór nie jest proporcjonalny do kosztów, mógłby on skutkować zniechęcaniem podmiotów do wytwarzania energii ze źródeł odnawialnych.

40

Ponadto, jako że energia importowana do Hiszpanii nie podlega IVPEE, podatek ten faworyzuje producentów energii elektrycznej z innych państw członkowskich, a zatem skutkuje zakłóceniem konkurencji, zakazanym zgodnie z art. 107 ust. 1 TFUE. Ustanowienie takiej korzyści antykonkurencyjnej na rzecz producentów zagranicznych wywiera również wpływ na swobodny przepływ towarów, swobodę przedsiębiorczości i swobodne świadczenie usług regulowane dyrektywą 2009/72, która wymaga zapewnienia obiektywnego i niedyskryminującego dostępu osób trzecich do rozpatrywanej sieci.

41

W tych okolicznościach Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana (sąd najwyższy Wspólnoty Walenckiej) postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału z następującymi pytaniami prejudycjalnymi:

42

Poprzez pytanie pierwsze sąd odsyłający dąży w istocie do ustalenia, czy art. 1 ust. 2 dyrektywy 2008/118 należy interpretować w ten sposób, że stoi on na przeszkodzie uregulowaniu krajowemu przewidującemu pobór podatku obciążającego wytwarzanie i wprowadzanie energii elektrycznej do sieci elektrycznej na terytorium krajowym, w przypadku którego to podatku podstawa opodatkowania składa się z całkowitej kwoty dochodów podatnika z wykonywania tej działalności.

43

Na wstępie należy wskazać, że IVPEE został zakwalifikowany w preambule ustawy 15/2012 jako podatek bezpośredni obciążający „wykonywanie działalności polegającej na wytwarzaniu i wprowadzaniu energii elektrycznej do […] sieci elektrycznej”, a mianowicie „zdolność ekonomiczną producentów energii elektrycznej”. Rząd hiszpański uściślił w tym względzie, że podatek ten został ustanowiony jako podatek bezpośredni i że nie może on obciążać końcowego odbiorcy, mając na względzie funkcjonowanie hiszpańskiego rynku energii elektrycznej.

44

Jednakże sąd odsyłający, podobnie jak skarżąca w postępowaniu głównym, jest zdania, że pomimo zakwalifikowania go jako podatku bezpośredniego, IVPEE stanowi, ze względu na jego swoiste właściwości, podatek pośredni, którego ciężar podatkowy ponosi końcowy odbiorca energii elektrycznej, i jako taki jest objęty zakresem stosowania art. 1 ust. 2 dyrektywy 2008/118.

45

W tym względzie do Trybunału należy dokonanie kwalifikacji określonej daniny jako podatku, cła lub opłaty na gruncie prawa Unii, w oparciu o obiektywne cechy tej daniny, niezależnie od sposobu zakwalifikowania jej na gruncie prawa krajowego (wyrok z dnia 18 stycznia 2017 r., IRCCS – Fondazione Santa Lucia, C‑189/15, EU:C:2017:17, pkt 29 i przytoczone tam orzecznictwo).

46

Aby udzielić odpowiedzi na zadane pytanie, należy zatem określić, czy IVPEE może być zakwalifikowany jako dodatkowy podatek pośredni obciążający wyrób akcyzowy – w niniejszym wypadku energię elektryczną – w rozumieniu art. 1 ust. 2 dyrektywy 2008/118.

47

Zgodnie z art. 1 ust. 1 tej dyrektywy ustanawia ona ogólne zasady dotyczące podatku akcyzowego nakładanego bezpośrednio lub pośrednio na konsumpcję niektórych wyrobów akcyzowych, wśród których wymieniono energię elektryczną, objętą zakresem stosowania dyrektywy 2003/96. Artykuł 1 ust. 2 dyrektywy 2008/118 stanowi, że dla szczególnych celów państwa członkowskie mogą nakładać na wyroby akcyzowe inne podatki pośrednie, pod warunkiem że podatki te są zgodne z przepisami podatkowymi Unii dotyczącymi podatku akcyzowego lub podatku od wartości dodanej.

48

Jak wynika z orzecznictwa Trybunału, ten art. 1 ust. 2 dyrektywy 2008/118, mający na celu uwzględnienie różnorodności tradycji fiskalnych państw członkowskich w tej dziedzinie i częstego wykorzystywania podatków pośrednich w celu realizacji polityk pozabudżetowych, pozwala państwom członkowskim na ustanowienie, oprócz akcyzy minimalnej, innych podatków pośrednich służących konkretnemu celowi. Pojęcie „innych podatków pośrednich” w rozumieniu tego przepisu dotyczy zatem podatków pośrednich, które obejmują konsumpcję produktów wymienionych w art. 1 ust. 1 tej dyrektywy, innych niż „podatki akcyzowe” w rozumieniu tego ostatniego przepisu, i które są nakładane dla szczególnych celów (zob. podobnie wyrok z dnia 4 czerwca 2015 r., Kernkraftwerke Lippe‑Ems, C‑5/14, EU:C:2015:354, pkt 58, 59).

49

W konsekwencji aby określić, czy IVPEE może być objęty zakresem stosowania art. 1 ust. 2 dyrektywy 2008/118, należy zbadać, czy podatek ten stanowi podatek pośredni nakładany bezpośrednio lub pośrednio na konsumpcję energii elektrycznej określonej w dyrektywie 2003/96 (zob. analogicznie wyrok z dnia 4 czerwca 2015 r., Kernkraftwerke Lippe‑Ems, C‑5/14, EU:C:2015:354, pkt 60).

50

W niniejszym wypadku z akt sprawy, którymi dysponuje Trybunał, wynika, że zdarzeniem powodującym powstanie obowiązku podatkowego dotyczącego IVPEE jest wytwarzanie i wprowadzanie energii elektrycznej do sieci elektrycznej, czyli wytwarzanie netto energii, które w ustawie 15/2012 zdefiniowano jako energię, od której odejmuje się konsumpcję uzupełniającą w celu wygenerowania energii elektrycznej i straty poniesione do punktu przyłączenia do sieci.

51

Ponadto jest bezsporne, że IVPEE jest pobierany nie bezpośrednio od odbiorców energii elektrycznej, lecz od podmiotów gospodarczych, które tę energię wytwarzają i wprowadzają do sieci (zob. analogicznie wyrok z dnia 4 czerwca 2015 r., Kernkraftwerke Lippe‑Ems, C‑5/14, EU:C:2015:354, pkt 64).

52

Prawdą jest, że ciężar ekonomiczny tego podatku mógłby co do zasady być ponoszony pośrednio w całości przez końcowego odbiorcę energii elektrycznej, gdyby producent wliczał kwotę tego podatku do ceny każdej ilości produktu przeznaczonego do konsumpcji, w taki sposób, że podatek ten byłby neutralny dla owego producenta (zob. podobnie wyrok z dnia 4 czerwca 2015 r., Kernkraftwerke Lippe‑Ems, C‑5/14, EU:C:2015:354, pkt 64).

53

Sytuacja taka nie zachodzi jednak w niniejszej sprawie.

54

Po pierwsze, jak wskazał sąd odsyłający, nie istnieje bowiem formalny mechanizm przeniesienia ciężaru podatku. W takiej zaś sytuacji okoliczność, że stosowanie IVPEE skutkuje podwyższeniem ceny energii i, w konsekwencji, fakturą za energię elektryczną dla wszystkich końcowych odbiorców, nie wydaje się sama w sobie wystarczająca dla stwierdzenia, że ciężar tego podatku jest w całości przenoszony na tych odbiorców. W przeciwnym wypadku każdy podatek obciążający producentów energii elektrycznej wywierający wpływ, nawet minimalny, na końcową cenę energii elektrycznej płaconą przez odbiorców musiałby zostać uznany za podatek pośredni w rozumieniu art. 1 ust. 2 dyrektywy 2008/118 – pomimo braku bezpośredniego i nierozerwalnego związku między takim podatkiem a konsumpcją energii elektrycznej.

55

Po drugie, należy wskazać, co się tyczy szczegółowych warunków obliczenia IVPEE, że podstawa opodatkowania tym podatkiem składa się z całkowitej kwoty, jaką ma otrzymać podatnik za wytwarzanie i wprowadzanie energii elektrycznej do sieci elektrycznej – do której stosuje się jednolitą stawkę opodatkowania wynoszącą 7%.

56

Jak wynika z akt sprawy, którymi dysponuje Trybunał, obliczenie tej kwoty obejmuje, zgodnie z art. 6 ustawy 15/2012, wynagrodzenie działalności polegającej na wytwarzaniu energii elektrycznej. Zgodnie z istotnymi przepisami ustaw 54/1997 i 24/2013 wynagrodzenie to obejmuje energię elektryczną sprzedawaną na rynkach dziennym i dnia bieżącego, która jest wynagradzana w oparciu o cenę równowagi między podażą a popytem, usługi dostosowawcze niezbędne dla zapewnienia odpowiedniego zaopatrzenia odbiorcy, wynagrodzenie z tytułu mechanizmu utrzymania zdolności, wynagrodzenie dodatkowe za działalność polegającą na wytwarzaniu energii elektrycznej w sieciach elektrycznych na terytoriach poza półwyspem, a także wynagrodzenie za wytwarzanie energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych.

57

W odpowiedziach na pytania zadane przez Trybunał wszystkie zainteresowane strony wskazały, że niektóre z części składowych podstawy opodatkowania IVPEE wymienione w poprzednim punkcie nie zależą od ilości energii elektrycznej faktycznie wytworzonej i wprowadzonej do sieci. Jak wskazał rząd hiszpański, sytuacja taka ma w szczególności miejsce w wypadku usług dostosowawczych, w ramach których jest wynagradzana dostępność określonej zdolności wytwarzania, a także w wypadku mechanizmów utrzymania zdolności, w ramach których kwota stanowiąca wynagrodzenie danych producentów jest określana jako konkretna kwota euro za megawat i jest oparta, odpowiednio, na udostępnieniu określonej zdolności wytwarzania oraz na rozmiarze i zdolnościach wytwórczych przedsiębiorstwa. Zdaniem tego rządu taka sytuacja ma miejsce także w wypadku szczególnych wynagrodzeń za wytwarzanie energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych, kogeneracji o wysokiej wydajności i pozostałości, a także za wytwarzanie energii elektrycznej na terytoriach poza półwyspem, co do których przewidziano dodatkową płatność w porównaniu z dochodami na rynku energii elektrycznej pobieranymi przez danych producentów.

58

Z powyższych rozważań wynika, że IVPEE jest obliczany jedynie przy uwzględnieniu statusu producenta energii elektrycznej, na podstawie częściowo określonych dochodów podatników i, w konsekwencji, niezależnie od ilości energii elektrycznej faktycznie wytworzonej i wprowadzonej do sieci elektrycznej. A zatem nie można stwierdzić istnienia bezpośredniego i nierozerwalnego związku między tym podatkiem a konsumpcją energii elektrycznej.

59

W konsekwencji, ze względu na to, że IVPEE nie jest podatkiem pośrednim obciążającym bezpośrednio lub pośrednio konsumpcję energii elektrycznej określonej w dyrektywie 2003/96, nie może on być objęty zakresem stosowania art. 1 ust. 2 dyrektywy 2008/118 (zob. analogicznie wyrok z dnia 4 czerwca 2015 r., Kernkraftwerke Lippe‑Ems, C‑5/14, EU:C:2015:354, pkt 66).

60

W świetle powyższych rozważań na pytanie pierwsze należy udzielić następującej odpowiedzi: art. 1 ust. 2 dyrektywy 2008/118 należy interpretować w ten sposób, że nie stoi on na przeszkodzie uregulowaniu krajowemu przewidującemu pobór podatku obciążającego wytwarzanie i wprowadzanie energii elektrycznej do sieci elektrycznej na terytorium krajowym, w przypadku którego to podatku podstawa opodatkowania składa się z całkowitej kwoty dochodów podatnika z wykonywania tej działalności, bez uwzględnienia ilości energii elektrycznej faktycznie wytworzonej i wprowadzonej do tej sieci.

61

Poprzez pytania drugie i trzecie, które należy rozpatrzyć łącznie, sąd odsyłający dąży w istocie do ustalenia, czy art. 1, art. 3 ust. 1 i 2 oraz art. 3 ust. 3 lit. a) dyrektywy 2009/28, ten ostatni przepis rozpatrywany w związku z art. 2 akapit drugi lit. k) tej dyrektywy, należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie uregulowaniu krajowemu przewidującemu pobór podatku obciążającego jednolitą stawką wytwarzanie energii elektrycznej i jej wprowadzanie do sieci elektrycznej, w tym gdy ta energia elektryczna jest wytwarzana ze źródeł odnawialnych, który to podatek nie ma na celu ochrony środowiska, lecz zwiększenie wysokości wpływów budżetowych.

62

W tym względzie należy przypomnieć, że przedmiotem dyrektywy 2009/28, jak wynika z jej art. 1, jest ustanowienie wspólnych ram dla promowania energii ze źródeł odnawialnych poprzez określenie w szczególności obowiązkowych celów krajowych w odniesieniu do udziału energii ze źródeł odnawialnych w końcowym zużyciu energii brutto.

63

I tak, zgodnie z art. 3 ust. 1 tej dyrektywy, państwa członkowskie mają obowiązek dbania o to, aby udział energii ze źródeł odnawialnych w końcowym zużyciu energii brutto w 2020 r. odpowiadał co najmniej krajowemu celowi ogólnemu określonemu w części A załącznika I do wspomnianej dyrektywy, który powinien być spójny z celem zakładającym co najmniej 20‑procentowy udział energii ze źródeł odnawialnych w końcowym zużyciu energii brutto w Unii.

64

Ponadto zgodnie z art. 3 ust. 2 dyrektywy 2009/28 państwa członkowskie wprowadzają środki skutecznie zaprojektowane dla zapewnienia, by ich udział energii ze źródeł odnawialnych był co najmniej równy udziałowi określonemu w „orientacyjnym kursie” wyznaczonym w części B załącznika I do tej dyrektywy.

65

Aby osiągnąć te cele, państwa członkowskie mogą, zgodnie z art. 3 ust. 3 lit. a) dyrektywy 2009/28, ustanowić systemy wsparcia w rozumieniu art. 2 akapit drugi lit. k) tej dyrektywy, które mogą obejmować pomoc inwestycyjną, zwolnienia z podatków lub ulgi podatkowe, zwrot podatków lub określenie obowiązku wykorzystywania energii ze źródeł odnawialnych.

66

Sąd odsyłający jest zdania, że IVPEE może zniechęcać do wytwarzania energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych, ponieważ obciąża on wszystkich producentów krajowych i jest obliczany bez uwzględnienia kosztów wytwarzania.

67

W tym względzie należy wskazać, że żaden z przepisów dyrektywy 2009/28 wspomnianych w pkt 62–65 niniejszego wyroku nie zakazuje państwom członkowskim ustanowienia podatku takiego jak IVPEE, obciążającego wytwarzanie energii elektrycznej i wprowadzanie jej do sieci, w tym gdy ta energia elektryczna jest wytwarzana ze źródeł odnawialnych (zob. analogicznie wyrok z dnia 20 września 2017 r., Elecdey Carcelen i in., C‑215/16, C‑216/16, C‑220/16 i C‑221/16, EU:C:2017:705, pkt 30).

68

Z samego brzmienia art. 3 ust. 3 dyrektywy 2009/28, a w szczególności ze sformułowania „mogą” wynika bowiem, że w celu promowania wykorzystywania energii ze źródeł odnawialnych państwa członkowskie nie są w żaden sposób zobowiązane do wprowadzania systemów wsparcia ani tym bardziej – jeżeli zdecydują się na wprowadzenie takich systemów – na nadanie im formy zwolnień lub ulg podatkowych. Państwa członkowskie dysponują zatem zakresem uznania co się tyczy środków, które uznają one za odpowiednie do osiągnięcia obowiązkowych krajowych celów ogólnych określonych w art. 3 ust. 1 i 2 tej dyrektywy w związku z załącznikiem I do niej (zob. podobnie wyroki: z dnia 20 września 2017 r., Elecdey Carcelen i in., C‑215/16, C‑216/16, C‑220/16 i C‑221/16, EU:C:2017:705, pkt 31, 32; a także z dnia 11 lipca 2019 r., Agrenergy i Fusignano Due, C‑180/18, C‑286/18 i C‑287/18, EU:C:2019:605, pkt 27).

69

Stąd przewidziana w art. 3 ust. 3 dyrektywy 2009/28 możliwość wprowadzania przez państwa członkowskie systemów wsparcia, które promują stosowanie energii ze źródeł odnawialnych, w danym wypadku w formie zwolnień lub ulg podatkowych, wcale nie oznacza, że nie mogą one opodatkować przedsiębiorstw rozwijających takie źródła energii (wyrok z dnia 20 września 2017 r., Elecdey Carcelen i in., C‑215/16, C‑216/16, C‑220/16 i C‑221/16, EU:C:2017:705, pkt 33).

70

W konsekwencji na pytania drugie i trzecie należy udzielić następującej odpowiedzi: art. 1, art. 3 ust. 1 i 2 oraz art. 3 ust. 3 lit. a) dyrektywy 2009/28, ten ostatni przepis rozpatrywany w związku z art. 2 akapit drugi lit. k) tej dyrektywy, należy interpretować w ten sposób, że nie stoją one na przeszkodzie uregulowaniu krajowemu przewidującemu pobór podatku obciążającego jednolitą stawką wytwarzanie energii elektrycznej i jej wprowadzanie do sieci elektrycznej, w tym gdy ta energia elektryczna jest wytwarzana ze źródeł odnawialnych, który to podatek nie ma na celu ochrony środowiska, lecz zwiększenie wysokości wpływów budżetowych.

71

Poprzez pytanie czwarte sąd odsyłający dąży w istocie do ustalenia, czy art. 107 ust. 1 TFUE i art. 32–34 dyrektywy 2009/72 należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie uregulowaniu krajowemu przewidującemu pobór podatku krajowego obciążającego wytwarzanie i wprowadzanie energii elektrycznej do sieci elektrycznej na terytorium państwa członkowskiego, w wypadku gdy podatek ten nie ma zastosowania do wprowadzania do tej sieci energii elektrycznej wytworzonej w innych państwach członkowskich.

72

W tym względzie sąd odsyłający wskazuje, że IVPEE faworyzuje producentów energii elektrycznej z siedzibą w innych państwach członkowskich, ponieważ obciąża wyłącznie producentów krajowych, w związku z czym wnioskuje on istnienie zakłócenia konkurencji, z naruszeniem art. 107 ust. 1 TFUE.

73

W zakresie, w jakim z odpowiedzi na pytanie pierwsze wynika, że IVPEE jest podatkiem bezpośrednim obciążającym działalność polegającą na wytwarzaniu i wprowadzaniu energii elektrycznej do sieci elektrycznej, należy przypomnieć, że chociaż podatki bezpośrednie należą do kompetencji państw członkowskich, to jednak państwa te muszą wykonywać te kompetencje z poszanowaniem prawa Unii (wyrok z dnia 22 grudnia 2010 r., Tankreederei I, C‑287/10, EU:C:2010:827, pkt 14).

74

W tym względzie, co się tyczy w pierwszej kolejności art. 107 ust. 1 TFUE, z utrwalonego orzecznictwa Trybunału wynika, że opłaty nie wchodzą w zakres stosowania postanowień traktatu FUE dotyczących pomocy państwa, chyba że stanowią one sposób finansowania pomocy, tak że są integralną częścią tej pomocy (wyrok z dnia 20 września 2018 r., Carrefour Hypermarchés i in., C‑510/16, EU:C:2018:751, pkt 14 i przytoczone tam orzecznictwo).

75

W niniejszym wypadku z akt sprawy, którymi dysponuje Trybunał, nie wynika zaś, by wpływy pochodzące z pobierania IVPEE stanowiły sposób finansowania pomocy państwa w rozumieniu tego orzecznictwa. Z powyższego wynika, że podatek ten nie może być uznawany za objęty zakresem stosowania przepisów traktatu FUE w dziedzinie pomocy państwa.

76

W drugiej kolejności, co się tyczy dyrektywy 2009/72, należy stwierdzić, że art. 32–34 tej dyrektywy dotyczą ogólnej zasady niedyskryminacji w dziedzinie rynku wewnętrznego energii elektrycznej, regulując dostęp osób trzecich do sieci w sposób obiektywny i niedyskryminujący.

77

W niniejszym wypadku sąd odsyłający wskazuje, że uregulowanie dotyczące IVPEE umożliwia dyskryminację pozytywną zagranicznych producentów energii elektrycznej – ze szkodą dla producentów hiszpańskich – zakłócając rynek wewnętrzny energii elektrycznej i dostęp do sieci.

78

W tym względzie wystarczy zaś wskazać, że w zakresie, w jakim dyrektywa 2009/72 nie stanowi środka dotyczącego zbliżania przepisów podatkowych państw członkowskich, zasada niedyskryminacji wskazana w art. 32–34 tej dyrektywy nie ma zastosowania do uregulowania krajowego ustanawiającego podatek obciążający wytwarzanie i wprowadzanie energii elektrycznej do sieci elektrycznej na terytorium państwa członkowskiego (zob. analogicznie wyrok z dnia 7 listopada 2019 r., UNESA i in., od C‑80/18 do C‑83/18, EU:C:2019:934, pkt 51).

79

W świetle powyższych rozważań na pytanie czwarte należy udzielić następującej odpowiedzi: art. 107 ust. 1 TFUE i art. 32–34 dyrektywy 2009/72 należy interpretować w ten sposób, że nie stoją one na przeszkodzie uregulowaniu krajowemu przewidującemu pobór podatku krajowego obciążającego wytwarzanie i wprowadzanie energii elektrycznej do sieci elektrycznej na terytorium państwa członkowskiego, podczas gdy podatek ten nie ma zastosowania do wprowadzania do tej sieci energii elektrycznej wytworzonej w innych państwach członkowskich.

80

Dla stron w postępowaniu głównym niniejsze postępowanie ma charakter incydentalny, dotyczy bowiem kwestii podniesionej przed sądem odsyłającym, do niego zatem należy rozstrzygnięcie o kosztach. Koszty poniesione w związku z przedstawieniem uwag Trybunałowi, inne niż koszty stron w postępowaniu głównym, nie podlegają zwrotowi.

Z powyższych względów Trybunał (dziesiąta izba) orzeka, co następuje: