—

w imieniu X przez M.M. de Jonga, advocaat,

—

w imieniu rządu niderlandzkiego przez C. Schillemans, C. Wissels oraz M. Noort, działające w charakterze pełnomocników,

—

w imieniu rządu fińskiego przez J. Heliskoskiego, działającego w charakterze pełnomocnika,

—

w imieniu Komisji Europejskiej przez C. Barslev, R. Troostersa oraz R. Lyala, działających w charakterze pełnomocników,

1

Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczy wykładni art. 110 TFUE.

2

Wniosek ten został złożony w ramach postępowania wszczętego przez X, osobę prawną, w przedmiocie opłaty od samochodów osobowych i motocykli („belasting personenauto’s en motorrijwielen”, ci-après la „BPM”), jaką musiała zapłacić przy rejestracji w Niderlandach pojazdu samochodowego pochodzącego z innego państwa członkowskiego.

3

Artykuł Wet op de belasting personenauto’s en motorrijwielen 1992 (ustawy z 1992 r. w sprawie opłaty od samochodów osobowych i motocykli, zwanej dalej „ustawą o BPM”), w brzmieniu mającym zastosowanie do okoliczności faktycznych w postępowaniu głównym, stanowi:

„1.   Samochody osobowe, motocykle i pojazdy użytkowe podlegają opłacie zwanej »[BPM]«.

2.   Zgodnie z Wegenverkeerswet [kodeksem drogowym] z 1994 r. obowiązek podatkowy powstaje z chwilą rejestracji samochodu osobowego, samochodu użytkowego bądź motocykla.

[…]”.

4

Od 2006 do 2009 r. BPM była obliczana zgodnie z art. 9 ustawy BPM na podstawie procentu „ceny katalogowej netto” odnośnego pojazdu, z zastrzeżeniem obniżek i powiększenia wskazanego w tym przepisie.

5

Jeżeli chodzi o katalogową cenę netto, art. 9 pkt 3 i 6 ustawy BPM przewiduje:

„3.   Przez katalogową cenę netto należy rozumieć cenę katalogową pomniejszoną o podatek obrotowy […] zawarty w tej cenie.

[…]

6.   Jeżeli chodzi o pojazdy używane […], stosowaną ceną katalogową jest cena z dnia, w którym samochód […] został użyty po raz pierwszy […]”.

6

Z dniem 1 lutego 2008 r. podstawa opłaty BPM została zmieniona. Nie jest ona już obliczana wyłącznie na podstawie ceny katalogowej netto, lecz obejmuje również kwotę, która zależy od poziomu emisji dwutlenku węgla (zwanego dalej „CO2”), mierzonego zgodnie z dyrektywą Rady z dnia 16 grudnia 1980 r. w sprawie zbliżenia ustawodawstw państw członkowskich odnoszących się do zużycia paliwa w pojazdach silnikowych (Dz.U. L 375, s. 36). W związku z tym w podstawie opłaty BPM część dotycząca ceny katalogowej została stopniowo zmniejszona z korzyścią dla części dotyczącej opłaty za emisję CO2.

7

W trakcie lat 2006–2009 procenty katalogowych cen netto uwzględnianych w podstawie opłaty BMP były następujące:

8

W okresie pomiędzy dniem 1 lutego 2008 r. a dniem 31 grudnia 2009 r. z powodu przepisów przejściowych przywożone używane samochody zarejestrowane w trakcie tego okresu, które zostały dopuszczone do ruchu po raz pierwszy przed dniem 1 lutego 2008 r., nie były poddawane opłacie BPM obliczonej na podstawie emisji CO2.

9

Począwszy od dnia 1 stycznia 2010 r. opłata BPM obliczana jednocześnie na podstawie ceny katalogowej oraz na podstawie poziomu emisji CO2 jest stosowana przy rejestracji wszystkich pojazdów, w tym pojazdów, których pierwsze dopuszczenie do ruchu nastąpiło przed dniem 1 lutego 2008 r.

10

Jeżeli chodzi o kwotę BPM dla używanych pojazdów samochodowych, art. 10 ustawy o BPM stanowi:

„1.   […] kwota opłaty mająca zastosowanie do [pojazdu] […] jest obliczana z uwzględnieniem obniżki.

2.   Obniżka, o której mowa w ust. 1 w rozumieniu ust. 1, oznacza odpis wyrażony w procencie wartości zakupu w Niderlandach w chwili pierwszego dopuszczenia do ruchu samochodu osobowego […].

[…]”.

11

Ustawa o BPM daje zobowiązanemu do zapłaty możliwość wyboru obniżonej opłaty BPM, jeżeli kwota opłaty BPM, która miała być zastosowana przy pierwszym dopuszczeniu do ruchu pojazdu w Niderlandach jako nowego pojazdu na podstawie przepisów dotyczących podstawy i stawki opodatkowania obowiązujących w tamtej chwili, jest niższa od kwoty obliczonej na 2010 r.

12

W dniu 11 stycznia 2010 r. w związku z rejestracją samochodu osobowego w Niderlandach X złożyła deklarację dotyczącą opłaty BPM wskazującą kwotę 5776 EUR i zapłaciła tę kwotę. Pojazd został dopuszczony do ruchu po raz pierwszy w Niemczech w dniu 30 maja 2006 r. i nosił niemieckie numery rejestracyjne.

13

X wniosła zażalenie dotyczące należnej i zapłaconej kwoty opłaty BPM. Ponieważ voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Z van de rijksbelastingdienst oddalił to zażalenie, X wniosła skargę do Rechtbank Breda. Sąd ten częściowo uwzględnił skargę i przyznał zwrot opłaty BPM w wysokości 1233 EUR.

14

X wniosła odwołanie do Gerechtshof ’s-Hertogenbosch od wyroku wydanego przez Rechtbank Breda. Uznała ona, że przy obliczaniu kwoty należnej opłaty BPM należy wyjść od kwoty opłaty, która nadal ciąży na podobnych używanych samochodach zarejestrowanych w okresie od dnia 1 lutego 2008 r. do dnia 31 grudnia 2009 r., w której to podstawie opodatkowania nie znajdowała się jeszcze część dotycząca emisji CO2. X wniosła również o zwrot zapłaconej opłaty BPM w wysokości 2809 EUR.

15

X podnosi, że opłata BPM jest sprzeczna z prawem Unii. Jej kwota jest jeszcze wyższa, niż kwota, jaka ciążyła na podobnych używanych pojazdach dopuszczonych po raz pierwszy do obrotu przed dniem 1 lutego 2008 r., które, w przeciwieństwie do samochodu w niniejszej sprawie, zostały przywiezione i zarejestrowane w okresie od dnia 1 lutego 2008 r. do dnia 31 grudnia 2009 r. Używane samochody przywiezione po tym okresie zostały w związku z tym opodatkowane wyższa opłatą niż podobne samochody zarejestrowane w tym okresie.

16

Voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Z van de rijksbelastingdienst uznał, że w celu obliczenia kwoty należnej opłaty BPM należy wyjść od kwoty opłaty, jaka nadal ciąży na podobnych pojazdach, które podobnie jak w przypadku samochodu w niniejszej sprawie zostały po raz pierwszy dopuszczone do ruchu w 2006 r. i które zostały zarejestrowane w Niderlandach jako nowe pojazdy w tym samym roku.

17

Sąd odsyłający ma pewne wątpliwości co do zgodności opłaty BPM z art. 110 TFUE. Zastanawia się nad tym, czy pobór tej opłaty przy rejestracji samochodu spornego w postępowaniu głównym w rejestrze powinien zostać zniesiony w zakresie, w jakim zależy on od emisji CO2. Zastanawia się również nad tym, czy kwota BPM dochodzona przy rejestracji pojazdu w 2010 r. powinna być porównywalna z rezydualną kwotą tej opłaty nadal wliczoną w 2010 r. do wartości podobnych pojazdów, przywiezionych i zarejestrowanych w Niderlandach w 2006 r. jako nowe pojazdy, lub też z rezydualną kwotą tej opłaty zawartą w wartości pojazdów, które jak sporny w niniejszej sprawie samochód zostały po raz pierwszy dopuszczony do ruchu w 2006 r., a następnie zostały przywiezione i zarejestrowane jako samochody używane w okresie od dnia 1 lutego 2008 r. do dnia 31 grudnia 2009 r.

18

W tych okolicznościach Gerechtshof 's-Hertogenbosch postanowił zawiesić postępowanie i przedłożyć Trybunałowi następujące pytania prejudycjalne:

19

Przez swoje pytania, które należy rozpatrzyć łącznie, sąd odsyłający usiłuje zasadniczo ustalić, po pierwsze, jakie są na podstawie art. 110 TFUE podobne produkty krajowe porównywalne do pojazdu używanego, którego pierwsze dopuszczenie do ruchu nastąpiło przed dniem 1 lutego 2008 r. i który został przywieziony i zarejestrowany w Niderlandach w 2010 r., a także, po drugie, czy art. 110 TFUE powinien być interpretowany w ten sposób, że sprzeciwia się on opłacie takiej jak BPM obowiązującej w 2010 r.

20

Tytułem wstępu należy podnieść, że opłata pobierana przez państwo członkowskie w trakcie rejestracji pojazdów samochodowych na ich terytorium w celu dopuszczenia ich do ruchu stanowi opłatę wewnętrzną, a zatem powinna być organizowana w świetle art. 110 TFUE (zob. podobnie wyrok z dnia 7 kwietnia 2011 r. w sprawie C-402/09 Tatu, Zb Orz. s. I-2711, pkt 32 i przytoczone tam orzecznictwo).

21

W tej kwestii należy przypomnieć, że art. 110 TFUE akapit pierwszy zakazuje państwom członkowskim poddawania produktów pochodzących z innych państw członkowskich opodatkowaniu dalszymi podatkami, wyższymi niż te, które obciążają podobne produkty krajowe.

22

Ponadto należy przypomnieć, że pojazdy samochodowe obecne na rynku danego państwa członkowskiego są „produktami krajowymi” tego państwa w rozumieniu art. 110 TFUE (zob. ww. wyrok w sprawie Tatu, pkt 55).

23

Przy wprowadzaniu produktów do sprzedaży na rynku pojazdów używanych tego państwa członkowskiego za „produkty podobne” należy uznać przywożone samochody używane, jeżeli ich właściwości i potrzeby, jakim odpowiadają, plasują je w stosunku konkurencji. Stopień konkurencyjności między dwoma modelami zależy od stopnia, w jakim spełniają one takie same wymogi w zakresie ceny, rozmiaru, komfortu, mocy, zużycia paliwa, trwałości, niezawodności. Pojazdem referencyjnym powinien być ten pojazd, który ma cechy charakterystyczne najbardziej zbliżone do przywożonego pojazdu. Oznacza to uwzględnienie modelu, rodzaju, cech charakterystycznych takich jak rodzaj napędu lub wyposażenia, wiek, a także przebieg, ogólny stan lub marka (zob. w szczególności wyroki z dnia 19 września 2002 r. w sprawie C-101/00 Tulliasiamies i Siilin, Rec. s. I-7487, pkt 75, 76; a także z dnia 20 września 2007 r. w sprawie C-74/06 Komisja przeciwko Grecji, Zb.Orz. s. I-7585, pkt 29, 37).

24

W tym zakresie należy stwierdzić, że kryteria wymienione w poprzednim punkcie nie zostały wymienione ani w sposób wyczerpujący, ani w sposób bezwzględny. W każdym wypadku pojazdy referencyjne mogą różnić się w zależności od cech charakterystycznych właściwych dla przywożonego pojazdu. Dwa pojazdy, które mają tą samą datę pierwszego dopuszczenia do ruchu, nie są koniecznie podobne, na przykład z powodu różnego zużycia. Do sądu krajowego należy, z uwzględnieniem wszystkich cech charakterystycznych, takich jak wymienione powyżej, ustalenie jakie produkty krajowe posiadają cechy charakterystyczne najbardziej zbliżone do cech charakterystycznych przywiezionego pojazdu w niniejszej sprawie.

25

Z powyższego wynika, że podobne produkty krajowe porównywalne do używanego pojazdu takiego jak w postępowaniu głównym, który został dopuszczony do obrotu po raz pierwszy przed dniem 1 lutego 2008 r. i który został przywieziony i zarejestrowany w Niderlandach w 2010 r., to pojazdy, które znajdują się już na niderlandzkim rynku i które mają cechy charakterystyczne najbardziej zbliżone do spornego pojazdu.

26

Celem art. 110 TFUE jest zapewnienie swobodnego przepływu towarów między państwami członkowskimi w warunkach niezakłóconej konkurencji. Zmierza on do wyeliminowania wszelkich form ochrony mogącej wynikać z nakładania dyskryminujących podatków wewnętrznych na towary pochodzące z innych państw członkowskich (ww. wyrok w sprawie Tatu, pkt 34 i przytoczone tam orzecznictwo).

27

W tym celu, co zostało wskazane w pkt 21 niniejszego wyroku, akapit pierwszy tego artykułu zakazuje każdemu państwu członkowskiemu poddawania produktów pochodzących z innych państw członkowskich opodatkowaniu dalszymi podatkami wyższymi niż te, które obciążają podobne produkty krajowe.

28

W tym zakresie należy przypomnieć, że z orzecznictwa Trybunału wynika, iż opodatkowanie można uznać za zgodne z art. 110 TFUE tylko wtedy, gdy zostanie wykazane, że jest ono tak skonstruowane, iż wyklucza w każdym przypadku opodatkowanie przywożonych produktów w wyższym stopniu niż produktów krajowych, oraz że w związku z tym nie wywołuje ono w żadnym razie dyskryminujących skutków (wyrok z dnia 19 marca 2009 r. w sprawie C‑10/08 Komisja przeciwko Finlandii, pkt 24 i przytoczone tam orzecznictwo).

29

Trybunał orzekł również, że w dziedzinie opodatkowywania pojazdów owo postanowienie traktatu zmierza do zagwarantowaniu całkowitej neutralności podatków wewnętrznych w zakresie konkurencji pomiędzy produktami znajdującymi się już na rynku krajowym a produktami pochodzącymi z przywozu (wyroki z dnia 11 grudnia 1990 r. w sprawie C-47/88 Komisja przeciwko Danii, Rec. s. I-4509, pkt 9; z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C‑387 Weigel, Rec. s. I‑4981, pkt 66).

30

Trybunał wskazał również, że w chwili zapłaty opłaty rejestracyjnej w jednym państwie członkowskim wysokość tej opłaty zostaje włączona do wartości pojazdu. Wobec tego gdy pojazd zarejestrowany w danym państwie członkowskim zostaje następnie sprzedany jako pojazd używany w tym samym państwie członkowskim, jego wartość handlowa, obejmująca rezydualną wartość opłaty rejestracyjnej, będzie ułamkiem jego wartości początkowej określonym przez spadek wartości pojazdu (wyrok z dnia 5 października 2006 r. w sprawach połączonych C-290/05 i C-333/05 Nádasdi i Németh, Zb.Orz. s. I-10115, pkt 54).

31

W ten sposób naruszenie art. 110 TFUE ma miejsce wówczas, gdy kwota opłaty obciążającej pojazd używany pochodzący z przywozu przekracza rezydualną wartość opłaty stanowiącą część wartości pojazdów używanych już zarejestrowanych na terytorium kraju (wyroki: z dnia 9 marca 1995 r. w sprawie C-345/93 Nunes Tadeu, Rec. s. I-479, pkt 20; z dnia 22 lutego 2001 r. w sprawie C-393/98 Gomes Valente, Rec. s. I-1327, pkt 23; a także ww. wyrok w sprawie Tulliasiamies i Siilin, pkt 55).

32

W rzeczywistości bowiem jeżeli kwota opłaty rejestracyjnej ciążącej na przywożonych pojazdach używanych przekracza wartość rezydualną tej opłaty zawartą w cenie podobnych używanych pojazdów już zarejestrowanych na rynku krajowym, oznacza to zagrożenie faworyzowaniem sprzedaży krajowych pojazdów używanych i zniechęcaniem do przywozu podobnych pojazdów używanych.

33

Niemniej jednak celem art. 110 TFUE nie jest zakazanie państwu członkowskiemu wprowadzania nowych podatków ani modyfikowania stawek lub podstaw opodatkowania podatków istniejących (ww. wyroki: w sprawie Nádasdi i Németh, pkt 49; a także w sprawie Tatu, pkt 50).

34

Niemniej jednak uprawnienie państw członkowskich w zakresie tworzenia nowych podatków lub zmiany istniejących już podatków lub podstawy opodatkowania nie jest nieograniczone. Zakaz wprowadzony w art. 110 TFUE ma zastosowanie w każdym przypadku, gdy opodatkowanie może zniechęcić do przywozu towarów pochodzących z innych państw członkowskich na korzyść podobnych produktów krajowych (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Tatu, pkt 52 i przytoczone tam orzecznictwo).

35

W ten sposób państwa członkowskie nie mogą tworzyć nowych podatków lub zmieniać podatków już istniejących, jeżeli miałoby to zniechęcający skutek dla sprzedaży przywożonych produktów, z korzyścią dla sprzedaży produktów podobnych dostępnych na rynku krajowym i wprowadzonych na ten rynek przed wejściem w życie rzeczonych podatków lub ich zmian (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Tatu, pkt 53).

36

Jeżeli chodzi o opłatę BPM, to z akt sprawy przed Trybunałem wynika, że opłata ta jest należna i płacona w trakcie pierwszej rejestracji pojazdu na terytorium niderlandzkim. Prawo niderlandzkie zostało wielokrotnie zmieniane po 2006 r. Przed dniem 1 lutego 2008 r. rzeczona opłata była obliczana jedynie na podstawie procentu ceny katalogowej. Po tej dacie podstawę tej opłaty stanowiła również kwota, która zależała również od poziomu emisji CO2. W owej podstawie opodatkowania część dotycząca ceny katalogowej została stopniowo zmniejszona, z korzyścią dla części dotyczącej poziomu emisji CO2.

37

Tak jak to podkreśliły rząd niderlandzki i Komisja Europejska, okazuje się, że pomimo zmiany sposobu obliczania opłaty BPM zdarzenie powodujące obowiązek jej zapłaty, to znaczy pierwsza rejestracja pojazdu na terytorium Niderlandów, pozostaje to samo, nawet po dokonaniu spornej zmiany. W niniejszej sprawie chodzi zatem o tę samą opłatę co wcześniej.

38

Nawet jeżeliby założyć, że chodzi o nową opłatę, to zakaz wprowadzony w art. 110 TFUE ma zastosowanie w każdym przypadku, gdy opodatkowanie może zniechęcić do przywozu towarów pochodzących z innych państw członkowskich na korzyść podobnych produktów krajowych.

39

W sprawie głównej z akt sprawy przedstawionych Trybunałowi wydaje się wynikać, ze używane samochody, które zostały po raz pierwszy dopuszczone do ruchu przed dniem 1 lutego 2008 r., lecz które zostały przywiezione i zarejestrowane w Niderlandach w okresie od dnia 1 lutego 2008 r. do dnia 31 grudnia 2009 r., zostały z powodu zwolnienia w zakresie części opłaty BPM zależnego od poziomu emisji CO2 poddane niższej opłacie BPM, niż opłata, jakiej zostały poddane podobne pojazdy używane, które zostały przywiezione i zarejestrowane począwszy od dnia 1 stycznia 2010 r.

40

W tej sytuacji na rynku krajowym istniałyby porównywalne pojazdy używane podobne do pojazdu w sprawie głównej, w stosunku do których kwota rezydualna opłaty BPM zawartej w ich wartości byłaby niższa od kwoty tej opłaty ciążącej na spornym pojeździe.

41

O ile ostatnia z wymienionych kwot przekracza najniższą rezydualną kwotę zawartą jeszcze w wartości podobnych samochodów używanych zarejestrowanych już na terytorium kraju, to jednak nie wykazano, że ustawa o opłacie BPM została sformułowana w taki sposób, że wyłącza ona w każdym przypadku to, że produkty przywożone zostaną opodatkowane w wyższej kwocie niż produkty krajowe, a zatem że nie wywołuje ona w żadnym przypadku skutków dyskryminacyjnych.

42

Można uniknąć takich skutków dyskryminacyjnych, jeżeli możliwy jest wybór najniższej kwoty rezydualnej opłaty rejestracyjnej zawartej jeszcze w wartości podobnego używanego samochodu już zarejestrowanego na terytorium kraju.

43

Do sądu krajowego należy zbadanie, czy kwota opłaty BPM ciążąca na używanym samochodzie takim jak w postępowaniu głównym przekracza czy też nie najniższą kwotę rezydualną tej opłaty zawartej w wartości podobnych samochodów używanych zarejestrowanych już na terytorium kraju.

44

Z powyższego wynika, że art. 110 TFUE sprzeciwia się opłacie takiej jak opłata przewidziana przez ustawę o BPM, jeżeli – i w takim zakresie, w jakim ma to miejsce – kwota tej opłaty nakładana na przywożone używane pojazdy przy ich rejestracji w Niderlandach przekracza najniższą kwotę rezydualną tej opłaty zawartą w wartości podobnych używanych pojazdów zarejestrowanych już w tym państwie członkowskim.

45

Z uwagi na ogół powyższych rozważań na przedstawione pytania należy odpowiedzieć, że:

46

Dla stron w postępowaniu głównym niniejsze postępowanie ma charakter incydentalny, dotyczy bowiem kwestii podniesionej przed tym sądem; do niego zatem należy rozstrzygnięcie o kosztach. Koszty poniesione w związku z przedstawieniem uwag Trybunałowi, inne niż koszty stron w postępowaniu głównym, nie podlegają zwrotowi.

Z powyższych względów Trybunał (ósma izba) orzeka, co następuje:

Dla celów stosowania art. 110 TFUE podobne produkty krajowe porównywalne do używanego pojazdu takiego jak w postępowaniu głównym, który został dopuszczony do obrotu po raz pierwszy przed dniem 1 lutego 2008 r. i który został przywieziony i zarejestrowany w Niderlandach w 2010 r., to pojazdy, które znajdują się już na niderlandzkim rynku i które mają cechy charakterystyczne najbardziej zbliżone do tego spornego pojazdu.

Artykuł 110 TFUE powinien być interpretowany w ten sposób, iż sprzeciwia się on opłacie takiej jak opłata od samochodów osobowych i motocykli („belasting personenauto’s en motorrijwielen”) obowiązująca w 2010 r., jeżeli – i w takim zakresie, w jakim ma to miejsce – kwota tej opłaty nakładana na przywożone używane pojazdy przy ich rejestracji w Niderlandach przekracza najniższą kwotę rezydualną tej opłaty zawartą w wartości podobnych używanych pojazdów zarejestrowanych już w tym państwie członkowskim.