W dniu 20 grudnia 2018 r. Rada przyjęła, w drodze zmiany dyrektywy VAT 1 , dyrektywę (UE) 2018/2057 w odniesieniu do tymczasowego stosowania ogólnego mechanizmu odwrotnego obciążenia („GRCM”) w przypadku transakcji powyżej progu 17 500 EUR 2 .

Jest to zgodne z planem działania w sprawie VAT 3 , w którym Komisja ogłosiła swoje zamiary w odniesieniu do wprowadzenia docelowego systemu VAT dla transgranicznych wewnątrzunijnych transakcji handlowych między przedsiębiorstwami 4 . Biorąc jednak pod uwagę fakt, że wdrożenie takiego docelowego systemu VAT zajmie kilka lat, niektóre państwa członkowskie zwróciły się o pilne wprowadzenie w międzyczasie szczególnych środków w celu zwalczania oszustw karuzelowych 5 . Państwa te zwróciły się w szczególności o umożliwienie wprowadzenia tymczasowego GRCM, co w następstwie wniosku Komisji w tym zakresie 6 doprowadziło do przyjęcia dyrektywy (UE) 2018/2057 (zwanej dalej „dyrektywą GRCM”).

Na mocy tej dyrektywy państwa członkowskie spełniające określone kryteria mają możliwość wnioskowania o udzielenie upoważnienia do tymczasowego stosowania GRCM do dnia 30 czerwca 2022 r. W pismach, które wpłynęły do Komisji w dniach 21 stycznia 2019 r. i 22 marca 2019 r., Czechy zwróciły się z wnioskiem o udzielenie takiego upoważnienia i przedstawiły informacje mające na celu wykazanie, że spełniają odnośne kryteria.

Niniejszy wniosek nie powinien wykluczać trwających dyskusji na temat docelowego systemu VAT 7 .

Kryteria, które należy spełnić, oraz procedura, którą należy stosować w celu uzyskania upoważnienia do stosowania GRCM, zostały określone w nowym art. 199c ust. 1–4 dyrektywy VAT, dodanym dyrektywą GRCM. W tej kwestii Czechy przedstawiły następujące informacje, wymagane w szczególności w art. 199c ust. 3.

Luka w podatku VAT w Czechach, wyrażona jako odsetek ogółu zobowiązań podatkowych z tytułu VAT wyniosła w 2014 r. 16,14 % zgodnie z opublikowanym przez Komisję sprawozdaniem końcowym z 2016 r. z dnia 23 sierpnia 2016 r. w sprawie luki w podatku VAT 8 . W sprawozdaniu tym stwierdzono, że mediana luki w podatku VAT w Unii Europejskiej (UE) wynosi 10,4 %. Luka w podatku VAT w Czechach była zatem wyższa od średniej unijnej luki w podatku VAT o ponad 5 punktów procentowych.

Zgodnie z tą oceną skutków 9 28 % luki w podatku VAT w Czechach wynika z oszustw karuzelowych. W związku z powyższym kryterium to zostało spełnione.

Zgodnie z informacjami przekazanymi przez Czechy państwo to zastosowało szereg konkretnych środków zwalczania oszustw związanych z VAT. Poniżej przedstawiono przegląd tych środków, a także ocenę funkcjonowania i skuteczności tych środków dokonaną przez Czechy. Dalej przedstawiono dokonaną przez Czechy ocenę współpracy administracyjnej z innymi państwami członkowskimi w dziedzinie podatku VAT.

Na podstawie art. 199 i 199a dyrektywy VAT Czechy rozszerzyły stosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia na dostawy w wielu sektorach, m.in.: roboty budowlane, pracownicy sektora budowlanego, nieruchomości, w przypadku których dostawca zdecydował się na opodatkowanie, odpady i złom, towary stanowiące zabezpieczenie i dostarczane w ramach realizacji tego zabezpieczenia, towary, na które przyznano zastrzeżenie własności na rzecz cesjonariusza i które są dostarczane w ramach wykonywania tego prawa przez cesjonariusza, nieruchomości będące własnością dłużnika wskazanego w wyroku i dostarczane w ramach procedury przymusowej sprzedaży, uprawnienia do emisji gazów cieplarnianych, telefony komórkowe, układy scalone, certyfikaty dotyczące gazu i energii elektrycznej, niektóre usługi telekomunikacyjne, konsole do gier, laptopy, zboża i niektóre rośliny uprawne, niektóre metale (w tym metale szlachetne).

Zgodnie z oceną Czech środki te były bardzo skuteczne, ale nie zapobiegły przeniesieniu oszustw na inne sektory, np. z telefonów komórkowych na inne produkty elektroniczne, ze złota na inne metale (srebro, platyna).

Na podstawie art. 205 dyrektywy w sprawie VAT Czechy w wielu przypadkach wprowadziły w odniesieniu do dostaw między podatnikami VAT odpowiedzialność solidarną. Odpowiedzialność solidarna jest m.in. stosowana w odniesieniu do niektórych dostaw olejów mineralnych i innych wyrobów objętych podatkiem akcyzowym.

Klienci ponoszą także solidarną odpowiedzialność za zapłatę podatku VAT w związku z wszelkimi innymi dostawami towarów lub usług, w przypadku których stwierdzono, że klient nie działa w dobrej wierze, w szczególności w przypadku, gdy spełnione są warunki „testu wiedzy”, tj. gdy klient wiedział lub powinien był wiedzieć, że podatek VAT celowo nie zostałby zapłacony przez dostawcę na rzecz administracji podatkowej. Ponadto istnieje szereg szczególnych sytuacji, w których systematycznie stosuje się odpowiedzialność solidarną klienta, na przykład w przypadku, gdy cena bez widocznego uzasadnienia odbiega wyraźnie od normalnej ceny rynkowej, w przypadku wykorzystania waluty wirtualnej lub w przypadku, gdy dostawca jest niewiarygodnym podatnikiem (zob. pkt 1.3.4 poniżej).

Zgodnie z oceną przeprowadzoną przez Czechy, środek ten miał charakter prewencyjny, ale jest trudny do zastosowania w złożonych sytuacjach w ramach łańcuchów dostaw, w szczególności w przypadku, gdy usługobiorca będący „znikającym podmiotem gospodarczym” jest podmiotem, który nie posiada żadnych aktywów. Ponadto „test wiedzy” doprowadził również do szeregu istotnych problemów dla organów podatkowych, ponieważ sądy krajowe orzekły, że to na administracji podatkowej spoczywa obowiązek udowodnienia, iż klient „wiedział lub powinien był wiedzieć”, że podatek VAT nie zostałby zapłacony przez dostawcę.

Czechy wprowadziły opcjonalny mechanizm podziału płatności. Dzięki mechanizmowi podziału płatności klient płaci VAT bezpośrednio organom podatkowym, a nie dostawcy. Eliminuje to zobowiązanie klienta z tytułu VAT w odniesieniu do całego podatku VAT należnego w ramach transakcji, w przypadku gdy klient jest solidarnie odpowiedzialny na podstawie warunków określonych w pkt 1.3.2.

Zdaniem władz czeskich środek ten jest skuteczny, ale z uwagi na swój fakultatywny charakter ma wady. Obowiązkowy podział płatności byłby, zdaniem władz czeskich, zbyt obciążający pod względem administracyjnym i finansowym – wymagałby dodatkowych zasobów administracyjnych związanych z kosztami płatności, personelu i zasobów informatycznych, zarówno dla podmiotów gospodarczych, jak i organów podatkowych. Ponadto w przypadku gdy klient nie korzysta z mechanizmu podziału płatności, nie można założyć, że zostały spełnione warunki „testu wiedzy”. Sądy krajowe utrzymują, że nawet w takim przypadku administracja podatkowa musi wykazać, że klient wiedział lub powinien był wiedzieć, że jest zamieszany w oszustwo. Ponadto VAT można odzyskać wyłącznie od klienta, który nie wykorzystał mechanizmu podziału płatności w ramach systemu odpowiedzialności solidarnej, o ile odzyskanie od dostawcy okazało się nieskuteczne; faktyczne odzyskanie VAT może zatem nastąpić dopiero po upływie pewnego czasu.

W przypadku poważnego naruszenia obowiązków podatkowych administracja podatkowa może uznać podatnika za niewiarygodnego na podstawie określonych kryteriów, w szczególności następujących: skumulowane zaległości z tytułu VAT co najmniej przez trzy kolejne miesiące kalendarzowe wynoszące co najmniej 500 000 CZK, naruszenie obowiązków podatkowych prowadzące do korekt podatkowych zastosowanych przez organy podatkowe w co najmniej dwóch z sześciu kolejnych okresów rozliczeniowych, odrzucenie przez organ podatkowy ze względu na naruszanie przepisów podatkowych wnioskowanego odliczenia naliczonego podatku VAT wynoszącego co najmniej 500 000 CZK, nieudzielenie odpowiedzi na wnioski organów podatkowych, niezłożenie co najmniej dwukrotnie deklaracji VAT przez okres dwunastu kolejnych miesięcy kalendarzowych, przekazanie fałszywych lub niepełnych informacji przy rejestracji do celów VAT lub ustalenie przez administrację podatkową, że kwota co najmniej 500 000 CZK należnego podatku VAT nie została zadeklarowana. Informacje o niewiarygodnych podatnikach są publikowane na stronie internetowej administracji podatkowej, przy czym przewiduje się procedurę odwoławczą.

Zdaniem władz czeskich środek ten ma charakter prewencyjny, ale wymaga skutecznej decyzji administracji podatkowej, w oczekiwaniu na którą oszuści mogą już popełnić oszustwo. Co więcej, środek ten nie jest faktycznie skuteczny w sytuacjach transgranicznych, ponieważ podmiot uznany za niewiarygodnego podatnika w Czechach może nadal wykorzystywać (ważny) numer VAT w ramach wewnątrzwspólnotowych systemów oszustw.

Środek ten jest podobny do poprzedniego i ma na celu identyfikację niewiarygodnych osób. W tym przypadku dotyczy on osób, które nie są (jeszcze) zarejestrowane, ale już naruszyły pewne zobowiązania w zakresie podatku VAT. Wykaz niewiarygodnych osób publikuje się na stronie internetowej administracji podatkowej.

Jeżeli taka niewiarygodna osoba zostanie wpisana do rejestru VAT, automatycznie uzyska status niewiarygodnego podatnika w rozumieniu środka opisanego w pkt 1.3.4. Ponadto w przypadku wykreślenia z rejestru niewiarygodnych podatników osoba zachowuje status osoby niewiarygodnej. Procedura odwoławcza w sprawie cofnięcia takiego statusu jest przewidziana w oparciu o warunki podobne do tych, które obowiązują w odniesieniu do niewiarygodnych podatników.

Zdaniem władz czeskich środek ten ma charakter prewencyjny i zapewnia ciągłość między statusem osoby niewiarygodnej i statusem niewiarygodnego podatnika. Jednakże, podobnie jak w przypadku problemów, o których mowa w pkt 1.3.4 powyżej, oszuści mogą skutecznie obchodzić ten środek przed rejestracją oraz w scenariuszach transgranicznych.

Dane pochodzące z dodatkowej sprawozdawczości VAT składanej przez podatników za każdy miesiąc kalendarzowy poddaje się kontroli krzyżowej w celu określenia możliwych scenariuszy oszustw podatkowych. Pomogło to administracji podatkowej usprawnić metodę doboru podatników, którzy będą podlegali kontroli.

Mimo że środek ten jest skuteczny do szybszego wykrywania oszustów, zdaniem władz czeskich to konwencjonalne narzędzie osiągnęło swoje ograniczenia, biorąc pod uwagę ogólne zdolności kontrolne administracji podatkowej.

W indywidualnych przypadkach organ podatkowy może wydawać nakazy zajęcia mienia w celu zagwarantowania zapłaty VAT.

Zdaniem władz czeskich środek ten jest bardzo skuteczny, ale ze względu na to, że ma zastosowanie wyłącznie w sytuacjach indywidualnych, nie zapewnia ogólnej ochrony wspólnego systemu VAT.

Środek ten polega na unieważnieniu numeru VAT podatnika w przypadku poważnego naruszenia obowiązków związanych z podatkiem VAT. Środek ma zastosowanie do grup VAT oraz do podatników, których obroty nie przekroczyły 1 mln CZK w okresie poprzedzających dwunastu miesięcy kalendarzowych.

Władze czeskie opisują ten środek jako bardzo skuteczny zarówno na rynku krajowym, jak i w odniesieniu do dostaw transgranicznych. Ze względu jednak na fakt, że środek może być stosowany jedynie po zaistnieniu naruszenia, nie jest on w stanie w pełni zapobiec ryzyku oszustwa.

Środek jest stosowany w celu odmówienia prawa do odliczenia lub prawa do zastosowania zwolnienia, jeżeli nabywca (w pierwszym przypadku) lub dostawca (w drugim przypadku) wiedzieli lub powinni byli wiedzieć (test wiedzy), że uczestniczyli w transakcji związanej z oszukańczym uchylaniem się od podatku VAT. Odzwierciedla to orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej („TSUE”) określone w wyroku w sprawie Kittel 10 . Czeska administracja wykorzystuje listy informujące przedsiębiorstwa, że mogą być zamieszane w oszustwo. Listy te są albo adresowane do konkretnego odbiorcy (mogą odnosić się do podejrzanego partnera handlowego lub nie) albo mają charakter ogólny (powiadamianie ogółu społeczeństwa o istnieniu szczególnego zagrożenia w zakresie nadużyć finansowych w Czechach lub w Unii Europejskiej).

Jednakże, zdaniem władz czeskich, w przypadku oszustwa zorganizowanego administracja podatkowa ma trudności z wykazaniem w praktyce, że przedsiębiorstwa wiedziały lub powinny były wiedzieć, że są zamieszane w oszustwo.

Przeprowadza się systematyczną weryfikację przed dokonaniem rejestracji, aby zidentyfikować potencjalne „znikające podmioty gospodarcze”, np. wykorzystuje się kontrolę na miejscu w celu wykazania, że dany podmiot nie przeprowadza skutecznie żadnej działalności gospodarczej w celu odmowy rejestracji ani nie przygotowuje się do prowadzenia takiej działalności.

Zdaniem władz czeskich środek ten jest bardzo skuteczny, jeśli chodzi o uniemożliwienie oszustom zarejestrowania się w systemie VAT (i popełnienia oszustwa wewnątrzwspólnotowego), jednak trudno jest wykazać na podstawie obiektywnych czynników, że istnieją solidne dowody wskazujące na to, iż numer identyfikacyjny VAT zostanie wykorzystany w sposób oszukańczy, z uwzględnieniem kryteriów określonych przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku w sprawie Ablessio 11 .

Biorąc pod uwagę istotne i rzeczywiste próby podejmowane w celu zwalczania oszustw (karuzelowych) oraz fakt, że próby te nie były w pełni skuteczne, można uznać, że warunek określony w art. 199c ust. 1 lit. c) dyrektywy VAT jest spełniony.

Zdaniem władz czeskich wprowadzenie GRCM nie będzie wymagało, jeśli chodzi o administrację podatkową, jakiegokolwiek wzrostu liczby pracowników, a jedynie przeniesienia zasobów ludzkich. Koszty dostosowań organizacyjnych czeskiej administracji podatkowej (w tym koszty szkoleń i zmian w systemach informatycznych) oszacowano na 4 mln CZK.

Jeżeli chodzi o korzyści płynące z tego systemu, należy odnieść się do doświadczeń z sektorowego mechanizmu odwrotnego obciążenia, które doprowadziły do zmniejszenia kwoty nadużyć o 98 % oraz zmniejszenia liczby przypadków nadużyć o 89 %. Na tej podstawie oczekuje się, że kwota nadużyć zmniejszy się o 5 mld CZK rocznie. Gdyby system obowiązywał 2 lata, zysk wyniósłby 10 mld CZK. Z drugiej strony, jak stwierdzono powyżej, koszty poniesione przez organy podatkowe wyniosłyby jedynie 0,004 mld CZK, a koszty dla podatników – 0,6 mld CZK. Podsumowując, szacunkowe koszty stanowią 6,04 % szacowanych korzyści.

Biorąc pod uwagę, że szacowane zyski (10 mld CZK) znacznie przekraczają łączne koszty (0,604 mld CZK) o ponad 25 %, warunek ten można uznać za spełniony.

Na podstawie powyższych obliczeń wydaje się, że przewidywane koszty, zarówno dla przedsiębiorstw, jak i dla administracji podatkowych, nie są znaczące, chociaż władze czeskie przyznają, że trudno jest przeprowadzić dokładne porównanie z innymi środkami kontroli.

Czechy nie zamierzają zmienić ogólnej organizacji swoich kontroli podatkowych po wprowadzeniu GRCM. W związku z tym nie powstaną żadne dodatkowe koszty (poza wymienionymi powyżej kosztami) dla administracji podatkowej lub kontrolowanych przedsiębiorstw.

Warunek ten można zatem uznać za spełniony.

Czechy wystąpiły z wnioskiem o zezwolenie na stosowanie GRCM od dnia 1 stycznia 2020 r. do dnia 30 czerwca 2022 r.

Podatnicy będą informowani drogą elektroniczną o wprowadzeniu GRCM oraz o dacie rozpoczęcia stosowania GRCM. Ponadto nawiązane zostaną kontakty i odbędą się dyskusje ze stowarzyszeniami przedsiębiorców i doradcami podatkowymi. Materiały promocyjne będą rozpowszechniane za pośrednictwem mediów publicznych (np. ulotki, informacje na stronie internetowej administracji podatkowej).

Przepis ten wymaga ustanowienia odpowiednich i skutecznych obowiązków w zakresie sprawozdawczości elektronicznej w odniesieniu do wszystkich podatników, a w szczególności podatników dostarczających lub otrzymujących towary lub usługi, do których ma zastosowanie GRCM, aby zapewnić skuteczne funkcjonowanie i monitorowanie stosowania GRCM.

Zdaniem władz czeskich obecnie stosowane mechanizmy kontroli podatkowej są wystarczające do zapewnienia właściwego funkcjonowania GRCM i nie są niezbędne żadne dodatkowe środki kontroli. Środki te obejmują już dodatkowe narzędzia sprawozdawcze dotyczące VAT, o których mowa w sekcji 1.3.6 powyżej. W szczególności dane uzyskane w związku z obowiązkami sprawozdawczymi już ustanowionymi na poziomie krajowym będą wykorzystywane jako narzędzia analityczne do wykrywania podejrzanych łańcuchów dostaw. Zgodnie z tym systemem sprawozdawczości, obejmującym sprawozdanie dotyczące VAT (dodatek do deklaracji VAT), które może zostać złożone w formie elektronicznej, dostawy w ramach GRCM będą musiały być przekazywane w taki sam sposób, jak ma to już miejsce w przypadku dostaw krajowych w ramach mechanizmu odwrotnego obciążenia (ale z dodaniem specjalnego kodu GRCM).

Cel wnioskowanego upoważnienia jest ograniczony pod względem zakresu i czasu oraz pozostaje bez uszczerbku dla kształtowania docelowego systemu VAT wewnątrzunijnego handlu transgranicznego między przedsiębiorstwami.

Biorąc pod uwagę przepisy dyrektywy VAT, na których opiera się przedmiotowy wniosek, zasada pomocniczości nie ma zastosowania.

Niniejsza decyzja dotyczy upoważnienia przyznanego państwu członkowskiemu w odpowiedzi na jego własny wniosek i nie stanowi jakiegokolwiek zobowiązania.

Przedmiotowy wniosek opiera się na wniosku złożonym przez Czechy i dotyczy wyłącznie tego państwa członkowskiego.

Nie zaistniała potrzeba skorzystania z pomocy ekspertów zewnętrznych.

Dodanie art. 199c do dyrektywy VAT, na którym opiera się przedmiotowe upoważnienie, zostało poddane ocenie skutków, w sprawie której Rada ds. Kontroli Regulacyjnej wydała pozytywną opinię wraz z zaleceniami w dniu 28 listopada 2016 r. 13

Wniosek nie ma negatywnego wpływu na budżet Unii Europejskiej.