Sprawa C‑378/15

Mercedes Benz Italia SpA

przeciwko

Agenzia delle Entrate Direzione Provinciale Roma 3

(wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym złożony przez Commissione tributaria regionale di Roma)

Odesłanie prejudycjalne – Podatki – Podatek od wartości dodanej – Dyrektywa 77/388/EWG – Artykuł 17 ust. 5 akapit trzeci lit. d) – Zakres stosowania – Stosowanie proporcjonalnej części odliczenia do podatku od wartości dodanej ciążącego na nabyciu ogółu dóbr i usług używanych przez podatnika – Transakcje okazjonalne – Stosowanie wielkości obrotu jako wskazówki

Streszczenie – wyrok Trybunału (trzecia izba) z dnia 14 grudnia 2016 r.

Harmonizacja ustawodawstw podatkowych – Wspólny system podatku od wartości dodanej – Odliczenie podatku naliczonego – Towary i usługi wykorzystywane zarówno do transakcji, dla których podatek podlega odliczeniu, jak też transakcji, dla których podatek nie podlega odliczeniu – Częściowe odliczenie – Obliczanie – Uregulowanie i praktyka krajowa zobowiązujące podatników do stosowania do ogółu nabytych przez niego towarów i usług proporcjonalnej części odliczenia opartej na wielkości obrotu – Ustalenie transakcji, które można zaklasyfikować jako okazjonalne – Stosowanie wielkości obrotu jako wskazówki – Dopuszczalność – Przesłanki

(dyrektywa Rady 77/388, art. 17 ust. 5, art. 19)

Artykuł 17 ust. 5 akapit trzeci lit. d) i art. 19 szóstej dyrektywy 77/388 w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych, należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one krajowemu uregulowaniu i praktyce krajowej takim jak omawiane w postępowaniu głównym, które nakazują podatnikowi stosowanie do ogółu towarów i usług, jakie nabył, proporcjonalnej części odliczenia opartej na wielkości obrotu, nie przewidując metody obliczenia, która byłaby oparta na charakterze i rzeczywistym przeznaczeniu każdych z poszczególnych nabytych towarów i usług i która odzwierciedlałaby w sposób obiektywny część rzeczywistego przypisania kosztów poniesionych na każdą z opodatkowanych i nieopodatkowanych działalności.

Z art. 17 ust. 5 akapit trzeci lit. d) dyrektywy 77/388 w związku z art. 17 ust. 5 akapity pierwszy i drugi oraz w związku z art. 19 ust. 1 tej dyrektywy wynika, że należy interpretować w ten sposób, że metoda obliczania prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej (VAT) oznacza zasadniczo posłużenie się proporcjonalną częścią opartą na wielkości obrotu.

Następnie, co się tyczy obowiązku posługiwania się przez podatnika ową proporcjonalną częścią opartą na wielkości obrotu, art. 17 ust. 5 akapit pierwszy szóstej dyrektywy, y, do którego bezpośrednio odnosi się art. 17 ust. 5 akapit trzeci lit. d) tej dyrektywy, dotyczy zarówno transakcji dających prawo do odliczenia, jak i transakcji niedających tego prawa. Zatem wyrażenie „transakcji tam wymienionych” zawarte we wspomnianym art. 17 ust. 5 akapit trzeci lit. d) należy rozumieć jako obejmujące dwa rodzaje transakcji wymienionych w art. 17 ust. 5 akapit pierwszy wspomnianej dyrektywy. Tymczasem, w przeciwieństwie do akapitu pierwszego art. 17 ust. 5 szóstej dyrektywy, akapit trzeci lit. d) rzeczonego artykułu 17 ust. 5 nie posługuje się wyrażeniem „jak też” przy wskazywaniu na te dwa typy transakcji. W braku tego określenia art. 17 ust. 5 akapit trzeci lit. d) szóstej dyrektywy należy rozumieć jako odnoszący się do ogółu towarów i usług wykorzystywanych przez danego podatnika przy wykonywaniu transakcji dających prawo do odliczenia, jak też transakcji niedających takiego prawa, przy czym nie jest konieczne, aby owe towary i usługi służyły jednoczesnemu wykonywaniu owych dwóch rodzajów transakcji. Interpretowanie art. 17 ust. 5 akapit trzeci lit. d) szóstej dyrektywy jako mającego zastosowanie jedynie do towarów i usług wykorzystywanych dla celów wykonywania transakcji dających prawo do odliczenia, „jak też” transakcji niedających takiego prawa, prowadziłoby do nadania temu przepisowi takiego samego zakresu, jaki ma art. 17 ust. 5 akapit pierwszy tej dyrektywy, od którego przepis ten stanowi wyjątek. Wnioski te potwierdza ponadto jeden z celów zamierzonych przez szóstą dyrektywę polegający, jak wynika z jej motywu siedemnastego, na dopuszczeniu posługiwania się stosunkowo prostymi zasadami. W rzeczywistości bowiem, stosując zasadę obliczania przewidzianą w art. 17 ust. 5 akapit trzeci lit. d) szóstej dyrektywy, podatnicy nie mają obowiązku przeznaczania nabywanych przez nich towarów i usług na transakcje dające prawo do odliczenia, bądź to na transakcje niedające takiego prawa lub na dwa rodzaje tych transakcji, a tym samym krajowe organy podatkowe nie muszą sprawdzać, czy owo przeznaczenie zostało dokonane w prawidłowy sposób.

Ponadto art. 17 ust. 5 akapit trzeci lit. d) i art. 19 szóstej dyrektywy nie sprzeciwiają się również krajowemu uregulowaniu i praktyce krajowej, które nakazują podatnikowi odniesienie się do struktury wielkości obrotu w celu ustalenia transakcji, które można zaklasyfikować jako „okazjonalne”, o ile przeprowadzana w tym celu ocena uwzględnia również stosunek tych transakcji do opodatkowanej działalności tego podatnika i, w odpowiednim przypadku, wykorzystanie do tych transakcji towarów i usług, od których naliczany jest podatek VAT.

W tym względzie, nawet jeśli struktura wielkości obrotu podatnika stanowi element mający znaczenie dla ustalenia, czy transakcje należy uznać za „okazjonalne” w rozumieniu art. 19 ust. 2 zdanie drugie szóstej dyrektywy, okoliczność, że owe transakcje generują przychody większe od pochodzących z działalności określonej jako działalność główna, sama w sobie nie wystarcza, by wykluczyć zakwalifikowanie ich jako „transakcji okazjonalnych” w rozumieniu tego przepisu.

(por. pkt 32, 36–38, 40, 43, 44, 47, 49, 50; sentencja)